cesion credito fiscal_tesis esp
Post on 02-Mar-2016
27 Views
Preview:
DESCRIPTION
TRANSCRIPT
-
UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL
LISANDRO ALVARADO
EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO
DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL
IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES
Lcdo. WILLIAM I. ALVARADO E.
Barquisimeto, 2011
-
UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL LISANDRO ALVARADO
DECANATO DE ADMINISTRACION Y CONTADURIA
COORDINACION DE POSTGRADO
EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO
DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL
IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES
Trabajo Especial de Grado presentado para optar al grado de:
Especialista en Tributacin
Lcdo. WILLIAM I. ALVARADO E.
Barquisimeto, 2011
-
INDICE
PAG.
INDICE iv
INDICE DE CUADROS v
RESUMEN vi
INTRODUCCION 1
CAPITULO
I EL PROBLEMA
Planteamiento del Problema 3
Objetivos
General 8
Especficos 8
Justificacin e Importancia 8
Alcances y Delimitaciones 9
II MARCO REFERENCIAL
Antecedentes de la Investigacin 11
Bases Tericas 18
Jurisprudencia reciente en materia de cesiones de crditos
Fiscales 46
Bases Legales 49
Operacionalizacin de la Variable 55
III MARCO METODOLOGICO
Tipo y Diseo de la Investigacin 57
Tcnicas de Recoleccin de Informacin 58
Tcnicas de Anlisis de la Informacin 59
IV ANALISIS E INTERPRETACION DE LA INFORMACION
Origen de los crditos fiscales compensables con el ISLR 62
Crditos fiscales provenientes del pago
en exceso del ISLR 62
Crditos fiscales provenientes de retenciones
de IVA no compensadas 65
Certificado de Reintegro Tributario (CERT) 66
Oportunidad de la Cesin 66
Elementos bsicos de un contrato de cesin de crditos fiscales 68
Deberes formales derivados de la cesin 69
Facultad de la Administracin Tributaria y la
responsabilidad del cedente 70
Aspectos financieros a ser evaluados en una cesin
de crditos fiscales 73
V CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
Conclusiones 78
Recomendaciones 80
REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS 82
-
INDICE DE CUADROS
PAG.
Operacionalizacin de las variables 56
-
UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL LISANDRO ALVARADO
DECANATO DE ADMINISTRACION Y CONTADURIA
COORDINACION DE POSTGRADO
ESPECIALIZACION EN TRIBUTACION
EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO
DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL
IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES
Autor: Lcdo. William I. Alvarado E.
Tutor: Msc. Jos Lus Rodrguez
RESUMEN
La presente investigacin estuvo orientada en hacer un anlisis que sirvi como
herramienta de consulta para todos los interesados en saber cmo funciona el mecanismo de
la cesin de crditos fiscales como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del
ISLR en las organizaciones. Toda vez detallado el planteamiento del autor, fue describir con
claridad y precisin la situacin objeto de estudio. Para lograr cumplir con el objetivo
planteado se aplic una metodologa que se clasific como un estudio documental, de tipo
descriptivo, con diseo transeccional. Luego que se realiz el anlisis de la informacin,
se concluy que el crdito fiscal para que pueda considerarse como tal, debe tener las
condiciones de legitimidad, liquidez, no prescripcin y exigibilidad. Para celebrar una cesin
de crditos fiscales, se deber realizar un contrato, donde se establezcan claramente las
condiciones de la operacin, especificando los deberes, derechos y obligaciones, tanto del
cedente como del cesionario. Asimismo, se concluy que la cesin de crditos fiscales es un
mecanismo til, que permite al cedente obtener liquidez y capital de trabajo, y al cesionario le
permite extinguir una obligacin tributaria por un monto menor. As mismo, se concluy que
esta operacin financieramente es muy til, ya que le minimiza el impacto financiero para el
cedente, debido a que es ms conveniente ceder un crdito fiscal que conservar el mismo
hasta su compensacin. Finalmente, se recomend a las gerencias financieras de las
organizaciones que evalen detalladamente la operacin, a fin de determinar cules son los
beneficios que sta ofrece.
Descriptores: Cesin de crdito fiscal. Compensacin. Extincin de obligacin tributaria.
Inflacin.
-
INTRODUCCION
Las compaas que estn a la vanguardia dentro de la economa nacional, trabajan
por el mejoramiento de su ventaja competitiva, a travs de la innovacin y creatividad
dentro de sus prcticas empresariales. Es as como las organizaciones de hoy, estn
cada vez ms conscientes de su papel en la sociedad y de su rol en el desarrollo de la
economa local y nacional.
De este modo, se modifica el papel de las organizaciones. No se trata nicamente
de que las empresas realicen una actividad empresarial tradicional, como es la
generacin de trabajo, y de riqueza para los accionistas, sino que intervengan en el
desarrollo social del pas, ayudando al Estado a mejorar la calidad de vida de su
poblacin, a travs del pago de los tributos establecidos en las Leyes.
En este sentido, las organizaciones al estar enmarcadas dentro de los hechos
establecidos por la Ley para estar sujetas al pago de tributos, coadyuvan al Estado en
los gastos pblicos, y para ello cuentan con diferentes medios para poder afrontar
dicha obligacin de pago, uno de los cuales, establecidos en la normativa tributaria
vigente es la compensacin, que se puede hacer efectiva mediante el uso de cesiones
de crditos fiscales.
As pues, uno de los tributos a los cuales estn obligadas las personas naturales y
jurdicas, es el Impuesto Sobre La Renta, siendo ste un impuesto directo que grava el
enriquecimiento neto anual. En tal sentido, el Cdigo Orgnico Tributario vigente,
establece que los contribuyentes pueden realizar cesiones de crditos fiscales, para
extinguir, mediante la compensacin, sus obligaciones tributarias, entre ellas el
Impuesto Sobre La Renta.
As pues, se present la siguiente investigacin que vers sobre el anlisis del uso
del mecanismo de cesiones de crditos fiscales como medio de extincin de la
-
obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones a
travs de la compensacin.
El presente estudio est dividido en cinco (5) captulos en los cuales se muestra:
Captulo I: Planteamiento del Problema. Se refiere al problema objeto de estudio.
Se desarroll en este captulo informacin relacionada con el problema, as como los
objetivos de la investigacin, su justificacin e importancia y por ltimo los alcances
y delimitaciones de la misma. Se evidenci en ste la necesidad de determinar cmo
opera la cesin de crditos fiscales como un medio de extincin de la obligacin
tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones, a travs de la
compensacin.
Captulo II: Marco Terico. Este captulo, es el que sirvi de apoyo terico a la
presente investigacin. Se describieron los antecedentes del estudio, los fueron
trabajos previos sobre el tema investigado, e igualmente las bases tericas y legales
relacionadas con la compensacin y las cesiones de crditos fiscales, as como las
jurisprudencias ms recientes relacionadas con el tema en estudio.
Captulo III: Marco Metodolgico. All se present la naturaleza de la
investigacin, los procesos de investigacin, as como el tratamiento que se di a la
informacin recolectada.
Captulo IV: Anlisis e interpretacin de la informacin. En esta seccin de la
investigacin, se presentaron los resultados obtenidos, tras haber analizado la
informacin recopilada luego de aplicar los instrumentos necesarios para la
recoleccin de la informacin.
Captulo V. Conclusiones y Recomendaciones. En este captulo se presentaron los
resultados finales a los cuales lleg el autor, luego de haber analizado y tratado la
informacin obtenida.
Finalmente se presentan las referencias bibliogrficas consultadas.
-
CAPITULO I
EL PROBLEMA
Planteamiento del Problema
El Estado en cualquiera de sus expresiones, requiere obtener ingresos para poder
cubrir sus gastos, mediante la implementacin de una poltica fiscal no confiscatoria,
con el fin de garantizar recursos econmicos sanos. As pues, al establecerse la
obligacin tributaria, el sujeto pasivo en su calidad de deudor tributario, tiene el deber
de contribuir a los gastos pblicos, tal y como lo seala el artculo 133 del Capitulo X
de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela (en lo adelante CRBV),
citado por Garay, J. (2008), el cual establece: Toda persona tiene el deber de
coadyuvar a los gastos pblicos mediante el pago de impuestos, tasas y
contribuciones que establezca la ley (p. 69).
En este tenor, el legislador al crear la normativa tributaria, debera tomar en
cuenta, no solo la captacin de los recursos pblicos, sino la condicin del sujeto
pasivo frente al tributo. As pues, todo sistema tributario se basa en los siguientes
postulados: la suficiencia y la equidad. Nunca, por ms apremio de necesidades
econmicas que tenga el Estado, se justifica la creacin de tributos ajenos a los
principios establecidos en la CRBV, por lo tanto, las urgencias monetarias no pueden
prevalecer sobre los preceptos constitucionales.
En este mismo orden de ideas, el legislador cuando dicta una norma de carcter
tributario, a los fines de incrementar la recaudacin de ingresos fiscales, debera
hacerlo dentro de un marco de equidad, en la cual no se afecte el patrimonio del
contribuyente, ya que de llegar a pasar esto, se estara en presencia de un tributo de
carcter confiscatorio, contrario a los preceptos establecidos en la CRBV.
-
As pues, el Estado no se debe limitar a buscar una frmula milagrosa que permita
captar mayores recursos; se necesita observar los principios constitucionales garantes
de la justicia impositiva, as el sujeto activo del tributo, podr exigir al sujeto pasivo
deudor, una aportacin apegada a su capacidad contributiva. Este principio se
encuentra consagrado en el Artculo 316 de la CRBV (ob.cit.), el cual establece:
Artculo 316. El sistema tributario procurar la justa distribucin de
las cargas pblicas segn la capacidad econmica del o la
contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, as como a
la proteccin de la economa nacional y a la elevacin del nivel de
vida de la poblacin; para ello se sustentar en un sistema eficiente
para la recaudacin de los tributos. (p. 130).
