encerramento anual de contas

UNIDADE 0574 – Encerramento de contas

OBJETIVOS

Executar lançamentos de regularização de

contas para apuramento dos resultados.

• Elaborar demonstrações financeiras e

prestação de contas.

• Aplicar diretrizes contabilísticas.

CONTEÚDOS

Regularização de contas para apuramento dos resultados

Demonstrações financeiras e prestação de contas

Diretrizes contabilísticas

2010/2011

Índice

1 As Demonstrações Financeiras.................................................................................................5

1.1 Introdução................................................................................................................................5

1.2 O que são.................................................................................................................................5

1.3 Objetivos..................................................................................................................................5

1.4 Âmbito.....................................................................................................................................5

1.5 O que inclui um conjunto completo de demonstrações financeiras.........................................5

1.5.1 Regime Geral............................................................................................................................5

1.5.2 Regime das pequenas entidades..............................................................................................5

1.6 Utentes das Demonstrações financeiras (§9 do SNC - Estrutura conceptual)...........................6

1.7 Necessidades de informação dos diferentes agentes:..............................................................6

1.8 Pressupostos subjacentes.........................................................................................................7

1.8.1 Regime de acréscimo...............................................................................................................7

1.8.2 Continuidade............................................................................................................................7

1.9 Características qualitativas das demonstrações financeiras....................................................7

1.9.1 Compreensibilidade..................................................................................................................7

1.9.2 Relevância................................................................................................................................7

1.9.3 Materialidade..........................................................................................................................7

1.9.4 Fiabilidade................................................................................................................................7

1.9.4.1 Substância sobre a forma.........................................................................................................8

1.9.4.2 Prudência.................................................................................................................................8

1.9.4.3 Comparabilidade......................................................................................................................8

2 A Prestação de contas..............................................................................................................9

2.1 Notas Prévias...........................................................................................................................9

2.2 As imparidades.......................................................................................................................11

2.2.1 Definições...............................................................................................................................11

2.2.2 Procedimentos.......................................................................................................................12

2.2.3 Contas para as perdas por imparidade..................................................................................12

2.2.4 Contas para as perdas por imparidade acumuladas..............................................................12

2.2.5 Contas para reversões de perdas por imparidade..................................................................13

2.2.6 Contabilização........................................................................................................................13

2.2.6.1 Contabilização das perdas por imparidade............................................................................13

2.2.6.2 Contabilização das reversões das perdas por imparidade......................................................13

2.3 As provisões...........................................................................................................................14

2.3.1 Conceitos - NCRF21................................................................................................................14

2.4 Contingências.........................................................................................................................15

Formadora: Esmeralda Godinho 2

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2.5 Acréscimos e Diferimentos.....................................................................................................15

2.6 Regularização de contas........................................................................................................15

2.6.1 Classe 1 - Meios Financeiros Líquidos.....................................................................................15

2.6.1.1 Caixa......................................................................................................................................15

2.6.1.2 Contas Correntes Bancárias...................................................................................................15

2.6.1.3 Aplicações financeiras de curto prazo....................................................................................16

2.6.2 Classe 2 - Contas a receber e a pagar.....................................................................................17

2.6.2.1 Provisões................................................................................................................................17

2.6.2.2 Perdas por Imparidade...........................................................................................................18

2.6.2.3 Acréscimos e diferimentos.....................................................................................................19

2.6.2.3.1 Acréscimos de Rendimentos...........................................................................................19

2.6.2.3.2 Acréscimos de Gastos.....................................................................................................19

2.6.2.3.3 Diferimentos...................................................................................................................20

2.6.3 Inventários.............................................................................................................................20

2.6.3.1 Critérios de mensuração dos inventários...............................................................................20

2.6.3.2 Imparidade de ativos..............................................................................................................21

2.6.3.3 Sistema de inventário permanente........................................................................................21

2.6.3.4 Sistema de inventário Intermitente........................................................................................21

2.6.3.5 Regularização de inventários.................................................................................................22

2.6.4 Classe 4 – Investimentos........................................................................................................22

2.6.4.1 Mensuração...........................................................................................................................22

2.6.4.2 Imparidade dos investimentos financeiros.............................................................................23

42-Propriedades de investimento......................................................................................................23

2.6.4.3 Gastos de depreciação e de amortização...............................................................................24

2.6.5 Apuramento e aplicação de resultados..................................................................................24

2.6.6 Reservas Legais......................................................................................................................24

2.6.7 Cobertura dos prejuízos das sociedades comerciais...............................................................25

2.6.8 Encerramento e reabertura de contas....................................................................................26

2.6.9 Documentos de Prestação de contas.....................................................................................26

3 Anexos - Legislação................................................................................................................27

3.1 Inventários.............................................................................................................................27

3.2 Imparidades...........................................................................................................................28

3.3 Provisões................................................................................................................................29

3.4 IRC: Regime das depreciações e amortizações.......................................................................30

3.5 Lucro Tributável.....................................................................................................................34

Bibliografia........................................................................................................................................36


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Artigo I.1 As Demonstrações Financeiras

1.1 Introdução

No final de cada exercício económico as empresas devem apurar o resultado da atividade e dá-lo a conhecer aos interessados na informação financeira da entidade, através das demonstrações financeiras.

A elaboração e apresentação das “Demonstrações financeiras” implica a realização de um conjunto de tarefas, o chamado trabalho de fim de exercício, que deve obedecer a pressupostos e ter conta as características qualitativas de que se devem revestir essas mesmas demonstrações.

Começamos por dar uma definição de demonstrações financeiras, indicar o seu âmbito e objetivos, e, em seguida apresentar, de uma forma simplificada, os pressupostos e principais características qualitativas.

1.2 O que são

As demonstrações financeiras são uma representação estruturada da posição financeira e do desempenho financeiro de uma entidade;

1.3 Objetivos

Proporcionar informação acerca da posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa de uma entidade que seja útil a uma vasta gama de utentes na tomada de decisões económicas;

Mostrar os resultados da utilização, por parte do órgão de gestão, dos recursos a ele confiados.

Além destes tem ainda um objetivo fiscal: a prestação de contas à Administração Fiscal, de acordo com o estipulado no CIRC (art.º 17º e 18º em anexo).

1.4 Âmbito

As demonstrações financeiras proporcionam informação de uma entidade acerca do seguinte: a) Ativos;

b) Passivos;

c) Capital próprio;

d) Rendimentos (réditos e ganhos);

e) Gastos (gastos e perdas);

f) Outras alterações no capital próprio; e

g) Fluxos de caixa.

1.5 O que inclui um conjunto completo de demonstrações financeiras

1.5.1 Regime Gerala) Balanço;

b) Demonstração dos resultados por naturezas;

c) Demonstração das alterações no capital próprio;

d) Demonstração dos fluxos de caixa (SNC - Método directo);

e) Demonstração dos resultados por funções (facultativa) e

f) Anexo em que se divulguem as bases de preparação e políticas contabilísticas adoptadas e outras divulgações exigidas pelas NCRF.

1.5.2 Regime das pequenas entidadesa) Balanço (modelo reduzido);

b) Demonstração dos resultados por naturezas (modelo reduzido);


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c) Demonstração dos resultados por funções - facultativo (modelo reduzido);

d) Anexo em que se divulguem as bases de preparação e políticas contabilísticas adoptadas e outras divulgações exigidas pelas NCRF (modelo reduzido).

Pequenas Entidades – PE: empresas que de acordo com o art.º 9º do mesmo decreto não ultrapassem dois dos três limites abaixo indicados, salvo quando por razões legais ou estatutárias tenham as suas demonstrações financeiras sujeitas a certificação legal de contas:

Total do balanço: 500 000€; Total de vendas líquidas e outros rendimentos: 1 000 000€; Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 20

1.6 Utentes das Demonstrações financeiras (§9 do SNC - Estrutura conceptual)

a) Investidores actuais e potenciais;

b) Empregados;

c) Mutuantes (financiadores);

d) Fornecedores e outros credores comerciais;

e) Clientes;

f) Governo e seus departamentos e

g) O público.

1.7 Necessidades de informação dos diferentes agentes:

Investidores — Os fornecedores de capital de risco e os seus consultores estão ligados ao risco inerente aos seus investimentos, e ao retorno proporcionado por eles proporcionados. Necessitam de informação para os ajudar a determinar se devem comprar, deter ou vender. Os acionistas estão também interessados em informação que lhes facilite determinar a capacidade da entidade pagar dividendos.

Empregados — Os empregados e os seus grupos representativos estão interessados na informação acerca da estabilidade e da lucratividade dos seus empregadores. Estão também interessados na informação que os habilite a avaliar a capacidade da entidade proporcionar remuneração, benefícios de reforma e oportunidades de emprego.

Mutuantes — Os mutuantes estão interessados em informação que lhes permita determinar se os seus empréstimos, e os juros que a eles respeitam, serão pagos quando vencidos.

Fornecedores e outros credores comerciais — Os fornecedores e outros credores estão interessados em informação que lhes permita determinar se as quantias que lhes são devidas serão pagas no vencimento.

Os credores comerciais estão provavelmente interessados numa entidade durante um período mais curto que os mutuantes a menos que estejam dependentes da continuação da entidade como um cliente importante.

Clientes — Os clientes têm interesse em informação acerca da continuação de uma entidade, especialmente quando com ela têm envolvimentos a prazo, ou dela estão dependentes.

Governo e seus departamentos — O Governo e os seus departamentos estão interessados na alocação de recursos e, por isso, nas atividades das entidades. Também exigem informação a fim de regularem as atividades das entidades, determinar as políticas de tributação e como base para estatísticas do rendimento nacional e outras semelhantes.

Público — As entidades afectam o público de diversos modos.Por exemplo, podem dar uma contribuição substancial à economia local de muitas maneiras incluindo o número de pessoas que empregam e patrocinar comércio dos fornecedores locais.

Necessidade de informação para a própria empresa:


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O órgão de gestão está também interessado na informação contida nas demonstrações financeiras mesmo que tenha acesso a informação adicional de gestão e financeira que o ajude a assumir as suas responsabilidades de planeamento, de tomada de decisões e de controlo. O órgão de gestão tem a capacidade de determinar a forma e conteúdo de informação adicional para satisfazer as suas próprias necessidades.

Nota: As demonstrações financeiras não proporcionam toda a informação de que os utentes possam necessitar para tomarem decisões económicas uma vez que elas, em grande medida, retratam os efeitos financeiros de acontecimentos passados e não proporcionam necessariamente informação não financeira.

1.8 Pressupostos subjacentes

1.8.1 Regime de acréscimoA fim de satisfazerem os seus objetivos, as demonstrações financeiras são preparadas de acordo com o regime contabilístico do acréscimo. Através deste regime, os efeitos das transações e de outros acontecimentos são reconhecidos quando eles ocorram (e não quando caixa ou equivalentes de caixa sejam recebidos ou pagos) sendo registados contabilisticamente e relatados nas demonstrações financeiras dos períodos com os quais se relacionem. As demonstrações financeiras preparadas de acordo com o regime de acréscimo informam os utentes não somente das transações passadas envolvendo o pagamento e o recebimento de caixa mas também das obrigações de pagamento no futuro e de recursos que representem caixa a ser recebida no futuro.

