contabilitate_fiscala_aprofundata

5/25/2018 Contabilitate_fiscala_aprofundata

1/63

1

UNIVERSITATEA LUCIAN BLAGA DIN SIBIUFACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

CONTABILITATE FISCAL APROFUNDAT

(Suport de curs, MASTER - IB08)

Lector univ. dr. MIHAI MOCANU

SIBIU2011


2/63

2

.

Orientarea i dezvoltarea economic a unei naiuni i au ca susintor

central FISCALITATEA. nc din perioada interbelic, politicile

economice ale lumii occidentale implic pilotarea economiilor naionale

prin articularea, ntr-un joc al factorilor, a politicii privind angajarea forei

de munc, a politicii ratelor, a politicii salariale, a politicii de investiii i a

politicii privind importurile i exporturile. Punerea n oper a acestui joc de

factori nu conduce ntotdeauna la o justiie fiscal. Pentru a-i

ndeplini misiunea sa, administraia fiscal pretinde contabilitii i

documentelor sale de sintez s prezinte, nainte de toate, realitatea

faptelor care dau natere deducerii din baza impozabil. Acumularea,

diversitatea i complexitatea msurilor conduc la moduri de contabilizare

i de prezentare a situaiilor de sintez care antreneaz interpretri delicate

sau care se abat de la reguli, n legtur cu conturile ntreprinderilor.

Aa s-a statutat i a evoluat un anume tip de relaie ntre

CONTABILITATE I FISCALITATE. Relaia dintre contabilitate i

fiscalitate este o relaie complex, de tipul relaiei dintre pasivitate i

micare, dintre lupt i atracie etc.

n perioada imediat postbelic, Charles Penglaou aprecia relaia dintre

contabilitate i fiscalitate: Fiscalitatea este pentru contabilitate ceea cesnobismul este pentru art. Nu trebuie s spunem despre fiscalitate cuvinte

prea generoase, deoarece ea a fcut mult ru contabilitii. Dar nici nu

trebuie s o vorbim prea mult de ru, deoarece ea a adus mult bine

contabilitii.


3/63

3

Aa c, n prezent s-a ajuns de la o poluare fiscal a contabilitii, la

deconectarea contabilitii de fiscalitate. Altfel spus, contabilitatea i

fiscalitatea sunt ntr-un conflict nestins, dar au o convieuire etern, sau

cei doi frai dumani ai vieii ntreprinderilor sunt n stare de conflict, dari n nevoie de convieuire.

n fond, att contabilitatea ct i fiscalitatea au fcut un efort uria

pentru a-i defini un sistem de norme, codificate n ceea ce privete i

nelegem astzi drept contabil i drept fiscal.

Nevoia de armonizare legislativ a condus, n cele mai frecvente

cazuri, la ncheierea unui armistiiu ntre cei doi eterni rivali. Aceasta, nbeneficiul ambilor, deci n beneficiul att al ntreprinderii ct i al statului.


4/63

4

.

II.1. Preliminarii

Pentru nelegerea aspectelor economic i fiscal legate de amortizare se

impune clarificarea unui sistem categorial (noional) cu privire la activele

imobilizate: valoarea de intrare, valoarea de inventar, valoarea contabil

net, valoarea bilanier, valoarea rezidual, valoarea just net, amortizare

contabil, amortizare fiscal, durat normal de utilizare, regim deamortizare.

A.Valoarea de intrare, denumit i valoare contabil, este valoarea lacare sunt evideniate n contabilitate activele imobilizate, valoare ce se

stabilete cu ocazia intrrii n patrimoniu a acestora i provine din

costul istoric. Costul istoric se regsete n una din urmtoarele valori:

a.1) preul sau costul de achiziie, utilizat n cazul dobndirii cu

titlu oneros a imobilizrilor;

a.2) preul sau costul de producie, utilizat n cazul obinerii din

producie proprie (autoproducie) a imobilizrilor;

a.3) valoarea de aport, utilizat n cazul aducerii ca aport la

capitalul social a imoblizrilor;

a.4) valoarea just (sau de utilitate), utilizat n cazul dobndirii

cu titlu gratuit a imobilizrilor i reprezint suma pentru care un activ

imobilizat ar putea fi schimbat n cazul unei tranzacii, cu preul

determinat n mod obiectiv.

B.Valoarea de inventar, denumit i valoare actual, este valoareaimobilizrii stabilit cu ocazia efecturii inventarierii acesteia i se


5/63

5

stabilete n funcie de utilitatea bunului imobiliar, starea acestuia,

preul pieei i diveri factori conjuncturali.

C.Valoarea contabil net sau valoarea rmas, este valoarea ce sedetermin prin deducerea din valoarea contabil i/sau a amortizriii/sau ajustrilor constituite.

- Amortizarea reprezint echivalentul valoric al deprecieriiireversibile a imobilizrilor.

- Ajustrile reprezint echivalentul valoric al deprecierilor saupierderilor de valoare reversibile a imobilizrilor.

D.Valoarea bilanier este valoarea la care se nregistreaz n bilanactivele imobilizate. La nchiderea exerciiului financiar se compar

valoarea contabil net cu valoarea actual (de inventar) stabilit cu

ocazia inventarierii. n urma acestei comparaii rezult una din

urmtoarele situaii:

1. dac valoarea de inventar este mai mare dect valoareacontabil net se obine un plus de valoare care, conform

principiului prudenei, nu se nregistreaz n contabilitate;

2. dac valoarea de inventar este mai mic dect valoareacontabil net se obine un minus de valoare care se

nregistreaz n contabilitate astfel:

- sub forma unei amortizri suplimentare, dacdeprecierea este ireversibil (uzur fizic i/sau uzur

moral);

- prin ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoarea imobilizrilor, cnd deprecierea este reversibil (

diminuarea preurilor, scderea cursului valutar,

scderea cotaiilor la burs etc.)


6/63

6

n contabilitatea curent, activele imobilizate se nregistreaz la valoarea

contabil brut, iar n bilan la valoarea contabil net, adic la valoarea

contabil brut diminuat cu amortizrile i ajustrile pentru deprecierea sau

pierderea de valoarea, cumulate.E. Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o entitate

estimeaz s o obin prin cedarea unui activ la ncheierea duratei sale

de utilizare, dup deducerea cheltuielilor aferente cedrii. n cazul

casrii, valoarea rezidual reprezint diferena dintre valoarea

bunurilor materiale recuperate i cheltuielile efectuate cu

dezmembrarea.F. Valoarea just net reprezint preul de vnzare din care au fost

deduse costurile de ieire i rezult dintr-o valoare de pia, dac

exist o pia activ, sau din tranzacii recente ntre pri care cad de

acord, bine informate i care doresc s ncheie tranzacia n cauz.

G.Amortizarea contabil reprezint att o cheltuial care afecteazrezultatul exerciiului financiar, ct i un element rectificativ al valorii

contabile, prin care se determin valoarea contabil net a

imobilizrilor amortizabile, care se recunoate n bilan.

H.Amortizarea fiscal se folosete numai pentru determinarearezultatului impozabil i a impozitului pe profit. Ea nu se nregistreaz

n contabilitate, ci numai n Registrul de eviden fiscal a enitii.

I. Durata normal de utilizare corespunde, de regul, cu durataeconomic de utilizare. Ea depinde de mediul (normal, uor coroziv,

puternic coroziv) n care imobilizarea corporal este exploatat.

Durata normal de utilizare este mai redus dect durata de via

fizic a activului respectiv.


7/63

7

n ara noastr, duratele normale de utilizare a imobilizrilor corporale

sunt stabilite centralizat prin H.G. i sunt revizuite la un interval de

maximum 5 ani.

Duratele normale de utilizare se afl n Catalogul privind duratelenormale de (utilizare) funcionare i clasificarea mijloacelor fixe. n

Catalog, duratele normale de funcionare (utilizare) se exprim n ani, cu

limit minim i maxim.

J. Regimul de amortizare se aprob de ctre Consiliul de Administrareal entitii respective i st la baza ntocmirii planului de amortizare.

Regimul de amortizare const n alegerea metodei de amortizare.Potrivit legislaiei n vigoare, ntreprinderile romneti pot opta pentru unul

din urmtoarele regimuri de amortizare:

o Amortizarea liniar;o Amortizarea accelerat;o Amortizarea degresiv.