La colaboracin de los sujetos pasivos en el concurso de los gastos pblicos,
requiere ser planteada en proporcin a su capacidad contributiva global, lo contrario
producira efectos adversos al postulado de la justicia, difciles de paliar. Este es el
papel que le corresponde interpretar al principio de capacidad contributiva,
considerado por Herrera, P. (citado por Hidalgo, 2009) como: el elemento de
cohesin para que los impuestos constituyan un sustento y no un conglomerado o un
caos. (p. 5).
Ahora bien, las personas jurdicas pblicas o privadas, como contribuyentes del
Estado, deben cumplir con su obligacin constitucional de coadyuvar a los gastos
pblicos, mediante el pago de los impuestos. As pues, estas personas como sujetos
pasivos, tienen la posibilidad de disear planes y estrategias que ayuden con el
cumplimiento de sus deberes tributarios, aminorando de esta forma el impacto que
stos puedan tener en sus estados financieros.
Actualmente, existen diversas maneras en que la Administracin Tributaria pueda
obtener recursos de forma anticipada, tal es el caso de la retencin en la fuente del
-
enriquecimiento, las declaraciones estimadas del Impuesto Sobre La Renta (en lo
adelante ISLR), y las retenciones del Impuesto al Valor Agregado (en lo adelante
IVA). As pues, todos los tributos se determinan por perodos que pueden ser
mensuales, trimestrales, anuales, etc., lo que significa que el sujeto activo, para poder
cobrar o recaudar un tributo a los sujetos pasivos, debe esperar a que transcurra el
periodo establecido en la legislacin referida a la materia.
En este sentido, mediante la figura de la retencin en la fuente del enriquecimiento
o las declaraciones estimadas del ISLR, las cuales son percibidas por el sujeto activo
de forma mensual, o con las retenciones del IVA, cuya obligacin de pago se genera
de manera quincenal, la Tesorera Nacional no espera a que transcurra el perodo
sealado en la norma para recaudar el tributo, sino que lo exige al sujeto pasivo de
manera parcial y con antelacin, asegurndole as un flujo constante de recursos.
Una vez transcurrido el perodo establecido en la Ley que establece el ISLR, nace
para el sujeto pasivo la obligacin de declararlo y pagarlo, en las formas y
condiciones establecidas en la norma. As pues, cuando a ste se le practican
retenciones en la fuente o sus declaraciones estimadas de ISLR superan el monto
definitivo a pagar, se genera un crdito fiscal a su favor, que no es ms que un
impuesto pagado en exceso, el cual se convierte para ste en una acreencia para con
el sujeto activo del tributo, monto que ser reflejado en su contabilidad como un
activo monetario corriente.
Asimismo, en el caso de los impuestos indirectos, como lo es el IVA, cuando a un
contribuyente se le practican retenciones de dicho impuesto, y las mismas no logran
ser compensadas con la cuota tributaria mensual, ya que sta no supera el monto
retenido, al pasar el tiempo establecido en la norma para la recuperacin de stas
retenciones, surge para el sujeto pasivo, el derecho de solicitar al sujeto activo, el
reintegro de dichos montos los cuales se convierten en un crdito fiscal a su favor,
una vez lo autorice la Administracin Tributaria, va Resolucin.
-
Es as como, tanto en el ISLR como en el IVA, se generan crditos fiscales a favor
del contribuyente. Estos podrn ser utilizados como medio de extincin de
obligaciones tributarias propias, o bien cederse a otros contribuyentes.
En este orden de ideas, la normativa macro en materia tributaria, como lo es el
Cdigo Orgnico Tributario (en lo adelante COT) vigente, establece en su artculo 39,
los diversos medios de extincin de la obligacin tributaria, los cuales son:
- Pago - Compensacin - Confusin - Remisin de la deuda - Declaratoria de incobrabilidad - Prescripcin.
As pues, el COT (2001) al establecer la compensacin como un medio de
extincin de la obligacin tributaria, permite que sta sea realizada con crditos
fiscales provenientes de una cesin, tal y como lo seala el artculo 50 del
mencionado texto legal que establece: Los crditos lquidos y exigibles del
contribuyente o responsable, por concepto de tributos y sus accesorios, podrn ser
cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con
deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. (p. 18). Igualmente, los
comentarios al COT de Legislec Editores (2002) definen la cesin como un acto
entre vivos, el cual un acreedor sustituye a otro en una misma obligacin (p. 135).
Por su parte, la cesin segn el Cdigo Civil Venezolano (en lo adelante CCV)
(1982), es un contrato consensual, o sea, que se perfeccionada desde el momento en
que haya el acuerdo de voluntades sobre el objeto y el precio del contrato, aunque no
haya hecho la tradicin. La tradicin se hace con la entrega del ttulo que justifica el
crdito o derecho cedido. (Art. 1.549 p. 275).
En este sentido, tal y como se mencion en los prrafos anteriores, el
contribuyente que tiene crditos fiscales, lquidos, exigibles y no prescritos, a los
-
efectos de la cesin es denominado cedente, puede traspasar dicho crdito, por medio
de un contrato, a otro contribuyente denominado cesionario, que requiera extinguir
una obligacin tributaria con el mismo sujeto activo.
Para el cedente, el crdito fiscal representa un activo monetario corriente, y como
tal se espera obtener de ellos, en principio, un beneficio econmico futuro. Los
beneficios econmicos estn representados por el potencial del activo a contribuir,
directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalentes de efectivo
de la organizacin. No obstante ese crdito fiscal est sometido a la desvalorizacin
del signo monetario producto del aumento constante del ndice Nacional de Precios al
Consumidor (INPC), generando una prdida financiera por la disminucin de los
flujos de efectivo futuro estimados del activo.
En este sentido, el cedente tiene la alternativa de evaluar, las ventajas y
desventajas, as como los efectos en los resultados financieros de conservar dicha
acreencia contra el sujeto activo en su contabilidad. Por su parte el cesionario, ha de
evaluar los beneficios y riesgos inherentes a una operacin de cesin, de forma que
pueda asegurar el adecuado cumplimiento de sus obligaciones tributarias, por medio
de la compensacin.
Es de gran importancia para las organizaciones el tener presente cual es el
impacto financiero que tiene el mantener un crdito fiscal a su favor, sin compensar o
ceder por un tiempo prolongado, ya que en una economa como la Venezolana, cuyos
niveles de inflacin certificados por el Banco Central de Venezuela para el ao 2010,
en su portal web, supera el veintisiete por ciento (27%) anual, siendo esta un
elemento que incide en las partidas monetarias que componen los estados financieros
del contribuyente, lo cual motiva a evaluar la operacin de cesin de crditos fiscales
como una opcin viable y aceptable, desde el punto de vista econmico y financiero.
-
Por todo lo antes expuesto nace la presente investigacin, con la finalidad de
responder a la siguiente interrogante: Es el mecanismo de la cesin de crditos
fiscales entre organizaciones, una alternativa atractiva desde el punto de vista
econmico y financiero, para la extincin de la obligacin tributaria derivada
Impuesto Sobre La Renta, por medio de la compensacin?
OBJETIVOS DE LA INVESTIGACION
Objetivo General
Analizar el mecanismo de la cesin de crditos fiscales como medio de extincin
de la obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las
organizaciones.
Objetivos Especficos
1. Identificar los basamentos legales, doctrinarios y jurisprudenciales de la cesin de
crditos fiscales como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del
Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones, a travs de la compensacin.
2. Describir los procesos que dan origen al nacimiento del crdito fiscal.
3. Identificar los aspectos inherentes al cedente.
4. Identificar los aspectos inherentes al cesionario.
5. Determinar si desde el punto de vista financiero, las cesiones de crditos fiscales
entre organizaciones, son un medio efectivo para la extincin de la obligacin
tributaria derivada del ISLR a travs de la compensacin.
JUSTIFICACION E IMPORTANCIA
La importancia de este estudio radic en que el uso de las cesiones de crditos
fiscales como mecanismo para poder extinguir una obligacin tributaria derivada de
un impuesto directo, como es el caso del Impuesto Sobre La Renta, mediante la
-
compensacin, es un instrumento alternativo para las organizaciones, ya sean
pblicas o privadas, establecido en la normativa tributaria vigente, otorgndole a las
mismas un medio de cancelacin de sus obligaciones ante la Administracin
Tributaria.
Asimismo, la finalidad de esta investigacin fue aportarle a las empresas, una
herramienta gerencial, financiera y fiscal valiosa, por medio del anlisis de la
informacin recolectada, as como las conclusiones y recomendaciones que dieron
lugar al final del presente estudio, que contribuya con el mejor y cabal cumplimiento
de sus deberes y obligaciones tributarias. Adems la investigacin se justific puesto
que se presentaron los aspectos tericos que le permitan a los contribuyentes conocer
las ventajas y desventajas que tiene el hacer uso de este mecanismo como medio de
extincin de las obligaciones tributarias derivadas del ISLR en una organizacin, a
travs de la compensacin.
Igualmente el estudio revisti de importancia desde el punto de vista acadmico,
principalmente en el campo gerencial que desarrolla los aspectos financieros y
tributarios de las empresas, ya que pretender facilitar el proceso de toma de
decisiones como consecuencia de la informacin suministrada en la presente
investigacin. Igualmente el estudio proporcion una data, la cual podr ser usada por
todas aquellas personas que se interesen en abordar el tema y que deseen realizar
estudios de investigacin relacionado con el mismo.
