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AUDITORIA EM ÓRGÃOS PÚBLICOS
MARISE GOMES FRANSOZI
ANA CRISTINA
Rio de Janeiro Set / 2004
AGRADECIMENTOS
À orientadora Ana Cristina pela dedicação, competência e conhecimento dispensado ao aprimoramento
do trabalho.
RESUMO
A Auditoria vem passando por processos contínuos de mudanças exigidas tanto pelas conjunturas externas quanto internas, obrigando-a a adotar um novo perfil organizacional, sem contudo, interferir na execução das tarefas. Em virtude disto é necessário ter uma fiscalização e um acompanhamento mais de perto da gestão das políticas públicas e a execução dos programas de governo, verificando a legalidade e avaliando os resultados da gestão Orçamentária, Financeira e Patrimonial.
A reorganização da administração pública brasileira está em curso, iniciado
pelo processo de planejamento público, de acordo com a Constituição Federal de 1988, que orienta as instituições governamentais quanto a implantarem os instrumentos legais nela definidos. Recomenda a Constituição Federal, a implantação de um sistema de controle interno nos Poderes Executivo, Legislativo e Judiciário.
A dificuldade se insere na administração pública municipal, que
tradicionalmente não é afeita a introduzir na sua prática diária, a sistemática de controle interno, de conformidade com a Lei, isto pode ser revertido; para tanto, a gestão municipal dispõe de mecanismos que a auxilie a implantar um setor de auditoria interna, que deve iniciar-se por um amplo programa de capacitação de mão de obra, de todo corpo funcional das prefeituras municipais.
A auditoria governamental se apresenta como um importante instrumento de
auxílio à gestão pública municipal, a partir do momento em que passa a auxiliar o município no exercício da administração pública, buscando a eficiência, eficácia e economicidade, assegurando, a transparência dos atos praticados pelo administrador público.
O presente trabalho pretende demonstrar que tais fatos representam reforço à
idéia de importância desta atividade, ressaltando que esta importância se eleva quando o campo de atuação é a área governamental, dadas as especificidades e peculiaridades inerentes ao setor.
Palavras- Chave: Auditoria Governamental, Órgãos Públicos, Finanças
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO.......................................................................................................01
1 HISTÓRICO DA AUDITORIA...........................................................................07
1.1 CONCEITO DE AUDITORIA............................................................................08
2 AUDITORIA EM ÓRGÃOS PÚBLICOS.............................................................11
2.1 ORIGEM DA AUDITORIA NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA..........................11
3 ESTRUTURA DA AUDITORIA INTERNA GOVERNAMENTAL.......................12
3.1 A NATUREZA DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL NO BRASIL.................12
3.2 CAMPOS DE ATUAÇÃO DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL....................15
3.3 – AUDITORIA INTERNA.................................................................................17
3.4 – AUDITORIA GERAL DO ESTADO...............................................................19
3.5 – TRIBUNAL DE CONTAS..............................................................................20
3.6 – SECRETARIA GERAL DE CONTROLE EXTERNO.....................................21
3.7 – ASSEMBLÉIA LEGISLATIVA.......................................................................22
4 NORMAS DE AUDITORIA.................................................................................24
4.1 ÉTICA E INDEPENDÊNCIA.............................................................................26
5 AUDITORIA EXTERNA......................................................................................29
6 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA EM ORGÃOS PÚBLICOS.......................30
6.1 NORMAS RELATIVAS À PESSOA DO INSPETOR........................................32
6.2 NORMAS RELATIVAS À EXECUÇÃO DO TRABALHO.................................33
6.3 CERTIFICADO DE INSPEÇÃO.......................................................................35
6.4 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE GERALMENTE ACEITOS......................36
6.5 INFORMAÇÕES CONTIDAS NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS..........38
6.6 EVENTOS SUBSEQÜENTES.........................................................................38
7 PLANO DE AUDITORIA.....................................................................................39
8 AUDITORIA NO SISTEMA DE PLANEJAMENTO.. ..........................................41
CONCLUSÃO.......................... .....................................................................44 BIBLIOGRAFIA............................................................................................48
INTRODUÇAO
A história atribui à Antigüidade o surgimento da auditoria governamental,
embora que empiricamente, está associada à prática que a administração pública
exercia no controle da arrecadação de tributos.
Na colonização brasileira encontra-se a presença do juiz colonial, cuja
atribuição era de confirmar para o rei a justeza dos tributos recolhidos ao tesouro e
atuar em reprimir fraudes. Todos tinham a obrigação de informar sobre fatos
relevantes que, de uma ou de outra forma, poderiam exercer influência negativa em
relação ao montante de impostos arrecadados.
No território brasileiro, a auditoria governamental encontra seu amparo legal,
com a emissão da Lei nº 4.728 de julho de 1965, que veio normatizar o
funcionamento do mercado financeiro e criou a obrigatoriedade da prática da
auditoria governamental no Brasil. A regulamentação pública federal instituída com o
decreto – Lei nº 200 foi considerada o marco inicial da normatização do controle das
atividades públicas da federação.
No século XXI, a auditoria governamental estabelece que a sua realização se
efetive na comprovação da legalidade das ações empreendidas pelos órgãos e
entidades que compõe a administração pública direta e indireta, abrangendo tanto a
esfera Federal, Estadual, como Municipal.
A auditoria governamental constitui-se num importante instrumento de
controle, à medida que possibilita uma melhor alocação de recursos públicos,
contribuindo para detectar e propor correção dos desperdícios de recursos, da
improbidade administrativa, a negligência e a omissão e, principalmente,
antecipando-se a essas ocorrências, procura garantir a observância de normas que
regulamenta a aplicação destes recursos, bem como na busca de garantir os
resultados pretendidos, em consonância com as boas práticas de
transparência da administração pública.
A obediência à lei, sobretudo a consecução de resultados decorrentes do
desenvolvimento das ações que favoreçam a sociedade, é plenamente aceitável e
constitui fases de fundamental importância para a administração no alcance de
resultados ao longo da trajetória desenvolvida pelos programas de governo
previamente planejados.
No Brasil, não existem normas específicas para nortear o desenvolvimento da
auditoria governamental, segundo o Tribunal de Contas do Estado da Bahia, o país é
representado na INTOSAI pelo Tribunal de Contas da União, tendo este adotado as
Normas de Auditoria daquela organização como modelo, a partir de 1992.
No setor público, o foco da auditoria é mais abrangente, envolve as leis que
disciplina o Plano Plurianual de Governo, fixa recursos financeiros para as dotações
orçamentárias, as que disciplina a apuração das receitas públicas identificando as
suas origens e fontes, as que normatiza a despesa pública e os reflexos da
administração nos resultados que evidencia a eficiência, a eficácia, a oportunidade e
economicidade do gasto público.
Insere-se no setor público, a complexidade de toda a legislação que o
disciplinam a dimensão e extensão dos atos emanados pelo gestor público, a
amplitude das ações correspondentes, bem como a aceitação ou não da sociedade
sobre a natureza e legalidade da ação empreendida.
A auditoria governamental independente de sua amplitude pode apresentar
como objeto: sistema; atividade; projeto; programa de governo, (que visa avaliar o
processo) utilizado na sua implementação, as metas alcançadas, (o desempenho
obtido e o impacto junto à sociedade), órgãos ou entidades da administração pública.
A auditoria de gestão pública não tem como meta o levantamento de fraudes
ou irregularidades, mas sim, fornecer subsídios que venham proporcionar aos
administradores, informações úteis para tomada de decisões, contribuindo para o
aprimoramento da gestão pública e oportunizar a mobilização de setores da
sociedade civil para sustentação e cobrança de uma administração pública de
qualidade.
A modernização do setor público requer que a auditoria governamental
contribua na elaboração de indicadores de desempenho, passe a monitorar as
atualizações que se fizerem necessárias e que se dê um efetivo acompanhamento
dos ajustes e correções propostos.
É necessário que, com as mudanças introduzidas no setor público à auditoria
governamental possa propor o ajustamento de norma que venha disciplinar as ações
gerenciais, possibilitando a otimização da estrutura organizacional do estado que é
composta de recursos humanos, financeiros e materiais.
A auditoria governamental é um importante instrumento de auxílio à gestão
governamental, apoiando-a na tomada de decisões, na busca de controle fiscal, na
avaliação da conduta administrativa, bem como na análise da eficiência, eficácia,
economicidade e transparência dos atos emanados pelo gestor público.
Os entes públicos, por força da Constituição Federal de 1988, passaram a ter
fundamentado em lei, normas e procedimentos para adoção de um sistema de
controle interno. O disciplinamento normativo constitui-se num importante passo e
enseja a que cada entidade pública, na sua estruturação, reflita sobre a criação de
um setor de controle interno, demonstrando uma preocupação constante, em
conciliar os atos a formalizar com o escopo das leis vigentes.
Os mecanismos instituídos na reforma do estado delega que a auditoria
governamental, passe a ser exercida de forma integrada, que busca no controle
interno, o início do trabalho da auditoria externa, fundamentado na análise
do
sistema de controle interno, por entender que esta exerce um acompanhamento
concomitante com a execução orçamentária, podendo agir preventivamente e de
forma corretiva inibindo e/ou recomendando a não execução de atos ilícitos.
Modernamente, a auditoria se transformou num processo contínuo da gestão
pública, de acompanhamento exigindo medidas corretivas no cumprimento da
legislação fiscal aplicada ao setor público, antecipa-se a ocorrência de erros, busca
harmonizar a dinâmica das ações em andamento, permeando-as de ética e
legalidade dos administradores envolvidos e ainda com os objetivos dessas ações no
contexto que envolve a necessidade da prestação de contas à sociedade.
O Controle Interno no setor público do Brasil tem uma história relativamente
recente. Com a criação da Secretária Federal de controle, o governo passou a ter um
órgão exclusivo de controle interno de suas contas. Mas desde a sua criação, tem
passado por um período cheio de discussões e propostas de mudança para uma
maior eficácia. Será que o controle interno existente é eficaz? E o que dizer da
atuação do Tribunal de Contas? Pois bem, ao se fazer uma análise do ponto de vista
de resultados, concretos e efetivos do controle interno e da análise de prestação de
contas feitas pelo TCU e ainda a relação da Secretária federal de Controle com as
auditorias internas das instituições públicas, percebe-se que há uma grande
distância entre as três partes do sistema de controle governamental. A dificuldade de
acesso aos dados internos das instituições públicas, de relacionamento e
comunicação entre a administração das entidades públicas, fundações, autarquias,
levam a rever seus conceitos.