II.2. Aspecte fiscale privind amortizarea

Amortizarea activelor imobilizate, fiind privit din dou puncte de vedere:

1. Amortizarea contabil, care este reglementat de Legea nr.15/1994 privind imobilizarea capitalului imobilizat n active

corporale i necorporale, republicat, cu modificrile icompletrile ulterioare (O.G. nr. 54/1997);

2. Amortizarea fiscal, reglementat de Legea nr. 571/2003privind Codul Fiscal, cu modificrile n vigoare,


8/63

8

comport cteva precizri legate de metoda de amortizare utilizat care se

constituie n reguli specifice amortizrii fiscale:

a) n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar;b) n cazul echipamentelor tehnologice i al componentelor i

echipamentelor periferice ale acestora, se poate opta pentru oricare

dintre cele trei metode de amortizare;

c) investiiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se amortizeazdup metoda liniar, pe o perioad de 10 ani;

d) n cazul oricrui alt mijloc fix amortizabil, se poate folosi metoda deamortizare liniar sau metoda de amortizare degresiv;

e) valoarea rmas neamortizat aferent mijloacelor fixe vndute estedeductibil fiscal numai n situaia n care acestea sunt valorificate

prin entiti specializate sau prin licitaie organizat, potrivit legii;

f) pentru locuinele de serviciu, amortizarea este deductibil fiscal pnla nivelul corespunztor suprafeei construite prevzute n Legea

locuinelor;

g) mijloacele de transport pot fi amortizate i n funcie de numrul dekm sau de numr de ore de funcionare prevzut n cartea tehnic,

dac acestea s-au achiziionat dup 01 ianuarie 2004.

Deducerile de amortizare se determin fr a lua n calcul amortizarea

contabil. Amortizarea activelor imobilizate se calculeaz pe baza unui plan

de amortizare, din luna urmtoare punerii acestora n funciune i pn la

recuperarea integral a valorii de intrare.Amortizarea, dup metoda liniar: se realizeaz prin includerea n

cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu duratele

de utilizare ale imobilizrilor. Amortizarea liniar reprezint regimul clasic,

tradiional, fiind cel mai simplu de utilizat, ns nu ine cont de influena


9/63

9

uzurii morale, care duce la nlocuirea activelor ntr-un interval de timp mai

scurt.

Amortizarea liniar se calculeaz astfel:

a) fie Aa = Vi/Tb) fie Aa = Vi x Na, iar Na = 100/T sau Na = (Aa/Vi) x 100;

Na = 100/T rezult din:

Na = (Aa/Vi) x 100 = [(Vi/T)/Vi x 100] = (Vi/T) x (100/Vi) =

100/T

n care:

Vi - valoarea iniial;T - durata normal de utilizare;

Na - norma de amortizare;

Aa - amortizarea anual.

Amortizarea dup metoda accelerat const n includerea, n primul an de

funcionare, n cheltuielile de exploatare,a unei amortizri n cot de 50%

din valoarea de intrare, iar n urmtorii ani ai duratei de utilizare normale, se

calculeaz amortizarea dup sistemul liniar, prin divizarea valorii rmase de

amortizat (50% din valoarea contabial) la numrul de ani de utilizare

rmai.

Amortizarea accelerat se calculeaz astfel:

Aa1an= 50% x Vi;

Aa2-n ani = (VRA/T-1)x100 = (Vi Aa1)/(T 1), n care:

VRA = 50% x Vi sau VRA = Vi 50% i reprezint valoarea rmas deamortizat.

Amortizarea dup metoda degresiv presupune o amortizare mai accentuat

a imobilizrilor n primii ani de la punerea n funciune. Aplicarea acestei

reguli de amortizare presupune calcularea normei de amortizare degresive


10/63

10

prin multiplicarea normei de amortizare liniar cu unul din coeficienii

urmtori:

o 1,5 dac durata normal de utilizare a imobilizrii este ntre 2 i 5 ani;o 2,0 dac durata normal de utilizare a imobilizrii este ntre 6 i 10

ani;

o 2,5 durata normal de utilizare a imobilizrii este mai mare de 10 ani.Amortizarea degresiv se calculeaz astfel:

Aai= BCix Nad

BCi= BCi -1 Adi -1, cu excepia anului 1, cnd BC1= Vi

Nad= Na x K, n care:Aai amortizarea anului i;

BCi baza de calcul a amortizrii pentru anul i (valoarea rmas de

amortizat);

Adi amortizarea degresiv a anului i;

K coeficientul legal de multiplicare a Na;

Nad norma de amortizare degresiv;

i = [1,n], n= T

Astfel:

Aa1 = BC1x Nad= Vi x Nad;

Aa2= BC2x Nad= (BC1 Aa1) x Nad;

BC2= BC1 Ad1= BC1 Aa1;

.....................................................................

Aan= BCnx Nad= (BCn-1 Aan-1) x NadBCn= BCn-1 Adn-1= BCn-1 Aan-1

Acest algoritm de lucru se oprete ns, la un anumit an al funcionrii

imobilizrii, cnd valoarea rmas de amortizat se repartizeaz egal pe

ultimii ani de funcionare. Dac s-ar continua acest algoritm pn n anul n


11/63

11

al duratei normale de utilizare, ar rezulta, pentru ultimul an, o amortizare

mare, ceea ce ar dezice (nclca) esena metodei degresive i logica n sine

a acestei metode (amortizarea ultimului an ar fi mai mare dect amortizarea

fiecaruia dintre anii precedeni).Exemple:

S se ntocmeasc planul de amortizare liniar, degresiv i accelerat pentru

un bun imobiliar (imobilizare corporal), cunoscnd:

Vi = 7000 lei

T = 8 ani

Planul de amortizare liniar:Aa = Vi/T = 7000/8 = 875 lei/an sau Aa = Vi x Na = 7000 x 12,5% =

875 lei/an;

Na = 100/T = 100/8 = 12,5%

Ani Amortizarea

anual liniar

Amortizarea

cumulat la

sfritul anului

Valoarea rmas de

amortizat

1 875 875 6125

2 875 1750 5250

3 875 2625 4375

4 875 3500 3500

5 875 4375 2625

6 875 5250 1750

7 875 6125 875

8 875 7000 0

TOTAL 7000 X X

*sfritul anului

Planul de amortizare accelerat:


12/63

12

Aa1an= 50% x Vi = 50% x 7000 = 3500 lei

Aa2-8ani = VRA/(T-1) = (Vi Aa1)/(T 1) = (7000 3500)/(8 1) = 3500/7

= 500 lei/an

Ani Amortizarea

anual accelerat

Amortizarea

cumulat la

sfritul anului

Valoarea rmas de

amortizat

1 3500 3500 3500

2 500 4000 3000

3 500 4500 25004 500 5000 2000

5 500 5500 1500

6 500 6000 1000

7 500 6500 500

8 500 7000 0

TOTAL 7000 X X

Planul de amortizare degresiv:

Aadi= BCix Nad

Nad= Na x k = 12.5% x 2 = 25%

Aad1= BC1x Nad= 7000 x 25% = 1750 lei

BC1= Vi = 7000

Aad2= BC2x Nad= 5250 x 25% = 1312,5 lei

BC2= BC1 Aad1= 7000 1750 = 5250

Aad3= BC3x Nad= 3937,5 x 25% = 984,375 lei

BC3= BC2 Aad2= 5250 1312,5 = 3937,5


13/63

13

Aad4= BC4x Nad= 2953,125 x 25% = 738,28125 lei

BC4= BC3 Aad3= 3937,5 984,375 = 2953,125

Aad5= BC5x Nad= 2214,84375 x 25% = 2953,125 lei

BC5= BC4 Aad4= 2953,125 738,28125 = 2214,84375

Dac n acest moment ( anul 6) am continua algoritmul, s-ar ajunge ca, n

ultimul an (anul 8), amortizarea s fie mai mare dect amortizarea anilor 5, 6

i 7, ceea ce contrazice sensul i logica acestei metode. Prin urmare, valoarea

rmas de amortizat ncepnd cu anul 6 (16661,1328125) se va diviza pe

ultimii trei ani (6 8), revenind cte 553,7109375 lei/an.Deci,

Aad6-8 = VRA6: 3 ani = 1661,1328125 : 3 = 553,7109375 lei/an

Din compararea Aad cu Aal rezult unele diferene n plus, pentru unii ani,

sau n minus, pentru ali ani. Din aceste diferene se observ cum regimul de

amortizare duce la rezultate care influeneaz, ntr-un sens sau altul, asupra

fiscalitii fiecrui an.

La fel i n cazul comparrii Aaa cu Aal.

