BASES CONSTITUCIONALES DEL DERECHO TRIBUTARIO MEXICANO ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV1

Arturo Pérez-Robles

Introducción 1.- La justificación del Estado como forma de organización social, comprende la realización de funciones y el ejercicio de atribuciones exclusivas de interés general, a través de los órganos que lo conforman, que constituyen el basamento de toda actividad económica, social y política. Para la realización de tales actividades, es necesario que el Estado tenga recursos económicos suficientes para su correcto desempeño, por lo que es la actividad financiera del Estado lo que posibilita el ejercicio de las mencionadas funciones públicas. La actividad financiera del Estado ha sido definida por el fiscalista mexicano Joaquín B. Ortega como “la actividad que desarrolla el Estado con el objeto de procurarse los medios necesarios para los gastos públicos destinados a la satisfacción de las necesidades públicas y en general a la realización de sus propios fines.”2 La actividad financiera conoce tres momentos fundamentales, a saber, a) el de la obtención de ingresos, b) el de la gestión o manejo de los recursos obtenidos, así como la administración y explotación de sus propios bienes patrimoniales de carácter permanente, y c) el de la realización de un conjunto de erogaciones para el sostenimiento de las funciones públicas y la prestación de los servicios públicos. 2.- Una de las herramientas más importantes con las que cuenta el Estado para realizar sus funciones en materia de Finanzas Públicas es la política fiscal, entendida como el conjunto de instrumentos y medidas diseñadas para obtener ingresos y distribuirlos a través del gasto, a fin de contribuir a cumplir los objetivos generales de la política económica. La política fiscal busca el equilibrio entre lo que se recauda y lo que se gasta, es decir, se refiere a la programación eficaz de los ingresos y gastos públicos, así como la relación entre ellos a través del presupuesto.

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ISBN en trámite 2 Citado por De la Garza, Sergio Francisco, Derecho financiero mexicano, 28ª edición, México, PORRUA, 2008, p. 5.

Por ello, la política de ingresos constituye la directriz, orientación, criterios y lineamientos que el Estado define, con la finalidad de obtener recursos necesarios para llevar a cabo su actividad. La actividad financiera del Estado y el cumplimiento de la política fiscal, se materializan en la emisión anual de dos instrumentos fundamentales: la Ley de Ingresos de la Federación y el Presupuesto de Egresos de la Federación. 3.- Anualmente el H. Congreso de la Unión aprueba la Ley de Ingresos de la Federación3, que constituye el ordenamiento legal en el que se establecen los ingresos que el Estado Mexicano en el ámbito federal, percibirá en un año calendario, los cuales se causan y recaudan conforme a las leyes en vigor. Sobre el particular, la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido, mediante Tesis Aisladas, que a pesar de la naturaleza anual de la Ley de Ingresos, que establece y regula los ingresos a nivel federal, ello no significa que las contribuciones establecidas en las leyes fiscales relativas tengan vigencia anual.4 Por su parte, corresponde a la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión la facultad exclusiva para aprobar el Presupuesto de Egresos de la Federación, por lo que en la emisión de dicho instrumento no tiene intervención la Cámara de Senadores y no constituye una ley en sentido formal y material5. En este sentido, en atención al órgano encargado de su emisión, el Presupuesto de Egresos de la Federación no tiene la naturaleza de ley en sentido formal, puesto que la Cámara de Senadores no participa en su emisión. Sin embargo, por los efectos que genera y el carácter impersonal de sus disposiciones, sí tiene la naturaleza de norma general y abstracta. Al no tratarse de una ley en sentido formal y material, eran cuestionables las facultades con las que contaba el Ejecutivo Federal en relación con el Presupuesto de Egresos aprobado. Lo anterior, ya que si bien el Presidente de la República está obligado a presentar la iniciativa de Decreto de Presupuesto, la Norma Fundamental no establece expresamente facultades o procedimientos para que el Jefe del Ejecutivo pueda inconformarse con el Presupuesto aprobado por la Cámara de Diputados, sin que fuera aplicable directamente la facultad de veto prevista en el artículo 72, apartados A y C Constitucionales, al no tratarse de una ley en sentido formal. 3 La aprobación de la Ley de Ingresos de la Federación debe sujetarse a las reglas previstas en el artículo 72 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, respetando que su discusión se inicie en la Cámara de Diputados, como lo apunta el apartado H) de la disposición constitucional en comento. 4 Tesis, Semanario Judicial de la Federación, Sexta Época, Volumen LXXII, Primera Parte, p.12. 5 El artículo 74, fracción IV de la CPEUM establece la facultad exclusiva de la Cámara de Diputados para aprobar el Presupuesto de Egresos de la Federación.

Lo anterior fue materia de la Controversia Constitucional número 109/20046 resuelta por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la que se determinaron las facultades que la Constitución otorga al Ejecutivo Federal en relación con el Presupuesto de Egresos de la Federación. A este respecto, el Pleno de nuestro Máximo Tribunal resolvió que de una interpretación armónica y teleológica de los artículos 70, último párrafo, 71, 72 y 74, fracción IV constitucionales, se advierte que el Ejecutivo Federal sí tiene facultades para formular observaciones al Presupuesto de Egresos aprobado por la Cámara de Diputados, mismas que sólo podrán superarse si son rechazadas por las dos terceras partes de los diputados presentes7. 4.- Como previamente se mencionó, la Ley de Ingresos de la Federación establece los ingresos que percibirá el Estado Mexicano en un año calendario. Dichos ingresos no están limitados o restringidos a los tributarios, sino también se incluyen los no tributarios. “Los ingresos tributarios son aquellos que recauda el Estado en ejercicio del poder de imperium. Quedan comprendidos en esta clasificación los impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras, derechos y accesorios (multas y recargos) que derivan de los mismos. Los ingresos no tributarios son aquellos que recauda el Estado que derivan de un acto de derecho público o de un acto de derecho privado, como por ejemplo los productos y la contratación de créditos”.8

6 La Controversia Constitucional número 109/2004 fue promovida por la Consejería Jurídica del Ejecutivo Federal, en contra de actos emitidos por la Cámara de Diputados del Congreso de la Unión consistentes en:

i) La aprobación del Acuerdo de la Mesa Directiva de la LIX Legislatura de la Cámara de Diputados de fecha 14 de diciembre de 2004 en el que se consideraron improcedentes las observaciones formuladas por el Ejecutivo Federal al Presupuesto de Egresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal 2005, y

ii) El Decreto de Presupuesto de Egresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal 2005. 7 La conclusión anterior es visible en la página 285 de la Ejecutoria de la Controversia Constitucional número 109/2004 en la que se establece textualmente lo siguiente:

“(…) Como corolario de la interpretación literal, sistemática, histórica y genético-teleológica, cuyo resultado converge en el contenido, sentido, razón de ser y finalidad de las normas inmersas en los artículos 70, último párrafo, 71, 72 y 74, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, se concluye que el Presidente de la República sí cuenta con facultades para hacer observaciones al Decreto del Presupuesto de Egresos de la Federación, las cuales, una vez discutidas y votadas, pueden superarse por la Cámara de Diputados al rechazarse por las dos terceras partes de los Diputados presentes. (…)”

8 De la Garza, Sergio Francisco, op.cit., p. 116.

Actualmente el artículo 2 del Código Fiscal de la Federación define lo que debemos entender por impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos, tal como se muestra a continuación:

“Artículo 2o.- Las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos, las que se definen de la siguiente manera: I. Impuestos son las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentran en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las señaladas en las fracciones II, III y IV de este Artículo. II. Aportaciones de seguridad social son las contribuciones establecidas en ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o a las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. III. Contribuciones de mejoras son las establecidas en Ley a cargo de las personas físicas y morales que se beneficien de manera directa por obras públicas. IV. Derechos son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados u órganos desconcentrados cuando en este último caso, se trate de contraprestaciones que no se encuentren previstas en la Ley Federal de Derechos. También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado. …”9

“El poder tributario del Estado, es decir, la facultad propia del Estado para crear tributos”10, cuenta con limitaciones constitucionales, a través de los llamados principios tributarios que se encuentran consagrados en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, mismos que más adelante quedarán analizados.

Sistema constitucional en materia tributaria El sistema distribución de competencia entre la Federación, los Estados y la Ciudad de México para crear contribuciones, se encuentra precisada en los artículos 73, 115, 117, 118, 122 y 124 de la Constitución.

9 Cfr. Artículo 2 del Código Fiscal de la Federación. 10 Sainz de Bujanda, “Notas de Derecho Financiero”, en De la Garza, op.cit., p. 207.

1.- De acuerdo con el artículo 73, fracción VII de la Constitución, la Federación podrá establecer las contribuciones que considere necesarias para cubrir el presupuesto, sin mayor límite que el respeto a los derechos fundamentales que consagra la Constitución en el artículo 31, fracción IV. Esto implica que existe concurrencia en la mayoría de las fuentes de tributación entre la federación, los Estados y la Ciudad de México, salvo aquellas que se

prohíba gravar a las entidades federativas o que expresamente se reserven a la propia Federación 2.- Así, La fracción XXIX del artículo 73 establece de manera específica la facultad del Congreso de la Unión para establecer contribuciones sobre el comercio exterior, instituciones de crédito y sociedades de seguro, especiales sobre gasolina y energía eléctrica, entre otros. Estas hipótesis deben entenderse como facultades expresamente reservadas a la Federación y, por ende, excluidas para las entidades federativas.11 3.- Por su parte, los artículos 117, fracciones IV a VII y el 118, fracción I, son disposiciones que prohíben a las legislaturas de los estados establecer contribuciones. El artículo 117 establece prohibición expresa para que los estados puedan gravar el tránsito de personas o mercancías que atraviesen su territorio, entre otros supuestos, en tanto que el artículo 118 establece un esquema de habilitación constitucional por parte del Congreso, en el sentido de que, salvo consentimiento de éste, los órganos legislativos de los estados no pueden crear derechos de tonelaje, ni otro alguno de puertos, ni imponer contribuciones sobre importaciones o exportaciones. 4.- El artículo 122 precisa que las leyes federales no podrán limitar la facultad de la Ciudad de México para establecer contribuciones sobre la propiedad inmobiliaria, su fraccionamiento, división, consolidación, traslación y mejora, así como las que tengan por base el cambio de valor de los inmuebles y las derivadas de la prestación de servicios públicos a su cargo, ni concederán exenciones en relación con las mismas. En este sentido, queda proscrito que las leyes de la Ciudad de México otorguen exenciones o subsidios en favor de persona o institución alguna, salvo aquellas que respeten la equidad en la tributación, en términos del artículo 31, fracción IV Constitucional. 11 Época: Sexta Época Registro: 257725 Instancia: Pleno Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación Volumen CV, Primera Parte Materia(s): Administrativa Tesis: Página: 112 IMPUESTOS, SISTEMA CONSTITUCIONAL EN MATERIA DE. La Constitución General no opta por una delimitación de la competencia federal y la estatal para establecer impuestos, sino que sigue un sistema complejo, cuyas premisas fundamentales son las siguientes: a) concurrencia contributiva de la Federación y los Estados en la mayoría de las fuentes de ingreso (artículo 73, fracción VII, y 124); b) limitaciones a la facultad impositiva de los Estados, mediante la reserva expresa y concreta de determinadas materias a la Federación (artículo 73, fracciones X y XXIX), y c), restricciones expresas a la potestad tributaria de los Estados (artículos 117, fracciones IV, V, VI y VII, y 118).