Con la presente investigacin se pretende divulgar el conocimiento de los
elementos necesarios para la ejecucin de este mecanismo como medio de extincin
de la obligacin tributaria derivada del ISLR, en mejora de las actividades de las
organizaciones, mediante un oportuno desempeo de las tareas de los departamentos
administrativos, financieros y tributarios de las mismas.
-
ALCANCE Y DELIMITACION
El estudio slo abarc un anlisis, de los aspectos tericos, legales, financieros y
doctrinarios, que conciernen al uso del mecanismo de la cesin de crditos fiscales
como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La
Renta en las organizaciones, a travs de la compensacin.
Se escogi analizar el mecanismo de la cesin de crditos fiscales, debido a que le
proporciona a las organizaciones, una herramienta til para sus procesos
administrativos, financieros y tributarios, los cuales se vern repercutidos en sus
rendimientos. Asimismo, el estudio mostr datos tericos para que las empresas
cuenten con informacin detallada y opere como una herramienta gerencial que podr
ayudar en la toma de decisiones futuras. Igualmente, se eligi esta temtica por
considerarla de actualidad para los contribuyentes y para aquellas personas que se
puedan interesar en el tema, de manera que pueda servir de inicio a futuras
investigaciones para ampliar los conocimientos que se puedan generar.
Para el levantamiento y recoleccin de la informacin, se consult y analiz la
documentacin vigente e inherente con el tema hasta el mes de Julio de 2011, de
manera de obtener datos actualizados y pertinentes, que luego fueron procesados con
la respectiva evaluacin y anlisis de los mismos.
-
11
CAPITULO II
MARCO REFERENCIAL
Antecedentes de la Investigacin
Tradicionalmente, el objetivo fundamental de una organizacin ante la sociedad,
es en esencia producir bienes o prestar servicios, con el objeto de generar ganancias.
Ahora bien, constitucionalmente las empresas, tienen el deber de ayudar al Estado
contribuyendo, mediante el pago de impuestos, a satisfacer las necesidades pblicas.
En este sentido, las organizaciones deben realizar y tener en cuenta las correctas
acciones a tomar en consideracin, cumpliendo a cabalidad con los aspectos
relacionados con el pago de los tributos, por lo cual la compensacin a travs de la
cesin de crditos fiscales adquiridos, es uno de los medios de extincin de las
obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, segn lo establecido en el COT
vigente.
Es as, que como antecedente de esta investigacin se tom un estudio realizado
por Guerrero, P. (2009) denominado Determinacin de la efectividad de la
compensacin tributaria desde la doctrina jurisprudencial venezolana vigente, el cual
fue realizado para poder optar al ttulo de Especialista en Gerencia Tributaria Integral,
cuyo objetivo general fue determinar la efectividad de la compensacin tributaria,
desde la doctrina jurisprudencial venezolana vigente. En esta investigacin se pudo
concluir que la compensacin, es un modo de extincin de las obligaciones civiles,
segunda en aplicacin, despus del pago. Por medio de la compensacin, dos
personas con deudas recprocas, se liberan total o parcialmente de las obligaciones
que tenan, evitando de esta manera el traslado intil de dinero, riesgos y gastos.
Igualmente, apunta el autor, que la procedencia de la compensacin en materia
tributaria atiende a iguales requisitos que en la materia civil, tales como
simultaneidad, homogeneidad, reciprocidad, liquidez del crdito y su exigibilidad,
-
12
con la excepcin que no podr oponerse la compensacin en materia tributaria
cuando se trate de impuestos indirectos.
Tambin en la investigacin se lleg a la conclusin que actualmente la
compensacin establecida en el artculo 49 del COT de 2001, recogi la frase que
desincorpor en la reforma del COT de 1992, el cual establece sin necesidad de un
pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho, perfeccionando la
operatividad con la obligacin de notificar la compensacin al Fisco Nacional dentro
de los cinco (5) das hbiles siguientes de haber sido opuesta.
Sigue concluyendo el autor, que la disparidad de criterios entre los tribunales
contenciosos tributarios y la Sala Poltico Administrativa del Tribunal Supremo de
Justicia, estriba entre prohibiciones de carcter orgnicas y excepciones legales
especiales (en lo que respecta a la compensacin de los impuestos indirectos) y entre
trminos contables y jurdicos, adoptados por el legislador tributario e interpretados
por los operadores de justicia; razn que justificara el porqu de la excepcin que
estableci el COT de 2001 en su artculo 49 frente a la prohibicin de prever la
compensacin a la cuota tributaria resultante del proceso de traslacin del impuesto
indirecto.
Luego de haber expuesto las conclusiones del mencionado estudio, se establece
que este antecedente, fue til por cuanto aport conocimientos relacionado con el
tema de la compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria,
destacando informacin jurisprudencial y terica sobre el tema.
Continuando con las investigaciones previas consultadas, se tiene un estudio
realizado por Rodrguez, A. (2007), el cual se titulo La cesin de crditos fiscales.
Su utilizacin como instrumento corporativo, investigacin realizada para poder
optar al ttulo Especialista en Derecho Corporativo. El investigador lleg a la
conclusin de que la obligacin de contribuir con el gasto pblico a travs de la
tributacin esta fundamentalmente ligada a la existencia de la corporacin, de manera
que se justifican las previsiones que hagan falta para el cumplimiento de esa
-
13
obligacin, habida cuenta de que deber existir dentro de la normativa tributaria la
suficiente elasticidad como para permitir el desarrollo de la empresa, quedando un
margen de utilidad que garantice el rendimiento econmico y humano que se ha
destinado a la marcha de cualquier actividad comercial.
Asimismo, el investigador concluy en su trabajo, que la incorporacin a la
normativa del Estado de polticas de orientacin tributaria ha justificado que la cesin
de crditos haya pasado a ser un instrumento empleado en el ordenamiento jurdico,
ostentando adaptaciones ligadas a las regulaciones propias de la recaudacin de
tributos, concretamente, normas para calificar el crdito a ser devuelto al
contribuyente, aceptando la cesin que este hiciere a un cesionario, con obligaciones
con la administracin tributaria. Continua concluyendo el autor, que igualmente,
tambin ha sido valida la adopcin de procedimientos especiales para la realizacin
de la cesin, como el estricto cumplimiento del plazo para la notificacin a la
administracin.
Al seguir explorando el trabajo del autor antes sealado, se pudo extraer que otra
conclusin es que dentro del anlisis, se debe siempre incluir que la perspectiva de
recuperar el crdito por otras vas, supone largos periodos de espera. Ello debido a
que aspirar a un reintegro de parte de la administracin, u obtener que en
declaraciones futuras se rebajen los excedentes pagados, tambin suponen lapsos de
esperas considerables. Termina concluyendo el investigador, que por encima de las
consideraciones que el autor ha realizado, se impone el anlisis de las posibilidades
que pudiera desestimar la empresa para emprender nuevas inversiones, utilizando los
capitales inmovilizados en el crdito que se tiene contra la Administracin Tributaria.
Sin embargo, entre sus conclusiones la relevante en relacin a la presente
investigacin, es que debe explorarse la posibilidad de utilizar el mecanismo de la
cesin, como una alternativa valedera dentro del mbito de las obligaciones de la
empresa.
-
14
De todo lo anteriormente expuesto, este antecedente es til para la presente
investigacin, debido a que facilit informacin importante y relevante que se
considerar al momento de querer extinguir una obligacin tributaria con una cesin
de crditos fiscales.
En este mismo orden de ideas, se tiene el trabajo especial de grado realizado por
Ramirez, A. (2003) titulado: Anlisis de los entes pblicos como sujetos pasivos de
hecho en el Impuesto al Valor Agregado, a los fines de extinguir la obligacin
tributaria por confusin. Caso PDVSA, el cual realiz como requisito para optar al
ttulo de Especialista en Gerencia Tributaria.
En dicha investigacin la autora concluy en lo que respecta a los entes pblicos
como sujeto pasivo de hecho en el IVA, a los fines de la extincin de la obligacin
tributaria por confusin, que sta se da cuando el sujeto activo quedare en situacin
del deudor como consecuencia de la trasmisin de los bienes y derechos objetos del
tributo, sin embargo est decisin deber ser tomada por el SENIAT, de acuerdo al
artculo 48 del COT.
Sigue concluyendo la investigadora que cuando un ente pblico erogue de su
presupuesto cierta cantidad a los fines de pagar a sus proveedores el IVA que stos le
facturan, a criterio de la autora, es lo mismo que el Estado Venezolano se saque
plata de un bolsillo para metrselo en otro, como se dira en el argot popular.
Asimismo, sigue concluyendo, la realidad es que PDVSA desembolsa de su
patrimonio cantidades destinadas al pago de IVA que le facturan los proveedores
locales por la adquisicin de bienes o servicios en el pas, cantidades que son
contempladas en el presupuesto anual como un gasto o costo, y para el Fisco
Nacional como un ingreso.
De la investigacin antes sealada, an cuando la misma no est directamente
relacionada con la presente investigacin, la misma aport conocimiento sobre los
medios de extincin de la obligacin tributaria, como lo es la confusin, establecida
en el COT vigente, dndole a determinados contribuyentes esta posibilidad de
-
15
extinguir sus obligaciones tributarias, cuando el sujeto activo se convierta en el
mismo momento en sujeto pasivo.
