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Immobilienim Steuer- und Zivilrecht

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Tax and Legal ServicesDezember 2017

Immobilienim Steuer- und Zivilrecht

5Immobilien im Steuer- und Zivilrecht

Vorwort

Durch die zunehmende Geschwindigkeit, mit der Änderungen der Steuergesetzgebung vor allem im Immobilienbereich vorgenommen wurden, wird es für den Steuerpflichtigen immer wichtiger, sich regelmäßig einen Überblick über den jeweils aktuellen Stand des Steuerrechts zu verschaffen. Spezialgesetzliche Regelungen und immer komplexer werdende Transaktionen erfordern zusätzlich eine rechtliche Begleitung der jeweiligen Projekte.

Dies vor allem deshalb, weil sich aufgrund des unsicheren wirtschaftlichen Umfelds der letzten Jahre Investitionen in Immobilien zu einer immer beliebteren Anlageform für Privatpersonen entwickelt haben. Mit Immobilieninvestitionen lassen sich oftmals steuerliche Vorteile wie etwa der Ausgleich von steuerlichen Verlusten nutzen. Des Weiteren kann mit einer langfristi-gen Wertsteigerung der Immobilie gerechnet werden.

Diese Broschüre gibt Ihnen einen Überblick über die wesentlichen steuerlichen Eckpunkte beim Erwerb und der laufenden Besteuerung von Immobilien sowohl im privaten als auch im betrieblichen Bereich. Die steuerlichen Neuerungen der letzten Jahre (1. Stabilitätsgesetz 2012, 2. Abgabenänderungsgesetz 2014 und die Steuerreform 2015/2016) sind in diese Bro-schüre eingearbeitet.

Weiters beinhaltet diese Broschüre einen kurzen Überblick über rechtliche Aspekte sowohl beim Erwerb einer Immobilie als auch bei deren Vermietung und/oder Verpachtung.

Die Immobilien-Experten von PwC beraten und unterstützen Sie gerne bei steuerlichen und rechtlichen Angelegenheiten im Zusammenhang mit Immobilien. Unsere Leistungen umfassen unter anderem:• Transaktionsberatung hinsichtlich des Erwerbs und Verkaufs von Immobilien

(Due Diligence)• Beratungsleistungen hinsichtlich der optimalen Rechtsform zum Erwerb der Immobilie

(Minimierung der transaktionsbezogenen Abgaben)• Rechtsberatung beim Erwerb und bei der Veräußerung (Prüfung und Erstellung von

Kaufanbot, Kaufvertrag, Treuhandabwicklung)• Rechtsberatung beim Abschluss von Miet- und Pachtverträgen• Leistungen im Zusammenhang mit der laufenden Besteuerung von Immobilien• Beratung bei der Veräußerung von Immobilien im Privatbereich

(z. B. Immobilienertragsteuer)• Leistungen im Zusammenhang mit der steuerlichen Beurteilung von Bauherrenmodellen

(Prognose-Rechnungen zur steuerlichen Anerkennung des Modells)

Ihr Team von PwC

6 PwC

Inhalt

Ertragsteuerliche Aspekte� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 11

A Immobilien im Privatvermögen von natürlichen Personen � � � � � � � � �111� Erwerb der Immobilie � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 11

2� Laufende Besteuerung im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 122.1. QualifikationalssteuerlicheEinkunftsquelle(Liebhaberei) � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 122.2. Werbungskosten � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 13

3� Grundstücksveräußerung� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 173.1. Steuerpflicht � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 173.2. Neubestand � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 173.3. Altbestand� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 203.4. Befreiungstatbestände � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 223.5. ErhebungundAbfuhrderSteuer � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 23

B Strukturierter Immobilienbesitz im Privatvermögen � � � � � � � � � � � � � 241� Bauherrenmodell � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �241.1. AbgrenzunggroßerundkleinerBauherr � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 241.2. SteuerlicheFolgengroßerBauherr � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 251�3� Steuerliche Folgen kleiner Bauherr � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 261.4. ÜbersichtsteuerlicheUnterschiedegroßesundkleinesBauherrenmodell. � � � � � � � � 27

2� Vorsorgewohnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �272.1. KaufderVorsorgewohnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 282.2. LaufendeBesteuerungderVorsorgewohnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 292.3. VeräußerungderVorsorgewohnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 31

C Immobilien im Betriebsvermögen von natürlichen Personen � � � � � � �311� Gewinnermittlungsarten � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 311.1. Gewinnermittlunggemäß§ 5EStG � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 311.2. Gewinnermittlunggemäß§ 4Abs.3EStG(„Einnahmen-Ausgaben-Rechner“) � � � � 321.3. Gewinnermittlunggemäß§ 4Abs.1EStG � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 32

2� Gemeinsamkeiten der Gewinnermittlungsarten � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �322.1. ErmittlungdesVeräußerungsgewinns � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 322.2. AusnahmevonderAnwendungderImmobilienertragsteuer � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 332.3. Befreiungstatbestände� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 332.4. Betriebsausgabenabzug � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 332.5. VeräußerungsverlusteundTeilwertabschreibungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 332.6. ErhebungundAbfuhrderSteuer � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 342.7. ÜbertragungstillerReserven � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 34


3. BesonderheitenbeiderGewinnermittlunggemäß§ 4Abs.1und§ 4Abs.3EStG � � �353.1. GrundundBoden� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 353.2. Gebäude� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 363.3. Gewinnrealisierung(gewerblicheGrundstückshändler) � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 36

4� Einlagen und Entnahmen von Grundstücken � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �364.1. EinlagevonGrundundBoden � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 364.2. EinlagevonGebäuden� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 374.3. EntnahmevonGrundundBoden � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 374.4. EntnahmevonGebäuden � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 37

5� Abschreibung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �375.1. Abschreibungsbasis� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 375.2. Abschreibungssätze� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 385.3. AbsetzenvonInstandsetzungsaufwand � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 38

D Juristische Personen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 391� Kapitalgesellschaft� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �391.1. ÜbertragungvonImmobilienaufKapitalgesellschaften� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 391.2. GrundsätzederGewinnermittlung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 391.3. WesentlicheUnterschiedezurImmobilienertragsteuerbeinatürlichenPersonen � � 39

2� Privatstiftungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �402.1. ÜbertragungvonImmobilienanPrivatstiftungen� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 402.2. LaufendeBesteuerung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 422.3. Grundstücksveräußerung� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 422.4. ZuwendungenanBegünstigte � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 42

Grunderwerbsteuer � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 431� Bemessungsgrundlage � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �431.1.Grundstückswert� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 431.2. BegünstigeErwerbsvorgängefürland-undforstwirtschaftlicheGrundstücke � � � � 45

2� Entgeltlichkeit, Unentgeltlichkeit oder Teilentgeltlichkeit � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �452�1� Entgeltlich � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 452.2. Unentgeltlich � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 452�3� Teilentgeltlich � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 45

3� Steuersatz � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �463.1. Normaltarif � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 463.2. Stufentarif � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 463.3. SteuersatzbeiAnteilsvereinigungundUmgründungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 46

4� Anteilsvereinigung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �46

5� Betriebsübergaben � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 47

8 PwC

Umsatzsteuer � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 481� Steuerbarkeit und Steuersätze � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �48

2� Steuerbefreiungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �482�1� Kleinunternehmerregelung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 492.2. VeräußerungvonGrundstücken� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 492.3. VermietungundVerpachtungvonGrundstücken� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 50

3� Vorsteuerabzug � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 513.1. Rechnungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 513.2. GemischtgenutzteGrundstücke � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 523.3. Vorsteuerberichtigung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 52

4� Steuerschuld � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �53

5� Aufbewahrungsfrist� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �53

Immobilienfonds � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 541. DerBegriff„Immobilienfonds“imSteuerrecht � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �54

2� Die Rechtsnatur von Immobilienfonds� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �54

3. DiesteuerpflichtigenErträgeeinesImmobilienfonds � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �553.1. Bewirtschaftungsgewinne� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 553.2. Aufwertungsgewinne � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 553.3. Wertpapier-undLiquiditätsgewinne � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 553.4. Grundstücksgesellschaften � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 563.5. AusländischeImmobilien � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 563.6. EinkünfteausKapitalvermögen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 56

4. NachweisdersteuerpflichtigenErträge � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �56

5� Veräußerung der Fondsanteile� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 57

6� Private Placement � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 57

7. BeschränktsteuerpflichtigeAnleger� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 57

RechtlicheAspektebeiImmobilientransaktionen� � � � � � � � � � � 59

A Erwerb von Immobilien� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �591� Vertragsanbahnung – Maklervertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �591.1. Grundlegendes � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 591�2� Form � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 591.3. Befristung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 591�4� Exkurs: Doppelmakler � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 601.5. Exkurs:Aufklärungspflichten � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 601�6� Maklerprovision � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 601.7. Vertragsanbahnung� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 60

2� Exkurs: Anwendung Konsumentenschutzgesetz (KSchG) � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 61


3� Förderungen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 613.1. Mietpreisbindung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 623.2. Veräußerungsverbot � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 62

4� Kaufvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �62

5� Exkurs: Treuhandschaft / Anmerkung Rangordnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �635.1. Treuhandschaft � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 635.2. AnmerkungRangordnung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 63

6� Grundverkehrsbehördliche Genehmigung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �63

7� Verbücherung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �64

B Erwerb im Rahmen eines Bauherrenmodells � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 641� Allgemeines � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �64

2� Vertragsdokumentation � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �642.1. Kaufvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 652.2. Miteigentümervertrag� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 652.3. Werkvertrag/Auftrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 65

3� Abschluss Miet- und/oder Pachtvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �65

C Sonderfall: Vorsorgewohnung – Erwerb vom Bauträger � � � � � � � � � � � 651� Erwerb vom Bauträger� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �651�1� Allgemeines � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 651.2. Vertragsdokumentation � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 661.3. Kaufvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 66

2� Wohnungseigentum � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 672�1� Allgemeines � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 672.2. Wohnungseigentümerpartnerschaft� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 682�3� Wohnungseigentumsvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 68

3� Abschluss Miet-/Pachtvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �68

D Vermietung/Verpachtung� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 681� Vertragsanbahnung – Maklervertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �691�1� Maklerprovision � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 69

2� Mietrechtsgesetz� � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �692.1. Anwendungsbereich � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 692.2. Schutzmaßnahmen � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � 70

3� Mietvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �71

4� Vergebührung Mietvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �71

5� Verpachtung � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �72

6� Vertragsanbahnung / Maklervertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �72

7� Pachtvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �72

8� Vergebührung Pachtvertrag � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �73

9� Geschäftsraummiete oder Unternehmenspacht � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � � �73

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Ertragsteuerliche Aspekte

A Immobilien im Privatvermögen von natürlichen PersonenMit dem 1. Stabilitätsgesetz 2012 kam es ab 1. April 2012 zu einschneidenden ertragsteuerli-chen Änderungen bei der Besteuerung von Immobilien für natürliche Personen. Mit diesem Gesetz wurde die steuerfreie Veräußerung von Immobilien nach Ablauf der Spekulationsfrist gänzlich abgeschafft und eine generelle Steuerhängigkeit von Immobilien – unabhängig von einer Behaltedauer – eingeführt. In weiterer Folge kam es durch das 2. Abgabenänderungsge-setz 2014 und die Steuerreform 2015/2016 zu weiteren Verschärfungen bei der Besteuerung von Immobilien.1

Bis zum Inkrafttreten des 1. Stabilitätsgesetzes 2012 unterlag die Veräußerung von Grundstü-cken im außerbetrieblichen Bereich (Privatvermögen) nur innerhalb einer Spekulationsfrist von zehn Jahren (bzw. unter Umständen von 15 Jahren) der Einkommensteuer. Somit konnten Grundstücke im außerbetrieblichen Bereich nach Ablauf dieser Frist steuerfrei veräußert wer-den. Im betrieblichen Bereich war die Wertänderung von Grund und Boden (jedoch nicht das Gebäude) im Anlagevermögen bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 4 Abs. 3 Ein-kommensteuergesetz (EStG) ebenfalls von der Besteuerung nach Ablauf der Spekulationsfrist ausgenommen. Nur für buchführungspflichtige Gewerbetreibende (Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG) waren Wertänderungen bei Grund und Boden unabhängig von einer Spekula-tionsfrist ertragsteuerlich zu berücksichtigen.

Eine Immobilie ist dann dem Privatvermögen einer natürlichen Person zuzurechnen, wenn sie entweder privat (Eigenheim) oder im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung genutzt wird. Die Veräußerung von Grundstücken im Privatvermögen, sei es im Rahmen der Eigennutzung oder bei der Einkunftserzielung aus Vermietung und Verpachtung, stellt eine außerbetriebliche Einkunftsart dar.

1� Erwerb der Immobilie

Aus ertragsteuerlicher Sicht umfasst der Begriff Grundstück folgende Wirtschaftsgüter:• Grund und Boden • Gebäude und auch Gebäude auf fremdem Grund und Boden sowie • grundstücksgleiche Rechte (z. B. Baurecht).

Hierbei handelt es sich um jeweils selbständige Wirtschaftsgüter. Steuerliche Folgen ergeben sich somit eigenständig und unabhängig für jedes einzelne Wirtschaftsgut.

Der Kaufpreis der Immobilie samt Anschaffungsnebenkosten (z. B. Grunderwerbsteuer, Grund-buchseintragungsgebühr, Vertragserrichtungskosten, Beratungskosten) bildet die Anschaf-fungskosten der Immobilie. Diese Anschaffungskosten sind ertragsteuerlich in weiterer Folge

1 Siehe zu den gesetzlichen Änderungen bei der Grunderwerbsteuer und der Umsatzsteuer die jeweiligen Kapitel in dieser Broschüre.

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beispielsweise für die Basis der laufenden Abschreibung oder für eine spätere Veräußerung (von Neubestand) relevant. Sofort abzugsfähig im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind beispielsweise Finanzierungskosten, Gebühren für die Eintragung der Hypo-thek, etc.

Der Kauf einer Immobilie durch eine natürliche Person unterliegt der Grunderwerbsteuer (GrESt) in Höhe von 3,5 % sowie der Grundbucheintragungsgebühr in Höhe von 1,1 % jeweils vom Kaufpreis (eine etwaige Umsatzsteuer auf den Kaufpreis erhöht die Bemessungsgrund-lage). Bei der unentgeltlichen Übertragung gelten im Bereich der GrESt Sonderbestimmungen (siehe im Detail im Kapitel Grunderwerbsteuer Punkt 3.2.).

2� Laufende Besteuerung im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

Wird eine Immobilie des Privatvermögens vermietet, erzielt der Steuerpflichtige grundsätzlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Da es sich hierbei um eine außerbetriebliche Ein-kunftsart handelt, kommt es zu einer Gegenüberstellung der Einnahmen und der Werbungs-kosten aus der Vermietung. Ein daraus resultierender Überschuss stellt die ertragsteuerlichen Einkünfte des Steuerpflichtigen dar.

2.1. QualifikationalssteuerlicheEinkunftsquelle(Liebhaberei)

Im Falle der Vermietung von Eigenheimen (Ein- und Zweifamilienhäuser) und Eigentums-wohnungen wird aufgrund der Liebhaberei-Verordnung die Vermutung aufgestellt, dass keine steuerliche Einkunftsquelle vorliegt. Dies hat zur Folge, dass negative Einkünfte im Zusam-menhang mit der Vermietung einkommensteuerlich weder ausgleichs- noch vortragsfähig sind (positive Einkünfte werden allerdings auch nicht besteuert). Es besteht für den Steuerpflichti-gen jedoch die Möglichkeit, nachzuweisen, dass aus der Vermietung ein Gesamtüberschuss in einem absehbaren Zeitraum erzielt werden wird.

Der Nachweis hinsichtlich des Gesamtüberschusses aus der Vermietung hat gegenüber dem Finanzamt in Form einer Prognoserechnung zu erfolgen. Der absehbare Zeitraum beträgt im Falle der Vermietung von Eigentumswohnungen 20 Jahre ab Beginn der entgeltlichen Überlas-sung, höchstens 23 Jahre ab dem erstmaligen Anfall von Aufwendungen. Einbezogen werden unter anderem die voraussichtlichen Mieteinnahmen, Leerstehungskosten, Instandhaltungs-kosten, Abschreibungen, Finanzierungskosten und die übrigen Werbungskosten (z. B. Verwal-tung).

Die Liebhabereivermutung gilt jedoch nicht für die Vermietung von Gebäuden (mit Ausnahme von Eigenheimen). Hier geht die Finanzverwaltung von einer steuerlichen Einkunftsquelle aus. Verluste aus der Vermietung von Gebäuden sind daher grundsätzlich einkommensteuerlich mit anderen positiven Einkünften ausgleichsfähig und in eingeschränktem Ausmaß vortragsfähig (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.3.2. und B.2.2.2.3.).


2.2.Werbungskosten

Werbungskosten sind Aufwendungen oder Ausgaben, die im Zusammenhang mit der Vermie-tung oder Verpachtung stehen. Hierzu zählen unter anderem:• Absetzung für Abnutzung (AfA),• Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA),• Herstellungsaufwand,• Erhaltungsaufwand,• außergewöhnliche Aufwendungen, • Maklergebühren,• Fremdkapitalzinsen sowie Fremdfinanzierungsnebenkosten und • Kosten für steuerliche und rechtliche Beratung.

2.2.1. Absetzung für Abnutzung (AfA)

2.2.1.1. Abschreibungsbasis

Zur Ermittlung der Abschreibungsbasis ist im ersten Schritt die Bemessungsgrundlage festzu-stellen. Folgende Werte kommen in Betracht:• Anschaffungskosten, • Herstellungskosten, • fiktive Anschaffungskosten oder • Entnahmewert bzw. Teilwert.

Welcher Wert als Bemessungsgrundlage herangezogen wird, ist abhängig davon, ob es sich um einen entgeltlichen oder unentgeltlichen Erwerb der Liegenschaft gehandelt hat und ob das Gebäude sofort nach Erwerb oder erstmalig nach einem früheren Erwerb zur Einkunftserzie-lung genutzt wird.