A necessidade de se ter uma Auditoria Interna em cada órgão do Governo
que atue preventivamente e em conjunto com a Secretaria Federal de Controle, é
imprescindível para o funcionamento de um controle interno eficaz. Para isso as
Auditorias Internas de cada órgão público deverá estar mais diretamente ligadas com
SFC. No modelo atual as Auditorias Internas das instituições públicas estão ligadas
diretamente à administração de seus respectivos órgãos. Este quadro dificulta a
atuação do Controle Interno, uma vez que gera um conflito de subordinação e
interesses. Para isso os auditores internos de cada um dos órgãos públicos deverá
estar ligados diretamente ao controle interno. Ao contrário do setor privado o controle
interno governamental não está diretamente ligado a mais alta administração
superior da entidade, neste caso a Presidência da República. Por sua vez os
auditores internos de cada órgão, estão subordinados a administração superior de
seu próprio órgão, ou seja, trabalham em prol dos interesses de sua entidade, pois é
a ela que estão diretamente vinculados.
Enquanto no setor privado qualquer área de uma empresa controlada ou
coligada é parte integrante do controle interno desta empresa, no setor público
encontra-se uma grande dificuldade em vista do grande número de dirigentes e
ambientes sem nenhuma ou pouca interação. Ao mesmo tempo o chamado controle
externo, o Tribunal de Contas da União, tem a sua independência questionada e até
mesmo sua credibilidade abalada ao ser veiculado na imprensa a vultuosidade de
seus gastos. Onde está o controle interno das contas do órgão responsável por
fiscalizar as contas do governo? É verdade, porém, que a peculiaridade do setor
público dificulta a simples transferência das técnicas, normas e objetivos da auditoria
privada, para o ambiente público. Mas isto não impede que seja feito estudos no
sentido de se conseguir viabilizar um sistema de controle interno governamental, que
se aproxime ao máximo daquele do setor privado.
É importante que o governo além de controlar a execução orçamentária e a
legalidade das operações, almeje um superávit, valorizando uma auditoria em cima
de resultados. Atualmente existe uma grande dificuldade em se confrontar despesas
e receitas extra-orçamentárias, principalmente no que se diz respeito às fundações.
O assunto em questão tem sido objeto de discussões em fóruns e seminários de
auditorias internas e controle, e também matéria de estudo de especialistas em
auditoria e controle interno.
No capítulo 1 apresenta o surgimento da contabilidade, a sua necessidade ao
longo do tempo, seguido de um conceito e suas formas de planejamento.
Já no capítulo 2 foi abordado a necessidade da aplicação no Órgão Público
permitindo tomadas de decisões acertadas e sua origem , seguido do capítulo 3 que
fala sobre sua natureza , a importância do auditor público e suas responsabilidades,
tendo como campo de atuação as atividades relativas à Gestão Pública , o papel
social relevante quando busca avaliar o desempenho das políticas públicas .
No capítulo 4 apresenta a finalidade de estabelecer padrões técnicos e de
comportamento, evidenciando um processo de evolução e preocupação com a
melhoria da atividade do auditor .
Enquanto no capítulo 5 cita-se os parâmetros, conforme a Constituição
Federal 8443/92 que a auditoria externa deverá seguir, o capítulo 6 apresenta os
procedimentos de auditoria nos Órgãos Públicos, citando os órgãos que editam as
normas de contabilidade e auditoria, os relatórios à pessoa do inspetor, à execução
do trabalho e como é emitido o certificado de inspeção que consta a conclusão do
auditor sobre a situação de regularidade e irregularidade das contas examinadas; os
princípios geralmente aceitos, a necessidade de se ter uma demonstração contábil
de fácil interpretação da posição patrimonial e financeira e seus eventos
subseqüentes.
E por fim o capítulo 7 fala que será obedecido um plano de auditoria aprovado
pelo Plenário em Sessão Extraordinária, considerando entre outros critérios a
materialidade dos recursos, a relevância dos assuntos a serem abordados e no
capítulo 8 aborda o Plano Plurianual e o Orçamento Público instituído na
Constituição Federal e Lei Orgânica dos Municípios, a estrutura do processo de
planejamento governamental, o objetivo da auditoria do sistema desse planejamento,
com definições de metas, prazos e recursos voltados para obtenção de resultados.
HISTÓRICO DA AUDITORIA
A contabilidade surgiu como uma parte do conhecimento humano, em função
da necessidade básica do homem de contar seus rebanhos, produtos de sua pesca
ou caça, cujo objetivo seria garantir o resultado positivo da equação entre
necessidade de recursos a disponibilidade para subsistência.
Ludícibus afirma como o homem é naturalmente ambicioso, e por isso a
necessidade de contabilizar seus recursos advém desde o início da civilização.
Alguns teóricos preferem dizer que a necessidade de contabilizar, ou seja, a
contabilidade, existe, pelo menos desde 4.000 anos antes de cristo:
Na monotonia do inverno, entre os balidos ininterruptos das ovelhas,
o homem tem uma idéia. Havendo um pequeno monte de pedras ao seu lado,
o homem separa uma pedra para cada cabeça de ovelha,
executando assim o que o contabilista chamaria hoje de inventário.1
Desde o período primitivo a contabilidade se desenvolveu, sempre em função
das modificações das relações econômicas ocorridas no mundo, marcadas por
períodos assim definidos por Hendriksen (1999, p.39):
A contabilidade é um produto do Renascimento Italiano, período de grande
avanço econômico, em regiões como Roma, Gênova, Milão e Veneza.
Por volta de 332 ªC. foram encontrados vários registros contábeis, como
forma de coletar os tributos com cereais e linhaça pelo uso de água para irrigação
pelos egípcios.
"2000 ªC. sistemas contábeis parecem ter existido na China(...)". Sá (1998,
p.19) também faz referências à evolução da contabilidade:
1 LUDÌCIBUS, Sérgio, Curso de Contabilidade Para Não Contadores, S. Paulo, Ed. Atlas, 2000, pág. 30
Entre os sumero-babilonios já existiam registros contábeis em pedaços de
argila.
Há mais de 6.000 anos o comércio já era intenso, o controle religioso sobre o
Estado já era grande e poderoso, daí derivando grande quantidade de fatos a
registrar. Ensejando, também o desenvolvimento da escrita contábil.
No Egito, igualmente, há milhares de anos, o "papiro" deu origem aos livros
contábeis.
Em cada período da história, as relações entre homem e sua disponibilidade
de recursos sempre foi fonte para evolução dos conceitos contábeis, que sempre
procurou quebrar os paradigmas proporcionados por cada um destes períodos, e
hoje volta a enfrentar um novo desafio, em função do nascimento de uma nova
sociedade, cuja economia está baseada no conhecimento. A auditoria é uma
tecnologia contábil, que se aplica da derivação do conhecimento da contabilidade.
Tem como objetivo principal a revisão de um sistema; ela visa observar se as
situações espelhadas por documentos, livros, demonstrações e demais registros
estão corretos, propõe soluções e orientações e busca conhecer a realidade das
evidências.
1.1 CONCEITO DE AUDITORIA
Segundo Yamamoto, os procedimentos de auditoria interna são os exames,
incluindo testes de observância e testes substantivos, que permitem ao auditor
interno obter provas suficientes para fundamentar suas conclusões e
recomendações visando à obtenção de uma razoável segurança de que os controles
internos estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento, inclusive
quanto ao seu cumprimento pelos funcionários da Entidade. Os testes substantivos
visa à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados
produzidos pelo sistema de informações da Entidade.
As informações que fundamentam os resultados da auditoria interna são
denominadas de evidências, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e
úteis, de modo a fornecerem base sólida para as conclusões e recomendações.
O planejamento, segundo Lopes de Sá (2001) deve considerar todos os
fatores relevantes na execução dos trabalhos, especialmente os seguintes:
a) o conhecimento detalhado dos sistemas contábil e de controles internos da
Entidade e seu grau de confiabilidade;
b) a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria
interna a serem aplicados;
c) a existência de Entidades associadas, filiais e partes relacionadas que
estejam no âmbito dos exames da auditoria interna;
d) o uso do trabalho de especialistas e outros auditores;
e) os ciclos operacionais da Entidade relacionados com volume de transações
e operações;
f) o conhecimento das atividades operacionais da Entidade, como suporte
para a análise eficaz dos procedimentos e sistemas de Contabilidade de custos que
estão sendo aplicados para acompanhar e controlar o uso e o consumo de recursos,
visando verificar a existência de desvios em relação às rotinas preestabelecidas;
g) o conhecimento da execução orçamentária, tanto operacional como de
investimentos, no sentido de verificar a exatidão de apropriação dos valores, se os
desvios estão sendo controlados e se as conseqüentes ações corretivas estão sendo
aplicadas.
De acordo com os dados acima apresentados, pode ser concluído que o
planejamento de uma auditoria deve ser extremamente embasado, é necessário não
apenas o conhecimento dos procedimentos contábeis, mas também deve-se
conhecer toda a estrutura de funcionamento do órgão em que se está sendo
executado o processo, o processo de auditoria não deve ser encarado como uma
atividade isolada, analisando-se todos o processos operacional e buscando-se a
multidisciplinariedade.
O auditor interno deve documentar seu planejamento e preparar, por escrito, o
programa de trabalho, detalhar o que for necessário à compreensão dos
procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade e
extensão.
Programa de auditoria é a forma estruturada de orientar o trabalho do auditor,
no sentido de viabilizar a execução de um exame, adequado às responsabilidades
profissionais, revestido da necessária abrangência para o fim a que se destina, é,
portanto, um instrumento técnico capaz de propiciar eficiência e eficácia ao trabalho
do auditor.