Se dispone que sólo estarán exentos en el pago de contribuciones establecidas por las leyes de la Ciudad de México, los bienes del dominio público de la Federación, de las entidades federativas o de los Municipios, salvo que tales bienes sean utilizados por entidades paraestatales o por particulares, bajo cualquier título, para propósitos distintos a los de su objeto público. Es facultad del Jefe de Gobierno de la Ciudad de México proponer al Poder Legislativo local las cuotas y tarifas aplicables a impuestos, derechos, contribuciones de mejoras y las tablas de valores unitarios de suelo y construcciones que sirvan de base para el cobro de las contribuciones sobre la propiedad inmobiliaria. Evolución normativa Texto original. En el texto original del artículo 31, fracción IV constitucional se estableció que son obligaciones de los mexicanos contribuir para los gastos públicos, así de la Federación como del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. 25-octubre-1993. En atención a la reforma en materia de organización política y de Gobierno del Distrito Federal que contempla, entre otras cosas, al Distrito Federal como sede de los Poderes de la Unión; se modificó la fracción IV del artículo 31 constitucional, para establecer como obligación de los mexicanos, contribuir para los gastos públicos de la Federación y del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan de la manera que dispongan las leyes. 29-enero-2016. Con motivo de la creación de la Ciudad de México, como entidad federativa con autonomía en todo lo concerniente a su régimen interior y a su organización política y administrativa, se modifica el texto de la fracción IV del artículo 31 constitucional, para establecer como obligación de los mexicanos, contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. Cabe destacar que en términos literales el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece la obligación de contribuir al gasto público a los mexicanos y que dicha disposición se ubica en el Capítulo II “De los Mexicanos” del Título Primero de la Norma Fundamental, por lo cual puede considerarse que dicha carga sólo le es aplicable a las personas físicas que tenga la nacionalidad mexicana, siendo excluidas las personas morales y extranjeros en general que lleven a cabo actividades en el país. Sin embargo, la mencionada obligación debe ser interpretada de manera armónica y sistemática, reconociendo que no es materia de la Norma Fundamental el regular situaciones y reglas particulares, sino sentar las bases y postulados fundamentales para la organización del Estado. En este sentido, la obligación y prerrogativas previstas en el artículo 31, fracción IV constitucional no deben ser interpretados en sentido restrictivo, por lo que se encuentran obligados a contribuir al gasto público no sólo los ciudadanos mexicanos, también lo están las personas morales y extranjeros que lleven a cabo actividades en el país en los términos específicos que establezcan las leyes federales.

Asimismo, al estar sujetos al imperio tributario del Estado Mexicano, las personas morales y extranjeros que lleven a cabo actividades en el país son titulares de los derechos fundamentales reconocidos en el artículo 31, fracción IV constitucional por lo que la obligación de contribuir al gasto público deber ser equitativa, proporcional y conforme a lo que establezcan las leyes que al efecto expida el Congreso de la Unión. Principios constitucionales de justicia tributaria

1 LEGALIDAD TRIBUTARIA

1.1 CONCEPTO Y ALCANCE

El principio de legalidad tributaria se encuentra consagrada en el artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, al establecer que los mexicanos deben de contribuir a los gastos públicos del Estado de la manera proporcional y equitativa que dispongas las leyes. El principio de legalidad tributaria consiste en que toda contribución debe estar prevista dentro de un marco legal que la establezca y la regule, lo que implica que todo tributo debe ser creado por un ordenamiento formal y materialmente legislativo, de tal suerte que no puede existir contribución válida sin que una ley previamente le dé origen (nullum tributum sine lege). En materia de contribuciones o impuestos, además de que la discusión y aprobación de la ley debe seguir el procedimiento previsto en el artículo 72 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en términos del apartado H) de la disposición constitucional en comento, su discusión debe comenzar en la Cámara de Diputados, tal como se muestra con la siguiente transcripción: “Artículo 72. Todo proyecto de ley o decreto, cuya resolución no sea exclusiva de alguna de las Cámaras, se discutirá sucesivamente en ambas, observándose la Ley del Congreso y sus reglamentos respectivos, sobre la forma, intervalos y modo de proceder en las discusiones y votaciones: … H. La formación de las leyes o decretos puede comenzar indistintamente en cualquiera de las dos Cámaras, con excepción de los proyectos que versaren sobre empréstitos, contribuciones o impuestos, o sobre reclutamiento de tropas, todos los cuales deberán discutirse primero en la Cámara de Diputados. …” En este sentido, atendiendo al principio de legalidad tributaria, las contribuciones deben estar establecidas en una ley formal y material, la cual debe observar el procedimiento y

formalidades previstas en el artículo 72 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y por ende, su discusión debe comenzar en la Cámara de Diputados12. El principio de legalidad tributaria tiene como base el de seguridad jurídica, en razón de que permite que los contribuyentes conozcan la forma, contenido y alcance de sus obligaciones tributarias e impide la actuación arbitraria y discrecional de la autoridad fiscal. Sobre el particular, cabe mencionar que nuestra H. Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que el principio de legalidad tributaria exige que sea el legislador, y no las autoridades administrativas, quien establezca los elementos esenciales de las contribuciones13, con un grado de claridad y concreción razonable, a fin de que los gobernados tengan plena certeza sobre la forma en que deben atender sus obligaciones tributarias, máxime que su cumplimiento defectuoso tiende a generar actos de molestia y, en su caso, a la emisión de sanciones que afectan su esfera jurídica.14 Para determinar el alcance o profundidad del principio de legalidad tributaria, es necesario acudir al de la reserva de ley, en atención a la estrecha semejanza y vinculación que mantienen ambos principios entre sí.

12 El incumplimiento del proceso legislativo que establece el artículo 72 constitucional puede generar la inconstitucionalidad de las contribuciones que fueron aprobadas por el Congreso de la Unión, como sucedió con el Octavo de las Disposiciones Transitorias de la Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal de 2002, que incluyó un impuesto a la venta de bines y servicios suntuarios el cual fue declarado inconstitucional por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Época: Novena Época, Registro: 185420, Instancia: Pleno, Tipo de Tesis: Jurisprudencia, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo XVI, Diciembre de 2002 Materia(s): Constitucional, Administrativa Tesis: P./J. 51/2002 Página: 5 CONTRIBUCIONES. EL ARTÍCULO 8o. TRANSITORIO DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2002, QUE ESTABLECE EL IMPUESTO A LA VENTA DE BIENES Y SERVICIOS SUNTUARIOS, ES INCONSTITUCIONAL POR NO HABERSE DISCUTIDO PRIMERO EN LA CÁMARA DE DIPUTADOS. De acuerdo con el artículo 72, inciso H), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, la formación de leyes que establezcan contribuciones deberá discutirse primero en la Cámara de Diputados, disposición que se encuentra reiterada en el artículo 62 del Reglamento para el Gobierno Interior del Congreso General de los Estados Unidos Mexicanos; por tanto, el artículo 8o. transitorio de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de 2002, incorporado por la Cámara de Senadores, que estableció un impuesto a la venta de bienes y servicios suntuarios, resulta inconstitucional por no haberse observado el procedimiento antes indicado. Dicha violación trasciende a la validez de la norma, porque se llevó a cabo en contra del texto expreso de la disposición primeramente citada. El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada hoy diecinueve de noviembre en curso, aprobó, con el número 51/2002, la tesis jurisprudencial que antecede. México, Distrito Federal, a diecinueve de noviembre de dos mil dos. 13 De conformidad con el artículo 5 del Código Fiscal de la Federación, los elementos esenciales de las contribuciones son el sujeto, objeto, base tasa o tarifa. 14 Jurisprudencia P./J. 106/2006, Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, Tomo XXIV, Octubre de 2006, p.5.

La doctrina clasifica la reserva de ley en absoluta y relativa. La primera aparece cuando la regulación de una determinada materia queda acotada en forma exclusiva a la ley formal; en nuestro caso, a la ley emitida por el H. Congreso de la Unión, ya sea federal o local. La segunda permite que otras fuentes de la ley regulen parte de la disciplina normativa de determinada materia, pero a condición de que la Ley sea la que determine expresa y limitativamente las directrices a las que dichas fuentes deben ajustarse. En este supuesto, la ley puede limitarse a establecer los principios y criterios dentro de los cuales la concreta disciplina de la materia reservada podrá posteriormente ser establecida por una fuente secundaria. En materia tributaria, como parte del principio de legalidad previsto en la fracción IV del artículo 31 constitucional, nuestra H. Suprema Corte de Justicia de la Nación estableció que opera la reserva de ley relativa.15 Lo anterior, debido a que estimó que la materia tributaria no debe ser regulada en su totalidad por una ley formal, sino que basta con que los elementos esenciales de la contribución se describan en ella, para que puedan ser desarrollados en otros ordenamientos de menor jerarquía, ya que la presencia del acto normativo primario marca un límite de contenido para las normas secundarias posteriores, las cuales nunca podrán contravenir la norma primaria.16 Además, tal remisión debe constituir un complemento de la regulación legal que sea indispensable por motivos técnicos o para el debido cumplimiento de la finalidad recaudatoria.17 En congruencia con lo anterior, la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación sustentó mediante Tesis Aislada P. XLII/2006, que el principio de reserva de ley relativo que opera en materia tributaria, aplica únicamente tratándose de los elementos cuantitativos del tributo, como son la tasa y base, puesto que, en muchas ocasiones, para cifrar el hecho imponible es indispensable realizar operaciones o acudir a aspectos técnicos. Atendiendo a los criterios emitidos por la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación en relación con el principio tributario de reserva de ley relativo, es dable concluir que para cumplir con el principio de legalidad tributaria, los elementos cualitativos de las contribuciones, como son el sujeto y objeto, deben estar regulados en una ley formal y material, lo que no sucede con los elementos cuantitativos de las contribuciones, a saber, la base y tasa.

15 Tesis Aislada P. CXLVIII/97, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, p. 78. 16 Tesis Aislada P. XLII/2006, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, p. 15. 17 Idem.

La conclusión anterior deriva de la aplicación y tendencia de los criterios más recientes emitidos por nuestro máximo Tribunal de Justicia, donde se han establecido parámetros y límites respecto del alcance del principio de legalidad tributaria consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Así, en el derecho mexicano existe una reserva relativa de Ley en materia tributaria, no siendo obligatorio que las contribuciones sean establecidas y reguladas en su totalidad por la Ley, sino simplemente ésta cree y regule sus elementos esenciales cualitativos, pudiéndose disciplinar los demás aspectos mediante normas secundarias, a través de cláusulas habilitantes,18 para lo cual se debe atender a la jerarquía normativa prevista en el artículo 133 constitucional y a la interpretación de dicha disposición mediante criterios jurisdiccionales.19

1.2 EXCEPCIONES

Nuestras Carta Magna establece dos excepciones al principio de legalidad tributaria, a saber, el Decreto-Ley y el Decreto-Delegado, casos en los cuales el titular del Ejecutivo Federal se encuentra facultado por la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos para emitir Decretos con fuerza de Ley que pueden modificar o suprimir las existentes, o bien, pueden crear nuevos. El Decreto-Ley se encuentra previsto en el artículo 29 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y consiste en el conjunto de disposiciones jurídicas dictadas por el Ejecutivo Federal en uso de sus facultades extraordinarias para hacer frente, de una manera rápida, a situaciones de emergencia que perturbe la paz pública.20 En términos de lo dispuesto por el artículo 29 constitucional el titular del Ejecutivo Federal, siguiendo el procedimiento excepcional y observando los principios de legalidad, racionalidad, proclamación, publicidad y no discriminación, lo cual fue adicionado mediante Decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 10 de junio de 2011, puede establecer algún tributo que no esté contemplado en una Ley, como podría ser un “tributo de guerra”. Por su parte, el Decreto-Legado constituyen las normas emitidas por el titular del Ejecutivo Federal de conformidad con el segundo párrafo del artículo 131 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación expedidas por el H. Congreso de la Unión, o bien, para crear otras, cuando lo estime urgente, a fin de regular el comercio exterior, la economía del país, la estabilidad de la producción nacional, o de realizar cualquiera otro propósito en beneficio del país. 18 Tesis Aislada 1a. XXIV/2012 (10a.), Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, p. 665. 19 Tesis Aisalda IV Región) 2o.1 CS (10a.), Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, p. 1788, y TESIS AISLADA: P. LXXVII/99, Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, p. 46. 20 Rodríguez Lobato, Raúl, Derecho Fiscal, 2ª edición, HARLA, México, 1998, págs. 25 y 26.

2. PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA

2.1 EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA Y CAPACIDAD

CONTRIBUTIVA El principio de proporcionalidad en materia tributaria, implica que las contribuciones establecidas por las leyes fiscales guarden una estrecha relación entre el sujeto pasivo del tributo y su respectiva capacidad contributiva. La capacidad contributiva radica en la idoneidad requerida respecto de un contribuyente para socorrer al gasto público, idoneidad que a su vez debe ser efectiva, esto es, que sin lugar a dudas pueda derivarse de la señal económica o jurídica manifestativa de riqueza. Sobre el particular, el tratadista Francesco Moschetti se pronuncia del siguiente modo, al analizar el principio de capacidad contributiva a la luz del derecho italiano: “Ha sido afirmado reiteradamente por la Corte que la capacidad contributiva es la idoneidad del sujeto a efectuar la prestación impuesta coactivamente y que tal idoneidad debe ser deducida de la existencia concreta del presupuesto económico relativo.”21 Por su parte, Loris Tosi efectúa la cita que sigue, a propósito del estudio de la noción de capacidad contributiva: “El Tribunal Constitucional ha declarado que por ‘capacidad’ hay que entender una idoneidad efectiva; es decir, que la aptitud requerida para contribuir no puede ser simplemente ficticia, como se ha evidenciado en más de una ocasión, con sentencias que han influido de manera profunda no solo en los hábitos sociales, sino también en los económicos.” 22

De ahí la estrecha vinculación que siempre debe existir entre el hecho imponible y la potencialidad de contribuir a los gastos públicos. El impuesto, como tal, habrá de estar referido a la capacidad contributiva del sujeto pasivo; pero el nexo que debe advertirse particularmente entre el objeto de ese impuesto, que se erige como uno de sus elementos esenciales, y la aptitud de aportar al gasto público, toma especial relevancia. Esta circunstancia se refleja en el hecho generador que específicamente detona la carga del gravamen.

21 AMATUCCI Andrea, director, Tratado de Derecho Tributario, Tomo Primero, Editorial Temis, Colombia, 2001, p. 260. 22 Ibidem, p. 285.

La idoneidad efectiva para sufragar los gastos públicos que debe predicarse de los sujetos pasivos, tiene que desprenderse del signo elegido o divisado por el Legislador como indicativo de riqueza, para que el ejercicio de la potestad de gravarlo pueda reputarse como válido desde la perspectiva constitucional.

En otras palabras, el principio de proporcionalidad tributaria exige que al establecerse un impuesto, su objeto o materia imponible muestre correspondencia con una capacidad contributiva auténtica, al realizarse el hecho generador. Tanto el hecho imponible, que no es otra cosa sino la descripción legal de las hipótesis de cuya realización depende el nacimiento de la obligación tributaria, como el objeto mismo del impuesto, habrán de reportar una genuina capacidad contributiva, en obediencia a la garantía de proporcionalidad tributaria. Los alcances de la obligación para el Legislador de respetar la capacidad contributiva no se agotan en lo previamente expuesto; adicionalmente, resulta imperioso que el parámetro o base imponible del impuesto esté ligada a la idoneidad efectiva de ayudar al sostenimiento de los gastos públicos, pues a través de dicho elemento se mide esencialmente esa potencialidad. La base gravable de un impuesto constituye el perfil cuantitativo del hecho imponible, esto es, y de alguna manera, la medida de la capacidad contributiva, por lo que obvio es apuntar que tiene existir coherencia entre aquel elemento esencial y esta última para que se acate el principio de proporcionalidad. Dino Jarach sostiene que: “La base imponible representa uno de los elementos constitutivos del hecho imponible y responde a la necesidad de cuantificar dicho presupuesto de hecho a fin de aplicar sobre esa cantidad el porcentaje o la escala progresiva cuya utilización dará como resultado el importe del impuesto. La adecuación del monto del impuesto a la magnitud de los hechos económicos que constituyen los presupuestos legales de las obligaciones tributarias, implica -necesariamente- una medición de los hechos imponibles, es decir la aplicación de una unidad de medida que permita transformar esos hechos en cantidades, a las que se aplicarán las alícuotas correspondientes. En los impuestos, en general, estas unidades de medida se aplican directamente sobre el objeto material, o sea, sobre el aspecto objetivo de los hechos imponibles.” 23 La base de medición habrá de guardar correspondencia con el aspecto objetivo de los hechos imponibles y desde luego, con la capacidad contributiva, a efecto de que el establecimiento del impuesto respectivo pueda estimarse constitucional. El monto o importe del gravamen, cuyo cálculo descansa fundamentalmente en la base gravable, debe reflejar fielmente la

23 JARACH Dino, Finanzas Públicas y Derecho Tributario, 3ª edición, Abeledo-Perrot, Argentina, 2004, p. 384.

magnitud del hecho imponible, y por tanto, la real potencialidad de contribuir al gasto público. Cuando se instaure un impuesto y se pase por alto alguna de las interconexiones antes mencionadas, la Ley que lo prevé y regula devendrá inconstitucional puesto que indefectiblemente se quebrantará la garantía de proporcionalidad tributaria.

2.2 PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA EN LA TASA O TARIFA DE LA

CONTRIBUCIÓN Nuestra H. Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido que el juicio relativo a la proporcionalidad del gravamen debe limitarse a verificar si la tributación se ajusta a la capacidad contributiva de los gobernados, conforme a una banda -cuya apreciación y medida corresponde al propio legislador-, en la que el parámetro más bajo, en el cual no debe penetrar la tributación, es el mínimo existencial o mínimo vital que permite la subsistencia del causante como agente titular de derechos y obligaciones en un Estado social y democrático de Derecho; mientras que el parámetro máximo lo constituye la no confiscatoriedad del gravamen, de tal suerte que no se agote el patrimonio del causante o la fuente de la que deriva la obligación tributaria. Derivado de lo anterior, la H. Suprema Corte de Justicia de la Nación estableció algunos elementos que se deben considerar para que las tasas o tarifas de las contribuciones, respeten el principio de proporcionalidad tributaria.24 Esos elementos son: a) Que la determinación de la tasa máxima forma parte del ámbito amplio de configuración política que el Tribunal Constitucional debe reconocer al legislador tributario; b) Que dicha determinación puede ser tomada considerando al sistema tributario en lo general, de tal manera que la tasa o tarifa máxima del impuesto sobre la renta puede obedecer a la definición de la tasa aplicable en otros gravámenes; c) Que el fenómeno financiero público no se agota en la propia recaudación, sino que su análisis puede abarcar también el aspecto relativo a la forma en que se distribuye el gasto público; y, finalmente, y, d) Que el "sacrificio" que la tributación puede significar en cada caso es un elemento eminentemente subjetivo, con base en el cual podrían llegar a desprenderse postulados generales, mas no estructuras técnicas ni parámetros de medición que pretendan ser objetivos y aplicables en la práctica. En precedentes recientes y como resultado de la incorporación de enfoques garantistas en el análisis de los actos de autoridad, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha reconocido

24 Jurispruencia 1a./J. 77/2011, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, p. 118.

el derecho fundamental al “Mínimo Vital” como parte derivación del principio de proporcionalidad tributaria. El derecho al Mínimo Vital25 exige analizar si el sujeto pasivo del impuesto que no dispone de recursos materiales necesarios para subsistir digna y autónomamente, por lo que 25 Sobre el concepto de alances del Mínimo Vital como límite a la facultad impositiva del Estado, son relevantes las siguientes tesis: Época: Novena Época Registro: 172546 Instancia: Primera Sala Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo XXV, Mayo de 2007 Materia(s): Constitucional, Administrativa Tesis: 1a. XCVIII/2007 Página: 792 DERECHO AL MÍNIMO VITAL. CONSTITUYE UN LÍMITE FRENTE AL LEGISLADOR EN LA IMPOSICIÓN DEL TRIBUTO. En el marco que corresponde a la materia fiscal, el derecho al mínimo vital constituye una garantía fundada en la dignidad humana y como presupuesto del Estado democrático, de tal manera que los principios especiales que rigen el sistema tributario han de ser interpretados a la luz de los principios fundamentales que informan toda la Constitución. A partir de lo anterior, la capacidad contributiva -concepto capital para juzgar en relación con la proporcionalidad del gravamen, al menos en lo que hace a impuestos directos- ha de apreciarse teniendo en cuenta el contexto real, por lo cual debe precisarse que, si bien el deber de tributar es general, el derecho al mínimo vital exige analizar si la persona que no disponga de los recursos materiales necesarios para subsistir digna y autónomamente puede ser sujeto de ciertas cargas fiscales que ineludible y manifiestamente agraven su situación de penuria, cuando ello puede coexistir con la insuficiencia de una red de protección social efectiva y accesible a los más necesitados. Así, se considera que los causantes deben concurrir al levantamiento de las cargas públicas con arreglo a su capacidad contributiva, en la medida en la que ésta exceda un umbral mínimo que únicamente así podrá considerarse idónea para realizar en el campo económico y social las exigencias colectivas recogidas en la Constitución. El respeto al contenido esencial de este derecho exige que no se pueda equiparar automáticamente la capacidad que deriva de la obtención de cualquier recurso con la capacidad de contribuir al gasto público, todo ello respecto de las personas que puedan carecer de lo básico para subsistir en condiciones dignas; la acepción negativa del derecho al mínimo vital se erige como un límite que el Estado no puede traspasar en materia de disposición de los recursos materiales necesarios para llevar una vida digna. Esta limitante se ha expresado tradicionalmente en la prohibición de los impuestos confiscatorios, pero también es especialmente relevante para el caso el derecho al mínimo vital, en particular el de las personas que apenas cuentan con lo indispensable para sobrevivir. Lo dicho no implica intromisión alguna en la esfera legislativa dentro de la cual se inscribe la configuración del sistema tributario, dado que la misma, por una parte, no es ilimitada -siendo que corresponde a este Alto Tribunal la verificación del apego a las exigencias constitucionales- y por el otro, no es pretensión de la Suprema Corte de Justicia de la Nación que legalmente se defina con toda certeza ese mínimo de subsistencia que serviría de punto de partida en la imposición, sino que se reconozca un patrimonio protegido a efectos de atender las exigencias humanas más elementales, lo cual implica excluir las cantidades o conceptos que razonablemente no puedan integrarse a la mecánica del impuesto -ya sea a nivel del objeto o que no puedan conformar su base imponible-, toda vez que dichos montos o conceptos se encuentran vinculados a la satisfacción de las necesidades básicas del titular. Época: Décima Época Registro: 159819 Instancia: Pleno Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación Libro 1, Diciembre de 2013, Tomo I Materia(s): Constitucional Tesis: P. VIII/2013 (9a.) Página: 138 DERECHO AL MÍNIMO VITAL. SUS ALCANCES EN MATERIA TRIBUTARIA. Existen diversas acepciones de lo que debe entenderse por derecho al mínimo vital en el ámbito tributario, sin que exista una posición unánime al respecto. Sin embargo, puede apreciarse una misma postura en cuanto a la forma en la que ese derecho, como derivación del principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, busca resguardar los signos de capacidad económica -mas no contributiva, en tanto no resulta idónea para tal fin- destinados a satisfacer necesidades primarias, de manera que en tanto se supere ese nivel mínimo, la auténtica capacidad contributiva del causante

no puede afrontar ciertas cargas fiscales que ostensiblemente agraven su situación particular. En este sentido, en respeto al derechos fundamental de proporcionalidad tributaria, la facultad impositiva del Legislador se encuentra limitada a gravar todo signo revelador de riqueza que exceda del Mínimo Vital, esto es, de los recursos económicos elementales e indispensables para garantizar una existencia digna y autónoma.

2.3 EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA EN LOS IMPUESTOS INDIRECTOS

Los impuestos indirectos gravan manifestaciones indirectas de riqueza, es decir, atienden al patrimonio que la soporta -el del consumidor contribuyente de facto-, de manera que sin conocer su dimensión exacta y sin cuantificarlo positivamente, el legislador considera que si dicho patrimonio es suficiente para soportar el consumo, también lo es para pagar el impuesto. Derivado de lo anterior, el principio de proporcionalidad tributaria en los impuestos indirectos atenderá a la estrecha vinculación entre el objeto del impuesto y el monto del gravamen, para lo cual se debe considerar la incidencia del tributo de que se trate, es decir su traslación y acreditamiento.26

2.4 EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA EN LOS DERECHOS Nuestro Máximo Tribunal de Justicia ha señalado que el principio de proporcionalidad tributaria guarda una connotación distinta tratándose de los “derechos”, en atención a la especial naturaleza jurídica que éstos guardan. a) Tratándose de derechos por la prestación de un servicio, el principio de proporcionalidad tributaria se materializa en la existencia de una relación directa entre el monto que el contribuyente paga y el servicio prestado por el Estado, entendido éste como la actividad realizada por el órgano de autoridad en funciones de derecho público por medio de la cual otorga, reconoce o modifica derechos y obligaciones a los particulares.27

impone la necesidad de aportar al sostenimiento de los gastos públicos, en cumplimiento a la obligación establecida en el precepto referido. En ese sentido, esta Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que el derecho al mínimo vital se configura, desde el punto de vista tributario, como una proyección del principio de proporcionalidad tributaria y entraña una garantía de las personas, por virtud del cual el legislador, al diseñar el objeto de las contribuciones e identificar la capacidad idónea para contribuir, debe respetar un umbral libre o aminorado de tributación, según sea el caso, correspondiente a los recursos necesarios para la subsistencia de las personas, en el cual le está vedado ejercer sus facultades por no estar legitimada constitucionalmente la imposición de gravámenes sobre ese mínimo indispensable, es decir, un derecho por cuya virtud las personas no serán llamadas a contribuir en tanto no satisfagan sus necesidades más elementales, correlativo al deber del legislador de respetar este límite. 26 Idem. 27 Jurisprudencia P./J. 3/98, Semanario Judicial de la Federación y Gaceta, Novena Época, p. 54.