Siguiendo en el mismo orden de ideas, se tiene una investigacin realizada por
Castro y otros (2002), quienes realizaron un trabajo de grado denominado La
compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria en Venezuela,
investigacin realizada para poder optar al ttulo de Licenciado en Contadura
Pblica. En esta investigacin los autores llegaron a la conclusin de que la
compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria, es una conquista
para el contribuyente que fue introducida con la sancin del Cdigo Orgnico
Tributario en el ao 1982. La compensacin opera de pleno derecho por el
contribuyente o responsable del crdito tributario lquido, exigible y no prescrito al
mismo sujeto activo de la administracin tributaria.
Concluyen igualmente, que la competencia administrativa a este respecto es
absolutamente reglada y declarativa del efecto extintivo de la compensacin que
opera por voluntad de la Ley, para verificar, posteriormente, la procedencia de la
compensacin que fue opuesta, sin que tenga efecto suspensivo hasta que se produzca
el eventual pronunciamiento administrativo.
Siguen exponiendo, que los requisitos sustantivos fundamentales para la
procedencia del medio de extincin estn cifrados en la condicin de liquidez,
exigibilidad y no prescripcin de las obligaciones reciprocas en el mismo sujeto
acreedor de las obligaciones tributarias, por concepto tanto del tributo como de sus
accesorios, tales como multas, intereses moratorio y costas procesales, aunque se trate
de tributos distintos.
Continan explicando, que en los impuestos indirectos, los crditos fiscales (el
Impuesto al Valor Agregado que se paga a los proveedores de bienes y servicios), no
constituyen crditos contra el fisco, y por ende, su incompensabilidad resulta de su
propia naturaleza, solamente es posible su compensacin cuando los crditos fiscales
-
16
de los impuestos indirectos se convierten en verdaderos crditos del contribuyente
contra el Fisco Nacional.
Este es el caso de los crditos fiscales del IVA de los exportadores, los cuales si
son compensables con otros tributos nacionales del contribuyente. Esto es as,
afirman los investigadores, porque en el caso de las exportaciones la tasa aplicable es
del cero por ciento (0%), y por consiguiente, no existen dbitos fiscales de los que
puedan deducirse los crditos fiscales.
Terminan infiriendo que la compensacin de los crditos se presta a distintas
interpretaciones en el caso venezolano, ya que la Ley de Impuesto al Valor Agregado
(LIVA) utiliza el trmino crdito fiscal, el cual se confunde con el termino crdito
tributario, siendo este ltimo la materia prima objeto de la compensacin tributaria,
de tal manera que el crdito fiscal a que se refiere la LIVA no es un crdito tributario
compensable contra el Fisco Nacional, sino un elemento tcnico para el
dimensionamiento de la cuota tributaria.
As pues, se tiene que el presente estudio ser de relevancia para la investigacin,
ya que aportar informacin pertinente e importante sobre la compensacin como
medio de extincin de la obligacin tributaria en Venezuela, an cuando la
informacin sobre la compensacin en los impuestos indirectos, no se tratar de
forma directa en la presente investigacin, la informacin terica servir de mucho
para complementar el presente estudio.
Continuando con los antecedentes consultados, se tiene una investigacin
realizada por Donalles, E. (2001), la cual denomin La auditora interna y la
recuperacin de crditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado para exportadores,
el cual fue un estudio realizado para poder optar al ttulo de Magister Scientiarum en
Contadura, mencin Auditora.
En dicha investigacin, el autor lleg a la conclusin de que la recuperacin de
crditos fiscales es un derecho que tienen los contribuyentes del Impuesto al Valor
-
17
Agregado (IVA) que realizan ventas de sus productos al exterior, por el simple hecho
de que dichos productos o servicios no se les recarga el impuesto, por cuanto al
momento de exportarlos estn sometidos a una alcuota de cero por ciento (0%), por
consiguiente la carga impositiva es nula, no existiendo dbito fiscal que permita la
recuperacin del impuesto (crdito fiscal) soportado al momento de realizar las
compras u otros gastos necesarios para la produccin del bien vendido o servicio
prestado.
Igualmente, apunta el autor, que el proceso de recuperacin de crditos fiscales
para exportadores es bastante engorroso, por lo cual se hace necesario que la
solicitud, documentos y dems elementos que componen dicho requerimiento sean
revisados previamente antes de su presentacin, adems de someter los registros y
dems comprobantes que respaldan el movimiento de determinacin del IVA a un
proceso de revisin, que evite de una u otra manera reparos fiscales al momento de
ser fiscalizado por la Administracin Tributaria.
Sigue concluyendo el investigador, las solicitudes de recuperacin de crditos
fiscales deben someterse a un proceso de verificacin previa antes de su presentacin,
para evitar inconvenientes en el procedimiento de revisin y aceptacin por parte de
la Administracin Tributaria y para que la solicitud sea concedida en los trminos que
fue requerida.
De la investigacin antes sealada, se puede inferir que la misma sirvi para
apoyar a la presente investigacin, debido a que proporcion informacin relacionada
con el proceso de recuperacin de crditos fiscales establecido para los exportadores,
siendo ste un procedimiento que da origen al nacimiento de un crdito fiscal, que al
final podr ser cedido, si as lo desea el contribuyente.
Finalmente, las investigaciones citadas con anterioridad, proporcionaron al estudio
informacin necesaria para poder analizar las situaciones presentadas cuando se pone
en manifiesto el mecanismo de la cesin de crditos fiscales, para extinguir una
-
18
obligacin tributaria derivada del ISLR que tiene un contribuyente o sujeto pasivo, a
travs del uso de la compensacin.
Es all donde se evidencia la importancia que tiene las cesiones de crditos fiscales
lquidos, exigibles y no prescritos en las organizaciones, para extinguir obligaciones
tributarias derivadas del ISLR, de forma que stas puedan permanecer en el tiempo,
generando beneficios a sus accionistas, trabajadores y la colectividad en general.
Bases Tericas
En el presente capitulo se pasar a exponer los conceptos y teoras relacionadas
con el mecanismo de la cesin de crditos fiscales como medio de extincin de la
obligacin tributaria derivada del ISLR, a travs de la compensacin. Igualmente, se
tomar en consideracin aquellos aspectos tericos relacionados con los tributos.
Tributos
En la CRBV se establece la obligacin que las personas deben contribuir al Estado
con sus cargas pblicas, a travs del pago de tributos, los cuales son exigidos por ste,
a los sujetos pasivos.
De all, que los tributos son fuentes de ingresos que el Estado tiene para sufragar
las cargas pblicas en su poder de imperio, tambin tiene la facultad para establecer
un sistema tributario adecuado a su estructura econmica y a la idiosincrasia de cada
pas. Por tal razn, las leyes tributarias dan origen a la obligacin de pagar un tributo
y el cumplimiento de los deberes inherentes a la misma. Cada ley contiene elementos
bsicos necesarios para hacer efectivo el tributo, como los son el hecho y base
imponible, el sujeto activo y pasivo, la determinacin tributaria, forma y lugar de
pago y dems deberes formales necesarios para hacerlo efectivo.
Sobre este particular, Farias, G. (2004) define al tributo genricamente como
una prestacin obligatoria, comnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud
de su poder de imperio y que da lugar a las relaciones jurdicas de derecho pblico.
-
19
Tambin se ha concebido como prestaciones pecuniarias que el Estado, o un ente
pblico autorizado al efecto por aquel, en virtud de su soberana territorial, exige de
sujetos econmicos sometidos a la misma. (p. 52).
Clasificacin de los Tributos
Dentro del concepto general de tributo, se han distinguido tres (3) tipos de
prestaciones: los impuestos, las tasas y las contribuciones.
En este sentido, el Jarach, D. (1985) expresa que:
Se reconoce como tributo a: a. La tasa; b. la contribucin especial; c. el
impuesto; d. los recursos llamados parafiscales;omisis. En todos
ellos pueden encontrarse el carcter coercitivo unilateral y la finalidad
del fin pblico al que se destinan sus productos. Puede agregarse la
exclusividad de la Ley como fuente de la obligacin tributaria. (p. 234).
La clasificacin anterior no es la ms generalizada en el mbito tributario
venezolano, resultando sta extremandamente amplia.
As las cosas, el impuesto representa la expresin ms importante de la potestad
tributaria del Estado, aquella en la cual ms tpicamente manifiesta su soberana en el
campo financiero. La caracterstica del impuesto respecto a los otros tributos se funda
en el destino dado a las rentas, el cual es para satisfacer los gastos generales del
Estado, sin que el pago de los mismos derive de una ventaja particular para nadie,
esto es, sin que los contribuyentes reciban a cambio contraprestacin especifica
alguna o se materialice respecto a ellos una determinada actuacin de la entidad
pblica que les afecte en forma individual.
Las tasas, por el contrario, son retribuciones que el Estado obtiene por la
prestacin de determinados servicios, tales como el correo o el aseo urbano, y tiene
un carcter voluntario en el sentido de que ellas se pagan en virtud de la demanda de
-
20
un servicio y envuelven siempre una idea de retribucin por el mismo pues nada se
debe pagar sino se hace uso de l.
En este sentido, Jarach, D. (ob. cit.) conceptualiza la tasa como un tributo
caracterizado por la prestacin de un servicio pblico individualizado hacia el sujeto
pasivo (p. 234).
No obstante a lo anterior, la jurisprudencia patria ha venido sealando que la tasa
puede igualmente causarse por servicios potenciales.
Las contribuciones, por su parte, son las prestaciones que cobra el Estado por
obras o servicios realizados en beneficio de la colectividad y de las cuales el
contribuyente se beneficia de modo indirecto. La modalidad ms representativa de
este tipo de tributo es la contribucin por mejoras debido a la valorizacin de la
propiedad inmobiliaria a casusa de la realizacin de determinadas obras pblicas.