Prin compararea celor trei regimuri de amortizare, Consiliul de administraie

poate opta pentru acel regim care corespunde cel mai bine politicii fiscale a

ntreprinderii.


14/63

14

Diferene (Aad Aal)

Anii Vi Aal Aad

BC

(VRA) (+) (-)

1 7000 875 1750,0000000 7000,0000000 875,000 -2 7000 875 1312,5000000 5250,0000000 437,500 -

3 7000 875 984,3750000 3937,5000000 109,375 -

4 7000 875 738,2812500 2953,1250000 - 136,7187500

5 7000 875 553,7109375 2214,8437500 - 321,2890625

6 7000 875 553,7109375 1661,1328125 - 321,2890625

7 7000 875 553,7109375 1107,4218750 - 321,2890625

8 7000 875 553,7109375 553,7109375 - 321,2890625

TOTAL X 7000 7000 x 1421.875 1421,875

Situaia comparativ a celor trei planuri de amortizare se prezint astfel:

Anii Aal Aaa Aad

1 875 3500 1750,00

2 875 500 1312,50

3 875 500 984,504 875 500 738,25

5 875 500 553,70

6 875 500 553,70

7 875 500 553,70


15/63

15

8 875 500 553,70

TOTAL 7000 7000 7000,00

Amortizarea degresiv i accelerat au avantajul c atenueazinfluena uzurii morale, ntruct prin aceste metode se recupereaz ntr-un

interval de timp mai scurt un cuantum mai mare din valoarea de intrare a

imobilizrilor.

n acelai timp, aceste metode produc i un avantaj fiscal ntruct amn la

plat impozitul pe profit, corespunztor creterii cheltuielilor privind

amortizarea n primii ani de utilizare a imobilizrilor.Amortizarea liniar este cea mai simpl i mai echilibrat, dar nu ine

seama de influena uzurii morale, uzur care duce la nlocuirea imobilizrilor

ntr-un interval de timp mai scurt, valoarea iniial nefiind recuperat

integral prin amortizare.

Indiferent de metoda de amortizare utilizat n calculul amortizrii, se

trece la calculul amortizrii liniare i nregistrrii acesteia n contabilitate,

dup formula: 6811=281, cu dezvoltare pe conturi sintetice de gradul II

(280)

III. REEVALUAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE

n valoarea fiscal a mijloacelor fixe amortizabile se includ si

reevalurile contabile, efectuate potrivit legii. n urma reevalurii poate

rezulta o cretere sau descretere de valoare n raport cu valoarea contabil

net. Aceast cretere sau diminuare de valoare poart numele de rezerve din

reevaluare. Sunt supuse reevalurii, de regul, imobilizrile corporale.


16/63

16

Rezervele din reevaluare se calculeaz ca diferen ntre valoarea just

i valoarea contabil net i numai n cazul n care creterea sau diminuarea

de valoare este considerat ca fiind sigur i de durat.

Cu ocazia reevalurii, amortizarea cumulat aferent imobilizrilorcorporale poate fi:

a) recalculat proporional cu valoarea modificat a valorii contabilebrute, astfel nct valoarea contabil actualizat s fie egal cu

valoarea reevaluat (just) plus amortizarea actualizat

Val. contab. actualizat = Val. contab neactualizat*

netacontabilaValoarea

justaValoarea

__

_

Amortizarea actualizat = Amortizarea calculat *netacontabilaValoarea

justaValoarea

__

_

b) eliminat din valoarea contabil brut, astfel nct valoarea contabilnet actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat (just)Prin urmare se aplic dou metode:

- metoda valorii brute, cnd se recalculeaz amortizarea cumulatproporional cu modificarea valorii contabile brute;

- metoda valorii nete, cnd se elimin amortizarea cumulat dinvaloarea contabil brut.

Exemplificri:

A. METODA VALORII BRUTE:

Presupunem un utilaj, pentru care :

Vi = 12 000 lei (valoarea contabil de intrare)

T = 10 ani (durata normal de funcionare)


17/63

17

- metoda de amortizare: liniar

- n timp au loc reevaluri, dup cum urmeaz:

- dup 4 ani, stabilindu-se o valoare just de 10.800 lei

- dup 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de5.760 lei

- dupa 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de

576 lei

- dup 1 an de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de

720 lei

I. Reevaluare dupa 4 ani (prima reevaluare):

a) Val. contabil brut = Val. de intrare = 12 000 leib) Durata de via = T = 10 anic) Amortizare anual = a/b = 1 200 lei/and) Amortizare cumulat = 4 800 leie) Val. contabil net = a - d = 7 200 leif) Val. just = = 10 800 lei (la prima

reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 leih) Indice de actualizare = f/e = 1,5i) Val. contab. bruta actualiz = a * h = 18 000 lei

j) Val. amortiz. actualizate = d * h = 7 200 leik) Amortiz, actualiz.-Am. cumul. = j-d = 2.400 leil) Dif. dintre val. ctb. bruta actualizata

si val. ctb. bruta initiala = i-a sau g+k = 6 000 lei ( cresterea

valorii )


18/63

18

n contabilitate:

1) Rezerva din reevaluare : 2131 = 105 3 600

2) Diferene de amortizare: 2131 = 2813 2 400

sau1) Dif. Din actualizarea val. contab. brute: 2131 = 105 6 000

2) Diferene de amortizare: 105 = 2813 2 400

ncepnd cu anul V : Aa =ramasaviatadeDurata

actualizamortizValactualizbrutacontabVal

___

..._..

=AT

actualiznetaVal

._.=

410

200.7000.18

=6800.10 = 1.800 lei/an, dar

II. Reevaluarea dup ali 2 ani (a doua reevaluare):

a) Valoarea contabila brut = 18 000 lei (stabilit la primreevaluare )

b) Amortizarea calculat actualiz = 7 200 leic) Amortizarea pe ultimi 2 ani = 1 800 * 2 = 3 600 leid) Amortizarea cumulat (6 ani) = b+c = 10 800 leie) Valoarea contabil net = a-d = 7 200 leif) Valoarea just = 5 760 lei (stabilit la a 2-a

reevaluare )

g) Rezerva din reevaluare = f-e = -1 440 leih) Indice de actualizare = f/e = 0,8i) Val. contab. brut actualiz. = a* h = 14 400 leij) Val. amortiz. actualizate = d * h = 8 640 leik) Dif. Dintre Val. contab. brut actualiz.

si Val. contab. bruta = i-a sau g+k = -3 600 lei ( descreterea

valorii )


19/63

19

l) Dif. dintre amortiz. actualiz. si amortiz.cumulat = j-d = -2 160 lei.

n contabilitate :1) Rezerva din reevaluare : 105 = 2131 1 440

2) Diferena de amortizare : 2813 = 2131 2 160

sau

1) Dif. din actualizarea valorii contabile brute :

105 = 2131 3 600

2) Diferena de amortizare 2813 = 105 2 160

ncepnd cu anul VII : Aa =)24(

__

+T

aactualizatnetaVal

=

ramasaviatadeDurata

aactualizatamortizValaactualizatbrutacontabVal

___

.....

=610

640.8400.14

=

4

760.5lei = 1 440 lei/an dar,

III. Reevaluarea dup ali 2 ani (a treia reevaluare):

a) Valoarea contabil brut = 14 400 lei (stabilit la 2-areevaluare )

b) Amortizarea calculat actualizat = 8 640 lei ( 10 800 2 160 )c) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 1440*2 = 2 880 lei ( 3 600 2 160 =>

1,440)


20/63

20

d) Amortizarea cumulat ( 8 ani ) =b+c= 11 520 leie) Valoarea contabil net = a-d = 2 880 leif) Valoarea just = 576 lei ( stabilit la a 3-a

reevaluare )g) Rezerva din reevaluare = f-e = -2 304 leih) Indice de actualizare = f/e = 0,2i) Valoarea contab. brut actualiz. =a*h=2 880 lei

j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 2 304 leik) Dif. dintre amortiz. actualiz. si

amortiz. cumulat = j d = -9 216 leil) Dif. dintre val. contab. brut

actualiz. si val. contab. brut

dup a 2-a reevaluare = i a sau g + k = -11 520 lei (descreterea

valorii).

n contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : % = 2131 2 304

105 2 160 din anii precedeni

6813 144

2) Diferene de amortizare : 2813 = 2131 9 216

Sau

1) Dif. din actualizarea valorii contab. brute :

% = 2131 11 520105 11 376

6813 144

2) Dif. de amortizare 2813 = 105 9 216


21/63

21

Atentie !

