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ANTONIO GIGLIOTTI

MODELLO REDDITI 2017:PERSONE GISICHE, LAVORO AUTONOMO E SOCIETÀ

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Copyright 2017 Wolters Kluwer Italia s.r.l. Strada 1, Palazzo F6 – 20090 Milanofiori Assago (MI)

I diritti di traduzione, di memorizzazione elettronica, di riproduzione e di adatta-mento totale o parziale, con qualsiasi mezzo (compresi i microfilm e le copie fotostatiche), sono riservati per tutti i Paesi. L’elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può com-portare specifiche responsabilità per eventuali involontari errori o inesattezze.

Finito di stampare nel mese di marzo 2017dalla L.E.G.O. S.p.A.

Sommario

© Wolters Kluwer Italia V

SOMMARIO

Capitolo I INTRODUZIONE - REDDITI 2017

1. Premessa ......................................................................................................... 3

Capitolo II DICHIARAZIONE PRECOMPILATA E 730

1. La scelta del modello .................................................................................... 9 2. Dati trasmessi mediante il Sistema Tessera Sanitaria .............................. 13 3. La responsabilità dell'intermediario ............................................................ 18

Capitolo III DICHIARAZIONI INTEGRATIVE E RAVVEDIMENTO OPEROSO

1. Premessa ......................................................................................................... 19 2. Il nuovo Quadro DI: le integrative a favore ............................................. 21 3. L’adempimento spontaneo: il ravvedimento operoso ............................. 25

Capitolo IV IMMOBILI

1. Le novità del Quadro “B” ........................................................................... 31 2. Cedolare secca – mancato rinnovo ............................................................ 32 3. Alternatività Imu/Irpef ed addizionali ...................................................... 38 4. Immobili esteri .............................................................................................. 39

Capitolo V REDDITI DI FONTE ESTERA

1. Premessa ......................................................................................................... 43 2. Redditi di lavoro dipendente ....................................................................... 45 3. Le retribuzioni convenzionali ..................................................................... 47 4. Dipendenti frontalieri ................................................................................... 48 5. Le pensioni estere ......................................................................................... 48

Sommario

VI © Wolters Kluwer Italia

Capitolo VI DETRAZIONI, DEDUZIONI E CREDITI D’IMPOSTA

1. Premessa ......................................................................................................... 51 2. I lavori di ristrutturazione ............................................................................ 54 3. Gli interventi agevolabili............................................................................... 56 4. Un esempio di compilazione del Quadro RP ............................................ 58 5. Detrazioni per intervento di risparmio energetico ................................... 59 6. Detrazione 19% per acquisto-costruzione abitazione principale in

leasing .............................................................................................................. 64 7. Credito di imposta video sorveglianza ....................................................... 67 8. School-bonus. Disposizioni normative e inserimento in dichiarazione 71

Capitolo VII I REGIMI SEMPLIFICATI

1. Premessa ......................................................................................................... 73 2. Il regime forfettario ....................................................................................... 74

2.1. I requisiti di accesso al regime ........................................................... 74 2.2. Le cause di esclusione ......................................................................... 75 2.3. Reddito imponibile e aliquota applicabile ........................................ 77 2.4 La compilazione del Mod. Redditi/2017 e il calcolo del reddito . 77 2.5. Determinazione del reddito imponibile e dell’imposta – Righi

da LM34 a LM39 ................................................................................. 81 3. Il regime di vantaggio .................................................................................... 83

3.1. I requisiti di accesso e fuoriuscita ..................................................... 83 4. Compilazione della dichiarazione ................................................................ 84 5. Passaggio da un regime all’altro ................................................................... 89 6. La compilazione del quadro VO (Dichiarazione IVA) ............................ 99 7. Regime forfettario ed esonero studi di settore .......................................... 101

7.1. Premessa ............................................................................................... 101 7.2. Obblighi nel Modello Redditi PF/2017 ........................................... 102 7.3. Esercenti attività d’impresa ................................................................ 102 7.4. Esercenti attività di lavoro autonomo .............................................. 104

Capitolo VIII REDDITO D’IMPRESA

1. Effetti dell’estromissione di immobili dall’impresa individuale .............. 107 1.1. Premessa ............................................................................................... 107 1.2. Effetti dell’estromissione per l’imprenditore individuale .............. 108

2. Assegnazione e cessione agevolata ............................................................. 109

Sommario

© Wolters Kluwer Italia VII

2.1. Disposizioni generali .......................................................................... 109 2.2. Soggetti interessati .............................................................................. 110 2.3. Beni oggetto di assegnazione ............................................................ 111 2.4. Modalità di calcolo dell’imposta sostitutiva .................................... 112 2.5. Gli effetti in capo alla società e in capo al socio ............................ 113 2.6. Compilazione del modello REDDITI 2017 ................................... 113

3. Costi Black List ............................................................................................. 116 4. Società di comodo e nuovi interpelli .......................................................... 120

4.1. La Dichiarazione Iva “anticipata” e le società di comodo............ 128 4.2. Trasformazione, cessione e assegnazione agevolata: focus sulle

società di comodo ............................................................................... 129 5. Irap e Ace per i soggetti Irpef ..................................................................... 130

5.1. L’agevolazione ACE ........................................................................... 130 5.2. Misura dell’agevolazione ACE .......................................................... 130 5.3. Soggetti interessati .............................................................................. 130 5.4. Eccedenza del rendimento nozionale rispetto al reddito

d’impresa .............................................................................................. 131 5.5. ACE e modello Redditi PF 2017 ...................................................... 132 5.6. L’IRAP per i soggetti IRPEF con credito ACE............................. 136

Capitolo IX QUADRO “RW”

1. Premessa ......................................................................................................... 141 2. La compilazione in presenza di immobili.................................................. 143

MODELLO REDDITI 2017: PERSONE FISICHE, LAVORO

AUTONOMO E SOCIETÀ

Capitolo I – Introduzione - Redditi 2017

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CAPITOLO I INTRODUZIONE - REDDITI 2017

Sommario: 1. Premessa

1. Premessa Nella presente guida, considerato che si è in piena stagione dichiarativa,

si vogliono analizzare le novità ma anche in generale i punti più importanti dei modelli dichiarativi di quest’anno, validi per dichiarare i redditi relativi al periodo d’imposta 2016.

In tal modo, si vuole fornire un orientamento al contribuente al fine di una corretta compilazione dei modelli medesimi.

Questo è il secondo anno della dichiarazione 730 precompilata, che viene fornita dall’Agenzia delle Entrate ai contribuenti entro il 15 aprile di ogni anno nell’area autenticata del proprio sito. La dichiarazione precompilata agevola il contribuente in quanto in essa risultano già inseriti: i dati contenuti nella Certificazione Unica inviata dai sostituti d’imposta

(ad esempio, i dati dei familiari a carico, i redditi di lavoro dipendente o di pensione, le ritenute Irpef, le trattenute di addizionale regionale e co-munale, i compensi di lavoro autonomo occasionale);

gli oneri deducibili o detraibili che vengono comunicati da soggetti terzi all’Agenzia delle entrate, quali spese sanitarie e relativi rimborsi, interessi passivi sui mutui, premi assicurativi, contributi previdenziali, contributi versati alle forme di previdenza complementare, contributi versati per i lavoratori domestici, spese universitarie e relativi rimborsi, spese mediche registrate col Sistema Tessera Sanitaria, spese funebri, spese per inter-venti di recupero del patrimonio edilizio, per l’arredo degli immobili ri-strutturati e per interventi finalizzati al risparmio energetico (bonifici per interventi su singole unità abitative e spese per interventi su parti comuni condominiali);

alcune informazioni contenute nella dichiarazione dei redditi dell’anno precedente, quali, ad esempio, i dati dei terreni e dei fabbricati, gli oneri che danno diritto ad una detrazione da ripartire in più rate annuali (come le spese sostenute negli anni precedenti per interventi di recupero del patrimonio edilizio, per l’arredo degli immobili ristrutturati e per inter-venti finalizzati al risparmio energetico), i crediti d’imposta e le eccedenze riportabili;

Modello redditi 2017: persone fisiche, lavoro autonomo e società

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altri dati presenti nell’Anagrafe tributaria, ad esempio, le informazioni contenute nelle banche dati immobiliari (Catasto e atti del registro), i pa-gamenti e le compensazioni effettuati con il modello F24.

Il contribuente che ha ricevuto la dichiarazione 730 precompilata può accettarla e spedirla così com’è, modificarla prima dell’invio, oppure rifiutarla e compilare il modello 730 in modo ordinario. Ciascuna di queste scelte im-plica un determinato sistema di controlli in capo al contribuente e/o in capo all’intermediario.

Una novità rilevante di quest’anno è costituita dal fatto che la dichiara-zione IVA “viaggia” esclusivamente in modo autonomo rispetto alla dichia-razione dei redditi, dovendo essere spedita in ogni caso entro il 28 febbraio di ciascun anno. Pertanto, la dichiarazione dei redditi da quest’anno non si chiama più modello UNICO, ma semplicemente modello REDDITI, pro-prio ad evidenziare il fatto che con esso vanno dichiarati solo i redditi ai fini del calcolo delle imposte dirette.

Da quest’anno è possibile indicare l’importo del maggior credito o del minor debito, non già chiesto a rimborso, risultante dalla dichiarazione inte-grativa a favore presentata oltre il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta successivo (utilizzo credito da inte-grativa a favore ultrannuale). A tal fine, all’interno del modello REDDITI, è stato introdotto il nuovo quadro DI, che deve essere utilizzato dai soggetti che, nel corso del 2016, hanno presentato una o più dichiarazioni integrative, ai sensi dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998, come modificato dall’art. 5 del D.L. n. 193/2016, convertito, con modificazioni, dalla Legge 1° dicembre 2016, n. 225, oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo a quello di riferimento della dichiarazione integrativa (ad esempio, dichiarazione integrativa Unico 2013 relativa al 2012 presentata nel 2016).

La guida prosegue poi con l’analisi degli aspetti principali del quadro RB relativo al reddito dei fabbricati. Nella compilazione del quadro, occorre te-nere conto della novità introdotta dal Decreto Legge n. 193/2016 in materia di cedolare secca. L'intervento normativo ha, infatti, rimodulato le sanzioni in caso di: mancata comunicazione della proroga del contratto per il quale si è eser-

citata l'opzione per la cedolare secca; mancata comunicazione della risoluzione del contratto stesso.

Sempre con riferimento al quadro RB, si ricorda poi il principio di al-ternatività IMU/IRPEF. In particolare, l’IMU sostituisce l’Irpef e le rela-tive addizionali per le abitazioni classificate nelle categorie catastali A/1, A/8



e A/9 – “abitazioni di lusso”, o per i fabbricati non locati. Al contrario, per l’anno 2016, in generale, non è dovuta l’Imu per l’abitazione principale e le relative pertinenze (classificate nelle categorie catastali C/2, C/6, C/7, nella misura massima di un’unità pertinenziale per ciascuna delle categorie catastali), pertanto il relativo reddito concorre alla formazione del reddito complessivo ai fini Irpef.

Si passa poi a ricordare che il quadro RW va compilato se nel 2016 sono stati detenuti investimenti all’estero ovvero attività estere di natura finanzia-ria, oppure nel caso si sia proprietari o titolari di altro diritto reale su immobili situati all’estero o si posseggano attività finanziarie all’estero per il calcolo dell’imposta sul valore degli immobili situati all’estero (IVIE) e dell’imposta sulle attività finanziarie detenute all’estero (IVAFE), ai sensi dell’art. 19, commi da 13 a 22, D.L. n. 201/2011.

In tema di reddito di lavoro dipendente o di pensione, si descrive come viene considerato ai fini fiscali il reddito prodotto all’estero da sog-getto residente in Italia, precisando anche quando un soggetto si considera “residente” in Italia e quando, invece, residente all’estero.

Con riferimento alle detrazioni fiscali, si ricorda che anche per il periodo d’imposta 2016 la detrazione Irpef per le spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio è stata prorogata nella misura più elevata del 50% (in luogo dell’ordinario 36%), così come quella per le spese sostenute per interventi finalizzati al risparmio energetico nella misura del 65% (an-ziché del 55%).

Tra le detrazioni fiscali, a partire da questa dichiarazione è riconosciuta la detrazione del 19% dell’importo dei canoni di leasing pagati nel 2016 per l’acquisto di unità immobiliari da destinare ad abitazione principale, ai contribuenti che, alla data di stipula del contratto avevano un reddito non superiore a 55.000 euro.

È, inoltre, riconosciuto anche un credito d’imposta per videosorve-glianza, cioè un credito d’imposta per le spese sostenute nel 2016 per la vi-deosorveglianza dirette alla prevenzione di attività criminali.

Con riguardo allo “School bonus”, per le erogazioni liberali di ammon-tare fino a 100.000 euro effettuate nel corso del 2016 in favore degli istituti del sistema nazionale d’istruzione, è riconosciuto un credito d’imposta pari al 65% delle erogazioni effettuate, che sarà ripartito in 3 quote annuali di pari importo.

Il capitolo 7 della guida è dedicato all’analisi dei regimi semplificati at-tualmente previsti, e cioè:



il regime forfetario previsto dalla Legge di Stabilità 2015 (Legge n. 190/2014), che dal 1° gennaio 2016 costituisce il regime naturale delle persone fisiche che esercitano un’attività d’impresa, arte o professione, purché in possesso dei requisiti richiesti dalla legge medesima;

il regime di vantaggio (ex regime dei minimi), introdotto dal D.L. n. 98/2010 e poi modificato. Questo regime è in realtà venuto a cessare dal 1° gennaio 2016, tuttavia era concessa la possibilità, per i contribuenti che alla data del 31.12.2015 si trovavano nel regime di vantaggio, di po-tervi permanere fino alla fuoriuscita da esso per decorso del limite tem-porale massimo di permanenza concesso (compimento del 35° anno, op-pure compimento dei 5 anni di permanenza nel regime). Per cui può ac-cadere che nel periodo d’imposta 2016 un soggetto sia stato ancora nel regime di vantaggio perché non ha ancora compiuto i 35 anni o perché non è terminato il quinquennio di permanenza nel regime.

Con riferimento ai redditi d’impresa, nella guida si vuole dare un’atten-zione particolare a: gli effetti dell’estromissione degli immobili dall’impresa individuale;

si ricorda, infatti, che per gli imprenditori individuali che, alla data del 31 ottobre 2015, possedevano beni immobili strumentali indicati nell’arti-colo 43, comma 2, del TUIR, era prevista la possibilità, entro il 31 maggio 2016, di optare per l’esclusione dei beni stessi dal patrimonio dell’impresa con effetto dal periodo d’imposta in corso alla data del 1° gennaio 2016 (tale possibilità è stata estesa comunque anche per il 2017 dalla Legge di Bilancio 2017). L’opzione comportava il pagamento di un’imposta sosti-tutiva dell’Irpef e dell’Irap pari all’8% della differenza tra il valore nor-male di tali beni ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto;

l’assegnazione e cessione agevolata. La Legge di Stabilità 2016 (Legge n. 208/2015, art. 1, commi 115-120) ha, infatti, riproposto, dopo molti anni dalla precedente norma agevolativa (Legge n. 448/2001), la possibi-lità per le società di persone e le società di capitali di assegnare/cedere, entro il 30.09.2016, i beni dell’impresa ai soci (siano essi persone fisiche o società), versando un’imposta sostitutiva delle imposte dirette e dell’IRAP pari a: − 8%, in linea generale; − 10,5% per le società di comodo. Alle medesime condizioni e agevolazioni previste per l’assegnazione/ces-sione agevolata, poi, le società aventi per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni agevolabili, cioè le società immobiliari di gestione, potevano procedere alla trasformazione agevolata in società semplice en-tro il 30.09.2016.



La possibilità di assegnazione/cessione/trasformazione agevolata dei beni ai soci è stata poi ampliata in termini temporali dalla Legge di Bilan-cio 2017 (Legge n. 232/2016, art. 1, comma 565), che ha, infatti, previsto che essa può avvenire anche “successivamente al 30 settembre 2016 ed entro il 30 settembre 2017”;

la deducibilità dei costi Black list, ovvero di quelle spese o altri com-ponenti negativi di reddito derivanti da operazioni intercorse con imprese e professionisti residenti o localizzati in Stati o Territori cosiddetti “Black List” ovvero a fiscalità privilegiata, alla luce dei recenti interventi norma-tivi del 2015 (Decreto Internazionalizzazione n. 147 del 14.09.2015) e del 2016 (Legge di Bilancio 2016, n. 208 del 28.12.2015), che hanno rifor-mato il concetto di deducibilità di tali costi;

le società di comodo ed i nuovi interpelli. Sin dall’anno scorso, la di-sciplina delle società di comodo è stata profondamente incisa dalle novità in materia di interpello: se, infatti, in passato, era prevista l’obbligatorietà dell’interpello disapplicativo, dal 2016 hanno trovato applicazione le norme in materia di interpello probatorio dettate dal D.Lgs. n. 156/2015, secondo le quali non è più obbligatorio presentare istanza di interpello: il contribuente può auto-valutare la sussistenza delle oggettive condizioni per la disapplicazione. È, tuttavia, in ogni caso necessario ricordare sem-pre di indicare in dichiarazione la mancata presentazione dell’interpello probatorio, o la risposta negativa alla quale il contribuente non ha aderito, pena l’applicazione di pesanti sanzioni (da 2.000 a 21.000 euro);

le novità in materia di ACE, l’Aiuto alla Crescita Economica consistente in una deduzione dal reddito complessivo netto d’impresa per le imprese che aumentano il proprio capitale rispetto a quello esistente al periodo d’imposta precedente, mediante nuovi apporti o accantonamenti di utili. La normativa sull’ACE, infatti, è stata di recente modificata ad opera della Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016, art. 1, commi 550-553) con effetto già a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2015, quindi dal periodo d’imposta 2016, modello REDDITI 2017, per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare.

Si ricorda che la parte del rendimento nozionale che supera il reddito d’impresa dichiarato è computata in aumento dell’importo deducibile dal red-dito dei periodi d’imposta successivi, ovvero è fruibile come credito d’impo-sta in diminuzione dell’IRAP.

Si chiude con un’analisi delle ultime novità fiscali.

Capitolo II – Dichiarazione precompilata e 730


Capitolo II DICHIARAZIONE PRECOMPILATA E 730

Sommario: 1 La scelta del modello 2. Dati trasmessi mediante il Sistema Tessera Sanitaria 3. La responsabilità dell'intermediario

1. La scelta del modello Avvicinandosi il momento in cui il contribuente deve adempiere all'ob-

bligo di dichiarare i propri redditi, si pone il problema della scelta del mo-dello con il quale effettuare tale comunicazione.

Il contribuente può scegliere tra: Modello 730 ordinario; Modello 730 precompilato; Modello Redditi (da quest'anno non essendo più prevista la

dichiarazione unificata Redditi + Iva); modello Redditi precompilato.

In particolare i modelli precompilati sono un’introduzione abbastanza recente; per il 730 questo è il terzo anno mentre per il Modello Redditi, già Modello Unico, questo è il secondo anno.

Questi due modelli sono il risultato dell'elaborazione dei dati che l'A-genzia delle Entrate dispone attraverso le proprie banche dati (Cassetto Fi-scale, Registro, ecc.) ed altre informazioni obbligatoriamente comunicate dai diversi soggetti (spese mediche, premi assicurazione, interessi su mutui, tas-se universitarie, spese ristrutturazione ecc.).

Sono stati pensati dall'esigenza di facilitare l'adempimento dichiarativo soprattutto a favore di lavoratori dipendenti e pensionati.

I modelli precompilati potranno essere: consultati e utilizzati per la predisposizione del Modello 730 ordinario

o del Modello Redditi; consultati, accettati e ritrasmessi all'Agenzia delle Entrate (questa scelta

produrrà l'esonero dai controlli); consultati, integrati o rettificati e trasmessi all'Agenzia delle Entrate o

direttamente con le proprie credenziali di accesso Fisconline o attraverso l'assistenza di un professionista, intermediario o Caf allo scopo delegato.

La scelta dei modelli può avvenire tenendo conto di quanto il contri-buente può consultare sul proprio cassetto fiscale o in relazione ai dati rile-vati dal professionista/intermediario o Caf.



Vediamo di seguito i passaggi obbligatori per poter accedere alla scelta del modello:

Vediamo di riepilogare in una tabella le differenze più rilevanti tra i vari tipi di modelli.

MODELLI DICHIARATIVI ORDINARI (730/REDDITI)

730 REDDITI

Il contribuente deve provvedere a pre‐compilare il modello con tutti i dati (red‐dituali, oneri deducibili, oneri detraibili); dovrà richiedere l'assistenza fiscale al da‐tore di lavoro o in alternativa ad un pro‐fessionista / intermediario / Caf.

Il contribuente deve provvedere a compi‐lare il modello Redditi con tutti i dati (reddituali, oneri deducibili, oneri detrai‐bili); la predisposizione del modello da trasmettere potrà essere fatta con soft‐ware reperibili sul Web (gratuiti o a pa‐

Dichiarazione precompilata

i passi da seguire

Verificare se si è abilitati

Verificare se il browser è aggiornato

Accedere con le credenziali alla propria precompilata

Visualizzare i dati

SCELTO DEL MODEL‐LO

730 PRECOMPILATO 730 ORDINARIO



Per i dati dichiarati ed i versamenti effet‐tuati potrà essere sottoposto a controllo da parte dell'Ufficio.

Il risultato della liquidazione sarà comuni‐cato al datore di lavoro il quale provvede‐rà o a rimborsare il maggior credito o a trattenere e successivamente versare le somme a debito.

I termini per il rimborso sono veloci: entro il mese di agosto per i lavoratori dipen‐denti ed entro il mese di settembre per i pensionati.

Tale termine potrà subire alcune modifi‐che in relazione alle eventuali proroghe dei termini di trasmissione del Modello 730.

gamento purché conformi alle specifiche tecniche stabilite con Provvedimento dall'Agenzia delle Entrate).

Il risultato della liquidazione dovrà essere “gestito” esclusivamente a carico del con‐tribuente; in caso di liquidazione a credito potrà decidere se utilizzare tale importo in compensazione in occasione di altri versamenti tributari (Imu, cedolare secca, Tari, Tasi, ecc.) o di richiederlo a rimbor‐so.

In questo caso, a differenza di quanto av‐viene per il Modello 730, per il quale in‐terviene il datore di lavoro, il rimborso sarà predisposto direttamente dall'Ufficio al quale il contribuente avrà provveduto a comunicare le proprie coordinate banca‐rie IBAN.

In caso di liquidazione a debito il contri‐buente, dovrà adempiere ai versamenti nei termini previsti, con Modello F24 e potrà decidere di effettuare i versamenti in un'unica soluzione (compreso gli accon‐ti per l'anno di imposta corrente) o a rate (fino ad un massimo del mese di novem‐bre, compreso gli acconti, con la maggio‐razione dello 0,40% per ogni mese o fra‐zione di mese di ritardo rispetto alla sca‐denza naturale del 30.06.2017 (termine così modificato rispetto agli anni prece‐denti per evitare il cosiddetto “Tax Day”).

MODELLI DICHIARATIVI PRECOMPILATI (730/REDDITI)

730 REDDITI

Messo a disposizione sul cassetto fiscale dell'Agenzia delle Entrate a partire dal 15.04.2017.

Conterrà i dati già nelle disponibilità dell'Agenzia delle Entrate integrati da quelli per i quali l'Agenzia delle Entrate ha ricevuto comunicazione da parte dei sog‐getti obbligati (redditi da lavoro dipen‐dente, da pensione, assimilati, spese me‐diche, veterinarie, interessi passivi su mu‐

Messo a disposizione sul cassetto fiscale dell'Agenzia delle Entrate a partire dal 15.04.2017.

Conterrà i dati già nelle disponibilità dell'Agenzia delle Entrate integrati da quelli per i quali l'Agenzia delle Entrate ha ricevuto comunicazione da parte dei sog‐getti obbligati (redditi da lavoro dipen‐dente, da pensione, assimilati, spese me‐diche, veterinarie, interessi passivi su mu‐



tui, premi assicurativi, spese detraibili per ristrutturazioni, manutenzioni straordina‐rie, risparmio energetico, tasse universita‐rie, spese funebri, ecc.).

Il contribuente potrà decidere di:

consultare solo;

consultare, accettare e ritrasmettere il Modello 730 così come precompilato dall'Ufficio (o direttamente con le proprie credenziali Fisconline o chiedendo l'assistenza fiscale ad un intermediario/professionista o Caf). In questo caso si assicurerà l'esonero dai controlli formali da parte dell'Ufficio;

consultare, integrare o rettificare i dati e trasmettere il nuovo modello così come rielaborato (o direttamente con le proprie credenziali Fisconline o chiedendo l'assistenza fiscale ad un intermediario/professionista o Caf).

Il risultato della liquidazione (a debito o a credito) sarà gestito direttamente dal da‐tore di lavoro o attraverso il rimborso con accredito in busta paga o attraverso trat‐tenuta in busta paga prima e versamento dopo (nei termini, con possibilità anche di rateizzazione su indicazione del contri‐buente, anche con riferimento agli accon‐ti.

Al 730 precompilato ovviamente potrà accedere solo il contribuente che possie‐de i requisiti per presentare il Modello 730, ovvero che non possiede redditi da dichiarare esclusivamente con Modello Redditi.

tui, premi assicurativi, spese detraibili per ristrutturazioni, manutenzioni straordina‐rie, risparmio energetico, tasse universita‐rie, spese funebri, ecc.).

Il contribuente potrà decidere di:

consultare solo;

consultare, accettare e ritrasmettere il Modello Unico così come precompilato dall'Ufficio (o direttamente con le proprie credenziali Fisconline o chiedendo la consulenza ad un intermediario/professionista o Caf). A differenza di quello che avviene per il Modello 730 precompilato in caso di accettazione dell'elaborato predisposto dall'Ufficio il contribuente non è esente da controlli in quanto nel Modello Unico non hanno sicuramente trovato spazio per esempio i dati dei redditi da lavoro autonomo o di impresa in quanto l'elaborazione degli stessi è a carico del contribuente stesso obbligato alla tenuta della contabilità;

consultare, integrare o rettificare i dati e trasmettere il nuovo modello così come rielaborato (o direttamente con le proprie credenziali Fisconline o chiedendo la consulenza ad un intermediario/professionista o Caf).

Il risultato della liquidazione (a debito o a credito) sarà gestito direttamente dal contribuente; in caso di liquidazione a credito il contribuente potrà decidere se utilizzarlo in compensazione per il versa‐mento di altri tributi (Imu, Tasi, Tari, ce‐dolare secca, ecc.) o richiederlo a rimbor‐so. In questo caso a differenza di quello che avviene con il Modello 730 per il qua‐le interviene il datore di lavoro, il rimbor‐so sarà effettuato direttamente dall'Uffi‐cio al quale il contribuente avrà comuni‐cato le proprie coordinate bancarie IBAN.

Nel caso di liquidazione a debito il contri‐



buente dovrà provvedere al versamento delle imposte con modello F24, secondo le modalità e i termini previsti, o in un'u‐nica soluzione o ratealmente, al massimo fino a novembre e compresi gli importi dell'acconto delle imposte per l'anno cor‐rente, applicando la maggiorazione dello 0,40% per ogni mese o frazione di mese di ritardo rispetto alla scadenza originaria del 30.062017 (termine così modificato per evitare il cosiddetto Tax Day).

2. Dati trasmessi mediante il Sistema Tessera Sanitaria Il sistema T.S. (Tessera Sanitaria)

L'articolo 3, comma 3 del Decreto Legislativo n. 175/20141 prevede che il sistema sanitario metta a disposizione dell'Agenzia delle Entrate le infor-mazioni concernenti le spese sanitarie sostenute da contribuenti, affinché possa predisporre inserendo anche queste informazioni, il Modello 730 e Redditi (già Modello Unico) precompilato.

L'anno di esordio è stato il 2016 con riferimento ai dati 2015, ma le in-formazioni sono risultate incomplete e non sempre corrette sia per un avvio un po' difficoltoso sia per il numero limitato dei soggetti obbligati alla tra-smissione dei dati.

I soggetti obbligati

Quest'anno i soggetti obbligati alla trasmissione sono stati ampliati ren-dendo quindi le informazioni disponibili più complete.

Dobbiamo altresì ricordare (pur approfondendo in un successivo para-grafo l'argomento) come il contribuente possa esprimere il proprio diniego o opposizione alla trasmissione dei dati o direttamente all'Agenzia delle En-trate o direttamente dichiarandolo in occasione del sostenimento della spe-sa.

Ai sensi dell'art. 3 comma 3 del Decreto Legislativo n. 175/2014 sono tenuti all'invio telematico dei dati relativi alle spese mediche sostenute dal singolo contribuente al Sistema Tessera Sanitario, i seguenti soggetti: iscritti all'Albo dei Medici Chirurgici e Odontoiatrici; farmacie (pubbliche e private); 1 Decreto Legislativo n. 175 del 21.11.2014 recante “Semplificazione fiscale e dichiarazione precompilata” - pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 277 del 28.11.2014.



strutture accreditate dal Sistema Sanitario Nazionale; strutture organizzate per l'erogazione delle prestazioni di assistenza

protesica e di assistenza integrativa e altri presidi.

Il Decreto Ministeriale del 16.09.2016 ha ampliato la platea dei soggetti obbligati estendendoli anche agli iscritti ai seguenti albi professionali: veterinari; psicologi; infermieri; ostetriche; tecnici sanitari di radiologia medica;

oltre agli esercenti di: esercizi commerciali che svolgono l'attività di distribuzione di farmaci al

pubblico; ottica.

I dati oggetto di comunicazione

I dati riguardano le ricevute di pagamento, gli scontrini fiscali e gli even-tuali rimborsi relativi alle spese sanitarie sostenute da ciascun assistito come indicato dal D.M. del 31.07.2015.

Il termine per la trasmissione dei dati

Il termine per la trasmissione dei dati per l'anno 2016 era stato origina-riamente fissato dal D.M. del 31.07.2015 al 31.01.2017 successivamente pro-rogato al 09.02.2017.

Opposizione alla trasmissione dei dati

Per le spese sanitarie e i relativi rimborsi 2016, l'opposizione può essere esercita con 2 modalità: dal 10.02.2017 al 09.03.2017 accedendo all'area riservata del Sistema

Tessera Sanitaria (S.T.S.) tramite la tessera sanitaria T.S. - C.S.N. oppure con le credenziali personali di Fisconline. Sarà così possibile consultare i dati presenti e selezionare le voci o tutte le voci per le quali si vuole esprimere l'opposizione;

fino al 31.01.2017 comunicando l'opposizione, su apposito modello, direttamente all'Agenzia delle Entrate, indicando la tipologia delle spese che si vuole escludere.

Il contribuente può anche esercitare il diritto di diniego alla trasmissio-ne telematica comunicando direttamente di volta in volta al medico o alla struttura sanitaria l'opposizione e sottoscrivendo tale volontà sulla fattura o sulla ricevuta.



Per quanto concerne invece le spese sostenute in relazione all'acquisto dei farmaci, il contribuente potrà esercitare tale diritto direttamente evitando di comunicare il proprio codice fiscale ai fini dell'emissione della fattura o dello scontrino fiscale parlante.

Le sanzioni per omessa trasmissione dei dati

Gli inadempimenti in merito alla trasmissione dei dati al Sistema Tesse-ra Sanitaria comportano in sé l'applicazione di sanzioni pesanti: omessa, tardiva o errata trasmissione: sanzione di € 100,00 per ogni

comunicazione, con un massimo di € 50.000,00; tardiva trasmissione entro 60 gg dalla scadenza originaria: sanzione

ridotta a 1/3 con un massimo di € 20.000,00; errata comunicazione con trasmissione in correzione entro 5 gg:

nessuna sanzione.

Riportiamo di seguito modello per il diniego alla trasmissione dei dati:



3. La responsabilità dell'intermediario Tra le varie novità introdotte negli ultimi tre anni in materia di dichiara-

zione precompilata, risultano degne di nota quelle riferite alla figura dell'in-termediario che presta l'assistenza fiscale.

Nel caso in cui il contribuente voglia integrare o modificare i dati prele-vati dalla dichiarazione precompilata messa a disposizione sul cassetto fisca-le dall'Agenzia delle Entrate e per farlo si sia rivolto ad un intermediario, professionista abilitato o Caf, questi ultimi diventano responsabili dei nuovi dati integrati o corretti e dovranno apporre il così detto “visto di conformità Modello 730”.

Con l'apposizione del visto l'intermediario dichiara (assumendosene quindi la responsabilità) che i dati integrati sono corretti, veritieri e verificati con il contribuente dal quale ha ricevuto mandato.

In caso di eventuali errori, omissioni o incongruenze rilevate in sede di controllo formale da parte dell'Ufficio, l'Agenzia delle Entrate comunicherà il risultato della verifica direttamente all'intermediario e non più al contri-buente, anche nel caso in cui fossero necessari ulteriori chiarimenti.

