contabilitatea activelor · pdf filecontabilitatea intreprinderii, colectiv de autori,...
TRANSCRIPT
Contabilitatea activelor
nemateriale
Contabilitatea activelor
nemateriale
1. Caracteristica, clasificarea, constatarea
(recunoasterea) şi evaluarea activelor
nemateriale
2. Contabilitatea intrării activelor nemateriale
3. Contabilitatea amortizării activelor
nemateriale
4. Contabilitatea ieşirii activelor nemateriale.
Bibliografia: Legea privind dreptul de autor şi drepturile conexe nr. 293-XIII din 23.11.1994;
Legea privind licenţierea unor genuri de activitate nr. 451-XV din 30.07.2001;
Legea cu privire la activitatea de evaluare nr. XV din 18.04.2002;
Legea privind mărcile şi denumirea de origine a produselor nr. 588 XIII din 22.09.1995;
Regulamentul cu privire la evaluarea obiectelor de proprietate intelectuală, aprobat prin hotărârea Guvernului RM nr. 783 din 30.06.2003;
Regulamentul cu privire la modul de folosire a mărcilor - proprietate a statului, aprobat prin hotărârea Guvernului RM nr. 852 din 16.08.2001;
Catalogul mijloacelor fixe şi activelor nemateriale, aprobat prin hotărârea Guvernului RM nr. 338 din 21.03.2003;
SNC 3 Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii, aprobat prin ordinul MF al RM nr. 174 din 25.12.1997;
SNC 13 Contabilitatea activelor nemateriale, aprobat prin ordinul MF al RM nr.16 din 29.01.1999;
SNC 18 Venitul, aprobat prin ordinul MF al RM nr. 174 din 25.12.1997;
Comentariile privind aplicarea SNC 13 Contabilitatea activelor nemateriale, aprobat prin ordinul MF al RM nr.109 din 28.11.2001;
Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul MF al RM nr.27 din 28.04.2004;
Contabilitatea financiară, ediţia II, ACAP, Chişinău 2003;
Corespondenţa conturilor contabile conform prevederilor SNC şi Codului Fiscal, A. Nederiţa, Chişinău 2007;
Bucur V., Contabilitatea activelor nemateriale, Cartier, 2002;
Grigoroi L., Ţurcanu L., Contabilitatea întreprinderii, teste şi probleme , Cartier 2007, Chişinău
Principiile de bază ale contabilităţii, ediţia a V, Editura Arc, colectiv de autori, Chişinău 2000;
Contabilitatea intreprinderii, colectiv de autori, Coordonator Grigoroi Lilia, Cartier, 2012
Definiţia activelor nemateriale
Active nemateriale - active
nepecuniare care nu îmbracă formă
materială, controlate de întreprindere şi
utilizate mai mult de un an în activitatea
de producţie, comercială şi alte activităţi,
precum şi în scopuri administrative sau
destinate predării în folosinţa (chiriei)
persoanelor juridice şi fizice.
Componenţa activelor nemateriale
Componenţa activelor
nemateriale
Brevete Francizele
Drepturile de utilizare a activelor materiale pe
termen lung
Desenele şi mostrele
industriale
Programele informatice
Copyright Know-how-
urile
Emblemele comerciale şi
mărcile de deservire
Goodwill (fondul comercial)
Cheltuielile de organizare
Licenţele
Constatarea activelor nemateriale
Activul nematerial se constată ca activ (se
contabilizează) în cazul în care:
a) există o certitudine întemeiată că
întreprinderea va obţine avantaj economic (profit) ca urmare a utilizării activului;
b) valoarea activului poate fi estimată cu un grad înalt
de certitudine.