2 AUDITORIA EM ÓRGÃOS PÚBLICOS
Avaliação dos controles da Administração Pública a fim de proteger os ativos
das organizações e promover a eficiência e eficácia nas operações que permitam
tomadas de decisões acertadas em conformidade com a Lei de Responsabilidade
Fiscal
2.1 ORIGEM DA AUDITORIA NA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA
Originou-se pela Portaria nº 34, de 11 de maio de 1976, onde o Inspetor Geral
de Finanças do Ministério da Fazenda, usando das atribuições que lhe conferem os
artigos 2º, item IV, e 38, item XVII, do regimento aprovado pelo Decreto nº 64.136,
de 25 de fevereiro de 1969, implementado pela Portaria GB-nº 69, de 28 do mesmo
mês e ano, do Ministro da Fazenda, e tendo em vista o estatuído no art. 2º do
Decreto nº 64.175, de 06 de março de 1969, combinado com o Decreto nº 67.090, de
20 de agosto de 1970, que “estabelece normas de controle interno, fixa
procedimentos de inspeção para o Serviço Público Federal”, aprova o Manual de
Auditoria-Procedimentos na Administração Direta, Autarquias e Fundações, que tem
a finalidade de estabelecer os procedimentos que deverão ser observados na
atividade da inspeção realizada no âmbito da Administração Direta.
3 ESTRUTURA DA AUDITORIA INTERNA GOVERNAMENTAL
3.1 A NATUREZA DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL NO BRASIL
Diferentemente das normas aplicáveis ao setor privado, e das normas
internacionais de auditoria, a auditoria governamental brasileira segue
procedimentos próprios, infelizmente ainda não devidamente sistematizados. Ao se
falar em Controle Interno ou Externo, diversifica-se mais ainda, à vista da existência
da independência e da não subordinação entre os órgãos que lhes representam, ou
seja, os tribunais de contas (da União, Estaduais e municipais) e as unidades de
Controle Interno da União, Estados e Municípios (esta última quando existentes).
De regra, aplica-se aos profissionais responsáveis pelas atribuições de
auditoria os mesmos dispositivos legais pertinentes aos demais servidores públicos
que são encontrados juntos aos regimes jurídicos da categoria. O diferencial,
entretanto, reside na natureza do trabalho desenvolvido pelos auditores públicos,
marcado por desafios que superaram as prerrogativas do cargo.
Representantes da sociedade como observadores da adequada aplicação dos
recursos do Estado, os auditores estatais possuem limitações de atuação e
prerrogativas estabelecidas nas normas internas dos órgãos fiscalizadores, daí
porque, cada tribunal de contas pode ser considerado com ente regulador da
atividade de auditoria que realiza. Pouco se tem normatizado na esfera
governamental quanto à Ética no serviço público federal (Poderes Executivo,
Legislativo e Judiciário). O que se tem difundido são instrumentos legais esparsos e
de cunho genérico para os servidores públicos, como é o caso do Decreto nº
1.171/94, específico para o Poder Executivo Federal. Neste mesmo diapasão, seguiu
a Lei nº 10.180/2001 (art. 26, § 4°) que reestruturou o Sistema de Controle Interno da
União, determinando aos servidores integrantes da carreira de controle interno
observância de código de ética específico para a categoria a ser aprovado pelo
Presidente da República.
Sob a questão independência, o trabalho desses profissionais tem sido
preservado mais pela existência de dispositivos alocados nos Regimentos e Leis
Orgânicas dos órgãos fiscalizadores, do que pela vigência formal de norma de
Auditoria própria aplicável à espécie. A título de exemplificação, cite-se os incisos IV,
V e VI do art. 58 da Lei Orgânica do Tribunal de Contas da União (Lei nº 8.443/92),
que sobre a aplicação de multa ao não atendimento, no prazo fixado, sem causa
justificada, à diligência do Relator ou à decisão do Tribunal (TCU); obstrução ao livre
exercício das inspeções e auditorias determinadas e sonegação de processo,
documento ou informação, em inspeções ou auditorias realizadas pelo TCU.
No Brasil, pelo menos em relação às entidades responsáveis pela fiscalização
orçamentária, financeira e patrimonial, a independência é preservada pela
possibilidade da comunicação do fato considerado irregular durante o exercício da
função auditória, ou mediante a elaboração de representação oriunda de fatos
levados ao seu conhecimento.
No que tange à primeira situação, durante a realização dos trabalhos de
campo, a regra que é imposta ao auditor governamental é clara: ao tomar
conhecimento de alguma irregularidade, no exercício da função, deve dar imediato
conhecimento ao órgão de controle que representa, sejam os Tribunais de Contas
(por esfera de competência), sejam os órgãos de Controle Interno (Controladorias ou
Auditorias Internas). A situação seguinte – representação – é de ordem mais
complexa, pois não tendo o poder de requisitar documentos para análise, dificilmente
o auditor poderá juntar a este instrumento as evidências materiais de que necessita
para fundamentar os fatos relatados.
Quanto ao sigilo profissional, ao auditor não é permitido dar uso privativo às
informações levadas ao seu conhecimento, como seria o caso de divulgá-las a
terceiros, e isto envolve a sociedade a qual representa e o Ministério Público. Os
dados que coletou e as observações que fez são endereçadas exclusivamente ao
órgão de controle. Este é que dará o encaminhamento que considerar pertinente ao
assunto, muito embora, o auditor tenha inteira liberdade para indicar a solução legal
adequada para a situação encontrada.
E não poderia ser de forma destoante, pois é assim que foi montada a
fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e
das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade,
economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, esposado no art.
70 da Constituição Federal de 1988, e reproduzida nas demais constituições
estaduais e leis orgânicas dos municípios.
Ao auditor cabe o relato do ato, ao Tribunal de Contas competente o
julgamento da ação (função judicante do colegiado). Dando conhecimento da
situação, nos moldes como está ocorrendo, este profissional repassa a
responsabilidade ao órgão julgador pela apreciação dos fatos descritos. Foi desta
forma que o legislador constitucional de 1988 dispôs, quando estruturou o Controle
Externo a cargo do Congresso Nacional (e Assembléias e Câmaras, nos Estados e
municípios respectivamente) e o Sistema de Controle Interno de cada Poder.
A par da atribuição supramencionada, reside aí uma das principais diferenças
entre o auditor governamental e aquele que atua no setor privado. O parecer, como
“documento mediante o qual o auditor expressa sua opinião, de forma clara e
objetiva, sobre as demonstrações contábeis nele indicadas” (NBC T 11, item
11.3.1.1), produzido por este último, contrapõe-se ao relatório elaborado por aquele.
Necessariamente o relatório se transformará em julgamento pelo Tribunal de Contas
competente, ao passo que o parecer é o resultado consignado de uma opinião, e
como tal poderá ser seguida ou não. O julgamento, em sentido contrário, não impõe
esta mesma assertiva. É de cunho obrigatório no que concerne às determinações
emanadas deste, sob pena de aplicação das sanções que as leis orgânicas dos
tribunais de contas impõem aos ordenadores de despesa.
O trabalho do auditor segue caminhos diferenciados também no tocante aos
destinatários dos apanhados: sociedade e empresário. Sob o primeiro (parecer) cabe
a responsabilidade ético-profissional do auditor independente, na medida que as
informações geradas orientarão a tomada de decisões presentes e futuras por parte
de sócios, proprietários, investidores, Governo e demais interessados. Em
pertinência ao segundo (relatório), a sociedade somente tomará conhecimento das
medidas contidas, caso acompanhe o fluxo das informações produzidas, por
intermédio dos diários oficiais ou da imprensa, quando esta se interessa pelo objeto
da auditoria. Assim, o processo comunicativo de correção dos atos imputados
irregulares resta tão-somente ao auditado perante o órgão fiscalizador.
Como se observa, o caminho que trilha o auditor governamental pode ser
considerado mais tortuoso que aquele que percorrido pelos parceiros da auditoria
interna ou independente. Tais atribuições podem ser minimizadas, senão sanadas,
caso fosse editadas (de forma integrada) normas específicas de auditoria
governamental que contemplasse aspectos técnico-profissionais para exercício da
profissão no país.
3.2 CAMPOS DE ATUAÇÃO DA AUDITORIA GOVERNAMENTAL
Segundo Carlos Dias (2003), a auditoria governamental é responsável pela
fiscalização e acompanhamento de programas aprovados no orçamento público,
sejam esses recursos utilizados por órgãos diretos ou por autarquias, convênios ou
quaisquer entidades que de alguma forma utilizem-se de verbas governamentais, diz
ele o seguinte:
A auditoria governamental tem como campo de atuação, atividades relativas à
gestão pública e alcançam:
- As unidades da administração direta, dos poderes constituídos: Executivo,
Legislativo e Judiciário;
- As entidades da administração indireta, constituídas de: Autarquias,
Sociedade de Economia Mista, Empresas Públicas, Fundações instituídas e
mantidas pelo poder público;
- Os programas aprovados no orçamento público, em toda sua extensão;
- Recursos do tesouro nacional;
- Recursos objeto de captação externa, nas suas diversas formas,
obedecendo a cláusulas de contrato específicas;
- Sistemas de controles administrativos, operacional, contábil e patrimonial de
todas as unidades auditadas;
- Convênios, contratos e acordos ou ajustes celebrados pela instituição
pública, na conformidade da lei;
E ainda, aquelas que estejam de acordo com as leis emanadas pela
Constituição Federal, Constituição Estadual e Lei Orgânica dos Municípios.
O Poder Público procurará preservar a arrecadação de seus impostos, taxas e
contribuições, para tanto, utiliza-se da Auditoria Tributária como meio de verificação,
com o objetivo de aferir a confiabilidade das arrecadações realizadas, podendo
executar a auditoria fiscal, utilizando-se da visita ao estabelecimento empresarial,
efetuar verificação in-loco ou á distância, realizará a confrontação de declarações,
revisão de cálculos e revisão de elementos declarados pelo contribuinte.
