estudo atualizado sobre patrimÔnio municipal … · a muito a administração pública vem...
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ESTUDO ATUALIZADO SOBRE PATRIMÔNIO
MUNICIPAL (PARTES 1 E 2)
Nilton Cordoni
1. Patrimônio
Há muitas definições para “Patrimônio” e todas levam a uma mesma linha de pensamento e
objetividade. Se nos utilizarmos da Lei da Ação Popular – Lei 4.717/1965, a mesma define como Patrimônio
Público o conjunto de bens e direitos de valor econômico, artístico, estético, histórico ou turístico, pertencentes
aos entes da administração pública direta e indireta. Quando nos reportamos ao Código Civil os bens públicos
são, entre outros, os rios, mares, estradas, ruas e praças (bens de uso comum), edifícios ou terrenos destinados
a serviços ou estabelecimento da administração federal, estadual, territorial ou municipal, inclusive os de suas
autarquias (bens de uso especial) e outros bens pertencentes a cada um dos entes públicos (bens dominicais).
A Constituição Federal em seu artigo 2016, veremos que o Patrimônio Cultural é integrado pelos bens
de natureza material e imaterial como as criações científicas, artísticas e tecnológicas, construções, espaços
arqueológicos, paleontológicos, ecológico e outros. No artigo 225 da Constituição da República integra o
Patrimônio Ambiental, correspondendo a um meio ambiente ecologicamente equilibrado auxiliando na
qualidade de vida.
Em termos contábeis, o patrimônio das entidades, sejam elas públicas ou privadas, compreende o
conjunto de seus bens, direitos e obrigações, mensurável em moeda corrente (dinheiro), que pertence à União,
a um Estado, a um Município, a uma autarquia ou empresa pública.
Portanto, para fins de administração do Patrimônio Público podemos definir Patrimônio como
conjunto de bens e direitos, tangíveis e intangíveis, onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos,
recebidos, mantidos ou utilizados pelas diversas entidades do setor público, refletindo em benefícios presentes
e futuros, relativos a serviços públicos ou exploração econômica por parte do setor público e seus encargos.
Conceituando “Bens Públicos” são todos aqueles que integram o patrimônio da Administração Pública
direta e indireta, de domínio nacional pertencentes as pessoas jurídicas de direito público. Importante: as
empresas públicas e as sociedades de economia, embora sejam pessoas jurídicas de direito privado, integram
as pessoas jurídicas de direito público interno, assim os bens destas entidades também são públicos e devem
ser controlados.
1.1 Classificação
A classificação dos Bens Públicos é dada pelo artigo 99 do Código Civil, o qual estabelece a
destinação do bem como critério de classificação:
a) Bens de Uso Comum
São bens de domínio público, isto é, aqueles destinados ao uso indistinto de toda a população.
Exemplos: mar, rio, rua, praças, estradas, parques. O uso comum dos bens públicos pode ser gratuito ou
oneroso, conforme for estabelecido em da lei da entidade pública a qual o bem pertencer (art. 103 CC).
Exemplo: rodovias com pedágios, Parque das Aves (Foz do Iguaçu), zoológicos. O uso desses bens públicos é
oneroso ao visitante/usuário.
b) Bens de Uso Especial
Também chamados de patrimônios administrativos, são aqueles destinados a uma finalidade
específica, isto é, ao uso da administração e ao serviço público. Exemplos: prédio, terreno, veículo, móveis,
cemitério, biblioteca, teatro, escola, fórum, quartel, museu, material de consumo.
c) Bens Dominicais
Podendo ser denominado de patrimônio disponível, diferentemente das definições anteriores, os bens
dominicais não estão destinados nem a uma finalidade comum e nem a uma especial. Constituem o patrimônio
das pessoas jurídicas de direito público, como objeto de direito pessoal ou real, de cada uma dessas entidades
(art. 99, III do CC). Os bens dominicais representam o patrimônio disponível do Estado, pois não estão
destinados e em razão disso o Estado figura como proprietário desses bens, podendo ser aplicados para
obtenção de renda. Exemplo: terras devolutas, bens móveis inservíveis.
d) Bens Patrimoniais
São considerados como bens patrimoniais todos os bens móveis e imóveis.
e) Bens Móveis
Compreendem todos os equipamentos e materiais permanentes que, em razão da utilização, não
percam a identidade física e constituem meio para a produção de outros bens e serviços, mas que possam ser
deslocados, transportados. Exemplos: mobiliários em geral, utensílios, veículos, aeronaves, embarcações,
equipamentos, materiais etc.
f) Bens Imóveis
São bens que devem fazer parte do sistema de patrimônio do setor público para fins de controle,
acompanhamento, fiscalização e (re)avaliação, e que não podem ser retirados sem destruição ou danos.
Exemplos: terras, terrenos, edificações (escolas, hospitais, sede do Poder Executivo e Legislativo), obras em
andamento, benfeitorias e edificações incorporadas etc.
g) Bens de Natureza Industrial
São os bens utilizados no funcionamento de estabelecimentos industriais.
h) Bens Intangíveis
Podendo ser denominados de bens incorpóreos ou imateriais, não constituem uma forma física,
portanto não podem ser tocados. Os bens intangíveis mais comuns são as marcas, patentes de invenções,
domínio de internet, conceito no mercado resultando em rentabilidade futura - good will etc.
1.2 Afetação, Desafetação, Alienável e Inalienável
Quando um bem público terá seu destino definido, isto é, sua destinação específica, denomina-se esta
ação de “Afetação”. Quando se deseja retirar a destinação específica anterior a ele conferida denomina-se de
“Desafetação”, expressão do direito administrativo para denominar o ato pelo qual o estado torna um bem
público apropriável.
O processo de afetação tem grande importância quanto a inalienabilidade do bem público, pois a
doutrina jurídica estabelece que os bens públicos afetados, aqueles que possuem uma destinação pública
específica, não podem, enquanto permanecerem nessa situação, ser alienados. Portanto, enquanto destinados
ao uso geral do povo e a fins administrativos especiais, não são suscetíveis de alienação.
O Código Civil em seu artigo 100 estabelece a inalienabilidade, conforme abaixo:
Art. 100. Os bens públicos de uso comum do povo e os de uso especial são inalienáveis, enquanto conservarem a sua qualificação, na forma que a lei determinar. (grifo nosso)
Art. 101. Os bens públicos dominicais podem ser alienados, observadas as exigências da lei.
E para os bens dominicais o artigo 101 do Código Civil.
Com base nas normas legais, a desafetação se define pela perda da destinação pública de um bem em
uso comum ou de uso especial, caracterizando-o como um bem dominical e passível de alienação. Há de se
destacar que a desafetação deve garantir o não prejuízo ao ente público, podendo inclusive estabelecer
compensações urbanísticas e/ou ambientais.
Importante salientar que os Bens Dominicais não apresentam nenhuma destinação pública, conforme
definição anterior, portanto não estão afetados e não precisam ser desafetados para fins de alienação.
No artigo 17 da Lei 8.666/93 estabelece:
Art. 17 – A alienação de bens municipais, subordinados a existência de interesse público devidamente justificado, será sempre precedida de avaliação, e obedecerá as seguintes normas:
I – quando imóveis será precedida de autorização legislativa (...)
II – quando móveis, dependerá de licitação, dispensada esta nos casos de permuta...
1.3 Incorporação e Desincorporação de Bens
a) Incorporação de Bens
A incorporação de bens pode se dar pela execução orçamentária (empenho, liquidação e pagamento) e
neste caso configura uma compra. A outra forma de incorporação é sem execução orçamentária que resulta de
doações, doações em pagamentos, permuta e outros.
b) Desincorporação de Bens
Quando resultante da execução orçamentária denominamos de alienação do bem e quando não
resultante da execução orçamentário se dá por consumo, permuta, extravio, desgaste, perda, etc.
1.4 Administração dos Bens do Patrimônio Público
A muito a Administração Pública vem trabalhando para melhor responder as demandas da sociedade e
suas próprias necessidades. Neste processo evolutivo a Gestão do Patrimônio Público começa a ter um novo
papel aos olhos dos gestores e da sociedade. Este novo marco exigiu dos entes públicos o completo
levantamento de seus bens materiais e imateriais e o reconhecimento contábil-patrimonial, obrigatório para os
bens materiais e ainda os bens de consumo em almoxarifado.
A Gestão do Patrimônio Público coloca os gestores em situação de alerta quanto ao prazo, mas
especialmente pela obrigatoriedade de fazer o levantamento, avaliação e reavaliação dos bens, algo bastante
novo na área pública, porém de estrema importância quando se quer administrar o patrimônio público.
Para uma melhor Gestão do Patrimônio Público alguns procedimentos, processos e etapas devem ser
seguidos, implantados e acompanhados a fim de que se possa estar em sintonia com o marco regulatório que
dá suporte a esta nova obrigação na área pública.
Não há um modelo padrão a ser seguido ou implantado pelos entes públicos, porém vamos sugerir
algumas etapas que entendemos importantes para auxiliar neste processo.
a) Nomenclaturas Utilizadas
O levantamento inicial, o acompanhamento e as variações dos bens patrimoniais serão realizados e
acompanhados por profissionais do próprio ente público, com equipes que podem mudar com o tempo, ou
terceirizados. Portanto, é imprescindível que as nomenclaturas sejam devidamente entendidas e conhecidas por
todos os envolvidos, independentemente se da área contábil.