1.8.2 ContinuidadeAs demonstrações financeiras são normalmente preparadas no pressuposto de que uma entidade é uma entidade em continuidade e de que continuará a operar no futuro previsível. Daqui que seja assumido que a entidade não tem nem a intenção nem a necessidade de liquidar ou de reduzir drasticamente o nível das suas operações; se existir tal intenção ou necessidade, as demonstrações financeiras podem ter que ser preparadas segundo um regime diferente e, se assim for, o regime usado deve ser divulgado.

1.9 Características qualitativas das demonstrações financeiras

As características qualitativas são os atributos que tornam a informação proporcionada nas demonstrações financeiras útil aos utentes.

1.9.1 CompreensibilidadeUma qualidade essencial da informação proporcionada nas demonstrações financeiras é a de que ela seja rapidamente compreensível pelos utentes. Para este fim, presume-se que os utentes tenham um razoável conhecimento das atividades empresariais e económicas e da contabilidade e vontade de estudar a informação com razoável diligência.

1.9.2 RelevânciaPara ser útil, a informação tem de ser relevante para a tomada de decisões dos utentes. A informação tem a qualidade da relevância quando influencia as decisões económicas dos utentes ao ajudá-los a avaliar os acontecimentos passados, presentes ou futuros ou confirmar, ou corrigir, as suas avaliações passadas.

1.9.3 MaterialidadeA informação é material se a sua omissão ou inexactidão influenciarem as decisões económicas dos utentes. A materialidade depende da dimensão do item ou do erro julgado nas circunstâncias particulares da sua omissão ou distorção.

1.9.4 FiabilidadePara que seja útil, a informação também deve ser fiável. A informação tem a qualidade da fiabilidade quando estiver isenta de erros materiais e de preconceitos.A informação pode ser relevante mas o seu reconhecimento pode ser potencialmente enganador. Por exemplo, se a validade e quantia de uma reclamação por danos sob acção legal estiverem em disputa, pode ser inapropriado para a entidade reconhecer no balanço a quantia inteira da reclamação, embora possa ser apropriado divulgar a quantia e circunstâncias da reclamação.Para a informação ser fidedigna, o técnico de contas deve obedecer aos seguintes princípios:


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1.9.4.1 Substância sobre a forma

As transações e outros acontecimentos devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade económica e não meramente com a sua forma legal.Por exemplo, uma entidade pode alienar um ativo a uma terceira entidade de tal maneira que a documentação tenha por fim passar a propriedade legal a essa entidade; contudo, podem existir acordos que assegurem que a entidade continua a fruir os benefícios económicos incorporados no ativo.Em tais circunstâncias, o relato de uma venda não representaria fidedignamente a transação celebrada.

1.9.4.2 Prudência

A prudência é a inclusão de um grau de precaução no exercício dos juízos necessários ao fazer as estimativas necessárias em condições de incerteza, de forma que os ativos ou os rendimentos não sejam sobreavaliados e os passivos ou os gastos não sejam subavaliados. Porém, o exercício da prudência não permite, por exemplo, a criação de reservas ocultas ou provisões excessivas, a subavaliação deliberada de ativos ou de rendimentos, ou a deliberada sobreavaliação de passivos ou de gastos.

1.9.4.3 Comparabilidade

Os utentes têm de ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de uma entidade ao longo do tempo a fim de identificar tendências na sua posição financeira e no seu desempenho. Os utentes têm também de ser capazes de comparar as demonstrações financeiras de diferentes entidades a fim de avaliar de forma relativa a sua posição financeira, o seu desempenho e as alterações na posição financeira.


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2 A Prestação de contas

2.1 Notas Prévias

Nos procedimentos a realizar com vista à Prestação de contas existem três conceitos fundamentais:

Reconhecimento – quando e como registar os factos patrimoniais;

Mensuração – qual o critério de valorimetria a adotar e

Divulgação – quais os factos que devem ser divulgados nas DF.

Os critérios de mensuração são definidos na Estrutura Conceptual nos §§ 97 a 99 (Custo histórico, Custo corrente, Valor realizável, Valor presente e Justo valor).

A base de mensuração geralmente adoptada pelas entidades ao preparar as DF é o custo histórico, mas para que a imagem das DF seja verdadeira e apropriada é necessário combinar este critério com os restantes.

Antes de mais é necessário elaborar o inventário anual, calcular provisões, perdas por imparidade, depreciações e amortizações, regularizar contas e, finalmente, elaborar os documentos contabilísticos fundamentais, tudo isto de acordo com os princípios contabilísticos preconizados no SNC.

A empresa deve começar por fazer um inventário geral, com o objetivo de determinar o valor real dos bens, dos direitos e das obrigações da empresa, para posteriormente os comparar com as informações da contabilidade.

Nos casos em que se verifiquem diferenças, é necessário proceder à sua regularização para que as demonstrações financeiras dêem uma imagem verdadeira e apropriada da entidade. A regularização de contas visa assim corrigir os saldos contabilísticos que apresentam diferenças relativamente aos valores reais obtidos por inventário.

Os elementos de partida para a comparação são os constantes do balancete de verificação do mês de Dezembro.

Os lançamentos de regularização mais comuns são os resultantes de:

Ocorrência de falhas na conta Caixa; Diferenças nas contas bancárias; Quebras/Sobras em armazém; Registo de despesas ou receitas ocorridas no exercício, mas que são gastos e perdas ou

rendimentos e ganhos imputáveis ao exercício seguinte. (Ex: juros antecipados, prémios de seguro pagos antecipadamente entre outros);

Serviços e fornecimentos (água, electricidade, telefones, internet, etc.) imputáveis ao exercício, mas que ainda não foram pagos;

Perdas por imparidade, Perdas por redução do justo valor e provisões do período; Depreciações e amortizações Decreto Regul. nº 25/2009 de 14 de Setembro de 2009.

Começamos por apresentar o esquema relativo ao trabalho de fim de exercício.


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Esquema do Processo de encerramento de contas

1. Operações preliminares com vista à elaboração das demonstrações financeiras

3. Encerramento das contas

4. Elaboração das demonstrações financeiras


Balancete de verificação

a 31/12/n

Lançamentos de encerramento

Balancete de fecho

Elaboração do Inventário geralVerificação de contasRegularização e rectificação de contas

Demonstração dos Resultados por funções

Balancete final

Demonstração da origem e aplicação de fundos

Elaboração do Anexo ao Balanço e à Demonstração

dos Resultados

Apuramento dos resultados e da estimativa

do imposto do exercício

Balancete de rectificação

Balanço

Demonstração dos Resultados por natureza

Demonstração dos Fluxos de caixa

Balancete de fecho

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2.2


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Artigo II. As imparidades

A norma específica que trata das imparidades é a NCRF 12 – Imparidade de Ativos.

No entanto a imparidade é também tratada nas normas que tratam do reconhecimento e mensuração de ativos, a saber:

NCRF 6 – Ativos Intangíveis; NCRF 7 – Ativos Fixos Tangíveis; NCRF 8 – Ativos não Correntes Detidos para Venda e Unidades Operacionais

Descontinuadas; NCRF 11 – Propriedades de Investimento; NCRF 13 – Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas; NCRF 17 – Agricultura; NCRF 18 – Inventários; NCRF 26 – Matérias Ambientais; NCRF 27 – Instrumentos Financeiros.

Verifica-se uma imparidade quando a quantia recuperável de um ativo é inferior à quantia inscrita no ativo da empresa.

Um ativo é considerado escriturado por mais do que a sua quantia recuperável se a sua quantia escriturada exceder a quantia a ser recuperada através do uso ou venda do ativo. Se este for o caso, então o ativo é descrito como estando com imparidade e a NCRF 12 exige que a entidade reconheça uma perda por imparidade.

A NCRF 12 além de um conjunto de definições essenciais prescreve os procedimentos que uma entidade deve aplicar para assegurar que os seus ativos sejam escriturados por não mais do que a sua quantia recuperável.

Os indícios de que um ativo está ou não em imparidade podem ser obtidos através de indicadores externos ou internos.

Informação externa

Diminuições súbitas e significativas do valor de mercado dos ativos; Alterações no ambiente económico, tecnológico ou legal que potencialmente limitem,

condicionem ou encareçam a exploração dos ativos; Taxas de risco associadas ao retorno dos investimentos constituídos pelos ativos em causa,

a aumentarem significativamente.

Informação interna

Obsolescência tecnológica ou danificação física dos ativos; Sub-aproveitamento da capacidade de produção instalada; Planos da gestão para descontinuar ou substituir o ativo; Objetivos de negócio e metas orçamentais com níveis de desempenho sistematicamente

aquém do esperado.

2.2.1 Definições

Depreciação (Amortização): é a imputação sistemática da quantia depreciável de um ativo durante a sua vida útil.

Justo valor menos os custos de vender: é a quantia a obter da venda de um ativo ou unidade geradora de caixa numa transação entre partes conhecedoras e dispostas a isso, sem qualquer relacionamento entre elas, menos os custos com a alienação.

Perda por imparidade: é o excedente da quantia escriturada de um ativo, ou de uma unidade geradora de caixa, em relação à sua quantia recuperável.

Quantia escriturada: é a quantia pela qual um ativo é reconhecido no Balanço, após a dedução de qualquer depreciação/amortização acumulada e de perdas por imparidade acumuladas inerentes.

Quantia recuperável: é a quantia mais alta de entre o justo valor de um ativo ou unidade geradora de caixa menos os custos de vender e o seu valor de uso.

Valor de uso: é o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados, que se espere surjam do uso continuado de um ativo ou unidade geradora de caixa e da sua alienação no fim da sua vida útil.


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Vida útil: é o o período durante o qual uma entidade espera que um ativo esteja disponível para uso; ou o número de unidades de produção ou similares que uma entidade espera obter do ativo.

2.2.2 Procedimentos

Reconhecimento

À data de cada período de relato financeiro, uma entidade deve avaliar a imparidade de todos os ativos financeiros que não sejam mensurados ao justo valor através de resultados. Se existir uma evidência objetiva de imparidade, a entidade deve reconhecer uma perda por imparidade na demonstração de resultados.

Mensuração

O montante de perda por imparidade deverá ser mensurado da seguinte forma:A perda por imparidade é a diferença entre a quantia escriturada e o valor presente (atual) dos fluxos de caixa estimados descontados à taxa de juro original efetiva do ativo financeiro;Para instrumentos de capital próprio, compromissos de empréstimo e opções mensuradas ao custo, nos termos dos parágrafos 12(b) e 12(c), a perda por imparidade é a diferença entre a quantia escriturada e a melhor estimativa de justo valor do referido ativo.

Reversão

Se num período subsequente, a quantia de perda por imparidade diminuir e tal diminuição possa estar objetivamente relacionada com um evento ocorrido após o reconhecimento da imparidade (como por exemplo uma melhoria na notação de risco do devedor) a entidade deve reverter a imparidade anteriormente reconhecida.

A entidade deve reconhecer a quantia da reversão na demonstração de resultados.