Lo anterior, toda vez que los derechos por la prestación de un servicio se generan por la realización de un servicio público particular divisible por parte del Estado, de manera tal que se establece una relación directa entre el Estado prestador del servicio y el particular. Es con motivo de dicha relación directa entre el Estado y el particular que el monto establecido para los derechos por servicio debe fijarse en atención al servicio prestado por el Estado. Con el objeto de determinar la correspondencia entre el servicio prestado por el Estado y el monto pagado por el contribuyente es necesario establecer que el Estado destina una serie de recursos humanos y técnicos para la prestación de los servicios a favor de los particulares, motivo por el cual el costo del servicio prestado por el Estado puede advertirse con el costo que le representa al órgano de autoridad la prestación del mismo. Por ello, las cuotas a pagar con motivo de la realización del acto de autoridad incitado por el contribuyente deben guardar una relación directa con el costo del servicio, es decir, los recursos humanos y económicos destinados por el Estado para la prestación del mismo. b) El principio de proporcionalidad tributaria en materia de derechos del dominio público exige que las cuotas a pagar con motivo del uso de un bien del dominio público, deben guardar una relación directa con el grado de utilización o aprovechamiento de dicho bien, así como con el beneficio que de él obtenga el usuario, la abundancia, disponibilidad o escasez del mismo, y en general con su naturaleza.28 Los lineamientos anteriores obedecen básicamente a que el Estado permite a los particulares hacer uso de bienes cuyo dominio es público, razón por la cual en la medida en que dichos particulares obtengan un provecho derivado de tal uso, serán impuestas cargas pecuniarias como lo son los derechos. Derivado de lo anterior, es dable concluir que tratándose de derechos por el uso del dominio público, el principio de proporcionalidad se cumple estableciendo cuotas que reflejen el grado de utilización o aprovechamiento del bien del dominio público de que se trate, para lo cual resulta indispensable que dicho aprovechamiento sea medido en unidades de consumo o utilización de conformidad con la naturaleza del bien, así como del beneficio que de él obtenga el usuario.

3. EQUIDAD TRIBUTARIA El principio de equidad tributaria prohíbe la existencia de cargas impositivas o regímenes tributarios diferentes a contribuyentes que se encuentren en las mismas o similares condiciones frente a la norma. En este sentido, en cumplimiento al mencionado principio, los contribuyentes que se encuentren las mismas o similares condiciones, deben soportar las mismas cargas impositivas. 28 Jurisprudencia P./J. 95/2000, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, p. 5.

Como se advierte, el principio en estudio evita la aplicación de cargas impositivas injustificadas y discriminatorias para un determinado tipo de contribuyentes, de manera tal que no pueda utilizarse a la política fiscal como medio para favorecer a un determinado grupo de interés. Así, todos los causantes que se encuentren en las mismas condiciones, esto es, realicen las mismas actividades, tengan el mismo tipo social o actualicen en mismo supuesto de causación, deben soportar las mismas cargas impositivas. En sentido contrario, el principio que se analiza obliga también al creador de la norma tributaria a establecer categorías y cargas impositivas diferentes para aquellos causantes que no se encuentran en las mismas condiciones y circunstancias. De esta forma, el postulado básico del principio de equidad tributaria consiste en imponer las mismas cargas impositivas a los contribuyentes que se encuentran en las mismas condiciones y diferentes a los que no guardan la misma situación. A este respecto, el H. Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación29 ha establecido el contenido y alcances de la garantía de equidad tributaria, como manifestación específica 29 El criterio del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en relación con el contenido y alcances del principio de equidad tributaria es visible en las siguientes jurisprudencias: Novena Época Registro: 192290 Instancia: Pleno Jurisprudencia Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XI, Marzo de 2000 Materia(s): Constitucional, Administrativa Tesis: P./J. 24/2000 Página: 35 “IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. De una revisión a las diversas tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno al principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, necesariamente se llega a la conclusión de que, en esencia, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales.” El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada hoy veintinueve de febrero en curso, aprobó, con el número 24/2000, la tesis jurisprudencial que antecede. México, Distrito Federal, a veintinueve de febrero de dos mil. Novena Época, Registro: 198402, Instancia: Pleno, Jurisprudencia, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, V, Junio de 1997, Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: P./J. 42/97, Página: 36 “EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONES DISPARES. El texto constitucional establece que todos los hombres son iguales ante la ley, sin que pueda prevalecer discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión o cualquier otra condición o

aplicable en el ámbito tributario del derecho fundamental de igualdad establecido en el artículo 1º de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. De esta forma, es criterio de nuestro Máximo Tribunal que la equidad tributaria implica que la ley debe establecer el mismo régimen tributario para contribuyentes que se encuentren en iguales o similares condiciones de hecho o de derecho. Con la finalidad de preservar dicha igualdad, el legislador se encuentra obligado, en ejercicio de su potestad tributaria, a establecer distintas categorías de contribuyentes de manera tal que aquellos que se encuentren en las mismas circunstancias tengan el mismo tratamiento impositivo. De esta forma, con el establecimiento de distintas categorías o regímenes tributarios, el legislador tendrá que lograr que los contribuyentes que se encuentren en las mismas condiciones de hecho, esto es, realicen la misma conducta, tengan un idéntico tratamiento impositivo y aquellos que no realicen la misma actividad tengan uno diverso. Así, el valor máximo que protege la garantía de equidad tributaria es la igualdad en la ley, es decir, que los contribuyentes que se encuentran en las mismas condiciones de hecho tengan un idéntico régimen tributario y, en caso de que se otorgue un tratamiento distinto éste tenga una justificación suficiente, razonable y objetiva. En este entendido la equidad tributaria, como manifestación específica aplicable en el ámbito impositivo del derecho fundamental de igualdad, cobra aplicación cuando la norma fiscal otorga un tratamiento distinto a contribuyentes. Es fundamental considerar que el principio de equidad tributaria prohíbe la imposición de cargas fiscales inequitativas a contribuyentes que se encuentren en las mismas condiciones, cuando no existe una justificación objetiva y razonable que lo sustente.

circunstancia personal o social; en relación con la materia tributaria, consigna expresamente el principio de equidad para que, con carácter general, los Poderes públicos tengan en cuenta que los particulares que se encuentren en la misma situación deben ser tratados igualmente, sin privilegio ni favor. Conforme a estas bases, el principio de equidad se configura como uno de los valores superiores del ordenamiento jurídico, lo que significa que ha de servir de criterio básico de la producción normativa y de su posterior interpretación y aplicación. La conservación de este principio, sin embargo, no supone que todos los hombres sean iguales, con un patrimonio y necesidades semejantes, ya que la propia Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos acepta y protege la propiedad privada, la libertad económica, el derecho a la herencia y otros derechos patrimoniales, de donde se reconoce implícitamente la existencia de desigualdades materiales y económicas. El valor superior que persigue este principio consiste, entonces, en evitar que existan normas que, llamadas a proyectarse sobre situaciones de igualdad de hecho, produzcan como efecto de su aplicación la ruptura de esa igualdad al generar un trato discriminatorio entre situaciones análogas, o bien, propiciar efectos semejantes sobre personas que se encuentran en situaciones dispares, lo que se traduce en desigualdad jurídica.” El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el dos de junio en curso, aprobó, con el número 42/1997, la tesis jurisprudencial que antecede. México, Distrito Federal, a dos de junio de mil novecientos noventa y siete.

De esta forma, el ámbito de aplicación específico del principio que nos ocupa cobra sentido ante la existencia de un tratamiento impositivo injustificado entre contribuyentes que se encuentren en las mismas condiciones. Será en las razones y argumentos a los que responda la incorporación del tratamiento fiscal diferenciado, lo que podrá o no justificar su imposición y, por lo tanto, se regularidad constitucional al amparo del principio de proporcionalidad tributaria. Así, la aplicación del derecho fundamental de equidad tributaria se verifica al comprobar las razones que tuvo el Legislador para establecer un tratamiento impositivo distinto a la misma actividad o contribuyentes que se encuentran en situaciones idénticas ante la norma. Esto es, ante la existencia de un tratamiento impositivo distinto a contribuyentes que se encuentran en la misma situación de hecho, la garantía de equidad tributaria tutela que exista una razón que justifique dicha distinción y que ésta se base en criterios objetivos.

3.1 JUICIO DE RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD30. La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido un procedimiento metodológico para determinar si la justificación del trato inequitativo que establezca una determinada norma tributaria es constitucionalmente válido. Dicho procedimiento implica analizar la razonabilidad de la distinción aprobada y si la medida adoptada es proporcional para cumplir con las finalidades perseguidas por el Legislador. La jurisprudencia y los criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación confirman la existencia de los principios de proporcionalidad y razonabilidad detrás de las normas que establecen límites a los derechos fundamentales, además de la obligación que las autoridades, tanto administrativas, como judiciales y deben respetar31.

30 Al momento de su incorporación el juicio de razonabilidad y proporcionalidad fue incorporado con la finalidad de determinar la justificación de las distinciones previstas en las normas tributarias, al amparo del principio de equidad tributaria. No obstante, en criterios y proyectos recientemente discutidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se propone incorporar el juicio de razonabilidad y proporcionalidad para justificar la constitucionalidad de disposiciones que no respetan la capacidad contributiva de los causantes. De continuar con esta tendencia el juicio de razonabilidad y proporcionalidad será incorporado como procedimiento metodológico para analizar violaciones a los principios de proporcionalidad y equidad tributarias. 31 Los principios de razonabilidad y proporcionalidad jurídicas han sido desarrollados por el Pleno y Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en las siguientes tesis y jurisprudencia: Novena Época Instancia: Pleno Jurisprudencia Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXVI, Diciembre de 2007 Tesis: P./J. 130/2007 Página: 8

Así, la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos exige y así lo reconoce la jurisprudencia, que el Legislador siga criterios y finalidades válidas y proporcionales para efectos de la Norma Fundamental y, por lo tanto, evitar la imposición de cargas tributarias arbitrarias. Por el contrario, cuando el Legislador imponga cargas tributarias y, en general, genere una afectación patrimonial al particular, las normas en que se materialice dicha afectación deben ser razonables, proporcionales y proporcionadas al fin deseado. En este sentido, los principios de razonabilidad y proporcionalidad jurídicas son el procedimiento metodológico que permite ponderar entre los derechos fundamentales de los