Assim sendo, para efeito de definição podemos ter:
Responsável: é todo aquele que, a qualquer título, indicado ou designado pelo dirigente da unidade
gestora, seja depositário, responsável ou encarregado que resulte em responsabilidade pela guarda, depósito ou
utilização do bem de propriedade ou não do ente público;
Responsabilidade Patrimonial: são deveres no tocante ao respeito pelo patrimônio como zelar pela
economia do material, pela conservação, guarda e utilização;
Usuário Contínuo: todo e qualquer profissional atuante na unidade gestora que se utilize de forma
contínua do bem ou quando o bem estiver à disposição para sua utilização por mais de cinquenta por cento
(estabelecido o padrão da unidade – horas/turno) de sua jornada de trabalho;
Material: denominação genérica de equipamentos, componentes, acessórios, veículos em geral, matérias
primas e demais itens empregados nas atividades da unidade gestora;
Material Permanente: bem que em razão de seu uso constante/corrente, tem durabilidade e utilização
superior a dois anos e não perde sua identidade física. O bem permanente é considerado uma despesa de
capital e exige controle individualizado;
Material de Consumo: são bens não passíveis de incorporação como bem de capital e em razão de seu uso
corrente perde sua durabilidade física ou ainda tem utilização limitada no período de até dois anos;
Material Ocioso: material/bem em perfeitas condições de uso mas não está sendo utilizado, podendo estar
ou não no almoxarifado ou depósito de patrimônio;
Material Antieconômico: bem patrimonial quando sua manutenção for muito onerosa ou seu rendimento
precário devido ao uso prolongado, desgaste prematuro ou obsoletismo;
Material Recuperável: bem patrimonial passível de recuperação, desde que sua manutenção/recuperação
não ultrapasse cinquenta por cento de seu valor de mercado;
Material Irrecuperável: bem patrimonial com impossibilidade de uso para o fim a que se destina, devido
a perda de suas características ou pela inviabilidade econômica para sua recuperação;
Inutilização: destruição total ou parcial do material que ofereça ameaça vital para as pessoas, risco
ecológico ou ainda inconveniente de qualquer natureza;
Movimentação Física ou Transferência: é a transferência de um bem dentro do mesmo órgão ou entidade
ou pela distribuição pela coordenação de almoxarifado ou patrimônio, com a troca do responsável;
Recolhimento: transferência do bem de uma unidade gestora para o almoxarifado de patrimônio, devendo
ser atualizado o responsável e a localização do bem;
Redistribuição: transferência de um bem patrimonial da área de almoxarifado para uma unidade gestora,
com a devida atualização documental quanto ao responsável e sua localização;
Registro Patrimonial ou Tombamento: também chamado de incorporação, é o procedimento
administrativo obrigatório de cadastramento do bem no patrimônio de cada unidade gestora, sendo
identificadas suas características, especificações, valor de aquisição e demais informações existentes,
resultando em um número único do bem, denominado número de registro ou tombamento;
Alienação: modalidade de movimentação de um bem patrimonial e transferência do direito de propriedade
mediante venda, permuta ou doação;
Cessão: modalidade de movimentação de bem patrimonial, com a transferência gratuita de posse e direito
de propriedade entre a unidade gestora e órgãos e entidades da administração pública direta, autárquica ou
fundacional;
Renúncia ao Direito de Propriedade ou Desfazimento: movimentação de bens por abandono ou
inutilização por impossibilidade ou inconveniência da alienação do material já classificado como
irrecuperável;
Termo de Responsabilidade: documento oficial a ser utilizado para a efetivação da carga patrimonial –
bens patrimoniais confiados pelo dirigente, e responsabilidade pela guarda e zelo;
Termo de Inutilização: também podendo ser denominado de justificativa de abandono, é o documento a
ser utilizado no processo de desfazimento de materiais ou inutilização;
Termo Circunstanciado Administrativo: documento legal a ser utilizado quando de extravios ou dano ao
bem público, que implica em reduzido prejuízo financeiro;
Inventário Físico: procedimento administrativo que consiste no levantamento físico e de valores de todos
os bens patrimoniais, identificando inconsistências entre o físico e o contábil e ainda sua variação pelo uso,
desgaste, perda e outros;
Após a entidade pública ter definido com clareza e os partícipes do processo terem conhecimento das
definições e seus entendimentos, dá-se os trabalhos de levantamento físico dos bens patrimoniais e, concluído
esta fase, fazer o comparativo com o constante na contabilidade e posterior ajuste e avaliação.
b) Legislação Básica
Para a implantação dos processos de Administração do Patrimônio Público se faz necessário se
reportar a algumas normativas legais para fins de certificar das responsabilidades e obrigações.
A Portaria STN 828/2011 altera o artigo 6º. da Portaria STN no. 406 de 20/junho de 2011 e em seu
parágrafo único temos:
Art. 6º. A Parte II – Procedimentos Contábeis Patrimoniais deverá (....)
Parágrafo Único: Cada Ente da Federação divulgará, até 90 (noventa) dias após o início do exercício de
2012, em meio eletrônico de acesso público e ao Tribunal de Contas ao qual esteja jurisdicionado, os
Procedimentos Contábeis Patrimoniais e Específicos adotados e o cronograma de ações a adotar até 2014, evidenciando os seguintes aspectos que seguem, em ordem cronológica a critério do poder ou Órgão:
I - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos, tributários ou não, por competência, e a dívida
ativa, incluindo os respectivos ajustes para perdas;
II - Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações e provisões por competência;
III - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis, imóveis e intangíveis;
IV - Registro de fenômenos econômicos, resultantes ou independentes da execução orçamentária, tais como
depreciação, amortização, exaustão;
V - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos de infraestrutura;
VI - Implementação do sistema de custos;
VII - Aplicação do Plano de Contas, detalhado no nível exigido para a consolidação das contas nacionais;
VIII - Demais aspectos patrimoniais previstos no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público.
Para a execução do estabelecido na Portaria STN 406/2011 e suas alterações pela Portaria 828/2011, é
forçoso que os envolvidos nos processos de controle e gestão do Patrimônio Público tenham em mente a Lei
4.320/64, em especial os seguintes artigos:
Artigo 85 da Lei 4.320/64 – Titulo IX - Da Contabilidade
Art.85 Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços
industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros. (Grifo nosso)
O Artigo 89 ainda da Lei 4.320/64 – Titulo IX - Da Contabilidade
Art.89 A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração orçamentária, financeira, patrimonial e
industrial. (Grifo nosso)
Quando nos reportamos ao Artigo 100 da mesma Lei 4.320/64 – Titulo IX - Da Contabilidade
Art.100 As alterações da situação líquida patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes dessa execução e as superveniências e insubsistências
ativas e passivas, constituirão elemento da conta patrimonial. (Grifos nosso)
E finalmente no Artigo 104 da Lei 4.320/64 – Titulo IX - Da Contabilidade
Art.104 A Demonstração das Variações Patrimoniais evidenciará as alterações verificadas no patrimônio,
resultantes ou independentes da execução orçamentária, e indicará o resultado patrimonial do exercício.
(Grifo nosso)
No que se refere ao entendimento da classificação como bem de consumo ou permanente, a Lei n.º
4.320/64, art. 15, § 2º, define como material permanente aquele com duração superior a dois anos, conforme
exposto anteriormente. Porém o art. 3° da Portaria n° 448/2002, da Secretaria do Tesouro Nacional do
Ministério da Fazenda, define a adoção de cinco condições excludentes para a identificação do material
permanente, sendo classificado como material de consumo aquele que se enquadrar em um ou mais itens dos
que se seguem:
Durabilidade - quando o material em uso normal perde ou tem reduzidas as suas condições de
funcionamento, no prazo máximo de dois anos;
Fragilidade – material cuja estrutura esteja sujeita a modificação, por ser quebradiço ou deformável,
caracterizando-se pela irrecuperabilidade e/ou perda de sua identidade;
Perecibilidade – material sujeito a modificações (químicas ou físicas) ou que se deteriora ou perde sua
característica normal de uso;
Incorporabilidade - quando destinado à incorporação a outro bem, não podendo ser retirado sem prejuízo
das características do principal;
Transformabilidade - quando adquirido para fim de transformação.
Verificadas as condições acima citadas, devem ser analisados, por fim, mais dois parâmetros que
complementam a definição final da classificação:
1- A relação, custo de aquisição/custo de controle do material, como previsto no item 3.1 da IN N°
142 da DASP (Departamento Administrativo do Serviço Público), que determina, nos casos dos materiais com
custo de controle maior que o risco da perda do mesmo, que o controle desses bens seja feito através do
relacionamento do material (relação-carga) e verificação periódica das quantidades. De um modo geral, o
material de pequeno custo que, em função de sua finalidade, exige uma quantidade maior de itens, redunda em
custo alto de controle, devendo ser, portanto, classificado como de consumo;
2- Se o bem está sendo adquirido especificamente para compor o acervo patrimonial da Instituição.
Nestas circunstâncias, este material deve ser classificado sempre como um bem permanente.
Além disso, é importante frisar que a classificação do bem, para efeito de sua inclusão no sistema de
controle patrimonial, deve ser coerente com a adotada no respectivo processo de aquisição. (Fonte: Manual de
Administração Patrimonial de Bens Móveis do Ativo Permanente – Instituto Federal de Educação, Ciência e
Tecnologia do Amazonas).
c) Etapas para Implantação da Administração Patrimonial
A implantação dos procedimentos constantes da legislação acima citada e outras constantes no
arcabouço legal que rege a matéria, sugere a criação de etapas para o Planejamento e cada qual deverá ser
acompanhada. Importante salientar que algumas etapas podem ocorrer de forma paralela e em ordem
diferenciada, conforme estabelecido pelo coordenador do processo a ser implantado.