2.2.3 Contas para as perdas por imparidade

65 Perdas por imparidade651 Em dívidas a receber6511 Clientes6512 Outros devedores652 Em inventários653 Em investimentos financeiros654 Em propriedades de investimento655 Em ativos fixos tangíveis656 Em ativos intangíveis657 Em investimentos em curso658 Em ativos não correntes detidos para venda

2.2.4 Contas para as perdas por imparidade acumuladas

21 Clientes219 Perdas por imparidade acumuladas22 Fornecedores229 Perdas por imparidade acumuladas26 Acionistas/sócios269 Perdas por imparidade acumuladasOutras contas a receber e a pagar279 Perdas por imparidade acumuladas32 Mercadorias329 Perdas por imparidade acumuladas33 Matérias-primas, subsidiárias e de consumo339 Perdas por imparidade acumuladas34 Produtos acabados e intermédios349 Perdas por imparidade acumuladas35 Subprodutos, desperdícios, resíduos e refugos359 Perdas por imparidade acumuladas41 Investimentos financeiros419 Perdas por imparidade acumuladas42 Propriedades de investimento


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429 Perdas por imparidade acumuladas43 Ativos fixos tangíveis439 Perdas por imparidade acumuladas44 Ativos intangíveis449 Perdas por imparidade acumuladas45 Investimentos em curso459 Perdas por imparidade acumuladas46 Ativos não correntes detidos para venda469 Perdas por imparidade acumuladas

2.2.5 Contas para reversões de perdas por imparidade

76 Reversões762 De perdas por imparidade7621 Em dívidas a receber76211 Clientes76212 Outros devedores7622 Ajustamentos em inventários7623 Em investimentos financeiros7624 Em propriedades de investimento7625 Em ativos fixos tangíveis7626 Em ativos intangíveis7627 Em investimentos em curso7628 Em ativos não correntes detidos para venda

2.2.6 Contabilização

2.2.6.1 Contabilização das perdas por imparidade

Identificada que seja a imparidade num ativo, a mensuração da respetiva perda corresponde à seguinte diferença:

Perda por imparidade = Quantia escriturada – Quantia recuperável

Atente-se que a quantia escriturada corresponderá, num determinado momento, a um valor do ativo influenciado por:

Custo histórico de aquisição; Depreciações; Revalorizações; Perdas por imparidade acumuladas.

A perda por imparidade deve por norma ser reconhecida imediatamente nos resultados. Isto é, diminui-se a quantia escriturada do ativo por contrapartida de gastos por perdas de imparidade.

Ativo/Imparidade Acumulada Perdas por Imparidade

X X

2.2.6.2 Contabilização das reversões das perdas por imparidade

Em cada período de relato subsequente a empresa deverá continuar a verificar os indícios de imparidade com recurso a fontes externas e internas de informação, os quais poderão apontar para uma alteração e/ou recuperação nos riscos que existiam sobre o ativo; poderá ocorrer que a anterior perda por imparidade reverta, pelo facto, da quantia recuperável se aproximar, igualar ou ultrapassar a quantia escriturada.Nesse caso, a NCRF 12 preconiza que, por regra, a reversão gere um rendimento no período, compensando perdas de imparidade anteriormente, reconhecidas em resultados.

Ativo/Imparidade Acumulada Ganhos - Reversões por ImparidadeX X

2.3 As provisões

De acordo com a norma (NCRF21) as provisões são constituídas pelos passivos relativamente aos quais a sua quantia ou tempestividade são incertos. A norma contém uma definição clara de provisão, indicando que a mesma apenas deve ser reconhecida quando:


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A entidade tenha uma obrigação presente (legal ou construtiva) como resultado de um acontecimento passado, o designado acontecimento que cria obrigações;

For provável um exfluxo de recursos que incorporam benefícios económicos futuros para liquidar a obrigação; e

Seja possível estimar de forma fiável a quantia da obrigação.

NCRF 21 - Trata exaustivamente a matéria das provisões, e dos passivos contingentes, contendo um conjunto completo de regras quanto ao reconhecimento, mensuração e divulgação. Contém igualmente o conceito de ativo contingente. Explica como proceder quanto a alterações e utilizações das provisões.

NCRF 26 - Trata exaustivamente a matéria das provisões ambientais e dos passivos contingentes de cariz ambiental contendo um conjunto completo de regras quanto ao reconhecimento, mensuração e divulgação de passivos ambientais.

2.3.1 Conceitos - NCRF21

Obrigação presente A obrigação é presente quando tendo em conta toda a evidência disponível, é mais provável do que não que tal obrigação exista à data do balanço.A noção de obrigação inclui não apenas a obrigação legal, resultado de um contrato ou da lei, mas também a obrigação construtiva.

Obrigação legalObrigação que deriva de a) um contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos); b) legislação; ou c) outra operação da lei.

Exemplo de obrigação legal:Uma entidade, devido à atividade que exerce contamina terrenos, que apenas despolui quando a lei o exige. Existindo legislação que exige a descontaminação após a utilização do terreno, verifica-se a existência de uma obrigação legal, pois sabendo da existência da lei, a contaminação do terreno automaticamente cria a obrigação de despoluição.

Obrigação construtivaA obrigação construtiva existe quando a entidade cria expectativa válidas que aceitará determinadas responsabilidades, quer através de um padrão de comportamento passado, quer através de uma política divulgada. Por este motivo, uma mera decisão do órgão de gestão não comunicada à outra parte envolvida, não gera qualquer obrigação, porquanto não suscitou nenhuma expectativa válida quanto a determinado comportamento.

Exemplo de obrigação construtiva:Uma entidade, devido à atividade que exerce contamina terrenos, e apesar de a lei não o exigir tem uma política ambiental, altamente divulgada, de descontaminação. A contaminação do terreno cria a obrigação construtiva, porque a conduta da empresa criou expectativa válida nos interessados.

Acontecimento que cria obrigaçõesAcontecimento que cria uma obrigação legal ou construtiva que faça com que uma entidade não tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar essa obrigação.

Acontecimento passadoDeverá ter ocorrido um acontecimento passado que despoletou a obrigação presente, pelo que uma provisão contabilística não poderá ser criada como antecipação de um evento futuro. Adicionalmente, a entidade não poderá ter uma alternativa realista à resolução da obrigação criada pelo evento.

Exemplo de Acontecimento passado:A contaminação do terreno constitui, nos casos anteriores, o acontecimento passado. No entanto, a mera expectativa da entidade no futuro voltar a contaminar terrenos por si só, não constitui um acontecimento passado, até porque a entidade poderá ter alternativas realistas a essa contaminação, por exemplo, alterando o seu processo produtivo, tornando-o não poluente.

Estimativa fiável da obrigação. A norma considera que a utilização de estimativas é comum na preparação de demonstrações financeiras e sugere que utilizando os diversos resultados possíveis, a entidade estará apta a efetuar uma estimativa da obrigação que será suficientemente fiável para reconhecer como provisão. Quando uma estima fiável não possa ser efetuada, nenhum passivo é registado, uma vez que se está perante um passivo contingente.


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Para se relevar contabilisticamente uma provisão, devem verificar-se de forma cumulativa os pontos anteriormente definidos.

2.4 Contingências

Sempre que exista a possibilidade de ocorrerem factos que possam trazer influxos ou exfluxos de recursos mas não exista efetivamente no presente um direito ou uma obrigação estamos em presença de uma contingência.

As contingências, se materialmente relevantes, mas incertas, devem apenas ser divulgadas no Anexo às Demonstrações.

Exemplo de contingência ativa: Reivindicação pela parte da empresa, através de processos legais.

Exemplo de contingência passiva: Reivindicação por parte de outra empresa, através de processos legais.

2.5 Acréscimos e Diferimentos

De acordo com o Regime do acréscimo (periodização económica) os rendimentos e gastos devem ser reconhecidos quando obtidos ou incorridos, independentemente do seu recebimento ou pagamento, devendo ser incluídos nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam.

2.6 Regularização de contas

2.6.1 Diferenças de câmbio – Ver com atenção

A Portaria n.º 1011/2009, de 9 de Setembro, contempla a existência de duas contas para o registo das diferenças de câmbio:

692 - Diferenças de câmbio desfavoráveis

6921- Relativas a financiamentos obtidos

6928 – Outros

786 - Rendimentos e ganhos nos restantes ativo financeiros

7861 - Diferenças de câmbio favoráveis

Daqui parece poder indiciar-se que a segunda se reporta às diferenças de câmbio favoráveis associadas a itens relativos às atividades de investimento da entidade e que a primeira respeita às diferenças de câmbio desfavoráveis associadas às atividades de financiamento. Não considerou o legislador a previsão de contas relativas às diferenças de câmbio desfavoráveis associadas às atividades de investimento, nem às diferenças de câmbio favoráveis associadas às atividades de financiamento, nem qualquer conta respeitante às diferenças de câmbio (favoráveis e desfavoráveis) associadas a itens relativos às atividades operacionais.

Tendo sido detetada a lacuna acima referida e mostrando-se necessário clarificar o modo de a superar, entende a CNC que, para registo daquelas operações, podem ser criadas as seguintes contas:

Para a atividade de investimento:

6863 - Diferenças de câmbio desfavoráveis.

Para a atividade operacional:

6887 - Diferenças de câmbio desfavoráveis

7887 - Diferenças de cambo favoráveis

Para a atividade de financiamento:

793 - Diferenças de câmbio favoráveis

2.6.2 Classe 1 - Meios Financeiros Líquidos

O SNC classifica como meios financeiros líquidos as disponibilidades em caixa, os depósitos bancários e as aplicações financeiras de curto prazo.


2010/2011

2.6.2.1 Caixa

A conferência do saldo da conta de caixa tem como objetivo detetar falhas ou sobras na caixa.

Caso exista moeda estrangeira em caixa, valorizada a uma taxa de câmbio diferente da taxa em vigor à data do balanço final, deve proceder-se; de acordo com o Princípio da Prudência, à correção da quantia assentada (Parágrafo nº 27 da NCRF nº 23 – Os efeitos de alterações em taxas de Câmbio).

Os reconhecimentos contabilísticos a efetuar de acordo com a situação são:

Operações Contas a Debitar Contas a Creditar

Falha em caixa68/688/6888

Outros não especificados11/111- Caixa

Sobra em caixa 11/111- Caixa78/788/7888

Outros não especificados

Diferença de câmbio desfavorável 69/692/6928 - Outras 11/111- Caixa

Diferença de câmbio favorável 11/111- Caixa78/786/7861

Diferenças de câmbio favoráveis

2.6.2.2 Contas Correntes Bancárias

Deve proceder-se à reconciliação dos saldos bancários, evidenciando as operações não conciliadas.


2010/2011

Após identificar as operações reconciliadas nas contas correntes bancárias e nos extratos bancários deve proceder-se à reconciliação do saldo como se segue:

Saldo contabilístico

+Depósitos efetuados por terceiros, não reconhecidos na contabilidade

-Saída de fundos da conta ainda não reconhecidos na contabilidade

+Levantamentos reconhecidos na contabilidade que ainda não constam nos extratos bancários

-Depósitos reconhecidos na contabilidade e que ainda não constam nos extratos bancários

=Saldo do extrato bancário

Deve igualmente proceder-se ao reconhecimento dos juros obtidos nos depósitos bancários à data de 31 de Dezembro.

Os registos contabilísticos a efetuar são:

Reconhecimento dos juros de depósitos

Contas a Debitar Contas a Creditar

Valor líquido lançado em conta 12/121- Banco …

Imposto s/ o rendimento retido à taxa de 20%

24/241/2412

Retenções efetuadas por terceiros

Valor dos juros bancários obtidos79/791/7911

Juros obtidos/ De depósitos

As contas de depósito apresentam normalmente saldo devedor, aparecendo no balanço no ativo; caso o saldo seja credor, deve figurar no passivo na conta 25/251/2512- Financiamentos obtidos/Instituições de crédito e sociedades financeiras/ Descobertos bancários.