Contudo o texto acima apresentado , em geral, requer que qualquer que seja
o tipo de auditoria que se vá realizar, esta deve ser planejada de modo a que venha
proporcionar segurança quanto à verificação ao cumprimento das leis, normas e
regulamentos aplicáveis à administração pública, na fase de execução, deverão ser
verificados o aspecto da legalidade e legitimidade dos atos praticados pelos gestores
públicos e sua consonância com as normas e com os princípios aplicáveis à
administração pública em obediência a legislação em vigor.
Torna-se necessário definir com bastante clareza o objetivo, bem como o
escopo da auditoria governamental, a escolha de sua modalidade deverá está
focada no objetivo preestabelecido.
A Controladoria - Geral da União foi criada pela MP nº 2.143-31, de 2 de abril
de 2001, no âmbito da Presidência da República, com objetivo de dar andamento às
representações ou denúncias fundamentadas que receber, relativas a lesão ou
ameaça de lesão ao patrimônio público. O Decreto nº 4.177, de 28.03.2002, que
transfere à Controladoria - Geral da União as competências e as unidades
administrativas da Casa Civil da Presidência da República e do Ministério da Justiça.
O art. 17 diz:
“Integram a estrutura básica da Controladoria Geral da União: o Gabinete, a
Subcorregedoria - Geral, a Comissão de Coordenação de Controle Interno, a
Assessoria Jurídica e uma secretaria”.
3.3 – AUDITORIA INTERNA
No contexto moderno a auditoria interna assume um relevante papel social,
quando busca avaliar o desempenho das políticas públicas, bem como no papel de
prevenir situações indesejáveis, assume a missão de analisar resultados e trabalha
no sentido de dá publicidade aos atos dos gestores públicos, prestando informações
de elevada utilidade à sociedade e que sua ação resulta na agregação de qualidade
à gestão pública.
Procede a inspeção de caráter técnico contábil nos órgãos encarregados de
execução orçamentária, financeira e patrimonial.
A inspeção interna da Administração Direta, Autarquias e Fundações é um
órgão subordinado diretamente à Presidência, possuindo uma estrutura formal de
organização.
Segundo Yamamoto (1998) À inspeção interna é atribuída as
responsabilidades sobre:
1. Programar as atividades internas;
2. Supervisionar as inspeções de caráter técnico e contábil nos órgãos
encarregados da execução orçamentária, financeira e patrimonial;
3. Verificar a legalidade dos atos de que resultem recebimento de recursos ou
realização de despesa, o nascimento ou a extinção de direitos e obrigações;
4. Proceder à tomada de contas de ordenadores de despesa e demais
responsáveis por bens e valores;
5. Observar o cumprimento dos programas de trabalho, expressos em termos
monetários e em realização de obras e prestações de serviços;
6. Propor a impugnação de quaisquer atos que resultem compromisso financeiro
em desacordo com as normas em vigor;
7. Promover o registro nominal dos responsáveis por adiantamentos;
8. Permitir pronunciamento conclusivo quanto à regularidade das contas à
adequação dos procedimentos contábeis; e,
9. Apresentar relatórios circunstanciados das tarefas executadas.
De acordo com o texto acima citado cabe à inspeção interna a supervisão,
manutenção e fiscalização das atividades , procedendo a verificação de dados,
registros e a observação de programas de funcionamento, cabe também a ela
verificar a legalidade de atos, bem como impedir qualquer ocorrência que não esteja
de acordo com as normas vigentes. Também deve gerar relatórios de tarefas
executadas.
3.4 – AUDITORIA GERAL DO ESTADO
Procede exame periódico nas contas da Administração Direta, Autarquias e
Fundações, durante o decorrer do exercício, certifica que as prestações de contas,
configuram regularidades sujeitas ou não a restrições.
A Auditoria Geral do Estado, órgão subordinado è Secretaria de Estado de
Fazenda, compete:
• Exercer as funções de inspeção operacional, inclusive contábil, financeira,
orçamentária e patrimonial da Administração Estadual;
• Fiscalizar as atividades dos órgãos responsáveis pela realização da receita e
despesa;
• Examinar os atos de que resultem o nascimento e a extinção de direitos e
obrigações para o Estado;
• Fiscalizar a guarda e aplicação do dinheiro, valores e outros bens do Estado
ou a ele confiados;
• Inspecionar os controles contábeis, financeiros, orçamentários, operacionais e
patrimoniais e a aplicação das normas de contabilidade;
• Verificar a exatidão e a fidedignidade das demonstrações contábeis;
• Examinar as prestações de contas dos ordenadores de despesas, de direito e
de fato, por bens numerários e valores do Estado ou a este confiados, sem
prejuízo da competência da Inspetoria Geral de Finanças;
• Verificar a exatidão dos balanços, balancetes e outras demonstrações
contábeis, em face dos documentos que lhes derem origem;
• Prestar assessoramento, quando necessário, aos órgãos auditados visando à
eficiência dos sistemas de controle interno, de modo a assegurar progressiva
racionalização de seus programas, projetos e atividades;
• Examinar a legitimidade do ato administrativo, a autenticidade documental, a
correção contábil. a normalidade essencialmente do custo ou despesa; e,
• Criar condições indispensáveis para assegurar eficácia ao controle interno.
Desta forma, de acordo com o exposto acima, A Auditoria-Geral do Estado é
responsável pela execução centralizada das atividades de auditoria, mediante a
análise de risco, a definição de escopo, de método, de procedimentos e de técnicas
auditoriais, e tem como finalidade verificar a legitimidade, economicidade,
operacionalidade e essencialidade dos atos praticados no âmbito do Poder
Executivo do Estado, fazendo, ainda, o monitoramento auditorial das ações dos
demais componentes de Controle Interno e dos instrumentos utilizados, bem como
dos atos de prevenção e correição, extensivo à supervisão das unidades
monitoradas
3.5 – TRIBUNAL DE CONTAS
Os processos de prestação ou tomada de contas da Administração Direta,
Autarquias e Fundações, instituídas ou mantidas pelo Poder Público serão
encaminhadas ao Tribunal pelo Secretário de Estado a que estiverem vinculadas,
para serem examinadas e julgadas pelo plenário, que aprovará ou não as contas.
Conforme a Lei Orgânica de Tribunal de Contas da União(1993), integrarão a
prestação ou tomada de contas, inclusive a tomada de contas especial, os seguintes
elementos:
1) ofício de encaminhamento, assinado pela autoridade competente;
2) “Cadastro do Responsável”, que obedecerá ao modelo aprovado por
Deliberação própria;
3) relatório de gestão;
4) relatório do tomador das contas, quando couber;
5) relatório e certificado de inspeção, com o parecer do dirigente do órgão de
controle interno, que consignará qualquer irregularidade constatada, indicando as
medidas para corrigir as faltas encontradas;
6) pronunciamento da autoridade competente de cada Poder do Estado, ou do
Município, bem como dos órgãos e entidades da administração direta, indireta,
fundacional e dos fundos;
7) os Balanços Orçamentário, Financeiro e Patrimonial, e demais quadros
demonstrativos previstos na legislação federal pertinente e, em especial, na Lei
Federal nº 4.320, de 17 de março de 1964, quando for o caso;
8) quaisquer outros documentos ou informações que o Tribunal entender
necessários para o seu julgamento.
As prestações, as tomadas de contas ou tomadas de contas especiais serão
por:
a – exercício financeiro;
b – término de gestão, quando esta não coincidir com o exercício financeiro;
c – execução, no todo ou em parte, de contrato formal;
d – comprovação da aplicação de adiantamento, quando as contas do
responsável forem impugnadas pelo ordenador de despesa;
e – processo administrativo, em que se apure extravio, perda, subtração ou
deterioração culposa ou dolosa de valores, bens ou materiais do Estado, ou do
Município, ou pelos quais estes respondam;
f – imputação, pelo Tribunal, de responsabilidade por despesa ilegal, ilegítima
ou anti-econômica;
g – casos de desfalque, desvio de bens e de outras irregularidades de que
resulte dano ao erário;
h – outros casos previstos em lei ou regulamento.
Cabe ao Tribunal de Contas, Exercer, com a Assembléia Legislativa, o
controle externo das contas dos Poderes do Estado e, com as Câmaras de
Vereadores, o mesmo controle na área municipal, julgar as contas dos
administradores e demais responsáveis por bens, rendas e valores sujeitos à sua
jurisdição, realizar inspeções, requisitar documentos bem como Aplicar multas e
determinar ressarcimentos ao erário.
3.6 – SECRETARIA GERAL DE CONTROLE EXTERNO
A Secretaria Geral de Controle Externo – SGE, órgão executivo do Tribunal de
Contas tem como competência a coordenação e o controle de fiscalização contábil,
financeira, orçamentária, operacional e patrimonial; o exame da legalidade, para fins
de Registro, dos processos de admissão de pessoal (excetuadas as nomeações
para cargo de provimento em comissão), concessão de aposentadoria, transferência
para a reserva remunerada, reforma e pensão, e da respectiva fixação de proventos
e suas alterações (ressalvadas as melhorias posteriores que não alterem o
fundamento legal do ato concessório); de transformação de aposentadoria por
invalidez em seguro-reabilitação, dos órgãos da administração direta e indireta,
incluídas as fundações instituídas ou mantidas pelo Poder Público Estadual e
Municipal; bem como de fixação da remuneração dos Vereadores, Prefeitos e Vice-
Prefeitos, com exceção do Município do Rio de Janeiro, de acordo com as áreas de
atuação definidas pelo Tribunal.