“GARANTÍAS INDIVIDUALES. EL DESARROLLO DE SUS LÍMITES Y LA REGULACIÓN DE SUS POSIBLES CONFLICTOS POR PARTE DEL LEGISLADOR DEBE RESPETAR LOS PRINCIPIOS DE RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD JURÍDICA. De los criterios emitidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación se advierte que el cumplimiento de los principios de razonabilidad y proporcionalidad implica que al fijar el alcance de una garantía individual por parte del legislador debe: a) perseguir una finalidad constitucionalmente legítima; b) ser adecuada, idónea, apta y susceptible de alcanzar el fin perseguido; c) ser necesaria, es decir, suficiente para lograr dicha finalidad, de tal forma que no implique una carga desmedida, excesiva o injustificada para el gobernado; y, d) estar justificada en razones constitucionales. Lo anterior conforme al principio de legalidad, de acuerdo con el cual el legislador no puede actuar en exceso de poder ni arbitrariamente en perjuicio de los gobernados.” El Tribunal Pleno, el quince de octubre en curso, aprobó, con el número 130/2007, la tesis jurisprudencial que antecede. México, Distrito Federal, a quince de octubre de dos mil siete.” Novena Época Instancia: Segunda Sala Tesis Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta XXVII, Junio de 2008 Tesis: 2a. LXXXII/2008 Página: 448 “PRINCIPIO GENERAL DE IGUALDAD. SU CONTENIDO Y ALCANCE. El principio de igualdad tiene un carácter complejo en tanto subyace a toda la estructura constitucional y se encuentra en múltiples preceptos de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que constituyen sus aplicaciones concretas, tales como los artículos 1o., primer y tercer párrafos, 2o., apartado B, 4o., 13, 14, 17, 31, fracción IV, y 123, apartado A, fracción VII. Esto es, los preceptos constitucionales referidos constituyen normas particulares de igualdad que imponen obligaciones o deberes específicos a los poderes públicos en relación con el principio indicado; sin embargo, tales poderes, en particular el legislador, están vinculados al principio general de igualdad, establecido, entre otros, en el artículo 16 constitucional, en tanto que éste prohíbe actuar con exceso de poder o arbitrariamente. Ahora bien, este principio, como límite a la actividad del legislador, no postula la paridad entre todos los individuos, ni implica necesariamente una igualdad material o económica real, sino que exige razonabilidad en la diferencia de trato, como criterio básico para la producción normativa. Así, del referido principio derivan dos normas que vinculan específicamente al legislador ordinario: por un lado, un mandamiento de trato igual en supuestos de hecho equivalentes, salvo que exista un fundamento objetivo y razonable que permita darles uno desigual y, por el otro, un mandato de tratamiento desigual, que obliga al legislador a establecer diferencias entre supuestos de hecho distintos cuando la propia Constitución las imponga. De esta forma, para que las diferencias normativas puedan considerarse apegadas al principio de igualdad es indispensable que exista una justificación objetiva y razonable, de acuerdo con estándares y juicios de valor generalmente aceptados, cuya pertinencia debe apreciarse en relación con la finalidad y efectos de la medida considerada, debiendo concurrir una relación de proporcionalidad entre los medios empleados y la finalidad perseguida.”

particulares y las finalidades de orden público perseguidas por el Legislador en la imposición de contribuciones. Es legítimo que el Estado tenga finalidades recaudatorias, a efecto de sufragar el gasto público para satisfacer el bien público, sin embargo, los medios para conseguirlo no pueden ser arbitrarios, irracionales ni desproporcionados a las libertades individuales de cada sujeto. Los principios constitucionales de proporcionalidad y razonabilidad están inscritos en los artículos 14 y 16 constitucionales. Ello, en tanto que dichos preceptos establecen los derechos fundamentales de legalidad, seguridad jurídica, fundamentación y motivación a favor de los gobernados. Conforme a tales derechos, nadie puede ser privado o molestado en sus derechos, sin el agotamiento previo de un debido proceso, que arroje una resolución debidamente fundada y motivada, emitida por autoridad competente. Los principios precisados tienen como propósito central evitar la arbitrariedad, es decir, prohibir cualquier práctica abusiva, excesiva o desequilibrada por parte de las autoridades estatales, en perjuicio de los particulares. En los dispositivos constitucionales arriba señalados, se circunscribe el denominado control de proporcionalidad, también conocido en la doctrina como juicio de ponderación o de razonabilidad, que habrán de cumplir los actos de autoridad, incluidos los legislativos. El principio de proporcionalidad consiste en analizar la medida gubernamental de que se trate, a la luz de la idoneidad, necesidad y proporcionalidad, en sentido escrito, de la medida adoptada. La metodología en cuestión, surge una como herramienta para evaluar los actos de autoridad, tomando como referente otros derechos fundamentales también establecidos en la Constitución, como son los de proporcionalidad y equidad tributaria, así como de igualdad jurídica. Los particulares son titulares de una serie de derechos fundamentales frente al Estado. Sin embargo, el Estado tiene también una serie de atribuciones y facultades de orden público que puede ejercer respecto de los particulares. La materia tributaria es la manifestación más clara, pura y paradigmática de esa relación entre los derechos del particular, frente a las facultades del Estado. Éste tiene la prerrogativa de apropiarse de una parte del patrimonio de aquéllos, a efecto de sufragar el gasto público y procurar el bien común. Sin embargo, la facultad del Estado está sujeta a determinados límites que pretenden evitar abusos, arbitrariedades y confiscaciones excesivas y discriminatorias, que además, vulneren

cualquier principio de seguridad jurídica. La protección primaria que tienen los contribuyentes, son los derechos fundamentales en materia tributaria, como son la proporcionalidad y la equidad tributaria. No obstante, puede haber ocasiones en las que se justifique que el Legislador pueda establecer disposiciones que limiten o desconozcan estos derechos fundamentales, ya sea a través de cargas tributarias que no atiendan la capacidad contributiva del particular, o que impliquen una diferenciación de trato entre sujetos esencialmente iguales. En estos casos, será necesario analizar si transgresión a los derechos fundamentales de los causantes cumple con los principios de razonabilidad y proporcionalidad jurídicas, en función de la finalidad perseguida. Un acto legislativo será válido, siempre que sea proporcional, esto es, cuando exista una adecuación razonable entre la medida adoptada y el fin perseguido, que brinde una justificación objetiva a la intervención en algún derecho fundamental de los gobernados. Para lograr esa razonabilidad o proporcionalidad32, ante la colisión de derechos fundamentales apuntada, se requiere el cumplimiento de los siguientes criterios: 32 Las conclusiones apuntadas se sustentan en las siguientes jurisprudencias emitidas por la Primera y Segunda Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: “IGUALDAD. CRITERIOS QUE DEBEN OBSERVARSE EN EL CONTROL DE LA CONSTITUCIONALIDAD DE NORMAS QUE SE ESTIMAN VIOLATORIAS DE DICHA GARANTÍA. La igualdad normativa presupone necesariamente una comparación entre dos o más regímenes jurídicos, ya que un régimen jurídico no es discriminatorio en sí mismo, sino únicamente en relación con otro. Por ello, el control de la constitucionalidad de normas que se estiman violatorias de la garantía de igualdad no se reduce a un juicio abstracto de adecuación entre la norma impugnada y el precepto constitucional que sirve de parámetro, sino que incluye otro régimen jurídico que funciona como punto de referencia a la luz de un término de comparación relevante para el caso concreto. Por tanto, el primer criterio para analizar una norma a la luz de la garantía de igualdad consiste en elegir el término de comparación apropiado, que permita comparar a los sujetos desde un determinado punto de vista y, con base en éste, establecer si se encuentran o no en una situación de igualdad respecto de otros individuos sujetos a diverso régimen y si el trato que se les da, con base en el propio término de comparación, es diferente. En caso de que los sujetos comparados no sean iguales o no sean tratados de manera desigual, no habrá violación a la garantía individual. Así, una vez establecida la situación de igualdad y la diferencia de trato, debe determinarse si la diferenciación persigue una finalidad constitucionalmente válida. Al respecto, debe considerarse que la posición constitucional del legislador no exige que toda diferenciación normativa esté amparada en permisos de diferenciación derivados del propio texto constitucional, sino que es suficiente que la finalidad perseguida sea constitucionalmente aceptable, salvo que se trate de una de las prohibiciones específicas de discriminación contenidas en el artículo 1o., primer y tercer párrafos, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, pues respecto de éstas no basta que el fin buscado sea constitucionalmente aceptable, sino que es imperativo. La siguiente exigencia de la garantía de igualdad es que la diferenciación cuestionada sea adecuada para el logro del fin legítimo buscado; es decir, que la medida sea capaz de causar su objetivo, bastando para ello una aptitud o posibilidad de cumplimiento, sin que sea exigible que los medios se adecuen estrechamente o estén diseñados exactamente para lograr el fin en comento. En este sentido, no se cumplirá el requisito de adecuación cuando la medida legislativa no contribuya a la obtención de su fin inmediato. Tratándose de las prohibiciones concretas de discriminación, en cambio, será necesario analizar con mayor intensidad la adecuación, siendo obligado que la medida esté directamente conectada con el fin perseguido. Finalmente, debe determinarse si la medida

• Idoneidad.Lamedidalegislativadebetenerunfinlegítimoyserobjetivamenteadecuadaparaconseguirlo;

• Necesidad.Lamedidadebeserestrictamenteindispensableparalogrartalfin,siendolamenosgravosadeentrelasopcionesexistentes;y

• Proporcionalidadensentidoestricto.Valorarsielbeneficioderivadodelfinpretendidojustificaelmenoscabodelosderechosfundamentales.

En este sentido, toda disposición gubernativa, en específico toda disposición legal, debe ser analizada a la luz de los juicios de proporcionalidad y racionalidad, a efecto de determinar su

legislativa de que se trate resulta proporcional, es decir, si guarda una relación razonable con el fin que se procura alcanzar, lo que supone una ponderación entre sus ventajas y desventajas, a efecto de comprobar que los perjuicios ocasionados por el trato diferenciado no sean desproporcionados con respecto a los objetivos perseguidos. De ahí que el juicio de proporcionalidad exija comprobar si el trato desigual resulta tolerable, teniendo en cuenta la importancia del fin perseguido, en el entendido de que mientras más alta sea la jerarquía del interés tutelado, mayor puede ser la diferencia.” Novena Época, Registro: 174247, Instancia: Primera Sala, Jurisprudencia, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXIV, Septiembre de 2006, Materia(s): Constitucional, Tesis: 1a./J. 55/2006, Página: 75. “IGUALDAD. CRITERIOS PARA DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL. La igualdad en nuestro texto constitucional constituye un principio complejo que no sólo otorga a las personas la garantía de que serán iguales ante la ley en su condición de destinatarios de las normas y de usuarios del sistema de administración de justicia, sino también en la ley (en relación con su contenido). El principio de igualdad debe entenderse como la exigencia constitucional de tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales, de ahí que en algunas ocasiones hacer distinciones estará vedado, mientras que en otras estará permitido o, incluso, constitucionalmente exigido. En ese tenor, cuando la Suprema Corte de Justicia de la Nación conoce de un caso en el cual la ley distingue entre dos o varios hechos, sucesos, personas o colectivos, debe analizar si dicha distinción descansa en una base objetiva y razonable o si, por el contrario, constituye una discriminación constitucionalmente vedada. Para ello es necesario determinar, en primer lugar, si la distinción legislativa obedece a una finalidad objetiva y constitucionalmente válida: el legislador no puede introducir tratos desiguales de manera arbitraria, sino que debe hacerlo con el fin de avanzar en la consecución de objetivos admisibles dentro de los límites marcados por las previsiones constitucionales, o expresamente incluidos en ellas. En segundo lugar, es necesario examinar la racionalidad o adecuación de la distinción hecha por el legislador: es necesario que la introducción de una distinción constituya un medio apto para conducir al fin u objetivo que el legislador quiere alcanzar, es decir, que exista una relación de instrumentalidad entre la medida clasificatoria y el fin pretendido. En tercer lugar, debe cumplirse con el requisito de la proporcionalidad: el legislador no puede tratar de alcanzar objetivos constitucionalmente legítimos de un modo abiertamente desproporcional, de manera que el juzgador debe determinar si la distinción legislativa se encuentra dentro del abanico de tratamientos que pueden considerarse proporcionales, habida cuenta de la situación de hecho, la finalidad de la ley y los bienes y derechos constitucionales afectados por ella; la persecución de un objetivo constitucional no puede hacerse a costa de una afectación innecesaria o desmedida de otros bienes y derechos constitucionalmente protegidos. Por último, es de gran importancia determinar en cada caso respecto de qué se está predicando con la igualdad, porque esta última constituye un principio y un derecho de carácter fundamentalmente adjetivo que se predica siempre de algo, y este referente es relevante al momento de realizar el control de constitucionalidad de las leyes, porque la Norma Fundamental permite que en algunos ámbitos el legislador tenga más amplitud para desarrollar su labor normativa, mientras que en otros insta al Juez a ser especialmente exigente cuando deba determinar si el legislador ha respetado las exigencias derivadas del principio mencionado.”

validez constitucional. Ello, al llegar a una conclusión en el sentido de si está justificada, en función de su magnitud y finalidades, la afectación en la esfera jurídica y patrimonial de los particulares. Es importante señalar que en la actividad jurisdiccional, los Tribunal Federal aplican los principios de razonabilidad y proporcionalidad en complemento a las garantías tributarias de proporcionalidad o equidad. Así conforme a la actividad jurisdiccional reciente, los principios de razonabilidad y proporcionalidad son utilizados para justificar la validez construccional de disposiciones tributarias que establecen tratos inequitativos entre contribuyentes que se encuentran en las mismas condiciones o no reconocen la capacidad contributiva de los causantes. Bajo esta perspectiva, se puede considerar constitucionalmente validas disposiciones tributarias que no obstante perturbar las garantías de proporcionalidad y equidad tributarias, satisfacen los principios de proporcionalidad y razonabilidad jurídicas. En otras palabras, conforme a la reciente tendencia de interpretación de los mencionados principios, el Legislador en uso de su potestad tributaria puede establecer cargas impositivas distintas a contribuyentes que se encuentran en las mismas condiciones o que no reconozcan su capacidad contributiva, si las medidas adoptadas cumplen con los principios de razonabilidad y proporcionalidad jurídica.