2.6.2.3 Aplicações financeiras de curto prazo

A conta 14 - Outros instrumentos financeiros reconhece as aplicações financeiras de curto prazo que sejam mensurados pelo critério do Justo valor, agrupando-as em:

141 – Derivados - Futuros e opções

142 – Instrumentos financeiros detidos para negociação (ações e obrigações)

As ações e obrigações podem ser registadas pelo seu valor de mercado e mensuradas, em cada momento de relato financeiro, pelo justo valor (a quantia pela qual um ativo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transação em que não exista relacionamento entre elas).

As perdas por reduções do justo valor devem ser reconhecidas na conta 66/661 - Perdas por reduções do justo valor/ Em instrumentos financeiros e os ganhos na conta 77/771- Ganhos por aumentos de justo valor/ Em instrumentos financeiros, por contrapartida da conta 14. Relativamente a este tipo de ativos não está previsto, caso aconteça, o reconhecimento da reversão na conta 76- Reversões.

Os registos contabilísticos a fazer são:

Reconhecimento do justo valor Contas a Debitar Contas a Creditar

Perda (valor escriturado - justo valor) 66/661 14/142

Ganho (Justo valor – Valor escriturado) 14/142 77/771

Os ganhos obtidos na venda destes instrumentos financeiros reconhecem-se na conta 78/788/7884 - Outros rendimentos e ganhos/…/ Ganhos em outros instrumentos financeiros e as perdas na conta 68/688/6886- Outros gastos e perdas/…/ Perdas em instrumentos financeiros.


2010/2011

2.6.3 Classe 2 - Contas a receber e a pagar

Deve proceder-se à verificação das contas correntes de devedores (contas a receber) e credores (contas a pagar) de modo a serem conhecidos:

Créditos incobráveis

Créditos de cobrança duvidosa

Débitos/créditos em moeda estrangeira devidamente atualizados

Débitos/créditos ainda não registados

E todas as restantes situações que poderão ocasionar o registo de Perdas por imparidade, Provisões e/ou Acréscimos e Diferimentos

2.6.3.1 Provisões

De acordo com o estipulado no SNC e o princípio da prudência, deve verificar-se a necessidade de constituir, reforçar ou anular provisões. Apenas são aceites como gastos de natureza fiscal as constantes do art.º 39º do CIRC.

Tipo de provisões Características

Cobertura de obrigações e encargos de processos judiciais em curso

Por factos que determinariam a inclusão dos processos judiciais em curso entre os gastos do período de tributação

Encargos com garantias a clientes Garantias previstas em contratos de compra e venda e de prestação de serviços

Provisões técnicas constituídas obrigatoriamente por força de normas emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal

Aplicáveis a seguradoras e sucursais de seguradoras sujeitas à supervisão do Instituto de Seguros de Portugal

Reparação de danos de carácter ambiental Dependentes da observância das seguintes condições:

Apresentação de plano previsional de encerramento da exploração

Constituição de um fundo representado por investimentos financeiros

A constituição de provisões reconhece-se na conta 29 – Provisões. Esta conta reconhece as responsabilidades cuja natureza esteja claramente definida e que à data do balanço sejam de ocorrência provável ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrência (vide NCRF 21 — Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes NCRF 26 — Matérias ambientais).

29 – Provisões

291- Impostos 292- Garantias a clientes (art.º 39º) 293- Processos judiciais em curso (art.º 39º) 294- Acidentes de trabalho e doenças profissionais 295- Matérias ambientais (art.º 39º) 296 – Contratos onerosos 297 – Reestruturação 298 – Outras provisões

As contas de Gastos e Rendimentos a utilizar para relevar as provisões são as seguintes:

67 Provisões do período 671 Impostos 672 Garantias a clientes 673 Processos judiciais em curso 674 Acidentes no trabalho e doenças profissionais 675 Matérias ambientais 676 Contratos onerosos 677 Reestruturação 678 Outras provisões

76 Reversões


2010/2011

763 De provisões 7631 Impostos 7632 Garantias a clientes 7633 Processos judiciais em curso 7634 Acidentes no trabalho e doenças profissionais 7635 Matérias ambientais 7636 Contratos onerosos 7637 Reestruturação 7638 Outras provisões

Os reconhecimentos contabilísticos a efetuar, de acordo com a situação, são:Factos patrimoniais Contas a Debitar Contas a Creditar

Constituição/ reforço 67 29

Anulação/utilização 29 76/763

2.6.3.2 Perdas por Imparidade

Tipo de perdas por imparidade Características

Créditos

Cobrança duvidosa

Processo de insolvência e de recuperação de empresas ou processo de execução

Créditos reclamados em tribunal

Créditos em mora (ver tabela – CIRC: art.º 36.º)*

Recibos Provenientes de recibos a cobrar reconhecidas

pelas empresas de seguros

Desvalorizações excecionais verificadas em ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento

Provenientes de causas anormais, devidamente comprovadas, designadamente, desastres, fenómenos naturais, inovações técnicas excecionalmente rápidas ou alterações significativas, com efeito adversamos, no contexto legal.

Empresas e sucursais de instituições de crédito sujeitas à supervisão do Banco de Portugal

Risco específico de crédito

Risco-país

Menos-valias de títulos e outras aplicaçõesAs perdas por imparidade das contas a receber e a pagar reconhecem-se a crédito nas contas 219, 229, 239,

* O prazo da mora é contado desde o vencimento do crédito, sendo exigido que existam provas de terem sido efetuadas diligências para o recebimento do mesmo.

Perdas por imparidade, em contrapartida das subcontas da conta 65/651 Perdas por imparidade/ Em dívidas a receber. Quando deixarem de existir as situações que deram origem às perdas, reconhece-se a reversão nas subcontas da conta 76/762- Reversões/De perdas por imparidade.

Quando se verificar o desreconhecimento dos ativos a que respeitam as imparidades, as contas 219, 229,239, 269 e 279, serão debitadas em contrapartida das respetivas contas da classe 2.

De acordo com o artigo 41º do CIRC, “Os créditos incobráveis podem ser diretamente considerados gastos ou perdas do período de tributação na medida em que tal resulte de processo de insolvência e de recuperação de empresas, de processo de execução ou de procedimento extrajudicial de conciliação para viabilização de empresas em situação de insolvência ou em situação económica difícil mediado pelo IAPMEI — Instituto de Apoio às Pequenas e Médias Empresas e ao Investimento, quando relativamente aos mesmos não tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo -o, esta se mostre insuficiente”

Neste caso a dívida incobrável deve ser reconhecida 68/683 - Outros gastos e perdas/ Dívidas incobráveis em contrapartida da respetiva conta de clientes.

As dívidas a receber e a pagar em moeda estrangeira são reconhecidas ao câmbio da data da transação. À data de cada balanço se a taxa de câmbio em vigor for diferente, deve proceder-se à correção da quantia assentada (Parágrafo nº 27 da NCRF nº 23 – Os efeitos de alterações em taxas de Câmbio).


2010/2011

As diferenças de câmbio serão reconhecidas, respetivamente nas contas 69/692/6928 – Diferenças de câmbio desfavoráveis/Outras e 78/786/7861 - Diferenças de câmbio favoráveis.

Em resumo:

Factos patrimoniais Contas a Debitar Contas a Creditar

Perdas por imparidade65/651 Perdas por imparidade/ Em

dívidas a receber219, 229,239, 269 e 279

Reversão de Perdas por imparidade 219, 229,239, 269 e 27976/762- Reversões/De perdas por imparidade

Desreconhecimento dos ativos a que respeitam as imparidades (anulação/correção)

21…, 22…, 23…,26…, 27… 219, 229,239, 269, 279

Dívidas incobráveis 68/683 21…

Diferenças de câmbio desfavoráveis em dívidas a receber e a pagar

69/692/6928 Diferenças de câmbio desfavoráveis/Outras

21 …, 22 …

Diferenças de câmbio favoráveis em dívidas a receber e a pagar

21 …, 22 …78/786/7861 - Diferenças

de câmbio favoráveis

2.6.3.3 Acréscimos e diferimentos

2.6.3.3.1 Acréscimos de Rendimentos

Há rendimentos respeitantes ao exercício em curso cujo conhecimento e recebimento só tem lugar no exercício seguinte (Ex: Comissões obtidas no exercício mas que só se conhece o valor no exercício seguinte). No entanto, o seu reconhecimento deve fazer-se no exercício a que respeitam, os registos a fazer são:


Ano n272/2721- Devedores por acréscimos de rendimentos

Contas de rendimentos

Ano (n+1) 11/12.272/2721- Devedores por

acréscimos de rendimentos

2.6.3.3.2 Acréscimos de Gastos

Tal como os rendimentos também há gastos que respeitam ao exercício mas cujos documentos só aparecem no exercício económico seguinte (Ex: consumos de energia elétrica, água, internet férias, subsídio de férias dos empregados, entre outros).

No entanto, para manter a periodização dos gastos devem reconhecer-se nas respetivas contas de gastos, em

contrapartida da conta 272/2722 - Credores por acréscimos de gastos, no exercício económico a que respeitam. Os registos a fazer são:


Ano n Contas de gastos272/2722- Credores por acréscimos de gastos

Ano (n+1)272/2722- Credores por acréscimos de gastos

11/12

2.6.3.3.3 Diferimentos

Os diferimentos dizem respeito às parcelas de gastos ou rendimentos cujo comprovante é do exercício corrente.

A conta 281 – Gastos a reconhecer, regista as parcelas de gastos cujo comprovante é do exercício corrente.


2010/2011

Encontram-se nesta situação as rendas pagas antecipadamente, os prémios de seguros, as campanhas publicitárias, entre outras.

Os registos a fazer são:


Ano n 281- Gastos a reconhecer Contas de gastos (classe 6)

Ano (n+1) Contas de gastos (classe 6) 281- Gastos a reconhecer

A conta 282 – Rendimentos a reconhecer, regista as parcelas de rendimento, cujo comprovante é do exercício corrente.

Encontram-se nesta situação a renda paga em Dezembro mas que respeita ao mês de Janeiro do ano seguinte.

Os reconhecimentos a fazer são:


Ano n Contas de rendimentos (classe 7) 282 – Rendimentos a reconhecer

Ano (n+1) 282 – Rendimentos a reconhecer Contas de rendimentos (classe 7)

2.6.4 Inventários

A classe 3 – Inventários e ativos biológicos, inclui:

Existências (inventários):

Bens detidos para venda no decurso da atividade empresarial; Bens utilizadas no processo de produção para essa venda; Bens na forma de materiais consumíveis a serem aplicados no processo de produção ou na

prestação de serviços. Ativos biológicos:

Animais e plantas vivos, no âmbito da atividade agrícola; Consumíveis no decurso do ciclo normal da atividade, quer de produção ou regeneração; Produtos agrícolas colhidos incluídos nas respetivas contas de inventários.

2.6.4.1 Critérios de mensuração dos inventários

A NCRF 18 – Inventários é a norma que trata especificamente dos inventários.

Os inventários devem ser mensurados ou pelo seu Custo específico ou pelo método do Custo médio ponderado ou pelo FIFO.

Custo – O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compras, custos de conservação e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e nas condições actuais.

Valor realizável líquido – é o preço de venda estimado no decurso ordinário da atividade empresarial menos os custos estimados necessários para efetuar a venda.