Evaluarea iniţială a activelor nemateriale
cumpărării - cu valoarea de cumpărare plus impozitele, taxele nerecuperabile prevăzute de legislaţie, cheltuielile directe privind dobândirea drepturilor patrimoniale la activele nemateriale şi pregătirea acestora pentru utilizare conform destinaţiei, protecţia juridică a activelor în vigoare,
achitarea serviciilor de evaluare a activelor nemateriale procurate. Rabaturile comerciale şi scontul (înlesnirile) în acest caz se scad din valoarea de cumpărare a activului;
creării de întreprinderea însăşi - cu costul efectiv care cuprinde valoarea materialelor consumate, consumurile privind retribuirea muncii, contribuţiile pentru asigurările sociale, consumurile indirecte de producţie care ţin direct de crearea şi pregătirea activelor nemateriale spre utilizare (invenţiilor, modelelor utile,
modelelor şi desenelor industriale, altor feluri ale activităţii de invenţii şi de autor, soluţiilor tehnice, elaborărilor de tehnologii noi etc. ), precum şi sumele cheltuielilor de
împrumut la capitalizarea acestora (S.N.C. 23 "Cheltuieli privind împrumuturile");
primirii sub formă de subvenţii de stat şi cu titlu gratuit – cu valoarea venală a acestora. Dacă nu există valoarea de piaţă reală confirmată, valoarea de intrare a activelor nemateriale este determinată de o expertiză independentă sau la valoarea de bilanţ, sau în baza documentelor de
primire-predare cu suplimentarea cheltuielilor necesare pentru pregătirea acestora spre utilizare. În categoria activelor nemateriale procurate sub formă de subvenţii de stat pot fi incluse drepturile
transmise întreprinderii de guvern privind utilizarea aeroportului, radiodifuziunii şi televiziunii, licenţele de import, cotele şi drepturile de acces la alte resurse limitate legislativ;
Activele nemateriale constatate se evaluează la valoarea de intrare care este egală în cazul:
Evaluarea iniţială a activelor nemateriale
primirii pe calea schimbului - cu valoarea coordonată de părţile independente şi determinată în succesiunea stabilită:
- la valoarea venală a activului primit în schimb sau a activului predat pentru schimb corectată cu suma mijloacelor băneşti plătite (primite);
- la valoarea de bilanţ a activelor nemateriale supuse schimbului, dacă nu există valoarea de piaţă reală confirmată;
arendării pe termen lung - cu valoarea negociată între arendator şi arendaş.
apariţiei din fuziunea întreprinderilor - cu valoarea venală a acestora, determinată în conformitate cu S. N. C. 22 "Asocierea întreprinderilor".
Activele nemateriale constatate se evaluează la valoarea de intrare care este egală în cazul:
Concluzie: Activele nemateriale constatate se
evaluează initial la valoarea de intrare
Valoarea de intrare - suma mijloacelor băneşti achitate sau valoarea venală a altei forme de compensare, acordate la achiziţionarea sau crearea activelor nemateriale.
Valoarea venală (valoarea cu preţ curent) - suma cu care un activ poate fi schimbat în procesul operaţiunii comerciale între părţile independente (participanţii afacerii).
In valoarea de intrare nu se include TVA, rabaturile acordate de vânzători
Exemplul 1 (evaluare inițiala) Întreprinderea a procurat contra 96000 lei, inclusive TVA, dreptul de
folosire a unui desen industrial pe un termen de 5 ani. La achitarea în curs de 15 zile vânzătorul acordă întreprinderii un rabat în mărime de 5% din valoarea de procurare (în acest caz rabatul va fi acceptat). Dacă, însă, întreprinderea nu se va achita în curs de 15 zile, rabatul nu va fi acceptat. Cheltuielile pentru achitarea taxei stabilite au constituit 1500 lei, a serviciilor de consulting - 800 lei, iar a serviciilor de evaluare a desenului industrial - 1200 lei. Cheltuielile aferente pregătirii desenului industrial pentru utilizarea după destinaţie sunt egale cu 1986 lei. Să presupunem că cumpărătorul s-a achitat în curs de 15 zile.
Ţinând cont de cele sus-menţionate, valoarea de intrare (în lei) a activului nematerial procurat se formează din:
- valoarea de procurare (fără TVA) - 80000
- rabatul acceptat (se scade) - (4000)
- plata taxei stabilite - 1500
- plata serviciilor de consulting - 800
- cheltuielile aferente evaluării desenului industrial - 1200
- cheltuielile aferente pregătirii activului pentru utilizare - 1986
Total - 81 486
Exemplul 2 (evaluare inițiala) La crearea capitalului statutar al întreprinderii „Victoria -
M” S.A., unul din fondatori a depus în contul achitării cotei sale părţi la capitalul întreprinderii, dreptul de utilizare a unei clădiri pe un termen de 5 ani. Valoarea de bilanţ a imobilului constituie 850000 lei, valoarea dreptului de utilizare – 170000 lei. Pentru a face posibilă utilizarea clădirii, au fost efectuate următoarele cheltuieli:
materiale consumabile – 2000 lei;
salariul calculat muncitorilor – 5000 lei;
serviciile secţiilor auxiliare – 900 lei.
Valoarea de intrare a activului nematerial =
170000+2000+5000+1325+900=179225 lei.