3.2 EQUIDAD TRIBUTARIA EN IMPUESTOS INDIRECTOS. Las contribuciones pueden clasificarse en atención a la forma en la que impactan el patrimonio del causante. Partiendo de la base de que todos los impuestos tienen un impacto en el patrimonio del sujeto pasivo, ya que será con el cúmulo de derechos y obligaciones de contenido económico que lo integran con el que tendrá que realizarse el pago de la contribución, éstos pueden afectarlo de forma mediata o inmediata. De acuerdo con este criterio, los impuestos se clasifican en directos e indirectos. Los primeros son las contribuciones que impactan directamente el patrimonio del contribuyente de manera tal que se gravan los ingresos percibidos por el particular. Tal es el caso del impuesto sobre la renta, en el que se grava la percepción de ingresos por parte de personas físicas y morales. Toda vez que los impuestos directos gravan los ingresos percibidos por los contribuyentes, en atención a la garantía de equidad tributaria, es necesario que la ley establezca categorías específicas para englobar a aquellos que se encuentran en las mismas condiciones de hecho o derecho. Por su parte, los impuestos indirectos son aquellos que no gravan inmediatamente el patrimonio de los causantes, sino manifestaciones de riqueza que se estiman reveladoras de capacidad contributiva suficiente para aportar al sostenimiento de los gastos públicos.

Es decir, el hecho generador en los impuestos indirecto no es la percepción de ingresos y, por lo tanto, de manera directa el patrimonio de los particulares, sino determinados actos o actividades cuya realización se considera que revela la existencia de recursos susceptibles de imposición. En este sentido, los impuestos indirectos se causan por la realización de actos o actividades que la ley califica como reveladoras de capacidad contributiva, por lo que al analizar su constitucionalidad respecto a la garantía de equidad tributaria, deben considerarse no sólo las condiciones particulares de los causantes, sino también los actos o bienes por los que se causa el impuesto. Al aplicar la garantía de equidad tributaria respecto de impuestos indirectos, es indispensable que no sólo se analicen las condiciones o particularidades de los causantes, sino también los actos o actividades que la ley considera como reveladores de capacidad contributiva. En este sentido, para analizar el cumplimiento a la garantía de equidad tributaria respecto de impuestos indirectos es indispensable que se analicen no sólo las condiciones particulares de los contribuyentes, sino también los actos o bienes sobre los que recae la imposición. En otras palabras, la inequidad en los impuestos indirectos puede generarse respecto de contribuyentes que se encuentren en las mismas condiciones o actividades y bienes similares en los que se establezca un régimen impositivo distinto. Así, siendo que en los impuestos indirectos el hecho generador lo constituye la realización de ciertos actos o actividades, éstos elementos también deben ser analizados y comparados para concluir si la ley establece un tratamiento impositivo distinto que no se justifica con bases y criterios objetivos33. 33 Los criterios para analizar el principio de equidad tributaria en los impuestos indirectos son visibles en las siguientes tesis y jurisprudencia emitidas por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: Novena Época, Registro: 166369, Instancia: Primera Sala, Tesis Aislada, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXX, Septiembre de 2009, Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: 1a. CXXXIII/2009, Página: 444 “JUEGOS CON APUESTAS Y SORTEOS. EL TRATO DIFERENCIADO QUE APLICA EL LEGISLADOR ENTRE LOS INCISOS A) Y B) DE LA FRACCIÓN II DEL ARTÍCULO 2o. DE LA LEY DEL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE PRODUCCIÓN Y SERVICIOS NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA. La obligación prevista en la referida disposición legal se establece para todos los contribuyentes que realicen juegos con apuestas y sorteos, quienes constituyen un mismo grupo al que se les aplica un tratamiento fiscal determinado por el legislador, sujetándolos genéricamente al pago del impuesto y no con un señalamiento particular, lo cual pone de manifiesto que en esa categoría el trato es igual para todos los que la integren. Por ello y tomando en cuenta que el legislador no sólo está facultado sino que tiene la obligación de crear categorías de contribuyentes, justificando el diferente tratamiento, el cual puede responder a razones económicas, sociales, de política fiscal e incluso extrafiscales, resulta inconcuso que el trato diferenciado que aplica entre los incisos A) y B) de la fracción II del artículo 2o. de la Ley del Impuesto Especial

3.3 EQUIDAD TRIBUTARIA EN DERECHOS Conforme al artículo 2 del Código Fiscal de la Federación, los derechos son las contribuciones por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por los servicios que presta el Estado en ejercicio de funciones de derecho público. Por lo anterior, existen dos tipos de derechos, a saber: (i) los que se pagan con motivo del uso, aprovechamiento o explotación de bienes del dominio público de la Nación, y (ii) los que se generan por recibir los servicios que presta el Estado en sus funciones de derecho público34. sobre Producción y Servicios, al establecer que no se pagará el impuesto cuando los servicios a los que se refiere el inciso A) se realicen con motivo de las enajenaciones de bienes por los que no se está obligado al pago del tributo, en términos del artículo 8o. de la propia ley, no viola el principio de equidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en virtud de que conforme al propio contexto normativo, ese trato diferenciado se justifica porque el hecho de que no estén obligadas al pago del tributo las personas morales sin fines de lucro, las instituciones de asistencia o beneficencia, las sociedades o asociaciones de carácter civil dedicadas a la enseñanza y/o que otorguen becas, obedece a que su actividad no está encaminada a obtener un lucro. En efecto, el tipo de personas morales y la actividad a la que se dedican marca la diferencia frente a los actos y actividades de un organizador de juegos con apuestas, por lo que no puede darse el mismo tratamiento fiscal a quienes, aun desarrollando una actividad similar, no lo hacen con fines preponderantemente lucrativos, frente a contribuyentes que, de acuerdo con su objeto social, tienen como principal actividad económica organizar y llevar a cabo juegos con apuestas y concursos, con una perspectiva eminentemente lucrativa.” Novena Época, Registro: 174855, Instancia: Primera Sala, Jurisprudencia, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, XXIII, Junio de 2006, Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: 1a./J. 32/2006, Página: 93 “PRODUCCIÓN Y SERVICIOS. LOS ARTÍCULOS 2o., FRACCIÓN I, INCISOS G) Y H), Y 8o., FRACCIÓN I, INCISO F), DE LA LEY DEL IMPUESTO ESPECIAL RELATIVO, AL GRAVAR CON LA TASA DEL 20% LA ENAJENACIÓN O IMPORTACIÓN DE LOS PRODUCTOS AHÍ SEÑALADOS Y EXENTAR DE SU PAGO SIEMPRE QUE UTILICEN COMO EDULCORANTE ÚNICAMENTE AZÚCAR DE CAÑA, NO TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2004). Los citados preceptos que establecen, respectivamente, que quienes enajenen o importen refrescos, bebidas hidratantes o rehidratantes, concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores que al diluirse permitan obtener refrescos, bebidas hidratantes o rehidratantes, así como jarabes o concentrados para preparar refrescos que se expendan en envases abiertos utilizando aparatos automáticos, eléctricos o mecánicos, pagarán una tasa del 20% sobre el monto de su venta, y que no se pagará el impuesto relativo siempre que los mencionados productos utilicen como edulcorante únicamente azúcar de caña, no transgreden el principio de equidad tributaria contenido en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Ello es así en virtud de que se otorga el mismo tratamiento a todos los contribuyentes que enajenen o importen productos que utilicen edulcorantes distintos del azúcar de caña y uno desigual respecto de los que sí la utilizan, además de que tal distinción se justifica por la necesidad de proteger a la industria azucarera nacional.” 34 Son relevantes al caso, las siguientes jurisprudencias emitidas por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: Novena Época, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo: VI, Octubre de 1997, Tesis: P./J. 81/97, Página: 171 “AGUAS NACIONALES. EL APARTADO A DEL ARTÍCULO 223 DE LA LEY FEDERAL DE DERECHOS QUE ESTABLECE LOS CAUSADOS POR EL USO O APROVECHAMIENTO DE

En el caso de los derechos por servicios, el beneficio que obtiene el contribuyente se deriva de la prestación de un servicio concreto por parte del Estado a su favor, razón por la cual se encuentra compelido a entregar a cambio una contraprestación que debe estar relacionada con el costo total de dicho servicio. Con relación a los derechos por el uso del dominio público, el beneficio que obtiene el contribuyente se desprende del aprovechamiento que haga del bien del dominio público y en función de la utilización del mismo, es decir, de la permisión que en su favor hace el Estado para tal uso y aprovechamiento y de donde se genera la obligación de pago de la cuota respectiva. AQUÉLLAS, RESPETA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1996). El apartado A del artículo 223 de la Ley Federal de Derechos, establece que por el uso o aprovechamiento de aguas nacionales provenientes de fuentes superficiales o extraídas del subsuelo, a excepción de las del mar, se pagará un derecho cuya cuota varía según la cantidad de líquido utilizado y la zona de disponibilidad en que se efectúe su extracción. La diversificación de estas cuotas cumple con el principio de proporcionalidad tributaria, puesto que el legislador las establece en relación directa con el grado de aprovechamiento o uso del bien, con el beneficio obtenido por el gobernado y con la zona de disponibilidad de la que se deduce el valor de dicho bien, tomando en cuenta su abundancia o escasez, el demérito que sufre con su uso y la importancia que el mismo representa para el desarrollo de la nación.” Novena Época, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo: XII, Septiembre de 2000, Tesis: P./J. 95/2000, Página: 5 “AGUAS NACIONALES. EL ARTÍCULO 222 DE LA LEY FEDERAL DE DERECHOS VIGENTE EN MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO, EN CUANTO ESTABLECE LA OBLIGACIÓN DE SU PAGO SOBRE EL VOLUMEN DE AGUA CONCESIONADA QUE NO ES EXPLOTADA, USADA O APROVECHADA, VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA, PREVISTO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. Los derechos por uso de bienes del dominio público de la nación constituyen una especie del género contribuciones que tienen su causa en un acto de permisión del Estado por el cual los particulares utilizan o aprovechan los referidos bienes, obteniendo así un beneficio específico, concreto e individualizado que justifica el pago del tributo. El cumplimiento del principio tributario de proporcionalidad tratándose de este tipo de derechos requiere, por tanto, del establecimiento de cuotas vinculadas con el aprovechamiento por los usuarios de esos bienes, medido según unidades de consumo o utilización conforme a la naturaleza de tales bienes y al beneficio obtenido. El artículo 222 de la Ley Federal de Derechos, reformado por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación de veintinueve de diciembre de mil novecientos noventa y siete, en vigor durante mil novecientos noventa y ocho, establece la obligación de pago del derecho sobre agua por la explotación, uso o aprovechamiento de aguas nacionales sobre el volumen total consignado en el título de asignación, concesión, autorización o permiso otorgado por el Gobierno Federal, conforme a la zona de disponibilidad de agua en que se efectúe la extracción, autorizando a aplicar por el volumen de agua no explotada, utilizada o aprovechada, las cuotas previstas en el artículo 223 de la ley citada, que correspondan a las zonas de disponibilidad donde se ubique el aprovechamiento, reducidas en un 90%, siempre y cuando cuenten con medidor que contabilice el volumen de agua realmente explotada, usada o aprovechada. Así, el artículo 222 mencionado resulta violatorio del principio de proporcionalidad tributaria al obligar a pagar el derecho sobre el volumen de agua no explotada, utilizada o aprovechada, pues ello se traduce en el pago del derecho sobre el uso de aguas nacionales, sin que se produzca el hecho que debe generar el derecho y que justifica su pago, como lo es la explotación, uso o aprovechamiento de las aguas referidas que reporte un beneficio concreto e individualizado al gobernado, es decir, se establece una carga tributaria que no se justifica al no producirse el hecho que debe generarla, a saber, la explotación, uso o aprovechamiento de un bien del dominio público y, asimismo, al no existir este hecho no es posible fijar cuotas para el pago del derecho, pues éstas deben relacionarse con el aprovechamiento real que del bien hace el particular, con el beneficio que debe obtener y con la naturaleza del bien utilizado, lo que en el caso no acontece en la medida que no hay explotación, uso o aprovechamiento de ningún bien del dominio público de la nación.”