Diminuarea rezervei din reevaluare (2 304 lei) va fi acoperit din

plusul de reevaluare rmas (2 160 lei) din a 2- a reevaluare, iar diferena

rmas se nregistreaz ca o cheltuial privind ajustrile (144 lei).n acest moment, contul 105 este soldat !

n anul IX :Aa =)224(

_.

++T

aactualizatnetaVal =

8

...._..

T

actualizamortizValactualizbrutacontabVal

=2

23042880 = 576/2 = 288 lei/an dar,

IV. Reevaluarea de dup nc un an (ultima reevaluare) :

a) Valoarea contabil brut = 2 880 lei (stabilit la 3-areevaluare )

b) Amortizarea calculat actualizat = 2 304 leic) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 288 * 1 = 288 leid) Amortizarea cumulat ( 9 ani ) = b+c =11 520 leie) Valoarea contabil net = a-d = 288 leif) Valoarea just = 720 lei ( stabilit la a 3-a

reevaluare )

g) Rezerva din reevaluare = f-e = 432 leih) Indice de actualizare = f/e = 2,5i) Valoarea contab. brut actualiz. =a*h=7 200 lei

j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 6 480 leik) Dif. dintre amortiz. actualiz. si

amortiz. cumulat = j d = 3 888 lei

l) Dif. dintre val. contab. brutactualiz. si val. contab. brut


22/63

22

dup a 3-a reevaluare = i a sau g + k = 4 320 lei (creterea valorii).

n contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : 2131 = % 432105 288

7813 144

2) Dif. de amortizare : 2131 = 2813 3 888

Sau

1) Dif. din actualiz. valorii contab. brute :

2131 = % 4 320105 4 176

7813 144

2) Dif. de amortizare : 105 = 2813 3 888

Creterea rezervei din reevaluare (432 lei) va fi compensat cu

cheltuiala din reevaluare (144 lei), iar diferena de 288 lei (rmas) se

nregistreaz ca o rezerv din reevaluare.

n anul X : Aa =)1224(

__

+++T

aactualizatnetaVal

=ramasaviatadeDurata

aactualizatamortizValaactualizatbrutacontabVal

___

.....

=1

480.6200.7 =720 lei

REMARC:

1) Creterea de valoare n urma reevalurii se trateaz ca :


23/63

23

o cretere a rezervei din reevaluare dac nu exist o descretere

anterioar recunoscut

ca o cheltuial a acelui activ

un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscutanterior la acel

activ.

2) Descreterea de valoare n urma reevalurii se trateaz ca : o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva

de reevaluare nu

este nregistrat o sum aferent acelui activ (surplus dinreevaluare)

o scdere a rezervei din reevaluare cu minimul dintre valoarea

acelei rezerve si valoarea

descresterii, iar eventuala diferenta neacoperita se inregistreaza ca o

cheltuiala

B. METODA VALORII NETE:

Pstrm acelai exemplu !

I. Reevaluarea dupa 4 ani (prima reevaluare) :

a) Val. contabil brut = Val. de intrare = 12 000 leib) Durata de via = T = 10 anic) Amortizare anual = a/b = 1 200 lei/and) Amortizare cumulat = c * 4 = 4 800 leie) Val. contabil net = a - d = 7 200 lei


24/63

24

f) Val. just = = 10 800 lei (la primareevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 leih) Descreterea valoric (-) = f a =(-)1 200 lei

n contabilitate :

1) Rezerva din reevaluare : 2813 = % 4 800

105 3 600

2131 1 200

Sau1) Eliminarea amortizrii din val. brut: 2813 = 2131 4 800

2) Rezerva din reevaluare : 2131 = 105 3 600

II. Revaluarea dup 2 ani (a 2-a reevaluare) :

a) Val. contabil brut = = 10 800 lei (stabilit laprima reevaluare)

b) Durata de via = T = 6 anic) Amortizare anual = a/b = 1 800 lei/and) Amortizare cumulat = c * 2 = 3 600 leie) Val. contabil net = a - d = 7 200 leif) Val. just = = 5 760 lei (stabilit la a 2-a

reevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e =-1 440 leih) Descreterea valoric (-) = f a =(-)5 040 lei

n contabilitate :



25/63

25

105 1 440

2813 3 600

III. Reevaluarea dup ali 2 ani (a treia reevaluare) :a) Val. contabil brut = = 5 760 lei (stabilit la a 2-a

reevaluare)

b) Durata de via = T = 4 anic) Amortizare anual = a/b = 1 440 lei/and) Amortizare cumulat = c * 2 = 2 880 leie)

Val. contabil net = a - d = 2 880 lei

f) Val. just = = 576 lei (stabilit la a 3-areevaluare)

g) Rezerva din reeval. = f - e =-2 304 leih) Descreterea valoric (-) = f a =(-)5 184 lei

n contabilitate :


105 2 160

2813 2 8806813 144

Rezerva din reevaluare ( 2.304 lei) va fi acoperita astfel:

- din plusul de reevaluare din anii 4 si 6 (3.600-1.440), adica 2.160 lei;


26/63

26

-diferenta ramasa va fi o cheltuiala (144 lei)

IV. Reevaluarea de dup nc un an (ultima reevaluare) :

a) Val. contabil brut = = 576 lei ( Sf. Ct. 2131 )b) Durata de via = T = 2 anic) Amortizare anual = a/b = 288 lei/and) Amortizare cumulat = c * 1 = 288 leie) Val. contabil net = a - d = 288 leif) Val. just = = 720 lei (stabilit la

ultima reevaluare)g) Rezerva din reeval. = f - e = 432 leih) Descreterea valoric (-) = f a = 144 lei

n contabilitate :

1) Eliminarea amortizrii din valoarea brut : 2813 = 2131 288

2) Rezerva din reevaluare : 2131 = % 432

105 288

7813 144

Creterea rezervei din reevaluare (432 lei) va fi compensat, parial cu

cheltuiala din reevaluare (144 lei) din anul precedent, iar diferena rmas va

fi ca o rezerv din reevaluare (288 lei).

Amortizarea ultimului an (dup ultima reevaluare) va fi de 720 lei

(valoarea contabil brut : 1 an).

O imagine mai complet asupra acestui studiu de caz ne-o prezint

situaiile conturilor: 2131, 2813 i 105.


27/63

27

METODA VALORII BRUTE : METODA VALORII NETE :

I. Dup prima reevaluare:

D 2131 CSi12 000

3 6002 400

R 6 000 0TS 18000 0

18 000Sfd

D 2813 C

0

4 800 Si2 400 I2 400 R

0 7 200 TS

Sfc 7 200

D 105 C

03 600 Si3 600 R

0 3 600 TS

Sfc. 3 600

D 2131 CS 12 000

01 2001 200 R

TS 12000 1 20010 800Sfd

D 2813 C

4 800R 4 800

4 800 Si

0TS 4 800 4 800 TS

0 0

D 105 C

03 600 Si3 600 R

0 3 600 TS

Sfc. 3 600


28/63

28

II. Dup a 2-a reevaluare:

D 2131 C

Si 18 000

1 4402 160

0 3 600 R

TS 18000 3 600 TS14 400Sfd.

D 2813 C

2 160R 2 160

10 800 Si

2 160 10 800TS

Sfc. 8 640

D 105 C

R1 4403 600 Si

1 440 3 600 TS

Sfc. 2 160

D 2131 CSi 10 800

0 5 0405 040 RTS 10800 5 040

5 760Sfd.

D 2813 C

3 600R 3 600

3 600 Si

0TS 3 600 3 600 TS

0 0

D 105 C1 440

R 1 440

3 600 Si

0 R1 440 3 600 TS

Sfc. 2 160


29/63

29

III. Dup a 3-a reevaluare:

D 2131 C

Si 14 400

2 3049 216

0 11 520 R

TS 14400 11 5202 880

Sfd.

D 2813 C

9 216R 9 216

11 520 Si

9 216 11 520TS

Sfc. 2 304

D 105 C

2 1602 160 Si

2 160 2 160 TS

0 0

D 2131 CSi 5 760

5 1845 184 RTS 5760 5 184

576Sfd.

D 2813 C

2 880R 2 880

2 880 Si

0TS 2 880 2 880 TS

0 0

D 105 C

2 160R 2 160

2 160 Si

0 R2 160 2 160 TS

Sf. 0 0


30/63

30

IV. Dup a 4-a reevaluare:

D 2131 C

Si 2880

4320

4320 0 R

TS7200

0 TS

7 200 Sfd.