Evaluarea precedată de constatarea iniţială (evaluarea ulterioară)
După constatarea iniţială activul nematerial se contabilizează la valoarea de intrare diminuată cu suma amortizării acumulate.
Metoda recomandată de SNC
13
După constatarea iniţială întreprinderea contabilizează activul nematerial la valoarea reevaluată a acestuia, calculată în baza valorii venale diminuată cu suma amortizării acumulate, dacă o asemenea valoare poate fi determinată cu certitudine.
Rezultatele reevaluării activului nematerial după constatarea acestuia se reflectă în modul următor:a) suma ecartului de reevaluare a valorii de bilanţ se trece la majorarea capitalului propriu în postul "Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung";b) suma reducerii valorii de bilanţ se trece la micşorarea capitalului propriu şi se reflectă în acelaşi post "Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung".
Metoda alternativă admisibilă
Contabilitatea activelor nemateriale
În Planul de conturi, pentru evidenţa activelor nemateriale este folosit contul 111 „Active nemateriale”. În debitul acestui cont – valoarea activelor nemateriale intrate, iar în creditul contului – valoarea de bilanţ a activelor nemateriale ieşite şi casarea amortizării calculate la ieşirea activelor nemateriale. Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea de intrare sau reevaluată a activelor nemateriale la sfârşitul perioadei de gestiune.
Modul de reflectare în evidenţa contabilă a intrărilor de active nemateriale este prevăzut de S.N.C. 13 „Contabilitatea activelor nemateriale”. Evidenţa analitică se ţine pe feluri şi surse de intrarea a activelor nemateriale.
Contabilitatea intrării activelor nemateriale
Dt 111 Ct 112 –
intrarea activelor nemateriale create cu
forte proprii
Dt 111 Ct 521 – intrarea activelor
nemateriale procurate de la furnizori cu plata
ulterioară
Dt 111 Ct 311, 313 – intrarea activelor
nemateriale ca aport la capitalul statutar
Dt 111 Ct 622 – intrarea activelor
nemateriale primite cu titlul gratuit
Dt 111 Ct 423 – intrarea activelor
nemateriale primite sub formă de subvenţii
Dt 111 Ct 421 – intrarea activelor
nemateriale primite în arendă
Formulele contabile la intrarea activelor nemateriale în patrimoniul întreprinderii se
întocmesc în dependenţă de modul intrării acestora, şi anume:
Durata de exploatare utilă a activelor nemateriale
Durata de exploatare
utilă a activului
nematerial este
determinată de perioada
în cadrul căreia acesta
este util întreprinderii.
La stabilirea duratei de exploatare utilă a activului
este necesar a lua în considerare:
a) durata previzibilă de exploatare a activului în cadrul întreprinderii;
b) învechirea tehnică rezultată din modificarea
şi îmbunătăţirea producţiei sau din
modificarea cererii pieţei faţă de producţia
fabricată (serviciile prestate) cu aplicarea
activului dat;
c) restricţiile juridice sau de alt caracter privind
utilizarea activului, legate, de exemplu, de expirarea termenului de arendă;d)
termenul de valabilitate a documentului de protecţie (brevetului, certificatului de înregistrare a dreptului
de autor).
Valoarea activului
nematerial trebuie să fie
repartizată sistematic pe
perioada care nu depăşeşte durata
de exploatare utilă sau 20 de ani de la data
constatării iniţiale a activului.
Calcularea amortizării activelor nemateriale
Metodele de calculare a amortizării
activelor nemateriale
Liniară (uniformă), care prevede
calcularea sumelor de amortizare
constante pe toată durata de exploatare
utilă a activului.
În raport cu cantitatea de unităţi
de produse fabricate (volumul de
servicii)
Soldului degresiv
Exemplul 3
Valoarea dreptului de folosire a utilajului procurat de întreprindere pe un termen de 4 ani constituie 120000 lei. Prin urmare, norma de amortizare a dreptului nominalizat este egală cu 25% (100 : 4), iar suma anuală a amortizării - cu 30000 lei (120000 : 4). Să presupunem că pe toată durata de utilizare a dreptului procurat nu au fost efectuate modificări în valoarea acestuia, metoda de calculare a amortizării şi durata de utilizare.
Notă: În baza dreptului procurat de folosire a utilajului întreprinderea intenţionează să fabrice 600 000 unităţi de produse.