Tratándose de derechos por el uso o aprovechamiento de bienes del dominio público, el principio de equidad tributaria obliga a que en la determinación de los elementos del tributo y el tratamiento que debe darse a los contribuyentes, se consideran las condiciones de existencia del bien y las consecuencias de su uso o aprovechamiento. Así, en relación con las mencionadas contribuciones, la ley debe tratar de igual manera a todos aquéllos que se ubiquen en la misma situación frente al supuesto de causación del gravamen, esto es, que los contribuyentes que usen un bien del dominio público deberán estar sujetos al pago del derecho respectivo, en relación con el grado de aprovechamiento que hagan de tal bien y al beneficio que se derive de dicho aprovechamiento35.

35 Son aplicables al caso las siguientes jurisprudencias emitidas por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación: Novena Época, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo: VII, Febrero de 1998, Tesis: P./J. 13/98, Página: 5 “AGUAS NACIONALES. LA REFORMA DEL ARTÍCULO 223 DE LA LEY FEDERAL DE DERECHOS, VIGENTE A PARTIR DEL 1o. DE ENERO DE 1993, NO RESPETA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PORQUE OTORGA UN TRATO DESIGUAL Y DESFAVORABLE A LOS BAÑOS PÚBLICOS, EN RELACIÓN CON LOS BALNEARIOS Y CENTROS RECREATIVOS, RESPECTO DE LAS CUOTAS POR EL USO O APROVECHAMIENTO DE AQUÉLLAS. El principio de equidad tributaria implica que las normas otorguen igual trato a situaciones análogas, o uno desigual a personas que están en situaciones dispares; directriz constitucional que en el caso de los derechos por el uso o aprovechamiento de un bien del dominio público se satisface cuando al determinar los elementos del tributo se consideran las condiciones de existencia del bien y las consecuencias que tenga su uso o aprovechamiento. De ahí que el artículo 223 de la Ley Federal de Derechos, reformado por decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación el 18 de diciembre de 1992, al situar en categorías distintas a causantes que tienen como elemento común el uso abundante de agua e imponer una cuota mayor para el vital líquido utilizado en los baños públicos -actividad que responde a las necesidades de higiene que por limitaciones de abasto y socio-económicas no es posible satisfacer por parte de la población en sus hogares- y una cuota menor para el agua empleada en los balnearios y centros recreativos -actividad cuya satisfacción es sustituible, en tanto que es propia para el esparcimiento y práctica del deporte-, coloca a los señalados en primer término en una situación desfavorable respecto de los otros contribuyentes, cuando debería beneficiarlos precisamente por la desigualdad existente, que tiene su origen en las consecuencias del uso del citado bien del dominio público, lo que se traduce en la violación del principio de equidad tributaria previsto en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.” Novena Época, Instancia: Pleno, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo: XII, Septiembre de 2000, Tesis: P. CLIII/2000, Página: 12

En este sentido, se respetará la garantía de equidad tributaria, si las normas que contemplan derechos por el uso de un bien del dominio público de la Nación propician que todos aquellos contribuyentes que utilicen o exploten en la misma medida el bien del dominio público y que obtengan un beneficio igual o similar, paguen al Estado la misma cuota o derecho Para considerar que un derecho por servicio cumple con la garantía de equidad tributaria, todos los contribuyentes que obtienen el mismo servicio o uno similar, deben de pagar lo mismo. En el caso de los derechos por la prestación de un servicio por parte del Estado, el criterio para establecer si los contribuyentes se encuentran en las mismas circunstancias y, por lo tanto, les corresponderá pagar lo mismo, es el servicio prestado. Lo anterior, toda vez que a diferencia de los impuestos, en los derechos por la prestación de un servicio, el hecho que detona la causación de dicha contribución es precisamente la prestación de un servicio público, por lo que, no deben tomarse en cuenta factores externos que puedan revelar una mayor capacidad contributiva para la determinación de su monto. Ello, derivado de que como se ha mencionado anteriormente en el caso de los derecho por la prestación de un servicio, nos encontramos frente a un servicio público personal y divisible, de forma tal que se establece una relación precisa y totalmente identificable entre el Estado y el contribuyente, cuyo vínculo es la prestación de un servicio público.

“AGUAS NACIONALES. EL ARTÍCULO 222 DE LA LEY FEDERAL DE DERECHOS QUE ESTABLECE LA OBLIGACIÓN DE LAS PERSONAS FÍSICAS O MORALES QUE CUENTEN CON TÍTULO DE ASIGNACIÓN, CONCESIÓN, AUTORIZACIÓN O PERMISO OTORGADO POR EL GOBIERNO FEDERAL Y CON MEDIDOR QUE CONTABILICE EL VOLUMEN DE AGUA REALMENTE EXPLOTADA O UTILIZADA, DE PAGAR EL DERECHO CORRESPONDIENTE AL VOLUMEN DE LA NO UTILIZADA, VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO). De acuerdo con lo dispuesto en el mencionado precepto, concretamente en sus párrafos primero y segundo, el importe del gravamen de inicio se determina atendiendo a dos elementos fundamentales, el volumen de agua consumida y la zona de disponibilidad del agua de conformidad con la división territorial contenida en el diverso artículo 231 de la propia ley. El examen de estos elementos pone de manifiesto que el gravamen reclamado se causa tomando en cuenta el volumen de consumo del agua que corresponde al quántum del grado de aprovechamiento del bien del dominio público y del destino del agua, lo que refleja el beneficio en que dicho consumo se traduce para el contribuyente. Sin embargo, de acuerdo con el segundo párrafo del precepto legal primeramente invocado, también se grava el volumen de agua no explotada, pero únicamente cuando se trate de personas físicas o morales que cuenten con título de asignación, concesión, autorización o permiso, otorgado por el Gobierno Federal y que tengan medidor que contabilice el volumen de agua realmente explotada, usada o aprovechada. De lo anterior, se concluye que la ley reclamada quebranta el principio de equidad tributaria, previsto en el artículo 31, fracción IV, constitucional porque no trata de igual manera a quienes se encuentran colocados en la misma situación frente al supuesto de causación del gravamen, en tanto que únicamente las personas físicas o morales que cuenten con título de asignación, autorización o permiso otorgado por el gobierno y tengan medidor que contabilice el volumen de agua realmente explotada o utilizada pagan el derecho correspondiente al volumen de agua no utilizada, quedando exentos de ello los que exploten, usen o aprovechen aguas nacionales, con concesión, autorización, permiso o de hecho, y que no cuenten con medidor.”

Derivado de lo anterior, los contribuyentes que reciban el mismo servicio por parte de los órganos estatales, deberán pagar la misma cantidad por concepto de derechos por la prestación de dicho servicio. Principio de autoridad formal de los tratados y su implicación en la materia tributaria. 1.- Uno de los temas centrales en materia de tributación internacional, se centra en determinar la relación que debe existir entre la ley en sentido formal y material y los tratados que pretenden evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal. ¿Podría un tratado establecer una carga tributaria a los contribuyentes, cuando la misma no se encuentra previamente regulada en una ley en sentido formal y material? Asimismo, puede una ley en sentido formal y material, restringir el alcance de un tratado para evitar la doble imposición? 2.- En cuanto al primer cuestionamiento sobre el alcance de una norma convencional, en el sentido de si puede establecer algún elemento del tributo (cualitativo o cuantitativo), es de mencionarse que el derecho fundamental de legalidad tributaria a que alude el artículo 31, fracción IV Constitucional, consiste en una máxima por la que todos los elementos esenciales del tributo deben estar en una ley en sentido formal y material. Si bien esta reserva no es absoluta, su relatividad alcanza sólo a los elementos cuantitativos del tributo.36 De esta manera, el derecho a la legalidad tributaria implica un principio de exclusividad o reserva relativa de la ley, lo cual no tiene que ver con la concepción de las normas en cuanto a su jerarquía. En otras palabras, no aplica el axioma por el que se concluye que si una norma

36 Época: Novena Época Registro: 175059 Instancia: Pleno Tipo de Tesis: Aislada Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta Tomo XXIII, Mayo de 2006 Materia(s): Constitucional, Administrativa Tesis: P. XLII/2006 Página: 15 LEGALIDAD TRIBUTARIA. EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY ES DE CARÁCTER RELATIVO Y SÓLO ES APLICABLE TRATÁNDOSE DE LOS ELEMENTOS QUE DEFINEN A LA CUANTÍA DE LA CONTRIBUCIÓN. El Tribunal en Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que en materia de legalidad tributaria la reserva de ley es de carácter relativo, toda vez que dicha materia no debe ser regulada en su totalidad por una ley formal y materialmente legislativa, sino que es suficiente que los elementos esenciales de la contribución se describan en ella, para que puedan ser desarrollados en otros ordenamientos de menor jerarquía, ya que la presencia del acto normativo primario marca un límite de contenido para las normas secundarias posteriores, las cuales nunca podrán contravenir la norma primaria, además de que tal remisión debe constituir un complemento de la regulación legal que sea indispensable por motivos técnicos o para el debido cumplimiento de la finalidad recaudatoria. En congruencia con tal criterio, se concluye que el principio tributario de reserva de ley es de carácter relativo y aplica únicamente tratándose de los elementos cuantitativos del tributo, como son la tasa o la base, porque en muchas ocasiones, para cifrar el hecho imponible es indispensable realizar operaciones o acudir a aspectos técnicos, lo que no sucede en relación con los elementos cualitativos de las contribuciones, como son los sujetos y el objeto, los cuales no pueden ser desarrollados en un reglamento, sino que deben preverse exclusivamente en una ley.

de menor jerarquía puede regular determinada materia, a mayor abundamiento la norma superior. Esta reserva relativa tiene una causa eficiente propia de la representación de la Cámara de Diputados, por la que sólo los representantes del pueblo pueden instituirse como cámara de origen para analizar si debe establecerse o no un tributo específico, de acuerdo al artículo 72 h) de nuestra Carta Magna. Es por lo anterior que sólo una ley en sentido formal y material puede establecer los elementos esenciales de una contribución, en tanto que un tratado para evitar la doble imposición puede otorgar beneficios a los particulares. Cierto, los tratados para evitar la doble imposición no pueden establecer cargas a los gobernados, de hecho, ese no es su objeto y fin, pero sí pueden limitar la potestad tributaria de los Estados firmantes en lo relativo a exigir un gravamen sobre determinadas fuentes de imposición. La reserva relativa contenida en el artículo 31, fracción IV Constitucional excluye a los tratados por su naturaleza formal, de ser susceptibles de establecer cargas tributarias, pero no prohíbe el que establezcan beneficios a los gobernados, mediante la imposición de restricciones para someter, total o parcialmente, fuentes económicas determinadas. 3.- Como se indicó anteriormente, otro aspecto a considerar en cuanto a la relación entre una ley ordinaria de naturaleza tributaria y un tratado para evitar la doble imposición, se centra en dilucidar si nuestra Constitución Federal permite que mediante la reforma a la ley tributaria se pueda restringir el alcance del tratado, atento el derecho fundamental a la legalidad tributaria, lo que en la práctica internacional se conoce como “treaty override”37 Por su parte, no puede dejar de observarse que los criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación han sostenido que los tratados internacionales se encuentran por “encima” de la Constitución Federal, lo que ha cuestionado la forma en que estas normas deben de interactuar con las leyes tributarias.38