L'intermediario, infatti, attraverso il visto si è assunto la responsabilità della correttezza dei dati dichiarati e a suo carico saranno poste: maggiori imposte liquidate; sanzioni; interessi moratori.

Ciò a differenza di quanto avveniva fino ad un paio di anni fa per cui tutte le comunicazioni erano dirette al contribuente e a suo carico venivano richiesti gli eventuali versamenti dovuti (sia in termini di maggiori imposte, sanzioni e interessi) fermo restando il suo diritto di rivalsa nei confronti del professionista limitatamente alla sanzione.

Al fine di calmierare la responsabilità amministrativa, l'intermediario stipulerà un’apposita polizza assicurativa secondo i contenuti minimi previ-sti dal Ministero.

Capitolo III – Dichiarazioni integrative e ravvedimento operoso


Capitolo III DICHIARAZIONI INTEGRATIVE E RAVVEDIMENTO OPEROSO

Sommario: 1. Premessa 2. Il nuovo Quadro DI: le integrative a favore 3. L’adempimento spontaneo: il ravvedimento operoso

Dichiarazione integrativa – L'adempimento https://youtu.be/nRLo2FyIt9Y

Dichiarazione integrativa – Il caso https://youtu.be/wLo4MYEZD_0

1. Premessa Nel recepire le novità introdotte dall’articolo 5 del D.L. n. 193/2016

(così come convertito in Legge n. 225/2016), in tema di “Dichiarazioni Integrative”, nel riquadro “Tipo di dichiarazione” del frontespizio del modello dichiarativo riferito al periodo d’imposta 2016 (Modello Redditi/2017, Modello IRAP/2017, ecc.) è eliminata la casella “Dichiarazione Integrativa a favore”, poiché, in virtù dell’allineamento dei termini di presentazione (sia di quella a favore sia di quella a sfavore), nel caso di presentazione di una Dichiarazione Integrativa, non occorre più segnalare se trattasi di integrativa a favore o a sfavore. Dunque, nel frontespizio dei modelli dichiarativi da presentare quest’anno saranno presenti le seguenti caselle (si veda anche figura in seguito): Correttiva nei termini (dichiarazione inviata entro i termini ordinari di

presentazione e con cui se ne corregge una già inviata in precedenza); Dichiarazione Integrativa; Dichiarazione Integrativa art. 2 co. 8 ter D.P.R. 322/98 (da potersi

presentare entro 120 giorni dal termine ordinario al fine di modificare l’originaria scelta, fatta nel Quadro RX o IR se trattasi di IRAP, riferita all’uso del credito cambiandola da richiesta di rimborso ad utilizzo in compensazione).

Ad esempio, con riferimento al Modello Redditi PF/2017:



Si ricorda che con il citato articolo 5 del D.L. n. 193/2016, il Legislatore ha esteso il termine entro cui il contribuente può presentare la dichiarazione in proprio favore, equiparandola, sotto tale profilo, alla Dichiarazione Integrativa in favore dell’Amministrazione1, ovvero: entro i termini per l’accertamento stabiliti dall’articolo 43 del D.P.R. n.

600/1973 (se trattasi di dichiarazione redditi, IRAP e 770); ed entro i termini per l’accertamento stabiliti dall’articolo 57 del D.P.R.

n. 633/1972 (se trattasi di Dichiarazione IVA).

La novità è applicabile anche alle Dichiarazioni Integrative di annualità pregresse per le quali non siano ancora decorsi i termini di decadenza per l’accertamento.

Tuttavia, poiché con l’art. 5 del D.L. 193/2016 il Legislatore ha voluto allineare i termini di presentazione di una Dichiarazione Integrativa (sia a favore sia a sfavore) ai termini per l’accertamento, e poiché anche questi ultimi sono stati oggetti di modifiche a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31/12/20162, ne conseguirebbe che:

Nuovi termini presentazione Dichiarazione Integrativa

Cosa Regola Esempio

Dichiarazione Integrativa (a favore o sfavore) riferita al periodo d’imposta 2015 e precedenti (Modello Unico/2016 e precedenti)

Può essere presentata entro il 31/12 del 4° anno successivo quello di presentazione del modello da correggere (ossia entro i vecchi termini per l’accertamento)

Modello Unico/2014 integrativo (a favore o sfavore) potrà essere presentato entro il 31/12/2018

Dichiarazione Integrativa (a favore o sfavore) riferita al periodo d’imposta 2016 e successivi (Modello Redditi/2017 e successivi)

Potrà essere presentata entro il 31/12 del 5° anno successivo quello di presentazione del modello da correggere (ossia entro i nuovi termini per l’accertamento)

Un Modello Redditi/2017 integrativo (a favore o sfavore) potrà essere presentato entro il 31/12/2022

1 Prima delle predette novità, il Legislatore prevedeva termini di presentazione disparati per l’integrativa. In particolare: la Dichiarazione Integrativa a favore poteva essere presentata entro e non oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo; la Dichiarazione Integrativa a sfavore poteva essere presentata entro e non oltre il 31 dicembre del 4° anno successivo quello di presentazione del modello dichiarativo da correggere. 2 Prima delle modifiche il termine per l’accertamento era fissato al 31 dicembre del 4° anno successivo quello di presentazione della dichiarazione, mentre con le modifiche è termine è stato fissato al 31 dicembre del 5° anno successivo quello di presentazione della dichiarazione.



2. Il nuovo Quadro DI: le integrative a favore Sono altresì previste, da quest’anno, delle novità anche in merito alle

regole da seguire per l’utilizzo dell’eventuale maggior credito derivante dalla presentazione di una Dichiarazione Integrativa (a favore). In particolare: l’eventuale credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito

risultante dalla Dichiarazione Integrativa a favore può essere utilizzato in compensazione con F24 (o chiesto a rimborso);

tuttavia per i casi di correzione di errori contabili di competenza, nel caso in cui la dichiarazione oggetto di integrazione a favore sia presentata oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo, il credito di cui al periodo precedente può essere utilizzato in compensazione in F24, per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è stata presentata la Dichiarazione Integrativa (quindi ad esempio, nel caso in cui il Modello Redditi/2017 integrativo a favore è presentato il 20/10/2018, ossia oltre il 30/09/2018, il maggior credito che ne risulta potrà essere utilizzato per compensare debiti d’imposta maturati a decorrere dal 2019);

nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui è presentata la Dichiarazione Integrativa è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa.

Dato che, il Legislatore prevede, tra le novità, che nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui è presentata la Dichiarazione Integrativa è indicato il credito derivante dal minor debito o dal maggiore credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa stessa è stato inserito il nuovo Quadro DI (Dichiarazione Integrativa). Dunque, il nuovo Quadro DI, lo utilizzano: i soggetti che, nel corso del 2016, hanno presentato una o più

Dichiarazioni Integrative oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo a quello di riferimento della Dichiarazione Integrativa (ad esempio Dichiarazione Integrativa Unico 2013 relativa al 2012 presentata nel 2016)3.

Così, ad esempio, con riferimento al Modello Redditi PF/2017, il Quadro DI si presenta così:

3 Il nuovo Quadro DI è presente nel Modello Redditi PF/2017, Modello Redditi SC/2017 e Modello Redditi SP/2017. Nel Modello IVA/2017, il quadro di riferimento è, invece, il VN e nel Modello IRAP/2017 è la nuova sezione XVII del quadro IS.



Dove va indicato: in Colonna 1, il codice tributo relativo al credito derivante dalla

Dichiarazione Integrativa; in Colonna 2, l’anno relativo al modello utilizzato per la Dichiarazione

Integrativa (ad esempio, per la Dichiarazione Integrativa UNICO 2014, indicare 2013);

in Colonna 3, il credito derivante dal minor debito o dal maggior credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa per i casi di correzione di errori contabili di competenza. Tale importo è ricompreso nel credito da indicare in Colonna 4;

in Colonna 4, il credito derivante dal minor debito o dal maggior credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa per la quota non chiesta a rimborso nella Dichiarazione Integrativa stessa4.

4 Tale importo concorre alla liquidazione della corrispondente imposta, a debito o a credito, risultante dalla presente dichiarazione. Il risultato di tale liquidazione va riportato nella colonna 1 (se a debito) o 2 (se a credito) del relativo rigo della sezione I del Quadro RX. Nel caso in cui il credito indicato nella presente colonna riguardi un tributo per il quale non sussiste il corrispondente rigo nella sezione I del Quadro RX oppure per il quale nel rigo corrispondente non sia presente la colonna 2, detto credito va riportato nella sezione II del quadro RX.



Per il Modello Redditi SC/2017, il Quadro DI è il seguente:

Dove, occorre indicare: in Colonna 1 (in caso di operazioni straordinarie), il codice fiscale del

soggetto cui si riferisce la Dichiarazione Integrativa se diverso dal dichiarante (ad esempio, in caso di incorporazione qualora la Dichiarazione Integrativa dell’incorporata sia stata presentata dall’incorporante);

in Colonna 2, il codice tributo relativo al credito derivante dalla Dichiarazione Integrativa;

in Colonna 3, l’anno relativo al modello utilizzato per la Dichiarazione Integrativa (ad esempio, per la Dichiarazione Integrativa UNICO 2014, indicare 2013);

in Colonna4, il credito derivante dal minor debito o dal maggior credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa per i casi di correzione di errori contabili di competenza. Tale importo è ricompreso nel credito da indicare in Colonna 5;


5 Tale importo concorre alla liquidazione della corrispondente imposta, a debito o a credito, risultante dalla presente dichiarazione. Il risultato di tale liquidazione va riportato nella colonna 1 (se a debito) o 2 (se a credito) del relativo rigo della sezione I del Quadro RX. Il predetto risultato relativo alle ritenute alla fonte va riportato nel rigo RZ43 Colonna 4 del Quadro RZ. Nel caso in cui il credito indicato nella presente colonna riguardi un’imposta per la quale non sussiste il corrispondente rigo nella sezione I del Quadro RX oppure per il quale nel rigo corrispondente non sia presente la Colonna 2, detto credito va riportato nella sezione II del Quadro RX.



Infine, nel Modello SP/2017, il quadro è il seguente:

In cui va indicato: in Colonna 1 indicare (in caso di operazioni straordinarie), il codice

fiscale del soggetto cui si riferisce la Dichiarazione Integrativa se diverso dal dichiarante (ad esempio, in caso di incorporazione qualora la Dichiarazione Integrativa dell’incorporata sia stata presentata dall’incorporante);

in Colonna 2, il codice tributo relativo al credito derivante dalla Dichiarazione Integrativa;

in Colonna 3, l’anno relativo al modello utilizzato per la Dichiarazione Integrativa (ad esempio, per la Dichiarazione Integrativa UNICO 2014, indicare 2013);

in Colonna4, il credito derivante dal minor debito o dal maggior credito risultante dalla Dichiarazione Integrativa per i casi di correzione di errori contabili di competenza. Tale importo è ricompreso nel credito da indicare in Colonna 5;


6 Tale importo concorre alla liquidazione della corrispondente imposta, a debito o a credito, risultante dalla presente dichiarazione. Il risultato di tale liquidazione va riportato nella colonna 1 (se a debito) o 2 (se a credito) del relativo rigo della sezione I del Quadro RX. Nel caso in cui il credito indicato nella presente colonna riguardi un’imposta per la quale non sussiste il corrispondente rigo nella sezione I del Quadro RX oppure per la quale nel rigo corrispondente non sia presente la Colonna 2, detto credito va riportato nella sezione II del Quadro RX.



Si consideri una s.r.l. che il 28/11/2016 ha presentato un Modello Unico SC/2015 (periodo d’imposta 2014) integrativo a favore e che da tale modello scaturiva un maggior credito (IRES) di euro 3.500, di cui: per 2.500 euro ne veniva chiesto l’utilizzo in compensazione; per 1.000 ne veniva chiesto il rimborso.

La s.r.l. dovrà compilare il Quadro DI del Modello Redditi SC/2017 (anno d’imposta 2016) nel modo seguente:

3. L’adempimento spontaneo: il ravvedimento operoso Qualora il contribuente, dopo aver presentato il proprio modello

dichiarativo, dovesse accorgersi di aver commesso errori o omissioni, dalla cui correzione o integrazione dovesse scaturire un maggior debito o un minor credito rispetto alla dichiarazione originariamente presentata, questi può rimediare presentando “spontaneamente” una Dichiarazione Integrativa “a sfavore” (entro i termini previsti per l’azione accertatrice dell’Agenzia delle Entrate, come visto in premessa) fermo restando la necessità di versare oltre la maggiore imposta dovuta, anche sanzione ed interessi (con applicazione del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 D.Lgs. 472/1997).



Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate, ha fornito importanti chiarimenti con la Circolare n. 42/E/2016, distinguendo a seconda:

della tipologia di errore commesso;

del momento in cui l’integrativa a sfavore è presentata (ossia se presentata nei primi 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione del Modello dichiarativo che si va a correggere oppure oltre i predetti 90 giorni).

In particolare, in caso di Dichiarazione Integrativa (a sfavore) presentata entro novanta giorni dal 30/09, per correggere errori NON rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale7, il contribuente per regolarizzare la propria posizione (oltre a presentare la Dichiarazione Integrativa) deve: versare 1/9 della sanzione di 250 € prevista dall’articolo 8 del D.Lgs.

471/97; versare la maggiore imposta che scaturisce dalla Dichiarazione

Integrativa, maggiorata degli interessi; versare (a titolo di sanzione riferita al tributo) il 30% della maggiore

imposta da versare ricorrendo al ravvedimento operoso di cui all’art.13 del D.Lgs. 472/972.

Altro importante chiarimento da segnalare è che, qualora l’errore o l’omissione che si è corretto con l’integrativa, abbia inciso anche sul calcolo del 1° acconto da versare, è che: se la Dichiarazione Integrativa è presentata successivamente al termine

di versamento del secondo acconto non potrà essere irrogata la sanzione per carente versamento del 1° acconto (cfr. articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997);

anche quando l’integrazione avvenga prima del citato termine, il primo acconto non sarà sanzionabile quando con il secondo acconto (scadenza 30 novembre) venga versata la differenza dovuta calcolata con riferimento alla Dichiarazione Integrativa.

Nel caso, invece, di Dichiarazione Integrativa presentata entro novanta giorni dal 30/09, per correggere errori rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale8, secondo quanto chiarito nella Circolare 42, la

7 Si tratta dei seguenti errori/omissioni: omessa o errata indicazione di redditi; errata determinazione dei redditi; indicazione di indebite detrazioni d’imposta o di deduzioni dall’imponibile. 8 Si tratta dei seguenti errori: errori materiali e di calcolo nella determinazione degli imponibili e/o delle imposte; indicazione in misura superiore a quella spettante di oneri deducibili o detraibili (ad esempio, spese mediche o contributi previdenziali); ritenute d’acconto e/o crediti d’imposta.



sanzione configurabile è solo quella del 30% prevista per l’omesso versamento di cui all’articolo 13 del D.Lgs. n. 471 del 1997 fermo restando la possibilità di ricorrere al ravvedimento operoso di cui all’art.13 del D.Lgs. 472/97.

In definitiva, in caso di Dichiarazione Integrativa presentata entro novanta giorni dal 30/09, per correggere errori rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale, il contribuente per regolarizzare la propria posizione (oltre a presentare la Dichiarazione Integrativa) deve: versare la maggiore imposta che scaturisce dalla Dichiarazione

Integrativa, maggiorata degli interessi; versare (a titolo di sanzione riferita al tributo) il 30% della maggiore

imposta da versare ricorrendo al ravvedimento operoso di cui all’art.13 del D.Lgs. 472/972.

Nell’ipotesi di Dichiarazione Integrativa presentata OLTRE novanta giorni dal 30/09, per correggere errori NON rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale, nella circolare in commento, è invece, chiarito che la sanzione configurabile è quella prevista nell’art. 1, comma 2 del D.L. 471/97, con applicazione del ravvedimento operoso di cui all’art.13 del D.Lgs. 472/1997.

Dunque, in tal caso, al fine di regolarizzare la propria posizione, il contribuente, oltre a presentare la Dichiarazione Integrativa deve versare: la maggiore imposta evasa maggiorata degli interessi; la sanzione del 90% dell’imposta evasa con applicazione del

ravvedimento operoso nelle sue diverse forme.

Infine, nell’ipotesi di Dichiarazione Integrativa presentata OLTRE novanta giorni dal 30/09, per correggere, invece, errori rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale, è percorribile la stessa strada vista per quella presentata entro i primi 90 giorni per correggere la stessa tipologia di errori. Quindi, il contribuente per regolarizzarsi deve, oltre ad inviare l’integrativa, versare: la maggiore imposta che scaturisce dalla Dichiarazione Integrativa,

maggiorata degli interessi; il 30% della predetta maggiore ricorrendo al ravvedimento operoso di

cui all’art.13 del D.Lgs. 472/1997.

Di seguito si fornisce una tabella di riepilogo delle regole da seguire per il ravvedimento in caso di presentazione di Dichiarazione Integrativa a sfavore e la tabella con la riduzione sanzionatoria applicabile a titolo di ravvedimento di cui all’art. 13 D.Lgs. 472/1997.



Tabella riepilogo

(Chiarimenti Circolare n. 42/E/2016)

Dichiarazione Integrativa entro 90 gg

Errori non rilevabili mediante controlli automatizzati e formali

Errori rilevabili mediante controlli automatizzati e formali

Versamenti da effettuare:

versare la maggiore imposta, se dovuta, e gli interessi con decorrenza dalla scadenza del versamento;

sanzione euro 250 (art. 8, comma 1), ridotta ad 1/9, ai sensi della lettera a‐bis) = euro 27,78 + sanzione per omesso versamento, se dovuto, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, a seconda di quando interviene il ravvedimento.



sanzione per omesso versamento, se dovuto, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, a seconda di quando interviene il ravvedimento.

Dichiarazione Integrativa oltre i 90 gg

Errori non rilevabili mediante controlli automatizzati e formali

Errori rilevabili mediante controlli automatizzati e formali



sanzione pari al novanta per cento della maggiore imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 del D.Lgs. 472 del 1997, a seconda di quando interviene il ravvedimento; oppure, se non sono dovute

imposte o non ricorre infedeltà della dichiarazione ma irregolarità della stessa, applicazione della sanzione prevista dall’articolo 8 del D.Lgs. n. 471 del 1997, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, a seconda di quando interviene il ravvedimento.



sanzione per omesso versamento, se dovuto, ridotta secondo le misure dell’articolo 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, a seconda di quando interviene il ravvedimento.



Tabella riepilogo sanzioni da ravvedimento

Art. 13 D.Lgs. 472/1997

1/9 del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro novanta giorni dall'omissione o dall'errore;

1/8 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione o dall'errore;

1/7 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall'omissione o dall'errore;

1/6 del minimo, se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione, oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione o dall'errore;

1/5 del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene dopo la constatazione della violazione (ai sensi dell'articolo 24 della Legge 7 gennaio 1929, n. 4), salvo nei casi di mancata emissione di ricevute fiscali, scontrini fiscali o documenti di trasporto o di omessa installazione degli apparecchi per l'emissione dello scontrino fiscale).

Capitolo IV – Immobili


Capitolo IV IMMOBILI

Sommario: 1. Le novità del Quadro “B” 2. Cedolare secca – mancato rinnovo 3. Alternatività Imu/Irpef e addizionali 4. Immobili esteri

1. Le novità del Quadro “B” Sono innanzitutto necessarie alcune premesse.

Sono obbligati alla compilazione del Quadro “B - Redditi da Fabbricati”:

i contribuenti proprietari di immobili o detentori di altri diritti reali su immobili (quali

ad esempio superficie, usufrutto, uso e abitazione);

soci di cooperative non a proprietà indivisa assegnatari di alloggi anche senza mutuo;

assegnatari di casa a riscatto o con patto di futura vendita.

Non devono dichiarare gli immobili, i proprietari: della nuda proprietà che hanno concesso l'immobile in usufrutto o altro diritto reale,

come il diritto di abitazione;

di costruzioni rurali utilizzate come abitazione da chi possiede o affitta il terreno purché effettivamente adibite ad uso agricolo, in quanto il loro reddito è già compreso in quello catastale del terreno;

di fabbricati rurali destinati all'agriturismo;

di costruzioni strumentali alle attività agricole, come ad esempio serre, conservazione prodotti, attrezzature e scorte;

di unità immobiliari per le quali sono state concesse licenze e autorizzazioni al restauro, risanamento o ristrutturazione edilizia (limitatamente al periodo di esecuzione dei lavori e se l'immobile non viene utilizzato);

di immobili aperti al pubblico (musei, biblioteche o archivi);

unità immobiliari destinate all'esercizio del culto a patto però che non siano affittate;

fabbricati ubicati in zone rurali non utilizzati come abitazioni alla data del 07.05.2004 ma ristrutturati dallo IAP.

Il valore che deve essere indicato nel Quadro “B” è la rendita catastale, che sarà successivamente in occasione della determinazione del reddito complessivo, rivalutata del 5%.

La rendita catastale (ovvero il valore catastale dell'immobile definito sulla base delle tariffe d'estimo) è individuabile negli atti di provenienza (atto



di acquisto o assegnazione o nelle dichiarazioni di successione in caso di provenienza degli immobili per eredità); nel caso vi fosse difficoltà a reperire tali atti basterà richiedere una visura catastale, che oltre ad indicare la rendita catastale indicherà anche la quota di riferimento ed il titolo del diritto.

Nel caso però d’immobili concessi in locazione il documento necessario per una corretta rilevazione del reddito da fabbricati da indicare nel relativo quadro è il contratto di locazione stipulato tra il contribuente ed il conduttore dal quale appunto rilevare il canone di locazione annuo ed eventualmente l'esercizio dell'opzione per l'applicazione della cedolare secca o il diritto all'applicazione di deduzioni forfettarie per casi specifici.

2. Cedolare secca – mancato rinnovo Anche in questo caso è necessario inquadrare l'ambito di applicazione

della cedolare secca.

Innanzitutto la cedolare secca è un'imposta sostitutiva, introdotta dal Decreto Legislativo n. 23 del 14.03.20111 con decorrenza dal 01.01.2011.

Negli anni vi sono stati numerosi interventi normativi che hanno apportato significative modifiche sia in termine di aliquote da applicare che in termine di ambito di applicazione, così come l'Agenzia delle Entrate è intervenuta con propri Provvedimenti al fine di fornire chiarimenti pratici (vedi ad esempio Provvedimento n. 2011/55394; n. 2970/14 per citarne alcuni).

Uno degli interventi normativi più significativi è il Decreto Legge n. 47 del 28 marzo 20142 che all'articolo n. 9 ha previsto una ulteriore “Riduzione dell'aliquota della cedolare secca per contratti a canone concordato”.

La cedolare secca è una modalità di tassazione dei redditi da fabbricato concessi in locazione ad uso abitativo alternativa a quella ordinaria. Si tratta quindi di un’imposta sostitutiva applicabile per opzione esercitata dal contribuente titolare di immobili ad uso abitativo concessi in locazione, che assorbe in sé:

1 Decreto Legislativo n. 23 del 14.03.2011 recante “Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale”, pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 67 del 23.03.2011. In particolare l'articolo di nostro interesse è il n. 3 - “Cedolare secca sugli affitti”. 2 Decreto Legge n. 47 del 28 marzo 2014 avente per oggetto “Misure urgenti per l'emergenza abitativa, per il mercato delle costruzioni e per Expo 2015” - pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 73 del 28 marzo 2014.



l'imposta di registro, da versarsi in sede di registrazione, per le annualità successive, le risoluzioni e le proroghe con l'unica eccezione del caso di cessione del contratto di locazione;

l'imposta di bollo; l'Irpef; l'Addizionale Regionale Irpef; l'Addizionale Comunale Irpef.

Il beneficio fiscale

Il beneficio in termini d’impatto fiscale può essere significativo tanto più significativo quanto più il reddito complessivo imponibile è elevato. se infatti andiamo ad analizzare il meccanismo di applicazione dell'Irpef (Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche) possiamo verificare che trattandosi di un’imposta progressiva e per scaglioni tanto maggiore è il reddito tanto più alta è l'aliquota che sarà applicata sulla marginalità del reddito stesso.

La cedolare secca consente invece di escludere il reddito da locazioni e dalla determinazione del reddito complessivo prima e dal reddito imponibile ai fini Irpef poi, mantenendo così quest'ultimo nell'ambito di scaglioni più bassi assoggettati ad aliquote più basse.

In ogni caso l'aliquota di cedolare secca, seppure calcolata sulla totalità del reddito da locazione senza quindi la possibilità di abbattimenti forfettari e in alcuni casi senza la possibilità di applicazione dei benefici derivanti da oneri deducibili e detraibili, risulta essere più bassa dell'aliquota afferente al primo scaglione di tassazione ordinaria Irpef, che ricordiamo essere del 23% per redditi ricompresi tra 0 e 15.000,00 €.

Il Contribuente dovrà quindi verificare quando scatta la convenienza all'esercizio dell'opzione della cedolare secca in funzione del reddito complessivo del contribuente e quindi delle percentuali di Irpef ordinaria da applicare.

Sarà altresì necessario tenere in considerazione che oltre all'Irpef, come abbiamo avuto modo di dire, la Cedolare assorbe in sé le addizionali Irpef, l'imposta di bollo e di registro in sede di registrazione, di annualità successive e di rinnovi.

Dovremmo però tenere anche conto del fatto che optando per l'applicazione della cedolare secca il contribuente rinuncia all'aggiornamento del canone sulla base delle variazioni dell'indice Istat.

Una corretta analisi della convenienza all'opzione per la cedolare secca dovrà anche essere fatta in funzione del tipo di contratto di locazione



stipulato, ovvero se a canone libero o a canone concordato; questo infatti comporterà l'applicazione di aliquote di cedolare secca sensibilmente diverse.

Vediamo alcuni esempi:

Nel primo esempio consideriamo un reddito di locazione di € 5.000,00 annuo stabilito nell'ambito di un contratto a canone libero (quindi non con l'applicazione della cedolare secca ridotta):

Regime Irpef ordinario Cedolare secca

Aliquota Irpef

23% 27% 38% Cedolare secca 21% 1.050,00

Irpef dovuta 977,50 1.147,50 1.615,00 Rinuncia agg.to Istat 75

Addizionali 75,00 75,00 75,00

Registro 50,00 50,00 50,00

Agg.to Istat (‐) 75,00 (‐) 75,00 (‐) 75,00

Totale costo 1.027,50 1.197,50 1.665,00 Totale costo 1.025,00

Come si può ben evidenziare nella tabella qui sopra riportata, in caso di canone libero la cedolare secca comincia ad essere conveniente in presenza di redditi complessivi che scontano un'aliquota Irpef ordinaria del 27% (risparmio € 72,50) ovvero per redditi imponibili da € 15.001,00 a € 28.000,00 e a maggior ragione lì dove l'aliquota Irpef ordinaria da applicare è del 38% (risparmio di € 640,00) ovvero per i redditi complessivi imponibili da € 28.001,00 a € 55.000,00.

Nel secondo esempio consideriamo invece un reddito di locazione di € 5.000,00 annuo stabilito nell'ambito di un contratto a canone concordato che quindi con riferimento al triennio 2014-2017 vedrà l'applicazione della cedolare secca al 10%:

Regime Irpef ordinario Cedolare secca

Aliquota Irpef

23% 27% 38% Cedolare secca 10% 500,00

Irpef dovuta 684,25 803,25 1.130,25 Rinuncia agg.to Istat 75

Addizionali 75,00 75,00 75,00



Registro 50,00 50,00 50,00

Agg.to Istat (‐) 75,00 (‐) 75,00 (‐) 75,00

Totale costo 734,25 853,25 1.180,50 Totale costo 575,00

Come si può ben evidenziare nella tabella qui sopra riportata, in caso di canone cordato la cedolare secca è conveniente anche nelle ipotesi di redditi bassi (ovvero ricompresi nel primo scaglione di aliquota Irpef da 0,00 a € 15.000,00) stante, soprattutto per il triennio 2014/2017 l'aliquota per la cedolare secca del 10% in luogo di quella precedentemente prevista del 19%.

Condizioni di ammissibilità all'applicazione della Cedolare Secca

Affinché sia possibile accedere al regime sostitutivo della Cedolare Secca devono essere rispettate alcune condizioni che qui di seguito riportiamo: il proprietario o l'usufruttuario dell'immobile oggetto di locazione

deve essere una persona fisica; non sarà pertanto applicabile il regime della cedolare secca per gli immobili concessi in locazione di proprietà di imprese, immobiliari o società. Sono esclusi dal diritto di esercitare l'opzione per l'applicazione della cedolare secca i proprietari di immobili o di diritti reali quali uso, usufrutto, godimento, che seppure a destinazione abitativa siano situati all'estero nonché quelli oggetto di sublocazione.

Poiché la cedolare secca è applicabile ai soggetti “privati” non potranno inoltre accedere alla stessa i proprietari che stipulano contratti di locazione con conduttori che agiscono nell'esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell'immobile per finalità abitative di collaboratori o personale dipendente; le unità immobiliari oggetto di contratto da assoggettare a cedolare

secca devono essere destinate ad uso abitativo e rientrare nelle categorie catastali da A/1 a A/11 (con esclusione delle unità accatastate A/10 ovvero uffici o studi privati) e le relative pertinenze, purché queste ultime locate congiuntamente alle unità abitative e senza un limite numerico. Con riferimento alle pertinenze, le indicazioni dell'Agenzia delle Entrate precisano che la Cedolare Secca è applicabile anche per contratti sottoscritti successivamente a quello dell'unità abitativa, purché tra gli stessi soggetti e a condizione che nel contratto di locazione della pertinenza si faccia esplicito riferimento al precedente contratto per l'unità residenziale e si attesti la destinazione pertinenziali dell'unità.



Gli immobili destinati ad uso promiscuo, ovvero sia ad uso abitativo che ad uso strumentale seppure rientranti nelle categorie catastali di cui sopra, sono esclusi dall'applicazione della cedolare secca.

Il quadriennio 2014-2017

Il D.L. n. 47 del 2014 ha rimodulato la percentuale di cedolare secca, portandola dal 15% al 10%, con riferimento ai canoni di locazione derivanti da contratti a canone concordato, di cui all'art. 2 comma 3 della Legge 431 del 1998, della durata di 3 anni prorogabili di altri 2.

Il canone così ridotto sarà applicabile per il quadriennio 2014-2017.

Tale norma si applica ai Comuni a cosiddetta “alta tensione abitativa” così come individuati dal CIPE o con carenze di disponibilità abitative; ovviamente di solito il valore locativo concordato risulta inferiore a quello stabilito dal libero mercato.

Il canone concordato è determinato dalle organizzazioni delle proprietà edilizie e le organizzazioni degli inquilini più rappresentative sul territorio nazionale.

Riassumiamo nel seguente schema, le aliquote applicabili con riferimento alle singole tipologie di contratti di locazione:



I più recenti interventi normativi in materia di cedolare secca

Il Decreto Fiscale n. 193/20163 è intervenuto in materia di cedolare secca; l'intervento normativo ha rimodulato le sanzioni in caso di inadempimenti quali ad esempio: mancata comunicazione della proroga; mancata comunicazione della risoluzione.

In particolare, con riferimento alla mancata comunicazione della proroga ci si era posti il dubbio, non esprimendosi la normativa in maniera chiara ed inequivocabile, sui suoi effetti ai fini della cedolare secca.

Viene così chiarito che tale inadempienza:

non determina la revoca dell'opzione esercitata in sede di registrazione del contratto o durante la sua vigenza in sede di scadenza delle annualità successive; ciò in quanto, come molto spesso accade in ambito di sistemi opzionali, prevarrà il cosiddetto “comportamento concludente” del contribuente il quale, seppure in assenza di rinnovo, ha comunque continuato a comportarsi come se l'opzione fosse ancora valida (indicazione dell'applicazione della cedolare secca nel Quadro “RB” della dichiarazione dei redditi, versamenti secondo le aliquote applicabili, con l'utilizzo del codice tributo corretto e nei termini previsti per i versamenti della cedolare secca).

Pur escludendo quale conseguenza la revoca dell'opzione il recente intervento normativo ha prodotto un inasprimento delle sanzioni, che sono così riassumibili: € 50,00 in caso di ritardo non superiore a 30 giorni; € 100 se il ritardo nella comunicazione è superiore a 30 giorni.

La maggior severità è dettata dal fatto che in caso di contratto con applicazione della cedolare secca l'imposta di registro non è dovuta.

Per completezza d’informazioni vediamo anche le novità introdotte, sempre dal D.L. n. 193/2016 in materia di mancata comunicazione della riso-luzione del contratto per il quale si è esercitata l'opzione per la cedolare secca.