Wird ein Grundstück beispielsweise entgeltlich erworben und sofort zur Einkunftserzielung genutzt, so stellen die tatsächlichen Anschaffungskosten die Abschreibungsbasis dar.

Wird ein Grundstück unentgeltlich erworben, ist die Abschreibung des Rechtsvorgängers fort-zuführen, wenn dieses Grundstück zuvor durchgehend vermietet worden ist oder bereits durch den Rechtsvorgänger zur Einkunftserzielung genutzt worden ist. Bei Altvermögen (siehe in diesem Kapitel Punkt A.3.3) sind die fiktiven Anschaffungskosten als Bemessungsgrundlage heranzuziehen, bei Neuvermögen die historischen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten.

2.2.1.2. Grundanteil

Im zweiten Schritt ist der Anteil des Grund und Bodens von der Abschreibungsbasis auszu-scheiden. Diese Aufteilung ist insofern relevant, als die Abschreibung nur von den Anschaf-fungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes bemessen werden kann.

Betreffend die Abschreibung für Gebäude, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, wurde mit dem Steuerreformgesetz 2015/2016 ab 1. Jänner 2016

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festgelegt, dass ohne Nachweis eines anderen Aufteilungsverhältnisses von den Anschaffungs-kosten eines bebauten Grundstückes für Zwecke der AfA grundsätzlich 40 % als Anteil des Grund und Bodens auszuscheiden sind.

Vor dem Steuerreformgesetz war das Aufteilungsverhältnis ausschließlich in den Einkommen-steuerrichtlinien erfasst. Grund und Boden war bis dahin nach den allgemeinen Erfahrungen der Finanzverwaltung pauschal mit 20 % der Anschaffungskosten festzusetzen.

Zur Berücksichtigung unterschiedlicher örtlicher oder baulicher Verhältnisse ist seitens des Bundesministeriums für Finanzen eine Verordnung2 ergangen, die das pauschale Ausscheiden von Grund und Boden in Höhe von 40 % relativiert.

Laut dieser Verordnung sind als Anteil des Grund und Bodens auszuscheiden:• 20 % in Gemeinden mit weniger als 100.000 Einwohnern, wenn der durchschnittliche Qua-

dratmeterpreis für baureifes Land weniger als EUR 400 beträgt;• in Gemeinden mit mindestens 100.000 Einwohnern3 und in Gemeinden, in denen der durch-

schnittliche Quadratmeterpreis für baureifes Land mindestens EUR 400 beträgt: - 30 %, wenn das Gebäude mehr als 10 Wohn- oder Geschäftseinheiten umfasst,- 40 %, wenn das Gebäude bis zu 10 Wohn- oder Geschäftseinheiten umfasst.

Die Verordnung stellt weiters klar, dass der auszuscheidende Anteil des Grund und Bodens nicht pauschal zu ermitteln ist, wenn dieser nachgewiesen wird. Der Nachweis kann beispiels-weise durch ein Gutachten eines Sachverständigen erbracht werden. Dieses unterliegt der freien Beweiswürdigung der Behörde.

Außerdem ist der Anteil des Grund und Bodens dann nicht pauschal auszuscheiden, wenn die tatsächlichen Verhältnisse offenkundig erheblich abweichen. Eine erhebliche Abweichung ist dann gegeben, wenn der tatsächliche Anteil des Grund und Bodens um zumindest 50 % abweicht.

2.2.1.3. Abschreibungssätze

Der pauschale Abschreibungssatz für vermietete Gebäude im Privatvermögen beträgt 1,5 % der auf das Gebäude entfallenden Bemessungsgrundlage pro Jahr. Bei vor 1915 errichteten Gebäuden kann eine erhöhte Abschreibung in Höhe von 2 % angesetzt werden. Eine kürzere als die gesetzlich angenommene Nutzungsdauer ist durch Vorlage eines Gutachtens möglich, das eine kürzere Nutzungsdauer nachweist. Die Art der Nutzung des Gebäudes durch den Mie-ter ist für die Festlegung des Abschreibungssatzes nicht relevant.

2 https://www.bmf.gv.at/steuern/BGBLA_2016_II_99.pdf?5e7gdf3 Am 1. Jänner 2017 waren dies: Wien, Graz, Linz, Salzburg und Innsbruck


2.2.2. Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA)

Zu den Sonderformen der Absetzung für Abnutzung zählt unter bestimmten Umständen die Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung und damit zusammenhängende Aufwendungen, die einen Abschreibungssatz über dem gesetzlich nor-mierten Abschreibungssatz (1,5 % bzw. 2 %) zulässt.

Solch eine außergewöhnliche Abnutzung liegt vor, wenn in Folge besonderer technischer oder wirtschaftlicher Umstände ein außergewöhnlicher Wertverzehr eingetreten ist. Der Steuer-pflichtige kann diese Aufwendungen aus einem außergewöhnlichen Wertverlust auf Antrag auf 15 Jahre verteilen und in Abzug bringen (z. B. Abbruchkosten).

2.2.3. Herstellungsaufwand und Erhaltungsaufwand

Im Rahmen von Gebäudeinvestitionen ist grundsätzlich zwischen Herstellungsaufwand und Erhaltungsaufwand zu unterscheiden.

Bei Herstellungsaufwand kommt es grundsätzlich zu einer Änderung der „Wesensart des Wirt-schaftsgutes“. Instandsetzungs- und Instandhaltungsaufwendungen bilden den sogenannten Erhaltungsaufwand. Der Erhaltungsaufwand soll das Wirtschaftsgut in einem ordnungsgemä-ßen Zustand erhalten oder diesen Zustand wiederherstellen.

Je nach Klassifikation der Gebäudeinvestition ergeben sich unterschiedliche steuerliche Folgen.

2.2.3.1. Herstellungsaufwand

Herstellungsaufwand ist grundsätzlich aktivierungspflichtig und auf die Restnutzungsdauer des Gebäudes verteilt abzusetzen (grundsätzlich Abschreibungssatz in Höhe von 1,5 % für Gebäude laut Gesetz). Zu den aktivierungspflichtigen Herstellungsaufwendungen zählen bei-spielsweise:• Aufstockung eines Gebäudes oder Anbau,• Ersetzung eines Flachdaches durch ein Steildach, sodass neue Räume geschaffen werden,• Zusammenlegung von Wohnungen,• Einbau einer mit erhöhtem Bedienungskomfort verbundenen Heizanlage an Stelle von ein-

zelne Räume beheizenden Öfen,• Versetzung von Zwischenwänden, etc.

Bestimmte Aufwendungen, soweit sie Herstellungsaufwand darstellen, sind auf Antrag gleich-mäßig auf 15 Jahre verteilt abzusetzen. Dazu zählen:• Aufwendungen im Sinne der §§ 3 bis 5 Mietrechtsgesetz,• Sanierungsmaßnahmen im Sinne des Wohnhaussanierungsgesetzes,• Aufwendungen aufgrund des Denkmalschutzes.

Aufwendungen, die zu einer Erhöhung des Hauptmietzinses führen, können als Herstellungs-aufwand über die Laufzeit der Mieterhöhung, jedoch mindestens auf zehn Jahre verteilt abge-schrieben werden.

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Wird der Herstellungsaufwand durch Zuwendungen aus öffentlichen Mitteln (Subventionen) gefördert, ist im gleichen Ausmaß die Absetzung des Herstellungsaufwandes zu kürzen.

2.2.3.2. Erhaltungsaufwand

Erhaltungsaufwand dient dazu, ein Gebäude in einem ordnungsgemäßen Zustand zu erhalten. Bei regelmäßig in gewissen Zeitabständen wiederkehrenden notwendigen Ausbesserungen, durch welche die Wesensart des Gebäudes nicht verändert wird, liegt Erhaltungsaufwand vor. Erhaltungsaufwand kann sowohl Instandsetzung als auch Instandhaltung sein. Für die beiden Arten der Erhaltungsaufwendungen ergeben sich unterschiedliche steuerliche Folgen.

a. Instandhaltungsaufwand

Instandhaltungsaufwand ist grundsätzlich sofort als laufender Aufwand steuerlich zu berück-sichtigen. Alternativ kann der Instandhaltungsaufwand auf Antrag über 15 Jahre verteilt steuerlich abgesetzt werden. Bei folgenden Aufwendungen handelt es sich beispielsweise um Instandhaltungsaufwand:• laufende Wartungsarbeiten, • Reparaturen, auch wenn diese nicht jährlich anfallen, • Ausmalen des Stiegenhauses und der Räume, • Anfärben der Fassade oder Erneuerung des Außenverputzes,• Ausbesserung des Verputzes, • Erneuerung von Gebäudeteilen infolge höherer Gewalt.