Etapas:
1ª. Etapa – Inventário Físico: constituição da base de dados dos bens patrimoniais através de levantamento
físico geral com a identificação dos itens por meio de etiqueta/placa de bem patrimonial.
2ª. Etapa – Conciliação Físico x Contábil: confrontação/conciliação dos itens levantados fisicamente com os
registros contábeis históricos, determinando o custo unitário e data de aquisição.
3ª. Etapa – Divergências: análise e tratamento contábil das divergências identificadas entre o levantamento
físico e o contábil, podendo ter sobras físicas e sobras contábeis.
4ª. Etapa – Implantação das Normas: necessária implantação de normas e processos, podendo ser
denominado “Manual de Controle Patrimonial”, no qual estabelece a estrutura técnica, administrativa e
jurídica da movimentação, controle e ajustes do Patrimônio Público da entidade.
5ª. Etapa – Procedimentos: com base nas normas a serem implantadas, são estabelecidos procedimentos para
auxiliar a auditoria patrimonial e o inventário físico, podendo ser realizado de forma cíclica (permanente por
setor/órgão, entidade...) ou periódica anual.
6ª. Etapa – Software: para uma correta a segura Gestão Patrimonial se faz necessário o uso de um software
capaz de auxiliar na identificação, movimentação (física, econômica e financeira) e na auditoria, segundo as
especificações do MCASP e PCASP.
2. Controles
2.1 Implantação dos Controles
Com a equipe definida, as etapas estabelecidas e a ferramenta escolhida pode-se iniciar o trabalho de
levantamento, cadastramento, correções, (re)avaliações, ajustes e encerramento dos trabalhos com a emissão
do Relatório Final de Bens e Movimentação, ou outra nomenclatura que desejar.
a) Bens Móveis
De posse de toda documentação contábil e a escolha das pessoas que conhecem o órgão, inicia-se o
levantamento de cada bem, ponderando as informações necessárias:
Referencial de Avaliação de Bens Permanentes Móveis:
ESTADO DE CONSERVAÇÃO VALOR
PERCENTUAL
AO VALOR DE
MERCADO
DESTINAÇÃO
CONCEITO DESCRIÇÃO
BOM Completo e em condições de
funcionamento 80% Uso
REGULAR
Em condições de funcionamento e
cuja despesa de recuperação seja
inferior a 50% do seu valor de
mercado
60%
Recuperação,
mediante parecer
técnico
PRECÁRIO
Com defeito e cuja despesa de
recuperação seja inferior ao
rendimento do bem, por uso
prolongado e desgaste prematuro
40%
Doação, venda,
permuta, cessão ou
outro meio definido
pela administração
INSERVÍVEL Bem obsoleto que ofereça riscos
ou seja imprestável para uso 20%
Doação, venda,
permuta, cessão ou
outro meio definido
pela administração
Fonte: Cintra (2009)
Definido pela administração o referencial (modelo acima ou outro estabelecido pelo órgão gestor), de
posse do bem patrimonial lança-se os dados na Ficha de Controle ou Cadastro Patrimonial, em papel ou em
sistema.
Conforme estabelecido pela legislação em vigor, todo bem patrimoniado deverá ter uma placa/etiqueta
de identificação onde conste o número do Registro Patrimonial ou Tombo. Se a placa for de plástico deverá
certificar-se que a cola utilizada adere suficientemente, evitando retirada por pessoa qualquer. Em sendo a
placa de metal deve-se rebitar, preferencialmente com rebites de alumínio, evitando ferrugem. Há ainda o
sistema RFID - Radio-Frequency IDentification que consiste em uma etiqueta transponder.
b) Bens Imóveis
O controle cadastral dos imóveis de propriedade ou posse do setor público é usualmente deficitário e
carece de informações mais detalhadas e seguras. Podemos encontrar bens imóveis em uso pelo poder público
que sequer foram registrados, isto é, inexistem para o poder público legalmente.
Dependendo do número de imóveis construídos e em construção para controlar, acompanhar e
administrar, é interessante certificar da viabilidade da constituição de uma coordenação de bens imóveis
exclusiva, garantindo assim o correto e melhor controle e retorno.
A Coordenação de Bens Imóveis deverá ter dentre as suas responsabilidades:
Providenciar registros e averbações, referente aos contratos de aquisição e alienação dos bens imóveis;
Proceder à aquisição e incorporação dos bens imóveis autorizados;
Promover a avaliação de bens imóveis;
Promover o controle dos bens imóveis cedidos a terceiros e os bens de terceiros em uso pelo ente público;
Propor critérios de ocupação dos imóveis do município;
Auxiliar na contratação de seguros para os imóveis;
Instruir processos de alienação, desapropriação, direito real e usucapião dos imóveis;
Promover a alienação dos bens imóveis autorizados;
Controlar o patrimônio imobiliário;
Analisar pleitos para cessão, doação ou locação de imóveis;
Elaborar minuta de escritura pública e providenciar a lavratura;
Solicitar para imóvel rural, quando houver, a inscrição junto ao Instituto Nacional de Colonização e
Reforma Agrária – INCRA;
Quando de imóvel rural, requerer imunidade do ITR - Imposto Territorial Rural;
Auxiliar na minuta de projetos de lei para alienação de imóveis;
Para imóveis urbanos, certificar da existência de número de Inscrição Municipal e solicitar imunidade;
Quando da entrega do imóvel, necessariamente deve ser vir o “Termo de Recebimento”, o qual é
regulamentado pela norma NBR-5675 que disciplina o Recebimento de Serviços e Obras de Engenharia e
Arquitetura. O Termo de Recebimento é um documento legal e obrigatório, onde é declarado pelo proprietário
que certificou tudo e encontrou tudo em ordem.
Para reduzir os riscos e as falhas possíveis no processo de recebimento da obra, nova ou reforma, e
ainda de vícios futuros, sugere-se a constituição de uma Comissão de Recebimento de Obras de Engenharia,
formado por um grupo técnico especializado com o intuito precípuo de proceder ao recebimento de serviços
obras de engenharia e arquitetura.
Sugere-se que antes da assinatura do Termo de Recebimento, seja realizada uma “Vistoria de
Recebimento”, podendo ser terceirizado caso não haja uma comissão constituída ou profissional habilitado no
quadro funcional público. Esta comissão ou profissional habilitado, com experiência em qualidade de materiais
e serviços construtivos, deve realizar a vistoria em todas as instalações da obra a ser recebida, certificando que
os itens foram construídos em obediência às especificações técnicas e projetos construtivos.
Em se tratando de “reformas”, o Laudo de Vistoria de Recebimento deve ter uma importância ainda
maior, pois este caracteriza até onde vai a responsabilidade do construtor anterior e onde exatamente inicia-se
a responsabilidade do construtor que fez a reforma, isto é, os riscos de quem fez a reforma. Este Laudo será o
documento oficial em caso de litígio, pois o construtor da reforma tente a mencionar que o defeito já existia e o
construtor anterior vai dizer que o erro ocorreu na reforma, ficando o ente público usualmente em situação de
perda.
Com a vistoria dos serviços de engenharia, vícios de construção poderão ser verificados no momento
da vistoria ou poderão surgir posteriormente. Portanto, vícios construtivos, são defeitos, falhas, erros
construtivos reconhecidos por lei. Resumindo, “vício” é qualquer problema que impede que o imóvel possa ser
utilizado para os fins a que se destina ou lhe diminua o preço.
A lei reconhece vícios de fácil identificação (uma porta que não fecha direito), assim como defeitos
que só se manifestam depois de certo tempo (queda do disjuntor quando do uso simultâneo de computadores,
máquinas e aquecedores ou ar condicionado). Podemos ainda citar defeitos que só se manifestam em
determinados eventos como uma janela que permite a entrada da água da chuva. Outros defeitos podem levar
mais tempo para se manifestar como de impermeabilização da parede externa.
O Código de Defesa do Consumidor - Lei no. 8.078/90 estabelece como prazo de garantia:
90 dias para defeitos aparentes de fácil constatação;
5 anos para os defeitos relacionados à solidez e segurança do edifício/ obra.
Conforme Watanabe, os vícios podem ser categorizados em:
Vício Oculto - defeito que não é aparente e que requer um trabalho investigativo para ser detectado;
Vicio Aparente - defeito que é visível, mas que necessita que um móvel seja removido ou que ocorra um
evento como uma chuva para ser constatado;
Vício Aparente de Fácil Constatação - defeito que está visível a olho nu;
Vício Oculto que Afeta a Solidez - uma trinca pode afetar a solidez de uma parede ou uma laje trincada
pode ter a sua solidez diminuída;
Vício Oculto que Afeta a Segurança - uma divisória mal fixada pode cair e machucar o usuário e
Vício Redibitório - um defeito que pode anular o contrato, ou impedir que a coisa adquirida seja utilizada
para os fins a que se destina ou que pode acarretar a diminuição (desvalorização) do preço do bem.
Para a assinatura do Termo de Recebimento de Serviços de Obras de Engenharia e Arquitetura a
norma NBR-5675 estabelece uma relação de documentos obrigatórios. Esta relação poderá variar por
exigências em licitação ou leis municipais e de órgãos de serviços públicos.
c) Bens Semoventes
No mundo contábil e econômico o termo “semovente” é dado pelo direito como aqueles animais
(rebanho) que são uma propriedade e passíveis de transações patrimoniais como bovinos, ovinos, suínos,
caprinos, equinos, etc constituindo um patrimônio.