In particolare, troveranno applicazione le seguenti sanzioni: € 50,00 se il ritardo nella comunicazione non è superiore a 30 giorni (la

disciplina ante D.L. n. 193/2016 prevedeva una sanzione di € 35,00); € 100,00 se il ritardo è superiore a 30 giorni (la previgente normativa

prevedeva una sanzione di € 67,00).

3 Decreto Legge n. 193 del 22.10.2016 convertito con modificazioni nella Legge n. 225 del 01.12.2016, art. 7 quater comma 24.



Il versamento delle sanzioni si effettua per entrambe le inadempienze (mancata comunicazione proroga e mancata comunicazione revoca), con modello F24 e utilizzo del codice tributo “1511 - LOCAZIONE E AFFITTO DI BENI IMMOBILI – Sanzione per mancata comunicazione di proroga o risoluzione del contratto soggetto a cedolare secca”.

3. Alternatività Imu/Irpef ed addizionali Come abbiamo già avuto modo di affermare delineando le

caratteristiche generali della cedolare secca, si tratta di un’imposta sostitutiva che assorbe in sé: l'imposta di registro, da versarsi in sede di registrazione, per le annualità

successive, le risoluzioni e le proroghe con l'unica eccezione del caso di cessione del contratto di locazione;

l'imposta di bollo; l'Irpef; l'Addizionale Regionale Irpef; l'Addizionale Comunale Irpef.

Nessun assorbimento o alternatività per quanto concerne invece l'IMU (Imposta Municipale Immobili) o TASI (Tassa sui Servizi Indivisibili). La prima è stata istituita dal D.L. n. 201 del 20114, la seconda dalla Legge di Bilancio anno 2014 5 che pertanto continuerà ad essere applicata con le aliquote vigenti e le eventuali detrazioni o riduzioni approvate dalle amministrazioni comunali.

Sia l'Imu che la Tasi vanno versate con le scadenze (16.06.2017 e 16.12.2017), con modello F24 e possibilità di utilizzare eventuali crediti di natura tributaria in compensazione.

Si ricorda che in caso di variazioni intervenute in merito a percentuali di possesso, vendita, nuovi acquisti, cambio di destinazione d'uso, ecc. il contribuente dovrà provvedere anche alla presentazione della dichiarazione indirizzata all'amministrazione comunale dove ha sede l'immobile in oggetto.

4 Decreto Legge n. 201 del 06.12.2011 recante “Disposizioni urgenti per la crescita, l'equità e il consolidamento dei conti pubblici” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 284 del 06.12.2011 – Supplemento Ordinario n. 251. 5 Legge n. 147 del 27.12.2013 recante “Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Legge di Stabilità 2014)” - Pubblicata in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 302 del 27.12.2013 – Supplemento Ordinario n. 87.



4. Immobili esteri Innanzitutto ricordiamo che con riferimento agli immobili posseduti

all'estero da soggetto residente in Italia, il contribuente dovrà provvedere alla compilazione del Quadro “RW” ai fini del monitoraggio fiscale in occasione del suo acquisto o delle sue variazioni di consistenza o di valore, ed ai fini dell'imposizione fiscale estera (IVIE – Imposta sul Valore degli Immobili all'Estero).

Ciò indipendentemente dalla produzione di reddito da parte degli immobili ma semplicemente sulla base della loro potenzialità reddituale.

Per un’analisi più approfondita si rinvia al capitolo “Quadro RW” della presente guida.

Fatta questa necessaria premessa e questo rinvio a più specifici provvedimenti, entriamo nel merito della tassazione domestica degli immobili posseduti all'estero e conseguentemente della loro modalità di dichiarazione nella Dichiarazione Redditi o nel più semplice modello 730.

Innanzitutto, i redditi d’immobili esteri sono dichiarati nel Quadro dei “Redditi Diversi” e pertanto nel Quadro “RL” della Dichiarazione Redditi 2017 e nel Quadro “D” del Modello 730.

Il regime di tassazione degli immobili detenuti all'estero è disciplinato dall'art. 70, comma 2 del D.P.R. 917/86, comunemente noto come Tuir, il quale prevede che: “... I redditi dei terreni e dei fabbricati situati all'estero concorrono alla formazione del reddito complessivo nell'ammontare netto risultante dalla valutazione effettuata nello Stato estero per il corrispondente periodo d’imposta o, in caso di difformità dei periodi di imposizione, per il periodo di imposizione estero che scade nel corso di quello italiano. I redditi dei fabbricati non soggetti ad imposte sui redditi nello Stato estero concorrono a formare il reddito complessivo per l'ammontare percepito nel periodo d’imposta, ridotto del 15 per cento a titolo di deduzione forfetaria delle spese...”.

In funzione di ciò se nello Stato Estero gli immobili sono tassati mediante l'applicazione di tariffe d'estimo o in base ad analoghi parametri, dovrà essere indicato l'ammontare netto assoggettato ad imposta sui redditi dello Stato estero, ridotto delle spese ivi riconosciute.

Nel caso in cui il periodo d’imposta estero non coincida con quello domestico, bisognerà far riferimento al periodo d’imposizione estero che scade nel corso dell'annualità soggetta a tassazione in Italia.

Pertanto, se gli immobili tenuti a disposizione sono soggetti a tassazione nello Stato estero il contribuente dovrà dichiarare nel modello “Redditi 2017” o “730 2017” l'ammontare netto risultante dalla valutazione effettuata nello Stato estero, mentre gli immobili tenuti a disposizione che non sono



soggetti a tassazione nello Stato estero non saranno imponibili neppure in Italia.

Ancora, sempre in relazione alla previsione dell'art. 70 comma 2 i redditi di terreni e fabbricati situati all'estero concorreranno alla formazione del reddito complessivo per l'ammontare percepito nel periodo d’imposta al netto di una deduzione forfettaria del 15% per spese nel caso in cui i fabbricati non siano soggetti ad imposta nello Stato Estero in cui si trovano.

Proviamo a riassumere di seguito in una tabella le varie situazioni che si possono configurare:

Imposizione fiscale immobili esteri

Immobile estero Imposizione fiscale

Tenuto a disposizione; non soggetto ad imposizione nello Stato Estero.

Non sarà assoggettato a tassazione neppure in Italia. Dovrà essere compilato il Quadro “RW” sia ai fini del monitoraggio nel caso in cui si trattasse dell'anno di acquisto o di eventuali variazioni in merito al valore, sia ai fini liquidatori dell'IVIE.

Tenuto a disposizione e assoggettato ad imposizione fiscale nello Stato estero (applicazione di tariffe d'estimo o analoghi strumenti di valutazione).

Assoggettato ad imposte anche in Italia; indicazione quindi nel Quadro “RL” del modello Redditi 2017 o nel Quadro “D” del modello 730; al contribuente spetterà un credito di imposta di cui all'art. 165 del Tuir.

Dovrà essere compilato il Quadro “RW” e nel caso in cui risultasse dovuta l'Ivie il contribuente potrà evocare il principio sostitutivo tra Ivie e Irpef e pertanto l'immobile non sarà assoggettato a Irpef pur essendo indicato in dichiarazione.

Locato ma non assoggettato a tassazione all'estero.

Imposizione fiscale anche in Italia; dovrà essere indicato nei rispettivi Quadri dedicati ai redditi da immobili esteri (“RL” e “D”) il canone di locazione percepito al netto della deduzione forfettaria per spese del 15%.

Dovrà essere liquidata l'Ivie compilando il Quadro “RW”.



Imposizione fiscale immobili esteri

Immobile estero Imposizione fiscale

Locato e assoggettato a tassazione estera.

Imposizione fiscale anche domestica; non prevista alcuna deduzione forfettaria.

Riconosciuto il credito d’imposta di cui all'art. 165 del Tuir.

Obbligo di compilazione del Quadro “RW” e liquidazione dell'Ivie.

Adibito ad abitazione principale dei soggetti residenti in Italia.

Non imponibilità Irpef.

Capitolo V – Redditi di fonte estera


Capitolo V REDDITI DI FONTE ESTERA

Sommario: 1. Premessa 2. Redditi di lavoro dipendente 3. Le retribuzioni convenzionali 4. Dipendenti frontalieri 5. Le pensioni estere

1. Premessa Quando parliamo di redditi prodotti all'estero da soggetto residente in

Italia al fine della corretta imposizione fiscale dobbiamo verificare la normativa vigente nel Paese in cui il reddito è stato prodotto integrata con le eventuali convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate tra Italia ed il Paese estero.

I redditi prodotti all'estero sono disciplinati dagli articoli da 165 a 169 del Tuir.

Vediamo in ogni caso la regola generale in caso di redditi prodotti all'estero da soggetti residenti in Italia.

L'elemento discriminate è quindi la residenza fiscale così come previsto dall'art. 2 comma 2 del D.P.R. 917/1986 (TUIR) che prevede che “... ai fini fiscali delle imposte sul reddito si considerano residente nel territorio italiano le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice Civile oppure si sono trasferiti nei Paesi a fiscalità privilegiata di cui al D.M. 04.05.1999...”.

Le condizioni sopra indicate sono alternative fra loro.

Con il termine “la maggior parte del periodo d’imposta” si intendono 183 gg. se anno normale di 365 giorni o 184 gg. se anno bisestile di 366 giorni.

Nel caso il contribuente rispetti anche una sola delle condizioni sarà considerato fiscalmente residente in Italia; dichiarerà in Italia tutti i suoi redditi prodotti, compresi quelli esteri in base al principio della “WorldWide Taxation”.

In assenza invece delle condizioni non sarà considerato residente in Italia e pertanto dichiarerà nel nostro Paese solo i redditi ivi prodotti e quelli prodotti all'estero saranno dichiarati e sottoposti a tassazione nel Paese estero in cui sono stati prodotti.



In caso di permanenza all'estero per lunghi periodi, superiori a 12 mesi, i cittadini sono tenuti ad iscriversi all'AIRE (Anagrafe Italiani Residenti all'Estero).

Quest’iscrizione anagrafica consentirà di essere considerati residenti all'estero e pertanto il cittadino dovrà dichiarare in Italia solo i redditi qui prodotti.

Per completezza d’informazioni ricordiamo che l'articolo 7 del D.L. n. 193/2016 1 , che ha riaperto i termini per la collaborazione volontaria “Voluntary Disclosure 2.0”, ha previsto l'obbligo per i Comuni di comunicare i dati dei contribuenti che hanno fatto istanza d’iscrizione all'AIRE a far data dal 2010 al fine di predisporre opportune liste.

Lo scopo è quello di accertare che l'iscrizione sia sottesa ad una reale condizione di trasferimento all'estero non determinato da volontà elusive ed evasive d’imposte. Il Decreto Fiscale, con la previsione di cui all'articolo 7 comma 52, attribuisce ora ai Comuni un importante ruolo di sentinella; l'attenzione è in particolar modo focalizzata su coloro che non hanno aderito alla procedura di collaborazione volontaria “nascondendosi” dietro il trasferimento della residenza all'estero, prevedendo quindi la formazione di liste selettive al fine di consentire i controlli proprio sui residenti che hanno trasferito la residenza all'estero e non hanno presentato la Voluntary.

In questo modo l'Agenzia delle Entrate acquisirà informazioni utili al fine di attivare la procedura di richiesta d’informazioni nei confronti degli

1 D.L. n. 193 del 22.10.2016 avente per oggetto: “Disposizioni urgenti in materia fiscale e per il finanziamento di esigente indifferibili” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 249 del 24.10.2016, convertito con modificazioni dalla Legge n. 225 del 01.12.2016 – Pubblicata in Gazzetta Ufficiale n. 282 – Supplemento Ordinario n. 53 del 02.12.2016. 2 Il comma 5 dell'articolo 7 riporta testualmente: 5. Dopo il comma 17 dell'articolo 83 del Decreto Legge 25 giugno 2008, n. 112, convertito con modificazioni, dalla legge 6 agosto 2008, n. 133, sono inseriti i seguenti commi: “17 bis. I comuni, fermi restando gli obblighi di comunicazione all'Agenzia delle Entrate di cui al comma 16, inviano entro i 6 mesi successivi alla richiesta di iscrizione nell'anagrafe degli italiani residenti all'estero i dati dei richiedenti alla predetta agenzia al fine della formazione di liste selettive per i controlli relativi ad attività finanziarie e investimenti patrimoniali esteri non dichiarati; le modalità effettive di comunicazione e i criteri per la creazione delle liste sono disciplinati con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate da adottarsi entro 3 mesi dall'entrata in vigore della presente disposizione. 17 ter. In fase di prima attuazione delle disposizioni del comma 17 bis, le attività ivi previste da parte dei Comuni e dell'Agenzia delle Entrate vengono esercitate anche nei confronti delle persone fisiche che hanno richiesto l'iscrizione nell'anagrafe degli italiani residenti all'estero a decorrere dal 01 gennaio 2010 e ai fini della formazione delle liste selettive si terrà conto della eventuale mancata presentazione delle istanze di collaborazione volontaria di cui agli articoli 5 quater e 5 octies del decreto legge 28 giugno 1990, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227”.



Stati di residenza estera con i quali sono in vigore, con l'Italia, convenzioni per l'adeguato scambio d’informazioni in materia fiscale.

Una volta chiarito il concetto della residenza fiscale potremmo trovarci di fronte alle seguenti situazioni:

contribuente fiscalmente residente all'estero, in questo caso dichiarerà i redditi esteri e pagherà le eventuali imposte dovute soltanto nel paese straniero;

contribuente fiscalmente residente in Italia, se il contribuente nonostante la residenza estera non possiede i requisiti per essere considerato fiscalmente residente all'estero dovrà dichiarare in Italia i redditi esteri e dovrà dichiarare gli stessi redditi anche nel Paese straniero.

Si dovrà considerare l'eventuale sottoscrizione di accordi bilaterali più noti come Convenzioni contro la doppia imposizione.

Ai sensi dell'art. 165 del D.P.R. 917/1986 potrà essere riconosciuto un credito d’imposta.

2. Redditi di lavoro dipendente Fatte queste necessarie premesse passiamo ora all'esame del trattamento

fiscale dei redditi di lavoro dipendente prodotti all'estero.

Come abbiamo avuto modo di dire, ai fini della determinazione della tassazione di redditi esteri, ai sensi dell'art. 3, comma 2 del Tuir3, vale il concetto della “Worldwide Taxation”.

In relazione al concetto di residenza, i redditi di lavoro dipendente prodotti all'estero saranno sottoposti a diversa tassazione in funzione del fatto che il contribuente abbia la residenza in Italia o l'abbia trasferita all'estero.

3 Art. 2 comma 2 del Tuir “... ai fini fiscali delle imposte sul reddito si considerano residente nel territorio italiano le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice Civile oppure si sono trasferiti nei Paesi a fiscalità privilegiata di cui al D.M. 04.05.1999...”.



Con riferimento al concetto di residenza fiscale si potranno configurare diverse fattispecie:

Imposizione fiscale redditi esteri in funzione della residenza

Residenza Stato produzione reddito Stato imposizione fiscale

Residente Estero Italia

Non residente Estero Esclusione dalla tassazione domestica del reddito prodotto all'Estero

Non residente Italia Tassato in Italia

Residente

Soggiorno estero per oltre 183 gg, anche non continuativi e non

necessariamente con riferimento all'anno solare

Reddito estero tassato nel paese estero di produzione (principio alla fonte) e nel paese di residenza sulla base delle retribuzioni convenzioni di cui all'art. 15 comma 1 del Modello Ocse

Residente Soggiorno estero per meno

183 gg

Remunerazione pagata dal datore di lavoro non residente nello Stato in cui è svolta prestazione, il reddito è tassato solo nel Paese estero di produzione ai sensi dell'art. 15 comma 2 del Modello OCSE.

L'art. 3 del Tuir prevede quindi che l'Irpef si applichi sul reddito complessivo formato da: tutti i redditi, ovunque prodotti (quindi anche redditi di lavoro

dipendente prodotto all'estero) se il contribuente è residente in Italia; i soli redditi prodotti nel territorio nazionale (escludendo quindi quelli

prodotti all'estero) se il contribuente è residente all'estero.

Si deve però anche tener conto delle eventuali convenzioni sottoscritte dagli Stati, su Modello OCSE, contro le doppie imposizioni fiscali4.

4 Il modello Ocse è uno schema raccomandato senza pretesta che sia obbligatoriamente vincolante per gli Stati che sottoscrivono reciproci accordi sia a livello nazionale che a livello



In particolare l'Italia ha sottoscritto con la maggior parte degli Stati Esteri Convenzioni che prevedono l'applicazione dell'art. 15 del Modello OCSE ovvero secondo il quale i salari, gli stipendi e le altre retribuzioni che un residente di uno Stato riceva quale corrispettivo di un'attività di lavoro dipendente di fonte estera sono imponibili soltanto nello Stato Estero a meno che l'attività non sia svolta in Italia.

In questo caso se i redditi di fonte estera hanno subito un prelievo fiscale anche nello Stato Estero il contribuente avrà diritto al rimborso delle imposte pagate nello Stato Estero.

L'eventuale doppia imposizione fiscale (sia nel Paese di residenza che nel Paese estero) sarà calmierata dal riconoscimento di un credito d’imposta pari alle imposte pagate all'estero in via definitiva ai sensi dell'art. 165 del Tuir5.

3. Le retribuzioni convenzionali In caso di soggetti residenti che prestano lavoro dipendente di fonte

estera, se sono soddisfatte alcune condizioni le retribuzioni estere sono assoggettate ad una tassazione forfettaria in quanto il reddito da lavoro dipendente non è determinato in maniera analitica ma sulla base delle cosiddette “retribuzioni convenzionali”, senza tener conto dell'effettiva retribuzione corrisposta al lavoratore.

Le retribuzioni convenzionali sono fissate in misura non inferiore al trattamento minimo previsto dai CCNL per i vari settori di produzione.

Le condizioni necessarie per consentire l'applicazione delle retribuzioni convenzionali, con riferimento al lavoro dipendente svolto all'estero, sono: continuità, in contrapposizione all'occasionalità che si configura come

trasferta; esclusività, ovvero il contratto (o l'accordo integrativo, nel caso di

lavoratore già assunto precedentemente al suo distacco all'estero) deve espressamente prevedere lo svolgimento in via esclusiva della prestazione lavorativa all'estero;

internazionale al fine di evitare la doppia applicazione di un analogo tributo ad una somma imponibile. Il suo uso è quindi discrezionale anche se caldamente consigliato ai fini di una uniformità dei contenuti. 5 Art. 165 del Tuir: “se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi di imposta ammesse in diminuzione.”.



per un periodo superiore a 183 gg: anche non continuativi nell'arco di 365 gg (non necessariamente corrispondenti con l'anno solare).

Ai fini della determinazione del valore imponibile per i redditi di lavoro dipendente prodotti all'estero da un soggetto residente si dovrà far riferimento alla previsione dell'art. 51 comma 8 bis del Tuir che stabilisce che in tutte le ipotesi di reddito di lavoro dipendente “... prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che, nell'arco di dodici mesi, soggiornano nello Stato Estero per un periodo di 183 gg ...” il reddito di lavoro dipendente è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con Decreto del Ministero del Lavoro e della Previdenza Sociale di cui all'articolo 4, comma 1 del D.L. 317 del 31.07.1987.

Resta fermo che i soggetti, per i quali è applicabile la disciplina di cui sopra, beneficeranno del credito d’imposta per l'onere tributario eventualmente sostenuto all'estero, ma sostituendo nel calcolo il reddito estero con quello determinato in funzione delle retribuzioni convenzionali ai sensi di quanto previsto dall'art. 165 comma 10 del Tuir.

4. Dipendenti frontalieri Si definiscono lavoratori frontalieri tutti i cittadini italiani che, pur

mantenendo la propria residenza in Italia, prestano attività lavorativa all'estero. Si tratta in genere di persone residenti vicino ai confini che tutti i giorni attraversano la frontiera per recarsi al lavoro e poi tornare a casa.

Nel caso di redditi di lavoro dipendente percepiti dai frontalieri questi saranno assoggettati ad imposte per la parte eccedente la franchigia di esenzione (attualmente € 8.000,00).

5. Le pensioni estere Sono definite “pensioni estere” i redditi corrisposti da un Ente

pubblico o privato di uno Stato Estero, conseguentemente al lavoro prestato e percepito da un soggetto che risulta essere fiscalmente residente in Italia; giusto quanto previsto dall'art. 2 del Tuir.

Anche l'imposizione fiscale delle pensioni estere, al pari dei redditi di lavoro dipendente si fonda sul concetto della residenza fiscale di cui all'art. 3 del Tuir.

In via generale le prestazioni pensionistiche corrisposte dallo Stato italiano sono assoggettate a tassazione nello Stato in cui il reddito è stato prodotto salvo verificare: l'effettiva residenza del soggetto percettore;



l'esistenza o meno di Convenzioni contro le doppie imposizioni fiscali.

L'art. 18 del Modello OCSE delle Convenzioni prevede che: “... fatte salve le disposizioni del Paragrafo 2 dell'art. 19, le pensioni e le altre simili remunerazione pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un passato impiego sono imponibili soltanto in questo Paese...”.

In caso di esistenza di Convenzioni contro la doppia imposizione fiscale bisognerà verificare se si tratta di pensioni pubbliche o private (in relazione al soggetto che le eroga) per le quali è prevista una diversa tassazione.

In particolare: le pensioni private sono tassate esclusivamente nello Stato di residenza

del soggetto percettore e non già anche nel Paese di provenienza; le pensioni pubbliche, ovvero quelle erogate da uno Stato o da una sua

suddivisione politica ed amministrativa o da un Ente Locale, in via generale sono imponibili nel Paese da cui provengono (tassazione del reddito alla fonte).

Vediamo alcuni esempi, in relazione allo Stato di erogazione.

Stato di erogazione Tipo di pensione Stato di imposizione

Svizzera Pubblica Svizzera se nazionalità Svizzera, in caso contrario Italia

Privata Italia

Germania e Belgio Pubblica Germania o Belgio se nazionalità nel Paese estero, in caso contrario Italia

Privata Italia

Canada Tali redditi sono assoggettati a tassazione solo in Italia se l'ammontare non supera il più elevato tra i seguenti importi: 24.000 dollari canadesi e l'equivalente in Euro.

In caso di superamento di tale limite le pensioni sono tassabili sia in Italia che in Canada nella seguente misura:

in Canada per una percentuale non superiore al 15%;

in Italia sarà riconosciuto un credito d’imposta pari all'imposta pagata in Canada.

Capitolo VI – Detrazioni, deduzioni e crediti di imposta


Capitolo VI DETRAZIONI, DEDUZIONI

E CREDITI D’IMPOSTA Sommario: 1. Premessa 2. I lavori di ristrutturazione 3. Gli interventi agevolabili 4. Un esempio di compilazione del Quadro RP 5. Detrazioni per intervento di risparmio energetico 6. Detrazione 19% per acquisto-costruzione abitazione principale in leasing 7. Credito di imposta video sorveglianza 8. School-bonus. Disposizioni normative e inserimento in dichiarazione

1. Premessa Il Quadro RP oneri e spese è destinato all’indicazione di specifici oneri

che, a seconda dei casi, possono essere fatti valere nella dichiarazione in due diversi modi: alcuni (oneri detraibili) consentono di detrarre dall’imposta una

percentuale della spesa sostenuta; altri (oneri deducibili) permettono di ridurre il reddito imponibile su cui

si calcola l’imposta lorda. Si ricorda che alcuni oneri e spese sono ammessi in detrazione o in deduzione anche se sono stati sostenuti per i familiari.



In questo capitolo ci soffermeremo sulle spese che danno diritto alla detrazione del 36, 50 e 65 per cento da indicare nella sezione III A e III B del Quadro RP.

Sezione III A: righi da RP41 a RP47, nella quale vanno indicate: spese per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio; spese per l’acquisto o l’assegnazione di immobili facenti parte di edifici

ristrutturati; spese per interventi relativi all’adozione di misure antisismiche e

all’esecuzione di opere per la messa in sicurezza statica.



Sezione III B: righi da RP51 a RP53, nella quale vanno indicati i dati

catastali identificativi degli immobili e gli altri dati per fruire della detrazione.

Sezione III C: righi da RP57 a RP58, nella quale vanno indicate:

le spese sostenute per l’acquisto di mobili relativi a immobili ristrutturati, spese arredo immobili giovani coppie.

Spese che danno diritto alla detrazione del 55 o del 65 per cento

(da indicare nella IV sezione del Quadro RP (righi da RP61 a RP64): spese per interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti

(codice 1); spese per interventi sull’involucro degli edifici esistenti (codice 2); spese per l’installazione di pannelli solari (codice 3); spese per la sostituzione di impianti di climatizzazione invernale

(codice 4); spese per acquisto e posa in opera di schermature solari (codice 5); spese per acquisto e posa in opera di impianti di climatizzazione

invernale a biomasse (codice 6); spese per acquisto, installazione e messa in opera di dispositivi

multimediali (codice 7).



In questo capitolo saranno altresì trattate le detrazioni del 19% per

l’acquisto/costruzione in leasing dell’abitazione principale, nonché il credito d’imposta per l’installazione di sistemi di videosorveglianza e con un accenno a quello relativo alle erogazioni agli istituti scolastici.

2. I lavori di ristrutturazione L’art. 16-bis del TUIR disciplina detrazione fiscale delle spese per

interventi di ristrutturazione edilizia. Dal 1° gennaio 2012 l’agevolazione è stata resa permanente dal Decreto Legge n. 201/2011 e inserita tra gli oneri detraibili dall’Irpef. Per le spese sostenute dal 26 giugno 2012 fino al 30 giugno 2013, la disciplina fiscale ha aumentato la misura della detrazione dal 36 per cento al 50 per cento ed ha innalzato il limite di spesa massima agevolabile da 48.000 a 96.000 euro per unità immobiliare. L'innalzamento della detrazione al 50 per cento e dell'ammontare di spesa di 96.000 euro è stato successivamente prorogato annualmente fino ad arrivare alla Legge di Bilancio 2017. Ciascun contribuente ha diritto a detrarre annualmente la quota spettante nei limiti dell’Irpef dovuta per l’anno in questione. Non è ammesso il rimborso di somme eccedenti l’imposta. Se ad esempio, la quota annua detraibile è di 1.000 euro e l’Irpef (trattenuta dal sostituto d’imposta, o comunque da pagare con la Dichiarazione dei Redditi) nell’anno in questione ammonta a 800 euro, la parte residua non può essere richiesta a rimborso, né può essere riportato in diminuzione dell’imposta dovuta per l’anno successivo.

La detrazione deve essere sempre ripartita in 10 rate annuali di pari importo.

DETRAZIONE PER RECUPERO PATRIMONIO EDILIZIO

ANNO DETRAZIONE PROROGATA DALLA LEGGE STABILITÀ 2016

2014 50%

2015 50%

2016 50%

2017 50%



Soggetti beneficiari dell’agevolazione

L’agevolazione spetta non solo ai proprietari degli immobili ma anche ai titolari di diritti reali/personali di godimento sugli immobili oggetto degli interventi e che ne sostengono le relative spese. I contribuenti ammessi alla detrazione fiscale per interventi di ristrutturazione possono essere così individuati:

proprietari o nudi proprietari;

titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie);

locatari o comodatari;

soci di cooperative divise e indivise;

imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce;

soggetti indicati nell’articolo 5 del Tuir, che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali;

ha diritto alla detrazione anche il familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento, purché sostenga le spese e siano a lui intestati bonifici e fatture.

L’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 64/E ha chiarito che il convivente more uxorio che sostenga le spese di recupero del patrimonio edilizio, nel rispetto delle condizioni previste dal sopra citato art. 16‐bis, può anch’esso fruire della detrazione così come già avviene per i familiari conviventi. Come già chiarito affermato nella Risoluzione n. 184/E del 2002, con riferimento ai predetti familiari, il convivente non proprietario dell’immobile può fruire della detrazione anche per le spese sostenute per interventi effettuati su una delle abitazioni nelle quali si esplica il rapporto di convivenza anche se diversa dall’abitazione principale della coppia. Tale disposizione di prassi prende spunto chiarificatorio dalla Legge sulle unioni civili ossia la Legge 76/2016. La disponibilità dell'immobile da parte del convivente risulta insita nella convivenza che si esplica ai sensi della legge n. 76 del 2016 senza necessità che trovi titolo in un contratto di comodato.

Persone fisiche

Bonus lavori‐ beneficiari

proprietari o nudi proprietari;

titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie);

locatari o comodatari;

soci di cooperative divise e indivise.

Imprenditori/società

per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce.



3. Gli interventi agevolabili Gli interventi di ristrutturazione che danno la possibilità di beneficiare

della detrazione in commento possono essere così individuati: gli interventi indicati alle lett. a), b), c) e d) dell’articolo 3 del D.P.R.

380/2001 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia). Si tratta degli interventi di manutenzione ordinaria, manutenzione straordinaria, restauro e risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, effettuati su tutte le parti comuni degli edifici residenziali;

quelli elencati alle lettere b), c) e d) dell’articolo 3 del D.P.R. 380/2001. In particolare, la detrazione riguarda le spese sostenute per interventi di manutenzione straordinaria, per le opere di restauro e risanamento conservativo, per i lavori di ristrutturazione edilizia effettuati sulle singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali e sulle loro pertinenze;

gli interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi, anche se detti lavori non rientrano nelle categorie indicate nelle precedenti lettere A e B e a condizione che sia stato dichiarato lo stato di emergenza;

gli interventi relativi alla realizzazione di autorimesse o posti auto pertinenziali, anche a proprietà comune;

i lavori finalizzati all’eliminazione delle barriere architettoniche, aventi a oggetto ascensori e montacarichi (per esempio, la realizzazione di un elevatore esterno all’abitazione);

realizzazione di ogni strumento che, attraverso la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo di tecnologia più avanzata, sia idoneo a favorire la mobilità interna ed esterna all’abitazione per le persone portatrici di handicap gravi, ai sensi dell’articolo 3, comma 3, della Legge n. 104/1992;

interventi relativi all’adozione di misure finalizzate a prevenire il rischio del compimento di atti illeciti da parte di terzi;

gli interventi finalizzati alla cablatura degli edifici e al contenimento dell’inquinamento acustico;

gli interventi effettuati per il conseguimento di risparmi energetici, con particolare riguardo all’installazione di impianti basati sull’impiego delle fonti rinnovabili di energia. Rientra tra i lavori agevolabili, per esempio, l’installazione di un impianto fotovoltaico per la produzione di energia elettrica, in quanto basato sull’impiego della fonte solare e, quindi, sull’impiego di fonti rinnovabili di energia (Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 22/E del 2 aprile 2013);



gli interventi per l’adozione di misure antisismiche con particolare riguardo all’esecuzione di opere per la messa in sicurezza statica. Tali opere devono essere realizzate sulle parti strutturali degli edifici o complessi di edifici collegati strutturalmente e comprendere interi edifici. Se riguardano i centri storici, devono essere eseguiti sulla base di progetti unitari e non su singole unità immobiliari;

gli interventi di bonifica dall’amianto e di esecuzione di opere volte a evitare gli infortuni domestici.

Inoltre fino al 31 dicembre 2016, è prevista una maggiore detrazione per le spese sostenute per interventi di adozione di misure antisismiche, le cui procedure di autorizzazione sono state attivate a partire dal 4 agosto 2013 (data di entrata in vigore della Legge n. 90/2013), su edifici ricadenti nelle zone sismiche ad alta pericolosità. In particolare, è riconosciuta una detrazione pari al 65% delle spese effettuate dal 4 agosto 2013 al 31 dicembre 2016. La Legge di Bilancio 2017 in materia di adozione di misure antisismiche ha introdotto rilevanti novità che interesseranno però il periodo d’imposta 2017.

Misura della detrazione

prevista per spese sostenute fino al

31/12/2016

Misura base prevista dal

2017

Ulteriori previsioni 2017 per interventi su parti comuni condominiali

Interventi sulle singole unità abitative

65% (per gli edifici ricadenti nelle zone 3 e 4 è

pari al 50%)

50%

75% qualora gli stessi determinano il passaggio ad una classe di rischio inferiore

85% in caso di miglioramenti antisismici ancora più efficaci, ossia che si traducono in una classificazione dell’immobile oggetto di lavori a due classi di rischio sismico inferiore

La detrazione d’imposta spetterà nella misura del 70% in caso di passaggio ad una classe di rischio più efficiente

Previsione agevolativa dell’80% dell’onere sostenuto in caso di passaggio a due classi di rischio sismico inferiore



4. Un esempio di compilazione del Quadro RP Un contribuente ha iniziato nel 2008 un intervento di recupero del patrimonio edilizio, sulla base di un apposito provvedimento autorizzativo. L’intervento è proseguito nel corso degli anni ed è stato terminato nel 2013. Per questo intervento il contribuente ha beneficiato della detrazione per le spese sostenute nel limite complessivo di 96.000 euro. Nel 2016 lo stesso soggetto ha effettuato un altro intervento sostenendo oneri per 45.000 €, rientrante tra quelli agevolabili, ossia la costruzione di un box auto pertinenziale all’immobile oggetto di ristrutturazione negli anni precedenti; può il contribuente in questione usufruire nuovamente dell’agevolazione o il limite di spesa raggiunto negli anni precedenti preclude tale possibilità?