3.7 – ASSEMBLÉIA LEGISLATIVA
A fiscalização financeira e orçamentária do Estado é exercida pela
Assembléia Legislativa, mediante controle externo e pelos sistemas de controle
interno do Poder Executivo, instituídos por lei, conforme os seguintes parágrafos:
– o controle externo da Assembléia Legislativa é exercido com o auxílio do
Tribunal de Contas do Estado e compreenderá a apreciação das contas do
Governador, o desempenho das funções de auditoria financeira e orçamentária, bem
como o julgamento das contas dos administradores e demais responsáveis por bens
e valores públicos;
– o Tribunal de Contas do Estado dará parecer prévio, em sessenta dias,
sobre as contas que o Governador prestar anualmente; não sendo estas enviadas
dentro do prazo, o fato será comunicado à Assembléia Legislativa, para os fins de
direito, devendo o Tribunal em qualquer caso, apresentar minucioso relatório do
exercício financeiro encerrado;
– as contas do Governador devem conter, assim as contas da administração
direta, como, pela incorporação dos respectivos balanços, as das autarquias;
– as sociedades de economia mista, as empresas públicas e as fundações
instituídas pelo Poder Público, enviarão, até 31 de março de cada ano, suas contas
gerais do exercício anterior ao Tribunal de Contas, que sobre elas emitirá parecer. A
Assembléia Legislativa, conhecendo das contas e dos pareceres adotará,
quando necessário, as medidas que sua função fiscalizadora entender conveniente;
– a auditoria financeira e orçamentária será exercida sobre as contas das
unidades administrativas dos Poderes do Estado que, para este fim, deverão remeter
demonstrativos contábeis ao Tribunal de Contas, cabendo a este realizar as
inspeções que considerar necessárias;
– o julgamento da regularidade das contas dos administradores e demais
responsáveis será baseado em levantamentos contábeis, certificados de auditoria e
pronunciamento das autoridades administrativas, sem prejuízo das inspeções
referidas no parágrafo anterior;
– a fiscalização orçamentária a ser exercida pela Assembléia Legislativa
compreenderá também o exame, o acompanhamento e a avaliação dos planos de
ação e dos programas de trabalho do Poder Executivo, bem como dos resultados de
sua execução;
– as normas de fiscalização financeira e orçamentária estabelecidas nesta
seção aplicam-se às autarquias..
Cabe a Assembléia Legislativa, em conjunto com o tribunal de contas, analisar
e aprovar as contas referentes ao executivo, bem como definir e aprovar as regras
para o uso do erário público, podendo, em conjunto com o Tribunal de Contas aplicar
multas e julgar ações. Exerce a atividades de auditoria operacional e de gestão da
ação governamental,afim de verificar a adequação dos sistemas de controle, a
qualidade do desempenho das áreas em relação à finalidade, aos objetivos e às
competências.
O Poder Executivo manterá sistemas de controle interno, a fim de se criar
condições indispensáveis para assegurar eficácia ao controle externo e a execução
de programas de trabalho e a do orçamento.
Na administração pública, o papel da auditoria interna pode ser executado no
âmbito do sistema de controle interno de cada órgão, exercendo a função de
comprovar a legalidade, a avaliação dos resultados, quanto aos aspectos da
economicidade, eficácia e eficiência da gestão pública.
No contexto moderno a auditoria interna assume um relevante papel social,
quando busca avaliar o desempenho das políticas públicas, bem como no papel de
prevenir situações indesejáveis, assume a missão de analisar resultados e trabalha
no sentido de dá publicidade aos atos dos gestores públicos, prestando informações
de elevada utilidade à sociedade e que sua ação resulta na agregação de qualidade
à gestão pública.
4 NORMAS DE AUDITORIA
As normas têm a finalidade de estabelecer os padrões técnicos e de
comportamento, visando alcançar uma situação coletiva e individualmente desejável.
Na auditoria, estas normas objetivam, segundo ATTIE (1998:55), qualificação na
condução dos trabalhos e garantia de atuação suficiente e tecnicamente consistente
do auditor e do parecer diante dos usuários da mesma.
Segundo ARAÚJO (1998:122) as normas de auditoria geralmente aceitas
datam de 1917 e emanam do American Institute of Accountants, órgão que
antecedeu o AICPA. Ao longo desses anos, diversos pronunciamentos sobre normas
vêm sendo editados, evidenciando um claro processo de evolução e preocupação
com a melhoria constante.
Embora o decreto-lei 9.295/46, ratificado pela Resolução CFC 560/83, tenha
definido a auditoria como atribuição do contador, o exercício desta atividade é
regulado por normas específicas, além do próprio Código de Ética do Contabilista
aprovado pela Resolução CFC 803/96 e dos Princípios Éticos definidos pelo
IBRACON.
No Brasil, as normas de auditoria são adaptações às normas do International
Federation of Accountants (IFAC) e estão contidas nas resoluções emanadas do
CFC. Considera-se que as atribuições do auditor resulta da convergência de
aspectos técnicos para execução dos trabalhos, de aspectos comportamentais do
profissional e de aspectos atitudinais e culturais do auditado, foram divididas em
normas referentes à atividade de Auditoria e normas referentes à pessoa do Auditor.
A Resolução 820/97, que trata da atividade de auditoria, inicialmente
apresenta os principais conceitos utilizados, definindo o que é a própria técnica de
auditoria, os tipos de procedimento com os quais trabalha, bem como o
entendimento da classe quanto aos papéis de trabalho e a postura do auditor frente
à fraude ou erro.
Enfatiza questões relacionadas à importância do planejamento dos trabalhos,
a atenção a ser dada à relevância e ao risco envolvido nos objetos de exame. Prevê
ainda, os passos necessários para supervisão e controle da qualidade, estudo e
avaliação do sistema contábil e de controles internos, aplicação dos procedimentos
de auditoria e faz recomendações quanto à documentação da auditoria, o uso da
amostragem e do processamento eletrônico de dados, as estimativas contábeis, as
transações com partes relacionadas, os eventos subseqüentes, carta de
responsabilidade da administração e contingências. Por fim, estabelece as
características extrínsecas e intrínsecas do Parecer de Auditoria.
Pelo caráter abrangente desta resolução, o CFC editou interpretações
técnicas para itens específicos a exemplo da Resolução CFC no. 830 de 1998 que
tratam especificamente do parecer dos auditores, da Resolução no. 836 de 1998 que
tratam de fraude e erro e da Resolução CFC 839 de 1999 que trata do exame de
eventos subseqüentes, dentre outras.
A Resolução 821/97 aborda normas inerentes ao profissional de auditoria e
enfatiza a essencialidade da competência técnico-profissional e da independência.
Impõe regras quanto à fixação de honorários, guarda da documentação e
guarda de sigilo. Estabelece ainda, a responsabilidade pela utilização do trabalho de
auditores internos e especialistas, as informações anuais a serem fornecidas ao
CRC, a comprovação de educação continuada e o exame de competência
profissional.
Como a atuação do auditor se reveste de acentuado caráter social, justifica-se
a preocupação dos organismos reguladores em normatizar a atividade. Abrange,
portanto, muito mais que o binômio empresa – investidor, pois extrapola o mercado
de valores mobiliários, alcançando governo e sociedade com um todo. Este
fenômeno fica claramente configurado no caso das instituições financeiras devido ao
envolvimento da economia popular.
4.1 ÉTICA E INDEPENDÊNCIA
Sendo a profissão de auditor marcada pelo traço da responsabilidade pública
e social, elementos tais como, ética e independência são essenciais ao profissional,
até mesmo como fator de permanência no mercado. Definida de diferentes formas,
esta palavra de origem grega, ethiké, segundo Aurélio, é “o estudo de juízos de
apreciação referente à conduta humana do ponto de vista do bem e do mal.” Já
Silveira Bueno define ética como a ciência da moral e independência como
liberdade; autonomia.
O Instituto Brasileiro de Auditores independentes (IBRACON) e o Instituto dos
Auditores Internos do Brasil (AUDIBRA) adotaram os mesmos postulados básicos da
ética profissional, sem prejuízo algum ao cumprimento do Código de Ética do
Contabilista.
O código de ética da Federação Internacional de Contadores (IFAC) destacou
seis sessões destinadas exclusivamente aos auditores. Nestas sessões estão
contidas normas referentes à independência, competência profissional, uso do
trabalho de não contadores, honorários e comissões, atividades incompatíveis com
prática de auditoria, numerário de clientes, relações com outros auditores e
publicidade e angariação de clientes.
Por se tratar de órgão filiado ao IFAC, as resoluções emanadas do Conselho
Federal de Contabilidade (CFC), contemplam as colocações deste código de ética.
Observa-se nestas normas, o zelo pela manutenção da independência deste
profissional objetivando a garantia da qualidade e credibilidade do trabalho do
mesmo.
O IFAC define as formas de identificação da independência:2
Independência de mente: imparcialidade, integridade, objetividade e ceticismo
profissional; e Independência na aparência: evitar que fatos ou circunstâncias
permitam que uma terceira parte tenha dúvidas acerca da integridade, objetividade
ou ceticismo profissional do auditor ou da firma.
O AICPA apresenta regras menos rigorosas para considerar a perda de
independência, admitindo que o auditor possa prestar outros serviços considerados
que não de auditoria, mas não, exercer funções administrativas ou tomar decisões
em nome do cliente. A ênfase está na ética como parâmetro para a independência.
A explicação para estas diferenças reside no grau de envolvimento da instituição
com a atividade regulatória. Cada país adere a estas normas de forma parcial ou
integral, de acordo com a característica de cada povo e dos respectivos dirigentes. A
tendência é que o IFAC passe a ser o regulador em nível internacional na área de
auditoria e que conseqüentemente as regras sejam mais limitadoras.
A sociedade brasileira além de não ter cultura de auditoria, conta com a
tradição de impunidade. Embora isto esteja mudando estes fatores fragilizam a
2 IFAC. Proposed international standard on assurance engagements. Março/1999. http://www.ifac.org/StandadsAndGuindance/ExposureDrafts/IAPC/Assurance Engagements/index.html
consciência ética. Ética é um aspecto pessoal, e não, condição imposta; na verdade,
a ética contém a independência. Se há um forte sentimento ético, as normas
referentes à independência do auditor podem ser mais flexíveis, pois haverá uma
relativa tranqüilidade quanto à postura deste profissional.
HOLLAND (1999:8-10) afirma que diversos fatores históricos, econômicos e
legais conduziram a esta situação de desestímulo a uma atitude ética e inúmeras
transgressões foram cometidas. Entende-se que este ambiente propiciou o
surgimento de regras de auditoria mais rígidas no Brasil, em consonância com
critérios internacionais.
Em suma, a independência do auditor deve estar pautada na ética profissional
e na conscientização acerca do papel social que deve exercer, ou seja na
accountability. Referido papel social diz respeito não só ao zelo pela adequada
evidenciação das informações contábeis e a acurácia das mesmas, bem como, pela
contribuição efetiva ao negócio dos clientes, estes, perplexos diante das acentuadas
mudanças tecnológicas e organizacionais e da dinâmica destas transformações.