D 2813 C

R 0

2 532 Si3 8883 888

0 6 420 TSSfc. 6 420

D 105 C

0

288 Si288288R

0 288 TSSfc. 288 0

D 2131 CSi 576

432432

288288 R

TS 1008 288

720 Sfd.

D 2813 C

288R 288

288 Si

0TS 288 288 TS

0 0

D 105 C

R 0288 Si288 R

0 288 TS

Sfd. 288


31/63

31

SCHEMATIC :

1. Reevaluarea are loc dac exist un act normativ care o reglementeaz;2. Rezultatul reevalurii : Rezerve din reevaluare, care constau n :

a.plusvaloare care echivaleaz cu o majorare a capitalurilorproprii

b. minusvaloare care echivaleaz cu o diminuare a capitalurilorproprii;

3. Rezervele din reevaluare = Val. just + Val. net contabil;(Valoare just de la data bilanului)

4. Tratarea amortizrii la data reevalurii :a. recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute,

astfel nct valoarea contabil actualizat s fie egal cu

valoarea reevaluat plus amortizarea actualizat;

b. eliminat din valoarea contabil brut, iar valoarea netactualizat este egal cu valoarea reevaluat;

5. Tratarea rezervei din reevaluare :a. creterea de valoare :

a1. ca o cretere a rezervei din reevaluare ("Capital si

rezerve"), dac nu a existat o descretere anterioar

recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ, sau

a2. ca un venit care sa recompenseze cheltuiala descreterea

recunoscut anterior la acel activ;b. descreterea de valoare :

b1. ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci

cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum

referitoare la acel activ (surplusul din reevaluare) sau


32/63

32

b2. ca o scdere a rezervei din reevaluare ("Capital si

rezerve"), cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i

valoarea descreterii; iar eventuala diferen rmas

neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial.1) Rez. din reev.i = Val. justi Val. net cont.i

Val. net cont. i = Val. cont. br. i Amortiz. cum.i

2) Dif. de amortiz. i= Amortiz. actualiz. i Amortiz. cumulat iAmortiz. actualiz. i = Amortiz. cumulat * Iai

Iai = Val. just i / Val. net cont.i

3)Dif. din actualiz. val. contab. brute i = Val. contab. br. actualiz. i Val. contab. brut i-1 sau

= Rez. din reev. i + Dif. de amortiz. i

Val. cont. brut actualiz. i = Val.

contab. brut i-1 * Iai

n contabilitate, se va nregistra dup una din cele dou variante, la

metoda valorii brute, sau conform modelului la metoda valorii nete, innd

cont de pct. 5 Tratamentul rezervei din reevaluare.


33/63

33

.

Prin aplicarea principiilor contabile generale, aa cum sunt prevzute

prin reglementrile contabile conforme cu directivele europene, entitile

economice romneti trebuie s-i evalueze periodic patrimoniul, s

recunoasc efectele tranzaciilor i altor evenimente ca aferente perioadei n

care acestea se produc.

n consecin, potrivit aplicrii, fr abatere, a principiilor prudenei,

independenei exerciiului financiar i continuitii i periodicitii activitii,

o entitate economic trebuie:

s efectueze corecii (ajustri provizorii), cnd se constat odepreciere sau pierdere de valoare reversibil a elementelor de activ:

imobilizri, stocuri, creane, instrumente i disponibiliti din

trezorerie;

s constituie provizioane numai n cazul ajustrii (acoperirii)datoriilor, cnd se constat c exist datorii identificate ca natur, dar

incerte, fie ca valoare, fie ca exigibilitate.

Ajustrile pentru deprecierea activelor imobilizate sau pentru

pierderea de valoare a activelor imobilizate, reprezint echivalentul valoric

al deprecierilor sau pierderilor de valoare cu caracter reversibil.

Aceste ajustri se constituie, de regul, la sfritul anului, cnd, n

urma inventarierii, se constat deprecieri reversibile sau pierderi de valoare

reversibile ale activelor imobilizate neamortizabile: terenuri i imobilizri

financiare .


34/63

34

Mrimea acestor ajustri se stabilete prin diferena dintre valoarea de

intrare (mai mare) i valoarea actual (mai mic), stabilit la inventariere.

Constituirea i/sau majorarea ajustrilor pentru depreciere sau

pierdere de valoare se face prin majorarea cheltuielilor specifice, iar anulareai/sau diminuarea acestora se face pe seama veniturilor specifice (din

ajustri).

n contabilitate:

1. nregistrarea ajustrii: 6813 = 29_2. Anularea ajustrii: 29_ = 7813Ajustrile pentru deprecierea stocurilor reprezint corecii generate de

scderea conjunctural a valorii acestora. Ajustrile se constituie la nivelul

diferenelor dintre valoarea contabil (mai mare) i valoarea actual (mai

mic) a stocurilor, stabilit la inventariere.

n contabilitate:

1. nregistrarea ajustrii: 6814 = 39_2. Anularea ajustrii: 39_ = 7814Ajustrile pentru deprecierea creanelor reprezint corecii generate de

riscul de a nu se putea ncasa total sau parial creanele, ca urmare a

insolvabilitii, falimentului sau dispariiei clienilor sau debitorilor diveri.

La fel ca i alte deprecieri ale activelor, acestea pot fi: reversibile sau

ireversibile.

Deprecierile ireversibile necesit scoaterea din eviden a creanelor

i nregistrarea lor la pierderi.Pentru situaia n care au aprut deprecieri reversibile (valoarea

contabil este mai mare dect valoarea real), se constituie sau se

suplimenteaz ajustrile.


35/63

35

Ajustrile constituite pentru deprecierea creanelor se diminueaz sau

se anuleaz prin trecerea lor la venituri specific, n cazul ncasrii ulterioare

a creanelor sau cnd hotrrea judectoreasc definitiv atest

imposibilitatea ncasrii creanei.n contabilitate:

1. nregistrarea ajustrii: 6814 = 49_2. Anularea ajustrii: 49_ = 7814Ajustrile pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie se

constituie n cazul n care, la inventarierea de la sfritul exerciiului

financiar, se constat c valoarea de pia a investiiilor pe termen scurt esteinferioar valorii de cumprare a acestora. Pentru aceast diferen

nefavorabil, considerat ca fiind o pierdere de valoare reversibil, se

constituie o ajustare pe seama cheltuielilor financiare. n cazul n care

titlurile de plasament se vnd sau cnd valoarea acestora crete pn la

nivelul valorii de cumprare, ajustrile se anuleaz, prin majorarea

corespunztoare a veniturilor financiare.

n contabilitate:

1. nregistrarea ajustrii: 6864 = 59_2. Anularea ajustrii: 59_ = 7864CHELTUIELILE privind ajustrile pentru depreciere sau pierdere de

valoare sunt nedeductibile (nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal),

iar

VENITURILE din ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoarereprezint deduceri fiscale, adic sunt neimpozabile,

dar,


36/63

36

sunt deductibile fiscal ajustrile constituite, n limita unui procent de

100% din valoarea creanelor asupra clienilor, care ndeplinesc cumulativ

urmtoarele condiii:

sunt nregistrate dup 01.01.2007; creana estre deinut la o persoan juridic asupra creia este

declarat procedura de deschidere a falimentului;

nu sunt garantate de alt persoan; sunt datorate de o persoan care nu este afiliat

contribuabilului;

au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului.Reducerea sau anularea ajustrilor care au fost anterior deduse se

include n veniturile impozabile.

Provizioanele sunt datorii cu exigibilitate sau cu valoare incert. Un

provizion va fi recunoscut n bilan, numai dac ndeplinete urmtoarele

condiii:

1. entitatea are o obligaie curent, generat de un eveniment anterior;2.pentru onorarea obligaiei respective este probabil necesar o ieire

de resurse;

3. valoarea obligaiei poate fi estimat n mod credibil.n funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost

constituite, provizioanele pot fi:

Provizioane pentru litigii se pot constitui la sfritul exerciiului

pentru litigiile aflate n curs, deoarece exist riscul ca acestea s se finalizeze

n defavoarea entitii respective. Provizioanele trebuie constituite la nivelul

sumelor aflate n litigiu. Aceste provizioane nu sunt deductibile fiscal, dar


37/63

37

constituirea lor se impune din necesitatea determinrii corecte a profitului

net i a dividendului pe aciune.