Nella fattispecie in esame, nel presupposto che l’intervento iniziato nel 2015 sia autonomo da quello riguardante i lavori effettuati dal 2008 al 2013, il contribuente potrà fruire di un nuovo e autonomo limite di spesa di 96.000 euro, distinto da quello previsto per gli interventi effettuati negli anni 2008‐2013.

l

Importo Rata portata in detrazione nel 2016

Per le spese sostenute nel 2016 vanno compilate questa colonna e la successiva sezione III‐B relative ai dati identificativi dell’immobile oggetto dei lavori. Nella presente Colonna 10 va indicato un numero progressivo per identificare l’immobile oggetto degli interventi di ristrutturazione.



Rate totali detrazione N° rata in detrazione nel 2016

Si riferisce al totale dell’importo della spesa

5. Detrazioni per intervento di risparmio energetico La Legge di Bilancio al comma 2 lett. a) dispone la proroga di un anno,

fino al 31 dicembre 2017, della misura della detrazione al 65 per cento per le spese relative ad interventi di riqualificazione energetica degli edifici (modifica all’articolo 14 del Decreto Legge 4 giugno 2013, n. 63 – lettera a), n. 1). Per gli interventi di riqualificazione energetica relativi a parti comuni degli edifici condominiali o che interessino tutte le unità immobiliari del singolo condominio la misura della detrazione al 65 per cento è prorogata di cinque anni, fino al 31 dicembre 2021. Le agevolazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici sono state introdotte con la Legge Finanziaria 2007 (Legge n. 296 del 2006, articolo 1, commi da 344 a 349).

Per il periodo d’imposta 2016 ossia per la prossima Dichiarazione dei Redditi la Legge di Stabilità 2016 (Legge n. 208 del 28 dicembre 2015) ha prorogato al 31 dicembre 2016, nella misura del 65%, la detrazione fiscale per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (introdotti dalla Legge di Stabilità 2007). Nella stessa misura è prevista anche la detrazione per gli interventi sulle parti comuni degli edifici condominiali e per quelli che riguardano tutte le unità immobiliari di cui si compone il singolo condominio.

Riportare la somma degli importi indicati nei righi da RP41 a RP47 nei quali la Colonna 2 non è compilata e l’anno indicato in Col. 1 è il 2013, 2014, 2015 e 2016 ovvero la Col. 2 è compilata con il codice “3”. Su questa somma si determina la detrazione del 50 per cento che va riportata nel rigo RN14 col. 2.



La Legge di Stabilità 2016 ha inoltre esteso l’agevolazione: all’acquisto, installazione e messa in opera di dispositivi per il controllo

a distanza degli impianti di riscaldamento o produzione di acqua calda o di climatizzazione delle unità abitative;

agli interventi realizzati dal 1° gennaio al 31 dicembre 2016 dagli Istituti autonomi per le case popolari su immobili di loro proprietà adibiti ad edilizia residenziale pubblica.

Le spese per le quali viene riconosciuta la detrazione pari al 65% deve essere collegata ad interventi che aumentano il livello di efficienza energetica degli edifici esistenti: la riduzione del fabbisogno energetico per il riscaldamento: detrazione

massima 100.000 euro; il miglioramento termico dell’edificio (finestre, comprensive di infissi,

coibentazioni, pavimenti): detrazione massima 60.000 euro; l’installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda:

detrazione massima 60.000 euro; la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con impianti

dotati di caldaie a condensazione e contestuale messa a punto del sistema di distribuzione: detrazione massima 30.000 euro.

Interventi agevolabili e limiti di detrazione

Riqualificazione energetica ‐ 100.000 euro

Spese involucro edifici ‐ 60.000 euro

Installazione pannelli solari ‐ 60.000 euro

Sostituzione impianti climatizzazione invernale ‐ 30.000 euro

Acquisto e posa in opera d’impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili ‐ 30.000 euro

Acquisto e posa in opera di schermature solari ‐ 60.000 euro

Sono inoltre annoverabili tra le spese detraibili quelle relative a: sostituzione di scaldacqua tradizionali con scaldacqua a pompa di calore

dedicati alla produzione di acqua calda sanitaria: limite massimo di 30.000 euro (articolo 4, comma 4, del D.L. n. 201 del 2011);

riqualificazione energetica relativa a parti comuni di edifici condominiali o che interessino tutte le unità immobiliari del singolo condominio (articolo 1, comma 47 della Legge n. 190 del 2014);



acquisto e posa in opera delle schermature solari, nel limite massimo di detrazione di 60.000 euro (articolo 1, comma 47 della Legge n. 190 del 2014);

acquisto e posa in opera degli impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili, nel limite massimo di detrazione di 30.000 euro (articolo 1, comma 47 della Legge n. 190 del 2014);

acquisto, installazione e messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento, di produzione di acqua calda o di climatizzazione delle unità abitative che garantiscano un funzionamento efficiente degli impianti, nonché dotati di specifiche caratteristiche (articolo 1, comma 88, della Legge n. 208 del 2015);

interventi realizzati dal 1° gennaio al 31 dicembre 2016 dagli Istituti autonomi per le case popolari su immobili di loro proprietà adibiti ad edilizia residenziale pubblica (articolo 1, comma 87, della Legge n. 208 del 2015).

L’esclusione degli edifici di nuova costruzione, peraltro, risulta coerente con la normativa di settore adottata a livello comunitario in base alla quale tutti i nuovi edifici sono assoggettati a prescrizioni minime della prestazione energetica in funzione delle locali condizioni climatiche e della tipologia.

Non sono agevolabili, quindi, le spese effettuate in corso di costruzione dell’immobile.

1 Sostituzione di scaldacqua tradizionali con scaldacqua a pompa di calore

Acquisto e posa in opera delle schermature solari 2

3 Acquisto e posa in opera degli impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili

Detrazione del 65% ALTRI INTERVENTI AGEVOLABILI



Possono usufruire della detrazione tutti i contribuenti residenti e non residenti, anche se titolari di reddito d’impresa, che possiedono, a qualsiasi titolo, l’immobile oggetto di intervento.

Si ricorda che per individuare le spese agevolabili va fatto riferimento: al criterio di cassa (data di effettivo pagamento) per le persone

fisiche/lavoratori autonomi/enti non commerciali;

4 Acquisto, installazione e messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento

Compresi gli esercenti arti e professioni

Solo per i fabbricati strumentali utilizzati nell’esercizio della loro

attività imprenditoriale (risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n.

340/2008)

Istituti autonomi per le case popolari (IACP)

Anche mediante un contratto di leasing

Le associazioni tra professionisti

PERSONE FISICHE TITOLI DI REDDITI IMPRESA

Gli enti pubblici e privati che non svolgono attività commerciale



al criterio di competenza (data di ultimazione della prestazione) per le imprese individuali/società/enti commerciali.

In base a quanto previsto dalla Legge di Bilancio 2017, la detrazione in commento continuerà ad applicarsi nella misura del 65% anche per le spese (di riqualificazione) sostenute nel periodo 1/1/2017 – 31/12/2021 su parti comuni di edifici condominiali (per gli interventi eseguiti su singole unità immobiliari, la proroga sarà, invece, di un solo anno).

La Legge di Stabilità 2016 ha disposto, per gli interventi di riqualificazione energetica di parti comuni degli edifici condominiali le cui spese sono state sostenute nel 2016, la possibilità per i soggetti che si trovano nella no tax area (ovvero pensionati, lavoratori dipendenti e autonomi incapienti) di cedere la detrazione fiscale loro spettante ai fornitori che hanno effettuato i lavori; tale possibilità è stata estesa anche dalla Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016) per i lavori effettuati nel 2017.

La cessione del credito può essere effettuata dai soggetti che non sono tenuti al versamento dell’imposta sul reddito delle persone fisiche in quanto si trovano nelle condizioni di cui all'articolo 11, comma 2, e dell'articolo 13, comma 1, lettera a), e comma 5, lettera a), del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (incapienti), ossia quei soggetti che rientrano nella cosiddetta no tax area. Tali condizioni devono sussistere nel periodo d’imposta precedente a quello in cui sono sostenute le spese.

Esempio di compilazione

Contribuente che nel 2016 ha installato presso la sua abitazione dei pannelli solari sostenendo una spesa pari a 20.000 euro; come va compilato il relativo Quadro RP nel Modello Redditi PF 2017?

Codice intervento sostituzione pannelli

Codice intervento sostituzione pannelli

N° rate totali ‐ rata di cui si beneficia nel

2016

Importo totale della

spesa agevolabile



Per le spese sostenute nel 2016 dunque la condizione d’incapienza deve sussistere in riferimento all’anno 2015.

OSSERVA ‐ In sostanza i contribuenti interessati sono i condòmini che non possono usufruire della detrazione perché possiedono redditi esclusi da Irpef (o per espressa previsione o perché l’imposta lorda è assorbita dalle detrazioni).

6. Detrazione 19% per acquisto-costruzione abitazione principale in leasing La Legge n. 208 del 2015 (Legge di stabilità 2016), ai commi da 76 a 82

e 84 ha introdotto per le persone fisiche la possibilità di acquisire l’immobile da adibire a propria abitazione principale ricorrendo al contratto di leasing, e introducendo una serie di disposizione che disciplinano il rapporto tra le parti del contratto; dal punto di vista fiscale, il legislatore al fine di rendere ancora più agevole il ricorso a tale tipologia di istituto contrattuale ha previsto la detraibilità per il contribuente nella misura del 19% dei costi relativi al contratto di locazione finanziaria e del costo d’acquisto sostenuto per l’eventuale esercizio dell’opzione del riscatto finale dell’immobile.

L’agevolazione fiscale si sostanzia nella possibilità di portare in detrazione nella misura del 19%, nella dichiarazione dei redditi: i canoni e i relativi oneri accessori, per un importo non superiore a

8.000 euro; del costo di acquisto dell’immobile all’eventuale esercizio dell’opzione

finale, fino a un importo massimo di 20.000 euro.

Fino a 8.000 euro (in relazione ai quali le detrazioni spettanti, pari

a 1.880, determinano l’azzeramento dell’imposta lorda)

I titolari di redditi lordi di pensione fino a 7.750 euro

REDDITI DA LAVORO DIPENDENTE

LA NO TAX AREA PER IL 2015

REDDITI DA PENSIONE



Ai fini dell’ottenimento del beneficio fiscale le spese sostenute devono essere indicate nel quadro RP in corrispondenza del rigo RP14.

I limiti di cui sopra trovano applicazione in riferimento ai contribuenti con età inferiore a 35 anni, con un reddito complessivo non superiore a 55.000 euro all’atto della stipula del contratto di locazione finanziaria e che non siano titolari di altri diritti di proprietà su altri immobili a destinazione abitativa.

Per i soggetti di età pari o superiore a 35 anni, nel rispetto dei limiti reddituali di cui sopra, la detraibilità è dimezzata, e di conseguenza i limiti saranno individuabili per la parte corrispondente alla metà di quanto sopra indicato, ossia 4.000 euro per i canoni di locazione e 10.000 per il costo di acquisto.

Nell’ambito della disciplina fiscale del leasing abitativo, il requisito dell’età (rispetto ai 35 anni) va verificato al solo momento della stipula contrattuale o anno per anno? Stessa domanda relativamente al limite reddituale introdotto dalla norma. La detrazione dall’imposta lorda dei corrispettivi periodici (canoni di leasing) e del prezzo finale di acquisto è concessa ai contribuenti che possiedono “un reddito complessivo non superiore a 55.000 euro”. Tale condizione non è richiesta per l’intera durata del contratto di locazione finanziaria e, pertanto, l’agevolazione, come risulta dalla relazione tecnica, può essere fruita anche se nel corso di vigenza del contratto il conduttore risulti titolare di un maggior reddito. Ai fini della verifica reddituale deve essere assunto il reddito complessivo come definito ai sensi dell’articolo 8 del TUIR. L’importo massimo su cui calcolare la detrazione in parola è diverso in relazione all’età. In particolare: per i giovani che alla data di stipula del contratto non hanno compiuto i 35 anni la detrazione è riconosciuta su un importo massimo di canoni e oneri accessori che annualmente non può eccedere 8.000 euro



e su un importo massimo del prezzo di riscatto dell’immobile di 20.000 euro; per i soggetti che compiono 35 anni alla data di stipula del contratto o di età superiore ai 35 anni le stesse detrazioni sono riconosciute in ragione della metà degli importi sopraindicati e, dunque, 4.000 euro per i canoni e oneri accessori e 10.000 euro per il prezzo di riscatto. Anche il requisito anagrafico, cosi come quello reddituale, rileva solo al momento della stipula del contratto.

Per individuare gli “oneri accessori” detraibili al 19%, per la nuova agevolazione dei canoni di leasing di abitazioni, introdotta all’articolo 15, comma 1, lettera i‐sexies.1, TUIR, è possibile far riferimento a quelli descritti nella circolare 20 aprile 2005, n. 15/E, risposta 4.4, come ad esempio le “spese di istruttoria” per la concessione del leasing, la “commissione spettante agli istituti per la loro attività di intermediazione” o le spese “di perizia tecnica”?

La detrazione del 19 per cento di cui all’articolo 15, comma 1, lettere i‐sexies.1) e i‐sexies.2), del TUIR, è riconosciuta sui “canoni e i relativi oneri accessori” pattuiti nel contratto di leasing abitativo ed è subordinata all’effettivo pagamento degli stessi da parte dell’utilizzatore, attestato dall’ente concedente. Con riferimento agli oneri accessori si precisa che, analogamente a quanto previsto in caso di mutuo, non sono detraibili gli oneri sostenuti per l’eventuale stipula di contratti di assicurazione sugli immobili. Ugualmente, non sono riconosciuti gli eventuali costi di intermediazione sostenuti dalla parte concedente il finanziamento per l’individuazione ed il reperimento dell’immobile richiesto dalla parte conduttrice, ribaltati sulla stessa. Vi rientrano, invece, i costi di stipula del contratto di leasing.

La compilazione del quadro RP avverrà secondo le seguenti indicazioni: in Colonna 1 (Data stipula leasing) va indicata la data di stipula del

contratto di locazione finanziaria dell’immobile da adibire ad abitazione principale;

Colonna 2 (Numero anno) il numero di anno per cui si fruisce

dell’agevolazione. Per l’anno d’imposta 2016 va indicato il numero 1;

Colonna 3 (Importo canone di leasing): è da riportare l’ammontare dei canoni di leasing pagati nel 2016. L’importo non può superare:



− il limite di 8.000 euro annui se alla data di stipula del contratto di leasing il contribuente aveva meno di 35 anni;

− il limite di 4.000 euro annui se a tale data il contribuente aveva un’età uguale o superiore a 35 anni.

Colonna 4 (Prezzo di riscatto): va indicato l’importo del prezzo di

riscatto pagato nel 2016 per acquistare la proprietà dell’immobile da adibire ad abitazione principale oggetto del contratto di locazione finanziaria.

Il prezzo di riscatto non può superare: − il limite di 20.000 euro se alla data di stipula del contratto di leasing

il contribuente aveva meno di 35 anni; − il limite di 10.000 euro se a tale data il contribuente aveva un’età

uguale o superiore a 35 anni.

7. Credito di imposta video sorveglianza Il credito d’imposta riconosciuto dal contribuente per le spese di

videosorveglianza sostenute nel periodo d’imposta 2016, va riportato in dichiarazione dei redditi (ossia Modello 730/2017 o Modello Redditi PF/2017, a seconda del modello dichiarativo che viene presentato).

Nel Modello 730/2017 esso va indicato al quadro G sezione X, mentre nel Modello Redditi PF/2017 è da indicare al quadro CR sezione IX. In entrambi i casi, il rigo si compone di due colonne, dove in colonna 1 è da riportarsi il credito spettante ed in colonna 2 la parte di tale credito già utilizzata in compensazione fino alla data di presentazione della dichiarazione dei redditi stessa.

Con il comma 982 della Legge di Stabilità 2016, il legislatore ha previsto il riconoscimento del c.d. “Credito Videosorveglianza”, ossia di un credito d’imposta per le spese sostenute, nel 2016, dalle persone fisiche, non nell’esercizio dell’attività d’impresa o di lavoro autonomo, per l’installazione



di sistemi di videosorveglianza digitale o di sistemi di allarme, nonché per quelle connesse ai contratti stipulati con istituti di vigilanza, dirette alla prevenzione di attività criminali.

Le modalità di accesso al beneficio in commento sono state definite con il decreto del MEF 6 dicembre 2016 (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale – Serie Generale - n. 298 del 22 dicembre 2016) cui poi è seguito il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 14 febbraio 2017.

Nella tabella che segue sono sintetizzate le caratteristiche del credito in commento.

Credito videosorveglianza

Cosa Regola

Ambito oggettivo

Il credito spetta per le spese sostenute nel 2016, per:

installazione di sistemi di videosorveglianza digitale;

installazione di sistemi di allarme;

contratti stipulati con istituti di vigilanza.

Ambito soggettivo

Le predette spese devo riferirsi ad immobili NON utilizzati nell’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo.

L’agevolazione spetta anche per immobili utilizzati promiscuamente, ma in tal caso il credito spetta nella misura del 50%.

Modalità di accesso

L’attribuzione del credito non è automatica, ma occorre presentare apposita istanza attraverso il software gratuito reso disponibile dall’Agenzia delle Entrate (al seguente percorso web del sito istituzionale dell’Agenzia delle entrate Home ‐ Cosa devi fare ‐ Richiedere ‐ Crediti di imposta ‐ Credito d’imposta per le spese di videosorveglianza).

Con l’istanza, si comunicano:

il codice fiscale del contribuente/beneficiario;

il codice fiscale del fornitore del bene o servizio la cui spesa da diritto al credito;

il numero, la data e l’importo delle fatture relative ai beni e servizi acquisiti, comprensivo dell’IVA.

Modalità e termini di

presentazione dell’istanza

L’invio potrà avvenire nel periodo compreso tra il 20 febbraio 2017 e il 20 marzo 2017.

La presentazione va effettuata, esclusivamente in via telematica, direttamente da parte del contribuente (se abilitato ai servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate) oppure tramite intermediario incaricato.



Misura del credito

Per conoscere la percentuale di credito spettante sulla spesa effettuata si attende provvedimento dell’Agenzia delle Entrate (da emanarsi entro il 31/03/2017).

Modalità di utilizzo

Solo in compensazione, presentando il modello F24 esclusivamente tramite i servizi telematici Entratel o Fisconline, pena il rifiuto dell'operazione di versamento. Inoltre, le persone fisiche non titolari di reddito d’impresa o di lavoro autonomo potranno anche utilizzarlo in diminuzione delle imposte dovute in base alla dichiarazione dei redditi.

Cumulabilità

Il credito d’imposta in commento NON è cumulabile con altre agevolazioni di natura fiscale aventi ad oggetto le medesime spese (come ad esempio la detrazione 50% spese di ristrutturazione).

Una volta riconosciuto, il credito deve essere riportato in dichiarazione dei redditi riferita al periodo d’imposta 2016 (Modello 730/2017 ovvero Modello Redditi PF/2016).

In particolare:

Analizziamo l’indicazione del credito di imposta nel modello Redditi PF 2017.

Credito Videosorveglianza in dichiarazione redditi

Modello 730/2017

Quadro G Sezione X

Modello Redditi PF/2017

Quadro CR Sezione IX



Esempio – Inserimento del credito di imposta nel modello Redditi PF 2017

Si supponga che, nel 2016, il sig. Rossi abbia installato sulla propria abitazione un sistema di videosorveglianza collegato con un istituto di vigilanza. La spesa sostenuta è stata pari a 2.000 euro.

Si supponga, inoltre, che con il provvedimento emanato dall’Agenzia delle Entrate, sia stato stabilito che la percentuale di credito spettante è pari al 20% della spesa sostenuta.

Il signor Rossi in data 16 marzo 2017 ha presentato regolare istanza per vedersi riconoscere il credito.

Dunque, in tal caso:

credito d’imposta spettante = (2.000 x 20%) = 400 euro

Si supponga, inoltre, che il sig. Rossi utilizza parte dei 400 euro per versare il saldo IRPEF 2016 di 150 euro e che egli presenta la propria dichiarazione redditi attraverso il Modello Redditi PF/2017.

Pertanto, la relativa sezione sarà così compilata:

L’ammontare del credito d’imposta non utilizzato potrà essere fruito nei periodi d’imposta successivi senza alcun limite temporale.



8. School-bonus. Disposizioni normative e inserimento in dichiarazione I commi 145-150 della L. 107/2015 (Legge sulla buona scuola), come

modificati dal comma 231 della L. 208/2015, dispongono che per le erogazioni liberali in denaro destinate agli investimenti in favore degli istituti del sistema nazionale di istruzione (dunque, scuole statali e scuole paritarie private e degli enti locali: art. 1 L. 62/2000) per: la realizzazione di nuove strutture scolastiche; la manutenzione e il potenziamento di quelle esistenti; per il sostegno a interventi che migliorino l'occupabilità degli studenti;

alle persone fisiche, agli enti non commerciali e ai soggetti titolari di reddito d'impresa spetta un credito d'imposta pari al 65% delle erogazioni effettuate nel 2016 e 2017 e al 50% per quelle disposte nel 2018. L’importo massimo ammesso all’agevolazione fiscale è pari a € 100 mila per ciascun periodo d’imposta.

Condizioni da rispettare

Il credito d’imposta spetta a condizione che le somme siano versate all’entrata del Bilancio dello Stato sul capitolo n. 3626, denominato «Erogazioni liberali in denaro per gli investimenti in favore degli istituti del sistema nazionale di istruzione, per la realizzazione di nuove strutture scolastiche, la manutenzione e il potenziamento di quelle esistenti e per gli interventi a sostegno dell’occupabilità degli studenti da riassegnare ad apposito fondo del Ministero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca, ai sensi dell’art. 1, comma 148, della Legge 13 luglio 2015, n. 107», codice IBAN: IT40H0100003245348013362600.

I contribuenti scelgono liberamente la scuola da beneficiare e quest’ultima riceverà il 90% dell’erogazione poiché il restante 10% confluirà in un fondo perequativo che sarà distribuito alle scuole che risultino destinatarie di erogazioni liberali in un ammontare inferiore alla media nazionale.

Ai fini dell’ottenimento del beneficio fiscale, nella causale del versamento deve essere riportato, nell’ordine di seguito indicato:

a) il codice fiscale delle istituzioni scolastiche beneficiarie; b) il codice della finalità alla quale è vincolata ciascuna erogazione,

scelto tra i seguenti: − C1: realizzazione di nuove strutture scolastiche;



− C2: manutenzione e potenziamento di strutture scolastiche esistenti; − C3: sostegno a interventi che migliorino l’occupabilità degli studenti;

c) il codice fiscale delle persone fisiche o degli enti non commerciali o dei soggetti titolari di reddito d’impresa che effettuano la donazione. I versamenti debbono essere effettuati distintamente per ciascuna istituzione scolastica beneficiaria.

Il credito d’imposta è ripartito in tre quote annuali di pari importo. La parte della quota annuale non utilizzata è fruibile negli anni successivi ed è riportata in avanti nelle dichiarazioni dei redditi.

L’inserimento nel modello Redditi PF

L’assolvimento degli obblighi dichiarativi comporta l’indicazione dell’erogazione effettuata nel Quadro CR del Modello Redditi o nel Quadro G del 730/2017.

Supponiamo un contribuente che effettua, nel rispetto delle indicazioni normative e di prassi, un’erogazione per un importo pari a 110.000 euro; il beneficio fiscale effettivo sarà pari a € 65.000. L’inserimento nel modello dichiarativo dovrà avvenire secondo le modalità sotto riportate:

Capitolo VII – I regimi semplificati


Capitolo VII I REGIMI SEMPLIFICATI

Sommario: 1. Premessa 2. Il regime forfettario 3. Il regime di vantaggio 4. Compilazione della dichiarazione 5. Passaggio da un regime all’altro 6. La compilazione del quadro VO (Dichiarazione IVA) 7. Regime forfettario ed esonero studi di settore

1. Premessa Oltre al regime ordinario, cioè quello che prevede una tassazione a fini

IRPEF, IRAP e IVA, ve ne sono anche altri due che ad oggi prevedono una tassazione agevolata ai fini delle imposte sul reddito ed IVA.

Si tratta, infatti, del regime forfetario, ex L. 190/2014 e successive modificazioni, nonché del regime di vantaggio (Ex regime minimi), introdotto dal D.L. 98/2010 e successive modificazioni.

Vi è anche da riferire che con l’introduzione del regime forfetario il regime di vantaggio è venuto a cessare a far data dal 31.12.2015, ciò significa che i contribuenti che si trovavano ad iniziare un’attività prima del 31.12.2015 potevano, se in possesso dei requisiti, optare indistintamente sia per il regime forfetario che per il regime di vantaggio; ciò non risultava più possibile alla data del 1.1.2016, poiché i contribuenti non potevano più optare, come è nella realtà anche ad oggi, per il regime di vantaggio, potendo optare solo, in alternativa per il regime forfetario o per il regime ordinario.

Unica possibilità concessa è per i contribuenti che alla data del 31.12.2015 si trovavano nel regime di vantaggio di potervi permanere fino alla fuoriuscita da esso per decorso del limite temporale massimo di permanenza concesso, cioè: compimento del 35° anno di età oppure, compimento del quinquennio di permanenza nel regime in questione

(in caso di età superiore a 35 anni, prima o dopo l’opzione per detto regime).

Ad oggi quindi, potrebbe essere non insolito scorgere contribuenti che, pur in costanza di eliminazione del regime di vantaggio, persistano in detto regime poiché: o il 35° anno di età non è stato ancora da essi compiuto; oppure, perché il quinquennio di permanenza dall’apertura di P. IVA

non si è ancora definitivamente compiuto.



Quanto sopra, fatte salve le ipotesi di fuoriuscita a causa della perdita dei requisiti, perdita, questa, che obbliga i contribuenti a scegliere un diverso regime fiscale.

Vediamo, quindi, nei prossimi paragrafi, le caratteristiche di ciascuno di questi regimi, i quadri del Mod. Redditi/2017, che i contribuenti che vi hanno optato sono chiamati a compilare, nonché da ultimo le varie ipotesi che si possono verificare di passaggio da un regime all’altro.

2. Il regime forfettario Il regime forfetario rappresenta, ad oggi, o meglio dall’1.1.2016, il regime

naturale delle persone fisiche che esercitano un’attività d’impresa, arte o professione in forma individuale, purché siano in possesso dei requisiti stabiliti dal comma 54 della L. 190/2014 e, contestualmente, non incorrano in una delle cause di esclusione previste dal successivo comma 57 della L. 190/2014. Come chiarito con Circ. n. 6/E del 2015, a differenza di quanto previsto per il regime fiscale di vantaggio, che dopo si analizzerà, possono accedere al regime forfetario, i soggetti già in attività. Il regime in esame, inoltre, non prevede una scadenza legata ad un numero di anni di attività o al raggiungimento di una particolare età anagrafica, la sua applicazione è, pertanto, subordinata solo al verificarsi delle condizioni di seguito descritte.

2.1. I requisiti di accesso al regime Possono accedere al regime forfetario:

i soggetti già in attività e/o i soggetti che iniziano un’attività di impresa, arte o professione,

purché nell’anno precedente: abbiano conseguito ricavi o percepito compensi non superiori ai limiti

indicati nell’allegato 4 alla Legge n. 190 del 2014, e successive modifiche, diversificati in base al codice ATECO che contraddistingue l’attività esercitata, così come anche riportato nella tabella di seguito;

abbiano sostenuto spese complessivamente non superiori a 5.000 euro lordi per lavoro accessorio (articolo 70 D.Lgs. n. 276 del 2003), lavoro dipendente e per compensi erogati ai collaboratori (articolo 50, comma 1, lettere c) e c-bis) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - di seguito TUIR), anche assunti per l’esecuzione di specifici progetti, a norma dell’articolo 61 del D.Lgs. n. 276 del 2003;

il costo complessivo dei beni strumentali, assunto al lordo degli ammortamenti, non superi, alla data di chiusura dell’esercizio, i 20.000 euro.



2.2. Le cause di esclusione Diversamente da quanto descritto nel paragrafo precedente,

relativamente ai requisiti di accesso, i quali possono venire meno in ogni momento, decretando la fuoriuscita dal regime in questione, NON possono in ogni modo, fatta salva la rimozione della causa di esclusione, accedere a detto regime: i soggetti che si avvalgono di regimi speciali ai fini IVA o di regimi

forfetari di determinazione del reddito: − agricoltura e attività connesse e pesca (artt. 34 e 34-bis del D.P.R. n.

633 del 1972); − vendita sali e tabacchi (articolo 74, primo comma, del D.P.R. n.

633/72);



− commercio dei fiammiferi (articolo 74, primo comma, del D.P.R. n. 633/72);

− editoria (articolo 74, primo comma, del D.P.R. n. 633/72); − gestione di servizi di telefonia pubblica (articolo 74, primo comma,

del D.P.R. n. 633/72); − rivendita di documenti di trasporto pubblico e di sosta (articolo 74,

primo comma, del D.P.R. n. 633/72); − intrattenimenti, giochi e altre attività di cui alla tariffa allegata al

D.P.R. n. 640/72 (articolo 74, sesto comma del D.P.R. n. 633/72); − agenzie di viaggi e turismo (articolo 74-ter, del D.P.R. n. 633/72); − agriturismo (articolo 5, comma 2, della Legge 413/91); − vendite a domicilio (articolo 25-bis, comma 6, del D.P.R. n.

600/73); − rivendita di beni usati, di oggetti d’arte, d’antiquariato o da

collezione (articolo 36 del D.L. n. 41/95); − agenzie di vendite all’asta di oggetti d’arte, antiquariato o da

collezione (articolo 40-bis del D.L. n. 41/95); i soggetti non residenti, ad eccezione di coloro che risiedono in uno

degli stati membri dell’Unione Europea, o in uno stato aderente all’Accordo sullo Spazio economico europeo, che assicuri un adeguato scambio di informazioni, e producono in Italia almeno il 75% del reddito complessivamente prodotto;

i soggetti che effettuano, in via esclusiva o prevalente, operazioni di cessione di fabbricati e relative porzioni o di terreni edificabili ovvero cessioni intracomunitarie di mezzi di trasporto nuovi;

i soggetti che partecipano a società di persone, ad associazioni professionali, di cui all’articolo 5 del TUIR, o a società a responsabilità limitata aventi ristretta base proprietaria che hanno optato per la trasparenza fiscale;

i soggetti che nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e/o assimilati di importo superiore a 30.000 euro, tranne nel caso in cui il rapporto di lavoro dipendente nell’anno precedente sia cessato (sempre che in quello stesso anno non sia stato percepito un reddito di pensione o un reddito di lavoro dipendente derivante da un altro rapporto di lavoro). Questa causa di esclusione è stata introdotta dalla Legge di Stabilità per il 2016, che contemporaneamente ha abrogato la disposizione che prevedeva, quale requisito per l’applicazione del regime forfetario, che nell’anno precedente il reddito dell’attività d’impresa, arte o professione esercitata fosse prevalente rispetto al reddito di lavoro dipendente o assimilato eventualmente percepito.



2.3. Reddito imponibile e aliquota applicabile Nel regime in esame i ricavi ed i compensi vengono imputati al periodo

d’imposta sulla base del cd. “principio di cassa”, e cioè in considerazione del momento di effettiva percezione del ricavo o compenso: tale criterio, pertanto, si applica tanto in caso di reddito derivante dall’esercizio di arti o professione, quanto in caso di reddito d’impresa.

I soggetti che hanno aderito al regime forfetario e che hanno conseguito ricavi inferiori a quelli esposti nella tabella poco sopra ed in relazione al codice attività, applicano un’aliquota d’imposta sostitutiva delle imposte su redditi IVA e IRAP così modulata: per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata, e per i quattro anni

successivi, il reddito determinato con le modalità fissate poco sopra, è assoggettato ad imposta sostitutiva in misura ridotta, con aliquota del 5% a condizione che: − il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l’inizio

dell’attività, attività artistica, professionale ovvero d’impresa, anche in forma associata o familiare;

− l’attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni;

− qualora venga proseguita un’attività d’impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l’ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d’imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio, non sia superiore ai limiti di cui al comma 54;

− diversamente dai casi appena elencati l’imposta sostitutiva è fissata nella misura del 15%.