Enseja-se que ética e independência orienta os relacionamentos mantidos pelo
auditor com diversos agentes do processo auditórias e podem agregar valor. Desta
forma, os demais elementos exigidos pelas normas, tais como processos de
trabalho, escopo do parecer, dentre outros, são meras ferramentas utilizadas para
alcançar o patamar desejável para a auditoria.
5 AUDITORIA EXTERNA
Segundo a Constituição Federal, Lei 8.443/92 e o Regimento Interno do
Tribunal de Contas da União, a auditoria externa sobre órgãos públicos deverá
seguir os seguintes parâmetros:
1 - O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, é exercido com auxílio do
Tribunal de Contas da União.
2 - O Tribunal de Contas da União tem jurisdição própria e privativa, em todo o
território nacional, sobre as pessoas e matérias sujeitas à sua competência.
3 - A jurisdição do Tribunal abrange:
I - qualquer pessoa física, órgão dos Poderes da União e entidades da administração
indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder
Público Federal, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens
e valores públicos ou pelo qual a União responda, ou que, em nome desta, assuma
obrigações de natureza pecuniária;
II - aqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte
dano ao Erário;
III - os dirigentes ou liquidantes das empresas encampadas ou sob intervenção ou
que, de qualquer modo, venham a integrar, provisória ou permanentemente, o
patrimônio da União ou de outra entidade federal;
IV - os responsáveis pelas contas nacionais das empresas supranacionais de cujo
capital social a União participe, de forma direta ou indireta, nos termos do tratado
constitutivo;
V - os responsáveis por entidades dotadas de personalidade jurídica de direito
privado que recebam contribuições parafiscais e prestem serviço de interesse
público ou social.
VI - todos aqueles que lhe devam prestar contas ou cujos atos estejam sujeitos à sua
fiscalização por expressa disposição de lei;
VII - os responsáveis pela aplicação de quaisquer recursos repassados pela União.
Mediante convênio, acordo, ajuste ou outros instrumentos congêneres, a Estado, ao
Distrito Federal ou a Município;
VIII - os sucessores dos administradores públicos e responsáveis jurisdicionados ao
Tribunal, até o limite do valor do patrimônio transferido; e
IX - os representantes da União ou do Poder Público Federal na Assembléia Geral
das empresas estatais e sociedades anônimas de cujo capital as referidas pessoas
jurídicas participem, solidariamente com os membros dos Conselhos Fiscal e de
Administração, pela prática de atos de gestão ruinosa ou liberalidade à custa das
respectivas sociedades.
6 PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA EM ORGÃOS PÚBLICOS
Existem diversos órgãos que editam normas de contabilidade e auditoria, com
aplicabilidade em inúmeros países. Além das instituições de expressão internacional
(IFAC, IASB, FASB), há que mencionar aquelas voltadas para as atividades
governamentais:
INTOSAI – Internacional Organization of Supreme Audit Institutions (para a América
Latina e o Caribe);
GAO – General Accounting Office (para os Estados Unidos);
NAO – National Accounting Office (para o Reino Unido).
As normas editadas por estas instituições, de forma geral, seguem o seguinte
parâmetro: normas relativas à pessoa do auditor (profissionais), normas relativas à
execução do trabalho do auditor (técnicas) e normas relativas ao parecer do auditor
(comunicação de resultados).
Para o GAO, independência do trabalho do auditor pressupõe que: “em todos
os assuntos relacionados com os trabalhos de auditoria, a organização de auditoria e
os auditores governamentais ou públicos, individualmente, devem estar livres de
impedimentos pessoais e externos quanto à independência; devem ser
organizacionalmente independentes e manter uma atitude e postura independente”.
A independência pressupõe ainda, liberdade para expressar atitudes e
convicções, e de assim ser considerados também por terceiros, que detenham
conhecimentos sobre o assunto.
A norma do GAO menciona ainda, que os auditores governamentais, incluindo
os consultores externos, peritos e especialistas internos, devem considerar três tipos
de impedimentos à independência: pessoal, externo e organizacional. O
procedimento do auditor, quando tais fatos ocorram, em conjunto ou separadamente,
deve ser a imediata comunicação do fato no relatório referente ao escopo da
auditoria, e sendo este empregado da entidade auditada, deverá fazer a observação
em lugar de destaque no relatório de auditoria.
Por sua vez, a INTOSAI, seguindo o mesmo raciocínio do GAO, assevera que
a independência é atributo atinente tanto à pessoa do auditor, quanto da Instituição
que fiscaliza. Com relação à entidade, lembra inúmeros pressupostos relacionados à
nomeação dos membros, prerrogativas para escolhas das auditorias, política para
contratação de pessoal, gestão dos recursos que lhe são necessários para execução
das atividades e ausência das atividades de alçada do Executivo, dentre outros.
No tocante ao auditor, lembra que este profissional não poderá ser designado
para realizar auditoria quando possuir relações de parentesco, sociais ou de
qualquer outro tipo, que possam prejudicar a redução da objetividade. Além disso,
deve o auditor eximir-se de instruir os funcionários da entidade auditada quanto às
suas obrigações, com o fito de reservar a responsabilidade dos atos a quem os
deveria ter praticado, no caso à administração da mesma.
As normas de inspeção são os requisitos básicos a serem observados no
desempenho do trabalho de inspeção tratando das medidas de qualidade de
execução destes atos e dos reflexos a serem alcançados através dos
procedimentos. As normas dizem respeito não apenas às qualidades profissionais de
inspetor, mas também à sua avaliação pessoal pelo exame efetuado e do relatório
emitido.
As normas de inspeção, reconhecidas e aprovadas pelos membros do Instituto
Brasileiro de Contadores – IBRACON, como geralmente aceitas no País, são as que
se seguem:
• Normas relativas à pessoa do inspetor;
• Normas relativas à execução do trabalho;
• Normas relativas ao certificado;
• Princípios de contabilidade geralmente aceitos;
• Informações contidas nas demonstrações contábeis; e,
• Eventos subseqüentes.
6.1 NORMAS RELATIVAS À PESSOA DO INSPETOR
A inspeção deve ser exercida por profissional legalmente habilitado, registrado
no CRC na categoria de “Contador”, nos termos do Decreto-lei nº 9.295, de 27 de
maio de 1946 e que tenha reconhecida experiência adquirida e mantida pelo
treinamento técnico na função de inspetor.
A educação formal e a experiência profissional do inspetor se complementam.
Assim sendo, ao exercer a supervisão sobre seus subordinados, o inspetor deverá
apreciar conjuntamente esses atributos, a fim de determinar a extensão dessa
supervisão e a profundidade da revisão de seus trabalhos.
Entende-se por experiência profissional o conhecimento atualizado das normas e os
procedimentos de inspeção, os princípios de contabilidade geralmente aceitos, as
modernas técnicas empresariais e os processos evolutivos ocorridos em sua
profissão.
O inspetor deve ser independente em todos os assuntos relativos a seu
trabalho. Assim sendo, o inspetor somente deve expressar sua opinião com base
nos elementos objetivos do exame realizado, não se deixando influenciar por fatores
estranhos à sua interpretação dos elementos examinados, por preconceitos ou
quaisquer outros fatores materiais ou afetivos que pressuponham perda de sua
independência.
O inspetor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização do exame e
na exposição de suas conclusões.
Quando em exercício profissional, o inspetor deverá manter fiel observância
das disposições do Código de Ética Profissional do Contabilista, contido na
Resolução CFC nº 290, de 04 de setembro de 1970.
6.2 NORMAS RELATIVAS À EXECUÇÃO DO TRABALHO
O trabalho de inspeção, para atingir sua finalidade, deve ser adequadamente
planejado, de forma a prever a natureza, a extensão e a profundidade dos
procedimentos que nele serão empregado, bem como a oportunidade de sua
aplicação.
O plano incluirá, quando necessário, a designação de assistentes que atuarão
sob supervisão e orientação do inspetor, que assumirá total responsabilidade pelos
trabalhos executados.
O controle interno compreende o plano de organização e o conjunto coordenado dos
métodos e medidas, adotados pela Administração Direta, Autarquias e Fundações,
para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e o grau de confiança de seus
dados contábeis, bem como promover a eficiência operacional.
O inspetor deve efetuar o levantamento do sistema contábil e do controle
interno da Administração Direta, Autarquias e Fundações, avaliar o grau de
segurança por eles proporcionado e, com base nesses elementos, estabelecer a
natureza, a extensão e a profundidade dos procedimentos de inspeção, assim como
o momento apropriado de sua aplicação.
O sistema contábil e o controle interno são de responsabilidade da
Administração Direta, Autarquias e Fundações. No entanto, é recomendável que o
inspetor faça sugestões objetivas no sentido de ’eliminar as deficiências neles
existentes e observadas no decurso de seu exame.
Procedimentos de inspeção são o conjunto de investigações técnicas que
permitem ao inspetor formar opinião sobre as demonstrações contábeis examinadas
e lhe fornecem base para emitir seu parecer fundamentado. Monteiro, (1976 p. 53).
Cabe ao inspetor aplicar os procedimentos de inspeção adequados para cada
caso, na extensão e profundidades necessárias, até a obtenção de provas materiais
ou informações persuasivas que comprovem satisfatoriamente o fato investigado,
A complexidade e o volume das operações fazem com que os procedimentos de
inspeção sejam aplicados por meio de provas seletivas, testes e amostragem. Cabe
ao inspetor, com base no controle interno e nos elementos de juízo de que dispõe,
determinar o número de operações a serem examinadas, de forma a obter
elementos de convicção que sejam válidos para o todo.
A natureza, a extensão e a profundidade dos procedimentos de inspeção a
serem empregados dependem da investigação e da qualidade da prova a ser obtida.
Para o inspetor, a validade da prova está em função do elemento que lhe dá origem.