Instandhaltungsaufwand liegt nicht vor, wenn unselbständige Gebäudeteile zu mehr als 25 % ausgetauscht werden (z. B. Austausch von Fenstern und Türen).

b. Instandsetzungsaufwand

Instandsetzungsaufwendungen sind Aufwendungen, die nicht Anschaffungs- oder Herstel-lungskosten darstellen und allein oder zusammen mit Herstellungsaufwand den Nutzwert des Gebäudes wesentlich erhöhen oder seine Nutzungsdauer wesentlich verlängern. Eine Erhö-hung des Nutzwerts des Gebäudes ist gegeben, wenn aufgrund der durchgeführten Investition höhere Einnahmen erzielt werden können und das Gebäude dadurch besser nutzbar ist. Die Verwaltungspraxis definiert hier ebenfalls eine Wesentlichkeitsgrenze von 25 % der ausge-tauschten Objekte. Zu den Instandsetzungsaufwendungen zählen zum Beispiel Aufwendungen im Zusammenhang mit folgenden Maßnahmen oder dem Austausch von:• Türen und Fenstern, • Dach oder Dachstuhl, • Stiegen,• Zwischenwänden und Zwischendecken,• Unterböden, Aufzugsanlagen und Heizanlagen, • Elektro-, Gas-, Wasser-, Heizungs- und Sanitärinstallationen, • Umfangreiche Erneuerung des Außenverputzes, • Trockenlegung der Mauern oder• Kanalanschluss bei bestehenden Gebäuden.


Instandsetzungsaufwendungen in Verbindung mit Gebäuden, welche nicht Wohnzwecken dienen, sind sofort im Jahr der Entstehung abzugsfähig oder auf Antrag auf 15 Jahre verteilt abzusetzen. Dient das Gebäude jedoch Wohnzwecken, sind die Instandsetzungsaufwendungen zwingend auf 15 Jahre verteilt abzusetzen.

Wird der Instandsetzungsaufwand durch Zuwendungen aus öffentlichen Mitteln (Subventio-nen) gefördert, ist im gleichen Ausmaß die Absetzung des Instandsetzungsaufwands zu kür-zen.

2.2.4. Außergewöhnliche Aufwendungen

Außergewöhnliche Aufwendungen, die keine Herstellungs-, Instandhaltungs- oder Instandset-zungsaufwendungen darstellen (z. B. Aufräumung von Katastrophenschäden), sind im Jahr der Entstehung abzugsfähig oder können über Antrag auf 15 Jahre verteilt abgesetzt werden.

3� Grundstücksveräußerung

3.1. Steuerpflicht

Auslöser eines Besteuerungstatbestandes ist grundsätzlich die entgeltliche Übertragung (der Verkauf) von Grundstücken. Einem Verkauf gleichgestellt sind der Tausch von Grundstücken oder sonstige Rechtsgeschäfte, mit denen ein Grundstück auf entgeltlicher Basis übertragen wird. Keine Steuerpflicht – aus ertragsteuerlicher Sicht – wird durch die unentgeltliche Über-tragung (Schenkung, Erbschaft) ausgelöst (siehe allerdings die grunderwerbsteuerpflichtigen Folgen im Kapitel Grunderwerbsteuer).

Für Veräußerungen ab dem 1. April 2012 ist zwischen zwei Gruppen von Grundstücken zu unterscheiden:• Neubestand: Grundstücke, die nach dem 31. März 2012 entgeltlich angeschafft wurden oder

zum 31. März 2012 steuerverfangen waren und• Altbestand: Grundstücke, die am 31. März 2012 nicht steuerverfangen waren.

Die Unterscheidung von Neu- und Altbestand ist für die Höhe der Besteuerung des Veräuße-rungsvorganges maßgeblich.

3.2. Neubestand

Als Neubestand gelten Grundstücke, die am 31. März 2012 auf Basis der damals geltenden Rechtslage steuerverfangen waren oder nach dem 31. März 2012 angeschafft wurden. Ein Grundstück war am 31. März 2012 dann steuerverfangen, wenn ein fiktiver Verkauf zu diesem Zeitpunkt aufgrund der zehnjährigen Spekulationsfrist (in Ausnahmefällen 15 Jahre) steuer-bar gewesen wäre.

Im Zuge der Beurteilung, ob es sich um Alt- oder Neubestand handelt, ist zu beachten, dass Grund und Boden, Gebäude und grundstücksgleiche Rechte jeweils ein selbständiges Wirt-schaftsgut darstellen. Deshalb hat eine separate Beurteilung zu erfolgen, ob es sich bei diesen

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Wirtschaftsgütern um Alt- oder Neubestand handelt. Wird beispielsweise auf einem Grund und Boden, welcher am 31. März 2012 nicht steuerverfangen war, nach dem 31. März 2012 mit der Errichtung eines Gebäudes begonnen, stellt der Grund und Boden Altbestand und das Gebäude Neubestand dar.

3.2.1. Bemessungsgrundlage

Im Rahmen der Einkünfteermittlung für Neubestand ist zwingend die Regeleinkünfteermitt-lung anzuwenden. Der Veräußerungsgewinn ist somit in tatsächlicher Höhe zu ermitteln. Die Einkünfte ergeben sich daher aus dem Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den eventuell zu adaptierenden Anschaffungskosten. Ein Veräußerungsüberschuss ist der Immobilienertragsteuer oder auf Antrag dem progressiven Tarifsteuersatz zu unterwerfen. Für jede Grundstücksveräußerung hat eine separate Einkünfteermittlung zu erfolgen.

Anschaffungsnebenkosten (Maklerprovision im Zusammenhang mit dem Erwerb, Grund-erwerbsteuer und Eintragungsgebühr), die seinerzeit der Käufer getragen hat, sind Teil der Anschaffungskosten eines Gebäudes.

Folgende Adaptierungen sind bei den Anschaffungskosten gegebenenfalls vorzunehmen:1. Faktoren, die zu einer Erhöhung der Anschaffungskosten und somit zu einer

Verminderung der ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage führen:a. Herstellungs- und Instandsetzungsaufwendungen (soweit nicht bereits steuerlich

berücksichtigt) b. Anschaffungskosten von an die Gemeinde zu übertragenden Grundstücksteilen bei

Widmungsänderung 2. Folgende Korrekturfaktoren reduzieren die Anschaffungskosten und erhöhen die

ertragsteuerliche Bemessungsgrundlage:a. Absetzung für Abnutzung (soweit bereits steuerlich berücksichtigt) b. Steuerfreie Subventionen aus öffentlichen Mitteln

Der Inflationsabschlag von 2 % ab dem 11. Jahr der Anschaffung wurde für Veräußerungsvor-gänge ab 1. Jänner 2016 ersatzlos gestrichen.

3.2.2. Werbungskosten

Ein Abzug der Werbungskosten im Zusammenhang mit der Grundstücksveräußerung (z. B. Maklerprovision, Kosten für Inserate) ist bei Anwendung der Immobilienertragsteuer grund-sätzlich nicht möglich. Eine Ausnahme dazu besteht für Kosten in Verbindung mit der Mit-teilung und der Selbstberechnung der Immobilienertragsteuer und Minderbeträge aus Vor-steuerberichtigungen (abzugsfähige Werbungskosten). Das grundsätzliche Abzugsverbot der Werbungskosten greift ebenfalls bei Ausübung der Veranlagungsoption (Besteuerung mit dem besonderen Steuersatz von 30 %). Bei Ausübung der Option in die Regelbesteuerung (Besteue-rung mit dem progressiven Tarifsteuersatz) ist seit 1. Jänner 2016 ein Abzug der Werbungskos-ten möglich.


3.2.3. Zusammenfassung Berechnungsschema der Regeleinkünfteermittlung

Berechnungsschema der Regeleinkünfteermittlung

Veräußerungserlös

– Anschaffungskosten (inkl. Anschaffungsnebenkosten)

– Herstellungsaufwendungen (soweit nicht bereits verwertet)

– Instandsetzungsaufwendungen (soweit nicht bereits verwertet)

+ Absetzung für Abnutzung (soweit bei außerbetrieblichen Einkünften bereits abgezogen)

+ steuerfreie Subventionen aus öffentlichen Mitteln (ausgenommen solche, die auf Instandhaltungs-aufwendungen entfallen)

– Anschaffungskosten von an die Gemeinde zu übertragenden Grundstücksteilen bei Widmungs-änderung

= adaptierte Anschaffungskosten

– anlässlich der Veräußerung entstehende Minderbeträge aus Vorsteuerberichtigungen gemäß § 6 Z 12 EStG

– Kosten der Mitteilung oder Selbstberechnung gemäß § 30c EStG

= Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen

3.2.4. Veräußerungsverluste

Veräußerungsverluste in Zusammenhang mit einer Grundstücksveräußerung können nur im Zuge der Option zur Veranlagung berücksichtigt werden und unterliegen folgenden Einschrän-kungen:• Im ersten Schritt ist ein Ausgleich mit Veräußerungsgewinnen aus anderen Grundstücksver-

äußerungen desselben Kalenderjahres durchzuführen. • Im zweiten Schritt ist ein allfälliger verbleibender Verlustüberhang auf 60 % zu kürzen und

anschließend mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung über 15 Jahre verteilt aus-zugleichen. Alternativ kann auf Antrag im Jahr der Verlustentstehung der bereits gekürzte Verlustüberhang mit den in diesem Kalenderjahr erzielten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sofort ausgeglichen werden.