2.4. La compilazione del Mod. Redditi/2017 e il calcolo del reddito I soggetti che aderiscono, a far data dal 1.1.2016 (o date successive in

caso di apertura di P. IVA in corso d’anno) sono chiamati a compilare il Mod. Redditi/2017, in particolare devono compilare il quadro LM – sezione II, denominata: “il Regime forfetario Determinazione del reddito”.



La sezione deve essere utilizzata dai contribuenti esercenti attività d’impresa, arti e professioni che applicano il regime forfetario e che determinano il reddito ai sensi dell’art. 1, commi dal 54 a 89, della Legge n. 190 del 23 dicembre 2014 e successive modificazioni.

Aliquota applicabile ai fini della tassazione

Sul reddito imponibile si applica un’imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell’imposta regionale sulle attività produttive di cui al Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, pari al 15 per cento. Nel caso di imprese familiari di cui all’articolo 5, comma 4 TUIR, l’imposta sostitutiva, calcolata sul reddito al lordo delle quote assegnate al coniuge e ai collaboratori familiari, è dovuta dall’imprenditore.

Attestazione della sussistenza delle condizioni necessarie

Rigo LM21 – Colonna 1

Con la barratura di detta casella, il contribuente attesta la sussistenza dei

requisiti di accesso.

I requisiti di cui si tratta sono riferiti a quelli che, se posseduti nell’anno precedente (in questo caso 2015, rispetto all’adesione nel 2016 al regime forfetario), permettono al contribuente di aderire al regime in parola.



Pertanto, barrando il Rigo LM21, Colonna 1, il contribuente dichiara che avendo presentato i requisiti nel 2015, nell’anno 2016 ha potuto accedere al regime forfetario.

Pro‐memoria dei requisiti:

volume d’affari inferiori a quelli indicati dalla tabella presente a pag. 32, fascicolo 3 delle istruzioni;

valore dei compensi corrisposti a dipendenti o collaboratori inferiore ad euro 5.000;

valore beni strumentali inferiore ad euro 20.000 (esclusi gli immobili).


Barrando detta casella, il contribuente può attestare: nel caso il 2016 sia stato il primo anno di fruizione del regime

forfetario, di non trovarsi, al momento dell’ingresso al regime, in alcuna delle fattispecie d’incompatibilità;

nel caso abbia già fruito del regime forfetario nel precedente periodo d’imposta (cioè 2015), attesta che, nel corso del 2015, non si è verificata alcuna delle fattispecie d’incompatibilità.

Pro‐memoria cause di esclusione:

persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini dell’Imposta sul Valore Aggiunto o di regimi forfetari di determinazione del reddito;

soggetti non residenti;

soggetti che nell’anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui agli articoli 49 e 50 del TUIR, eccedenti l’importo di 30.000 euro.


Barrando detta casella il contribuente dichiara di trovarsi in una nuova

attività e può beneficiare della tassazione agevolata del 5% in luogo del 15%.



NOTA BENE ‐ L’infedele indicazione, da parte dei contribuenti, dei requisiti e le condizioni appena illustrate, comporta l’aumento delle sanzioni stabilite dal Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, in misura del 10 per cento, nei casi previsti dal comma 74 del citato articolo 1.

Righi da LM22 a LM30

La compilazione di detti righi permette di addivenire al reddito tassabile calcolato come segue:

Ricavi conseguiti x coefficiente di redditività = reddito imponibile

I righi da LM22 ad LM30 vanno, quindi, compilati come segue.

Nel rigo LM22, Colonna 1 (codice attività) va indicato il codice dell’attività svolta desunto dalla tabella di classificazione delle attività economiche, ATECO 2007.

Nel rigo LM22, Colonna 2, va indicato il coefficiente di redditività dell’attività indicata al rigo LM22 Colonna 1.

Nella Colonna 3 del rigo LM22 va indicato il recupero della maggiore agevolazione (cd. “Tremonti-ter”) fruita per effetto di contributi in conto impianti percepiti in un esercizio successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento agevolato (art. 5 del Decreto-Legge 1° luglio 2009, n. 78, Circolare n. 44/E del 27 ottobre 2009 dell’Agenzia delle Entrate).

Nella Colonna 4 del rigo LM22 va indicato, oltre all’importo di Colonna 3 l’ammontare dei ricavi e compensi percepiti (art. 1 comma 64 Legge 190/2014).



2.5. Determinazione del reddito imponibile e dell’imposta – Righi da LM34 a LM39

Il contribuente, dopo avere barrato a latere del Quadro LM la casella relativa alla tipologia di attività che svolge, sarà chiamato a compilare i righi da LM34 a LM39.

Nel rigo LM34, Colonna 3 (reddito lordo), va indicato il reddito lordo,

dato dalla somma degli importi dei redditi relativi alle singole attività, indicati alla Colonna 5 dei righi da LM22 a LM30.

Nelle Colonne 1 e 2 va esposto distintamente il reddito forfetario lordo afferente a ciascuna gestione previdenziale. In particolare: nella Colonna 1 - “Artigiani e commercianti”, va indicata, ai sensi

dell’art. 10 del Decreto Legislativo n. 241 del 1997, la somma degli importi indicati nella predetta Colonna 5 aventi natura di reddito d’impresa, afferenti la gestione speciale Artigiani e commercianti;

nella Colonna 2 - “Gestione Separata autonomi (art. 2 c. 26 L. 335/95)”, va indicata la somma dei redditi, indicati nella predetta



Colonna 5, aventi natura di reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’art. 53, comma 1 del TUIR, soggetto alla Gestione Separata di cui all’art. 2, comma 26, Legge n. 335 del 1995.

Nel rigo LM35 (contributi previdenziali e assistenziali), Colonna 1, va indicato l’ammontare dei contributi previdenziali e assistenziali versati nel presente periodo d’imposta in ottemperanza a disposizioni di legge. Dal reddito così determinato, si devono dedurre per intero i contributi previdenziali, compresi quelli corrisposti per conto dei collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico e quelli versati per i collaboratori non a carico ma per i quali il titolare non ha esercitato il diritto di rivalsa (art. 1 comma 64 della Legge 190 del 2014). Nella Colonna 2, deve essere indicato l’importo dei predetti contributi che trova capienza nel reddito indicato nel rigo LM34, Colonna 3. L’eventuale eccedenza deve essere indicata nel rigo LM49 ed è deducibile dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10 del TUIR.

Nel rigo LM36 (reddito netto), va indicata la differenza tra l’importo di rigo LM34, Colonna 3, se positivo, e l’importo di rigo LM35, Colonna 2. Le perdite prodotte nei periodi d’imposta precedenti all’ingresso nel presente regime, ai sensi dell’art. 1, comma 68, della legge n. 190 del 23/12/2014, possono essere computate in diminuzione dal reddito prodotto all’interno del regime secondo le ordinarie regole stabilite dal TUIR.

Nel rigo LM37 (perdite pregresse), in Colonna 3, vanno riportate tali perdite pregresse fino a concorrenza dell’importo di rigo LM36. Nelle colonne 1 e 2 va esposto l’ammontare delle perdite pregresse, facenti parte dell’importo indicato nella Colonna 3, relative ai redditi afferenti le singole gestioni previdenziali, considerati nelle colonne 1 e 2 del rigo LM34.

Nel rigo LM38 (reddito al netto delle perdite soggetto ad imposta sostitutiva) va indicata la differenza tra l’importo indicato nel rigo LM36 e l’importo di rigo LM37, Colonna 3. Si precisa che detto reddito rileva ai fini della soglia per poter essere considerato a carico per il riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia di cui all’art. 12, comma 2, del TUIR (art. 1, comma 75 Legge 23 dicembre 2014, n. 190). Nel rigo LM39 (imposta sostitutiva), va indicata l’imposta sostitutiva pari al 15 per cento (ovvero pari al 5 per cento, nel caso sia stata barrata la casella di rigo LM21, Colonna 3) dell’importo di rigo LM38, se positivo.



3. Il regime di vantaggio

I soggetti che aderiscono al regime fiscale di vantaggio per

l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità compilano la presente sezione.

Come già enunciato in premessa, il regime di vantaggio si applica, per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro successivi, esclusivamente alle persone fisiche che hanno intrapreso un’attività d’impresa, arte o professione successivamente al 31 dicembre 2007 e che già fruivano del medesimo regime alla data del 31 dicembre 2015.

Il regime è applicabile anche oltre il quarto periodo d’imposta successivo a quello d’inizio dell’attività ma non oltre il periodo d’imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età.

3.1. I requisiti di accesso e fuoriuscita Rientrano nel regime dei “minimi” le imprese individuali e i

professionisti che: nell’anno precedente:

− hanno conseguito ricavi o compensi non superiori a 30mila euro; − non hanno avuto lavoratori dipendenti o collaboratori (anche a

progetto); − non hanno effettuato cessioni all’esportazione; − non hanno erogato utili da partecipazione agli associati con apporto

di solo lavoro; nel triennio precedente non hanno effettuato acquisti di beni

strumentali per un ammontare superiore a 15mila euro (per quelli utilizzati soltanto in parte nell’ambito dell’attività di impresa o di lavoro autonomo si considera un valore pari al 50% dei relativi corrispettivi).

Non rientrano, invece, nel regime dei minimi: le imprese individuali e i professionisti che nell’anno precedente:

− hanno conseguito ricavi o compensi superiori a 30mila euro; − hanno avuto lavoratori dipendenti o collaboratori (anche a

progetto);



− hanno effettuato cessioni all’esportazione; − hanno erogato utili da partecipazione agli associati con apporto di

solo lavoro; le imprese individuali e i professionisti che nel triennio precedente

hanno effettuato acquisti di beni strumentali per un ammontare superiore a 15mila euro.

Inoltre, non si applica il regime dei minimi a: coloro che si avvalgono di regimi speciali Iva (per esempio, agenzie di

viaggio e turismo, vendita di sali e tabacchi, ecc.); i non residenti; chi, in via esclusiva o prevalente, effettua attività di cessioni di immobili

(fabbricati e terreni edificabili) e di mezzi di trasporto nuovi; chi, contestualmente, partecipa a società di persone, associazioni

professionali o a società a responsabilità limitata a ristretta base proprietaria che hanno optato per la trasparenza fiscale.

4. Compilazione della dichiarazione

Nel rigo LM1 (codice attività) va indicato il codice dell’attività svolta desunto dalla tabella di classificazione delle attività economiche, ATECO 2007.

Successivamente sarà necessario barrare la parte del Quadro LM relativa alla tipologia di attività svolta, ciò al fine di comunicare se l’attività svolta dal contribuente è: attività d’impresa; attività autonoma (professionista); attività svolta sotto forma di impresa familiare.



NOTA BENE ‐ I contribuenti che esercitano contemporaneamente più attività, sia d’impresa che di lavoro autonomo, devono fare riferimento all’ammontare dei ricavi o compensi relativi all’attività prevalente.

L’imputazione delle spese, dei ricavi e dei compensi al periodo d’imposta deve essere effettuata sulla base del cd. “principio di cassa”, e cioè in considerazione del momento di effettiva percezione del ricavo o compenso, nonché di effettivo sostenimento del costo o della spesa. Tale principio, che sottende comunemente alla determinazione dei redditi derivanti dall’esercizio di arti o professione, trova applicazione anche nella determinazione del reddito d’impresa prodotto nell’ambito del regime in esame. Inoltre, si precisa che ai sensi dell’articolo 2, comma 36-quaterdecies del Decreto Legge 13 agosto 2011, n. 138 “I costi relativi ai beni dell’impresa concessi in godimento a soci o familiari dell’imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi in deduzione dal reddito imponibile”.

Nella Colonna 1 del rigo LM2 va indicato il recupero dell’incentivo fiscale derivante dall’applicazione del comma 3 bis dell’art. 5 del D.L. n. 78 del 2009 (cd. “Tremonti-ter”) (Circolare n. 44/E del 27 ottobre 2009 dell’Agenzia delle entrate).

Nella Colonna 2 del rigo LM2 (totale componenti positivi) va indicato, oltre all’importo di Colonna 1:

− l’ammontare dei ricavi di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell’art. 85 del TUIR, costituito dai corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa e dai corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione;



− l’ammontare lordo complessivo dei compensi, in denaro e in natura, anche sotto forma di partecipazione agli utili, derivanti dall’attività professionale o artistica, percepiti nell’anno, compresi quelli derivanti da attività svolte all’estero.

Il contribuente che nel periodo d’imposta precedente ha applicato il

regime di vantaggio deve riportare nel rigo LM3 (rimanenze finali) l’eventuale eccedenza di rimanenze indicata nel rigo LM48 del Modello Unico PF 2016.

Nel rigo LM4 (differenza) va indicata la differenza tra gli importi dei

righi LM2, Colonna 2 e LM3. Se il risultato è negativo indicare zero. Nel rigo LM5 (totale componenti negativi), va indicato in Colonna 2 l’ammontare:

− degli acquisti di materie prime, sussidiarie, semilavorati e merci, pagate nel presente periodo d’imposta;

− delle spese relative a beni ad uso promiscuo che, indipendentemente dalle specifiche limitazioni previste dalle norme del TUIR, sono deducibili nella misura del 50 per cento dell’importo corrisposto.



NOTA BENE ‐ Breve promemoria sulla deducibilità, per cassa, dei costi sostenuti

Per i contribuenti che adottano il presente regime si presumono sempre ad uso promiscuo autovetture, autocaravan, ciclomotori, motocicli e telefonia, pertanto tutte le spese ad essi inerenti (lubrificanti, manutenzioni, tasse di possesso, assicurazioni e altri costi per autoveicoli, leasing, telefonia) sono deducibili al 50 per cento:

dei canoni di leasing pagati nel presente periodo d’imposta. Si precisa che detti canoni sono integralmente deducibili, salvo la limitata deducibilità se relativi a beni promiscui;

delle spese per omaggi, vitto e alloggio. Dette spese possono essere portate in deduzione per l’intero importo pagato se inerenti all’esercizio dell’attività;

del costo di acquisto dei beni strumentali per i quali il pagamento è avvenuto nel presente periodo d’imposta;

delle sopravvenienze passive realizzate nel presente periodo d’imposta;

delle altre spese sostenute nel presente periodo d’imposta. Negli importi va altresì ricompresa l’eventuale maggiorazione della spesa, della quota di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria, fiscalmente deducibile, relativa agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, il cui costo di acquisizione è maggiorato del 40 per cento (art. 1, commi 91 e 92, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208). Tale importo va riportato anche in Colonna 1.

Nel rigo LM6 (reddito lordo o perdita), va indicato il reddito lordo (o perdita) derivante dalla differenza tra i righi LM4 e LM5, Colonna 2.



NOTA BENE ‐ Le perdite fiscali sono computate in diminuzione del reddito conseguito nell’esercizio d’impresa, arte o professione per l’intero importo che trova capienza in esso.

Rigo LM7 – I contributi previdenziali

Dal reddito determinato, come illustrato nelle righe precedenti, si

devono dedurre per intero i contributi previdenziali, compresi quelli corrisposti per conto dei collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico e quelli versati per i collaboratori non a carico ma per i quali il titolare non ha esercitato il diritto di rivalsa.

Nella Colonna 1 del Rigo LM6 andrà indicata la totalità dei contribuenti mentre nella Colonna 2, deve essere indicato l’importo dei predetti contributi che trova capienza nel reddito indicato nel rigo LM6.

L’eventuale eccedenza deve essere indicata nel rigo LM49 ed è deducibile dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10 del TUIR.

Righi da LM8 a LM11 - Calcolo del reddito imponibile e relativa imposta sostitutiva

Nel rigo LM8 (reddito netto), va indicata la differenza tra l’importo di rigo LM6, se positivo, e l’importo di rigo LM7, Colonna 2.

Per quanto riguarda le perdite prodotte nei periodi d’imposta precedenti

all’ingresso nel presente regime, le stesse possono essere computate in diminuzione dal reddito prodotto all’interno del regime secondo le ordinarie regole stabilite dal TUIR. Nel rigo LM9 (perdite pregresse) vanno riportate



le eventuali perdite pregresse fino a concorrenza dell’importo di rigo LM8. In particolare vanno riportate, nel caso di esercizio d’impresa, le eventuali perdite d’impresa pregresse indicate nei righi RS9, RS12 o RS13 del Modello Unico PF 2016, oppure, nel caso di esercizio di arti o professioni, le eventuali perdite pregresse di lavoro autonomo indicate nei righi RS8 o RS11 del Modello Unico PF 2016. Nel caso in cui si tratti di un contribuente che nel periodo d’imposta precedente ha adottato il regime di vantaggio, in tale rigo vanno indicate le eventuali perdite indicate nel rigo LM50 e LM51 del Modello Unico PF 2016.

Nel rigo LM11 (imposta sostitutiva), va indicata l’imposta sostitutiva pari al 5 per cento dell’importo di rigo LM10, se positivo.

5. Passaggio da un regime all’altro

Perché il contribuente esce dal regime di vantaggio?

Per scelta?

Per obbligo?

La scelta volontaria

Al 31.12.2016 i contribuenti in regime di vantaggio possono scegliere liberamente: di permanere nel regime di vantaggio (se non si sono verificate cause di

obbligo di abbandono): − fino al compimento del quinquennio naturale da che hanno optato

per detto regime; − fino al compimento del 35° anno di età;

di accedere al regime forfetario; di accedere ed applicare il regime ordinario (semplificato o ordinario).

In questo caso, cioè quello in cui il contribuente mantiene i requisiti per aderire al regime minimo, ma sceglie di abbandonarlo sarà necessario condurre una piccola indagine circa il fatto che egli possa accedere o meno ai regimi di cui sopra.

Tipologia di passaggio Accorgimenti e controlli

Permanenza nel regime di vantaggio

Se il contribuente ha rispettato i requisiti di permanenza non è necessario alcun controllo particolare, si può continuare l’adozione di detto regime, mantenendo comunque monitorati i parametri di permanenza.



Accesso al regime forfetario Occorre verificare se il contribuente in regime di vantaggio che vuole adottare il regime forfetario ha i requisiti richiesti da detto regime forfetario medesimo.

Accesso ed applicare il regime ordinario

La scelta può essere operata liberamente indipendentemente dal fatto che il contribuente in regime di vantaggio presenti o meno i requisiti per accedere al regime forfetario. Non è necessario alcun controllo particolare poiché l’accesso al regime ordinario è libero.

L’obbligo

Diversamente dalla situazione di scelta effettuata dal contribuente, l’obbligo a dover abbandonare il regime di vantaggio è riconducibile a due ordini di cause. la decorrenza dei limiti temporali legati:

− al fatto che sono decorsi 5 anni dall’opzione, non esercitabile una seconda volta; oppure,

− al fatto che il contribuente nell’anno 2016 ha compiuto 35 anni e deve quindi, per obbligo, abbandonare il regime.

il verificarsi di cause ostative quali: − il superamento della misura massima del volume d’affari pari ad

euro 30.000; − non avere avuto lavoratori dipendenti o collaboratori (anche a

progetto); − non avere effettuato cessioni all’esportazione; − non avere erogato utili da partecipazione agli associati con apporto

di solo lavoro.

Quale regime scegliere in caso di obbligo di uscita:

Regime forfetario?

Regime ordinario?

La scelta del regime forfetario in caso di cause ostative al regime di vantaggio

È il caso più difficile da gestire, poiché qualora il contribuente che esce dal regime di vantaggio a causa del verificarsi di alcune cause ostative, dovrà avere cura di verificare che le cause ostative stesse che gli hanno impedito di



permanere nel regime di vantaggio non gli impediscano di poter accedere al regime forfetario.

Avremo quindi le seguenti situazioni esposte in tabella.

DA REGIME DI VANTAGGIO…

… A REGIME FORFETARIO CONTROLLI DA EFFETTUARE

Superamento del volume d’affari di euro 30.000

Il superamento del limite di euro 30.000 del volume d’affari potrebbe essere una causa d’impedimento di passaggio al regime forfetario per il fatto che al fine di accedere ad esso è necessario avere avuto ricavi o compensi non superiori a determinati limiti, diversificati in base al codice ATECO, che contraddistingue l’attività esercitata.

Se il contribuente ha superato detto limite, il volume d’affari conseguito potrebbe non essere compatibile con uno di quelli di cui alla tabella allegata alla L. 190/2014 (riportata anche al termine della tabella).

ESEMPIO: infatti come si vede nello schema riportato di seguito alla tabella sono evidenziate due categorie di contribuenti che non potrebbero, se uscenti dal regime di vantaggio, optare per il regime forfetario.

Confrontare il volume d’affari conseguito dal contribuente in regime di vantaggio nel 2016 con quelli della tabella di seguito riportata per la verifica dell’accesso al regime forfetario.

ATTENZIONE

Se il superamento del volume d’affari è il parametro violato e che impone la fuoriuscita dal regime di vantaggio, accertarsi che:

se lo stesso è stato superato di più del 50% (euro 45.000) sarà necessario passare unicamente al regime ordinario avendo cura di assoggettare ad IVA tutte le operazioni attive e passive poste in essere già nell’anno 2016.

REGOLA PER NON SBAGLIARE:

si accede al regime ordinario obbligatoriamente se il volume d’affari conseguito nel 2016 è superiore ad euro 45.000 e superiore



Nota bene:

è bene anche osservare, che il superamento di più del 50% dell’ammontare massimo di euro 30.000 (cioè il superamento del limite di euro 45.000) obbligherebbe il contribuente uscente dal regime di vantaggio ad optare obbligatoriamente per il regime ordinario, poiché in questo caso egli si troverebbe in tale regime già dal 2016 in maniera retroattiva, con tutte le conseguenze del caso.

anche a quelli massimi previsti dal regime forfetario;

si può accedere al regime forfetario se il VOLUME d’affari conseguito nel 2016 è compreso fra 30.000 euro e 45.000 euro ed è inferiore anche a quelli massimi previsti dal regime forfetario.

Spese per collaborazioni/prestazioni occasionali o lavoro dipendente

Il contribuente che nel 2016 era in regime di vantaggio non deve avere avuto lavoratori dipendenti o collaboratori (anche a progetto), pertanto, al fine di poter accedere al regime forfetario non avrà alcun obbligo di verifica di detto parametro, essendo lo stesso una causa ostativa solo il superamento di spese complessivamente non superiori a 5.000 euro lordi per lavoro accessorio, lavoro dipendente e per compensi erogati ai collaboratori, anche assunti per l’esecuzione di specifici progetti.

Esempio n. 1: il contribuente in regime di vantaggio nel 2016 che ha corrisposto prestazioni occasionali per un

Verificare se in costanza di regime di vantaggio le spese corrisposte per prestazioni di lavoro dipendente e/o similari, hanno superato la soglia di euro 5.000.

Il superamento rappresenta una causa ostativa all’accesso al regime forfetario.



ammontare lordo pari ad euro 2.500 potrà accedere al regime forfetario, fermi il rispetto degli altri requisiti, poiché il limite ostativo per il regime forfetario è pari ad euro 5.000.

Esempio n. 2: il contribuente in regime di vantaggio nel 2016 che ha corrisposto compensi di lavoro dipendente per un ammontare lordo pari ad euro 5.500 NON potrà accedere al regime forfetario, fermi il rispetto degli altri requisiti, poiché il limite ostativo per il regime forfetario, per dette spese è pari ad euro 5.000.

Cessioni all’esportazione Il contribuente che nel 2016 era in regime di vantaggio non deve avere sostenuto cessioni all’esportazione, tuttavia qualora le avesse sostenute e fosse quindi nella condizione di dover uscire per tale causa dal regime, potrà, fermi rimanendo gli altri requisiti, accedere al regime forfetario.

Nessun controllo particolare, il sostenimento in regime di vantaggio di cessioni all’esportazione non impedisce l’accesso al regime forfetario.

Ammontare dei beni strumentali

Tale parametro prevede la fuoriuscita dal regime di vantaggio se l’ammontare dei beni strumentali supera euro 15.000, mentre per l’accesso al regime forfetario detto ammontare non deve essere superiore nel triennio precedente ad euro 20.000.

Per l’accesso a regime di vantaggio non concorrono

Verificare l’ammontare dei beni strumentali considerando anche quelli utilizzati con contratto di comodato, poiché essi concorrono all’ammontare del limite massimo di euro 20.000.



a detto limite (15.000 euro) i valori dei beni in comodato, mentre vi concorrono per il regime forfetario.

Sarà quindi necessario considerare se il contribuente proveniente dal regime di vantaggio abbia contratti di comodato che possono influire sul limite di euro 20.000.



Esempio n. 1

Contribuente in regime di vantaggio nel 2016 che ha compiuto 35 anni, presenta la seguente situazione relativa ai beni strumentali:

arredamento per euro 7.500;

contratto di comodato per un’attrezzatura pari ad euro 18.500.

Il contribuente in questo caso deve optare per uno dei regimi disponibili, avendo superato il limite di età di 35 anno nel 2016.

Non potrà optare per il regime forfetario poiché se nel regime di vantaggio il valore dell’attrezzatura in comodato non è rilevante al fine del conteggio del limite (15.000 euro) dei beni strumentali, egli sarà costretto invece a conteggiarla nel calcolo dei beni ai fini dell’accesso al regime forfetario (euro 20.000).

Infatti

BENI STRUMENTALI VALORE

Arredamento 7.500,00

Contratto di comodato per un’attrezzatura 18.500,00

TOTALE 26.000,00

Esempio n. 2

Contribuente che ha terminato l’arco temporale di 5 anni di permanenza nel regime di vantaggio, che presenta la seguente situazione nel 2016 (codice Ateco compreso nel progressivo 8 della tabella di cui sopra):

volume d’affari conseguito 10.000 euro;

beni strumentali costituiti da arredi e computer pari ad euro 8.500;

potrà accedere al regime forfetario nel 2017, nel rispetto dei parametri sopra indicati.

L’aspetto Iva

In caso di superamento del volume d’affari di un ammontare superiore al 50% del limite massimo di euro 30.000, cioè nel caso di superamento del limite di euro 45.000, il contribuente potrà solo passare al regime ordinario di tassazione, rimandando per l’anno 2018 la scelta di un eventuale regime forfetario.

Sarà quindi necessario già per l’anno 2016 quasi trascorso provvedere a: assoggettare le fatture di vendita ad IVA secondo giusta aliquota; operare la giusta detrazione per l’IVA sulle fatture di acquisto.



Esempio n. 1

Contribuente in regime di vantaggio che nel 2016 ha conseguito un volume d’affari pari ad euro 52.500, codice Ateco ricompreso nel progressivo 1 della tabella di cui sopra.

Egli dovrà:

assoggettare ad IVA tutte le fatture dell’anno 2016 operando la relativa detrazione per l’IVA sugli acquisti;

non potrà accedere al regime forfetario poiché il progressivo n. 1 della tabella di cui sopra prevede quale limite di fatturato euro 45.000.

La scelta del regime ordinario

Il contribuente che sceglie di passare dal regime di vantaggio al regime ordinario non dovrà effettuare alcun controllo, fatto salvo quello del volume d’affari al fine di verificare se accedere alla contabilità semplificata/ordinaria e alla liquidazione IVA mensile o trimestrale. Tuttavia è ipotesi questa molto remota (quella di accesso al regime ordinario per obbligo), poiché dovrebbe avere superato in maniera decisamente rilevante l’ammontare minimo dei ricavi: Euro 400.000 in caso di prestazioni di servizi; Euro 700.000 negli altri casi (cessione di beni). TABELLA DI RACCORDO

Di seguito una tabella riassuntiva relativa al passaggio da un regime all’altro a causa del superamento del volume d’affari.

Accesso al regime forfetario Accesso al regime ordinario

Regime di vantaggio – superamento del volume dei ricavi

Volume d’affari 2016 con contemporaneo:

superamento del limite di 30.000 euro ma entro il limite di 45.000;

non superamento dei limiti previsti per l’accesso al regime forfetario.

Possibile Possibile



Volume d’affari 2016 con contemporaneo:

superamento del limite di 30.000 euro ma entro il limite di 45.000;

superamento dei limiti previsti per l’accesso al regime forfetario.

Non possibile Obbligatorio

Volume d’affari 2016 con superamento del limite di 30.000 euro e oltre il limite di 45.000 (< euro 50.000).

Possibile se il codice Ateco prevede un volume d’affari compreso fra i 45.000 euro ed il limite indicato in tabella di cui sopra (solo Progr. 2 e 7)

Possibile

Volume d’affari 2016 con superamento del limite di 30.000 euro e oltre il limite di 45.000

(> euro 50.000).

Non possibile Obbligatorio

La rettifica IVA (art. 19 bis 2, D.P.R. 633/72)

Passando da un regime non soggetto ad IVA, quello di vantaggio, ad un regime di imponibilità IVA sarà necessario operare le dovute rettifiche dell’IVA non detratta nel momento in cui i beni sono entrati in funzione e nei 4 successivi.

Regime forfetario

Perché il contribuente esce dal regime forfetario?

Per scelta?

Per obbligo?

La scelta

Il contribuente in regime forfetario non può, almeno in questo arco temporale, scegliere di optare per il regime ordinario di tassazione.



Appare, infatti opportuno osservare che, in caso di opzione a detto regime, il contribuente può al massimo avervi optato nell’anno 2015 (anno di entrata in vigore della L. 190/2014, istitutiva del regime) ed è da osservare che l’opzione vincola il contribuente per un triennio.

Non è quindi possibile per i contribuenti che hanno optato per detto regime nel 2015 o nel 2016 passare per scelta al regime ordinario. Essi vi rimangono vincolati almeno, rispettivamente fino al 2017/2018 compiuti (applicabilità del regime dagli anni 2018/2019).

Anno in

cui è possibile effettuare la scelta al regime ordinario

2015

2016

2017

2018

2019 Anno di opzione al regime forfetario

2015 ‐‐‐‐‐‐ Forfetario Forfetario Forfetario Opzione ‐‐‐‐‐

2016 ‐‐‐‐‐ ‐‐‐‐‐ Forfetario Forfetario Forfetario Opzione

L’obbligo di fuoriuscita dal regime forfetario in favore del regime ordinario

In caso di fuoriuscita dal regime forfetario per il venir meno dei requisiti che permettono al contribuente di permanervi, egli passerà nell’anno successivo a quello del venir meno dei requisiti al regime ordinario e ciò senza scelta di convenienza rispetto ad altri regimi (infatti, quello forfetario e quello ordinario sono gli unici due in essere).

Nella tabella di seguito i requisiti che devono venir meno (simultaneamente o singolarmente) e che obbligano il contribuente al passaggio al regime ordinario.

Avere superato i ricavi o percepito compensi non superiori a determinati limiti

(ragguagliati all’anno nel caso di attività iniziata in corso di anno), diversificati in base al codice ATECO, che contraddistingue l’attività esercitata.

Avere sostenuto spese complessivamente superiori a 5.000 euro lordi per lavoro accessorio, lavoro dipendente e per compensi erogati ai collaboratori, anche assunti per l’esecuzione di specifici progetti.

Il costo complessivo dei beni strumentali, al lordo degli ammortamenti, supera, alla data di chiusura dell’esercizio, i 20.000 euro.



Esempio n. 1

Contribuente che ha aperto la P. IVA nel 2015 optando subito per il regime forfetario.

La scelta è vincolante per tre anni, come da tabella, egli non potrà quindi optare per il regime di tassazione ordinaria prima che sia decorso l’intero anno 2017.

(Triennio obbligatorio 2015‐2016‐2017).

Esempio n. 2

Contribuente che nel 2016 fuoriesce dal regime di vantaggio per il superamento del volume d’affari connesso al suo codice Ateco, quali adempimenti:

passaggio a regime ordinario dal 2017;

rettifica a favore dell’IVA in detrazione ex art 19bis2 D.P.R. 633/72;

non necessario, come accade per il passaggio dal regime di vantaggio a quello ordinario, il verificare di avere superato il volume d’affari per più del 50% poiché tale vincolo non è sussistente nel caso del regime forfetario ai fini della retroattività dell’IVA.

La rettifica IVA (art. 19 bis 2, D.P.R. 633/72)

Passando da un regime non soggetto ad IVA, quello forfetario, ad un regime di imponibilità IVA sarà necessario operare le dovute rettifiche dell’IVA non detratta nel momento in cui i beni sono entrati in funzione e nei 4 successivi.

La fuoriuscita dal regime ordinario in favore del regime forfetario

Diversamente il contribuente può operare la scelta inversa di passaggio di regime, cioè passare dal regime ordinario a quello forfetario se: possiede i requisiti previsti dal regime forfetario; non ha optato per il regime ordinario e si trova nel triennio obbligatorio

di opzione provenendo da altro regime (ad esempio quello di vantaggio).

6. La compilazione del quadro VO (Dichiarazione IVA) Si ponga particolare attenzione ad un fatto molto importante.

Tenuto conto delle significative modifiche apportate al regime forfetario dalla Legge di Stabilità per il 2016, i soggetti che nel 2015, provenendo da un regime di vantaggio nell’anno 2014 non potevano, all’epoca adottare il regime forfetario, sono stati costretti ad optare per il regime ordinario, potevano dal 1° gennaio 2016, revocare la scelta effettuata e accedere al regime forfetario.