“23. O custo dos inventários de itens que não sejam geralmente intermutáveis (Designativo dos instrumentos mecânicos que mutuamente se podem substituir.) e de bens ou serviços produzidos e segregados para projectos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais – Custo específico.25. O custo dos inventários, que não sejam os tratados no parágrafo 23, deve ser atribuído pelo uso da fórmula “primeira entrada, primeira saída” (FIFO) ou da fórmula do custo médio ponderado”. Daqui resulta a inadmissibilidade da adopção do critério designado por LIFO.

2.6.4.2 Imparidade de ativos

A NCRF 12 Imparidade de ativos não se aplica aos ativos que integram esta classe, tal como resulta do disposto no seu ponto 2 (a) e (g) e das NCRF 18 - Inventários e NCRF 17- Agricultura.)

Nota: Apenas podem ser reconhecidas as perdas que se verificarem no período e que não tenham sido reconhecidas anteriormente.


2010/2011

Para efeitos de regularização dos inventários estes devem ser mensurados, pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.

Reconhecimento da imparidade: as perdas devem ser diretamente registadas nas contas de inventários, por débito da conta 65- Perdas por imparidade (652/329)

329/321- Regularização de inventários

Desreconhecimento da perda por imparidade: as eventuais recuperações de valor são levadas à conta 7622 Reversões – De perdas por imparidade – Ajustamentos em inventários (321/7622).



Reconhecimento da imparidade 652 329

Regularização de inventários 329 321

Desreconhecimento da perda por imparidade (anulação/ correção)

321 7622

2.6.4.3 Sistema de inventário permanente

De acordo com o SNC, na contabilização das existências pode utilizar-se o sistema de inventário permanente ou intermitente. No entanto o art.º 12.º do Dec. n.º 158 as entidades a que seja aplicável o SNC ou as NIC ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário permanente.

A obrigação não se aplica às entidades que não ultrapassem, durante 2 exercícios consecutivos, 2 dos 3 limites indicados no n.º 2 do artigo 262.º do CSC:a) Total do balanço: 1.500.000 euros;b) Total das vendas líquidas e outros proveitos: 3.000.000 euros;c) Número de trabalhadores empregados em média durante o exercício: 50.

O sistema de inventário permanente permite conhecer a todo o momento o valor dos inventários em armazém, bem como o custo das mercadorias vendidas ou consumidas, e consequentemente a margem bruta das vendas.

Para que tal seja possível é necessário que todas as entradas e saídas de armazém sejam registadas de acordo com o preconizado na NCRF 18, FIFO ou Custo médio ponderado

Neste sistema, as contas a utilizar são:

31- Compras

32/33/37 – Contas de inventário.

61 – Custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas.

71 – Vendas

2.6.4.4 Sistema de inventário Intermitente

Este sistema caracteriza-se por só periodicamente, em regra no final do exercício económico, se conhecer o valor dos bens em armazém. Este valor é obtido por inventário físico das existências em armazém (contagem física).

Após a avaliação da existência final determinar-se-á o custo das mercadorias vendidas e das matérias

consumidas, transferindo para as contas 32/33/37 o saldo da conta 31- Compras e recorrendo à expressão:

Custo das mercadorias vendidas

=Existências

Iniciais+

Compras

Líquidas- Existências Finais

2.6.4.5 Regularização de inventários

De acordo com o SNC a conta 38- Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos serve de contrapartida ao registo de quebras, sobras, saídas e entradas por ofertas, bem como a quaisquer outras variações nas contas de inventários não derivadas de compras, vendas ou consumos.

Os registos a fazer são os seguintes:


2010/2011


Quebra em inventários68/684/6842 - Quebras 38/38…

38/38… 32 / 32 …

Ofertas a clientes de inventários

68/688/6884 – Ofertas e amostras de inventário

38/38…

38/38… 32 / 32 …

Sobras38/38… 78/784/7842 - Sobras

32 / 32 … 38/38…

Ofertas de fornecedores de inventários

38/38… 787/788/7888- Outros

32 / 32 … 38/38…

Após a regularização das contas de Inventários a conta 38- Reclassificação e regularização de inventários e ativos biológicos deve ficar saldada.

2.6.5 Classe 4 – Investimentos

Esta classe inclui os bens detidos com continuidade ou permanência e que não se destinem a ser vendidos ou transformados no decurso normal das operações da entidade, quer sejam de sua propriedade, quer estejam em regime de locação financeira. Compreende os investimentos financeiros, as propriedades de investimento, os ativos fixos tangíveis, os ativos intangíveis, os investimentos em curso e os ativos não correntes detidos para venda.

No caso de ser utilizado o modelo de revalorização nos ativos fixos tangíveis e ativos intangíveis, poderão ser utilizadas subcontas que evidenciem o custo de aquisição/produção e as revalorizações (positivas ou negativas).

Se a revalorização originar uma diminuição do valor do ativo essa diminuição deve ser reconhecida em conta apropriada de gastos (subcontas da conta 65) na parte em que seja superior ao excedente de revalorização que porventura exista. Se originar um aumento do valor do ativo esse aumento é creditado diretamente na conta apropriada do capital próprio (58 — Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis).

Contudo esse aumento será reconhecido em resultados (subcontas da conta 762) até ao ponto que compense um decréscimo de revalorização anteriormente registado em gastos.”

2.6.5.1 Mensuração

41Investimentos financeiros

A Mensuração dos investimentos financeiros que representem participações de capital são mensurados de acordo com os métodos indicados no quadro abaixo, de acordo com as normas:

NCRF 13 — Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas NCRF 15 — Investimentos em subsidiárias e consolidação NCRF 27 — Instrumentos financeiros

Participações Nas contas individuais Nas contas consolidadas

Em subsidiárias Método da equivalência patrimonial Método da consolidação integral

Em associadas Método da equivalência patrimonialMétodo da equivalência patrimonial

Em empreendimentos conjuntos (entidades conjuntamente controladas)

Método da consolidação proporcional ou método da equivalência patrimonial

Método da consolidação proporcional

Noutras entidadesMétodo do custo ou método do justo valor (conta 14)

Método do custo ou método do justo valor

De acordo com o método da equivalência patrimonial, o custo de aquisição de uma participação será acrescido ou reduzido:

Da quantia correspondente à proporção nos resultados líquidos da entidade participada; Da quantia correspondente à proporção noutras variações nos capitais próprios da entidade

participada; Da quantia dos lucros distribuídos à participação; Da quantia da cobertura de prejuízos que tenha sido deliberada.


2010/2011

Aquando da primeira aplicação do método da equivalência patrimonial, devem ser atribuídas às partes de capital as quantias correspondentes à fracção dos capitais próprios que elas representavam no início do período, por contrapartida da conta 5711 — Ajustamentos em ativos financeiros — Relacionados com o método da equivalência patrimonial — Ajustamentos de transição.

2.6.5.2 Imparidade dos investimentos financeiros

Os registos contabilísticos a fazer são variáveis de acordo com o critério de mensuração utilizado (custo ou justo valor).


Perdas por imparidade 65/65… 419, 429, 439,449, 459, 46

Perdas por reduções do justo valor

66/66…Contas de investimentos em que se

verificaram as correções.

42-Propriedades de investimento

A NCRF 11 Propriedades de investimento, faz a seguinte distinção: Propriedades de investimento: é a propriedade (terreno ou um edifício – ou parte de um edifício, ou ambos) detida (pelo dono ou pelo locatário numa locação financeira) para obter rendas ou para valorização do capital ou para ambas as finalidades, e não para:(a) uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas ou(b) venda no curso ordinário do negócio. Propriedade ocupada pelo dono: é a propriedade detida (pelo dono ou pelo locatário numa locação financeira) para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou para finalidades administrativas.

Mensuração de propriedades de investimento:No reconhecimento --------------------- Método do custoApós reconhecimento ------------------ Método do custo ou Método do justo valor

436 Equipamentos biológicosSerão registados nesta conta os animais e plantas vivos que reúnam os requisitos de reconhecimento como investimento e que não se enquadrem na NCRF 17 — Agricultura

442-Projectos de desenvolvimentoSerão registados nesta conta os dispêndios que, nos termos do § 57 da NCRF 6 Ativos intangíveis, reúnam as condições para se qualificarem como ativos intangíveis.

46 — Ativos não correntes detidos para vendaEsta conta destina -se a registar os ativos a que se refere a NCRF 8 — Ativos não correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas. Os passivos associados a ativos não correntes detidos para venda mantêm a sua mensuração e apenas deverão ser identificados paraefeitos de divulgação ( amortizações). ( Imobilizações que deixaram de ser utilizadas e destinam-se a ser vendidas )

454 — Adiantamentos por conta de investimentosRegista as entregas feitas pela entidade por conta de investimentos cujo preço esteja previamente fixado. Pela receção da fatura, estas verbas devem ser transferidas para a conta 2711 — Fornecedores de investimentos — contas gerais

43 Ativos fixos tangíveis (NCRF 7) No reconhecimento --------------------- Método do custoApós reconhecimento ------------------ Método do custo ou Método do justo valor

2.6.5.3 Gastos de depreciação e de amortização

As depreciações e amortizações de Investimentos encontram-se regulamentadas pelos artigos 29º a 33º do Código do IRC e pelo Decreto Regulamentar nº 25/2009 de 14 de Setembro.

Os assentos a fazer são:


Depreciação de Propriedades de investimento 64/641 42/428


2010/2011

Depreciação de ativos tangíveis 64/642 43/438

Amortização de ativos intangíveis 64/643 44/448

2.6.6 Apuramento e aplicação de resultados

Após a regularização de contas é necessário elaborar um balancete para verificar se os registos efetuados no razão estão em conformidade.

Este balancete designa-se por rectificado ou de inventário, em virtude dos valores que as contas apresentam coincidirem com os de inventário.

A partir do balancete rectificado procede-se à transferência dos saldos de gastos e perdas (classe 6) e rendimentos e ganhos (classe 7) para a conta 81/811- Resultado antes de impostos.

O resultado encontrado de acordo com as regras indicadas é o resultado contabilístico que está sujeito a correções de carácter fiscal de acordo com o preconizado no CIRC.

O valor encontrado após correções é o resultado fiscal, que estará sujeito a imposto que será reconhecido na conta 812/8121- Imposto estimado para o período.

A conta 81/818- Resultado líquido representa o resultado da atividade que a Administração dispõe para aplicar sobre a forma de reservas, dividendos, lucros distribuídos e resultados transitados.

2.6.7 Reservas Legais

De acordo com o Código das Sociedades Comerciais (CSC), as sociedades, desde que obtenham um resultado líquido fiscal positivo (lucro), devem:

Constituir reservas (legais, estatutárias, livres).

Remunerar o investimento distribuindo dividendos/lucros pelos acionistas/sócios.

Transferir para Resultados transitados a parte do resultado líquido que não tenha sido aplicada.

De acordo com os artigos 218º e 295º do CSC e o artº15º do Decreto-Lei nº 248/96 de 25 de Agosto, as sociedades por quotas, as anónimas e os estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada são obrigados a constituir ou reforçar a reserva legal.

A reserva legal é constituída de acordo com os seguintes valores mínimos:

Nas sociedades anónimas e por quotas: uma percentagem não inferior à vigésima parte dos lucros, até perfazer 1/5 do capital (no entanto, nas sociedades por quotas, o valor da reserva não poderá ser inferior a 1000,00€);

Nos estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada: uma fracção de lucros não inferior a 20%, até perfazer metade do capital.