• Veräußerungsverluste aus einer Grundstücksveräußerung sind nicht vortragsfähig, wodurch nicht verrechnete verwertete Fünfzehntelbeträge untergehen.

• Ein Ausgleich von Veräußerungsverlusten aus einer Grundstücksveräußerung mit anderen Einkunftsarten ist nicht möglich.

3.2.5. Steuersatz und Optionen

Der im Rahmen der Einkünfteermittlung ermittelte Veräußerungsgewinn einer außerbetrieb-lichen Grundstücksveräußerung ist der Immobilienertragsteuer in Höhe von 30 % (bis 31. Dezember 2015 25 %) zu unterwerfen. Die Immobilienertragsteuer entfaltet Abgeltungswir-kung, wodurch eine Veranlagung dieser Einkünfte grundsätzlich nicht erforderlich ist.

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Der Zeitpunkt der Leistung der Immobilienertragsteuer richtet sich nach dem Zuflusszeitpunkt des Veräußerungserlöses.

Den Vorteilen des fixen Steuersatzes in Höhe von 30 % stehen die Nachteile des allgemeinen Werbungskostenabzugsverbots und die beschränkte Verwertung der Verluste gegenüber. Daher ist die Ausübung folgender Optionen bei Grundstücksveräußerungen zu überlegen:

a. Regelbesteuerungsoption

Es ist möglich, auf Antrag in die Regelbesteuerung zu optieren. Sodann unterliegt ein Veräuße-rungsüberschuss der progressiven Tarifbesteuerung von bis zu 55 %.

Die Ausübung dieser Option kann aus Sicht des Verkäufers dann vorteilhaft sein, wenn der persönliche Durchschnittssteuersatz unter 30 % liegt, verrechenbare Verluste aus anderen Ein-kunftsarten mit dem Veräußerungsgewinn ausgeglichen werden können oder Verlustvorträge vorhanden sind. Des Weiteren besteht bei der Regelbesteuerungsoption ein allgemeiner Wer-bungskostenabzug (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.).

b. Veranlagungsoption

Zu unterscheiden von der Regelbesteuerungsoption ist die Option zur Veranlagung. Im Rah-men der Veranlagungsoption kommt es zu einer Veranlagung der Einkünfte aus einer außer-betrieblichen Grundstücksveräußerung. Die Immobilienertragsteuer in Höhe von 30 % kommt jedoch trotzdem zur Anwendung. Die Option zur Veranlagung kann für jede Grundstücksver-äußerung separat ausgeübt werden.

Der Vorteil der Veranlagungsoption ist, dass Gewinne und Verluste aus Grundstücksveräuße-rungen (sowie aus Einkünften aus Vermietung und Verpachtung) miteinander ausgeglichen werden können.

3.3. Altbestand

Als Altbestand gelten Grundstücke, welche am 31. März 2012 auf Basis der damals geltenden Rechtslage nicht steuerverfangen waren. Somit handelt es sich hierbei um Grundstücke, die vor dem 31. März 2002 (oder 31. März 1997 bei fünfzehnjähriger Spekulationsfrist) ange-schafft wurden.

3.3.1. Bemessungsgrundlage

Für Altbestand ist grundsätzlich die pauschale Einkünfteermittlung anzuwenden. Die Anschaf-fungskosten der Immobilie werden abhängig vom Veräußerungserlös prozentuell angenom-men. Diese fiktiv ermittelten Anschaffungskosten sind vom Veräußerungserlös abzuziehen, und der verbleibende fiktive Veräußerungsgewinn ist der Immobilienertragsteuer in Höhe von 30 % zu unterwerfen.


Die Höhe dieser fiktiven Anschaffungskosten ist von einer etwaigen Umwidmung des Grund-stücks abhängig:

a. Umwidmung nach dem 31. Dezember 1987

Bei Umwidmung eines Grundstücks des Altbestands nach dem 31. Dezember 1987 sind die fik-tiven Anschaffungskosten mit 40 % des Veräußerungserlöses anzusetzen. Der Veräußerungs-gewinn beträgt somit 60 % vom Veräußerungserlös und ist der Immobilienertragsteuer (30 %) zu unterwerfen. Die effektive Steuerbelastung beträgt somit 18 % des Veräußerungserlöses.

Steht die Veräußerung in einem wirtschaftlichen Zusammenhang zu einer Umwidmung, fällt die Veräußerung unter diesen Tatbestand, wenn die Umwidmung innerhalb von fünf Jahren nach der Veräußerung erfolgt. Eine Kaufpreiserhöhung aufgrund einer späteren Umwidmung ist ebenso von diesem Tatbestand umfasst.

Eine Umwidmung im Sinne dieser Vorschrift liegt im Wesentlichen vor, wenn eine erstmalige Bebauung eines Grundstücks aufgrund einer Umwidmung nach dem 31. Dezember 1987 mög-lich ist.

b. Umwidmung vor dem 1. Jänner 1988 oder keine Umwidmung

Bei Umwidmung eines Grundstücks des Altbestands vor dem 1. Jänner 1988 oder bei keiner Umwidmung sind die fiktiven Anschaffungskosten mit 86 % des Veräußerungserlöses anzuset-zen. Der Veräußerungsgewinn beträgt somit 14 % des Veräußerungserlöses und ist der Immo-bilienertragsteuer (30 %) zu unterwerfen. Die effektive Steuerbelastung beträgt daher 4,2 % des Veräußerungserlöses.

In beiden Fällen ist der zuvor ermittelte Veräußerungsgewinn – unabhängig vom Zeitpunkt der Umwidmung – um die Hälfte der in den letzten 15 Jahren vor Verkauf geltend gemachten, beschleunigt abgesetzten Herstellungsaufwendungen zu erhöhen.

3.3.2. Werbungskosten

Ein Abzug der Werbungskosten im Zusammenhang mit der Grundstücksveräußerung ist für Altbestand in Verbindung mit der pauschalen Einkünfteermittlung nicht möglich.

3.3.3. Überblick Berechnungsschema der pauschalen Einkünfteermittlung

Berechnungsschema der pauschalen Einkünfteermittlung

Veräußerungserlös

– fiktive Anschaffungskosten (40 % oder 86 % des Veräußerungserlöses)

+ Hälfte der in den letzten 15 Jahren vor Verkauf geltend gemachten beschleunigt abgesetzten Herstellungsaufwendungen

= Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen

22 PwC

Alternativ kann vom Steuerpflichtigen die Option zur Regeleinkünfteermittlung ausgeübt wer-den (Besteuerung wie Grundstücke des Neubestands; siehe Punkt A 3.2.5. in diesem Kapitel).

3.4. Befreiungstatbestände

Für außerbetriebliche Grundstücksveräußerungen bestehen folgende Befreiungstatbestände:

3.4.1. Hauptwohnsitzbefreiung

Die Veräußerung von Eigenheimen und Eigentumswohnungen samt Grund und Boden ist nicht einkommensteuerpflichtig, wenn:• der Verkäufer diese ab der Anschaffung oder Herstellung (Fertigstellung) für mindestens zwei

Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz genutzt hat oder • der Verkäufer diese durchgehend für mindestens fünf Jahre innerhalb der letzten zehn Jahre

vor der Veräußerung als Hauptwohnsitz genutzt hat.

Für die Anwendung beider Tatbestände der Hauptwohnsitzbefreiung ist es erforderlich, dass der Hauptwohnsitz aufgegeben wird. Des Weiteren ist die Hauptwohnsitzbefreiung nur dann anwendbar, wenn ein Eigenheim oder eine Eigentumswohnung im Sinne des Einkommensteuer-gesetzes vorliegt:• ein Eigenheim ist ein Wohnhaus mit nicht mehr als zwei Wohnungen;• eine Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes.

In beiden Fällen müssen jedenfalls zwei Drittel der Gesamtnutzfläche eigenen Wohnzwecken gedient haben. Die Befreiung auf Grund und Boden ist auf eine Gesamtnutzfläche von 1.000m2 begrenzt.

3.4.2. Befreiung für selbst hergestellte Gebäude

Selbst hergestellte Gebäude (nicht Grund und Boden) sind ebenso von der Steuerpflicht ausge-nommen, wenn der Steuerpflichtige Bauherreneigenschaft besitzt und das Gebäude innerhalb der letzten zehn Jahre nicht der Erzielung von Einkünften gedient hat.

Diese Befreiungsbestimmung erfasst nur die erstmalige Errichtung eines Objekts und steht nur dem Errichter zu. Keine erstmalige Errichtung liegt vor, wenn ein bereits bestehendes Gebäude lediglich einer grundlegenden Sanierung oder einem grundlegenden Umbau unterzogen wird.

3.4.3. Weitere Befreiungsbestimmungen

• Befreiung bei behördlichem Eingriff,• Befreiung bei Zusammenlegungs- oder Flurbereinigungsverfahren sowie im Rahmen behörd-

licher Maßnahmen zur besseren Gestaltung von Bauland,• Abgeltung von Wertminderung von Grundstücken aufgrund Maßnahmen im öffentlichen Inte-

resse.