En este particular, el artculo 17 del modelo de Cdigo Orgnico Tributario para
Amrica Latina de la OEA/BID (citado por Candal, M. 2003), define a las
contribuciones como: El tributo cuya obligacin tiene como hecho generador
beneficios derivados de la realizacin de obras pblicas o de actividades estatales y
cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiacin de obras o las
actividades que constituyen el presupuesto de la obligacin. (p. 28).
As pues, siendo el impuesto considerado como una prestacin monetaria directa,
de carcter definido y sin contraprestacin, recabada por el Estado de los particulares
compulsivamente para financiar servicios de inters general u obtener finalidades
econmicas o sociales, y el cual tiene el mayor impacto dentro de las actividades
econmicas de las organizaciones, se proceder entonces a conceptualizar ms
profundamente sobre este tributo.
Caractersticas de los impuestos.
Para el correcto desarrollo de la investigacin, se hace imperante el identificar y
conceptualizar, cuales son las caractersticas ms importante de los impuestos, ya que
-
21
este es el principal tributo susceptible de ser compensado y con impacto en los
estados financieros de las entidades.
Farias, G. (ob.cit.) plantean una serie de elementos que caracterizan a los
impuestos, entre lo que se encuentran:
a. Es un pago forzoso, en virtud de que los establece el Estado mediante el uso
de su poder soberano y es de obligatoria aceptacin por todos los ciudadanos, ms
an si al momento de establecerlo se solicita un consenso general de opinin.
b. Se establece mediante un instrumento legal sancionado por la autoridad
competente (parlamento o congreso), adaptado a la realidad econmica y social del
pas.
c. No se provee una contraprestacin inmediata para quien lo paga, ya que de ser
as, no se lograran los fines que se persiguen, los cuales son entre otros el logro de
distribuir mejor las riquezas y satisfacer las necesidades colectivas, tratando que,
quienes menos posibilidades econmicas tengan, usufructen una serie de servicios
colectivos que individualmente le sera imposible obtener.
d. Es un pago definitivo e irreversible, por cuanto no confiere al contribuyente
quien lo paga un privilegio exclusivo alguno, ni hay obligacin de restiturselo.
Tipos de Impuestos
a. Impuestos reales u objetivos y personales u subjetivos
Conforme a esta clasificacin, son impuestos personales aquellos que tienen en
cuenta la especial situacin del contribuyente, valorando todos los elementos que
integran el concepto de su capacidad contributiva. Por su parte, los impuestos reales,
son aquellos que consideran de forma exclusiva la riqueza gravada con prescindencia
de la situacin personal del contribuyente.
En este sentido, Fonrouge, G. (Citado por Villegas, 1999), critica est distincin
sosteniendo que modernamente ha perdido gran parte de su vigencia. Comenta, por
-
22
ejemplo, que el impuesto personal a las ganancias contempla situaciones totalmente
objetivas al establecer imposiciones a las sociedades, y por otra parte, los impuestos
tradicionalmente reales, como por ejemplo el impuesto inmobiliario, incorporan
elementos subjetivos, por ejemplo, los desgravmenes por propiedad nica. (p. 75).
b. Impuestos Directos e Indirectos.
Se pueden clasificar como impuestos directos e indirectos, dependiendo de quien
soporta finalmente la carga del mismo. En este sentido, en el impuesto indirecto el
gravamen se traslada a otra persona, casi siempre al consumidor, en tanto que el
impuesto directo el gravamen lo soporta el propio contribuyente.
Para ampliar estos conceptos, Jarach, D. (ob. cit.) afirma que un primer criterio
de clasificacin consiste en considerar como impuestos indirectos aquellos que se
reanudan peridicamente de contribuyentes registrados como tales, mientras que se
consideran indirectos aquellos que se reanudan accidentalmente de personas no
registradas (p. 260).
Sigue comentando el autor, un segundo criterio de clasificacin consiste en
considerar como impuestos directos a los que son soportados efectivamente por los
contribuyentes designados como tales por la Ley, o sea, que no se traslada sobre otros
sujetos. (p. 261).
En este orden de ideas y para el caso que concierne a la presente investigacin, se
tiene que el Impuesto Sobre La Renta, es un impuesto personal y directo, ya que el
mismo atiende al principio de progresividad para realizar su determinacin, adems
de ser soportado por la persona tipificada en la norma, este tributo no puede ser
trasladado a otro contribuyente.
Hecho Imponible
La riqueza gravada u objeto material se encuentra establecido en la ley tributaria y
la realizacin de un hecho determinado produce un efecto jurdico denominado
supuesto de hecho o hecho imponible.
-
23
De all que el hecho imponible debe estar descrito por la norma en forma clara y
completa, para de esta manera tener la certeza de que cuales hechos o situaciones que
generan posibles obligaciones tributarias fundamentales.
As, el hecho imponible se atribuye a uno o ms sujetos, que por efectos de esta
atribucin, resultan obligados al pago de tributos. En tal sentido, es pertinente indicar
que el artculo 36 del COT (2001) define al hecho imponible de la siguiente manera:
es el supuesto establecido por la ley para tipificar el tributo, y cuya realizacin
origina el nacimiento de la obligacin tributaria. (p. 12).
Se tiene entonces que en el ISLR el hecho imponible est representado por los
enriquecimientos anules, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie por las
personas naturales o jurdicas, residentes o domiciliadas en Venezuela, sea que la
causa de sus ingresos est situada dentro del pas o fuera de l.
Base Imponible
Cuando el hecho imponible acaece fcticamente, surge la potencial consecuencia
de que el sujeto pasivo pague al fisco una suma generalmente dineraria denominada
importe tributario.
La base imponible debe ser seleccionada por el legislador tan cuidadosamente
cmo seleccion los hechos imponibles, esto por una razn muy simple, la cuanta
que resulte asignada a cada deuda tributaria debe ser idnea para reflejar qu valor se
atribuy a cada hecho imponible como factor demostrativo de capacidad contributiva.
En este sentido, para Farias, G. (ob.cit.) la base imponible es el parmetro
constituido por una entidad monetaria o por un bien valorado, que sirve de base para
la medicin de un tributo, en donde se concentra el hecho generador para conocer en
que medida queda afectado por el tributo, indicando la base de clculo a la cual se
aplica la alcuota.
Se debe entonces tomar consciencia de la importancia que tiene este elemento. Ser
el factor de fijacin del quatum debeatur implica tener la fundamental funcin de
-
24
dimensionar la porcin de capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible
realizado. (p. 58)
Relacin Jurdica Tributaria
Cuando un hecho imponible se perfecciona, es decir, cuando la actividad
econmica establecida por el legislador, como susceptible de causar el gravamen, se
ejecuta o hace, nace en consecuencia una relacin jurdica tributaria entre el sujeto
activo acreedor del tributo, y el sujeto pasivo deudor, trayendo como consecuencia
derechos y deberes recprocos entre ambos.
En este sentido, Moya, E. (2006) define la relacin jurdica tributaria como una
obligacin de dar (pagar el tributo) y de hacer (declarar una renta o impuesto) y
basada en el poder de imposicin del Estado. (p. 171).
Igualmente, Villegas, H. (ob. cit.) la define como el vinculo jurdico obligacional
que se entabla ente el fisco, como sujeto activo, que tiene la pretensin de una
prestacin pecuniaria a ttulo de tributo y un sujeto pasivo, que est obligado a la
prestacin. (p. 246).
De lo anteriormente citado podra entonces afirmarse que la relacin jurdica
tributaria es el conjunto de obligaciones y deberes; derechos y potestades, originada
por la aplicacin de los tributos, tanto para los obligados tributarios como para la
Administracin Tributaria.
Es importante sealar que el concepto de la relacin jurdica tributaria presenta
una serie de elementos, los cuales son de gran importancia conceptualizar.
Obligacin Tributaria
Una vez nacida la relacin jurdica tributaria, se establece o surge la obligacin
tributaria, cuya naturaleza jurdica, todos los autores coinciden en atribuirle un
carcter patrimonial, consistente ste, en dar una suma de dinero o en especie, cuando
la Ley lo permite.
-
25
En este sentido, Moya, E. (ob.cit.) la define como:
Obligaciones de dar (pagar el tributo), de hacer (cumplir con los
deberes formales, declaracin jurada), de soportar (aceptar
inspecciones, fiscalizaciones de los funcionarios competentes) y por
ltimo es un prestacin accesoria (pagar las multas e intereses). No
compartiendo el criterio de que la obligacin tributaria sea una
obligacin de no hacer (en el derecho sustantivo penal). Se debe
respetar las Leyes (hacer) y no vulnerarlas. (p. 172)
En consecuencia la obligacin tributaria es un vinculo jurdico de carcter
personal entre el Estado y la sociedad, de la cual una persona en su calidad de sujeto
pasivo est obligado al pago de una cantidad de dinero, al sujeto activo, por concepto
de tributo y sus accesorios, siempre y cuando ocurra el presupuesto de hecho
establecido en la norma.
Asimismo, el COT vigente desde 2001, establece en su artculo 13, lo siguiente:
La obligacin tributaria surge entre el Estado, en las distintas
expresiones del Poder Pblico, y los sujetos pasivos, en cuanto
ocurra el presupuesto de hecho previsto en la Ley. La obligacin
tributaria constituye un vinculo de carcter personal, aunque su
cumplimiento se asegure mediante garanta real o con privilegios
especiales. (p. 5)
Por su parte, Fonrouge, G. (citado por Hernndez, C. 1996) define a la obligacin
tributaria como:
El vinculo personal entre el Estado y el contribuyente, siempre es
una obligacin de dar sumas de dinero o cantidades de cosas; tiene
su fuente nica en la Ley, nace al producirse la situacin de hecho a
la cual vincula la Ley el establecimiento del gravamen y presenta
caracteres especficos que permiten calificarla de autnoma, por
corresponde a fenmenos propios y exclusivos del derecho
financiero. (p. 15)
-
26
As pues, para que pueda perfeccionarse la obligacin tributaria es necesario que
se den dos (2) supuestos: que exista una norma legal que lo consagre y que sea
materialmente posible la realizacin del hecho imponible. Naciendo en forma
inmediata desde el momento en que ocurre el hecho generador.