De acordo com o art.º. 296º do CSC, esta reserva só pode ser utilizada:

Para cobrir a parte do prejuízo relevado no balanço do exercício que não possa ser coberto pela utilização de outras reservas.

Para cobrir a parte dos prejuízos transitados de exercícios anteriores que não possam ser cobertos pelo lucro do exercício nem pela utilização de outras reservas.

Para incorporação no capital.

Os registos contabilísticos a fazer, de acordo com a situação da empresa, são os seguintes:

Factos patrimoniais Conta a Debitar Contas a Creditar

Constituição/Reforço da reserva legal

81

55/551- Reservas legais

Constituição/Reforço de outras reservas (livres, estatutárias)

55/552 – Outras reservas

Lucros/ dividendos distribuídos líquidos de imposto s/ rendimento.

26/ 26… - Acionistas/Sócios

Imposto s/ o rendimento retido na fonte24/242 – Retenção de impostos sobre o rendimento

Imposto s/ o rendimento do exercício81/812- Imposto sobre o rendimento do exercício

Resultados transitados 56 – Resultados Transitados


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2.6.8 Cobertura dos prejuízos das sociedades comerciais

A cobertura dos prejuízos das sociedades comerciais pode ser feita através de:

Utilização de reservas (obrigatórias, livres e excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis);

Transferência do saldo negativo para a conta 56- Resultados transitados, com vista à cobertura dos prejuízos em exercícios futuros;

Imputação dos prejuízos aos sócios, no caso das sociedades em nome colectivo, em que a responsabilidade dos sócios é ilimitada.


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Cobertura do prejuízo

55/552- Reservas

81- Resultado líquido do exercício

58 – Excedentes de revalorização de ativos fixos tangíveis e intangíveis

56 – Resultados Transitados

26/ 26… - Acionistas/Sócios

De acordo com o nº 2 do art.º 35º do CSC, considera-se perdido metade do capital social, quando o capital próprio da sociedade for igual ou inferior a metade do capital social. Assim, devem os responsáveis pela gestão, convocar a Assembleia Geral com um dos seguintes objetivos:

Dissolver a sociedade

Reduzir o capital social de acordo com o nº1 do art.º96º

Realizar entradas, efetuadas pelos sócios, para reforço da cobertura do capital.

2.6.9 Encerramento e reabertura de contas

Após os lançamentos de apuramento do Resultado líquido do exercício elabora-se um novo balancete (balancete final) onde as contas de Gastos e perdas, Rendimentos e ganhos e as subcontas da conta 81 se apresentam saldadas. Atendendo a esta particularidade, este balancete também é conhecido por balancete de apuramento de resultados.

No balancete final, apenas as contas de balanço apresentam saldos significativos.

Para terminar o apuramento dos resultados do exercício económico é necessário proceder ao encerramento das contas de balanço.

Para encerrar uma conta, temos de debitá-la ou creditá-la pelo valor do seu saldo, consoante ele seja credor ou devedor.

Após o encerramento de todas as contas é necessário transferir os saldos representativos dos bens direitos e obrigações, ou seja o saldo das contas de balanço para o exercício seguinte.

A tarefa de abrir as contas é o inverso do encerramento, isto é:

Debitam-se todas as contas que no encerramento apresentavam saldo devedor.

Creditam-se todas as contas que no encerramento apresentavam saldo credor.

2.6.10 Documentos de Prestação de contas

Os documentos de prestação de contas a elaborar pelas diferentes entidades encontram-se em anexo a este documento.


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3 Anexos - Legislação

3.1 InventáriosAdaptado do Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13 de Julho

Artigo 12.º - Inventário permanente1 — As entidades a que seja aplicável o SNC ou as normas internacionais de contabilidade adoptadas pela UE ficam obrigadas a adotar o sistema de inventário permanente na contabilização dos inventários, nos seguintes termos:a) Proceder às contagens físicas dos inventários com referência ao final do exercício, ou, ao longo do exercício, de forma rotativa, de modo a que cada bem seja contado, pelo menos, uma vez em cada exercício;b) Identificar os bens quanto à sua natureza, quantidade e custos unitários e globais, por forma a permitir a verificação, a todo o momento, da correspondência entre as contagens físicas e os respetivo registos contabilísticos.2 — A obrigação prevista no número anterior não se aplica às entidades nele referidas que não ultrapassem, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites indicados no n.º 2 do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais, deixando essa dispensa de produzir efeitos no exercício seguinte ao termo daquele período.3 — Cessa a obrigação a que se refere o n.º 1, sempre que as entidades nele referidas deixem de ultrapassar, durante dois exercícios consecutivos, dois dos três limites referidos no n.º 2 do artigo 262.º do Código das Sociedades Comerciais (Total do balanço 1 500 000€; Total de proveitos 3000000€ e 50 Trabalhadores em média), produzindo esta cessação efeitos a partir do exercício seguinte ao termo daquele período.4 — Ficam também dispensadas do estabelecido no n.º 1 as entidades nele referidas relativamente às seguintes atividades:a) Agricultura, produção animal, apicultura e caça;b) Silvicultura e exploração florestal;c) Indústria piscatória e aquicultura;d) Pontos de vendas a retalho que, no seu conjunto, não apresentem, no período de um exercício, vendas superiores a € 300 000 nem a 10 % das vendas globais da respetiva entidade.5 — Ficam ainda dispensadas do estabelecido no n.º 1 as entidades nele referidas cuja atividade predominante consista na prestação de serviços, considerando -se como tais, para efeitos deste artigo, as que apresentem, no período de um exercício, um custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas que não exceda € 300 000 nem 20 % dos respetivo custos operacionais.6 — As dispensas previstas na alínea d) do n.º 4 e no n.º 5 mantêm -se até ao termo do exercício seguinte àquele em que, respetivamente, as atividades e as entidades neles referidas tenham ultrapassado os limites que as originaram.7 — Não obstante o disposto no número anterior, podem voltar a beneficiar das dispensas previstas na alínea d) do n.º 4 e no n.º 5 as atividades e as entidades neles referidas em relação às quais deixem de se verificar, durante dois exercícios consecutivos, os requisitos estabelecidos para a concessão da dispensa, produzindo efeitos a partir do exercício seguinte ao termo daquele período

Artigo 26.º Inventários

1 - Para efeitos da determinação do lucro tributável, os rendimentos e gastos dos inventários são os que resultam da aplicação de métodos que utilizem:

a) Custos de aquisição ou de produção; b) Custos padrões apurados de acordo com técnicas contabilísticas adequadas; c) Preços de venda deduzidos da margem normal de lucro; d) Preços de venda dos produtos colhidos de ativos biológicos no momento da colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de transporte e outros necessários para colocar os produtos no mercado; e) Valorimetrias especiais para os inventários tidos por básicos ou normais.

2 - No caso de os inventários requererem um período superior a um ano para atingirem a sua condição de uso ou venda, incluem-se no custo de aquisição ou de produção os custos de empréstimos obtidos que lhes sejam diretamente atribuíveis de acordo com a normalização contabilística especificamente aplicável. 3 - Sempre que a utilização de custos padrões conduza a desvios significativos, pode a Direcção - Geral dos Impostos efetuar as correções adequadas, tendo em conta o campo de aplicação dos mesmos, o montante das vendas e dos inventários finais e o grau de rotação dos inventários. 4 - Consideram-se preços de venda os constantes de elementos oficiais ou os últimos que em condições normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do período de tributação, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idóneos ou de controlo inequívoco.

5 - O método referido na alínea c) do n.º 1 só é aceite nos sectores de atividade em que o cálculo do custo de aquisição ou de produção se torne excessivamente oneroso ou não possa ser apurado com razoável rigor,


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podendo a margem normal de lucro, nos casos de não ser facilmente determinável, ser substituída por uma dedução não superior a 20% do preço de venda. 6 - A utilização de valorimetrias especiais previstas na alínea e) do n.º 1 carece de autorização prévia da Direcção - Geral dos Impostos, solicitada em requerimento em que se indiquem os métodos a adotar e as razões que os justificam.

Artigo 27.º Mudança de método de valorimetria

1 - Os métodos adotados para a valorimetria dos inventários devem ser uniformemente seguidos nos sucessivos períodos de tributação. 2 - Podem, no entanto, verificar-se mudanças dos referidos métodos sempre que as mesmas se justifiquem por razões de natureza económica ou técnica e sejam aceites pela Direcção - Geral dos Impostos.

Artigo 28.º Ajustamentos em inventários

1 - São dedutíveis no apuramento do lucro tributável os ajustamentos em inventários reconhecidos no período de tributação até ao limite da diferença entre o custo de aquisição ou de produção dos inventários e o respetivo valor realizável líquido referido à data do balanço, quando este for inferior àquele. 2 - Para efeitos do disposto no número anterior, entende-se por valor realizável líquido o preço de venda estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n.º 4 do artigo 26.º, deduzido dos custos necessários de acabamento e venda. 3* - A reversão, parcial ou total, dos ajustamentos previstos no n.º 1 concorre para a formação do lucro tributável. (*Rectificado - Declaração de Rectificação nº67-A/2009, de 11 de Setembro) 4 - Para os sujeitos passivos que exerçam a atividade editorial, o montante anual acumulado do ajustamento corresponde à perda de valor dos fundos editoriais constituídos por obras e elementos complementares, desde que tenham decorrido dois anos após a data da respetiva publicação, que para este efeito se considera coincidente com a data do depósito legal de cada edição. 5 - A desvalorização dos fundos editoriais deve ser avaliada com base nos elementos constantes dos registos que evidenciem o movimento das obras incluídas nos fundos.

3.2 ImparidadesArtigo 35º - Perdas por imparidade fiscalmente dedutíveis

1 — Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes perdas por imparidade contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores:

a) As relacionadas com créditos resultantes da atividade normal que, no fim do período de tributação, possam ser considerados de cobrança duvidosa e sejam evidenciados como tal na contabilidade;

b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros; c) As que consistam em desvalorizações excecionais verificadas em ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento.

2 — Podem também ser deduzidas para efeitos fiscais as perdas por imparidade e outras correções de valor contabilizadas no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores, quando constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Banco de Portugal, de carácter genérico e abstrato, pelas entidades sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de instituições de crédito e outras instituições financeiras com sede em outro Estado membro da União Europeia, destinadas à cobertura de risco específico de crédito de risco-país e para menos-valias de títulos e de outras aplicações.

3 — As perdas por imparidade e outras correções de valor referidas nos números anteriores que não devam subsistir, por deixarem de se verificar as condições objetivas que as determinaram, consideram-se componentes positivas do lucro tributável do respetivo período de tributação.

4 — As perdas por imparidade de ativos depreciáveis ou amortizáveis que não sejam aceites fiscalmente como desvalorizações excecionais são consideradas como gastos, em partes iguais, durante o período de vida útil restante desse ativo ou, sem prejuízo do disposto nos artigos 38.º e 46.º, até ao período de tributação anterior àquele em que se verificar a transmissão, abate físico, abandono, desmantelamento ou inutilização do mesmo.

Artigo 36.º - Perdas por imparidade em créditos

1 — Para efeitos da determinação das perdas por imparidade previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo anterior, consideram -se créditos de cobrança duvidosa aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se verifica nos seguintes casos:

a) O devedor tenha pendente processo de insolvência e de recuperação de empresas ou processo de execução;

b) Os créditos tenham sido reclamados judicialmente;


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c) Os créditos estejam em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento.