Provizioane(le) pentru garanii acordate clienilor se constituienumai pentru bunurile livrate, lucrrile executate i serviciile prestate,

respectiv pentru care se acord garanii n perioadele urmtoare, la nivelul

cotelor prevzute n contractele ncheiate sau la nivelul procentelor de

garantare prevzut n tariful lucrrilor executate ori a serviciilor prestate.

nregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garanii

acordate clienilor se face pe msura efecturii cheltuielilor cu remedierilesau la expirarea perioadei de garanie nscris n contract.

Aceste provizioane sunt deductibile fiscal. Reducerea sau anularea

oricrui provizion care a fost anterior deductibil se include n veniturile

impozabile.

Provizioane pentru restructurare se constituie n urmtoarele situaii:

vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii; nchiderea unor sedii ale entitii; modificri n structura conducerii (de exemplu, eliminarea unui

nivel de conducere);

reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ nnatura i scopul activitii entitii.

Provizioane pentru pensii i obligaii similare se constituie la

entitile care administreaz pensii private, pentru evidenierea resurselor de

finanare a beneficiilor angajailor pe termen scurt (salarii, contribuii,

concedii, etc.) i pe termen lung aprute cu deosebire dup expirarea


38/63

38

contractului de munc (pensii, asigurri de via, asisten medical,

compensri pentru concedieri, beneficii ocazionale, etc.).

Provizioane pentru impozite se constituie pentru impozite, amenzi,majorri viitoare de plat, datorate bugetului de stat, n condiiile n care

sumele respective nu apar reflectate n bilan ca datorie n relaia cu statul.

*

* *

Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare:

6812 = 151_Ele trebuie revizuite la data fiecrui bilan i ajustate prin majorare

sau diminuare, pentru a reflecta cea mai bun estimare curent.

Dac riscul ateptat se produce sau cheltuiala are loc, precum i n

cazul n care cauzele pentru care au fost constituite au disprut,

provizioanele se anuleaz. Anularea sau diminuarea provizioanelor se face

prin majorarea corespunztoare a veniturilor din provizioane:

151_ = 7812

Amortizarea contabil, ajustrile i provizioanele sunt elemente de

cheltuial care afecteaz rezultatul exerciiului financiar.

Amortizarea fiscal se folosete numai pentru determinarea

rezultatului impozabil i, deci a impozitului pe profit.

Rezultatul impozabil = Rezultat contabil + Chelt. Nedeductibile

Deduceri fiscale.

Rezultatul impozabil = Venituri realiz.din orice surs Chelt. efectuate

n scopul realiz. de venituri

=>


39/63

39

Profitul = Venituri din - Cheltuieli pentru + Cheltuieli -

Veniturile

impozabil orice surs realizarea de venituri nedeductibile

neimpozabile

Sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate n

scopul realizrii de venituri impozabile .

Deci, problema fiscalitii este de a:

stabili veniturile impozabile;

stabili veniturile neimpozabile; stabili cheltuielile deductibile; stabili cheltuielile nedeductibile


40/63

40

.

Rezervele, ca parte component a capitalurilor proprii, reprezint

profituri capitalizate n mod durabil de ctre entitate. Ele, reprezint

beneficii afectate durabil ntreprinderii pn la o decizie contrar a

organelor competente.

Rezervele se constituie n principal, pe seama rezultatelor (brute sau

nete) i n mod excepional, din alte surse cum ar fi primele de capital i

rezervele din reevaluare.

Rezervele consolideaz baza material a entitii, sporind capacitatea

acesteia de a face fa i depi unele conjuncturi nefavorabile i

evenimente de pierderi.

Din punct de vedere al structurii lor, rezervele pot fi:

rezerve legale; rezerve statutare sau contractuale; rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din

reevaluare;

alte rezerve.Dintre aceste rezerve, rezervele legale comport i abordri fiscale.

Rezervele legale, sunt acele rezerve ce se constituie pe bazaprevederilor actelor normative, indiferent de forma de proprietate a entitii.

Scopul principal al constituirii rezervelor legale este protejarea

capitalului social n cazul n care exerciiile financiare s-ar ncheia cu

pierderi.


41/63

41

Entitile care au obligaia constituirii rezervelor legale sunt:

societile pe aciuni (anonime) i regiile autonome; societile n comandit pe aciuni; societile cu rspundere limitat.

Rezervele legale se constituie, anual, n procent de minim 5% din

profitul brut, realizat de entitate la sfritul exerciiului financiar curent,

pn cnd rezerva atinge cel puin urmtoarele limite fa de capitalul social:

- 20%, la societile comerciale cu capital autohton i regiileautonome;

- 25%, la societile comerciale cu capital strin.Din punct de vedere fiscal, rezervele legale, sunt deductibile n limita

cotei de 5% din profitul contabil, nainte de calcularea impozitului pe profit,

profit din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile

nedeductibile (aferente acestor venituri), pn la nivelul de 20% (25%) din

capitalul subscris vrsat.

Dac rezervele legale create se diminueaz, ele trebuie completate n

aceleai condiii ca i la constituirea lor.

n cazul n care rezervele legale sunt utilizate pentru acoperirea

pierderilor, reconstituirea ulterioar a rezervelor nu mai este deductibil la

calculul profitului impozabil.

n contabilitate:

a) Constituirea rezervelor legale:Cunoscnd:

Capitalul social 5.000 lei

Veniturile

exerciiului

75.000 lei


42/63

42

Cheltuielile

exerciiului

45.000 lei

Se calculeaz: profitul brut: V Ch = 75.000 45.000 = 30.000

lei

Rezerve legale: 30.000 lei x 5% = 1.500 lei

129 = 1061 1.500 1.500

b) utilizarea rezervelor legale pentru acoperirea unor pierderi repetate,n valoare de 300 lei.

1061 = 1171 300 300

rezervele legale se constituie pn la un nivel minim de 10.000 lei (20% x

capitalul social).


43/63

43

. ,

Remunerarea factorului munc genereaz o palet larg de obligaii

fiscale:

- asigurri sociale;- asigurri sociale de sntate;- contribuii la fondul de omaj;- contribuia pentru concediile i indemnizaiile de asigurri sociale

de sntate;

- contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale;- fondul de garantare pentru plata creanelor salariale;- contribuia pentru persoanele cu handicap nencadrate;- comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Munc.Toate obligaiile fiscale legate de remunerarea factorului munc au ca

baz de calcul fondul total de salarii brute lunar.

VI.1. Contribuia unitii la asigurrile sociale

Se exprim n cote procentuale difereniate pe condiii de munc,

aplicate la fondul brut de salarii, dup cum urmeaz:

- pentru condiii normale de munc 20,8%;


44/63

44

- pentru condiii deosebite de munc 25,8%;- pentru condiii speciale de munc 30,8%;Angajatorul datoreaz CAS i pentru indemnizaiile de asigurri

sociale de sntate (concedii medicale), prin aplicarea cotei de contribuieasupra valorii unui salariu de baz minim brut pe ar garantat n plat,

proporional cu numrul zilelor de concediu medical.

Contribuia unitii la asigurrile sociale este o cheltuial deductibil

din punct de vedere fiscal i se nregistreaz n contabilitate:

6451 = 4311

VI.2. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de

sntate

Se calculeaz n cot de 5,2% asupra fondului brut de salarii n care se

includ i indemnizaiile pentru incapacitate de munc suportate de angajator.

Este o cheltuial deductibil din punct de vedere fiscal i se

nregistreaz n contabilitate:

6453 = 4313

VI.3. Contribuia unitii la fondul de omaj

Se calculeaz n cot de 0,5% asupra fondului brut de salarii, n care

se includ i indemnizaiile pentru incapacitate de munc suportate de

angajator.


45/63

45

Este o cheltuial deductibil din punct de vedere fiscal i se

nregistreaz n contabilitate:

6452 = 4371

VI.4. Contribuia pentru concedii i indemnizaii de asigurri

sociale de sntate

Se calculeaz n cot de 0,85% asupra fondului de salarii realizat i se

datoreaz i se pltete ctre Fondul Naional Unic de Asigurri Sociale de

Sntate (FNUASS).Din aceast contribuie se vor suporta indemnizaiile de asigurri

sociale de sntate.

Baza lunar de calcul, a acestei contribuii, se plafoneaz la de 12 ori,

salariul minim brut pe ar garantat n plat ponderat cu numrul de salariai.

Contribuia la acest fond se datoreaz i asupra indemnizaiilor de

concediu medical ca urmare a unui accident de munc sau a unei boli

profesionale.

n contabilitate:

6451.01 = 4311.01

Unii autori propun introducerea a dou conturi distincte, n acest sens:

- 6455 Contribuia angajatorului pentru concedii i indemnizaii.- 4316 Contribuia angajatorului pentru concedii i indemnizaii.