Sujeto Activo
El sujeto activo es el que ocupa la posicin acreedora del tributo, tiene el derecho
por Ley de exigir al sujeto pasivo, el pago de la obligacin, en dinero o especies.
Al respecto, Villegas, H. (ob. cit) establece que el hecho de ser el mismo Estado
el titular de la potestad tributaria, ya sea originaria, cuando esta proviene de las
disposiciones Constitucionales o derivada, en virtud de la cual pudo ser dictada la
Ley tributaria, es compatible con su situacin jurdica de sujeto activo del vinculum
iuris tributario que se traba con todos aquellos que asumen el papel de sujetos
pasivos.
En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado acta
bsicamente mediante uno de los poderes que lo integran (el poder Legislativo).
La segunda actuacin (la derivada de la sujecin activa en la relacin jurdica
tributaria principal) es atribucin de otro poder del Estado (poder Ejecutivo). Suele
tambin suceder que el Estado delegue la recaudacin y administracin de tributos a
ciertos entes pblicos a fin de que stos cuenten con financiamiento autnomo. (p.
254).
As pues, en la legislacin patria, el COT define en su artculo 18 que es sujeto
activo de la obligacin tributaria el ente pblico acreedor del tributo. (p. 6).
Sujeto Pasivo
El estudio del sujeto pasivo consiste principalmente en la distincin entre las
varias categoras de sujetos de la relacin tributaria.
-
27
Son sujetos pasivos, dentro de los trminos del COT del 2001, los obligados al
cumplimiento de las prestaciones tributarias ya sean en calidad de contribuyentes o en
calidad de responsables.
Para Candal, M. (ob. cit.) Esta distincin de sujetos pasivos sta
fundamentalmente en el hecho de s el obligado lo est por una deuda o prestacin
que le es propia o por una deuda ajena. En el primer caso se trata de los
contribuyentes, esto es, los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho
imponible de la obligacin tributaria. En el segundo de los casos de trata de los
responsables, quienes sin tener el carcter de contribuyentes, deben cumplir con las
atribuciones atribuidas a los stos ltimos. (p. 66).
Por su parte, el COT de 2001 lo conceptualiza en su artculo 19 de la siguiente
manera: Es sujeto pasivo el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias,
sea en calidad de contribuyente o responsable. (p. 6).
Clasificacin de los Sujetos Pasivos
a. Contribuyentes
Existen varias corrientes doctrinarias que conceptualizan lo que se entiende por
contribuyentes, de los cuales se extrae lo siguiente:
Para Villegas, H. (ob. cit.) recibe el nombre convencional de contribuyente el
destinatario legal tributario que debe pagar el tributo al fisco. Al estar l referido el
mandato de pago tributario, pasa a ser sujeto pasivo de la relacin jurdico tributaria
principal. (p. 257).
Por su parte, Candal, M. (ob. cit.) define a los contribuyentes de acuerdo a lo
establecido en el artculo 22 del COT, a saber: con relacin a la definicin de
contribuyentes, el cdigo establece que la condicin de contribuyente puede recaer:
1. En las personas fsicas, prescindiendo de su capacidad segn el derecho
privado.
-
28
2. En las personas jurdicas y dems entes colectivos a los cuales otras ramas
jurdicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.
3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad econmica,
dispongan de patrimonio y tengan autonoma funcional. (p. 66).
b. Responsables
Otras de las soluciones legislativas en materia de sujecin pasiva consiste en lo
siguiente. No se excluyen de la relacin jurdico tributaria principal al destinatario
legal tributario y se le mantiene en su polo negativo (conservando, por lo tanto, el
carcter de contribuyente), pero se ubica a su lado un tercero ajeno a la produccin
del hecho imponible y se asigna, tambin a ese tercero, el carcter de sujeto pasivo de
la relacin jurdico tributaria principal.
Para Candal, M. (ob. cit.) los responsables de acuerdo a la normativa patria,
especficamente el artculo 25 del COT, son los sujetos pasivos que sin tener el
carcter de contribuyentes, deben por disposicin expresa de la ley, cumplir con las
obligaciones atribuidas a stos. (p. 66).
Tipos de Contribuyentes
De acuerdo a lo establecido en el artculo 22 del COT, la condicin de
contribuyente puede recaer:
- En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad segn el derecho privado.
- En las personas jurdicas y dems entes colectivos a los cuales otras ramas jurdicas atribuyen calidad de sujeto de derecho
- En las entidades o colectividades que constituyan una unidad econmica, dispongan de patrimonio y tengan autonoma funcional.
En tal sentido, el CCV de 1982 establece en su artculo 15 que las personas son:
naturales o jurdicas. Por su parte, el artculo 16 del mismo texto legal, establece que
-
29
todos los individuos de la especie humana son personas naturales y el artculo 19
establece que son personas jurdicas y por lo tanto, capaces de obligaciones y
derechos:
1. La Nacin y las entidades polticas que la componen,
2. Las iglesias de cualquier credo que sean, las universidades y, en general, todos los seres o cuerpos morales de carcter pblico,
3. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones licitas de carcter privado.
As pues, y de acuerdo con el glosario de tributos internos del Servicio Nacional
Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), las personas
naturales a los efectos de la obligacin tributaria, se consideran como personas
naturales a los seres humanos sujetos de derecho y obligaciones, las sociedades
conyugales, las sucesiones indivisas y las herencias yacentes (p. 24).
Por su parte, las personas jurdicas pueden ser consideradas de derecho pblico o
privado.
Entre las personas jurdicas (estricto sensu) de carcter pblico, se encuentran
segn el contenido del artculo 19, numerales 1 y 2 del CCV de 1982, mencionados
con anterioridad.
Asimismo, las personas jurdicas (estricto sensu) de carcter privado se
encuentran establecidas en el mismo artculo 19, en su numeral 3, la cual es referida a
la asociacin de personas que persiguen un fin comn para lo cual destinan un
patrimonio de manera exclusiva y permanente.
Continuando en este sentido, con las bases tericas de la investigacin, se
proceder ahora a esbozar la informacin relacionada con la compensacin y las
cesiones de crditos fiscales.
Luego de haber expuesto la informacin relacionada con los sujetos pasivos y sus
tipos, se tiene que para la presente investigacin se entendi como organizaciones a a
-
30
las personas jurdicas de carcter privado, con fines lucrativos, en su calidad de
contribuyentes, las cuales y de acuerdo con lo establecido en la Ley que establece el
ISLR, estn obligadas a la determinacin y pago de este tributo, el cual se puede
extinguir mediante la cesin de crditos fiscales adquiridos de otro contribuyente.
Medios de extincin de la obligacin tributaria
Existen diversos modos de poner fin a la obligacin sustancial tributaria. De
acuerdo a lo establecido en el COT vigente, en su artculo 35, las obligaciones
tributarias se extinguen por los siguientes medios comunes:
- Pago, - Compensacin, - Confusin, - Remisin de la deuda, - Declaratoria de incobrabilidad, y - Prescripcin.
Para el caso que concierne a la presente investigacin, la compensacin como
medio de extincin de la obligacin tributaria, es el segundo en aplicacin luego del
pago. De all que Villegas, H. (ob. cit.) lo defina como: el medio extintivo que tiene
lugar, cuando dos personas renen por derecho propio la calidad de acreedor y deudor
recprocamente. (p. 295).
As pues, y para profundizar ms sobre la compensacin como medio de extincin
de una obligacin tributaria, que se realiza a travs de la cesin de crditos fiscales, se
proceder a describir informacin inherente sobre el mismo.
Origen etimolgico de la compensacin
El origen etimolgico del trmino, de acuerdo a la cita realizada por Guerrero, P.
(2009), deriva de los vocablos latinos cum y pensatio, cuyo significado es pesar a un
tiempo y recprocamente, comparar en una balanza los crditos y deudas de dos (2)
personas en forma reciproca, contrarrestar, equilibrar o neutralizar un peso al lado del
otro. (p. 24)
-
31
En el derecho romano, el jurista Modestino, citado por Guerrero, (ob. cit), como
la contribucin de una deuda y de un crdito entre s, as mismo Pampolio, en
relacin a este concepto seala que ms ventajoso resulta al acreedor y deudor no
pagar que volver a pedir lo ya pagado. (p. 24). Sin la compensacin, las operaciones
con crditos existentes resultaran entorpecidas constantemente, provocando la
realizacin de pagos dobles.
Continuando con la cita de Guerrero, P. (ob. cit.), puede haber compensacin por
acuerdo de partes (compensacin convencional), por decisin del juez a pedido de
parte (compensacin judicial) o por imperio de la Ley. Esta ltima forma no fue
concebida por los romanos, quienes la fueron admitiendo progresivamente con el
advenimiento del proceso extraordinario (en el bajo imperio), adquiriendo con
Justiniano carcter general, en donde se destaca la admisin de la compensacin ipso
iure, esto es, el juez se obliga a considerar la compensacin, no requiere advertir al
demandando y con efectos retroactivos desde que los crditos y deudas estuvieran
vencidas y fueran liquidas y de anloga naturaleza. (p. 24)
La Compensacin en Venezuela
En Venezuela el primer esfuerzo codificador del Derecho lo marca el Cdigo Civil
redactado por el doctor Juan Viso, siendo promulgado en el ao 1862. Ese Cdigo fue
inspirado en el cdigo que obsequiara el venezolano Andrs Bello al pueblo de Chile;
el que a su vez, fue reflejo de las antiguas leyes espaolas y del Cdigo Civil
napolenico.