A prova obtida diretamente de fonte externa proporciona maior grau de confiança do
que aquela obtida na própria Administração Direta, Autarquias e Fundações. O
conhecimento oriundo de verificação direta e pessoal do inspetor apresenta maior
validade do que o obtido indiretamente,
Entre as provas obtidas de fonte externa incluem-se as confirmações de
saldos de contas devedoras e credoras (circularização), destacando-se as de
bancos, de clientes, de fornecedores e de correntistas, em geral, bem como as
informações por escrito, de advogados, depositários e outros em condições de
prestar informações e esclarecimentos.
Entre as provas oriundas da verificação direta e pessoal do inspetor estão as
de contagem de caixa e exame de carteira, assim como o acompanhamento da
contagem física do estoque e de outros bens.
Existem inúmeros procedimentos de inspeções estabelecidos pela técnica e
consagrados pela experiência, cuja aplicação, em cada caso, condiciona-se aos
objetivos e à natureza do exame e às circunstâncias prevalecentes.
Enquanto o Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON não deliberar sobre os
procedimentos de inspeção aplicáveis em áreas e situações específicas, caberá a
cada inspetor fixar o critério de sua escolha, atendidas as circunstâncias em que
seriam recomendáveis sua aplicação.
6.3 CERTIFICADO DE INSPEÇÃO
Ainda, segundo Yamamoto (1998), Certificado de inspeção é o documento
formal em que o inspetor emite conclusivamente seu parecer sobre a situação de
regularidade ou irregularidade das contas examinadas.
O certificado será pleno quando ficar evidenciado ter sido regular o
procedimento do responsável ou responsáveis e os respectivos registros contábeis
tenham sido processados de acordo com os princípios e normas vigentes.
O certificado será restritivo quando houver ressalvas de fatos que não
correspondam a irregularidade de atuação dos gestores, mas signifiquem omissões
ou impropriedades na escrituração ou outras quaisquer independentes de sua
vontade, que não puderem ser sanadas em tempo hábil. No caso de certificado
restritivo, haverá explicação detalhada dos motivos das ressalvas, seus efeitos sobre
a posição patrimonial e financeira e sobre o resultado das operações se esse efeito
puder ser razoavelmente determinado.
O certificado de irregularidade será cabível quando verificado desfalque,
alcance, desvio de bens ou outra impropriedade de procedimento do responsável de
que resulte prejuízo para o Estado ou que comprometam, substancialmente, às
demonstrações contábeis examinadas, a ponto de não ser suficiente a simples
ressalva.
Na emissão do certificado de irregularidade deverão ser expostas todas as
razões ponderáveis que levaram o auditor a assim proceder, bem como a descrição
das circunstâncias.
O certificado de irregularidade, emitido quando verificado desfalque, alcance,
desvio de bens ou outra impropriedade de procedimento do responsável e de que
resulte prejuízo para o Estado, dará origem a que se considerem irregulares as
contas.
6.4 PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE GERALMENTE ACEITOS
Monteiro(1976) dita que os princípios de contabilidade geralmente aceitos são
as normas resultantes do desenvolvimento da aplicação prática dos princípios
técnicos emanados da Contabilidade, de uso predominante no meio em que se
aplicam, proporcionando interpretação uniforme das demonstrações contábeis.
Conforme apresentado acima, os princípios estabelecem o sistema uniforme
de registro dos fatores contábeis e de demonstração patrimonial e financeira e do
resultado econômico, bem como dos respectivos detalhes, para fins de
esclarecimento aos titulares da Administração Direta, Autarquias e Fundações e a
terceiros.
Esses princípios acompanham a evolução da técnica e da doutrina contábil,
ficando, por conseguinte, sempre sujeitas à modificação que decorrem desse
processo evolutivo.
Assim, é indispensável que o inspetor proceda ao exame em extensão e
profundidade necessárias, para certificar-se de que as demonstrações contábeis
foram elaboradas de acordo com os princípios de contabilidade geralmente aceitos.
Enquanto o Instituto Brasileiro de Contadores – IBRACON, não codificar os
princípios de contabilidade geralmente aceitos no País, os membros deste Instituto
aceitam como tais os princípios contidos nas obras de doutrinadores consagrados e
os constantes de programa das disciplinas de Contabilidade da Faculdade de
Ciências Contábeis.
Em circunstâncias especiais, pode ocorrer que as demonstrações contábeis
preparadas em obediência a princípios de contabilidade reconhecidos como
geralmente aceitos, não representem, entretanto, a posição específica para a qual
foram elaboradas. Se na opinião do inspetor, a adoção de outros princípios for mais
adequada à apresentação das demonstrações contábeis, ele pode emitir seu
parecer, fazendo a correspondente ressalva e consignando devidamente os
seguintes fatos:
• descrição dos princípios de contabilidade adotados pela Administração Direta,
Autarquias e Fundações na área em que foi observada a divergência;
• descrição dos princípios de contabilidade que, na opinião do inspetor, seriam
mais apropriados à adequada demonstração da posição patrimonial e
financeira ou do resultado das operações; e
• descrição dos efeitos que teriam resultado da adoção dos princípios de
contabilidade propostos pelo inspetor. A ressalva, no parecer, deve ser
redigida com a prudência que as circunstâncias exigirem.
No caso em que a Administração Direta, Autarquias e Fundações, dentro das
circunstâncias especiais, adotam princípios de contabilidade ainda não geralmente
aceitos unicamente para evitar distorções que poderiam ocorrer nas demonstrações
contábeis, o inspetor, ao fazer referência a este fato, deve manifestar-se sobre o
procedimento adotado, fundamentando sua opinião.
6.5 INFORMAÇÕES CONTIDAS NAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
Independentemente da propriedade com que foram aplicados os princípios de
contabilidade, é necessário que as informações contidas nas demonstrações
contábeis permitam adequada interpretação da posição patrimonial e financeira e de
resultado econômico. É necessário, portanto, levar em consideração a forma, a
disposição, o conteúdo e a terminologia dos informes nelas contidos, bem como a
necessidade e a propriedade de notas explicativas a elas apensas.
Se o inspetor concluir que as demonstrações contábeis são omissas com
respeito a informações que julgar necessárias para sua adequada interpretação,
devem ser incluídos no parecer os indispensáveis esclarecimentos e, se for o caso, a
correspondente ressalva.
Informações sigilosas, cuja divulgação seria consideravelmente prejudiciais à
Administração Direta, Autarquias e Fundações, poderão, a critério do inspetor, deixar
de ser reveladas.
6.6 EVENTOS SUBSEQÜENTES
O parecer do inspetor é emitido sobre as demonstrações contábeis que
refletem a posição patrimonial e financeira bem como sobre os resultados das
operações relativas ao período findo em determinada data. Contudo, posteriormente,
até a conclusão do exame pelo inspetor, podem ocorrer eventos ou transações que,
pela sua relevância, influem substancialmente na posição da Administração Direta,
Autarquias e Fundações. E indispensável que esses fatos sejam considerados na
apreciação das demonstrações examinadas.
Parte considerável do exame é executado pelo inspetor após a data do
levantamento do balanço. Embora o inspetor não tenha obrigação de estender os
procedimentos de inspeção com a finalidade de cobrir, também, as transações do
período subseqüente, seu programa de trabalho deve incluir certos procedimentos
executados normalmente nesse período.
O inspetor deve levar em consideração os eventos subseqüentes e exigir,
quando apropriado, os ajustes das contas ou a inclusão de notas explicativas sobre
assuntos considerados indispensáveis à interpretação apropriada das
demonstrações contábeis. Caso as demonstrações sejam omissas quanto ao efeito
de eventos subseqüentes, o inspetor deverá fazer a correspondente ressalva no
parecer.
7 PLANO DE AUDITORIA
As auditorias obedecerão a plano específico a ser aprovado pelo Plenário em
Sessão Extraordinária de caráter reservado. E deverão ter como objetivos principais
a determinação dos recursos humanos e materiais necessários à sua realização de
forma a subsidiar o planejamento das atividades propiciando um adequado
planejamento dos trabalhos estabelecendo a forma de prestação de serviço técnico
especializado a ser requisitado aos órgãos e entidades federais.
Na inclusão de unidades da Administração Federal no Plano considerar-se-ão,
entre outros critérios, a materialidade dos recursos, a relevância dos assuntos a
serem abordados e a natureza e importância sócio-econômica dos órgãos, entidades
e programas de governo a serem auditados.
Segundo Manual Nacional de Auditoria Governamental / Coordenação,
Desenvolvimento e Elaboração (1999), a inclusão de programas de governo, órgãos
e demais entidades da administração direta e indireta na programação de auditorias
operacionais a serem realizadas pelo Tribunal deve ser fundamentada em fatos ou
ocorrências que justifiquem a realização de auditoria nessa modalidade,
considerando, ainda, os seguintes critérios:
a) grau de importância sócio-econômica do órgão/entidade;
b) volume de recursos geridos;
c) indícios de deficiências nos controles internos;
d) indicadores obtidos a partir das demonstrações financeiras;
e) informações veiculadas pelos meios de comunicação;
f) ocorrência recente da criação, transformação ou processo de
privatização/extinção;
g) lapso decorrido desde a última inspeção/auditoria;
h) existência de áreas críticas identificadas em trabalhos anteriores, mas ainda não
auditadas.
O Plano de Auditoria será compatibilizado com as diretrizes gerais constantes
do Plano Estratégico do Tribunal e com as diretrizes específicas, aprovadas pelo
Plenário, de acordo com proposta do Relator das Contas prestadas anualmente pelo
Presidente da República.
O Plano de Auditoria será elaborado semestralmente pela Unidade Técnica
Responsável pela coordenação e controle das auditorias, mediante consolidação das
informações prestadas pelas demais Unidades Técnicas, após crítica preliminar e
consulta aos respectivos Relatores, e encaminhado à Presidência do Tribunal até os
dias 10 de junho ou 25 de novembro de cada ano.
Na elaboração do Plano de Auditoria do Tribunal, tendo em vista a
necessidade de articulação das ações de controle, poderão ser consideradas as
informações constantes de plano de atividades de auditoria dos Sistemas de
Controle Interno.
Constarão do Plano de Auditoria, dentre outras informações, a indicação dos
órgãos, entidades e programas de governo a serem auditados no período, o objetivo
dos trabalhos, os prazos e os custos estimados para a realização das auditorias.