3.5. ErhebungundAbfuhrderSteuer

Seit 1. Jänner 2013 gilt eine neue Meldesystematik zur Erhebung und Abfuhr der Einkommen-steuer aus privaten Grundstücksveräußerungen. Die bereits bestehende grunderwerbsteuerli-che Melde- und Selbstberechnungssystematik der grunderwerbsteuerlichen Parteienvertreter (Notar oder Rechtsanwalt) wurde um die ertragsteuerliche Komponente erweitert. Seitdem sind die Parteienvertreter dazu verpflichtet, im Rahmen der Selbstberechnung der Grunderwerb-steuer auch die Immobilienertragsteuer zu berechnen und an das Finanzamt zeitgerecht abzu-führen. Kommt es zu keiner Selbstberechnung und Abfuhr der Immobilienertragsteuer durch den Parteienvertreter, ist der Steuerpflichtige verpflichtet, eine besondere Vorauszahlung in Höhe der Immobilienertragsteuer an das Finanzamt zu leisten.

Die Immobilienertragsteuer ist vom Parteienvertreter spätestens am 15. Tag des auf den Kalen-dermonat des Zuflusses zweitfolgenden Monats an das Finanzamt abzuführen.

Eine Selbstberechnung der Immobilienertragsteuer kann beispielsweise unterbleiben, wenn:• die Einkünfte aus einer privaten Grundstücksveräußerung einem Befreiungstatbestand unter-

liegen,• der Veräußerungserlös voraussichtlich später als ein Jahr nach dem Veräußerungsgeschäft

zufließt,• der Veräußerungserlös in Form einer Rente geleistet wird,• die Grundstücksveräußerung im Zuge einer Zwangsversteigerung erfolgt, oder• die Grundstücksveräußerung von der Anwendung des besonderen Steuersatzes ausgenommen

ist.

24 PwC

B Strukturierter Immobilienbesitz im Privatvermögen

1� Bauherrenmodell

Unter einem Bauherrn ist ein Steuerpflichtiger zu verstehen, der das Bauherrenrisiko trägt. Der Bauherr übernimmt daher wirtschaftlich das Risiko aus der Durchführung des Bauvorhabens sowie rechtlich und tatsächlich die Planung und Ausführung des Bauvorhabens.

Bauherrenmodelle bieten gewisse steuerliche Vorteile, wobei zwischen kleinen und großen Bauherren zu unterscheiden ist.

1.1. AbgrenzunggroßerundkleinerBauherr

Folgende Kriterien sind für die Einstufung als großer bzw. kleiner Bauherr relevant

Kriterien Großer Bauherr Kleiner Bauherr

Baurisiko Das Baurisiko wird vom Steuer-

pflichtigen getragen. Dieser ist

somit gegenüber den bauausfüh-

renden Unternehmen unmittelbar

rechtlich und faktisch berechtigt

und verpflichtet.

Die Leistungen der die Herstellung

(Instandsetzung) tatsächlich ausführenden

Unternehmer müssen dem Steuerpflichti-

gen gegenüber aufgeschlüsselt werden.

Finanzielles Risiko Das finanzielle Risiko liegt beim

Bauherrn. Die Abnahme eines

Gebäudes zu einem Fixpreis ist

daher schädlich. Der Bauherr

muss alle Kostensteigerungen

selbst übernehmen.

Dem Steuerpflichtigen gegenüber darf

zwar eine Preisgarantie abgegeben

werden. Es darf hierbei allerdings nicht

ausgeschlossen werden, dass Preisunter-

schiede, die durch den Steuerpflichtigen

oder durch Gesetze, Verordnungen bzw.

behördliche Anordnungen verursacht wer-

den, auf Rechnung des Steuerpflichtigen

gehen.

Erwerb bzw. Beginn

der Bauausführung

Der Erwerb der Liegenschaft und

der Werkvertrag über die Errich-

tung des Gebäudes bilden keine

wirtschaftliche Einheit.

Mit der tatsächlichen Bauausführung darf

erst nach der Anschaffung des Grund und

Bodens (Gebäudes) durch den Steuer-

pflichtigen begonnen werden.


Kriterien Großer Bauherr Kleiner Bauherr

Einfluss auf die

bauliche Gestaltung

Der Steuerpflichtige hat rechtlich

wesentlichen Einfluss auf die

Gestaltung des Gebäudes und

tritt dabei selbst als Bauwerber

auf (ein Auftreten des Veräußerers

der Immobilie als Bauwerber ist

schädlich). Eine tatsächliche Ein-

flussnahme ist nicht erforderlich.

Nicht erforderlich

Auftreten als Bau-

und Konsenswerber

Der Bauherr muss als Bau- und

Konsenswerber gegenüber den

Baubehörden auftreten. Es ist

allerdings unschädlich, wenn der

Planungsunternehmer in Vertre-

tung der Bauherren auftritt.

Nicht erforderlich

1.2. SteuerlicheFolgengroßerBauherr

1.2.1. Einkommensteuer

Der große Bauherr kann die Kosten der Instandsetzung sowie begünstigte Aufwendungen auf 15 Jahre verteilt als steuerliche Werbungskosten absetzen (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.3.2.).

Wesentlicher einkommensteuerlicher Vorteil für den großen Bauherren ist, dass er alle ange-messenen Nebenkosten, die im Zusammenhang mit der Übertragung der Immobilie und der Errichtung des Gebäudes stehen, sofort als Werbungskosten absetzen kann. Dies sind beispiels-weise:• Ausarbeitung der Grundkonzeption des Projektes, soweit es sich nicht um Baunebenkosten

handelt,• Steuerberatungs- und Treuhandtätigkeit des Treuhänders,• Beratung über die Einkunftserzielung,• Überwachung des Zahlungsstroms,• Projektbetreuung, soweit es sich nicht um Baunebenkosten handelt,• Finanzierungsgarantien,• Vermittlung zum Bauherrenmodell,• Finanzierungsvermittlung,• Bearbeitungsgebühren, Platzierungsgarantiegebühren, Werbung von Bauinteressenten.

1.2.2. Umsatzsteuer

Für den kleinen Bauherren ist der Vorsteuerabzug gegeben, insofern die Vermietung umsatz-steuerpflichtig erfolgt. Der Vorsteuerabzug steht somit für den Erwerb der Immobilie sowie für laufende Aufwendungen aus der Vermietung (z. B. Instandhaltungsaufwand) zu.

26 PwC

Wird die Immobilie jedoch steuerfrei vermietet (z. B. bei Geschäftsräumlichkeiten von Banken und Versicherungen; siehe im Kapitel Umsatzsteuer Punkt 2.3.) oder wird die Kleinunterneh-merregelung (siehe im Kapitel Umsatzsteuer Punkt 2.1.) in Anspruch genommen, ist ein Abzug von Vorsteuern nicht möglich.

1.2.3. Grunderwerbsteuer und Grundbuchseintragungsgebühr

Die Grunderwerbsteuer für den Erwerb der Immobilie wird im Rahmen der großen Bauher-reneigenschaft entweder nur vom Kaufpreis des Grund und Bodens (wenn kein Gebäude miterworben wird) oder bei Sanierungen zusätzlich vom Gebäude berechnet (inkl. etwaiger Umsatzsteuer). Der Steuersatz beträgt 3,5 %.

Des Weiteren fällt Grundbuchseintragungsgebühr in Höhe von 1,1 % des Kaufpreises des Grund und Bodens an.

1�3� Steuerliche Folgen kleiner Bauherr


Im Rahmen der kleinen Bauherreneigenschaft können folgende Aufwendungen gleichmäßig verteilt auf 15 Jahre abgeschrieben werden:• Instandsetzungsaufwendungen (zur Definition siehe in diesem Kapitel A.2.2.3.2.), insoweit

diese nicht unter Verwendung steuerfreier Subventionen aus öffentlichen Mitteln getätigt werden.

• Folgende Herstellungsaufwendungen:- Aufwendungen im Sinne der §§ 3 bis 5 des Mietrechtsgesetzes in Gebäuden, die den Be-

stimmungen des Mietrechtsgesetzes über die Verwendung der Hauptmietzinse unterlie-gen.

- Aufwendungen für Sanierungsmaßnahmen, wenn die Zusage für eine Förderung nach dem Wohnhaussanierungsgesetz, dem Startwohnungsgesetz oder den landesgesetzlichen Vorschriften über die Förderung der Wohnhaussanierung vorliegt.

- Aufwendungen aufgrund des Denkmalschutzgesetzes.

Wenn keine kleine Bauherreneigenschaft vorliegen würde, wären diese Aufwendungen Teil der Anschaffungskosten beim Steuerpflichtigen und müssten daher über die allgemeine Abschrei-bungsdauer von 67 Jahren abgeschrieben werden. Somit ergibt sich beim Kauf einer Immobilie im Rahmen der kleinen Bauherreneigenschaft ein wesentlicher Steuerstundungsvorteil, da die Verluste aus den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung mit anderen Einkunftsquellen des Steuerpflichtigen ausgeglichen werden können.