2 — O montante anual acumulado da perda por imparidade de créditos referidos na alínea c) do número anterior não pode ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:

a) 25 % para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;

b) 50 % para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;

c) 75 % para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;

d) 100 % para créditos em mora há mais de 24 meses.

3.3 ProvisõesCIRC – Regime das provisões - Artigos 34.º a 38.º

Artigo 39.º - Provisões fiscalmente dedutíveis

1 — Podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes provisões:

a) As que se destinem a ocorrer a obrigações e encargos derivados de processos judiciais em curso por factos que determinariam a inclusão daqueles entre os gastos do período de tributação;

b) As que se destinem a ocorrer a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de serviços;

c) As provisões técnicas constituídas obrigatoriamente, por força de normas emanadas pelo Instituto de Seguros de Portugal, de carácter genérico e abstracto, pelas empresas de seguros sujeitas à sua supervisão e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede em outro Estado membro da União Europeia.

d) As que, constituídas pelas empresas pertencentes das indústrias extrativas ou de tratamento e eliminação de resíduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparação dos danos de carácter ambiental dos locais afectos à exploração, sempre que tal seja obrigatório e após a cessação desta, nos termos da legislação aplicável.

2 — A determinação das provisões referidas no número anterior deve ter por base as condições existentes no final do período de tributação.

3 — Quando a provisão for reconhecida pelo valor presente, os gastos resultantes do respetivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime.

4 — As provisões a que se referem as alíneas a) a c) do n.º 1 que não devam subsistir por não se terem verificado os eventos a que se reportam e as que forem utilizadas para fins diversos dos expressamente previstos neste artigo consideram -se rendimentos do respetivo período de tributação.

5 — O montante anual da provisão para garantias a clientes a que refere a alínea b) do n.º 1 é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas no período de tributação de uma percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos períodos.

6 — O montante anual acumulado das provisões técnicas, referidas na alínea c) do n.º 1, não deve ultrapassar os valores mínimos que resultem da aplicação das normas emanadas da entidade de supervisão.

Artigo 40.º - Provisão para a reparação de danos de carácter ambiental

1 — A dotação anual da provisão a que se refere a alínea d) do n.º 1 do artigo 39.º corresponde ao valor que resulta da divisão dos encargos estimados com a reparação de danos de carácter ambiental dos locais afectos à exploração, nos termos da alínea a) do n.º 3, pelo número de anos de exploração previsto em relação aos mesmos.

2 — Pode ser aceite um montante anual da provisão diferente do referido no número anterior quando o nível previsto da exploração for irregular ao longo do tempo, devendo, nesse caso, mediante requerimento do sujeito passivo interessado, a apresentar no primeiro período de tributação em que sejam aceites como gastos dotações para a mesma, ser obtida autorização prévia da Direcção-geral dos Impostos para um plano de constituição da provisão que tenha em conta esse nível de atividade.

3 — A constituição da provisão fica subordinada à observância das seguintes condições:

a) Apresentação de um plano previsional de encerramento da exploração, com indicação detalhada dos trabalhosa realizar com a reparação dos danos de carácter ambiental e a estimativa dos encargos inerentes, e a referência ao número de anos de exploração previsto e eventual irregularidade ao longo do tempo do nível previsto de atividade, sujeito a aprovação pelos organismos competentes;


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b) Constituição de um fundo, representado por investimentos financeiros, cuja gestão pode caber ao próprio sujeito passivo, de montante equivalente ao do saldo acumulado da provisão no final de cada período de tributação.

4 — Sempre que da revisão do plano previsional referido na alínea a) do número anterior resultar uma alteração da estimativa dos encargos inerentes à recuperação ambiental dos locais afectos à exploração, ou se verificaruma alteração no número de anos de exploração previsto, deve proceder -se do seguinte modo:

a) Tratando -se de acréscimo dos encargos estimados ou de redução do número de anos de exploração, passa a efetuar -se o cálculo da dotação anual considerando o total dos encargos ainda não provisionado e o número de anos de atividade que ainda restem à exploração, incluindo o do próprio período de tributação da revisão;

b) Tratando -se de diminuição dos encargos estimados ou de aumento do número de anos de exploração, a parte da provisão em excesso correspondente ao número de anos já decorridos deve ser objecto de reposição no período de tributação da revisão.

5 — A constituição do fundo a que se refere a alínea b)do n.º 3 é dispensada quando seja exigida a prestação de caução a favor da entidade que aprova o Plano Ambiental e de Recuperação Paisagística, de acordo com o regime jurídico de exploração da respetiva atividade.

6 — A provisão deve ser aplicada na cobertura dos encargos a que se destina até ao fim do terceiro período de tributação seguinte ao do encerramento da exploração.

7 — Decorrido o prazo previsto no número anterior sem que a provisão tenha sido utilizada, total ou parcialmente, nos fins para que foi criada, a parte não aplicada deve ser considerada como rendimento do terceiro período de tributação posterior ao do final da exploração.

3.4 IRC: Regime das depreciações e amortizaçõesDecreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro de 2009, entrou em vigor a 1 de Janeiro de 2009: Revê o regime das que serão designadas “depreciações e amortizações”, em linha com a adaptação das regras de determinação do lucro tributável ao enquadramento contabilístico resultante do SNC e da adopção das normas internacionais de contabilidade.

Em regra as depreciações e amortizações são calculadas pelo método das quotas constantes, tendo presente o período de vida útil máximo e mínimo do bem, tendo em conta o sector em que é utilizado e ainda as condições da sua utilização.

Podem, ainda, ser aplicados métodos de depreciação e amortização diferentes dos indicados nos números anteriores desde que, mediante requerimento, seja obtido o reconhecimento prévio da Direcção–Geral dos Impostos, salvo quando daí não resulte uma quota anual de depreciação ou amortização superior prevista no artigo 30º do Código do IRC, que estabelece as regras de determinação das quotas anuais e o período de vida útil.

Relativamente a elementos do ativo sujeitos a deperecimento cujos custos unitários não ultrapassem € 1000 (anteriormente € 199,52), é aceite a dedução, no período de tributação do respetivo custo de aquisição ou de produção, excepto quando façam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado ou amortizado como um todo.

Não são aceites como gastos as depreciações das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao custo de aquisição ou ao valor de reavaliação excedente a € 40 000 (anteriormente € 29.927,87), bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados, desde que tais bens não estejam afectos à exploração de serviço público de transportes ou não se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo.

Artigo 1.º - Condições gerais de aceitação das depreciações e amortizações1 - Podem ser objecto de depreciação ou amortização os elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os ativos fixos tangíveis, os ativos intangíveis e as propriedades de investimento contabilizadas ao custo histórico que, com carácter sistemático, sofrerem perdas de valor resultantes da sua utilização ou do decurso do tempo.2 - Salvo razões devidamente justificadas e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos, as depreciações e amortizações só são consideradas:a) Relativamente a ativos fixos tangíveis e a propriedades de investimento, a partir da sua entrada em funcionamento ou utilização;b) Relativamente aos ativos intangíveis, a partir da sua aquisição ou do início de atividade, se for posterior, ou, ainda, quando se trate de elementos especificamente associados à obtenção de rendimentos, a partir da sua utilização com esse fim.3 - As depreciações e amortizações só são aceites para efeitos fiscais desde que contabilizadas como gastos no mesmo período de tributação ou em períodos de tributação anteriores.

Artigo 2.º - Valorimetria dos elementos depreciáveis ou amortizáveis


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1 - Para efeitos de cálculo das quotas máximas de depreciação ou amortização, os elementos do ativo devem ser valorizados do seguinte modo:a) Custo de aquisição ou de produção, consoante se trate, respetivamente, de elementos adquiridos a terceiros a título oneroso ou de elementos construídos ou produzidos pela própria empresa;b) Valor resultante de reavaliação ao abrigo de legislação de carácter fiscal;c) Valor de mercado, à data da abertura de escrita, para os bens objecto de avaliação para este efeito, quando não seja conhecido o custo de aquisição ou de produção, podendo esse valor ser objecto de correção, para efeitos fiscais, quando se considere excedido.

Artigo 3.º - Período de vida útil1 - A vida útil de um elemento do ativo depreciável ou amortizável é, para efeitos fiscais, o período durante o qual se deprecia ou amortiza totalmente o seu valor, excluído, quando for caso disso, o respetivo valor residual.2 - Qualquer que seja o método de depreciação ou amortização aplicado, considera-se:a) Período mínimo de vida útil de um elemento do ativo, o que se deduz da quota de depreciação ou amortização que seja fiscalmente aceite nos termos dos n.os 1 e 2 do artigo 5.º;b) Período máximo de vida útil de um elemento, o que se deduz de quota igual a metade da referida na alínea anterior.

Artigo 4.º - Métodos de cálculo das depreciações e amortizações1 - O cálculo das depreciações e amortizações faz-se, em regra, pelo método das quotas constantes.2 - Pode, no entanto, optar-se pelo cálculo das depreciações pelo método das quotas decrescentes, relativamente aos ativos fixos tangíveis novos, adquiridos a terceiros ou construídos ou produzidos pela própria empresa, e que não sejam:a) Edifícios;b) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, excepto quando afectas à exploração de serviço público detransportes ou destinadas a ser alugadas no exercício da atividade normal do sujeito passivo;c) Mobiliário e equipamentos sociais.

Artigo 5.º - Método das quotas constantes1 - No método das quotas constantes, a quota anual de depreciação ou amortização que pode ser aceite como gasto do período de tributação é determinada aplicando-se aos valores mencionados no n.º 1 do artigo 2.º as taxas de depreciação ou amortização específicas fixadas na tabela I anexa ao presente decreto regulamentar 72 - Exceptuam-se do disposto no número anterior os seguintes casos, em que as taxas de depreciação ou amortização são calculadas com base no correspondente período de utilidade esperada, o qual pode ser corrigido quando se considere que é inferior ao que objetivamente deveria ter sido estimado:a) Bens adquiridos em estado de uso;b) Bens avaliados para efeitos de abertura de escrita;c) Grandes reparações e beneficiações;d) Obras em edifícios e em outras construções de propriedade alheia.

Artigo 6.ºMétodo das quotas decrescentes

1 - No método das quotas decrescentes, a quota anual de depreciação que pode ser aceite como gasto do período de tributação determina-se aplicando aos valores mencionados no n.º 1 do artigo 2.º, que ainda não tenham sido depreciados, as taxas referidas no n.º 1 do artigo anterior, corrigidas pelos seguintes coeficientes máximos:a) 1,5, quando o período de vida útil do elemento seja inferior a cinco anos;b) 2, quando o período de vida útil do elemento seja de cinco ou seis anos;c) 2,5, quando o período de vida útil do elemento seja superior a seis anos.de valor correspondente ao quociente daquela divisão.

Artigo 7.ºDepreciações e amortizações por duodécimos

1 - No ano da entrada em funcionamento ou utilização dos ativos, pode ser praticada a quota anual de depreciação ou amortização em conformidade com o disposto nos artigos anteriores, ou uma quota de depreciação ou amortização, determinada a partir dessa quota anual, correspondente ao número de meses contados desde o mês da entrada em funcionamento ou utilização desses ativos.2 - No caso referido no número anterior, no ano em que se verificar a transmissão, a inutilização ou o termo de vida útil dos mesmos ativos nas condições do n.º 2 do artigo 3.º, só são aceites depreciações ou amortizações correspondentes ao número de meses decorridos até ao mês anterior ao da verificação desses eventos.