Por su parte, el tratado correspondiente a los contratos y obligaciones, fue casi
reproducido de las leyes romanas. Entre el Cdigo Civil de 1942 y el vigente de 1982,
la figura de la compensacin se ha mantenido intacta; aportando su uso y aplicacin
al mundo de las relaciones civiles y comerciales.
-
32
Concepto de compensacin de crditos. Generalidades.
La compensacin en el derecho comn.
La compensacin constituye un medio de extincin de obligaciones entre
deudores recprocos, de modo que estas se neutralizan hasta la concurrencia de sus
montos. En derecho comn, el Cdigo Civil categoriza la compensacin como un
medio de extincin de las obligaciones, estableciendo en el artculo 1.332 como
sigue: se efecta de derecho en virtud de la Ley, y an sin el conocimiento de los
deudores, en el momento mismo de la existencia simultanea de las dos deudas que se
extinguen recprocamente por las cantidades concurrentes. (p. 237).
En este mismo orden de ideas, Romero-Muci, H. (2004) comenta que:
La compensacin puede operar por acuerdo de las partes
recprocamente deudoras o por fuerza de la Ley, incluso se dice que la
compensacin tambin puede ser facultativa, la cual se considera que
opera cuando faltando algn requisito para su operatividad legal o
contractual (homogeneidad, liquidez y exigibilidad) la parte a quien no
se le puede oponer la invoca a su favor; y judicial la cual opera en los
casos de reconvencin, o lo que tambin se puede decir, en los casos de
contrademanda, en la que en mismo juicio el demandado reconviene al
demandante invocando un crdito a su favor. (p. 240).
As pues, el desenlace judicial de la demanda, puede suponer una compensacin
de crditos recprocos, como consecuencia de la decisin judicial la cual tendr
carcter constitutivo.
Ahora bien, en el caso de la compensacin judicial, es clsica y repetida la
explicacin que la doctrina ha desarrollado entorno a la compensacin legal y a las
condiciones que deben concurrir para su configuracin. Se afirma entonces, que las
obligaciones objeto de compensacin deben ser (i) simultneas, (ii) homogneas, (iii)
lquidas, (iv) exigibles y (v) reciprocas.
-
33
En tal sentido, Romero-Muci, H. (ob. cit.) expone el desarrollo de los conceptos
antes mencionados, a fin de entender mejor la operatividad en una compensacin:
i. Simultaneidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben existir al mismo tiempo, esto es, coexistir. No basta que slo una
exista y la otra no haya nacido y solamente pueda existir en potencia.
ii. Homogeneidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben tener un mismo objeto, bien sean sumas de dinero o cosas de una
misma especie, que puedan sustituirse las unas a las otras.
iii. Liquidez. Las obligaciones deben estar determinadas cuantitativamente, de modo que se sepa con exactitud lo debido y la
cantidad correspondiente. Se dice que es liquida la cosa debida en la
obligacin alternativa antes de la eleccin o la obligacin en especie si la
facultad de elegir la cosa debida corresponde al acreedor.
iv. Exigibilidad. Son exigibles las obligaciones susceptibles de compensacin, lo que supone su inmediata posibilidad de requerir su
cumplimiento por no estar sometido a trmino o a condicin suspensiva.
La exigibilidad tiene por excepcin la caducidad del trmino en los
casos previstos en la Ley o la renuncia del mismo, o que la condicin
suspensiva deba tenerse por no existente segn la ley. A esto se le agrega
que, conforme a lo establecido en el artculo 1.334 del CCV de 1982, los
plazos concedidos gratuitamente al deudor no impiden la compensacin.
As mismo, son exigibles para fines de compensacin las obligaciones
susceptibles de rescisin y las prescritas, mientras no sea declarada su
nulidad o prescripcin.
v. Reciprocidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben existir entre personas que deban mutuamente por cuenta propia. Es
emblemtico el supuesto del deudor cuyo crdito ha sido cedido, sin
haber opuesto compensacin posible al acreedor cedente. Por tal motivo,
la compensacin es slo posible respecto a los crditos cedidos que no le
han sido notificados, segn precepta el artculo 1.335 del CCV. (p.
241).
-
34
En este sentido, expone Ruan, G. (1987) que:
La compensacin es un medio extintivo de las obligaciones que tiene por
objeto evitar los inconvenientes del pago y la falta de pago recproco,
dotando a los sujetos de una medida de garanta que los preserva de
tales riesgos. Asimismo, la compensacin permite evitar el riesgo que
significa la concurrencia de acreedores, porque se dota a los dos sujetos
de un mecanismo que no requiere de la colaboracin del otro ni de los
dems acreedores de su deudor. (p. 12).
La compensacin en el Derecho Tributario.
Histricamente ha existido un rechazo a la compensacin de obligaciones en
materia tributaria, enlazndose fundamentalmente en razones asociadas a la condicin
de la Administracin Tributaria como sujeto de Derecho Pblico (cargada de
privilegios sustantivos y procesales), y a la naturaleza legal de la misma obligacin
tributaria.
As las cosas, Segn Ballesteros, M. (1997) y otros autores clsicos franceses,
como por ejemplo Duverger, e italianos como Publiese, son del criterio que:
La compensacin no es viable en el derecho tributario (i) por la
necesidad de la rpida recaudacin que tiene la Hacienda Pblica y otros
entes pblicos acreedores tributario de aquello que les sea debido por
concepto de tributos y sus accesorios; (ii) la equivocada concepcin
sobre la diferente posicin entre la Hacienda Pblica y el ciudadano
contribuyente que favorece una superioridad fctica del primero, y
finalmente, la imposibilidad de una ejecucin forzosa contra el fisco. (p.
16).
La compensacin tributaria es admitida con generalidad por los ordenamientos
tributarios en el derecho comparado y el reconocimiento legal de su operatividad es
un reflejo mismo de la legalidad tributaria, segn la cual los supuestos de nacimiento
-
35
como los de la obligacin de especie deben estar previstos en la Ley. Sin menoscabo
de precisiones posteriores, los requisitos sustantivos fundamentales para la
procedencia del medio extintivo en comentarios, estn cifrados a la condicin de
liquidez, exigibilidad y no prescripcin de las obligaciones reciprocas en el mismo
sujeto acreedor de la obligacin tributaria por concepto del tributo como sus
accesorios por multas, intereses moratorios y costas procesales.
En este sentido, Ballesteros, M. (ob. cit.) comenta que:
La admisin de la compensacin en derecho tributario tiene una fuerte
causa en razones de economa financiera y de justicia tambin. De un
lado, en lo econmico, la extincin reciproca del crdito tributario acorta
la posicin deudora del Fisco, evitando la prolongacin innecesaria de los
plazos de cumplimiento y su costo financiero, a los que se suman los
perjuicios econmicos que implica la debida indemnizacin al particular
acreedor por la demora injustificada o no en el cumplimiento de las
obligaciones de reintegro de ingresos tributarios indebidos. Por otra
parte, por razones de equidad, resulta injusto y desleal el comportamiento
de quien reclama un crdito siendo a su vez deudor del reclamado, ya que
es contrario a la buena fe reclamar aquello que luego debe ser restituido.
(p. 17).
En efecto, expresa Romero-Muci (ob. cit):
Conforme a la formulacin legal vigente en nuestro medio la
compensacin es un medio de extincin de la obligacin tributaria que
neutraliza crditos de esa especie, lquidos, exigibles y no prescritos
correspondiente a periodos no prescritos entre acreedores y deudores
recprocos. Como tal categora legal, la compensacin proceder y deber
actuarse en condiciones y bajo las formulas que la Ley establezca
(p.246).
As pues, el efecto extintivo del crdito tributario slo podr acusarse vlidamente
como efecto propio de la compensacin cuando se cumplan los requisitos para su
-
36
operatividad. Por tal motivo, es esencial la compensacin en derecho tributario de
otras tcnicas de neutralizacin de saldos monetarios que no tiene la virtualidad de
extinguir crditos tributarios, pero que inexactamente son referidas bajo el rtulo de
la compensacin, inclusive legalmente. Se trata de espejismos terminolgicos que
confunden el concepto de la compensacin tributaria y que en realidad corresponden
a otras tcnicas tributarias, particularmente de determinacin de la base imponible o
de la cuota liquidable de un mismo tributo, ajenas al hecho extintivo de la obligacin
tributaria que se vincula al momento terminal de la recaudacin tributaria.
Requisitos para la procedencia de la compensacin tributaria
Del anlisis realizado al COT se evidencia cuales son los requisitos que deben
existir para que pueda proceder la compensacin, de lo cual se extrae:
1. La existencia de dos (2) personas recprocamente deudoras (el Fisco y el
contribuyente o su cesionario).
2. La simultaneidad. Las deudas coexisten al mismo tiempo.
3. La liquidez. Referente a que se conozcan las cantidades debidas.
4. La exigibilidad. Debe tratarse de deudas vencidas.
5. Las deudas no deben estar prescritas.
6. Se aplicar el orden de imputacin a que se contrae el artculo 44 del COT
vigente, referente a las deudas tributarias configuradas por sanciones,
intereses moratorios y tributos.
7. La compensacin deber comenzar por las deudas ms antiguas, aunque
provengan de distintos tributos y accesorios.