Nebenkosten, die im Zusammenhang mit dem Erwerb der Immobilie stehen, sind im Wesentli-chen nicht sofort abzugsfähig und stellen daher Anschaffungsnebenkosten dar (z. B. Grunder-werbsteuer, Vertragserrichtungskosten). Fremdfinanzierungszinsen sind jedoch als laufender Aufwand sofort steuerlich abzugsfähig.


1.3.2. Umsatzsteuer

Umsatzsteuerlich bestehen zwischen kleinen und großen Bauherren keine Unterschiede (siehe daher in diesem Kapitel Punkt B.1.2.2.).

1.3.3. Grunderwerbsteuer und Grundbucheintragungsgebühr

Die Grunderwerbsteuer für den Erwerb der Immobilie wird im Rahmen der kleinen Bauherre-neigenschaft vom Kaufpreis (inkl. etwaiger Umsatzsteuer), somit von den gesamten Anschaf-fungs- bzw. Herstellungskosten inkl. Nebenkosten (von Grund und Boden sowie Gebäuden) berechnet, da der Erwerb des Grund und Bodens sowie die Herstellung oder Sanierung der Immobilie als ein Vertragsbündel gesehen wird. Der Steuersatz beträgt 3,5 %.

Des Weiteren fällt Grundbucheintragungsgebühr in Höhe von 1,1 % des Kaufpreises an.

1.4. ÜbersichtsteuerlicheUnterschiedegroßesundkleinesBauherrenmodell

Steuerliche Unterschiede großes und kleines Bauherrenmodell

Großer Bauherr Kleiner Bauherr

Grunderwerbsteuer Bemessungsgrundlage sind ledig-

lich die Anschaffungskosten des

Grund und Bodens inkl. Anschaf-

fungsnebenkosten

Bemessungsgrundlage sind die gesamten

Investitionskosten (Grund und Boden,

Gebäude sowie Anschaffungsnebenko-

sten)

Abzugsfähigkeit von

Aufwendungen

Angemessenen Nebenkosten, die

im Zusammenhang mit der Über-

tragung der Immobilie und der

Errichtung des Gebäudes stehen,

sowie die Kosten für die Konzep-

tion können sofort als Werbungs-

kosten abgesetzt werden.

Nebenkosten für die Konzeption gelten als

Anschaffungsnebenkosten und können

über die Nutzungsdauer des Gebäudes

abgeschrieben werden.

2� Vorsorgewohnung

Vorsorgewohnungen erfreuen sich im privaten Bereich zunehmender Beliebtheit. Unter einer Vorsorgewohnung versteht man eine Eigentumswohnung, die nicht selbst bewohnt wird, son-dern eine Kapitalanlage darstellt, deren Wert durch Mieteinnahmen und Wertsteigerung der Immobilie selbst erhöht wird. Die Erstvermietung sowie die Hausverwaltung werden in der Regel von gewerblichen Anbietern durchgeführt.

Des Weiteren bieten Vorsorgewohnungen steuerliche Vorteile (z. B. Erstattung der auf den Kaufpreis entfallenden Vorsteuer unter bestimmten Voraussetzungen). Die steuerlichen Folgen des Kaufs, der laufenden Vermietung und die entgeltliche oder unentgeltliche Übertragung werden im Folgenden als Lebenszyklus dargestellt. Hierbei werden alle relevanten Steuern

28 PwC

beleuchtet. Da diese steuerlichen Auswirkungen in anderen Kapiteln im Detail beschrieben sind, wird auf die jeweiligen Stellen in dieser Broschüre verwiesen.

2.1. KaufderVorsorgewohnung


Der Kauf einer Vorsorgewohnung hat keine unmittelbaren einkommensteuerlichen Konsequen-zen. Die Anschaffungskosten inkl. Anschaffungsnebenkosten (z. B. Grunderwerbsteuer und Grundbucheintragungsgebühr) sind jedoch für die laufende einkommensteuerliche Behand-lung relevant (z. B. Basis für die Abschreibung).

2.1.2. Grunderwerbsteuer und Grundbucheintragungsgebühr

Die Grunderwerbsteuer beträgt 3,5 % vom Verkaufspreis der Vorsorgewohnung. Wird die Wohnung aufgrund der Ausübung der Option mit Umsatzsteuer verkauft, erhöht sich die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer um die Umsatzsteuer in Höhe von 20 %. Die Grunderwerbsteuer ist eine Selbstberechnungsabgabe, die vom Notar oder Rechtsanwalt berechnet und treuhändig für den Käufer an das Finanzamt abgeführt wird.

Des Weiteren fällt im Rahmen des Verkaufs Grundbucheintragungsgebühr in Höhe von 1,1 % an.

2.1.3. Umsatzsteuer

Umsätze im Zusammenhang mit Grundstücken sind grundsätzlich umsatzsteuerfrei. Dabei handelt es sich um eine unechte Steuerbefreiung, welche den Verlust des Vorsteuerabzuges beim Verkäufer nach sich zieht. Somit fällt beim Erwerb einer Wohnung grundsätzlich keine Umsatzsteuer an, jedoch kann sich der Bauträger auch keine Vorsteuern im Zusammenhang mit der Errichtung des Gebäudes abziehen, womit die Umsatzsteuer zum Kostenfaktor wird. Wurde vom Bauträger im Jahr der Errichtung ein Vorsteuerabzug geltend gemacht, kommt es beim umsatzsteuerfreien Verkauf zur Vorsteuerberichtigung. Die zu berichtigende Vorsteuer reduziert sich für jedes Jahr, das seit dem Abzug der Vorsteuer verstrichen ist, um ein Zwan-zigstel (siehe im Detail im Kapitel Umsatzsteuer Punkt 3.3.). Die Kosten aus der Vorsteuerkor-rektur werden dem Erwerber der Vorsorgewohnung vom Bauträger im Rahmen des Kaufprei-ses in Rechnung gestellt und werden somit zum Kostenfaktor beim Erwerber.

Allerdings besteht für den Verkäufer die Möglichkeit, zur Steuerpflicht zu optieren. Das bedeu-tet, dass der Bauträger beim Verkauf der Wohnung Umsatzsteuer in Rechnung stellen muss, welche sich der Käufer wieder als Vorsteuer abziehen kann, wenn er unternehmerisch tätig wird (also wenn er die Wohnung vermietet). Der wesentliche Vorteil dieser Option besteht darin, dass der Bauträger die bei der Errichtung der Vorsorgewohnung angefallenen Vorsteu-ern nicht korrigieren muss.

Nachteilig wirkt sich die Option zur Umsatzsteuer allerdings auf die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer und der Grundbuchseintragungsgebühr aus, da diese um 20 % erhöht werden.


Ob die Option zur Umsatzsteuer günstiger als eine Vorsteuerkorrektur beim Bauträger ist, die auf den Erwerber der Vorsorgewohnung überwälzt wird, ist im Einzelfall zu prüfen. In der Praxis werden Vorsorgewohnungen oft im Hinblick auf eine spätere Eigennutzung ohne Option zur Umsatzsteuer erworben, da der Beobachtungszeitraum für eine Korrektur der Vorsteuer aus dem Erwerb der Vorsorgewohnung derzeit 20 Jahre beträgt (siehe im Detail im Kapitel Umsatzsteuer Punkt 3.3.).

2.1.4. Finanzierungskosten

Finanzierungs- sowie Finanzierungsnebenkosten sind im Jahr des Abflusses grundsätzlich voll steuerlich abzugsfähig. Vorauszahlungen von Beratungs-, Bürgschafts-, Fremdmittel-, Garan-tie-, Miet, Treuhand-, Vermittlungs-, Vertriebs- und Verwaltungskosten müssen jedoch gleich-mäßig auf den Zeitraum der Vorauszahlung verteilt werden, außer sie betreffen lediglich das laufende und das folgende Jahr.

2.2. LaufendeBesteuerungderVorsorgewohnung

2.2.1. Rechtsgeschäftsgebühr

Der Abschluss eines Mietvertrags zu Wohnungszwecken unterlag bis 10. November 2017 einer Rechtsgeschäftsgebühr in Höhe von 1 %. Die Bemessungsgrundlage für diese Rechtsgeschäfts-gebühr betrug bei unbestimmter Vertragsdauer das Dreifache der jährlichen Mietzahlungen (inkl. Betriebskosten und Umsatzsteuer), bei bestimmter Vertragsdauer den entsprechend die-ser Vertragsdauer vervielfachten Jahreswert.

Die Mietvertragsgebühr für Wohnzwecke (nicht hingegen für Geschäftsräumlichkeiten) wurde ersatzlos mit Wirkung ab 11. November 2017 abgeschafft.


Insoweit es sich bei der Vermietung einer Vorsorgewohnung nicht um Liebhaberei handelt (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.1.), liegen für den Vermieter steuerlich relevante Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor. Die Gewinnermittlung aus der Vermietung der Vorsorge-wohnung hat daher im Rahmen einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu erfolgen.

2.2.2.1. Laufende Einnahmen aus der Vorsorgewohnung

Im Rahmen der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung sind im Regelfall bloß die laufenden Mietein-nahmen als Einnahmen anzusetzen.