Metoda liniară
Data Valoarea
activului
Suma anuală
a amortizării
Amortizarea
acumulată
Valoarea de
bilanţ
La începutul
duratei de
utilizare
120 000 - - 120 000
La finele
anului: 1 120 000 30 000 30 000 90 000
2 120 000 30 000 60 000 60 000
3 120 000 30 000 90 000 30 000
4 120 000 30 000 120 000 0
Suma amortizării nu depinde de intensitatea utilizării activului şi se determină prin raportul valorii
de intrarea către durata de exploatare utilă. Amortizarea = VI / DEU
Metoda în raport cu volumul de produse (piese)
fabricate
Data Valoarea de
intrare
Volumul
efectiv
produs de
unităţi
Suma anuală a
amortizării
Amortizare
a acumulată
Valoare
a de
bilanţ
La începutul
duratei de
utilizare
120 000 - - - 120 000
La finele
anului: 1
120 000 190 000 190000 x 0,2 = 38000 38 000 82 000
2 120 000 120 000 120000 x 0,2 = 24000 62 000 58 000
3 120 000 130 000 130000 x 0,2 = 26000 88 000 32 000
4 120 000 160 000 160000 x 0,2= 32 000 120 000 -
Amortizarea calculată, conform cerinţelor acestei metode, se determină ţinând cont numai de volumul de
produse, articole, piese, etc. Conform acestei metode la utilizarea activelor se calculează mai întâi
amortizarea pentru o unitate. Amortizarea /un. = VI / CP =120 000/ 600 000 =0,2 lei
Metoda soldului degresiv
Data Valoarea de
intrare
Suma anuală a
amortizării
Amortizarea
acumulată
Valoarea
de bilanţ
La începutul
duratei de
utilizare
120 000 - - 120000
La finele
anului: 1
120 000 120000 x 0,4625 =55500 55 500 64 500
2 120 000 64500 x 0,4625 = 29831 85 331 34 669
3 120 000 34669 x 0,4625 = 16034 101 365 18 635
4 120 000 120 000-101365=18635 120 000 -
Suma amortizării unor active se calculează în baza normei de amortizare prevăzută după metoda liniară,
majorată nu mai mult de două ori, înmulțindu –se în fiecare perioadă cu valoarea de bilanţ. În ultimul an de
utilizare se ia în considerare valoarea rămasă probabilă.
Norma de amortizare calculată după metoda liniară = 100% / DEU =100/4*1,85
Alegerea metodei de calculare a
amortizării. Întreprinderea alege de sine stătător metoda de
calculare a amortizării unui anumit activ nematerial. În acest caz este necesar a porni de la faptul că sumele amortizării calculate pe perioadele de gestiune ale duratei de utilizare trebuie să corespundă schemei de consum a calităţilor utile ale activului nematerial. Metoda aleasă de calculare a amortizării se aplică consecutiv - de la o perioadă de gestiune la alta, dacă nu se preconizează modificări în schema obţinerii avantajului economic (profitului) din utilizarea activului respectiv.
Dacă întreprinderea nu poate să determine exact schema (modelul) de consum a calităţilor utile ale activului nematerial, ea aplică metoda liniară (uniformă) de calculare a amortizării acestuia.
Revizuirea metodei de calculare a
amortizării activelor nemateriale. Dacă în procesul utilizării activului
nematerial se produc modificări esenţiale în schema de consum a calităţilor utile ale acestuia, metoda de calculare a amortizării urmează a fi revizuită. Revizuirea se efectuează în cazul încetinirii sau, invers, în cazul accelerării consumului calităţilor utile ale activului nematerial în comparaţie cu schema de consum a acestora stabilită la constatarea iniţială a activului.
Calculul amortizării Amortizarea se calculează pentru toate
activele nemateriale primite spre utilizare, în afara celor în curs de execuţie, precum şi a celor capabile să aducă întreprinderii avantaj economic (profit) în cursul unei perioade nelimitate.
Calcularea amortizării începe din luna care urmează după luna intrării şi primirii spre utilizare a activului nematerial şi încetează din luna care urmează după luna ieşirii activului.
Caracteristica contului 113 “Amortizarea
activelor nemateriale”
Pentru evidenţa amortizării se
utilizează contul 113 „Amortizarea
activelor nemateriale”- este cont de
pasiv, în credit se reflectă calculul
amortizării activelor nemateriale, în
debit – casarea acesteia la casarea
activelor nemateriale.