Coloro che hanno inteso applicare il nuovo regime forfetario, poiché nel frattempo divenuti in possesso dei requisiti, potevano, pertanto, effettuare le opportune rettifiche dei documenti emessi, nel corso del 2016, con addebito dell'imposta, entro sessanta giorni dalla pubblicazione, sul sito istituzionale dell’Agenzia delle Entrate, del presente documento di prassi o entro la prima liquidazione IVA successiva, se la stessa scadeva dopo il predetto termine.

In particolare, ai sensi del combinato disposto degli articoli 26, comma 3 e 7, e 21, comma 4, del D.P.R. n. 633 del 1972, per correggere gli errori commessi in fattura, può essere emessa una nota di variazione (da conservare, ma senza obbligo di registrazione ai fini Iva), che il cessionario/committente dovrà registrare, salvo il suo diritto alla restituzione dell'importo pagato al cedente o al prestatore a titolo di rivalsa.

In tal caso, detti contribuenti, possono revocare l’opzione effettuata e applicare, dal 2016, il regime forfetario con l’ulteriore agevolazione prevista e descritta sopra, derogando in questo modo al triennio obbligatorio di regime ordinario (nel senso di assoggettamento ad Iva).

Tale deroga è valida anche per coloro che hanno optato per il regime ordinario nell’anno 2014, provenendo dal regime di vantaggio nell’anno 2013 e che optano per il regime forfetario nell’anno 2016.

A tal uopo dovranno compilare il rigo VO34 della Dichiarazione IVA revocando la scelta del regime ordinario.

In particolare, dovranno effettuare tale opzione come segue, allegando poi il Quadro VO alla Dichiarazione Redditi 2017, essendo detti contribuenti esonerati dalla presentazione della Dichiarazione IVA:

VO34 Colonna 2 (revoca) – se i contribuenti hanno adottato il regime

forfetario nel 2016 e permanevano in quello ordinario dal 2014.

VO34 Colonna 3 (revoca) – se i contribuenti hanno adottato il regime forfetario nel 2016 e permanevano in quello ordinario dal 2015.



Forfettari e obblighi informativi – Il caso

https://youtu.be/V5OdppLFsZs

Forfettari e obblighi informativi – L’adempimento

https://youtu.be/Mm7jAG8Pdds

7. Regime forfettario ed esonero studi di settore

7.1. Premessa Sussistono anche per il periodo d’imposta 2016 (Modello Redditi/2017)

gli obblighi informativi cui sono chiamati ad assolvere i contribuenti che agiscono in regime forfettario, e ciò al fine di sopperire all’esonero dagli studi di settore e parametri previsto per tale regime.

L’obbligo riguarda sia gli esercenti attività d’impresa (righi da RS374 a RS378), sia gli esercenti attività di lavoro autonomo (dai righi RS379 a RS381). In particolare, nei predetti righi, gli esercenti attività d’impresa riportano (con riferimento al periodo d’imposta 2016) i dati sul numero delle giornate retribuite ai dipendenti, sul numero di mezzi di trasporto utilizzati, sui costi per l’acquisto di approvvigionamento (materie prime, merci ecc.), sui costi per il godimento di beni di terzi (leasing, royalties, ecc.) e sui costi per l’acquisto di carburante per l’autotrazione. Gli esercenti lavoro autonomo, riportano anch’essi nei righi dedicati, i dati sul numero delle giornate retribuite ai dipendenti, sui compensi a terzi per prestazioni professionali, sulle spese per consumi inerenti l’attività svolta (ad esempio per energia elettrica).

Il regime forfettario, attualmente rappresenta l’unico regime fiscale agevolato cui è possibile accedere per chi svolge o vuole svolgere attività d’impresa o lavoro autonomo. È stato introdotto nel nostro ordinamento, a decorrere dal 1° gennaio 2015, con la Legge n. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015) ed è stato oggetto di alcune modifiche con la Manovra di Bilancio del 2016 (Legge n. 208/2015).

Il comma 73 della citata Legge 190/2014, tra i vari esoneri in ambito fiscale di cui godono i contribuenti forfettari, ne dispone l’esclusione dall’applicazione degli studi di settore e dei parametri, prevedendone, per contro, specifici obblighi informativi relativamente all’attività svolta.



7.2. Obblighi nel Modello Redditi PF/2017 L’obbligo informativo di cui al comma 73 Legge 190/2014, con

riferimento ai soggetti che operavano nel regime forfettario nel periodo d’imposta 2016, è assolto con la compilazione del Quadro RS del Modello Redditi PF/2017 dai righi RS374 a RS381. In particolare:

Modello Redditi PF/2017

Righi Chi

Da RS374 a RS378

Obbligo per i contribuenti forfettari esercenti attività d’impresa di indicare cumulativamente alcune informazioni afferenti le attività di impresa esercitate.

Da RS379 a RS381

Obbligo per i contribuenti forfettari esercenti attività di lavoro autonomo di indicare cumulativamente alcune informazioni afferenti le attività di lavoro autonomo esercitate.

7.3. Esercenti attività d’impresa Per gli esercenti l’attività d’impresa in regime forfettario l’obbligo

informativo riguarda i seguenti dati:

Regime forfettario

Introdotto con la Legge 190/2014

Oggetto di modifiche con la Legge n. 208/2015

Esclusi da studi di settore e parametri (comma 73 Legge 190/2014)

Obblighi informativi in Dichiarazione Redditi



Esercenti attività d’impresa (Modello Redditi PF/2017)

Rigo Informazione Contenuto

RS374

N° complessivo delle giornate retribuite nel

2016

Riportare in n° complessivo di giornate retribuite (a terzi) dal contribuente forfettario nel 2016 relative a:

lavoratori dipendenti che svolgono attività a tempo pieno anche se assunti con contratto di inserimento, ai dipendenti con contratto a termine e ai lavoranti a domicilio desumibile dai modelli di denuncia telematica relativi al periodo d’imposta 2016;

personale con contratto di somministrazione di lavoro, determinato dividendo per 8 il numero complessivo di ore ordinarie lavorate nel corso del periodo d’imposta 2016, desumibile dalle fatture rilasciate dalle agenzie di somministrazione;

lavoratori dipendenti assunti con contratto a tempo parziale, con contratto di lavoro intermittente o con contratto di lavoro ripartito, conformemente a quanto comunicato all’Ente Previdenziale relativamente al periodo d’imposta 2016 (il numero delle giornate retribuite deve essere determinato moltiplicando per sei e dividendo per cento il numero complessivo delle settimane utili per la determinazione della misura delle prestazioni pensionistiche);

apprendisti che svolgono attività nell’impresa, desumibile dai modelli di denuncia telematica relativi al periodo d’imposta 2016 (nel caso di apprendisti con contratto a tempo parziale, tale numero deve essere determinato moltiplicando per sei e dividendo per cento il numero complessivo delle settimane utili comunicate nel periodo d’imposta per la determinazione della misura delle prestazioni pensionistiche).

RS375

Mezzi di trasporto/veicoli utilizzati nell’attività

Riportare il numero complessivo di mezzi di trasporto/veicoli posseduti e/o detenuti a qualsiasi titolo per lo svolgimento dell’attività alla data di chiusura del periodo d’imposta (ossia al 31/12/2016).

RS376 Costi

approvvigionamento Indicare l’ammontare del costo sostenuto, nel 2016, per l’acquisto di materie prime e



sussidiarie, semilavorati e merci, inclusi gli oneri accessori di diretta imputazione e le spese sostenute per le lavorazioni effettuate da terzi esterni all’impresa (compresi i costi per servizi strettamente correlati alla produzione dei ricavi).

RS377 Costo per il godimento di

beni di terzi

Riportare i costi, sostenuti nel 2016, per il godimento di beni di terzi tra i quali:

canoni di locazione finanziaria e non finanziaria derivanti dall’utilizzo di beni immobili, beni mobili e concessioni;

canoni di noleggio;

canoni d’affitto d’azienda;

royalties.

RS378 Acquisti carburante Indicare l’ammontare complessivo delle spese sostenute nel 2016 per gli acquisti di carburante per autotrazione.

7.4. Esercenti attività di lavoro autonomo Per i contribuenti forfettari esercenti attività di lavoro autonomo,

l’obbligo informativo in commento va assolto ai righi da RS379 a RS381.



Esercenti attività di lavoro autonomo (Modello Redditi PF/2017)

Rigo Informazione Contenuto

RS379

N° complessivo delle giornate retribuite

nel 2016

Riportare in n° complessivo di giornate retribuite (a terzi) dal contribuente forfettario nel 2016 relative a:

lavoratori dipendenti che svolgono attività a tempo pieno anche se assunti con contratto di inserimento, ai dipendenti con contratto a termine e ai lavoranti a domicilio desumibile dai modelli di denuncia telematica relativi al periodo d’imposta 2016;

personale con contratto di somministrazione di lavoro, determinato dividendo per 8 il numero complessivo di ore ordinarie lavorate nel corso del periodo d’imposta 2016, desumibile dalle fatture rilasciate dalle agenzie di somministrazione;

lavoratori dipendenti assunti con contratto a tempo parziale, con contratto di lavoro intermittente o con contratto di lavoro ripartito, conformemente a quanto comunicato all’Ente Previdenziale relativamente al periodo d’imposta 2016 (il numero delle giornate retribuite deve essere determinato moltiplicando per sei e dividendo per cento il numero complessivo delle settimane utili per la determinazione della misura delle prestazioni pensionistiche);

apprendisti, desumibile dai modelli di denuncia telematica relativi al periodo d’imposta 2016 (nel caso di apprendisti con contratto a tempo parziale, tale numero deve essere determinato moltiplicando per sei e dividendo per cento il numero complessivo delle settimane utili comunicate nel periodo d’imposta per la determinazione della misura delle prestazioni pensionistiche).

RS380

Compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente

afferenti l’attività professionale e

artistica

Riportare l’ammontare complessivo dei compensi corrisposti nel 2016 a terzi per prestazioni professionali e servizi direttamente afferenti l’attività artistica o professionale del contribuente (es. le spese sostenute da un commercialista forfettario per i compensi corrisposti ad un consulente del lavoro per l’elaborazione di buste paga).

RS381 Consumi

Indicare l’ammontare delle spese sostenute nel 2016 per:

i servizi telefonici compresi quelli accessori;

i consumi di energia elettrica;

i carburanti, lubrificanti e simili utilizzati esclusivamente per la trazione di autoveicoli.

Capitolo VIII – Reddito d’impresa


Capitolo VIII REDDITO D’IMPRESA

Sommario: 1. Effetti dell’estromissione di immobili dall’impresa individuale 2. Assegnazione e cessione agevolata 3. Costi Black List 4. Società di comodo e nuovi interpelli 5. IRAP e ACE per i soggetti IRPEF

1. Effetti dell’estromissione di immobili dall’impresa individuale

1.1. Premessa Gli imprenditori individuali che, alla data del 31 ottobre 2015,

possedevano beni immobili strumentali indicati nell’articolo 43, comma 2, del Tuir, potevano, entro il 31 maggio 2016, optare per l’esclusione dei beni stessi dal patrimonio dell’impresa.

NOTA BENE ‐ La Legge di Bilancio 2017 ha prorogato per un ulteriore anno, il 2017, detta agevolazione per gli imprenditori individuali, che potranno ad ogni buon conto beneficiarne ancora.

L’opzione ha effetto dal periodo d’imposta in corso alla data del 1° gennaio 2016, cioè, quindi, per l’anno d’imposta 2016 e doveva venire esercitata mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito delle persone fisiche e dell’imposta regionale sulle attività produttive pari all’8% della differenza tra il valore normale di tali beni ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto.

Requisiti per accedere all’estromissione

L’opzione riguardava solo ed esclusivamente i beni immobili strumentali per destinazione o strumentali per natura.

Gli immobili devono essere annotati nell’inventario o, per le imprese in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili, ai sensi dell’articolo 65, comma 1, del Tuir.

Su richiesta dell’imprenditore e nel rispetto delle condizioni prescritte, il valore normale dell’immobile può essere determinato in misura pari a quello risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo del comma 4 dell’art. 52 del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131,



ovvero in misura compresa tra tale importo e quello risultante ai sensi dell’art. 9 Tuir.

La mancanza di base imponibile non preclude la possibilità di fruire della disciplina agevolativa (Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26 del 1° giugno 2016).

1.2. Effetti dell’estromissione per l’imprenditore individuale L’imprenditore che ha estromesso entro il 31.05.2016 l’immobile

strumentale dovrà compilare la SEZIONE XXII denominata Esclusione di beni immobili strumentali dal patrimonio dell’impresa (art. 1, comma 121, L. 208/2015), al fine di dare contezza all’Amministrazione Finanziaria dell’operazione che ha effettuato, permettendo a quest’ultima di ricondurre il versamento o i versamenti dell’imposta sostitutiva.

Nel rigo RQ81 si dovrà indicare: in Colonna 1, l’ammontare del valore normale dei beni immobili

strumentali estromessi dal patrimonio dell’impresa; in Colonna 2, il costo fiscalmente riconosciuto relativo ai beni di

Colonna 1; in Colonna 3, la base imponibile pari alla differenza tra gli importi

indicati nelle colonne 1 e 2 del presente rigo; in caso di risultato negativo l’importo va preceduto dal segno “-”.

Nel rigo RQ82 sarà necessario indicare: − in Colonna 1, l’importo indicato nella Colonna 3 del rigo RQ81; in

caso di risultato negativo la Colonna non va compilata; − in Colonna 2, l’imposta sostitutiva dovuta ai sensi della legge 28

dicembre 2015, n. 208. NOTA BENE ‐ Il versamento andava effettuato con F24 pagando il 60 per cento dell’imposta sostitutiva entro il 30 novembre 2016 e la restante parte entro il 16 giugno 2017.

Per il versamento dell’imposta sostitutiva per l’estromissione dei beni immobili strumentali dall’impresa individuale va utilizzato il codice tributo “1127” (si veda a tal proposito la Risoluzione n. 73/E del 13 settembre 2016).



2. Assegnazione e cessione agevolata

2.1. Disposizioni generali La Legge di Stabilità 2016 (Legge n. 208/2015, art. 1, commi 115-120)

ha riproposto, dopo molti anni dalla precedente norma agevolativa (Legge n. 448/2001), la possibilità per le società di persone e le società di capitali di assegnare/cedere, entro il 30.09.2016, i beni dell’impresa ai soci (siano essi persone fisiche o società), versando un’imposta sostitutiva delle imposte dirette e dell’IRAP pari a: 8%, in linea generale; 10,5% per le società di comodo; entro il: 30.11.2016, come prima rata (60%); 16.06.2017, come seconda rata (restante 40%).

Il versamento va effettuato utilizzando il Modello F24 (codice tributo 1836) ed è possibile la compensazione dell’imposta sostitutiva, ai sensi del D.Lgs. n. 241/1997, con eventuali crediti tributari e contributi disponibili.

Alle medesime condizioni e agevolazioni previste per l’assegnazione/cessione agevolata, poi, le società aventi per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni agevolabili, cioè le società immobiliari di gestione, potevano procedere alla trasformazione agevolata in società semplice entro il 30.09.2016.

La possibilità di assegnazione/cessione/trasformazione agevolata dei beni ai soci è stata poi ampliata in termini temporali dalla Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016, art. 1, comma 565), che ha, infatti, previsto che essa può avvenire anche “successivamente al 30 settembre 2016 ed entro il 30 settembre 2017”. In tal caso, il versamento dell’imposta sostitutiva deve avvenire entro il: 30.11.2017, come prima rata (60%); 18.06.2018 (il 16 giugno cade di sabato), come seconda rata (restante

40%).

Assegnazione/cessione/trasformazione agevolata – Legge n. 208/2015

Assegnazione/cessione/trasformazione agevolata – Legge n. 232/2016

Versamento imposta sostitutiva

(codice tributo “1836”)

Versamento imposta sostitutiva

(codice tributo “1836”)

1a rata (60%) – 30.11.2016 1a rata (60%) – 30.11.2017

2a rata (40%) – 16.06.2017 2a rata (40%) – 18.06.2018



Importo imposta sostitutiva 8% ‐ in generale

10,5% ‐ per le società non operative

L’assegnazione, inoltre, può essere effettuata a fronte dell’annullamento di riserve di capitali e/o di utili. Le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano sono soggette ad un’imposta sostitutiva pari al 13% (codice tributo “1837”).

Importo imposta sostitutiva sulle riserve in sospensione d’imposta annullate

Per le assegnazioni/cessioni ai soci, le aliquote dell’imposta proporzionale di registro eventualmente applicabili sono ridotte alla metà e le imposte ipotecaria e catastale si applicano in misura fissa.

Per fruire della norma agevolativa, è necessario che i soci risultino iscritti nel libro dei soci, se previsto, alla data del 30.09.2015 (oppure siano stati iscritti entro il 31.01.2016 – 30 giorni dall’entrata in vigore della Legge di Stabilità 2016 - in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 01.10.2015)1.

L’esercizio dell’opzione per l’operazione agevolata da parte della società si intende perfezionato con l’indicazione dei valori dei beni assegnati e della relativa imposta sostitutiva all’interno del modello di dichiarazione dei redditi (modello Redditi 2017 SC e SP, per il periodo d’imposta 2016).

2.2. Soggetti interessati Possono procedere all’assegnazione/cessione agevolata:

le società in nome collettivo; le società in accomandita semplice; le società a responsabilità limitata; le società per azioni; le società in accomandita per azioni;

che, entro il 30.09.2017, assegnano o cedono ai soci beni immobili, diversi da quelli strumentali per destinazione, o beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa. 1 In caso di società prive del libro soci (es.: società di persone), l’identità dei soci deve risultare da “idoneo titolo avente data certa” (Circolare n. 112/E/1999).



L’assegnazione è consentita a prescindere dall’attività esercitata dalla società e anche alle società non operative (di comodo o in perdita sistematica) in almeno 2 dei periodi d’imposta precedenti a quello in corso al momento dell’assegnazione o cessione o trasformazione.

L’assegnazione può essere effettuata mediante: restituzione di riserve di capitale (ad esempio, sovrapprezzo quote, versamenti a fondo perduto e in conto capitale, riserve da rivalutazione monetaria); distribuzione di riserve di utili (ad esempio, riserva straordinaria, riserva statutaria); recesso del socio, liquidazione della società e riduzione del capitale sociale per esuberanza.

Le stesse disposizioni agevolative si applicano alla società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di tali beni e che entro il 30.09.2017 si trasformano in società semplici.

Come precisato dal Ministero delle Finanze nella Circolare 16.7.1998, n. 188/E, all’agevolazione possono accedere anche le società in liquidazione.

Sono esclusi, invece, le società cooperative, i consorzi e gli enti non commerciali.

2.3. Beni oggetto di assegnazione I beni che possono essere assegnati ai soci sono:

gli immobili, diversi da quelli strumentali per destinazione di cui all’art. 43, comma 2, Tuir, “non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa”, quindi oggetto di assegnazione possono essere: − gli immobili strumentali per natura se non utilizzati direttamente

per l’esercizio dell’attività; − gli “immobili merce”; − gli immobili ad uso abitativo posseduti dall’impresa (“beni

patrimonio”), che concorrono a formare il reddito ai sensi dell’art. 90 del Tuir;

i beni mobili iscritti in Pubblici registri non utilizzati come strumentali per l’esercizio dell’attività. Sono, quindi, esclusi dall’agevolazione, ad esempio, le autovetture utilizzate dalle imprese che svolgono attività di noleggio delle stesse.

Beni oggetto di assegnazione

Beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa (immobili strumentali per natura, immobili merce, immobili patrimonio)

Beni mobili iscritti in Pubblici registri non utilizzati come strumentali per l’esercizio dell’attività



Si deve precisare che l’assegnazione deve avvenire nel rispetto del principio della par condicio tra i soci, nel senso che i beni devono essere assegnati a tutti i soci sulla base delle quote di partecipazione al capitale sociale (esistenti alla data dell’assegnazione), con la conseguente possibilità però che ad alcuni soci possano essere attribuiti beni agevolabili mentre ad altri beni non agevolabili. È possibile anche assegnare un immobile in comunione tra i soci.

2.4. Modalità di calcolo dell’imposta sostitutiva L’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP, pari all’8% (o

10,5% nel caso di società non operative) si applica sulla differenza tra il valore normale 2 dei beni assegnati/ceduti (o, in caso di trasformazione, dei beni posseduti all’atto della trasformazione), e il loro costo fiscalmente riconosciuto3.

Imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP=

Valore normale del bene * 8% (o 10,5% per le società non operative) Costo fiscalmente riconosciuto

Secondo quanto chiarito nella Circolare n. 26/E/2016, l’operazione agevolata può essere effettuata anche se la base imponibile come sopra calcolata risulti essere pari a zero o negativa.

In caso di contemporanea assegnazione di beni che producono componenti positivi e negativi, le componenti negative di reddito devono essere scomputate dall’importo di quelle positive sulle quali è applicabile l’imposta sostitutiva, come precisato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 37/E/2016.

In caso di cessione, ai fini della determinazione dell’imposta sostitutiva, se il corrispettivo della cessione è inferiore al valore normale del bene, determinato ai sensi dell’art. 9 del Tuir o, in alternativa, ai sensi dell’art. 1, comma 117, Legge n. 208/2015, è computato in misura non inferiore ad uno dei due valori.

Le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’operazione agevolata, come detto, sono assoggettate ad imposta sostitutiva del 13%. 2 Il valore normale è determinato: per i beni immobili, dal valore di mercato, oppure, su richiesta della società (art. 1, comma

117, Legge n. 208/2015) dal valore catastale ottenuto applicando all’ammontare delle rendite catastali i moltiplicatori di cui all’art. 52, comma 4, DPR n. 131/1986 (Testo unico dell’imposta di registro);

per i beni mobili registrati, dal valore di mercato. 3 Il costo fiscalmente riconosciuto è determinato secondo i criteri dell’art. 110, comma 1, lett. b),

del TUIR.



2.5. Gli effetti in capo alla società e in capo al socio L’operazione agevolata, comportando il versamento dell’imposta

sostitutiva ai fini delle imposte dirette e dell’IRAP, consente alla società di evitare la tassazione ordinaria della plusvalenza (ovvero del ricavo, per i beni merce). Inoltre, è previsto il pagamento di un’imposta sostitutiva anche per le riserve in sospensione d’imposta annullate.

La stessa società, poi, ha la possibilità di determinare la plusvalenza da tassare prendendo a riferimento, in luogo del valore normale, il valore catastale del bene immobile da confrontare con il suo costo fiscalmente riconosciuto.

Per il socio, invece, il vantaggio si concretizza nell'irrilevanza fiscale degli importi assoggettati a imposta sostitutiva dalla società, sia nel caso di distribuzione di riserve di utili che di capitale.

Nei confronti dei soci assegnatari non si applicano le disposizioni di cui ai commi 1, secondo periodo, e commi da 5 a 8, dell’art. 47 del Tuir, in base al quale, a prescindere dalla delibera assembleare, si presumono prioritariamente distribuiti gli utili e le riserve di utili. Pertanto, ai fini dell’assegnazione, la società può scegliere di distribuire prioritariamente riserve di capitale piuttosto che di utili. Inoltre, per il socio assegnatario, il valore normale dei beni ricevuti, al netto dei debiti accollati, riduce il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute (aumentato della base imponibile assoggettata ad imposta sostitutiva dalla società).

2.6. Compilazione del modello REDDITI 2017 Come detto all’inizio, l’esercizio dell’opzione si intende perfezionato

con l’indicazione dei valori dei beni assegnati/ceduti e della relativa imposta sostitutiva all’interno del modello di dichiarazione dei redditi (modello Redditi 2017, per i beni assegnati/ceduti nel periodo d’imposta 2016).

All’interno del modello Redditi Società di Capitali 2017, ai dati relativi all’assegnazione o cessione agevolata di beni ai soci è dedicata la Sezione XXII del Quadro RQ (“Altre imposte”).



Per quanto riguarda i beni immobili, nel rigo RQ82 va indicato: in Colonna 1, il valore normale dei beni assegnati o, in caso di

trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, oppure il corrispettivo dei beni ceduti;

in Colonna 2, il costo fiscalmente riconosciuto relativamente ai beni immobili 1;

in Colonna 3, la base imponibile dell’imposta sostitutiva, pari alla differenza tra gli importi indicati nelle Colonne 1 e 2; in caso di risultato negativo l’importo va preceduto dal segno “-”.

Analogamente, per i beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali, nel rigo RQ83 va indicato: in Colonna 1, il valore normale dei beni assegnati o, in caso di

trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, oppure il corrispettivo dei beni ceduti;

in Colonna 2, il costo fiscalmente riconosciuto relativamente ai beni di Colonna 1;

in Colonna 3, la base imponibile pari alla differenza tra gli importi indicati nelle Colonne 1 e 2 del rigo; in caso di risultato negativo l’importo va preceduto dal segno “-”.

Nel rigo RQ84 va poi indicato: in Colonna 1, la somma algebrica delle basi imponibili, ovvero degli

importi di Colonna 3 dei righi RQ82 e RQ83; in caso di risultato negativo la Colonna 1 del rigo non va compilata;

in Colonna 3, l’imposta sostitutiva dovuta ai sensi della Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (Legge di Stabilità 2016);

in Colonna 4, l’imposta sostitutiva dovuta ai sensi della Legge 11 dicembre 2016, n. 232 (Legge di Bilancio 2017).

La Colonna 2 del rigo RQ84 deve essere barrata da parte dei soggetti considerati non operativi.

Infine, nel rigo RQ85 va indicato: in Colonna 1, l’ammontare delle riserve in sospensione d’imposta

annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano;

in Colonna 2, l’imposta sostitutiva dovuta ai sensi della Legge 28 dicembre 2015, n. 208;

in Colonna 3, l’imposta sostitutiva dovuta ai sensi della Legge 11 dicembre 2016, n. 232.



Per quanto riguarda la determinazione del reddito d’impresa nel Quadro RF, poi, tra le “Altre variazioni in aumento” di rigo RF31, va indicato il codice 51, per l’indicazione della minusvalenza che si genera per effetto dell’assegnazione di beni diversi da quelli merce che non assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito d’impresa (art. 1, commi da 115 a 120, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208, e art. 1, comma 565, della Legge 11 dicembre 2016, n. 232).

Lo stesso codice 51 va indicato tra le “Altre variazioni in diminuzione”, rigo RF55, per l’indicazione della plusvalenza che si genera per effetto dell’assegnazione di beni che non assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito d’impresa.

Le modalità di compilazione sono le medesime per il modello Redditi Società di persone 2017, in quanto anche in tale modello va compilata la Sezione XXII del Quadro RQ (“Altre imposte”) ed i righi RF31 (“Altre variazioni in aumento”) con riguardo alla minusvalenza che non assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito d’impresa e RF55 (“Altre variazioni in diminuzione”) con riguardo alla plusvalenza che non assume rilevanza ai fini della determinazione del reddito d’impresa.

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3. Costi Black List Gli interventi normativi dal 2015 (Decreto Internazionalizzazione n.

147 del 14.09.2015) 4 e 2016 (Legge di Stabilità 2016 – n. 208 del 28.12.2015)5 hanno riformato il concetto di deducibilità dei costi Black List ovvero di quelle spese o altri componenti negativi di reddito derivanti da operazioni intercorse con imprese e professionisti residenti o localizzati in Stati o Territori cosiddetti “Black List” ovvero a fiscalità privilegiata, con particolare riferimento all'art. 110 commi da 10 a 12 bis del Tuir.

In particolar modo la previgente normativa prevedeva: la totale indeducibilità dei costi Black List sulla base dell'unico requisito

concernente l'assenza di un adeguato scambio di informazioni con il Governo Italiano, fatta salva la dimostrazione di specifiche esimenti (prima e seconda), in deroga ai principi generali di rilevanza fiscale dei componenti negativi di reddito contenuti nell'art. 109 del Tuir;

l'obbligo di separata indicazione in dichiarazione dei costi Black List, con riguardo sia alla parte di costo “automaticamente deducibile” con riferimento al valore normale, sia per la parte eccedente la cui deducibilità è subordinata alla prova della circostanza esimente.

Un primo passaggio si è attuato con l'approvazione del Decreto Internazionalizzazione n. 147 del 14.09.2015 il quale ha introdotto, con effetto dal periodo d’imposta 2015, una prima modifica in materia di deducibilità dei costi, consentendola nei limiti del valore normale dei beni e servizi acquistati; per la deducibilità oltre tale valore risulta necessario la dimostrazione delle esimenti.

Il secondo passaggio è stato invece introdotto dal comma 142 della Legge di Bilancio 2016, il quale ha previsto di fatto la completa abrogazione delle predette normative, a partire dall'anno di imposta 2016; giusti i chiarimenti della Circolare n. 39 del 26.09.2016 dell'Agenzia delle Entrate.

In particolare, gli effetti di quest'ultima previsione normativa, possono essere così riassunti: deducibilità integrale dei costi Black List, che diventano vincolati quindi

al rispetto dei requisiti ordinari di deducibilità (art. 109 del Tuir);

4 Decreto Legislativo 14.09.2015 n. 147 avente per oggetto: “Disposizioni recanti misure per la crescita e l'internazionalizzazione delle imprese” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale – Serie Generale n. 220 del 22.092015. 5 Legge n. 208 del 28.12.2015 “Disposizioni per la formazione del Bilancio annuale e pluriennale dello Stato – Legge di Stabilità 2016 – Serie Generale n. 302 del 30.12.2015 Supplemento ordinario n. 70.



abrogazione dell'obbligo di separata indicazione dei costi Black List, a partire dall'esercizio d’imposta 2016, con conseguente inapplicabilità della relativa sanzione;

eliminazione della specifica Black List degli stati o territori a fiscalità privilegiata.

Conseguentemente i costi sostenuti per effetto di transazioni ed operazioni intercorse con paesi a fiscalità privilegiata, senza limiti legati alla nazionalità del fornitore e/o al valore indicato nelle fatture, diventano assoggettati agli ordinari criteri di deducibilità previsti per i componenti negativi di reddito di natura domestica, ovvero:

Rimane confermata la necessità di dimostrazione della seconda esimente (ossia dell'effettivo interesse economico dell'operazione posta in essere e la sua concreta esecuzione); la dimostrazione, a carico del contribuente, deve avvenire entro il termine di 90 giorni dall'avviso preventivo dell'Agenzia delle Entrate di richiesta di chiarimenti propedeutici all'emissione dell'eventuale avviso di accertamento.

Viene quindi a cessare l'attività di monitoraggio resa in passato possibile grazie alla corretta distinzione ed al differente trattamento fiscale dei costi Black List.

La seconda esimente – il vantaggio economico

La seconda esimente era riferita all'interesse economico dell'operazione commerciale posta in essere.

inerenza: i costi devono essere strettamente riferibili all'attività produttiva;

competenza economica: i costi devono essere riferibili all'esercizio amministrativo di cui stiamo determinando il reddito d’impresa a prescindere dalla manifestazione finanziaria già avvenuta o ancora da avvenire (pagamento già effettuato o da effettuare nell'esercizio successivo);

certezza: i costi devono essere certi e non presunti;

oggettiva determinabilità: i costi quando non espressamente determinati devono essere liquidabili con riferimento ad altri documenti (per esempio contratti, listini prezzi, accordi, ecc.);

iscrizione nel Conto Economico: devono cioè trovare collocazione nel Conto Economico, nella colonna “Dare” in quanto componenti negativi di reddito.



L'effettivo interesse economico doveva riferirsi ad un'apprezzabilità economico-gestionale dell'operazione considerata nel suo complesso e, conseguentemente, il comportamento adottato dall'impresa italiana doveva risultare vantaggioso sotto il profilo imprenditoriale.

Sotto tale profilo in particolare era necessario evidenziare quali fossero i reali vantaggi economici dell'operazione e per quale motivo l'impresa italiana aveva scelto di acquistare beni o servizi dal fornitore localizzato in un paese a fiscalità privilegiata.

A solo titolo esemplificativo, gli elementi che potevano dimostrare il vantaggio economico dell'operazione sono:

prezzi praticati dal fornitore particolarmente vantaggiosi;

alta qualità delle merci acquistate;

produzione o commercializzazione dei prodotti acquistati solo da parte di quel fornitore che ne detiene l'esclusiva;

condizioni di pagamento particolarmente vantaggiose (concessioni d’importanti dilazioni);

puntualità nella consegna della merce.

La dimostrazione della seconda esimente (vantaggio economico di acquisto in paesi a fiscalità privilegiata) consentiva l’integrale deducibilità dei costi.

Le novità dei Modelli Redditi 2017

Viene conseguentemente a cessare l'attività di monitoraggio resa in passato possibile grazie alla corretta distinzione ed al differente trattamento fiscale dei costi Black List, evidenziata nelle dichiarazioni dei redditi.