8. Los tributos deben ser del mismo sujeto activo, por ejemplo, no se permite
compensar un crdito fiscal originado de un tributo nacional como lo es de
Impuesto Sobre La Renta con una deuda (contribucin parafiscal) a favor
-
37
del Instituto Nacional de Cooperacin Educativa Socialista (INCES) o con
una obligacin tributaria derivada de un tributo estadal o municipal.
Cmo opera la compensacin?
El COT regula la compensacin en varios de sus artculos por lo cual se puede
inferir de los mismos que:
1. Podr ser opuesta por cualquiera de los deudores (el contribuyente, su
cesionario o el Fisco).
2. Podr ser opuesta en cualquier momento, ya sea en una reclamacin
administrativa o en una judicial, siempre y cuando el crdito fiscal no se
encuentre prescrito, de acuerdo a lo establecido en el COT.
3. Opuesta la compensacin, sta opera ipso iure. Esto es, ambas deudas se
cancelan automticamente hasta el monto concurrente, es decir, total o
parcialmente.
4. El contribuyente o su cesionario est obligado a notificar la compensacin
a la administracin tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco
(5) das hbiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya
un requisito para la procedencia de la compensacin, toda vez que esta
opera de pleno derecho,.
5. Opuesta y notificada la compensacin a la administracin tributaria, no
impide que sta pueda ejercer con posterioridad sus facultades de
fiscalizacin y determinacin.
La Compensacin de crditos fiscales en el COT
Como se coment en prrafos anteriores, el COT vigente desde 2001, establece la
compensacin como un medio de extincin de las obligaciones tributarias,
permitiendo en este sentido, que los crditos fiscales de un cedente, puedan ser
-
38
traspasados a un cesionario, a los fines de que ste ltimo pueda extinguir
obligaciones tributarias con un mismo sujeto activo.
De all que en su artculo 49, se establece lo siguiente:
La compensacin extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los
crditos no prescritos, lquidos y exigibles del contribuyente, por
concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas
tributarias por los mismos conceptos, igualmente lquidas exigibles y no
prescritas, comenzando por las ms antiguas, aunque provengan de
distintos tributos y accesorios, siempre de que se trate de un mismo
sujeto activo.
El contribuyente o su cesionario podrn oponer la compensacin en
cualquier momento en que deban cumplir con la obligacin de pagar
tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier
reclamacin administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un
pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El
contribuyente o su cesionario estarn obligados a notificar la
compensacin a la oficina de la Administracin Tributaria de su
domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) das hbiles siguientes de haber
sido opuesta. (p. 17)
De la compensacin por medio de cesiones de crditos fiscales
Asimismo, el artculo 50 del COT, da carcter legal a la cesin de crditos
fiscales, estableciendo:
Los crditos lquidos y exigibles del contribuyente o responsable, por
concepto de tributos y sus accesorios, podrn ser cedidos a otros
contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con
deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.
El contribuyente o responsable deber notificar a la Administracin
Tributaria de la cesin dentro de los tres (3) das hbiles siguientes de
efectuada. El incumplimiento de la notificacin acarrear la sancin
correspondiente en los trminos establecidos en este Cdigo. (p. 18).
-
39
En lo que corresponde a la informacin de la presente investigacin, la
compensacin para extinguir una obligacin tributaria derivada del ISLR, se puede
realizar por medio de la cesin de crditos fiscales adquiridos, por impuestos pagados
en exceso o por retenciones IVA que no han podido ser descontadas de la cuota
tributaria mensual.
Luego de haber expuesto la informacin relacionada con la compensacin, se
proceder a exponer la informacin relacionada con la evolucin histrica de la
compensacin mediante la cesin de crditos fiscales.
Evolucin histrica de la institucin jurdica de la compensacin tributaria
mediante la cesin.
El antecedente ms remoto en el desarrollo histrico de la cesin de crditos
fiscales, es precisamente la negacin rotunda de cualquier posibilidad de
compensacin de un crdito contra el Fisco Nacional, es decir, que queda totalmente
descartada la existencia de cesin que pudiera implicar el reconocimiento, por parte
del Estado, de un crdito a favor del contribuyente. En efecto, la Ley de la Hacienda
Pblica Nacional (1974) en su artculo nmero 5 niega toda posibilidad de
compensacin de crditos contra el Fisco Nacional.
Ms adelante en 1982, al aparecer el primer COT, en su artculo 46, se rescata la
figura jurdica de la compensacin como forma de cancelar la obligacin tributaria, es
decir, que hay un cambio radical de criterio de la normativa tributaria establecida a
travs de la Ley de Hacienda Pblica Nacional de 1974.
Asimismo, la admisin de la compensacin como medio de pago de las
obligaciones tributarias, abri la puerta para que sea incorporada la cesin de crditos
fiscales como instrumento vinculado. Es as, que el artculo 47 del COT de 1982,
pone en vigencia, en la normativa tributaria la cesin de crditos fiscales, como
mecanismo inspirado en la cesin del crdito prevista en el CCV, destinado que a
-
40
lograr hacerse efectiva la cesin a favor de un cesionario, deudor del Fisco, se cancele
el crdito fiscal a favor del contribuyente como la deuda del cesionario con el Fisco.
Por otra parte, con el COT de 1992, se retoma de manera ms explcita lo relativo
a la compensacin, como medio de extincin de las obligaciones tributarias, y
prcticamente repite en su artculo 47, el texto amparado con el mismo nmero en el
COT de 1982, agregando nicamente, que los crditos pudieran provenir de
elementos accesorios a los tributos.
As, en el COT de 1994, incluye en su artculo 46 dos (2) pargrafos, en los cuales
se establece en el pargrafo primero, una excepcin relativa a que: la compensacin
no ser oponible, salvo disposicin en contrario, en los impuestos indirectos cuya
estructura y traslacin prevea la estructura del crdito fiscal. (p. 8).
Y, en el pargrafo segundo, que la compensacin tampoco ser oponible: en los
casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolucin del impuesto, por
la exportacin de bienes muebles o la prestacin de servicios. (p. 8).
En lo que respecto a la cesin de crditos fiscales, el texto repite ntegramente el
contenido en el Cdigo anterior. Ahora bien, en el actual COT vigente de 2001, en
sus artculos 50 y 51, le otorga a la cesin de crditos fiscales, caractersticas ms
concretas, al establecer normas especificas para la cesin de crditos fiscales, como
las referidas a la notificacin que debe ser realizada ante la Administracin Tributaria
dentro de los tres (3) das hbiles siguientes de efectuada la cesin.
Notificacin de la compensacin
Luego de haber nombrado que un requisito fundamental para que opere la
compensacin es la notificacin a la Administracin Tributaria, dentro de los plazo
estipulados en el artculos 49 y 50 del COT (ob. cit.) vigente, el 29 de Noviembre de
2005, se public en la Gaceta Oficial Ordinaria de la Repblica Bolivariana de
Venezuela N 38.324 la Providencia Administrativa N SNAT/2005/0954, por la cual
-
41
se regula y controla la presentacin por parte de los sujetos pasivos de la notificacin
de compensaciones.
La mencionada Providencia Administrativa establece que una vez opuesta la
compensacin, el contribuyente o su cesionario tendrn un lapso de cinco (5) das
hbiles para notificarla ante la oficina de la Administracin Tributaria de su domicilio
fiscal. Los contribuyentes pueden descargar de la pgina web del SENIAT el formato
de planilla de notificacin.
El referido instrumento (Providencia), regula tres (3) supuestos de notificacin de
compensacin de crditos fiscales y un supuesto de notificacin de cesin de crditos
fiscales, sealando los requisitos que debe contener, a saber:
a. Compensacin con crditos fiscales propios.
Los contribuyentes que notifiquen la compensacin de crditos fiscales propios,
debern anexar al formulario de notificacin: 1. Copia del acta constitutiva y sus
ltimas modificaciones, as como copia del acta de asamblea donde se designa la
ltima junta directiva y su representante legal, 2. Fotocopia de la declaracin o
declaraciones que sustenten el crdito fiscal compensado, y 3. Si el contribuyente es
una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso de ser persona
jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente.
b. Compensacin de crditos fiscales provenientes de repeticiones de
pago.
En este caso, el contribuyente deber presentar junto al formulario de notificacin:
1. Copia del acta constitutiva y sus ltimas modificaciones, as como copia del acta
de asamblea donde se designa la ltima junta directiva y su representante legal, 2. Si
el contribuyente es una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso
de ser persona jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente, y
3. Original de la resolucin de reconocimiento de los respectivos crditos fiscales.
-
42
c. Compensacin de crditos provenientes de una cesin.
Para esta notificacin, se deber acompaar el formulario con: 1. Copia del acta
constitutiva y sus ltimas modificaciones, as como copia del acta de asamblea donde
se designa la ltima junta directiva y su representante legal, 2. Si el contribuyente es
una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso de ser persona
jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente, 3. Original del
contrato de cesin de crditos fiscales, debidamente autenticado, incluyendo el justo
titulo del crdito, y 4. Copia de la notificacin de cesin de los crditos fiscales
realizada por el cedente ante la Administracin Tributaria.
Para el caso de la cesin, el cedente deber notificarla dentro de los tres (3) das
hbiles siguientes de haber firmado el contrato donde se ceden los crditos fiscales, a
la Administracin Tributaria de su domicilio fiscal, mediante formulario que deber
descargar del portal del SENIAT. Este formulario deber ir acompaado de la
siguiente documentacin: 1. Copia del acta constitutiva y sus ltimas modificaciones,
as como copia del acta de asamblea donde se designa la ltima junta directiva y su
representante
top related