O patrimônio de semoventes exige que os mesmos sejam identificados e registrados para fins de
controle (quantitativo, comercial, controle de zootecnia, vacinação e outros). O Registro de animais se dá por
Ficha de Cadastro de Semoventes, eletrônica ou não, destinada a matriz e deve ser preenchido pelo órgão
governamental que adquiriu o animal com suas especificações. Cada animal deve ter sua Ficha de Cadastro de
Semoventes e as especificações do animal poderão ser feita por um técnico ou veterinário.
c.1) Tombamento de Semoventes
A entrada de semoventes no patrimônio público poderá se dar por nascimento, doação, compra ou
permuta.
O responsável pelos animais e seu controle ou ainda outro técnico estabelecido pelo setor responsável,
deverá avaliar os animais por ocasião do nascimento, atribuindo valor aos mesmos, levando em conta entre
outros o padrão racial e o valor genético. Em caso de compra ou doação o valor a ser atribuído ao semovente é
o constante em nota fiscal ou documento de doação que deverá acompanhar o animal quando do recebimento.
O recebimento do semovente inicia-se pela conferência física do animal, devendo remeter a
documentação de entrada (nota fiscal, termo de doação ou formulário de nascimento) ao setor de patrimônio
do órgão jurisdicionado, procedendo assim o tombamento do animal com a inclusão dos dados.
c.2) Movimentação e Baixa de Semoventes
A movimentação de semoventes nada mais é do que a transferência de um ou mais animais
pertencentes ao patrimônio de unidade gestora para outra unidade ou órgão público, mediante e emissão de
documento de transferência e de responsabilidade da unidade cedente para a unidade recebedora.
A baixa de animais do acervo patrimonial pode se dar:
por doação, usualmente por razão de interesse social;
por alienação do animal;
por extravio ou
por morte do animal.
A baixa do animal semovente deverá ser formalizada mediante a emissão, pelo responsável do
controle patrimonial, de um formulário específico para este fim. No caso de haver extravio de animal, sua
baixa deverá ser acompanhada de documento de denúncia legal e poderá ser exigido o parecer de uma
comissão fiscalizadora constituída para este fim.
Em se tratando de morte de semovente, deverá ser emitido um atestado de óbito do animal e ser
assinado por um veterinário responsável. Este documento deverá fazer parte dos documentos que dão suporte
legal na baixa do patrimônio contábil e na Ficha de Registro de Semoventes.
c.3) (Re)Avaliação de Semoventes
Por exigência legal de controle e (re)avaliação dos bens patrimoniais dos entes públicos, os
semoventes devem ser avaliados periodicamente e não apenas em sua entrada ou saída.
A avaliação poderá se dar pelo preço de mercado, via Bolsa de Mercadorias e de Futuros
(BMF/BOVESPA), bolsas regionais ou mesmo mercado de negociadores de animais. Poderá ainda a avaliação
do semovente ser realizada por uma comissão criada para este fim e sugere-se a participação de um veterinário.
Quando da avaliação, para fins de controle e gestão patrimonial, o relatório ou laudo resultante deverá
conter o número de registro, peso do animal e o valor avaliado, entre outras que o avaliador ou comissão achar
imprescindíveis.
d) Doação de Bens
A doação é uma modalidade de alienação regida pela Lei Federal no. 8.666/93 em seu art. 17, alínea a,
inc. II no qual estabelece que o donatário tem que reunir duas condições:
- exercer atividade identificada com fim social e
- o bem doado seja utilizado para o fim precípuo estabelecido e não outro.
No tocante ao órgão doador, depois de evidenciado o interesse social, avaliar a oportunidade e
conveniência socioeconômica da doação do bem em relação a outra forma de alienação, a exemplo de leilão e
permuta. A avaliação social refere-se à existência do interesse público e a econômica as despesas e gastos com a doação.
Vejamos o artigo 17 da Lei Federal 8.666/93:
Art. 17 A alienação de bens da Administração Pública, subordinada à existência de interesse público
devidamente justificado, será precedida de avaliação e obedecerá às seguintes normas:
(...) II quando móveis, dependerá de avaliação prévia e de licitação, dispensada esta nos seguintes casos:
a. doação, permitida exclusivamente para fins e uso de interesse social, após avaliação de sua oportunidade e conveniência socioeconômica, relativamente à escolha de outra forma de alienação.
Via de regra todos os bens integram o Patrimônio Público, restam afetados e exige a indisponibilidade
da coisa pública e a impenhorabilidade destes bens. Porém, estes mesmos bens sofrem com o efeito do tempo
como desgaste, obsolescência e como consequência deve ser resguardada à Administração Pública a
possibilidade de se desfazer daqueles bens que já não servem para desempenhar os serviços para qual foram
adquiridos.
A Lei Federal no. 8.987/95 estabelece a prestação de serviços públicos adequados, isto é, de
qualidade. Portanto, para atender ao interesse público de forma eficiente, não poderá a Administração Pública
se valer de bens desgastados e obsoletos, colocando o desempenho aquém do esperado pela população.
Por necessidade, chega o momento da Administração Pública se desfazer dos seus bens e o primeiro
aspecto que deve nortear a conduta do gestor/administrador é a observância dos princípios basilares do direito
administrativo:
moralidade
impessoalidade
legalidade
finalidade
publicidade
eficiência e
proteção ao interesse público
d.1) Doação de Bens Móveis
A doação de bens móveis se dá à luz do Código Civil e da Lei Federal no. 8.666/93. Interpretando o
enunciado do art. 98 do Código Civil, vemos que os bens das empresas estatais (empresas públicas e
sociedades de economia mista) são considerados públicos. Porém há juristas que entendem que estas
obedecem ao regime jurídico de direito privado.
Para esclarecer a esta polêmica, podemos nos apoiar no inciso XXI do artigo 37 e o inciso II do artigo
71, ambos da CF/88:
Art. 37 A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e
eficiência e, também, ao seguinte:
XXI - ressalvados os casos especificados na legislação, as obras, serviços, compras e alienações serão
contratados mediante processo de licitação pública que assegure igualdade de condições a todos os concorrentes, com cláusulas que estabeleçam obrigações de pagamento, mantidas as condições efetivas da
proposta, nos termos da lei, o qual somente permitirá as exigências de qualificação técnica e econômica
indispensáveis à garantia do cumprimento das obrigações. (...)
Art. 71 - O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, será exercido com o auxílio do Tribunal de
Contas da União, ao qual compete: II - julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da
administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público Federal, e as contas daqueles que derem causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte
prejuízo ao erário público;”
Portanto, se as empresas estatais (empresas públicas e sociedades de economia mista) estão sujeitas às
regras das licitações públicas e devem prestar contas aos órgãos de controle externo (Tribunal de Contas), a
regra é válida às sociedades de economia mista e as empresas públicas estaduais, distritais e municipais no que
é pertinente à sujeição de tais entes ao controle dos Tribunais de Contas locais, conforme diretriz contida no
artigo 75 da Constituição da República, por mais que elas estejam submetidas às mesmas condições das
demais empresas privadas que compõem o mercado.
A doação de bens é disciplinada pelo artigo 538 do Código Civil, cuja redação é:
Art. 538 Considera-se doação o contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere do seu patrimônio
bens ou vantagens para o de outra.
Para que haja a dispensa de licitação na alienação de bens móveis pela Administração Púbica, temos
que entender os requisitos gerais citados no art. 17 da Lei Federal no. 8.666/93.
Interesse Público – considerada a finalidade precípua da Administração Pública, decorre deste todo ato
de gestão em visar ao interesse público, imediato ou mediato, sob pena de anulação judicial ou administrativa.
O interesse público é um instrumento da vontade da coletividade via normatização, portanto exige a
transparência ou publicidade e a impessoalidade.
Avaliação Prévia – considerada uma prova pericial, juntamente com o exame e vistoria do bem a ser
doado, deve ser apurado o valor do bem, inclusive direitos e obrigações, por técnicos habilitados para este fim,
ressalvadas as exceções previstas em lei. A de se valer do princípio lógico de que a avaliação é uma atividade
de natureza técnica, não podendo ser realizada por qualquer pessoa. Porém, em decisões do Tribunal de
Contas, o mesmo se posicionou contrária a este entendimento. Uma das linhas de decisão estabelece que ao
invés de a Administração Pública ter de se submeter ao artigo 420 do Código de Processo Civil para que
proceda a avaliação prévia do artigo 17 por meio de profissionais legalmente habilitados, deve ela observar o
que dispõem o Decreto-Lei no. 9.295/46 e o Decreto Federal no. 31.794/52, ou seja, deverá contar com os
serviços de um contador ou de um economista, sem prejuízo de que algum outro profissional a realize.
Licitação – a lei ressalva que qualquer doação de bem público pressupõem a compatibilidade com o
desempenho das funções estatais e conseguinte, não se admite liberalidade à custa do patrimônio público. A
doação, ou ato donativo, deverá ter por objeto “fins e uso” de interesse social. Portanto, não basta doar para
uma instituição filantrópica, mas deve-se certificar que o uso a ser dado ao bem guardará correlação com igual
interesse social e não para uso pessoal ou da diretoria. Não há pretensão que a Administração Pública trabalhe
de forma investigativa, devendo ser suficiente que no termo de doação fique definida a forma/circunstância em
que serão empregados os móveis. Sendo obedecidos os ditames que caracterizam a dispensa de licitação ou
licitação dispensada - existência de interesse público devidamente justificado, avaliação prévia, fins e uso de
interesse social, avaliação de sua oportunidade e conveniência socioeconômica a doação de bens móveis
públicos poderá se dar sem procedimento.