37 OECD, Tax Treaty Override, en el Convenio Modelo de doble imposición sobre la Renta y el Patrimonio, Actualización al 1 de noviembre de 1997, Vol. II, posición de países no miembros, Reportes previos, Apéndices, p. R(8)-3 38 “TRATADO INTERNACIONALES. SE UBICAN JERÁRQUICAMENE POR ENCIMA DE LAS LEYES FEDERALES Y EN UN SEGUNDO PLANO RESPECTO DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL.- Persistentemente la doctrina se ha formulado la interrogante respecto a la jerarquía de normas en nuestro derecho. Existe unanimidad respecto de que la Constitución Federal es la norma fundamental y que aunque en principio la expresión “…serán la Ley Suprema de toda la Unión…” parece indicar que no sólo la Carta Magna es la suprema, la objeción es superada por el hecho de que las leyes deben emanar de la Constitución y ser aprobadas por un órgano constituido, como lo es el Congreso de la Unión y de que los tratados deben estar de acuerdo con la Ley Fundamental, lo que claramente indica que sólo la Constitución es la Ley Suprema. El problema respecto a la jerarquía de las demás normas del sistema, ha encontrado en la jurisprudencia y en la doctrina distintas soluciones, entre las que destacan: supremacía del derecho federal frente al loca y la misma jerarquía de los dos, en sus variantes lisa y llana, y con la existencia de “leyes constitucionales”, y la

4.- La ley interna no puede limitar el beneficio que otorga un tratado para evitar la doble imposición, pues ello sería contrario al sentido de los artículos 76, fracción I y 89, fracción X, ambos de la Constitución. Con motivo de la reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el 12 de febrero de 2007, los referidos numerales instituyen el principio de autoridad formal de los tratados, por el que no sólo la facultad para celebrar los referidos instrumentos, si no la decisión de terminar, denunciar, suspender, modificar, enmendar, retirar reservas y formular declaraciones interpretativas sobre los mismos, es facultad indelegable del presidente con obligación de ratificar dicha decisión por el senado. En este caso, el Ejecutivo Federal actúa como autoridad competente en el ámbito internacional y su actuar debe ratificarse por el senado, por lo que sólo una norma convencional o decisión en dicho ámbito, en los términos expuestos, puede trascender el alcance de un tratado. Ello excluye el que una ley ordinaria con naturaleza constitucional distinta a la de un tratado pueda restringir el alcance de éste, máxime que la ley ordinaria está jerárquicamente por debajo de la norma convencional, de acuerdo a los criterios interpretativos de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Así, en el caso de que se desee modificar una norma contenida en un tratado para evitar la doble tributación, deberá ser por medio de otra norma de naturaleza equivalente, lo que proscribe constitucionalmente la práctica del “overriding”.

Elaboró Lic. Arturo Pérez Robles.

de que será ley suprema la que sea calificada de constitucional. No obstante, esta Suprema Corte de Justicia considera que los tratados internacionales se encuentran en un segundo plano inmediatamente debajo de la Ley Fundamental y por encima del derecho federal y el local. Esta interpretación del artículo 133 constitucional, deriva de que estos compromisos internacionales son asumidos por el Estado mexicano en su conjunto y comprometen a todos sus autoridades frente a la comunidad internacional; por eso se explica que el Constituyente haya facultado al presidente de la república a suscribir los tratados internacionales en su calidad de jefe de Estado y, de la misma manera, el Senado interviene como representante de la voluntad de las entidades federativas y, por medio de su ratificación, obliga a sus autoridades. Otro aspecto importante para considerar esta jerarquía de los tratados, es la relativa a que en esta materia no existe limitación competencial entre la Federación y las entidades federativas, esto es, no se toma en cuenta la competencia federal o local del contenido del tratado, sino que por mandato expreso del propio artículo 133 el presidente de la República y el Senado pueden obligar al Estado mexicano en cualquier materia, independientemente de que para otros efectos ésta sea competencia de las entidades federativas. Como consecuencia de lo anterior, la interpretación del artículo 133 lleva a considerar en un tercer lugar al derecho federal y al local en una misma jerarquía en virtud de lo dispuesto en el artículo 124 de la Ley Fundamental, el cual ordena que “Las facultades que no están expresamente concedidas por esta Constitución a los funcionarios federales, se entiende reservadas a los Estados.”. No se pierde de vista que en su anterior conformación, este Máximo Tribunal había adoptado una posición diversas en la tesis P. C/92, publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Número 60, correspondiente a diciembre de 1992, página 27, de rubro: “LEYES FEDERALES Y TRATADOS INTERNACIONALES. TIENEN LA MISMA JERARQUÍA NORMATIVA.”; sin embargo, este Tribunal Pleno considera oportuno abandonar tal criterio y asumir el que considera la jerarquía superior de los tratados incluso frente al derecho federal”, visible en Tesis P. LXXVII/99, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, T. X, noviembre de 1999, p. 46.

Criterios jurisdiccionales relevantes 1. SISTEMA CONSTITUCIONAL EN MATERIA TRIBUTARIA

• IMPUESTOS,SISTEMACONSTITUCIONALENMATERIADE.[Iralink]. 2. LEGALIDAD TRIBUTARIA

• LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DE ESE PRINCIPIO CONSTITUCIONAL EN RELACIÓN CON LA BASE GRAVABLE DE LAS CONTRIBUCIONES. [Ir a link].

• LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DE DICHO PRINCIPIO EN

RELACIÓN CON EL GRADO DE DEFINICIÓN QUE DEBEN TENER LOS ELEMENTOS CONSTITUTIVOS DEL IMPUESTO. [Ir a link].

• LEGALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DEL PRINCIPIO DE RESERVA

DE LEY. [Ir a link].

• LEGALIDAD TRIBUTARIA. EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY ES DE CARÁCTER RELATIVO Y SÓLO ES APLICABLE TRATÁNDOSE DE LOS ELEMENTOS QUE DEFINEN A LA CUANTÍA DE LA CONTRIBUCIÓN. [Ir a link].

• LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO

FISCAL DE 2009. EL ARTÍCULO 10, PÁRRAFO PRIMERO, AL ESTABLECER UN DERECHO Y NO UN APROVECHAMIENTO, TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA. [Ir a link].

• SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. EL ARTÍCULO 14,

FRACCIÓN III, DE LA LEY RELATIVA (PUBLICADA EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 15 DE DICIEMBRE DE 1995), QUE AUTORIZA AL PRESIDENTE DE DICHO ÓRGANO DESCONCENTRADO PARA EMITIR REGLAS GENERALES ADMINISTRATIVAS, NO VIOLA LOS PRINCIPIOS DE LEGALIDAD Y SEGURIDAD JURÍDICA. [Ir a link].

• CONTRIBUCIONES. EL ARTÍCULO 8o. TRANSITORIO DE LA LEY DE

INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2002, QUE ESTABLECE EL IMPUESTO A LA VENTA DE BIENES Y SERVICIOS SUNTUARIOS, ES INCONSTITUCIONAL POR NO HABERSE DISCUTIDO PRIMERO EN LA CÁMARA DE DIPUTADOS. [Ir a link].

3. PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA Y CAPACIDAD CONTRIBUTIVA

• DETERMINACIÓN PRESUNTIVA DE CONTRIBUCIONES. SU ANÁLISIS A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. [Ir a link].

• PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. PARA DETERMINAR SI UNA

CONTRIBUCIÓN CUMPLE CON ESE PRINCIPIO, ES NECESARIO ATENDER A SU NATURALEZA PARA ESTABLECER LAS FORMAS COMO SE MANIFIESTA LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. [Ir a link].

• CAPACIDAD CONTRIBUTIVA. CONSISTE EN LA POTENCIALIDAD REAL

DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS. [Ir a link].

• PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. EL LEGISLADOR CUENTA CON UN MARGEN AMPLIO DE CONFIGURACIÓN, AL DEFINIR LAS TASAS Y TARIFAS. [Ir a link].

• PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. ALCANCE DE DICHO PRINCIPIO EN

RELACIÓN CON LOS IMPUESTOS INDIRECTOS. [Ir a link].

• DERECHOS POR SERVICIOS. SU PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD SE RIGEN POR UN SISTEMA DISTINTO DEL DE LOS IMPUESTOS. [Ir a link].

• AGUAS NACIONALES. EL ARTÍCULO 222 DE LA LEY FEDERAL DE

DERECHOS VIGENTE EN MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO, EN CUANTO ESTABLECE LA OBLIGACIÓN DE SU PAGO SOBRE EL VOLUMEN DE AGUA CONCESIONADA QUE NO ES EXPLOTADA, USADA O APROVECHADA, VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA, PREVISTO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL. [Ir a link].

• DERECHO AL MÍNIMO VITAL. CONSTITUYE UN LÍMITE FRENTE AL LEGISLADOR EN LA IMPOSICIÓN DEL TRIBUTO. [Ir a link].

• DERECHO AL MÍNIMO VITAL. SUS ALCANCES EN MATERIA

TRIBUTARIA. [Ir a link]. 4. EQUIDAD TRIBUTARIA.

• IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31,FRACCIÓNIV,CONSTITUCIONAL.[Iralink].

• EQUIDAD TRIBUTARIA. IMPLICA QUE LAS NORMAS NO DEN UN TRATO DIVERSO A

SITUACIONES ANÁLOGAS O UNO IGUAL A PERSONAS QUE ESTÁN EN SITUACIONESDISPARES.[Iralink].

• GARANTÍAS INDIVIDUALES. EL DESARROLLO DE SUS LÍMITES Y LA REGULACIÓN DE SUS

POSIBLES CONFLICTOS PORPARTEDEL LEGISLADORDEBERESPETAR LOS PRINCIPIOSDERAZONABILIDADYPROPORCIONALIDADJURÍDICA.[Iralink].

• PRINCIPIOGENERALDEIGUALDAD.SUCONTENIDOYALCANCE.[Iralink].

• IGUALDAD. CRITERIOS QUE DEBEN OBSERVARSE EN EL CONTROL DE LA

CONSTITUCIONALIDADDENORMASQUESEESTIMANVIOLATORIASDEDICHAGARANTÍA.[Iralink].

• IGUALDAD. CRITERIOS PARA DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA ESE PRINCIPIO

CONSTITUCIONAL.[Iralink].

• JUEGOSCONAPUESTASYSORTEOS.ELTRATODIFERENCIADOQUEAPLICAELLEGISLADORENTRELOSINCISOSA)YB)DELAFRACCIÓNIIDELARTÍCULO2o.DELALEYDELIMPUESTOESPECIAL SOBRE PRODUCCIÓN Y SERVICIOS NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDADTRIBUTARIA.[Iralink].

• PRODUCCIÓN Y SERVICIOS. LOS ARTÍCULOS 2o., FRACCIÓN I, INCISOS G) Y H), Y 8o.,

FRACCIÓNI,INCISOF),DELALEYDELIMPUESTOESPECIALRELATIVO,ALGRAVARCONLATASADEL20%LAENAJENACIÓNOIMPORTACIÓNDELOSPRODUCTOSAHÍSEÑALADOSYEXENTAR DE SU PAGO SIEMPRE QUE UTILICEN COMO EDULCORANTE ÚNICAMENTEAZÚCARDECAÑA,NOTRANSGREDENELPRINCIPIODEEQUIDADTRIBUTARIA(LEGISLACIÓNVIGENTEEN2004).[Iralink].

5. PRINCIPIO DE AUTORIDAD FORMAL DE LOS TRATADOS Y SU

IMPLICACIÓN EN LA MATERIA TRIBUTARIA.

• LEGALIDAD TRIBUTARIA. EL PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY ES DE CARÁCTER RELATIVO Y SÓLO ES APLICABLE TRATÁNDOSE DE LOS ELEMENTOS QUE DEFINEN A LA CUANTÍA DE LA CONTRIBUCIÓN. [Ir a link].

• TRATADO INTERNACIONALES. SE UBICAN JERÁRQUICAMENE POR

ENCIMA DE LAS LEYES FEDERALES Y EN UN SEGUNDO PLANO RESPECTO DE LA CONSTITUCIÓN FEDERAL. [Ir a link].

El GRUPO ACADÉMICO DE ESTUDIOS CONSTITUCIONALES (GADEC) de la Facultad de Derecho de la Universidad Panamericana surge con ocasión del centenario de la Constitución Mexicana (1917-2017), para promover la investigación en materia constitucional por parte de académicos, tanto nacionales como extranjeros. El GADEC busca en primer término generar estudios sobre la Constitución Mexicana desde distintos ángulos: génesis histórica, evolución normativa, jurisprudencia, doctrina, etc. Asimismo, y respondiendo a la necesidad de profundizar en el conocimiento del régimen constitucional, como sistema de gobierno: orígenes, evolución y principales modalidades en los diferentes sistemas jurídicos, publicará estudios sobre Historia y Teoría Constitucional, así como de Derecho Comparado.