Dai Modelli Redditi 2017 (SC per società di capitali; SP per società di persone e PF per persone fisiche) scompare l'obbligo di indicare separatamente gli elementi negativi di redditi per operazioni compiute con soggetti economici residenti in Paesi Black List, nonché le eventuali riprese fiscali in aumento o in diminuzione, in quanto gli stessi concorreranno, senza limiti legati alla nazionalità del fornitore e/o al valore indicato nelle fatture, alla determinazione del reddito secondo le regole ordinariamente previste per i costi di beni e servizi di natura “domestica”.

La conseguenza più attuale riguarda quindi la mancata indicazione separata dei costi Black List nella Dichiarazione Redditi 2017, anno d’imposta 2016, con particolare riferimento ai Quadri RF (contabilità



ordinaria) e RG (contabilità semplificata) dove non trovano più evidenza i righi relativi alle “Spese ed altri componenti negati da Stati o Territori aventi regimi fiscali privilegiati” in particolare il rigo “RF29 – Variazioni in aumento” ed il rigo “RF52 - Variazioni in diminuzione”.

Le istruzioni del Modello Redditi 2017 – Quadro “RF” per i contribuenti in contabilità

ordinaria, riporta infatti tra le novità:

“Tra le variazioni in aumento è stato eliminato il rigo “RF29” dove andavano indicate le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o Territori aventi regimi fiscali privilegiati ovvero derivanti da prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati nei medesimi Stati o Territori, ai sensi degli abrogati commi da 10 a 12 bis dell'art. 110 del Tuir (art. 1 comma 142 della Legge 28 dicembre 2015 n. 208”.

“Tra le variazioni in diminuzioni è stato eliminato il rigo “RF52” dove andavano indicate le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o Territori aventi regimi fiscali privilegiati ovvero derivanti da prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati nei medesimi Stati o Territori, deducibili ai sensi degli abrogati commi da 10 a 12 bis dell'art. 110 del Tuir”.

Ancora con riferimento al “Quadro RG” per i contribuenti in contabilità semplificata e conseguentemente: “Tra i componenti negativi è stato eliminato il rigo “RG21” dove andava indicata la quota delle spese e degli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o Territori aventi regimi fiscali privilegiati ovvero derivanti da prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati nei medesimi Stati o Territori, deducibili ai sensi degli abrogati commi da 10 a 12 bis dell’art. 110 del Tuir”. “Tra i componenti negativi è stato eliminato il rigo “RG21” dove andava indicata la quota delle spese e degli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o Territori aventi regimi fiscali privilegiati ovvero derivanti da prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati nei medesimi Stati o Territori, deducibili ai sensi degli abrogati commi da 10 a 12 bis dell'art. 110 del Tuir.

Le sanzioni in caso di inadempimento

Viene altresì meno anche l'applicazione della sanzione prevista in caso di inadempimento pari al 10% dell'importo complessivo dei costi non indicati separatamente, con un minimo di € 500 ed un massimo di € 50.000, ancora applicabile invece con riferimento ai periodi di imposta precedenti (giusta precisazione della Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 39 del 26.09.2016).

Nello specifico il Paragrafo 4.4 “Applicabilità delle sanzioni per le violazioni commesse in relazione ai periodi di imposta pregressi” della Circolare n. 39 precisa che, sono applicabili le sanzioni in materia di:



mancata separata indicazione dei costi Black List nella dichiarazione dei redditi;

dichiarazione infedele qualora tali costi Black List fossero considerati (parzialmente) indeducibili per insussistenza dell'esimente.

La circolare continua nel precisare che: “al riguardo, come recentemente affermato anche dalla Corte di Cassazione con la Sentenza n. 6651 del 21 gennaio 2016, non assume rilevanza lo ius superveniens rappresentato dalla norma abrogativa della disciplina in esame stante l'irretroattività prevista sia, in linea generale, dall'articolo 11 delle preleggi, sia dalla specifica disciplina transitoria di cui all'articolo 1, comma 144, della Legge di Stabilità 2016. In particolare si ricorda che il citato comma 144 recita testualmente: “le disposizioni di cui ai commi 142 e 143 si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015”.

Negli ultimi due capoversi la circolare prevede che: “Pertanto, con riferimento ai periodi d’imposta precedenti al 2016, si ritiene che potranno essere applicate sia la sanzione prevista per l’omessa separata indicazione dei costi Black List, sia la sanzione per dichiarazione infedele qualora tali costi fossero considerati indeducibili (o parzialmente indeducibili), in assenza dell’esimente. Per completezza si ricorda che, a seguito della nuova disciplina del ravvedimento, con la Legge di Stabilità 2015 è stato modificato, dal Legislatore, l’articolo 13 del Decreto Legislativo n. 472 del 18 settembre 1997 ed è stata introdotta la possibilità di regolarizzare gli errori o le omissioni anche dopo la constatazione della violazione”.

4. Società di comodo e nuovi interpelli Possono essere definite società di comodo le società che non superano

il test di operatività o il test delle perdite sistematiche.

LE SOCIETÀ DI COMODO

SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA SOCIETÀ NON OPERATIVE

Le società sono considerate in perdita sistematica nel caso in cui:

sia stata riportata una perdita fiscale nei cinque periodi d’imposta precedenti,

oppure, siano state registrate perdite nei quattro periodi d‘imposta precedenti e un reddito inferiore a quello minimo presunto nell’altro.

La società è considerata di comodo dal 6° esercizio.

Per verificare se una società può essere considerata non operativa occorre affrontare il c.d. test di operatività e, se i ricavi presunti superano quelli effettivi, la società è considerata non operativa.

In questo caso occorre quindi calcolare il reddito minimo da dichiarare.



Concentrando l’attenzione sulle società non operative, è necessario rilevare come queste ultime richiedano in primo luogo il calcolo dei ricavi minimi presunti (da confrontare successivamente con quelli effettivi). NOVITÀ ‐ Il Decreto Legislativo n. 139/2015 ha eliminato l’area straordinaria del conto economico.

Molti dei ricavi prima qualificati come straordinari sono oggi ricompresi nella voce A.5 “Altri ricavi e proventi”.

Pertanto, quest’anno, i ricavi effettivi potrebbero essere più alti rispetto al passato, con maggiore possibilità, per le società, di superare il test di operatività.

Il calcolo dei ricavi presunti

Ai fini del suddetto calcolo è necessario far riferimento alle voci di bilancio che seguono.

2% sul valore dei titoli, partecipazioni e crediti Voci di bilancio rilevanti

B.III.1

B.III.2

B.III.3

CII

C.III. 1‐4

C.III 6

La norma precisa che tali elementi sono sempre considerati, indipendentemente dalla loro classificazione in bilancio: per cui saranno oggetto di calcolo, sia se esposti tra le immobilizzazioni (punto B del bilancio civilistico), sia se accolti tra l’attivo circolante (punto C del bilancio civilistico) .

L’importo da considerare è inoltre dato dal valore fiscale, pari al costo storico, così come descritto nell’art. 110 Tuir (in merito alle partecipazioni che beneficiano del regime di parziale esenzione di cui all'articolo 87 del Tuir, la Circolare n. 6/E del 13/02/2006 ha precisato che le stesse devono essere considerate, nel loro intero ammontare, tra quelle che concorrono alla verifica dell'operatività).

Si sottolinea, infine, l’esclusione dei crediti commerciali dalla base di calcolo, la quale può essere facilmente spiegata ove si consideri che questi ultimi normalmente non sono fruttiferi, per cui non si può presumere che diano luogo ad altri ricavi.

Per le stesse ragioni ora esposte:

gli interessi che maturano sui crediti commerciali non possono essere considerati tra i proventi rilevanti per il calcolo dei ricavi effettivi;

l’esclusione non opera laddove, in base alle specifiche condizioni e modalità di pagamento pattuite, possa ritenersi che l’operazione non sia in linea con la prassi commerciale e configuri invece una vera e propria operazione di finanziamento.

Tra i crediti non trovano altresì spazio i crediti per rimborso di



imposte, in quanto non derivanti da operazioni di finanziamento.

Come precisato dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 48/E del 26/02/1997, i soggetti in contabilità semplificata non tengono conto dei crediti, in quanto gli stessi non emergono dalle scritture contabili.

6 % sul valore delle immobilizzazioni costituite da beni immobili e dalle navi, anche in locazione finanziaria;

5 % per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10;

4 % per gli immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell'esercizio e nei due precedenti;

1 % per tutti gli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti.

Voci di bilancio rilevanti

I fabbricati vanno considerati in base al loro costo storico di acquisto, compreso il valore dei terreni, sebbene sia stato scorporato (a tal fine si richiama la Circolare n.11/E del 2007).

In base al tenore letterale della norma, i beni in esame rilevano, inoltre, anche se condotti in locazione finanziaria.

Tali beni assumono rilievo solo se iscritti in bilancio come immobilizzazioni materiali, quindi nelle voci dello schema di stato patrimoniale B.II.1 (terreni e fabbricati) e B.II.4 (altri beni), per un valore pari a quello fiscale (quindi al costo storico al lordo degli ammortamenti e considerando solo le rivalutazioni fiscalmente rilevanti).

In ogni caso non sono considerati nel calcolo del test, gli immobili iscritti nell’attivo circolante in quanto oggetto di attività di compravendita immobiliare o di costruzione/ristrutturazione per la vendita svolta ordinariamente dalla società. È tuttavia necessario che la classificazione sia conforme ai corretti principi contabili.

Si ricorda, a tal proposito, che il principio contabile OIC 16 disciplina espressamente i casi nei quali un’immobilizzazione destinata alla vendita può essere iscritta nell’attivo circolante.

Come noto, iscrivere un bene tra le immobilizzazioni piuttosto che nell’attivo circolante può avere rilevantissimi effetti ai fini del test di operatività.

Così come chiarito dalla Circolare n. 36/E del 2013 è inoltre necessario ricordare che anche gli impianti fotovoltaici concorrono al conteggio del test di operatività, con i medesimi coefficienti previsti per i beni immobili (ovvero il 6% nel calcolo della media triennale e il 4,75% per il calcolo del reddito presunto).

Questo indipendentemente da come gli stessi siano stati classificati come beni immobili e immobili.

B.II.1



Non rilevano, invece, gli immobili e le navi:

acquisiti in locazione, comodato o noleggio;

gli immobili concessi in usufrutto costituito a titolo gratuito, in favore di soggetti diversi dai soci o loro familiari;

le immobilizzazioni in corso di costruzione che vengano iscritti in un’apposita voce dell’attivo, in quanto ancora non suscettibili di utilizzazione.

Al contrario, vanno invece sempre considerati gli immobili finiti, anche se non hanno trovato effettiva utilizzazione. In questo caso è infatti possibile solo dimostrare, in sede d’interpello, che si è verificata un’oggettiva situazione che ha impedito il conseguimento dei ricavi.

> 15 % sul valore delle altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria.

Voci di bilancio rilevanti

B.I.1‐5

B.I.7

B.II.2‐4

Conformemente a quanto precisato nella citata Circolare n. 48/E del 1997, non vanno comunque considerate al fine del calcolo le immobilizzazioni materiali e immateriali “in corso”, nonché gli acconti corrisposti per le stesse, in quanto le medesime si trovano in una fase non idonea a produrre ricavi.

Per quanto riguarda invece i beni a deducibilità limitata, come gli impianti telefonici e le autovetture, il costo va assunto per l’intero importo, così come chiarito dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate 11/E del 16/02/2007.

I beni in locazione finanziaria vanno considerati nel loro valore effettivo, equiparandoli così ai beni in proprietà, anche se è stata esercitata l’opzione per il riscatto.

I ricavi minimi presunti, calcolati con il metodo finora esposto, devono successivamente essere confrontati con i ricavi effettivi, calcolati come media triennale dei ricavi, proventi straordinari e incrementi di rimanenze.

DETERMINAZIONE RICAVI “EFFETTIVI”

RICAVI TIPICI (A1 + A5)

+ INCREMENTI RIMANENZE se positivi (+ A2 + A3 – B11)

+ ALTRI PROVENTI (C15 + C16)

risultanti dal Conto Economico

del Bilancio CEE dell'ultimo triennio (MEDIA TRIENNALE)



Nella determinazione dei ricavi presunti e di quelli effettivi è necessario considerare i due periodi d’imposta precedenti a quello in osservazione, anche se interessati da cause di esclusione dall’applicazione della norma.

Per le società costituitesi da meno di tre periodi d’imposta, invece, il valore medio in esame dovrà essere calcolato con riferimento al periodo d’imposta in osservazione e a quello immediatamente precedente (il quale rappresenta, ovviamente, l’esercizio di costituzione). I ricavi, gli incrementi di rimanenze e i proventi (esclusi quelli straordinari) da considerare per l’applicazione della disciplina in esame sono quelli desumibili dal conto economico.

Pertanto, come confermato dalla Circolare Agenzia delle Entrate n. 25/E del 2007, i ricavi devono essere considerati a prescindere da eventuali ragguagli derivanti dalla applicazione delle regole del Tuir in tema di imponibilità.

Irrilevanti saranno anche i ricavi derivanti da adeguamento agli studi di settore e parametri.

Società di comodo e interpello

Sin dall’anno scorso la disciplina delle società di comodo è stata profondamente incisa dalle novità in materia di interpello: se, infatti, in passato, era prevista l’obbligatorietà dell’interpello disapplicativo, dal 2016 hanno trovato applicazione le norme in materia di interpello probatorio dettate dal D.Lgs. n. 156/2015.

Non è quindi obbligatorio presentare istanza di interpello, in quanto il contribuente può auto-valutare la sussistenza delle oggettive condizioni per la disapplicazione: è tuttavia in ogni caso necessario ricordare sempre di indicare in dichiarazione la mancata presentazione dell’interpello probatorio, o la risposta negativa alla quale il contribuente non ha aderito, pena l’applicazione di pesanti sanzioni (da 2.000 a 21.000 euro).

La procedura da seguire richiede in primo luogo di verificare che non sussistano cause di disapplicazione automatica o di esclusione: laddove, infatti, scattasse una causa di esclusione/disapplicazione, non si rende necessario né presentare interpello, né ovviamente, autovalutare la sussistenza delle oggettive condizioni. È infatti il Legislatore stesso che ci consente di “sfuggire” alla disciplina.



Non supero il test di operatività/delle perdite sistematiche

Verificare la presenza di cause di esclusione/disapplicazione automatica

Solo se non ricorrono cause di esclusione/disapplicazione automatica, dovrò auto‐valutare la sussistenza delle oggettive condizioni per la disapplicazione, oppure presentare interpello probatorio.

La società non supera il test di operatività/delle perdite sistematiche

Non sono presenti cause di esclusione/di disapplicazione automatica

Pertanto:

Pertanto: non può essere irrogata alcuna sanzione a fronte della mancata

presentazione dell’interpello; non può essere previsto un automatico accertamento a fronte della

mancata presentazione dell’interpello o della mancata adesione alla risposta negativa;

il contribuente può non aderire alla risposta fornita dall’Agenzia delle Entrate (e disapplicare la disciplina anche se la risposta è negativa);

La società può presentare interpello probatorio

La società può “autovalutare” la sussistenza

delle condizioni per la disapplicazione della

disciplina delle società di comodo

Se non sono presenti oggettive condizioni per la disapplicazione della

disciplina Penalizzazioni

(Ires/Irpef‐Irap‐Iva)

La società può disattendere

la risposta negativa, segnalandolo in dichiarazione

Penalizzazioni (Ires/Irpef‐Irap‐Iva)

In caso di risposta negativa



per espressa previsione normativa, però, non è possibile impugnare la risposta negativa all’istanza di interpello.

Giova inoltre precisare quanto segue: deve comunque ritenersi applicabile la sanzione per infedele

dichiarazione se il contribuente attesta la sussistenza di oggettive condizioni per la disapplicazione della disciplina, pur in loro assenza. Con il codice 2, esposto in dichiarazione, il contribuente segnala non soltanto la “mancata presentazione dell’istanza di interpello” ma anche la “sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina delle società non operative”. Pertanto, non è possibile indicare, genericamente, il codice 2, pur in mancanza delle condizioni per la disapplicazione;

è necessario indicare nel Modello Redditi la mancata presentazione dell’interpello o l’eventuale risposta negativa, pena l’irrogazione di una sanzione di importo compreso tra i 2.000 euro e i 21.000 euro.

In considerazione di quanto sopra esposto, pertanto, la presentazione dell’interpello probatorio continua a rappresentare la migliore soluzione, soprattutto volendo adottare un comportamento prudente.

Solo in questo modo, infatti, è possibile conoscere, preventivamente, il parere dell’Agenzia delle Entrate, evitando spiacevoli sorprese future. Ipotizziamo che un contribuente auto‐valuti la sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina sulle società di comodo ai fini Ires, pur non avendo superato il test di operatività.

In primo luogo giova precisare che il contribuente in oggetto dovrà ponderare attentamente la sua scelta e raccogliere quindi tutte le informazioni e la documentazione utile, anche a fronte di un successivo accertamento.

Verificate le oggettive condizioni per la disapplicazione, e non intendendo presentare interpello probatorio, il contribuente dovrà compilare il Modello Redditi 2017 SC come segue:

Ipotizziamo ora invece che, un altro contribuente, non superi il test delle perdite sistematiche e che decida di presentare interpello.

Ottiene risposta negativa dall’Agenzia delle Entrate, ma ritiene comunque sussistenti le oggettive condizioni per la disapplicazione della disciplina ai fini Ires.

Ovviamente il contribuente in oggetto non potrà impugnare la risposta negativa (per espressa disposizione legislativa), ma potrà comunque decidere di disapplicare la normativa, laddove ritenga che sussistano le condizioni.



Anche in questo caso sarà tuttavia necessario indicare questa circostanza nel Modello Redditi 2017 SC, pena l’irrogazione di una sanzione compresa tra 2.000 e 21.000 euro.

I codici appena analizzati devono essere indicati anche nelle Colonne 6 e 7, dedicate, rispettivamente, all’IRAP e all’IVA.

Con la Circolare 9/E del 2016 sono stati forniti importanti chiarimenti in tema di rimborso Iva alle società di comodo in mancanza della presentazione dell’istanza di interpello probatorio.

Come noto, infatti, per le società di comodo l’eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione presentata ai fini dell'Imposta sul Valore Aggiunto non è ammessa al rimborso, né può costituire oggetto di compensazione o di cessione.

Orbene, si ipotizzi il caso di una società che, pur non superando il test delle perdite sistematiche/di operatività, ed essendo pertanto potenzialmente esposta alla richiamata penalizzazione, non abbia presentato istanza di interpello probatorio, ma abbia auto-valutato la sussistenza delle previste condizioni.

La società in oggetto potrà quindi chiedere il rimborso IVA?

La richiamata circolare ha a tal proposito precisato che le società che intendano richiedere il rimborso IVA annuale, possono dimostrare la sussistenza delle “oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito…”, presentando una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, mediante sottoscrizione dell’apposito campo del Quadro VX della dichiarazione.

In ognuna delle caselle indicare i seguenti codici:

1 ‐ accoglimento dell’istanza di interpello;

2 ‐ mancata presentazione dell’istanza di interpello e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina delle società di comodo;

3 ‐ presentazione dell’istanza di interpello, in assenza di risposta positiva, e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina delle società di comodo.



Ovviamente, in luogo della dichiarazione sostitutiva, la società potrà sempre e comunque presentare preventiva istanza di interpello probatorio.

4.1. La Dichiarazione IVA “anticipata” e le società di comodo Come noto, quest’anno i contribuenti hanno dovuto presentare la

Dichiarazione IVA entro il 28.02.2017.

In sede di Dichiarazione IVA, come emerge dallo schema appena esposto, è quindi emerso il problema della corretta valutazione della disciplina sulle società di comodo: tutte le società che non superavano il test di operatività e/o delle perdite sistematiche e non presentavano cause di disapplicazione o esclusione dovevano infatti limitarsi a riportare il credito IVA nel rigo VX5, per poi poterlo compensare IVA da IVA.

Inoltre, tutte le società che sono state di comodo per tre periodi d’imposta e negli stessi periodi non avevano effettuato operazioni rilevanti IVA per un importo almeno pari a quello dei ricavi presunti, dovevano considerare il credito definitivamente perso.

La Dichiarazione IVA va presentata entro il 28.02.2017

Le società di comodo non possono chiedere l’IVA a rimborso, né possono cederla, né possono compensarla con altri tributi

PROBLEMA: entro il 28.02.2017 dovevo già sapere se la società è stata di comodo per il 2016, per poter individuare la sorte del credito!

Rigo VA15 riservato alle società che risultino non operative ovvero alle società in perdita sistematica

Già al 28.02.2017 il rigo doveva essere correttamente compilato!



NOTA BENE ‐ Quest’anno, le verifiche in tema di società di comodo sono state, di fatto, anticipate al 28.02.2017, data entro la quale le società dovevano presentare la Dichiarazione IVA, indicando la sorte dell’eventuale credito IVA maturato.

Si ricorda, a tal proposito, che le sanzioni previste in caso di indebito rimborso IVA sono comprese tra il 90 e il 180% dell’imposta indebitamente rimborsata: pare quindi evidente che la valutazione doveva essere fatta con estrema attenzione!

4.2. Trasformazione, cessione e assegnazione agevolata: focus sulle società di comodo

La Legge 28 dicembre 2015, n. 208 (c.d. Legge di Stabilità), ha introdotto la possibilità per Snc, Sas, Srl, SpA e SapA di ricorrere:

all’assegnazione agevolata dei beni ai soci; alla cessione dei beni ai soci agevolata; alla trasformazione agevolata in società semplice.

Il comma 565, L. 232/2016, ha prorogato questa facoltà fino al 30.09.2017.

La trasformazione agevolata, sebbene non sia preclusa alle altre società, rappresenta un utile strumento per tutte le società di comodo.

Procedere, già nei primi mesi dall’anno, alla trasformazione potrebbe comportare importanti vantaggi d’imposta, soprattutto in termini di minor reddito minimo presunto da dichiarare.

È tuttavia bene precisare come, in questi casi, il Legislatore abbia previsto una maggiore aliquota dell’imposta sostitutiva sulle plusvalenze (dall’8% previsto per le altre società al 10,5%).

NOTA BENE ‐ Giova rilevare come non siano previste specifiche norme che prevedano esclusioni/disapplicazioni dal test di operatività e delle perdite sistematiche nel caso in cui la società intenda beneficiare dell’assegnazione/cessione/trasformazione agevolata.

Diverso è invece il caso in cui la società decida di operare nel seguente modo:

assegnare i beni della società ricorrendo alle disposizioni in tema di assegnazione agevolata;

sciogliere la società e cancellarla dal registro delle imprese entro il termine previsto per la dichiarazione dei redditi successiva.



Ricorrendo questa ipotesi, infatti, trova applicazione la specifica causa di disapplicazione automatica prevista per le società non operative e in perdita sistematica.

5. IRAP e ACE per i soggetti IRPEF

5.1. L’agevolazione ACE L’ACE, o Aiuto alla Crescita Economica, è un’agevolazione introdotta

dall’art. 1 del D.L. n. 201/2011.

Le disposizioni attuative dell’agevolazione sono state stabilite con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze del 14.03.2012, il quale ha anche fissato specifiche disposizioni antielusive al riguardo.

La normativa sull’ACE è stata di recente modificata ad opera della Legge di Bilancio 2017 (Legge n. 232/2016, art. 1, commi 550-553). Le modifiche apportate da tale legge si applicano, in deroga all’art. 3 della Legge n. 212/2000, già a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2015, quindi dal periodo d’imposta 2016, con effetto nel modello REDDITI 2017, per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare.

L’ACE è una deduzione dal reddito complessivo netto d’impresa per le imprese che aumentano il proprio capitale rispetto a quello esistente al periodo d’imposta precedente, mediante nuovi apporti o accantonamenti di utili.

5.2. Misura dell’agevolazione ACE La misura della deduzione è pari al rendimento nozionale del nuovo

capitale proprio, che, per il periodo d’imposta 2016, si determina applicando l’aliquota del 4,75% alla variazione in aumento del capitale proprio, rispetto a quello esistente alla chiusura d’esercizio in corso al 31.12.2015.

ACE periodo d’imposta 2016 =

Rendimento nozionale del nuovo capitale proprio =

4,75% x (capitale proprio al 31.12.2016 – capitale proprio al 31.12.2015)

Si fa presente, tuttavia, che per il periodo d’imposta 2017, l’aliquota dell’agevolazione ACE è ridotta al 2,3% e di tale aliquota si dovrà tenere conto nella determinazione dell’acconto 2017 in quanto va considerata, come imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe ottenuta applicando l’aliquota del 2,3%.

5.3. Soggetti interessati L’agevolazione ACE è riconosciuta a:



le società di capitali (S.p.A, S.a.p.a., S.r.l.), società cooperative, di mutua assicurazione, enti pubblici e privati aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale;

le persone fisiche, società in nome collettivo (s.n.c.) e società in accomandita semplice (s.a.s.) in contabilità ordinaria.

Dal periodo d’imposta 2016, alle imprese individuali e alle società di persone in contabilità ordinaria si applicano le stesse regole applicabili per le società di capitali, ossia in base all’incremento netto del patrimonio (fino al periodo d’imposta 2015, invece, per le ditte individuali e le società di persone in contabilità ordinaria era previsto un metodo semplificato, in base al quale si assumeva come importo agevolabile il patrimonio netto al termine di ciascun esercizio).

Per tali soggetti è comunque stabilito (comma 552 dell’art. 1 della Legge n. 232/2016 - Legge di Bilancio 2017), che al fine della determinazione dell’agevolazione ACE, rileva, come incremento di capitale proprio, anche la differenza tra il patrimonio netto al 31.12.2015 ed il patrimonio netto al 31.12.2010.

Inoltre, va considerato che, per i soggetti diversi dalle banche e dalle imprese di assicurazione, la variazione in aumento del capitale proprio non ha effetto fino a concorrenza dell’incremento delle consistenze dei titoli e valori mobiliari diversi dalle partecipazioni rispetto a quelli risultanti dal bilancio relativo all’esercizio in corso al 31.12.2010 (art. 1, comma 6-bis, del D.L. n. 201/2011, introdotto dall’art. 1, comma 550, lett. d), della Legge n. 232/2016).

In ciascun esercizio, la variazione in aumento non può comunque eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio.

Se il periodo d’imposta è di durata diversa dall’anno solare, la variazione in aumento va ragguagliata alla durata del periodo stesso.

5.4. Eccedenza del rendimento nozionale rispetto al reddito d’impresa

La parte del rendimento nozionale che supera il reddito d’impresa dichiarato è computata in aumento dell’importo deducibile dal reddito dei periodi d’imposta successivi, ovvero è fruibile come credito d’imposta applicando a questa eccedenza le aliquote di cui all’articolo 11 del Tuir.

Il credito d’imposta è utilizzato in diminuzione dell’IRAP e va ripartito in cinque quote annuali di pari importo (art. 19, comma 1, lettera b), D.L. n. 91/2014, convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 116/2014).



Ad esempio, in presenza di un reddito d’impresa pari a € 14.000 e di un’ACE pari a € 17.000, l’eccedenza di € 3.000 è riportabile ai periodi d’imposta successivi, oppure è trasformabile in credito d’imposta in diminuzione dell’IRAP da ripartire in cinque quote annuali di pari importo.

5.5. ACE e modello Redditi PF 2017 La deduzione ACE 2016 è determinata nel Quadro RS del Modello

REDDITI Persone Fisiche 2017, al rigo RS37.

Va poi riportata nel Quadro RN ai fini della determinazione dell’IRPEF dovuta.

In particolare, nel rigo RS37, va indicato: in Colonna 1 (“Incrementi del capitale proprio”), l’importo degli

incrementi del capitale proprio; in Colonna 2 (“Decrementi del capitale proprio”), l’importo dei

decrementi del capitale proprio; in Colonna 3 (“Riduzioni”), l’ammontare relativo agli acquisti di

partecipazioni in società controllate e quello relativo agli acquisti di aziende o di rami di aziende. In tale Colonna, vanno altresì indicate le altre riduzioni derivanti dalle disposizioni aventi finalità antielusiva stabilite dal decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze 14.03.2012;

in Colonna 4 (“Differenza”), la differenza tra l’importo di Colonna 1 (incrementi di capitale proprio) e quello di Colonna 2 (decrementi di capitale proprio) diminuita dell’importo di Colonna 3 (riduzioni); qualora il risultato sia pari o inferiore a zero, la Colonna 4 non va compilata;

in Colonna 5 (“Patrimonio netto”), l’importo del patrimonio netto risultante dal bilancio dell’esercizio. L’importo del patrimonio netto include l’utile o la perdita dell’esercizio. Se il patrimonio netto assume



valore negativo o zero, la Colonna 6 non va compilata in quanto non sussiste alcuna variazione in aumento del capitale proprio;

in Colonna 6 (“Minor importo”), il minore tra gli importi di Colonna 4 e di Colonna 5;

in Colonna 7 (“Rendimento”), il rendimento nozionale del nuovo capitale proprio, pari al 4,75% dell’importo di Colonna 6, se positivo;

in Colonna 8 (“Codice fiscale”), il codice fiscale del soggetto che ha attribuito per trasparenza il rendimento nozionale eccedente il proprio reddito d’impresa dichiarato, e in Colonna 9 (“Rendimento attribuito”) il relativo importo ricevuto;

in Colonna 10 (“Eccedenza riportata”), l’importo del rendimento nozionale riportato dal precedente periodo d’imposta indicato nel rigo RS37, Col. 15, del modello Unico PF 2016;

in Colonna 11 (“Rendimenti totali”), l’importo del rendimento nozionale complessivo, pari alla somma tra l’importo indicato in Colonna 7, quello indicato nella Colonna 9 di tutti i moduli compilati, e l’importo indicato in Colonna 10;

in Colonna 12 (“Rendimento ceduto”), l’ammontare del rendimento nozionale ceduto (Colonna 7 dei righi RS6 e RS7);

in Colonna 13 (“Reddito d’impresa di spettanza dell’imprenditore”),

l’ammontare dei redditi d’impresa di spettanza dell’imprenditore, indicati nei quadri: RF, RG, RD, RH;

in Colonna 14 (“Totale rendimento nozionale società partecipate/imprenditore”), la somma tra l’importo relativo al rendimento nozionale di spettanza dell’imprenditore (Col. 11 – Col. 12) che viene utilizzato nella dichiarazione in diminuzione del reddito complessivo e la quota dedotta dalle società partecipate beneficiarie della deduzione; tale importo è utilizzato ai fini del calcolo dell’IRPEF;

in Colonna 15 (“Rendimento nozionale società partecipate”), la quota del rendimento nozionale indicato in Colonna 14, relativa alle società partecipate beneficiarie della deduzione;



in Colonna 16 (“Rendimento imprenditore utilizzato”), la quota del rendimento nozionale indicato in Colonna 14, di spettanza dell’imprenditore (Col. 11 – Col. 12) che viene utilizzato nella dichiarazione in diminuzione del reddito netto complessivo da indicare nella Colonna 5 del rigo RN1. Nel caso in cui il reddito complessivo sia negativo, la Colonna 16 non deve essere compilata. Nel caso in cui il reddito complessivo sia positivo, l’ammontare dell’agevolazione utilizzabile non può essere superiore al minore importo tra il reddito complessivo e la somma dei redditi d’impresa indicati nella Colonna 13 del rigo;

in Colonna 17 (“Eccedenza trasformata in credito IRAP”), l’importo del rendimento nozionale di spettanza dell’imprenditore maturato nel periodo d’imposta (Col. 11 – Col. 12 – il maggiore importo tra Col. 10 e Col. 16) che non è stato possibile utilizzare in diminuzione dal reddito d’impresa, che è fruito come credito d’imposta in diminuzione dell’IRAP (art. 19, comma 1, lettera b), Decreto-Legge 24 giugno 2014, n. 91);

in Colonna 18 (“Eccedenza riportabile”), l’importo del rendimento nozionale che non è stato utilizzato in diminuzione del reddito d’impresa. L’importo da indicare è pari alla differenza tra l’ammontare indicato in Colonna 11 e la somma degli importi indicati nelle colonne 12, 16 e 17; tale importo è computato in aumento dell’importo deducibile dal reddito dei periodi d’imposta successivi.

Il contribuente che, in presenza di fattispecie elusive, intende fruire dell’agevolazione ACE, ha la possibilità di interpellare l’amministrazione ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. b), della Legge 212 del 2000 (Statuto dei diritti del contribuente) al fine di dimostrare che, in relazione alle disposizioni con finalità antielusiva, le operazioni effettuate non comportano duplicazioni dell’agevolazione. Se il contribuente non ha presentato l’istanza di interpello prevista, ovvero, pur avendola presentata, non ha ricevuto risposta positiva, deve esporre nel rigo RS38 gli elementi conoscitivi indicati con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate.