Conveniência Socioeconômica – deverão ser levados em consideração pelo gestor as despesas do órgão
e os gastos decorrentes do ato. Pode parecer, à primeira vista, que sempre é mais vantajoso vender o bem, pois
haverá ingresso de recursos, mas a leitura é superficial se considerarmos o resultado da doação.
Exemplificando, pode-se doar um conjunto de bens hospitalar para uma instituição filantrópica, desonerando-
se da atividade, estrutura de recursos humanos, de material de manutenção e mesmo de controles de bens
obsoletos.
Portanto, face as considerações acima apresentadas, podemos afirmar resumidamente que a doação de
bens móveis (e imóveis) por parte da Administração Pública é possível desde que sejam atendidos os seguintes
requisitos:
a) Observância obrigatória aos princípios da legalidade, motivação, finalidade e do interesse público;
b) A entidade mantenedora do programa de interesse social que será beneficiária da doação prove se
tratar de entidade sem fins lucrativos (apresentando cópia do estatuto social);
c) Promova a avaliação prévia do bem a ser doado por técnico devidamente habilitado para tal
(contadores e/ou economistas);
d) Promova avaliação de oportunidade e conveniência socioeconômica em relação a outra forma de
alienação (avaliação esta que levará em conta os benefícios sociais da doação em contraposição a uma outra
destinação que a Administração poderia dar ao bem a ser doado);
e) O termo de doação, configure de forma clara a forma/circunstância em que será empregado o bem
doado e que conste em tal instrumento cláusula de retrocessão que garanta o retorno do bem à Administração
Pública em caso de não utilização do objeto da doação em fins e uso de interesse social;
f) A doação, por cautela, não se dê em ano eleitoral, exceto em casos da continuidade de programas
governamentais pré-existentes ou em casos de eventos extraordinários (exemplos: doação de remédios, roupas,
colchões, etc, para vítimas de calamidades naturais).
Há de ressalvar que quando o bem estiver classificado como ocioso ou recuperável, poderá ser cedido
a outro órgão da Administração Pública que dele necessitem. A avaliação, classificação e formação poderá se
dar por lote, porém preferencialmente por uma comissão especial, formada por servidores integrantes do órgão
interessado para este fim.
d.2) Doação de Bens Imóveis
A doação de bens imóveis segue em sua essência a mesma legislação tratada no item anterior –
Doação de Bens Móveis, estabelecendo que a Administração Pública possa doar bens imóveis, desde que seja
conveniente, oportuno e vantajoso para esta.
As diferenças entre a doação de bens móveis e imóveis são poucas, sendo que para este último é
obrigatório a existência de uma Lei Autorizativa e que esta estabeleça a possibilidade de reversão do bem
doado para a Administração Pública em caso de descumprimento da finalidade a qual foi doado o imóvel.
É justificável e usual o doador, Administração Pública, estabelecer condições ao donatário para a
efetivação e continuidade da doação. Para tanto, entende-se que a doação de imóvel pela Administração
Pública seja cercada de cautelas e restrições que os contratos com a área pública sempre tem, em especial em
se tratando de imóveis que comumente se faz com objetivo de construção e atividades particulares de interesse
coletivo.
Regulada pelo art. 17 da Lei 8.666/93, cumpridas as formalidades: interesse público devidamente
justificado, avaliação do imóvel, autorização legislativa, licitação da modalidade concorrência e doação modal
(com encargos ou obrigações) e condicional resolutiva de reversão, pode haver doação de imóvel. Ainda, a
doação de imóvel pode ser com ou sem encargos, porém sempre com lei autorizadora, estabelecendo as
condições para efetivação, e ainda avaliação prévia e de licitação. Porém é salutar esclarecer que a letra “b”,
inciso “I” do art. 17 da Lei 8.666/93 estabelece que a doação pura e simples de bem imóvel somente pode
ocorrer quando o donatário for outro órgão ou entidade da Administração.
No que se refere à avaliação do imóvel, esta deverá ser feita por uma comissão especialmente
nomeada para a tarefa, a qual procederá a correta identificação do bem, estabelecendo o valor do imóvel, com
base em pesquisas de mercado. A avaliação da comissão do valor do imóvel, quando da doação, deverá ser
encaminhada a contabilidade para as alterações nos registros contábeis e balanço patrimonial.
e) Inventário dos Bens
O inventário é um processo de verificação in loco das existências físicas dos bens, tornando-se um
instrumento de controle quando permite a comparação e o ajuste dos dados contábeis com o saldo físico do
acervo patrimonial em cada unidade gestora. O inventário deve ainda permitir a inclusão de informações
qualitativas do patrimônio quanto a situação dos bens em uso, a necessidade de manutenção, disponibilidades
de bens (ociosos) e baixas.
Com o inventário realizado, pode-se analisar o desempenho das atividades do setor de patrimônio
mediante os resultados obtidos no levantamento físico, isto é, certificar se os controles são suscetíveis de erros
e os procedimentos em caso de extravio.
Há diversos tipos de inventário e o órgão responsável pelo patrimônio deverá implantá-los conforme
as necessidades e em seu devido tempo. Os inventários são:
- Inventário Inicial: realizado quando da criação de uma nova unidade gestora (setor, órgão, secretaria...),
para identificação e registro dos bens sob a responsabilidade da unidade inventariada. Salienta-se que por
atendimento as normas para Administração do Patrimônio Público, muitos municípios não detinham o
inventário pormenorizado e estão reiniciando seus controles.
- Inventário Anual: destinado a comprovar a quantidade dos bens patrimoniais do acervo da unidade pública
gestora existente em 31 de dezembro de cada exercício, partindo do inventário anterior e das variações
patrimoniais ocorridas durante o exercício, seja por tombamentos, baixas ou transferências.
- Inventário Eventual: levantamento físico realizado a qualquer momento por solicitação ou demanda da
direção gestora ou por órgão fiscalizador.
- Inventário de Transferência de Responsabilidade: inventário que poderá ser levantado quando da
mudança do dirigente da unidade gestora. Neste caso também poderá ser considerado um inventário eventual.
- Inventário de Extinção ou Transformação: realizado quando do encerramento ou transformação da
unidade gestora.
O levantamento físico de bens deverá ser realizado por comissão inventariante designada para este fim
e pela autoridade máxima da unidade gestora.
e.1) Inventário de Materiais Permanentes
Podendo ser incluso novos itens ao rol de procedimentos adotados para se inventariar os materiais ou
patrimônio permanente, temos:
Nomeação de uma Comissão Inventariante;
Definição da data/período da contagem;
Proibição de qualquer transferência ou entrega de bens durante o processo de contagem;
Impressão de relatório com posição da distribuição dos bens por gestor responsável;
Realização de contagem física in loco com avaliação do estado de conservação dos referidos bens
inventariados;
Identificação e apuração das divergências;
Lançamento dos ajustes administrativos, cuidando com a comprovação documental das divergências
levantadas e
Impressão de relatório com a posição final devidamente assinada pelos integrantes da Comissão
Inventariante.
e.2) Inventário de Materiais de Consumo
Quando nos reportamos ao levantamento físico dos materiais de consumo, devemos observar alguns
procedimentos e outros poderão ser incluídos por definição legal do município. São eles:
Nomeação da Comissão Inventariante;
Definição da data/período da contagem;
Proibição de qualquer entrada ou saída de materiais/bens durante o processo de contagem;
Arrumação física, evitando que o mesmo material possa ser encontrado em diversos lugares e ser contado
mais de uma vez;
Impressão de relatório com posição de estoque antes da contagem física;
Identificação e apuração das divergências;
Lançamento dos ajustes administrativos, cuidando com a comprovação documental das divergências
levantadas e
Impressão de relatório com a posição final devidamente assinada pelos integrantes da Comissão
Inventariante.
e.3) Comissão Inventariante
Responsável em inventariar os bens permanentes, isto é, a contagem física do acervo, uma Comissão
Inventariante, especialmente formada para este fim, poderá ser composta por no mínimo três servidores do
quadro permanente do setor a ser inventariado, porém sem a participação de qualquer servidor da área de
patrimônio.
São atribuições da Comissão Inventariante:
Verificação e certificação da localização física de todos os bens patrimoniais da unidade de controle
patrimonial;
Avaliação do estado de conservação dos bens patrimoniais;
Classificação dos bens passíveis de disponibilidade;
Identificação de bens pertencentes a outros setores ou órgãos administrativos e que ainda não foram
transferidos para seus setores de controle patrimonial;
Identificação de bens permanentes não tombados;
Identificação de bens patrimoniados que não foram localizados e
Emissão de relatório final com as observações dos trabalhos, constando:
o Procedimentos realizados
o Situação geral do patrimônio da unidade gestora
o Recomendações para corrigir as irregularidades apontadas e
o Recomendações para reduzir o risco de irregularidade
e.4) Bens Não Inventariados
São considerados bens não inventariados aqueles que não foram localizados durante a realização do
inventário, levantamento físico.
Quando da ocorrência de bens não inventariados, o responsável da unidade gestora (secretário,
superintendente ou diretor) deverá constituir uma Comissão de Sindicância para apuração dos fatos, tendo
como atribuições:
Verificar se há bens que foram recomendados para baixa imediata;
Apurar as responsabilidades pela irregularidade para os bens que não se enquadram em baixa imediata e
Elaborar relatório para o dirigente da unidade gestora com as conclusões e recomendações.