6455 = 4316

i aceast contribuie este deductibil din punct de vedere fiscal.


46/63

46

VI.5. Contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale

Se calculeaz n cote stabilite ntre 0,15% 0,85%, asupra fondului

brut de salarii, n funcie de clasa de risc n care se ncadreaz activitatea

economic principal, respectiv activitatea cu cel mai mare numr de

salariai, corespunztor numrului de zile din concediul medical.

Aceast contribuie se datoreaz i pltete tot FNUASS i estedeductibil din punct de vedere fiscal.

n contabilitate:

6451.02 = 4311.02


- 6454 Contribuia angajatorului la fondul de accidente.- 4315 Contribuia angajatorului la fondul de accidente.

6454 = 4315

VI.6. Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale

Se calculeaz n cot de 0,25% asupra fondului total de salarii brute

lunare realizate de salariai.

Se constituie la nivelul Ageniei Naionale pentru Ocuparea Forei de

Munc (ANOFM).

Este deductibil, din punct de vedere fiscal.

n contabilitate:


47/63

47

6452.01 = 4371.01


- 6456 Contribuia unitii la fondul de garantare pentru platacreanelor salariale.

- 4373 Contribuia unitii la fondul de garantare pentru platacreanelor salariale.

6456 = 4373

VI.7. Contribuia pentru persoanele cu handicap nencadrate

Se datoreaz de ctre entitile care au cel puin 50 de salariai.

Aceste entiti au obligaia de a angaja persoane cu handicap ntr-un

procent de cel puin 4% din numrul total de salariai.

Dac entitile enunate nu angajeaz persoane cu handicap, ele pot

opta pentru ndeplinirea uneia dintre urmtoarele obligaii:

a) s plteasc lunar ctre bugetul de stat o sum reprezentnd 50%din salariul de baz minim brut pe ar nmulit cu numrul de

locuri de munc n care nu au angajat persoane cu handicap;

b) s achiziioneze produse sau servicii de la entitile protejateautorizate, pe baz de parteneriat, n sum echivalent cu suma

datorat la bugetul de stat prevzut la opiunea a.

Este deductibil din punct de vedere fiscal.

n contabilitate:

635 = 447, eventual analitic

Exemplificare:

Societatea are 75 salariai;


48/63

48

Nr. persoane cu handicap ce trebuie angajate : 75 x 4% = 3

Nr. persoane cu handicap angajate: 1

Salariul de baz minim brut pe ar: 600 lei

Suma de plat: 50% x 600 x 2 = 600 lei

VI.8. Comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Munc

Se calculeaz astfel:

-0,75% din fondul de salarii realizat pentru completarea carnetelorde munc;

sau

- 0,25% din fondul de salarii realizat pentru verificarea icertificarea legalitii nregistrrilor n carnetele de munc.

Este deductibil din punct de vedere fiscal.

n contabilitate:

635 = 447, eventual analitice.

Unii autori propun i o alt modalitate de reflectare n contabilitate:

622 = 4281

*

* *

Entitile economice pot efectua anual, n limita unei cote de pn la

2% asupra fondului anual de salarii realizat, cheltuieli sociale care sunt

deductibile din punct de vedere fiscal, avnd urmtoarele scopuri:


49/63

49

- funcionarea unor activiti sau subuniti din subordine: grdinie,cree, dispensare, cabinete medicale, cantine, biblioteci, coli,

cluburi, baze sportive, cmine de nefamiliti, muzee, etc.;

- acordarea de cadouri n bani sau n natur salariailor sau copiilorsalariailor;

- transportul salariailor la i de la locul de munc;- bilete de tratament i odihn pentru salariai i membrii de familie

ai acestora;

- ajutorarea salariailor care au suferit pierderi n gospodriileproprii, ca urmare a unor calamiti naturale;

- ajutoare pentru natere, nmormntare, boli grave sau incurabile;- tichete de cre, conform legii (Legea 193/2006 privind acordarea

tichetelor cadou i a tichetelor de cre).


50/63

50

. , ,

n categoria alte impozite i taxe i fonduri speciale se includ:

- Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate;- Fonduri speciale;- Alte datorii fa de bugetul de stat.

VII.1. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

Se cuprind:

Accizele: Taxe speciale de consum pentru anumite produse din ar

sau din import: alcool, produse din tutun, produse petroliere, cafea, confecii

din blnuri naturale, articole de cristal, bijuterii, parfumuri, aparatur

electronic, autoturisme, etc.

Ele preced TVA.

Sunt deductibile fiscal.

n contabilitate:

635 = 446_


51/63

51

Impozitul pe dividende: Impozitul pe remuneraia capitalurilor puse la

dispoziia entitii de ctre acionari.

Se exprim n cote procentuale asupra dividendului brut pltit ctre o

persoan juridic romn.Nu sunt deductibile fiscal.

n contabilitate:

457 = 446_

Taxele vamale: Sume percepute de stat pentru importul, exportul sau

tranziiile de bunuri i valori.Se exprim n cote procentuale asupra valorii n vam, exprimat n

lei.

Nu sunt deductibile fiscal.

n contabilitate:

371 = 446_

Impozitele si taxele localereprezint venituri ale bugetelor locale

constituite pe seama plilor efectuate de entitile economice sub forma:

- impozitului pe cldiri;- impozitului pe teren;- taxei pe mijloacele de transport;- taxei pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor n

domeniul construciilor;

- taxei pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj ireclam;

- impozitului pe spectacole;- taxei pentru ederea n staiunile balneoclimaterice;


52/63

52

- taxei hoteliere;- altor taxe locale.


n contabilitate:635 = 446_

VII.2. Fonduri speciale

Fondurile speciale se constituie prin contribuii ale diferitelor categorii

de contribuabili, inclusiv persoane juridice, n scopul finanrii unoractiviti specifice.

Aici se includ:

- Fondul special al drumurilor publice;- Fondul special pentru promovarea i modernizarea turismului;- Fondul special pentru mediu;- Fondul special pentru sntate public;- Alte fonduri speciale.-

Fondul special al drumurilor publice. Se constituie prin aplicarea cotei

de 45% asupra preului cu ridicata la rafinrie pentru carburanii auto din

producia intern i asupra valorii n vam pentru carburanii auto importai.

Este deductibil fiscal.

n contabilitate:

635 = 447_


53/63

53

Fondul special pentru promovarea i modernizarea turismului. Se

constituie prin aplicarea cotei de 3% asupra veniturilor realizate din

activitatea turistic.

Este deductibil fiscal.n contabilitate:

635 = 447_

Fondul special pentru mediu. Se constituie, n principal din:

- contribuia de 3% din veniturile realizate din vnzareadeeurilor feroase i neferoase;

- taxele pentru emisiile de poluani n atmosfer;- taxa de 1 leu/kg din masa (greutatea) ambalajelor introduse pe

piaa naional de ctre importatorii i productorii de bunuri

ambalate i ambalaje de desfacere;

- contribuia de 2% din valoarea substanelor clasificate ca fiindpericuloase pentru mediu, comercializate de ctre productori

sau importatori;

- 3% din valoarea de vnzare a masei lemnoase pe picior;- 3% din valoarea de vnzare a produselor obinute n urma

prelucrrii lemnului;

- taxa de 1 leu/kg anvelop, ncasat de la productorii sauimportatorii care introduc pe pia anvelope noi uzate;

- 3% din suma care se pltete anual pentru gestionarea fonduluide vntoare.

Este deductibil fiscal.

n cotabilitate:

635 = 447_


54/63

54

Fondul special pentru sntate public. Se constituie prin aplicarea

cotei de 12% din ncasrile privind publicitatea la produsele din tutun i

alcool.Este deductibil fiscal.

n cotabilitate:

635 = 447_

Alte fonduri speciale. Mai importante sunt:

-Fondul naional de solidaritate;

- Fondul cultural naional;- Fondul cinematografic;- Fondul special pentru protecia asigurailor;- Fondul de conservare i regenerare a pdurilor;- Fondul de garantare a depozitelor din sistemul bancar.


n contabilitate:

635 = 447_


55/63

55

.

n categoria altor datorii fa de bugetul statului sunt incluse unele

operaiuni izolate de natura datoriilor, altele dect impozitele i taxele

fiscale. De exemplu, amenzile, penalitile, despgubirile datorate bugetului

de stat.