8 AUDITORIA NO SISTEMA DE PLANEJAMENTO
O plano plurianual e o orçamento público instituído na Constituição Federal e
Lei Orgânica dos Municípios, como instrumentos de planejamento e controle da
administração pública, permitem periodicamente que as ações da administração
públicas sejam avaliadas e reordenadas seus objetivos e fins de governo.
O processo de planejamento governamental é estruturado a partir do plano
plurianual de governo, que engloba, orientações estratégicas; diretrizes; objetivos;
problemas; programas; ações; (com definição de metas, prazos e recursos), voltados
para obtenção de resultados, requer uma avaliação que venha responder:
- sobre o desempenho dos programas;
- pelos resultados alcançados por objetivos; se o PPA está cumprindo seus objetivos
e obedece a diretrizes estratégicas formuladas;
- se os recursos financeiros planejados foram suficientes e adequadamente
arrecadados.
A auditoria do sistema de planejamento municipal terá como objetivo certificar
se o sistema de indicadores utilizado permite a fundamentação, a definição, o
acompanhamento e avaliação dos instrumentos de planejamento de modo a aferir:
Se a consecução do objetivo dos programas, decorrentes da análise de
instrumentos gerenciais, possibilita avaliar a evolução do índice relativo, quando
comparado ao indicador escolhido;
Se o comportamento das metas e índice de execução física e financeira dos
projetos e atividades, contextualizando todas as ações que compõem os programas
de governo, apresentam-se satisfatórios;
O grau de satisfação da sociedade quanto à qualidade e suficiência dos bens
e serviços ofertados pelo programa de governo municipal;
O nível de desempenho alcançado, quanto ao atingimento das metas, a
qualidade e produtividade estabelecidas, para programas de ações continuadas;
O desempenho conjunto de programas de cada área de atuação do governo,
em relação aos objetivos estabelecidos no PPA;
O resultado da consolidação física e financeira de cada um dos programas;
Se o corpo funcional envolvido na execução dos programas, foram
devidamente capacitados para a execução das tarefas lhes atribuídas;
Se os indicadores adotados foram realmente adequados e apropriados para
fornecer resultados daquelas ações desenvolvidas ao nível de cada programa;
Se as execuções dos programas estão produzindo com regularidade, informações
necessárias que possibilitem conhecer e julgar sua qualidade;
Se a equipe encarregada da execução do programa, vem enfrentando os
problemas e apresentando satisfatório grau de resolutibilidade;
Se as informações geradas na execução dos programas, são confiáveis, seguras e
úteis;
Se os padrões, parâmetros e coeficientes técnicos são necessários e
suficientes para contribuir com a avaliação dos programas;
Se os recursos humanos, materiais, técnicos e financeiros postos à disposição dos
programas foram suficientes, adequados e necessários à implementação nas
diversas fases dos programas governamentais.
Para o procedimento de auditoria no sistema de planejamento, o auditor deve
escolher um tipo de auditoria que melhor responda as questões formuladas, neste
contexto à auditoria de desempenho mostra-se mais adequada, uma vez que,
segundo o Manual de Auditoria de Desempenho - TCU (1998 p. 9):
“a auditoria de desempenho consiste na avaliação sistemática dos programas,
projetos e atividades governamentais, assim como dos órgãos e entidades
jurisdicionadas ao Tribunal”.
Na visão do Manual de Auditoria de Desempenho - TCU (1998 p. 12):
“as auditorias de desempenho devem ser precedidas de um levantamento de
auditoria em seu objeto (programa, projeto, atividade, órgão ou entidade)”.
O levantamento de auditoria se constitui numa fase importante, à medida que
pode determinar se um trabalho proposto é exeqüível e relevante, e dê oportunidade
a que a equipe de auditores delimite os objetivos, a extensão, bem como a estratégia
metodológica mais adequada a ser utilizada.
CONCLUSÃO
Observou-se, inicialmente, que a auditoria foi utilizada como instrumento de
prestação de contas para todos aqueles que necessitam de respostas sobre o
acompanhamento da variação patrimonial.
Ante aos sucessivos escândalos que puseram em xeque a validade da função
revisional da auditoria, surgiram inúmeros questionamentos, alguns deles mesmo em
relação à importância desta atividade.
Feito o relato da responsabilidade com a qual é marcada a profissão de
auditoria, destacou-se que a ética e a independência são essenciais ao profissional.
Tal é a importância destes conceitos, que as diversas entidades profissionais
passaram a adotar como sinônimo do adequado desempenho profissional,
postulados básicos de ética e de independência, fontes indissociáveis do trabalho do
auditor.
Comparando-se a atuação deste mesmo profissional no âmbito das
instituições do Estado, atenta-se, ainda, para falta de melhor organização de
padrões para o exercício da profissão. Embora muito se tenha a questionar quanto
ao aspecto ética x independência no setor público, carecem as instituições
fiscalizadoras, de regulamentos uniformes, de modo que se possa firmar em âmbito
nacional código específico para a auditoria governamental.
Sob o aspecto público, a independência do auditor é obtida por força de
regramento próprio de cada tribunal de contas, sendo ressalvado ao colegiado do
órgão a decisão final sobre o que considerar irregular ou não. Cumprida a missão de
informar ao julgador, e não sendo impostos quaisquer impedimentos de ordem
técnica para exames dos documentos, informações e processos, acreditamos
cumprida tal exigência.
No que se refere ao atributo ético, como mencionado anteriormente, a forma
mais adequada de fazê-la existir, passa pela conscientização da função do auditor
sobre os resultados do trabalho que deseja operar.
A modernização da administração pública teve seu início com a Constituição
Federal, quando mostra que as entidades públicas devem reorganizar o
planejamento governamental, bem como fortalece a necessidade da adoção de
controle interno, e atribui ao Poder Legislativo à responsabilidade de exercer
“controle externo”, auxiliado pelos Tribunais de Contas.
A Lei de Responsabilidade Fiscal preconiza o ajustamento das contas
públicas, utilizando como elementos de gestão fiscal responsável, o planejamento no
processo orçamentário, regras e limites para despesas com pessoal e dívida pública,
mecanismos de compensação e correção de desvios, transparência e controle como
instrumentos capazes de fortalecer a gestão municipal, pelo aprimoramento
administrativo, participação popular e controle da sociedade.
Em princípio, a auditoria governamental contribuirá para organizar nas
administrações públicas, a gestão dos recursos públicos, à medida que contribui
para melhorar a realocação desses recursos, abrindo espaço para o controle social,
ao mesmo tempo em que contribuirá para aumentar a eficiência, eficácia e
economicidade da gestão pública.
O exercício do controle externo pelo Poder Legislativo, auxiliado pelos
Tribunais de Contas, tende a ser mais eficaz e eficiente, pois disporão de critérios
claros e objetivos na defesa das boas práticas de administração e aplicação de
recursos públicos.
Mudar a tradicional postura dos administradores públicos municipais torna-se
uma tarefa difícil, contudo não impossível, pois de um lado a Constituição Federal
torna a adoção do sistema de “controle interno obrigatório”, e do outro, a sociedade
exige transparência na aplicação dos recursos públicos.
A ênfase da participação social no processo de controle de aplicação dos
recursos públicos procura legitimar o planejamento e a execução do orçamento, à
medida que a sociedade aprove as ações desenvolvidas, dando-lhes legitimidade,
bem como se torna uma prática de participação adequadamente voltada para base
municipal, onde a interação gestor público/sociedade apresenta-se mais intensa.
A auditoria governamental com a evolução de sua performance vem sendo
aperfeiçoada, permitindo mostrar resultados positivos e pode também ser
considerada como um valioso instrumento de auxílio a accountability na gestão
pública, trabalhando no sentido de fortalecer as relações governo/sociedade
organizada, quando permite através da auditoria, a correção dos desvios nas ações
que são desenvolvidas pela gestão municipal.
A Constituição Federal de 1988 permitiu a reforma do Estado e com isso, a
descentralização de ações passando o Poder Público Municipal a assumir
programas de saúde e educação, entre outros, ampliando seu raio de ação, houve
ainda um significativo aporte de recursos e aumento de responsabilidade dos
gestores municipais. Tudo isso obriga a introdução de um sistema de controle interno
que contribuirá para auxiliar a gestão pública, na adoção de boas práticas de gestão
pública.
A administração pública municipal ao ampliar suas ações tem como obrigação
o desenvolvimento de ações que aliem a economicidade, a eficiência e atenda com
eficácia, os anseios da sociedade, bem como sinta a necessidade de implantar um
setor de auditoria interna que contribua decisivamente, na prevenção e detectação
de erros e/ou fraudes, tornando mais confiáveis os relatórios de gestão apresentados
pelos entes municipais.
A amplitude de ações delegada aos municípios obriga-os pela Lei de
Responsabilidade Fiscal, a divulgação por todos os meios, da prestação de contas
municipal e defende a LRF, uma efetiva participação popular que atue no controle
dos atos da administração municipal.
Cabe ao controle social, uma avaliação exterior (aquela que ultrapassa os
muros das instituições) das contas públicas que postas à disposição dos
contribuintes venham a ser examinadas e apreciadas, permitindo o julgamento de
sua legitimidade. Para que a administração pública municipal venha ter credibilidade
e transparência da gestão pública se faz necessário o pleno funcionamento de um
sistema de controle interno que possa garantir a observância da Lei nas ações que
serão desenvolvidas.
Destaque-se também, o papel desenvolvido pelo Poder Legislativo Municipal
quanto ao exercício do controle externo, ao qual cabe a aprovação das contas dos
Executivos Municipais, que auxiliados pelos Tribunais de Contas desempenham um
relevante serviço à sociedade e trabalham para o fortalecimento do Estado de
Direito.
Por último, para o exercício da gestão fiscal responsável, deverá o Município
aprimorar o seu processo de planejamento e execução orçamentária, exercendo um
rigoroso controle nas contas públicas, implantando mecanismos de compensação e
correção dos desvios – auditoria interna – com definição de procedimentos de forma
clara e possível de reexame por auditores externos, que permitam a execução das
ações propostas com transparência e induzir ao constante aprimoramento das
administrações municipais.
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