3. Depreciação, Amortização e Exaustão
Antes de iniciar os cálculos de depreciação, amortização e exaustão, se faz necessário verificar se no
momento do reconhecimento do ativo imobilizado houve critério do valor do conjunto, se os bens
imobilizados obtidos a título gratuito foram registrados pelo valor justo na data de aquisição (doação) e ainda
se custos subsequentes, custo de reposição com incremento na vida útil do bem e baixa contábil equivalente
das peças substituídas. Estando as movimentações patrimoniais corretamente reconhecidas e contabilizadas,
podem-se efetuar os cálculos e reconhecê-los na contabilidade.
Vamos nos utilizar do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público – Parte II o qual estabelece
quando reconhecer estes cálculos contabilmente:
MCASP – Parte II - Quando os elementos do ativo imobilizado tiverem vida útil econômica limitada, ficam sujeitos a depreciação, amortização ou exaustão sistemática durante esse período.
O reconhecimento da depreciação ou exaustão se dá pelo prazo previsto para sua utilidade ou retorno e
suas taxas estão previstas em lei, porém este prazo poderá ser alterado pelo reconhecimento de desgastes ou
obsolescência diferente do previsto.
3.1 Alteração nos Prazos de Vida Útil do Bem Patrimoniado
A tabela de depreciação estabelecida em lei (NBC) e autorizada pela Secretaria da Receita Federal,
para fins tributários, representa a taxa média de desgaste e obsolescência dos bens e deve ser aplicada de forma
geral quando o uso do bem ficar na média de horas/dia (expediente) e desgaste conhecido.
Também ocorrem casos do uso de bens patrimoniados que exige do ente público, responsável pelo
bem, uma avaliação técnica a fim de reconhecer possíveis desgastes ou obsolescência diferentes do
estabelecido em lei, constituindo novo prazo de vida útil e taxa de depreciação diferente do usual e
independentemente de seu impacto contábil.
Para fins de exemplificação podemos pegar os mobiliários de escolas, como carteiras e cadeiras, os
quais sofrem desgaste acima da média, portanto exigindo readequação da taxa de depreciação anual dos
referidos bens. Nestes casos tem-se depreciado a uma taxa de 15% a/a, reduzindo o prazo de uso de 10 para 6,6
anos.
Outro exemplo importante são os bens adquiridos e usados nos Programas de Desenvolvimento
Tecnológico Industrial e o Setoriais Integrados, que por força da Lei no. 2.433/88 e Decreto no. 96.760/88
podem beneficiar-se da depreciação acelerada máxima, isto é, o uso dobrado da taxa estabelecida.
Para os profissionais da contabilidade é importante que se certifiquem da existência de marco legal
que permita alteração da taxa de depreciação ou exaustão, desde que seja condizente com o desgaste dos bens.
3.2 Depreciação
É a diminuição do valor dos bens tangíveis por desgastes, ações da natureza, perda de utilidade por
uso ou obsolescência. O reconhecimento da depreciação se dá quando da disponibilidade do bem para uso.
Na base de cálculo para fins de depreciação deve-se levar em conta o valor do bem devidamente
registrado na contabilidade quando de sua entrada, acrescida de reavaliações na forma da lei e a redução do
valor residual. A depreciação é o resultado da base de cálculo citada anteriormente dividido pelo prazo de vida
útil do bem.
A depreciação deve ser reconhecida individualmente, item a item. Importante salientar que em caso de
um componente de item do ativo imobilizado tiver um custo significativo, este deve ser registrado
separadamente e sua depreciação também ser reconhecida separadamente.
Devemos observar que nem todos os bens patrimoniais do ativo permanente são depreciados, pois
parte não sofrem obsolescência (obra de arte) ou desgaste (terras/lotes) ou não estão em uso ou à disposição.
Como exemplo:
terrenos rurais ou urbanos;
prédios ou construções não alugados ou não utilizados para fins de serviços públicos ou registrado como
bens dominicais;
bens móveis de natureza cultural, tais como obras de arte, antiguidades, documentos, bens de interesse
histórico, bens integrados em coleções;
bens de uso comum que absorveram e absorvem recursos públicos, considerados tecnicamente de vida útil
indeterminada;
animais que se destinam à exposição e à preservação.
A de se ressaltar que a não depreciação se dá em casos muito específicos, os quais usualmente por terras e bens culturais, e ainda destacar que o reconhecimento da depreciação deva ser contabilizado em conta
retificadora dos bens, mantendo o valor dos ativos permanentes nas demonstrações.
Usualmente a depreciação é reconhecida a partir do mês seguinte à aquisição ou de sua efetiva
utilização, não sendo depreciada em fração menor que um mês. Mas há de ressaltar que poderá ser ajustada
pro-rata quando o montante da depreciação for significativo, admitindo-se, em caráter de exceção, a
contabilização inferior a um mês. Caso o bem, a ser depreciado, já tenha sido depreciado anteriormente, em
outra esfera de governo ou ainda usado antes da posse do bem pela administração pública, é facultado o
estabelecimento de um novo prazo de vida útil nos seguintes modelos:
metade do tempo de vida útil da classe/bem;
resultado da avaliação técnica do bem onde se estabeleça o prazo de vida útil do bem em atividade ou
de posse das informações de aquisição original, o restante de tempo de vida útil do bem.
a) Taxas de Depreciação
Cada classe de bem tem uma taxa de depreciação estabelecida em lei, podendo ser alterada em caso de
uso em mais de dois turnos, bem usado incorporado ao patrimônio público ou ainda em caso fortuito e
devidamente justificada.
TABELA DE DEPRECIAÇÃO DE ATIVOS PERMANENTES
Descrição Vida Útil
(Anos)
Valor
Residual
01 Aeronaves - 0%
02 Aparelhos de Mediação e Orientação 15 10%
03 Aparelhos e Equipamentos de Comunicação 10 20%
04 Aparelhos e Equipamentos de Medicina, Odontologia e
Laboratórios Hospitalares 15 20%
05 Aparelhos e Equipamentos p/Esportes, Diversões 10 10%
06 Aparelhos e Utensílios Domésticos 10 10%
07 Armazéns Estruturais – Coberturas de Lona 10 10%
08 Armamentos 20 15%
09 Bandeiras, Flâmulas e Insígnias - -
10 Coleções e Material Bibliográfico 10 0%
11 Discotecas e Filmotecas 5 10%
12 Embarcações - -
13 Equipamentos de Manobra e Patrulhamento 20 10%
14 Equipamentos de Proteção, Segurança e Socorro 10 10%
15 Instrumentos Musicais e Artísticos 20 10%
16 Máquinas e Equipamentos de Natureza Industrial 20 10%
17 Máquinas e Equipamentos Energéticos 10 10%
18 Máquinas e Equipamentos Gráficos 15 10%
19 Equipamentos para áudio, Vídeo e Foto 10 10%
20 Máquinas, Utensílios e Equipamentos Diversos 10 10%
21 Equipamentos de Processamento de Dados 5 10%
22 Máquinas, Instalações e Utensílios de Escritório 10 10%
23 Máquinas, Ferramentas e Utensílios de Oficina 10 10%
24 Equipamentos Hidráulicos e Elétricos 10 10%
25 Máquinas e Equipamentos Agrícolas, Rodoviários 10 10%
26 Mobiliário em geral 10 10%
27 Obras de Arte e Peças para Exposição - -
28 Semoventes e Equipamentos de Montaria 10 10%
29 Veículos Diversos 15 10%
30 Equipamentos e Material Sigiloso e Reservado 10 10%
31 Veículos Ferroviários 30 10%
32 Peças não Incorporáveis a Imóveis 10 10%
33 Veículos e Tração Mecânica 15 10%
34 Carros de Combate 30 10%
35 Equipamentos, Peças e Acessórios Aeronáticos 30 10%
36 Equipamentos, Peças e Acessórios Proteção Vôo 30 10%
37 Acessórios para Automóveis 5 10%
38 Equipamentos de Mergulho e Salvamento 15 10%
39 Equipamentos, Peças e Acessórios Marítimos 15 10%
40 Equipamentos e Sistema de Proteção e Vigilância Ambiental 10 10%
A depreciação poderá ser calculada levando em conta três diferentes métodos:
b) Método por Quotas Constantes
O Método por Quotas Constantes é o mais utilizado pelo mercado e pela área pública. Seu cálculo é
bastante simples e considera o prazo de vida útil do bem a ser depreciado, ver tabela acima, pelo valor líquido
do montante residual.
Exemplificando:
Máquinas, Utensílios e Equipamentos Diversos
Composição do Valor
(+)Valor Contábil 12.800,00
(-) Valor Residual (10%) 1.280,00
(=) Valor Base de Depreciação 11.520,00
Cálculo
Valor Base de Depreciação 11.520,00
Depreciação Anual - 10% 1.152,00
Quadro Anual de Depreciação
Ano Vlr Anual
Depreciação
Depreciação
Acumulada
Saldo
Acumulado
Ano 1 1.152,00 1.152,00 11.648,00
Ano 2 1.152,00 2.304,00 10.496,00
Ano 3 1.152,00 3.456,00 9.344,00
Ano 4 1.152,00 4.608,00 8.192,00
Ano 5 1.152,00 5.760,00 7.040,00
Ano 6 1.152,00 6.912,00 5.888,00
Ano 7 1.152,00 8.064,00 4.736,00
Ano 8 1.152,00 9.216,00 3.584,00
Ano 9 1.152,00 10.368,00 2.432,00
Ano 10 1.152,00 11.520,00 1.280,00
c) Método por Soma dos Dígitos
O Método da Soma dos Dígitos, não usual na esfera pública e quase inexistente na área privada, soma
os dígitos dos anos e o cálculo é feito com base na proporcionalidade dos anos, ou seja, não é com base e
valores constantes.