Sunt nedeductibile fiscal.

n contabilitate:

6581= 4481


56/63

56

.

TVA este un impozit indirect calculat asupra valorii adugate realizat

de ctre persoanele impozabile privind TVA i suportat de ctre

consumatorii finali. Operaiunile asupra crora se calculeaz TVA privesc

transferul proprietii bunurilor i executarea de lucrri i prestarea deservicii.

Persoana impozabil privind TVA are rolul de perceptor al taxei n

contul Ministerului Finanelor Publice, ntruct ea trebuie s plteasc

bugetului de stat diferena dintre suma taxei colectat de la clienii si pentru

vnzrile de bunuri, lucrri i servicii i taxa deductibil datorat sau

achitat de persoana respectiv pentru, achiziia de bunuri, lucrri i servicii.Sunt considerate operaiuni impozabile din punct de vedere al TVA,

operaiunile care ntrunesc concomitent urmtoarele condiii:

- orice operaiune de livrare sau asimilat livrrii efectuat cu plat dectre o persoan impozabil;


57/63

57

- locul de livrare este considerat a fi n Romnia;- livrarea s rezulte din activiti economice (ale productorilor,

comercianilor sau prestatorilor de servicii).

De asemenea, sunt considerate operaiuni impozabile i livrrile iachiziiile intracomunitare, precum i importul efectuat n Romnia de orice

persoan.

Sunt asimilate operaiunilor impozabile urmtoarele:

- preluarea de ctre o persoan impozabil a bunurilor mobileachiziionate sau produse de ctre aceasta pentru a fi utilizate n

scopuri care nu au legtur cu activitatea economic desfurat saupentru a fi puse la dispoziia altor persoane n mod gratuit, dac taxa

aferent bunurilor respective sau prilor lor componente a fost dedus

total sau parial;

- preluarea de ctre o persoan impozabil de bunuri mobile corporaleachiziionate sau produse de ctre aceasta, altele dect bunurile de

capital, pentru a fi utilizate n scopul unor operaiuni care nu dau drept

integral de deducere, dac taxa aferent bunurilor respective a fost

dedus total sau parial la data achiziionrii;

- bunurile constatate lips n gestiune, cu excepia acuzelor de formajor;

- distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile ctreasociaii sau acionarii si, dac taxa aferent bunurilor respective a

fost dedus total sau parial;

- tranferurile succesive ale dreptului de proprietate asupra unui bun fiecare transfer fiind considerat o livrare separat a bunului -, chiar

dac bunul este transportat direct beneficiarului final;

- plata n natur a salariilor i dividendelor.


58/63

58

Nu sunt operaiuni impozabile din punct de vedere al TVA:

- bunurile distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a unor cauzede for major, precum i bunurile furate sau pierdute, dovedite legal;

- bunurile de natura stocurilor degradate calitativ i activele fixecorporale nainte de termen;

- perisabilitile n limitele legale;- bunurile acordate gratuit ca mostre n campaniile promoionale, n

scopul stimulrii vnzrilor;

- bunurile de mic valoare acordate gratuit n cadrul aciunilor desponsorizare, mecenat, protocol, dac se ncadreaz n limitele

plafonului de deductibilitate;

- transferul activelor ca urmare a divizrii, fuziunii.Operaiunile impozabile cuprinse n sfera de aplicare a TVA se

clasific astfel:

- operaiuni taxabile, pentru care se aplic:o

cota standard de 19%;o cota redus de 9% sau 5%;

9%: - pentru accesul la muzee, castele, casememoriale, etc;

- pentru manuale colare, cri, reviste i ziare,mai puin cele pentru publicitate;

- proteze (cu excepia protezelor dentare),produse ortopedice, medicamente, cazare la

hoteluri, pensiuni, inclusiv terenuri nchiriate

pentru camping.


59/63

59

5% - cldiri pentru cmine btrni i pensionari;- cldiri pentru case de copii, minori cu

handicap;

- locuine cu o suprafa util de max. 120 mp, acror valoare (inclusiv terenul) nu depete

380.000 lei (doar prima locuin).

- operaiuni scutite de tax cu drept de deducere: sunt considerateoperaiuni taxate, dar cota TVA este zero;

- operaiuni scutite de tax fr drept de deducere (n nvmnt,sntate, cercetare, sport, etc.)

Perioada fiscal este luna calendaristic.

n contabilitate:

-

aprovizionare

a

% = 401 (404)

30_

4426

-livrarea 411 = %

701

4427

-la sfritul

lunii:TVA colectat > TVA

deductibil

4427 = %

4426

4423

TVA colectat < TVA

deductibil

% = 4426

4427

4424


60/63

60

.

Are ca baz de calcul REZULTATUL IMPOZABIL (FISCAL)

Rezultatul impozabil= Rezultatul contabil brut+ Cheltuielile neductibile

Veniturile neimpozabile

dar:

Rezultatul contabil brut = Venituri din orice surs Cheltuieli pentru

realizarea de venituri

=>

Rezultatul (profitul) = Venituri din Cheltuieli pentru + Cheltuielile

- Veniturile

impozabil orice surs realizarea de venituri nedeductibile

neimpozabile

Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care nu se iau n

considerare atunci cnd se calculeaz impozitul pe profit.Acestea sunt:

- cheltuielile cu impozitul pe profit;- amenzile, penalitile, confiscrile, dobnzile, majorrile de ntrziere

fa de stat;


61/63

61

- cheltuielile de protocol care depesc limitele legale (2% din profitulimpozabil calculat prin excluderea din calcul a cheltuielilor de

protocol);

- cheltuielile de sponsorizare sau mecenat efectuate potrivit legii;- cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz documente

justificative;

- cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;- cheltuielile privind contribuiile peste limitele stabilite sau care nu

sunt reglementate de actele normative (vezi pg.35);

- sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor pestelimitele legale;

- cheltuielile sociale care depesc cota de 2% din fondul de salariianual (vezi pg.35);

- cheltuielile salariale i asimilate acestora care nu sunt impozitate lapersoana fizic, dac legea nu prevede altfel;

-degradrile i bunurile lips neimputabile, pentru care nu au fostncheiate contracte de asigurare, inclusiv TVA;

- perisabilitile care depesc limitele legale;- TVA aferent bunurilor acordate salariailor sub forma avantajelor n

natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la

surs;

- cheltuielile efectuate n numele unui angajat cu schemele facultativede pensii ocupaionale i cu primele de asigurare privat de sntate,

peste limita a 400 euro, ntr-un an fiscal, pe fiecare angajat;

- cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate peste limitaa 250 euro, ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant;


62/63

62

- cheltuielile cu indemnizaiile de deplasare acordate salariailor, caredepesc limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile

publice (13 lei/zi);

- cheltuielile determinate de diferenele nefavorabile de valoare aletitlurilor imobilizate (imobilizri financiare), cu excepia celor

determinate de vnzare acestora;

- pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte saun litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de provizioane;

- cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de cursvalutar, n cazul n care gradul de ndatorare este mai mare dect 3;

- cheltuielile cu amortizarea contabil;- cheltuielile reprezentnd valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, n

cazul n care, n urma reevalurii, se nregistreaz o descretere a

valorii acestora.

Veniturile neimpozabile reprezint deduceri fiscale. Se refer la:

-sumele folosite pentru constituirea i majorarea rezervelor legale nlimita a 5% din profitul brut anual;

- pierderea fiscal din anii precedeni (partea aferent anului respectiv);- dividendele primite de la o alt persoan juridic romn;- dividendele primite de o persoan juridic romn societate mam de

la o filial a sa situat ntr-un stat membru al CEE, dac persoana

juridic romn pltete impozit pe profit i deine minim 15% din

capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru, pe o

perioad nentrerupt de minimum 2 ani;

- veniturile rezultate din anularea sau recuperarea datoriilor care au fostconsiderate cheltuieli nedeductibile, din ajustrile pentru care nu s-a

admis deducerea;


63/63

63

- diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participarenregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor, primelor

de emisiune, precum i diferenele de evaluare a investiiilor

financiare pe termen lung;- amortizarea fiscal.

IP = RI * 16%, unde: IP = impozitul pe profit

RI = rezultatul impozabil

n contabilitate: 691 = 4411

contabilitate_fiscala_aprofundata

Documents

a statutat i a evoluat

lupt i atracie etc

armonizare legislativ

nutrebuie s o vorbim

n perioada imediat postbelic

denumit i valoare contabil

ntreprinderii ct i

o relaie complex