Contabilitatea amortizării activelor nemateriale
Indiferent de metoda de calculare a amortizării activelor nemateriale, se întocmeşte calculul
(în mod manual sau automatizat) lunar. Conform calculului, suma amortizării calculate a
activelor nemateriale se repartizează şi se include în consumuri sau cheltuieli în funcţie de
destinaţia lor:
• cu suma amortizării calculate activelor nemateriale ce servesc la procesul de desfacere a produselor, mărfurilor; Dt 712 Ct 113
• la suma amortizării calculate activelor nemateriale utilizate în scopuri generale ale întreprinderii Dt 713 Ct 113
• cu suma amortizării calculate activelor nemateriale utilizate în scopurile subdiviziunilor de producţie; Dt 813 Ct 113
• la suma amortizării calculate activelor nemateriale acordate în folosinţă temporară altor întreprinderi Dt 714 Ct 113
• la suma amortizării calculate activelor nemateriale folosite în crearea activelor materiale pe termen lung Dt 121 Ct 113
Amortizarea în scopuri fiscale
se permite deducerea amortizării fiecărei
unităţi de proprietate nematerială cu termen de
exploatare limitat, calculând perioada ei de
exploatare prin aplicarea metodei liniare.
Durata de utilizare a activelor nemateriale se
stabileşte în conformitate cu prevederile din
Catalogul mijloacelor fixe şi activelor
nemateriale.
Contabilitatea ieşirii activelor
nemateriale.
• Dt 113 Ct 111 – casarea amortizării
acumulate
Casarea activelor nemateriale din cauza
expirării duratei de exploatare utilă
• Dt 113 Ct 111 – casarea amortizării acumulate
• Dt 721 Ct 111 - casarea valorii de bilanţ
Casarea prematură a activelor nemateriale,
până la expirarea duratei de exploatare
utilă
• Dt 113 Ct 111 – casarea amortizării acumulate
• Dt 721 Ct 111 - casarea valorii de bilanţ
• Dt 229 Ct 621 Ct 534 – reflectarea creanţei şi venitului din vânzarea activului nematerial
• Dt 242 Ct 229 – Încasarea creanţei
Casarea activelor nemateriale în
legătură cu vânzarea lor
Contabilitatea ieşirii activelor nemateriale.
• Dt 113 Ct 111 – casarea amortizării acumulate
• Dt 721 Ct 111 - casarea valorii de bilanţ
• Dt 713 Ct 534 – Reflectarea TVA de la valoarea cea mai mare dintre valoarea de bilanţ şi valoarea de piaţă
Casarea activelor nemateriale din
cauza transmiterii lor cu titlul gratuit
• Dt 113 Ct 111 – casarea amortizării acumulate
• Dt 721 Ct 111 - casarea valorii de bilanţ
• Dt 229 Ct 621 Ct 534 – reflectarea creanţei şi venitului din transmiterea activului nematerial
• Dt 131, 132, 231, 232 Ct 229 –Reflectarea investiţiilor financiare obţinute din transmiterea activului nematerial ca aport la capitalul statutar
Casarea activelor nemateriale din
cauza transmiterii lor ca aport la
capitalul statutar al altor întreprinderi
Exemplu 4 Valoare de intrare a programei de contabilitate constituie 5000
lei. Durata de exploatare 5 ani. Metoda de calculare a amortizării – liniară. S –a utilizat activul 4 ani şi 3 luni, după care au fost scoasă din utilizare.
Formulele contabile: 1) Casarea amortizării acumulate aferentă programei de contabilitate
ieşite:
Dt 113 „Amortizarea activelor nemateriale” – 4250 lei
Ct 111 „Active nemateriale” – 4250 lei
(5000/5=1000; 1000/12=83,3; 4*1000=4000; 3*83,3=250; 4000+250=4250)
2) Casarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale:
Dt 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii” -750 lei
Ct 111 „Active nemateriale” – 750 lei
(5000 lei - 4250 lei)
Exemplul 5 Valoarea de intrare a activului nematerial constituie – 8000 lei.
Amortizarea acumulată – 3000 lei. Preţul de vânzare pe bază de facturi 6200 lei, TVA 20 %.
Formulele contabile:
Casarea amortizării acumulate aferentă activelor nemateriale vândute: Dt 113 „Amortizarea activelor nemateriale” – 3000 lei
Ct 111 „Active nemateriale” – 3000 lei
Casarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale vândute:
Dt 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii” – 5000 lei
Ct 111 „Active nemateriale” – 5000 lei
Constatarea venitului din vânzarea activelor nemateriale:
Dt 229 „ Alte creanţe pe termen scurt” – 6200 lei
Ct 621 „Venituri din activitatea de investiţii” – 6200 lei
TVA aferentă activelor vândute:
Dt 229 „ Alte creanţe pe termen scurt” – 1240 lei
Ct 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – 1240 lei