Vejamos o Exemplo:
Máquinas, Utensílios e Equipamentos Diversos
Composição do Valor
(+)Valor Contábil 12.800,00
(-) Valor Residual (10%) 1.280,00
(=) Valor Base de Depreciação 11.520,00
Soma dos Dígitos
Vida Útil do Bem 10 anos
Somatória - 1+2+3+4+5+6+7+8+9+10 55
Cálculo
Qtde Anos a Depreciar / Soma dos Dígitos x Base Depreciação
Quadro Anual de Depreciação
Ano Fórmula Vlr Anual
Depreciação
Depreciação
Acumulada
Saldo
Acumulado
Ano 1 10 / 55 x 11.520 2.094,55 2.094,55 10.705,45
Ano 2 9 / 55 x 11.520 1.885,09 3.979,64 8.820,36
Ano 3 8 / 55 x 11.520 1.675,64 5.655,27 7.144,73
Ano 4 7 / 55 x 11.520 1.466,18 7.121,45 5.678,55
Ano 5 6 / 55 x 11.520 1.256,73 8.378,18 4.421,82
Ano 6 5 / 55 x 11.520 1.047,27 9.425,45 3.374,55
Ano 7 4 / 55 x 11.520 837,82 10.263,27 2.536,73
Ano 8 3 / 55 x 11.520 628,36 10.891,64 1.908,36
Ano 9 2 / 55 x 11.520 418,91 11.310,55 1.489,45
Ano 10 1 / 55 x 11.520 209,45 11.520,00 1.280,00
d) Método por Unidades Produzidas
O Método por Unidades Produzidas é utilizado tanto na área privada como pública especificamente em
equipamentos industriais de produção de materiais e consiste depreciar o valor do equipamento pela
capacidade de produção anual, estabelecida em manuais ou com nova base quando de redução ou ampliação
considerável e que possa distorcer os resultados.
Vejamos:
Máquinas e Equipamentos de Natureza Industrial
Composição do Valor
(+)Valor Contábil 12.800,00
(-) Valor Residual (10%) 1.280,00
(=) Valor Base de Depreciação 11.520,00
Cálculo
Capacidade de Produção Ano 2.500
Capacidade de Produção Total 50.000
Taxa Depreciação 5% a/a
Quadro Anual de Depreciação
Ano Vlr Anual
Depreciação
Depreciação
Acumulada
Saldo
Acumulado
Ano 1 576,00 576,00 12.224,00
Ano 2 576,00 1.152,00 11.648,00
Ano 3 576,00 1.728,00 11.072,00
Ano 4 576,00 2.304,00 10.496,00
Ano 5 576,00 2.880,00 9.920,00
Ano 6 576,00 3.456,00 9.344,00
Ano 7 576,00 4.032,00 8.768,00
Ano 8 576,00 4.608,00 8.192,00
Ano 9 576,00 5.184,00 7.616,00
Ano 10 576,00 5.760,00 7.040,00
Ano 11 576,00 6.336,00 6.464,00
Ano 12 576,00 6.912,00 5.888,00
Ano 13 576,00 7.488,00 5.312,00
Ano 14 576,00 8.064,00 4.736,00
Ano 15 576,00 8.640,00 4.160,00
Ano 16 576,00 9.216,00 3.584,00
Ano 17 576,00 9.792,00 3.008,00
Ano 18 576,00 10.368,00 2.432,00
Ano 19 576,00 10.944,00 1.856,00
Ano 20 576,00 11.520,00 1.280,00
3.3 Taxas Superiores de Depreciação
Para a aplicação pela contabilidade do órgão público de taxas diferenciadas de depreciação
estabelecidas em legislação fiscal, se faz necessário um laudo técnico que justifique a alteração, comprovando
por meio de pesquisas científicas ou tecnológicas.
A realização do laudo técnico para fins de embasamento na mudança da taxa de depreciação poderá
ser contratada uma entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica como INT – Instituto Nacional de
Tecnologia, LACTEC – Laboratório Técnico da UFPR e outros que tenham respaldos comprobatórios na área.
Em se tratando de um conjunto de bens que forçosamente se percebe o desgaste em ritmo acelerado e
possa ser comprovado por uma equipe técnica, é possível fundamentar um laudo, completo e denso, para servir
de base à contabilidade e auditoria.
3.4 Taxas Inferiores de Depreciação
Não muito usual, a aplicação de taxas de depreciação inferiores ao legal segue os mesmos preceitos da
aplicação de taxas superiores, ou seja, a obrigatoriedade de um laudo técnico que possa dar embasamento para
a aplicação da taxa reduzida, o qual deverá ser emitido por entidades de reconhecimento padrão científico e
tecnológico na área.
Tal como citado anteriormente, é possível a realização de uma análise por equipe técnica do próprio
órgão gestor, resultando em um laudo capaz de balizar a contabilidade e possível auditoria.
Importante salientar que em caso da não depreciação, parcial ou total, dos bens patrimoniados, a
depreciação equivalente (não contabilizada) não poderá ser reconhecida no período subsequente para fins de
ajustes, respeitando assim o limite máximo de depreciação no período.
3.5 Depreciação Acelerada
A depreciação acelerada não se assemelha com a utilização de taxas superiores de depreciação mediante
laudo técnico devidamente emitido por uma instituição de reconhecida capacidade técnica e científica.
A depreciação, com suas taxas, é aplicada levando-se em conta uma média diária de 08 (oito) horas de
uso, porém sabemos que é recorrente o uso de bens acima desta média de horas/dia, especialmente no setor
público. Portanto, a depreciação acelerada é o reconhecimento do uso, quotidiano, bem acima das oito horas/dia e pode ser assim aplicada:
Depreciação a Taxa Normal – aplicada quando o bem é utilizado em um (1) turno de até 8 horas/dia;
Depreciação Acelerada – aplicada quando o bem é utilizado em dois (2) turnos de 8 horas/dia, passando
seu coeficiente para 1,5 da taxa normal e
Depreciação Máxima – aplicada quando o bem é utilizado em três (3) turnos de 8 horas/dia, passando seu
coeficiente para 2,0 da taxa normal.
3.6 Amortização
Diferentemente da depreciação, os valores a serem amortizado tem origem em elementos patrimoniais
de direitos de propriedades (terceiros) e bens intangíveis.
A composição da base de cálculo para fins de amortização é a existência de duração limitada por
prazo legal ou contratualmente limitado. Os exemplos mais comuns são reformas em imóveis de terceiros, uso
de software de terceiros, que não a manutenção mensal, e construção com cláusula e prazo limitado de uso
pelo ente público.
O cálculo é simples, bastando para isso pegar o valor desembolsado/investido, dos bens patrimoniais
de propriedade de terceiros e dividir pelo prazo estipulado em contrato/legal. Importante frisar que não há
valor residual, pois o bem não é de propriedade do poder público.
Exemplo:
Reforma em Imóvel de Terceiro
Composição do Valor
(+)Valor Contábil 35.800,00
(-) Valor Residual -
(=) Valor Base de Amortização 35.800,00
Prazo Contratual 5 anos
Cálculo
Valor Base de Amortização / Prazo Contratual
- Base Amortização 35.800,00
- Período Contratual 5
- Amortização Anual 7.160,00
Quadro Anual de Amortização
Ano Vlr Anual
Amortização
Amortização
Acumulada Saldo Acumulado
Ano 1 7.160,00 7.160,00 28.640,00
Ano 2 7.160,00 14.320,00 21.480,00
Ano 3 7.160,00 21.480,00 14.320,00
Ano 4 7.160,00 28.640,00 7.160,00
Ano 5 7.160,00 35.800,00 -
3.7 Exaustão
Como a exaustão se dá principalmente sobre recursos minerais e florestais, é imprescindível
salientarmos que o órgão público responsável por estes recursos minerais ou florestais possam ter muito bem
documentados as bases referentes a capacidade de extração ou aproveitamento total e em cada período,
embasando os registros contábeis. Para tanto, se faz necessário uma análise técnica da capacidade de extração
do ativo em avaliação, pois o cálculo da exaustão se dará proporcionalmente à quantidade produzida pelo ativo
e sua proporcionalidade no tempo.
A exaustão representa a perda do valor, decorrente da exploração de direitos, cujo objeto seja recursos
minerais ou florestais ou ainda bens aplicados nestas explorações, isto posto, significa que a exaustão permitirá
ao ente público que o custo seja distribuído durante o período de extração, resguardando a proporção anual.
O cálculo é bastante simples e poderá ser realizado levando em conta a capacidade total esperada de
extração e o montante extraído no período.