In particolare, nel rigo RS38 va indicato: in Colonna 1:

il codice 1, in caso di mancata presentazione dell’istanza di interpello; il codice 2, in caso di presentazione dell’istanza di interpello e assenza di

risposta positiva; in Colonna 2, l’ammontare totale dei conferimenti in denaro ex art. 10,

comma 2, del Decreto MEF 14.03.2012; in Colonna 3, l’ammontare dei conferimenti di Colonna 2 che ha

comportato una sterilizzazione della base di calcolo dell’ACE, cioè dell’incremento del capitale;

in Colonna 4, l’ammontare totale dei corrispettivi per l’acquisizione o l’incremento di partecipazioni ex art. 10, comma 3, lett. a), del Decreto 14 marzo 2012;

in Colonna 5, l’ammontare dei corrispettivi di Colonna 4 che ha comportato una sterilizzazione della base di calcolo dell’ACE;

in Colonna 6, l’ammontare totale dei corrispettivi per l’acquisizione di aziende o di rami d’aziende ex art. 10, comma 3, lett. b), del Decreto 14 marzo 2012;

in Colonna 7, l’ammontare dei corrispettivi di Colonna 6 che ha comportato una sterilizzazione della base di calcolo dell’ACE;

in Colonna 8, l’ammontare totale degli incrementi dei crediti di finanziamento ex art. 10, comma 3, lett. e), del Decreto 14 marzo 2012;

in Colonna 9, l’ammontare degli incrementi di Colonna 8 che ha comportato una sterilizzazione della base di calcolo dell’ACE.

Come detto prima, la deduzione ACE va poi riportata nel Quadro RN ai fini della determinazione dell’IRPEF dovuta.

In particolare, se è stato compilato il rigo RS37 per la deduzione ACE, nella compilazione del Quadro RN occorrerà seguire questi passaggi: si dovrà sommare all’importo di rigo RN4 (“Reddito imponibile”),

quello indicato nel rigo RS37, Colonna 14 (“Totale rendimento nozionale società partecipate/imprenditore”);

RN4 + RS37, Col. 14

poi calcolare, secondo la tabella “Calcolo dell’IRPEF”, l’imposta

corrispondente a questa somma;



calcolare, secondo la tabella “Calcolo dell’IRPEF”, l’imposta

corrispondente all’importo indicato nel rigo RS37, Colonna 14, e sottrarla dall’imposta come sopra determinata;

infine, indicare l’importo così calcolato nel rigo RN5 (“Imposta lorda”).

5.6. L’IRAP per i soggetti IRPEF con credito ACE Come detto, la parte del rendimento nozionale che supera il reddito

d’impresa dichiarato è computata in aumento dell’importo deducibile dal reddito dei periodi d’imposta successivi, ovvero è fruibile come credito d’imposta in diminuzione dell’IRAP.

A tal fine, all’interno del Quadro IS (“Prospetti vari”) del modello IRAP 2017, al credito ACE è dedicata la Sezione XIII:

Tale sezione deve essere, infatti, compilata dai contribuenti che fruiscono del credito d’imposta di cui all’art. 1, comma 4, del D.L. n. 201/2011. Il credito è determinato applicando alla parte del rendimento nozionale che supera il reddito dichiarato (eccedenza ACE) le aliquote di cui agli artt. 11 e 77 del Tuir ed è utilizzato in diminuzione dell’IRAP. Il credito va ripartito in 5 quote annuali di pari importo (circolare n. 21/E del 3 giugno 2015).

In particolare, nel rigo IS85,



va riportato: in Colonna 3, l’importo del credito d’imposta evidenziato nella Colonna

4 del rigo IS85 del modello IRAP 2016; in Colonna 4, l’importo del credito d’imposta evidenziato nella Colonna

5 del rigo IS85 del modello IRAP 2016; in Colonna 5, l’importo del credito d’imposta determinato sulla base

dell’eccedenza ACE risultante dall’apposito prospetto del quadro RS del modello REDDITI 2017.

Nel rigo IS86,

va riportato: in Colonna 3, l’importo del credito d’imposta residuo evidenziato nella

Colonna 4 del rigo IS86 del modello IRAP 2016; in Colonna 4, l’importo del credito d’imposta residuo evidenziato nella

Colonna 5 del rigo IS86 del modello IRAP 2016.

Nel rigo IS87,

va riportato: in Colonna 3, la somma del credito d’imposta residuo evidenziato nella

Colonna 3 del rigo IS86 e dell’eventuale credito d’imposta residuo che non trova capienza nell’IRAP dovuta per l’anno d’imposta 2016, pari alla differenza tra un quinto dell’importo indicato nella Colonna 3 del rigo IS85 e l’importo indicato nella Colonna 1 del rigo IR22, se tale differenza è positiva (altrimenti assume valore zero). Nel rigo IR22, Colonna 1, va, infatti, indicata la quota (non superiore a un quinto della somma degli importi indicati nelle Colonne 3, 4 e 5 del rigo IS85) del credito d’imposta utilizzato in diminuzione dell’IRAP, derivante dalla trasformazione dell’eccedenza ACE (Aiuto alla crescita economica) in credito d’imposta;



in Colonna 4, la somma del credito d’imposta residuo evidenziato nella

Colonna 4 del rigo IS86 e dell’eventuale credito d’imposta residuo che non trova capienza nell’IRAP dovuta per l’anno d’imposta 2016, pari alla differenza tra un quinto dell’importo indicato nella Colonna 4 del rigo IS85 e la quota del medesimo quinto utilizzata a scomputo dell’imposta nella Colonna 1 del rigo IR22.

A tal fine, occorre determinare la differenza tra un quinto dell’importo indicato nella Colonna 3 del rigo IS85 e l’importo indicato nella Colonna 1 del rigo IR22; se tale differenza è: − positiva o uguale a zero, nella Colonna 4 del rigo IS87 va riportata

la somma tra il credito d’imposta residuo evidenziato nella Colonna 4 del rigo IS86 e un quinto dell’importo indicato in Colonna 4 del rigo IS85;

− negativa, nella Colonna 4 del rigo IS87 va riportata la somma tra il credito d’imposta residuo evidenziato nella Colonna 4 del rigo IS86 e la differenza, se positiva (altrimenti assume valore zero), tra un quinto dell’importo indicato in Colonna 4 del rigo IS85 e il valore assoluto della differenza tra un quinto dell’importo indicato nella Colonna 3 del rigo IS85 e l’importo indicato nella Colonna 1 del rigo IR22;

in Colonna 5, l’importo dell’eventuale credito d’imposta residuo che non trova capienza nell’IRAP dovuta per l’anno d’imposta 2016, pari alla differenza tra un quinto dell’importo indicato nella Colonna 5 del rigo IS85 e la quota del medesimo quinto utilizzata a scomputo dell’imposta nella Colonna 1 del rigo IR22. A tal fine, occorre determinare la differenza tra un quinto della somma degli importi indicati nelle colonne 3 e 4 del rigo IS85 e l’importo indicato nella Colonna 1 del rigo IR22; se tale differenza è: − positiva o uguale a zero, nella Colonna 5 del rigo IS87 va riportato

un quinto dell’importo indicato in Colonna 5 del rigo IS85; − negativa, nella Colonna 5 del rigo IS87 va riportata la differenza tra

un quinto dell’importo indicato in Colonna 5 del rigo IS85 e il valore assoluto della differenza tra un quinto della somma degli



importi indicati nelle colonne 3 e 4 del rigo IS85 e l’importo indicato nella Colonna 1 del rigo IR22.

Si precisa che l’utilizzo dei crediti residui indicati nel rigo IS87 è consentito solo allo scadere del quinquennio di utilizzo dei crediti maturati per le singole annualità (Circolare n. 21/E del 3 giugno 2015).

Esempio compilazione modello IRAP 2017 con credito ACE.

Si ipotizza:

un’imposta Irpef pari a € 1.800;

un credito residuo indicato nella Colonna 4 del rigo IS86 del modello IRAP 2016 pari a € 500;

un credito residuo indicato nella Colonna 5 del rigo IS86 del modello IRAP 2016 pari a € 100;

un credito da eccedenza ACE relativa all’anno 2014 di € 10.000;

un credito da eccedenza ACE relativa all’anno 2015 di € 12.500;

un credito da eccedenza ACE relativa all’anno 2016 pari a € 7.000.

Qui si utilizza a scomputo dell’Irpef (€ 1.800) una quota (€ 1.800) del terzo quinto del credito da eccedenza ACE relativo al secondo periodo d’imposta precedente (€ 2.000). La quota non utilizzata (€ 200) si somma al credito residuo risultante dal modello IRAP 2016 (€ 500), per cui come credito residuo relativo al secondo periodo d’imposta precedente si ha € 700. Il credito residuo relativo al primo periodo d’imposta precedente e quello relativo al presente periodo d’imposta (il 2016) sono pari a un quinto dei rispettivi crediti (2.500 e 1.400 euro).

1.800

10.000 12.500 7.000

500 100

700 2.500 1.400

1.800

1.800

Capitolo IX – Quadro "RW"


Capitolo IX QUADRO “RW”

Sommario: 1. Premessa 2. La compilazione in presenza di immobili

1. Premessa Il Quadro “RW – Investimenti all'estero e/o attività estere di

natura finanziaria – monitoraggio” deve essere compilato dai contribuenti soggetti agli obblighi del monitoraggio fiscale per aver compiuto investimenti e detenuto attività finanziarie sia a titolo di proprietà sia a fronte di qualunque altro diritto reale, quali ad esempio la nuda proprietà e l'usufrutto indipendentemente dalla modalità della loro acquisizione che può essere avvenuta quindi anche per successione ereditaria o per donazione.

Tutti questi diritti sopra indicati, infatti, consentono la produzione di redditi fiscalmente imponibili in Italia.

Con il termine “investimenti” si intendono quei beni patrimoniali collocati all'estero suscettibili di produrre reddito imponibile in Italia, mentre con il termine “attività estere di natura finanziaria” ci si riferisce alle attività da cui derivano redditi di capitali o redditi diversi di natura finanziaria e di fonte estera.

Sono “investimenti”, rilevanti ai fini della compilazione del modello “RW”, i beni patrimoniali collocati all'estero e che sono suscettibili di produrre reddito imponibile in Italia.

Queste attività vanno sempre indicate nel Quadro “RW” indipendentemente dall’effettiva produzione di redditi imponibili nel periodo d’imposta. Sono esempi di investimento: immobili situati all'estero, diritti reali immobiliari, oggetti preziosi e opere d'arte che si trovano fuori dal territorio dello Stato, imbarcazioni o navi da diporto o altri beni mobili iscritti nei Pubblici Registri Esteri.

Sono “Attività estere di natura finanziaria” quelle da cui derivano redditi di capitali o redditi di natura finanziaria di fonte estera.

Queste attività vanno sempre indicate nel Quadro “RW” in quanto potenzialmente produttive di redditi di fonte estera imponibili in Italia. Sono esempi di attività finanziarie le obbligazioni estere, le partecipazioni, i titoli pubblici emessi all'estero, contratti di natura finanziaria.



I soggetti obbligati al monitoraggio fiscale sono le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici e i soggetti equiparati residenti in Italia.

Rientrano tra i soggetti obbligati anche le persone fisiche titolari di reddito d’impresa e di lavoro autonomo.

L'obbligo sussiste indipendentemente dal tipo di contabilità adottato e dal fatto che siano soggetti obbligati alla conservazione dei documenti e delle scritture contabili.

L'elemento discriminante, oltre alla tipicità delle operazioni, è la residenza fiscale nel territorio Italiano.

Per quanto attiene la compilazione del Quadro “RW” con riferimento al periodo d’imposta 2016 lo stesso dovrà compilarsi anche nel caso in cui le attività patrimoniali e finanziarie siano detenute per parte dell'anno e siano state dismesse precedentemente al 31.12.2016.

Ricordiamo che il Quadro “RW” dovrà essere inviato unitamente agli altri quadri del Modello “Redditi” nel caso di soggetto obbligato a presentare la dichiarazione dei redditi, in caso invece di esonero dalla presentazione della dichiarazione dei redditi, il contribuente dovrà provvedere a presentare telematicamente il frontespizio ed il solo Quadro “RW”, comunque nei termini di presentazione del Modello Redditi (30.09.2017).

Se le attività finanziarie o patrimoniali sono cointestate, ciascun titolare del diritto dovrà compilare il Quadro RW con riferimento alla propria quota di possesso, proprietà o disponibilità.

Dovranno inoltre essere indicati gli investimenti posseduti per interposta persona ovvero per mezzo d’intermediari finanziari o per mezzo di trust.

In entrambi i casi, ovvero sia nel caso di investimenti che di attività estere di natura finanziaria, andranno sempre indicate nel Quadro “RW” indipendentemente dall’effettiva produzione di redditi imponibili nel periodo di imposta. Vale, infatti, come precisato anche dalla Risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 77 del 16.09.2016, la capacità potenziale di produrre reddito.

A tale proposito, infatti, la Risoluzione n. 77/E del 16.09.20161, precisa che “sono soggetti all'obbligo di monitoraggio le consistenze di tutti gli

1 Risoluzione n. 77/E del 16.09.2016 avente per oggetto “Interpello ai sensi dell'art. 11, Legge 27 luglio 2000, n. 212. Istruzioni per la compilazione del Quadro RW della Dichiarazione dei Redditi”.



investimenti detenuti all'estero anche nel caso in cui sussista una capacità produttiva di reddito meramente potenziale e quindi eventuale e lontana nel tempo derivante dall'alienazione, dall'utilizzo nonché dallo sfruttamento del bene. Pertanto, i contribuenti sono tenuti ad indicare nel Quadro RW anche gli investimenti di natura patrimoniale quali, ad esempio, gli immobili tenuti a disposizione indipendentemente dall'effettiva produzione di redditi imponibili nel periodo di imposta...”.

Si rinvia quindi ad un concetto di presunzione di fruttuosità e/o di redditività delle attività finanziarie estere, ovvero per le persone fisiche, gli enti non commerciali, le società di persone ed equiparate, le somme di denaro, titoli o valori mobiliari trasferiti o costituiti all'estero, senza che ne risultino dichiarati i redditi effettivi, si presumono, salvo prova contraria, fruttiferi di interessi in misura pari al tasso ufficiale medio di sconto vigente in Italia nel relativo periodo di imposta, a meno che nella dichiarazione non venga specificato che si tratta di redditi la cui percezione avviene in un successivo periodo di imposta. La prova contraria deve essere fornita dal contribuente entro 60 giorni dal ricevimento della espressa richiesta notifica dall'Agenzia delle Entrate ai sensi di quanto previsto all'art. 6 del D.L. n. 167/19902.

2. La compilazione in presenza di immobili Il Quadro “RW”, assume un duplice ruolo, infatti, oltre che ai fini del

monitoraggio fiscale va compilato anche ai fini liquidatori delle Imposte Patrimoniali Estere, Ivie e Ivafe, introdotte dal Decreto Legge n. 201 del 06.12.2011, convertito con modificazione nella Legge n. 214 del 22.12.20113, articolo 19 commi da 13 a 23.

2 Decreto Legge n. 167 del 28.06.1990 recante “Rilevazione ai fini fiscali di taluni trasferimenti da e per l'estero di denaro, titoli e valori” - Pubblicata in Gazzetta Ufficiale n. 151 del 30.06.1990. Articolo 6 “Tassazione presuntiva”. 3 Decreto “Salva Italia”, Legge n. 214 del 22.12.2011 n. 201 recante “Conversione in legge, con modificazioni, del Decreto Legge 06.12.2011 n. 201, recante disposizioni urgenti per la crescita e l'equità ed il consolidamento dei conti pubblici” - Pubblicata in Gazzetta Ufficiale n. 300 del 27.12.2011 n. 300 – Supplemento Ordinario n. 276.



Sono tenuti al pagamento delle Imposte Patrimoniali Estere:

Sono tenuti al pagamento delle Imposte Patrimoniali Estere Ivie e Ivafe

Per Ivie:

proprietari di fabbricati, aree fabbricabili e terreni a qualsiasi uso destinati, compresi quelli strumentali per natura o per destinazione destinati ad attività d’impresa o di lavoro autonomo;

titolari dei diritti reali di usufrutto, uso o abitazione, enfiteusi e superficie sugli stessi;

concessionari, nel caso di concessione di aree demaniali;

locatari, per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria.

Per Ivafe:

le persone fisiche residenti in Italia che detengono all’estero prodotti finanziari, conti correnti e libretti di risparmio.

Il valore degli immobili all'estero

Limitandoci a quanto di nostro interesse con riferimento agli immobili detenuti all'estero da soggetti residenti in Italia ricordiamo che la Risoluzione n. 77/E precisa che il valore dell'immobile da indicare nel Quadro “RW” della dichiarazione dei redditi è costituito dal:

“... costo risultante dall'atto di acquisto o dai contratti da cui risulta il costo complessivamente sostenuto per l'acquisto di diritti reali diversi dalla proprietà …” quali ad esempio (dichiarazione di successione, atto pubblico di donazione, ecc. se desumibili da un atto o in mancanza si considererà il costo di acquisto o di costruzione sostenuto dal de cuius o dal donante come risultante da idonea documentazione);

in mancanza, dal:

“... valore di mercato rilevabile al termine dell'anno (o del periodo di detenzione se l'acquisto o l'alienazione è intervenuta in corso d'anno) nel luogo in cui è situato l'immobile”.

Tale valutazione dovrà tener conto dei criteri dettati dalla Legislazione vigente nel Paese in cui l'immobile è situato, seppure il titolare dei diritti è residente in Italia.

Analizziamo di seguito le varie situazioni:

Immobile Costruito

Se l'immobile è stato costruito, in economia o con contratto di appalto ad un terzo soggetto, il valore dell'immobile ai fini dell'Imposta Ivie si determina tenendo conto dei costi sostenuti complessivamente dal proprietario o dal titolare del diritto per la costruzione stessa.



Tale valore dovrà essere riscontrabile tra la documentazione fiscale ed amministrativa o in mancanza si dovrà prendere in considerazione il valore di mercato o “valore normale” per beni analoghi, rilevabile al termine di ciascun anno d’imposta nello Stato in cui l'immobile stesso è ubicato.

Immobile ceduto

Nel caso in cui l'immobile non sia più nelle disponibilità del contribuente residente in Italia, alla data del 31.12 si dovrà riproporzionare il valore dell'immobile in funzione dei mesi di possesso o di godimento del bene stesso.

Immobili acquisiti per atti di successione

Nel caso di provenienza per atto tra morti, ovvero successione ereditaria il valore che sarà preso a riferimento per la determinazione dell'Imposta sarà quello indicato nell'atto di successione; nel caso in cui l'atto di successione non sia stato presentato, in assenza per esempio di obbligo per non superamento della soglia di valore del patrimonio del defunto, si dovrà tener conto del costo sostenuto dal defunto stesso per l'acquisto dell'immobile o per la sua costruzione.

Immobili acquisiti per donazione

Analogamente a quanto indicato nel caso di immobili acquisiti per atto di successione, nel caso di donazione il valore dell'immobile si rileva dall'atto di donazione o in sua assenza dalla documentazione attestante il costo sostenuto dal donante in occasione dell'acquisto o della sua costruzione.

Immobili situati in Europa

Nel caso di immobili situati in Paesi appartenenti all'Unione Europea o in Paesi aderenti allo SEE (Spazio Economico Europeo), nonché in quei paesi in cui vigono accordi per un adeguato scambio di informazioni in materia fiscale, il valore dell'immobile ai fini dell'Imposta patrimoniale è determinato dal valore catastale rivalutato determinato dal prodotto tra la rendita catastale e in coefficienti in relazione alla tipologia di immobile ovvero:

Coefficiente Tipologia di immobile

160 Fabbricati aventi il carattere di abitazione, castelli, palazzi di eminenti pregi artistici e storici, alloggi tipici del Paese, magazzini e locali di deposito, nonché stalle, scuderie e autorimesse senza fine di lucro, tettoie chiuse o aperte.

140 Collegi, convitti, case di cura e ospedali senza fine di lucro, scuole, biblioteche, pinacoteche, musei, gallerie, laboratori per arti e mestieri, locali per esercizi sportivi senza fini di lucro.

80 Uffici e studi privati.

60 Alberghi e pensioni.

55 Negozi e botteghe.

135‐110 Terreni agricoli.



In relazione a quest'ultima fattispecie è bene ricordare che nel corso del 2016 sono intervenute importanti modifiche tra le così dette White List (vedi D.M. del 09.08.2016), nell'indicazione del Codice Stato Estero, il contribuente dovrà aver cura di verificare se gli Stati esteri fanno parte o meno dei cosiddetti “Paesi Collaborativi” magari per essere usciti dalla Black List. In merito a ciò però ricordiamo che affinché un Paese o Territorio sia considerato collaborativo deve essere stato escluso da tutte le Black List attualmente attive in quanto la permanenza, anche in una sola di queste, non fa venir meno l'obbligo di monitoraggio.

Quadro “RW 2016” e Quadro “RW Redditi 2017” a confronto.

Analizzando il Quadro “RW Modello Redditi 2017”, i cui modelli sono stati approvati definitivamente con provvedimento dell'Agenzia delle Entrate del 31.01.2017 e pubblicati in pari data sul sito istituzionale e confrontandolo con lo stesso quadro del Modello Unico 2016 non si rilevano modifiche strutturali e grafiche introdotte, ma nella compilazione del Quadro “RW” nel Modello Redditi 2017, con riferimento ai redditi 2016, si dovrà sicuramente tener conto delle novità fiscali introdotte nel corso del 2016 con riferimento ai redditi e alle attività di natura estera ed in particolar modo con riferimento all'obbligo della sua compilazione in relazione alla detenzione di immobili all'estero.



Il D.L. n. 193/20164, convertito con modificazioni in Legge n. 225 del 01.12.20165, infatti all'articolo 7 quater comma 23 prevede l'esonero dalla sua compilazione nel caso in cui, con riferimento agli immobili detenuti all'estero, non siano intervenute modifiche nel corso del periodo d’imposta 2016 rispetto a quanto già dichiarato nel Modello Unico 2016 – redditi 2015.

L'articolo 7 quater “Disposizioni in materia di semplificazione fiscale”, al comma 23 infatti prevede nello specifico: - 23. All'articolo 4, comma 3, del Decreto-Legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla Legge 4 agosto 1990, n. 227, è aggiunto, in fine, il seguente periodo: «Gli obblighi di indicazione nella dichiarazione dei redditi previsti nel comma 1 non sussistono altresì per gli immobili situati all'estero per i quali non siano intervenute variazioni nel corso del periodo d'imposta, fatti salvi i versamenti relativi all'imposta sul valore degli immobili situati all'estero, di cui al Decreto-Legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla Legge 22 dicembre 2011, n. 214.». 24. L'articolo 3, comma 3, del Decreto Legislativo 14 marzo.

Al fine di consentire quindi una semplificazione degli adempimenti si introduce l'obbligo dell'adempimento dichiarativo solo in occasione dell'acquisizione dell'immobile senza doverlo ricompilare negli anni successivi nelle dichiarazioni dei redditi, fatto salvo il caso in cui si verifichino variazioni che comportino a loro volta una diversa liquidazione dell'imposta.

A rafforzare questa interpretazione intervengono anche le istruzioni ufficiali dei “Modelli Redditi 2017” che prevedono che “gli obblighi d’indicazione nella dichiarazione non sussistono per gli immobili situati all'estero per i quali non siano intervenute variazioni nel corso del periodo di imposta, fatti salvi i versamenti relativi all'imposta sul valore degli immobili all'estero (Ivie)...”.

Sempre con riferimento alla compilazione del Quadro RW, si dovrà inoltre tener conto, per esempio, degli effetti prodotti dall'art. 7 del D.L. n. 193/2016 che ha riaperto i termini per la procedura di collaborazione volontaria (Voluntary Disclosure bis).

4 Decreto Legge n. 193 del 22.10.2016 recante “Disposizioni urgenti in materia fiscale e per il finanziamento di esigenze indifferibili” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 249 del 24.10.2016. 5 Legge n. 225 del 01.12.2016 recante “Conversione in Legge con modificazioni del Decreto Legge del 22.10.2016 n. 193 recante disposizioni urgenti in materia fiscale e per il finanziamento di esigenze indifferibili” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 282 del 02.12.2016 -Supplemento Ordinario n. 53.



Tale articolo prevede, infatti, per coloro che presentano istanza, per le violazioni commesse fino al 30.09.2016 l'esonero dall'obbligo di presentare il Quadro “RW” per le attività oggetto di collaborazione volontaria.

In particolare, l'esonero riguarda il periodo 2016 e la frazione di anno antecedente alla data di presentazione dell'istanza ed è attuabile al verificarsi dei seguenti presupposti: investimenti all'estero e attività estere di natura finanziaria suscettibili di

generare redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o di imposta sostitutiva delle imposte sui redditi;

redditi derivanti da investimenti in azioni o quote di fondi comuni di investimento non “armonizzati” per i quali l'Irpef è versata con l'aliquota massima, oltre alle addizionali;

indicazione dei redditi nella relativa dichiarazione; informazioni contenute nella relazione di accompagnamento alla

domanda di adesione alla procedura di collaborazione.

Ricordiamo che il Quadro “RW” è da compilarsi anche in tutti i casi in cui debba essere liquidata e versata l'imposta patrimoniale IVIE (per gli immobili detenuti all'estero) e IVAFE (per le attività finanziarie detenute all'estero), qualora il valore medio di giacenza annua risultante dagli estratti conto bancari o dai libretti sia superiore alla soglia di € 5.000,00.

Non sempre quindi la compilazione e la trasmissione telematica del Quadro “RW” hanno finalità liquidatorie dell'imposta da versare all'Erario.

Da un punto di vista giuridico il Quadro “RW”, secondo l'articolo 4 del Decreto Legge n. 167 del 1990 e della Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 38/E del 2013 6 è da intendersi un quadro non reddituale, di natura autonoma, non importando (se non ai fini delle imposte patrimoniali sulle attività estere) liquidazione d’imposta, anche se le modalità e i termini per la sua presentazione seguono quelle delle dichiarazioni dei redditi.

Ciò nonostante la giurisprudenza maggioritaria ritiene che l'omessa o irregolare presentazione del Quadro “RW” debba essere intesa quale violazione sostanziale e non formale, oggetto quindi di sanzioni tributarie, talvolta con conseguente recupero a tassazione delle imposte derivanti dai redditi non dichiarati, anche per effetto delle presunzioni contemplate dalla legge.

6 Circolare n. 38/E Agenzia delle Entrate del 23.12.2013 avente per oggetto “Le nuove disposizioni in materia di monitoraggio fiscale. Adempimenti dei contribuenti. Ritenute sui redditi degli investimenti esteri e attività estere di natura finanziaria”.



In tal senso per esempio si è espressa la Commissione Tributaria Regionale di Milano con Sentenza n. 3778/67/15 e più recentemente la Commissione Tributaria provinciale di Milano con propria Sentenza n. 5900/3/16.

La motivazione sottesa che ha direzionato i Giudici verso la prima sentenza è che la mancata compilazione del Quadro “RW” costituisce violazione sostanziale e non formale, in quanto i dati in esso contenuti, pur non generando alcuna materiale imponibile, costituiscono “un segnale di attenzione” circa le disponibilità estere.

Nel secondo caso i Giudici hanno invece ritenuto tale omissione sostanziale e non solo formale in quanto la mancata presentazione del Quadro “RW” pur non avendo prodotto danno all'Erario per minor versamento d’imposte ha ostacolato l'attività di accertamento dell'Ufficio Finanziario in quanto lo stesso è giunto a conoscenza degli investimenti e delle attività finanziarie detenute all'estero solo grazie ad una attività ispettiva della Guardia di Finanza.

Ricordiamo che in caso di omessa o irregolare presentazione del Quadro “RW”, sia esso ricompreso nel Modello Redditi o presentato quale quadro autonomo in quanto il contribuente è esonerato dall'obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi, o perché il contribuente ha provveduto a presentare il Modello 730, è possibile:

inviare il Quadro “RW” entro il termine di 90 gg dalla scadenza ordinaria (30.09) al fine di incorrere solo nella dichiarazione tardiva e non nella dichiarazione omessa, con l'applicazione quindi della sanzione di € 258,00 ridotta ad 1/10 (€ 25,00);

ricorrere all'istituto del ravvedimento operoso con l'applicazione delle sanzioni ridotte modulate in relazione al tempo di ritardo con il quale il contribuente, prima dell'avvio di accertamenti da parte dell'Agenzia delle Entrate, provvede a sanare l'inadempimento.

Se la dichiarazione originaria è da considerarsi omessa (e non tardiva, in quanto presentata dopo il termine di 90 gg dalla scadenza originaria) non è possibile avvalersi dell'istituto del ravvedimento operoso.

Con riferimento agli obblighi assolti dalla compilazione e trasmissione del Quadro “RW”, si possono configurare due situazioni:

1) sanzioni ai fini del monitoraggio fiscale:

in questo caso la mancata compilazione del Quadro “RW” ai soli fini del monitoraggio fiscale e non anche ai fini liquidatori dell'imposta è da



considerarsi una violazione formale con l'applicazione delle sanzioni così diversificate: € 258,00 ridotta a 1/10 (€ 25,00) in caso di presentazione tardiva del

Quadro “RW” (entro 90 giorni dalla data di scadenza originaria); dal 3% al 15% di quanto non dichiarato in caso di detenzione

dell'attività in paesi non appartenenti alla Black List (collaborativi); dal 6% al 30% di quanto non dichiarato in caso di paesi appartenenti

alla Black List (non collaborativi).

2) sanzioni ai fini del mancato versamento dell'imposta patrimoniale IVIE e IVAFE:

Se la mancata compilazione e trasmissione del Quadro “RW” provoca, quale conseguenza l'omesso versamento delle imposte patrimoniali, le sanzioni che saranno dovute nella misura applicabile al regime sanzionatorio delle imposte sul reddito (art. 1 comma 2 del Decreto Legislativo n. 471 del 1997 e successive modifiche)7.

Il regime sanzionatorio relativo alle violazioni del Quadro “RW” dal 2013 ad oggi ha subito notevoli variazioni; le più recenti sono contenute nell'art. 15 del Decreto Legislativo n. 158 del 2015 8 che ha modificato significativamente l'art. 1 del Decreto Legislativo n. 471 del 1997 proprio in materia di sanzioni e di ravvedimento operoso.

Violazione formale o sostanziale?

Con riferimento all'applicazione delle sanzioni e alla classificazione delle violazioni formali o sostanziali, la Legge 27.07.2000, più nota come “Statuto del contribuente” prevede che le sanzioni non devono essere applicate nel caso in cui la violazione formale non produca l'omissione del versamento delle imposte.

Stabilisce altresì che la violazione è da ritenersi formale e pertanto non punibile purché non arrechi oltre che danno all'Erario (per il mancato versamento delle imposte liquidabili) anche intralcio o pregiudizio all'attività di accertamento e di controllo da parte dell'Ufficio dell'Amministrazione Finanziaria. 7 Decreto Legislativo n. 471 del 18.12.1997 recante “Riforma delle sanzioni non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q) della Legge 23.12.1996 n. 662” – Pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 5 del 08 gennaio 1998 – Supplemento ordinario n. 4. 8 Decreto Legislativo n. 158 del 24.09.2015 recante “Revisione del sistema sanzionatorio, in attuazione all'articolo 8, comma 1, della Legge 11.03.2014 n. 23” - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale Serie Generale n. 233 del 07.10.2015 – Supplemento ordinario n. 55; Articolo 15 “Modifiche al Decreto Legislativo n. 471 del 18.12.1997”.



Questo concetto è sicuramente applicabile nel caso di mancata presentazione del Quadro “RW” finalizzato al monitoraggio fiscale e alla liquidazione delle imposte patrimoniali IVIE e IVAFE.

Il Quadro “RW” deve essere presentato a prescindere che gli investimenti o le attività finanziarie all'estero siano suscettibili di produrre reddito imponibili in Italia nel periodo di imposta in quanto le stesse debbono essere considerate “potenzialmente produttive di reddito di fonte estera imponibili in Italia”.

L'inadempimento è da considerarsi una violazione sostanziale a maggior ragione nel caso in cui tali investimenti o attività finanziarie emergano a fronte di un'attività di accertamento da parte dell'Ufficio Finanziario.

Telefisco e la Circolare n. 12/E/2016

L'Agenzia delle Entrate – Direzione Centrale Normative con propria Circolare n. 12/E del 08.04.20169 è intervenuta esaminando le modalità di compilazione ed i profili sanzionatori correlati alla mancata presentazione del Quadro “RW”.

9 Circolare Agenzia delle Entrate n. 12 del 08.04.2016 avente per oggetto “Chiarimenti interpretativi relativi a quesiti posti in occasione di eventi in videoconferenza organizzati dalla stampa specializzata” - Telefisco 2016.

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