Artigo 9.º - Regime intensivo de utilização dos ativos depreciáveis1 - Quando os ativos fixos tangíveis estiverem sujeitos a desgaste mais rápido do que o normal, em consequência de laboração em mais do que um turno, pode ser aceite como gasto do período de tributação:a) Se a laboração for em dois turnos, uma quota de depreciação correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser aplicado, acrescida até 25 %;b) Se a laboração for superior a dois turnos, uma quota de depreciação correspondente à que puder ser praticada pelo método que estiver a ser aplicado, acrescida até 50 %.2 - No caso do método das quotas decrescentes, o disposto no número anterior não pode ser aplicado relativamente ao primeiro período de depreciação, nem dele pode decorrer, nos períodos seguintes, uma quota de depreciação superior à que puder ser praticada nesse primeiro período.


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3 - O regime mencionado no n.º 1 pode igualmente ser extensivo a outros casos de desgaste mais rápido do que na alínea b) do n.º 1, com as limitações mencionadas no número anterior, desde que, mediante requerimento, seja obtido o reconhecimento prévio da Direcção-Geral dos Impostos.4 - O disposto nos números anteriores não é aplicável, em regra, relativamente a:a) Edifícios e outras construções;b) Bens que, pela sua natureza ou tendo em conta a atividade económica em que especificamente são utilizados, estão normalmente sujeitos a condições intensivas de exploração.

Artigo 10.º - Depreciações de imóveis1 - No caso de imóveis, do valor a considerar nos termos do artigo 2.º, para efeitos do cálculo das respetivas quotas de depreciação, é excluído o valor do terreno ou, tratando-se de terrenos de exploração, a parte do respetivo valor não sujeita a deperecimento.2 - De modo a permitir o tratamento referido no número anterior, devem ser evidenciadosseparadamente, no processo de documentação fiscal previsto no artigo 130.º do Código do IRC:a) O valor do terreno e o valor da construção, sendo o valor do primeiro apenas o subjacente àconstrução e o que lhe serve de logradouro;b) A parte do valor do terreno de exploração não sujeita a deperecimento e a parte desse valor a ele sujeita.3 - Em relação aos imóveis adquiridos sem indicação expressa do valor do terreno referido na alínea a) do número anterior, o valor a atribuir a este, para efeitos fiscais, é fixado em 25 % do valor global, a menos que o sujeito passivo estime outro valor com base em cálculos devidamente fundamentados e aceites pela Direcção-Geral dos Impostos.Artigo 11.º - Depreciações de viaturas ligeiras, barcos de recreio e aviões de turismo1 - Não são aceites como gastos as depreciações de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao custo de aquisição superior a (euro) 40 000, bem como dos barcos de recreio e aviões de turismo e todos os gastos com estes relacionados.2 - Exceptuam-se do disposto no número anterior os bens que estejam afectos à exploração de serviço público de transportes, ou que se destinem a ser alugados no exercício da atividade normal do sujeito passivo.

Artigo 16.º - Ativos intangíveis1 - Os ativos intangíveis são amortizáveis quando sujeitos a deperecimento, designadamente por terem uma vigência temporal limitada.2 - São amortizáveis os seguintes ativos intangíveis:a) Despesas com projectos de desenvolvimento;b) Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de produção, modelos ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo.3 - Excepto em caso de deperecimento efectivo devidamente comprovado, reconhecido pela Direcção-Geral dos Impostos, não são amortizáveis:a) Trespasses;b) Elementos mencionados na alínea b) do número anterior quando não se verifiquem as condições aí referidas.

Artigo 19.º - Elementos de reduzido valor1 - Os elementos do ativo sujeitos a deperecimento, cujos custos unitários de aquisição ou de produção não ultrapassem (euro) 1000, podem ser totalmente depreciados ou amortizados num só período de tributação, excepto quando façam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser depreciado ou amortizado como um todo.2 - Considera-se sempre verificado o condicionalismo da parte final do número anterior quando os mencionados elementos não possam ser avaliados e utilizados individualmente.3 - Os ativos depreciados ou amortizados nos termos do n.º 1 devem constar dos mapas dasdepreciações e amortizações pelo seu valor global, numa linha própria para os elementos adquiridos ou produzidos em cada período de tributação, com a designação «Elementos de custo unitário inferior a (euro) 1000», elementos estes cujo período máximo de vida útil se considera, para efeitos fiscais, de um ano.

Artigo 20.º - Depreciações e amortizações tributadasAs depreciações e amortizações que não sejam consideradas como gastos fiscais no período de tributação em que foram contabilizadas, por excederem as importâncias máximas admitidas, são aceites como gastos fiscais nos períodos seguintes, na medida em que não se excedam as quotas máximas de depreciação ou amortização fixadas no presente decreto regulamentar.


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Conforme Decreto Regulamentar nº 25/2009, de 14 de Setembro, as taxas máximas mais usuais são as seguintes (sem diferenças relativamente ao anterior diploma):

Tipo de bens Taxa anual

Quotas constantes (%)

Ativo fixo tangível

Edifícios e outras construçõesEdíficios industriais 5,00%Comerciais e administrativos

2,00%

Equipamentos de uso geral

Oficinas Carpintarias 12,50%Serralharias 14,28%

Máquinas e ferramentas

Ligeiras 20,00%Pesadas 12,50%Aparelhagem e máquinas electrónicas

20,00%

Aparelhos de laboratório e precisão

14,28%

Equipamento de escritório (p.e.:fotocopiadoras)

20,00%

Mobiliário 12,5%Computadores 33,33%Programas de computador 33,33%Aparelhos telemóveis 20,00%

Veículos automóveis Ligeiros e mistos 25,00%Pesados de passageiros 14,28%Pesados e reboques (mercadorias) 20,00%

Ativo Intangível

Projectos de desenvolvimento 33,33%

Elementos da propriedade industrial, tais como patentes, marcas, alvarás, processos de fabrico, moldes ou outros direitos assimilados, adquiridos a título oneroso e cuja utilização exclusiva seja reconhecida por um período limitado de tempo

Taxa determinada em função do período de tempo em que tiver lugar a utilização exclusiva

Trespasse/Goodwill

Não é amortizável, excepto em caso de deperecimento efectivo, devidamente comprovado e autorizado pela DGCI


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3.5 Lucro TributávelArtigo 17.º - Determinação do lucro tributável

1 — O lucro tributável das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código.

2 — Para efeitos do disposto no número anterior, os excedentes líquidos das cooperativas consideram -se como Resultado líquido do período.

3 — De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade deve:

a) Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo sector de atividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste Código;

b) Reflectir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir -se dos das restantes.

Artigo 18.º - Periodização do lucro tributável

1 — Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de periodização económica.

2 — As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis

ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas.

3 — Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 1:

a) Os réditos relativos a vendas consideram -se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência de propriedade;

b) Os réditos relativos a prestações de serviços consideram -se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data em que o serviço é concluído, excepto tratando -se de serviços que consistam na prestação de mais de um acto ou numa prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua execução;

c) Os réditos e os gastos de contratos de construção devem ser periodizados tendo em consideração o disposto no artigo 19.º

4 — Para efeitos do disposto na alínea a) do número anterior, não se tomam em consideração eventuais cláusulas de reserva de propriedade, sendo assimilada a venda com reserva de propriedade a locação em que exista uma cláusula de transferência de propriedade vinculativa para ambas as partes.

5 — Os réditos relativos a vendas e a prestações de serviços são imputáveis ao período de tributação a que respeitam pela quantia nominal da contraprestação.

6 — A determinação de resultados nas obras efetuadas por conta própria vendidas fraccionadamente é efetuada à medida que forem sendo concluídas e entregues aos adquirentes, ainda que não sejam conhecidos exactamente os custos totais das mesmas.

7 — Os gastos das explorações silvícolas plurianuais podem ser imputados ao lucro tributável tendo em consideração o ciclo de produção, caso em que a quota parte desses gastos, equivalente à percentagem que a extracção efetuada no período de tributação represente na produção total do mesmo produto, e ainda não considerada em período de tributação anterior, é atualizada pela aplicação dos coeficientes constantes da portaria a que se refere o artigo 47.º

8 — Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variações patrimoniais, relevados na contabilidade em consequência da utilização do método da equivalência patrimonial não concorrem para a determinação do lucro tributável, devendo os rendimentos provenientes dos lucros distribuídos ser imputados ao período de tributação em que se adquire o direito aos mesmos.

9 — Os ajustamentos decorrentes da aplicação do justo valor não concorrem para a formação do lucro tributável, sendo imputados como rendimentos ou gastos no período de tributação em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados, exercidos, extintos ou liquidados, excepto quando:


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a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor através de resultados, desde que, tratando--se de instrumentos do capital próprio, tenham um preço formado num mercado regulamentado e o sujeito passivo não detenha, directa ou indiretamente, uma participação no capital superior a 5 % do respetivo capital social; ou b) Tal se encontre expressamente previsto neste Código.

10 — Para efeitos do cálculo do nível percentual de participação indirecta no capital a que se refere o número anterior são aplicáveis os critérios previstos no n.º 2 do artigo 483.º do Código das Sociedades Comerciais.

11 — Os pagamentos com base em ações, efetuados aos trabalhadores e membros dos órgãos estatutários, em razão da prestação de trabalho ou de exercício de cargo ou função, concorrem para a formação do lucro tributável do período de tributação em que os respetivo direitos ou opções sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicável, pela diferença entre o valor dos instrumentos de capital próprio atribuídos e o respetivo preço de exercício pago.

12 — Excepto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43.º, os gastos relativos a benefícios de cessação de emprego, benefícios de reforma e outros benefícios pós emprego ou a longo prazo dos empregados que não sejam considerados rendimentos de trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, são imputáveis ao período de tributação em que as importâncias sejam pagas ou colocadas à disposição dos respetivo beneficiários.


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Bibliografia

Consulta da seguinte legislação:

A “Estrutura conceptual” - Aviso n.º 15652 de 07-09-2009;

As “Bases para a apresentação de demonstrações financeiras” - Portaria n.º 986 de 07-09-2009;

Os “Modelos de demonstrações financeiras - Portaria n.º 986 de 07-09-2009;

O «Código de contas” – Portaria n.º 1011 de 09-09-2009;

As «Normas contabilísticas e de relato financeiro» (NCRF) - Aviso n.º 15655 de 07-09-2009 (Sistema de Normalização Contabilística - Normas Contabilísticas e de relato financeiro – NCRF);

A «Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades» (NCRF-PE) - Aviso n.º 15654 de 07-09-2009 (Sistema de normalização contabilística - norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades – NCRF- PE).

As Normas Interpretativas.

Código do IRC

Rodrigues, João – SNC Explicado

LOUSÃ, Aires e outros – Técnicas Administrativas, Porto: Porto Editora, 2004.

JOÃO CIPRIANO - SNC: IMPARIDADE DE ATIVOS E CONTINGÊNCIAS (MÓDULO I),CÂMARA DOS TÉCNICOS OFICIAIS DE CONTAS

MATOS, Adelaide e outros – Técnicas Administrativas, Lisboa: Texto Editora, 2004.


encerramento anual de contas

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