Portanto temos:
Campo de Petróleo - PETRO ABN02
Informação para Cálculo da Exaustão
Valor Contábil 57.500.000.000,00
Previsão de Total de Extração de Petróleo 250 bilhões barris
Quadro Anual de Exaustão
Ano Produção Anual Vlr Anual
Exaustão
Exaustão
Acumulada Saldo Acumulado
Ano 1 0 - - 57.500.000.000,00
Ano 2 482.500.000 110.975.000,00 110.975.000,00 57.389.025.000,00
Ano 3 578.500.000 133.055.000,00 244.030.000,00 57.255.970.000,00
Ano 4 665.000.000 152.950.000,00 396.980.000,00 57.103.020.000,00
Ano 5 748.000.000 172.040.000,00 569.020.000,00 56.930.980.000,00
Ano 6 797.000.000 183.310.000,00 752.330.000,00 56.747.670.000,00
Ano 7 812.000.000 186.760.000,00 939.090.000,00 56.560.910.000,00
Ano 8 830.000.000 190.900.000,00 1.129.990.000,00 56.370.010.000,00
Ano 9 848.000.000 195.040.000,00 1.325.030.000,00 56.174.970.000,00
Ano 10 872.000.000 200.560.000,00 1.525.590.000,00 55.974.410.000,00
Ano "n"
4 Reavaliação de Bens
A Lei 4.320/64 traz a permissão para que se proceda à avaliação e a reavaliação dos bens permanentes
patrimoniados – bens móveis e imóveis, uma vez aplicados resultam em valores do patrimônio público mais
próximo a realidade de mercado e de uso. Para tanto vejamos:
Art. 106 A avaliação dos elementos patrimoniais obedecerá às normas seguintes:
(...) II os bens móveis e imóveis, pelo valor de aquisição ou pelo custo de produção ou de construção;
(...)
§ 3º Poderão ser feitas reavaliações dos bens móveis e imóveis.
Reavaliação é a atualização dos valores dos bens patrimoniados de uma instituição, pública ou
privada, mediante a aplicação de técnicas de levantamento ao preço de mercado, e o reconhecimento destas
diferenças entre o valor originalmente registrado e o valor reavaliado registrada no patrimônio. Em outras
palavras, é a adoção do valor de mercado ou do valor de consenso, quando este for superior ao valor líquido
contábil. Quando da impossibilidade em se estabelecer o valor de mercado, o valor da classe/grupo de bens
poderá ser definido com base em parâmetros de referência, levando em consideração característica,
circunstâncias e localização assemelhadas.
A reavaliação somente poderá ocorrer depois de estabelecido o valor justo dos bens do ativo
permanente, imobilizado e intangível, o qual deve ocorrer quando do cadastramento dos bens em atendimento
as novas normas contábeis. O primeiro ajuste quando do cadastramento, adequação, não é uma reavaliação
nem redução a valor recuperável e como tal não deve ser registrado, pois está no período de corte estipulado
pelo ente público em conformidade com a legislação contábil para as sociedades públicas.
Uma vez reconhecido e patrimoniado cada bem ao valor justo, período de corte, a entidade pública
deverá mensurar as classes que compõem escolhendo para toda a classe de ativos permanentes um dos
modelos abaixo:
custo, deduzido a depreciação e redução ao valor recuperável
reavaliação, deduzido a depreciação e redução ao valor recuperável
Se observarmos o mercado de bens permanentes e suas variáveis como câmbio, tecnologia, inflação,
demanda e outros, saberemos que o valor contábil de um ativo dificilmente corresponderá ao seu valor justo.
Portanto, caso a entidade adote esse método de mensuração, é necessário que de tempos em tempos esses
mesmos bens passem por um processo de readequação do seu valor contábil.
As reavaliações não devem ser realizadas periodicamente, isto é, anualmente. Sua realização dependerá
das divergências observadas nas variações do mercado, valor justo, com o montante registrado na
contabilidade e se estas divergências forem significativas é salutar a realização da reavaliação e o
reconhecimento contábil da divergência de valores. Independentemente do valor justo de mercado e da
contabilidade, a reavaliação deverá ser realizada ao menos uma vez a cada quatro anos.
Resumidamente podemos dizer:
os bens móveis serão reavaliados a cada 04 (quatro) anos após implantação dos procedimentos de
depreciação;
anualmente, para os bens móveis cujos valores de mercado variarem significativamente em relação aos
valores líquidos contábeis registrados e
ao final do período da vida útil, para os bens móveis que ainda estão em condições de uso.
4.1 Reavaliação de Bens do Ativo Permanente
Mencionado anteriormente, a reavaliação dos bens do ativo permanente deverá ser realizada ao menos
uma vez a cada quatro anos, podendo ser procedida quando de significativas divergências de valores entre o
valor justo (mercado) e o contábil.
Quando da reavaliação de um bem patrimoniado é realizada, o montante de depreciação acumulada na
data da reavaliação deve ser transferida (eliminada) para o a conta do ativo patrimoniado, isto é, na própria
rubrica do bem, obtendo-se o valor líquido do bem patrimoniado e só então poder-se-á ajustar ao valor
reavaliado. Como a reavaliação deve se dar em todo um grupo ou classe do ativo permanente, o montante final
decorrente da atualização pode resultar em aumento ou da diminuição no valor contábil registrado.
Como definir uma classe ou grupo de bens do ativo imobilizado? O grupo de contas do ativo
imobilizado é um agrupamento de ativos de natureza e uso semelhantes nas operações da entidade. Pode-se
balizar as classes ou grupos com base na tabela apresentada no item 3.2 - depreciação o qual sugere a
distribuição com base em bens com similaridade de uso.
A reavaliação de todos os bens do ativo permanente e de forma simultânea, objetiva evitar a
reavaliação seletiva de ativos e seus resultados patrimoniais anual, uma combinação de valores em datas
diferentes.
Quando da reavaliação de bens imóveis, este poderá ser pelo valor de reposição do bem equivalente,
considerando a depreciação do período. Há algumas formas para se reavaliar um imóvel, sendo pelo valor de
compra de um bem equivalente, isto é, com as mesmas características e mesmo estado físico. Outra forma de
calcular o valor justo para fins de reavaliação é calcular o custo de construção de um ativo semelhante com
similar potencial de serviço, porém facilmente divergente quando se tratar de bem com muitos anos de uso.
Os dois modelos acima citados exigem certo grau de conhecimento técnico da equipe de reavaliação, o
que nem sempre se pode contar. Porém é permitida a reavaliação documentada em relatório de avaliação
emitido por uma comissão de servidores designados para este fim. Frente à tecnicidade da matéria e as
dificuldades em se formar uma comissão técnica de servidores, outra solução, e sugestão, é a elaboração de um
laudo técnico por perito ou entidade especializada, devidamente comprovada.
Para a emissão do laudo técnico por perito ou relatório de avaliação por uma comissão técnica de
servidores, os documentos deverão conter, dentre outras exigências legais específicas, as seguintes
informações:
cumentação legal (exemplo: matrícula do imóvel) que conste a descrição detalhada do referido imóvel ou
conjunto de imóveis em avaliação;
A identificação contábil do bem, com o respectivo valor líquido;
Critérios utilizados para avaliação do bem e fundamentação;
Vida útil remanescente do bem, para que seja estabelecido novo prazo de depreciação;
Data da avaliação;
A identificação da comissão ou responsável pela reavaliação e
Demais observações que achar pertinente.
Na composição da comissão técnica de servidores ou mesmos do perito, exige-se preferencialmente a
habilitação adequada para a reavaliação como engenheiros civil, agrícola, agrimensor, aeronáutico, eletricista,
eletrônico, naval, metalurgista e outros, arquiteto, geólogo, veterinário e outros profissionais habilitados.
Na reavaliação dos bens do ativo permanente de um órgão público, este pode não ter em sua equipe de
trabalho um profissional com a titulação adequada, porém a comissão de avaliação deverá garantir que mesmo
sem esta certificação a equipe está apta em realizar o laudo técnico e garantir o resultado justo.
4.2 Reavaliação de Bens do Ativo Intangível
Seguindo a metodologia similar de bens tangíveis, os bens intangíveis, após reconhecimento inicial e
ao preço justo, pode ser (re)avaliados ao valor de mercado ativo, e a divergência de valores contábil e de
mercado, deve ser contabilizada. O resultado da reavaliação será apurado levando em conta o valor líquido do
bem, isto é, deduzido a amortização na própria rubrica contábil do bem.
mportante salientar que a reavaliação de bens intangíveis somente poderá ocorrer após o
reconhecimento como ativos patrimoniais e seus valores contábeis iniciais a valores diferentes do custo de
aquisição ou doação.
Conforme conta no MCASP – Parte II, caso um ativo intangível em uma classe de ativos intangíveis
não possa ser reavaliado porque não existe mercado ativo para ele, este somente pode ser mensurado pelo
custo menos a amortização acumulada e a perda por irrecuperabilidade.
4.3 Registro Contábil da Reavaliação
O registro contábil do aumento por reavaliação poderá ser diferenciado considerando o grau de
controle patrimonial da entidade. Quando uma entidade pública tiver um excelente controle patrimonial é
possível a criação de uma “Reserva de Reavaliação”, conforme normas internacionais de contabilidade do
setor público (utilizada na área privada). Em não se tendo um controle rigoroso dos bens patrimoniais, poderão
reconhecer contabilmente as variações, aumentos ou diminuições, diretamente no resultado patrimonial do
período.
Para as entidades públicas que optarem pela criação da Reserva de Reavaliação, resultado
aumentativo, para uma classe de bens, deverão se utilizar da mesma reserva quando da nova reavaliação
resultar em diminuição de valor contábil. A diminuição diretamente na Reserva de Reavaliação se dará até o
montante de saldo existente na reserva relativo à classe de ativo.
A Reserva de Reavaliação, além de redução por diminuição de reavaliação de uma classe de bens,
poderá ser alterada pela baixa ou alienação do ativo e pela depreciação sobre o resultado da reavaliação que
originou a reserva.
As entidades públicas que reconhecerem o aumento por reavaliação de uma classe de bens
patrimoniados diretamente em conta de resultado, forma simplificada, não terão registros posteriores ao fato
gerador.