2.2.2.2. Werbungskosten

Als steuerlich abzugsfähige Werbungskosten aus der Vermietung der Vorsorgewohnung fallen üblicherweise folgende Ausgaben an, die teilweise auf Antrag auf 15 Jahre steuerlich verteilt werden können:• Absetzung für Abnutzung (AfA; siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.1.),

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• Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA; siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.2.),

• Herstellungsaufwand (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.3.1.),• Erhaltungsaufwand (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.3.2.),• Außergewöhnliche Aufwendungen (siehe in diesem Kapitel Punkt A.2.2.4.), • Fremdkapitalzinsen sowie Fremdfinanzierungsnebenkosten,• Kosten für steuerliche und rechtliche Beratung und• Maklergebühren.

2.2.2.3. Tarif und Verlustausgleich bzw. Verlustvortrag

Ein Verlustausgleich von negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung mit anderen positiven Einkünften (z. B. aus nichtselbständiger Tätigkeit) ist innerhalb desselben Kalender-jahres möglich. Dies stellt einen wesentlichen steuerlichen Vorteil aus der Vermietung einer Vorsorgewohnung dar, da hierdurch die Steuerbemessungsgrundlage insgesamt reduziert wer-den kann.

Ein Verlustvortrag negativer Einkünfte aus der Vermietung von Vorsorgewohnungen in zukünftige Veranlagungsperioden ist nicht möglich (siehe jedoch die Möglichkeit eines 15-jäh-rigen Verteilungszeitraumes für gewisse Aufwendungen).

Das positive Einkommen des Steuerpflichtigen (nach Vornahme eines etwaigen Verlustaus-gleichs bzw. Verlustvortrags aus betrieblichen Einkunftsquellen) unterliegt dem folgenden progressiven Steuertarif:

Bruttoeinkommen Tarif

EUR 11.000 bis 18.000 25 %

EUR 18.000 bis 31.000 35 %

EUR 31.000 bis 60.000 42 %

EUR 60.000 bis 90.000 48 %

EUR 90.000 bis 1 Million 50 %

über EUR 1 Million 55 %

2.2.3. Umsatzsteuer

Insofern die Vermietung von Eigentumswohnungen nicht als Liebhaberei zu qualifizieren ist, unterliegt die Vermietung von Grundstücken zu Wohnzwecken grundsätzlich der Umsatz-steuer in Höhe von 10 %. Bei der Vermietung von Fahrzeugabstellplätzen und Möbeln (z. B. Küche) fällt hingegen Umsatzsteuer in Höhe von 20 % an. Gleichzeitig steht dem Vermieter der Vorsteuerabzug aus laufenden Aufwendungen zu (z. B. Instandhaltungsaufwand).


Eine wesentliche Ausnahme von der umsatzsteuerpflichtigen Vermietung von Vorsorgewoh-nungen besteht bei Kleinunternehmern (Umsatz von weniger als EUR 30.000 pro Kalender-jahr). Ein Vorsteuerabzug ist für Kleinunternehmer allerdings ebenfalls ausgeschlossen. Es besteht jedoch die Möglichkeit, zur Umsatzsteuer zu optieren (siehe im Kapitel Umsatzsteuer Punkt 2.1.).

2.3. VeräußerungderVorsorgewohnung

Die Veräußerung einer Vorsorgewohnung unterliegt der Immobilienertragsteuer in Höhe von 30 %, insoweit keine Befreiungsbestimmung anwendbar ist (siehe hierzu im Detail Punkt A.3 in diesem Kapitel).

C Immobilien im Betriebsvermögen von natürlichen PersonenDie Abgrenzung von Immobilien zwischen Privatvermögen und Betriebsvermögen ist aufgrund der unterschiedlichen steuerlichen Behandlung von Bedeutung. Neben der differierenden Art der Ermittlung der laufenden Einkünfte ist die Zuordnung für die Ermittlung eines Veräuße-rungsgewinnes sowie die Möglichkeit eines Verlustvortrags wesentlich.

Aufgrund der nunmehr generellen Besteuerung von Grundstückveräußerungen sowohl im Privat- als auch im Betriebsvermögen kam es zu weitgehenden Änderungen der betrieblichen Gewinnermittlungsvorschriften. Im Wesentlichen wurde das im privaten Bereich geschaffene Immobilienbesteuerungssystem weitgehend in die betriebliche Sphäre übernommen.

Ein Grundstück ist dem Betriebsvermögen zuzuordnen, wenn es notwendiges Betriebsver-mögen darstellt (betriebliche Nutzung). Des Weiteren können § 5-Gewinnermittler (siehe in diesem Kapitel Punkt C.1.1.) Grundstücke als gewillkürtes Vermögen ins Betriebsvermögen aufnehmen, insoweit es sich nicht um notwendiges Privatvermögen handelt.

1� Gewinnermittlungsarten

Mit Inkrafttreten des 1. Stabilitätsgesetzes 2012 kam es zu einer Angleichung der im EStG geregelten Gewinnermittlungsarten in Verbindung mit der steuerlichen Behandlung des Grund und Bodens. Während § 4 Abs. 1- und Abs. 3-Ermittler den Grund und Boden (jedoch nicht das darauf befindliche Gebäude) nach Ablauf einer zehn- bzw. fünfzehnjährigen Spekulationsfrist steuerfrei veräußern konnten, waren Veräußerungsgewinne bzw. Wertänderungen in Verbin-dung mit dem Grund und Boden für § 5-Ermittler immer steuerpflichtig.

1.1. Gewinnermittlunggemäß§ 5EStG

Unter die Gewinnermittlung gemäß § 5 EStG fallen natürliche Personen, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen (keine Freiberufler oder Land- und Forstwirte) und die zur Bilanzie-rung gemäß Unternehmensgesetzbuch (UGB) verpflichtet sind. Ein Einzelunternehmer oder eine Personengesellschaft ist unter folgenden Voraussetzung zur Bilanzierung nach UGB ver-pflichtet:• Die Umsatzerlöse sind in zwei aufeinanderfolgenden Jahren höher als EUR 700.000;

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• Die Umsatzerlöse betragen in einem Jahr mehr als EUR 1.000.000;• Bei einer Personengesellschaft ist der Vollhafter keine natürliche Person (z. B. GmbH & Co

KG) oder bei einer Personengesellschaft haben alle Gesellschafter die Rechtsform einer be-schränkt haftbaren Gesellschaft (z. B. eine OG mit ausschließlich GmbHs als Gesellschafter).

Ein Vorteil für § 5-Ermittler ist, dass diese Grundstücke als gewillkürtes Vermögen ins Betriebsvermögen aufnehmen können (insoweit es sich nicht um notwendiges Privatvermögen handelt).

1.2. Gewinnermittlunggemäß§ 4Abs.3EStG(„Einnahmen-Ausgaben-Rechner“)

Wenn betriebliche Einkünfte erzielt werden, jedoch keine Buchführungspflicht besteht (siehe in diesem Kapitel Punkt C.1.1.) und auch nicht freiwillig Bücher geführt werden (siehe in die-sem Kapitel Punkt C.1.3.), ist der Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln.

Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung stellt ein vereinfachtes System der Gewinnermittlung dar, bei dem nur die Betriebseinnahmen und die Betriebsausgaben erfasst werden, die im Kalenderjahr tatsächlich zugeflossen bzw. abgeflossen sind (Zufluss-Abfluss-Prinzip; nicht anwendbar auf Grundstücke des Umlaufvermögens). Der Gewinn oder Verlust eines Unterneh-mens wird am Jahresende als Differenz zwischen der Summe aller Betriebseinnahmen und der Summe aller Betriebsausgaben ermittelt.

1.3. Gewinnermittlunggemäß§ 4Abs.1EStG

Wenn aufgrund der Bestimmungen des UGB keine Verpflichtung zur Führung von Büchern besteht, kann dies für steuerliche Zwecke freiwillig durch den Steuerpflichtigen gemäß § 4 Abs. 1 EStG erfolgen.

2� Gemeinsamkeiten der Gewinnermittlungsarten

2.1. ErmittlungdesVeräußerungsgewinns

Der Veräußerungsgewinn von Grundstücken im Betriebsvermögen erfolgt grundsätzlich nach den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften (Differenz zwischen Veräußerungserlös und Buchwert). Der Veräußerungsgewinn wird mit dem besonderen Steuersatz von 30 % besteuert. Durch das 1. Stabilitätsgesetz 2012 kam es hierdurch für § 5-Ermittler zu einer steuerlichen Besserstellung, da Veräußerungsgewinne vormals mit dem damaligen progressiven Steuersatz bis zu 50 % besteuert wurden.

Grundstücksveräußerungen wurden durch einen Inflationsabschlag vor dem 1. Jänner 2016 entlastet. Im betrieblichen Bereich bestand nur für Grund und Boden des Anlagevermögens die Möglichkeit der Berücksichtigung eines Inflationsabschlags. Mit dem Steuerreformgesetz 2015/2016 wurde der Inflationsabschlag für alle Veräußerungsvorgänge ab dem 1. Jänner 2016 ersatzlos gestrichen.


2.2. AusnahmevonderAnwendungderImmobilienertragsteuer

Die Immobilienertragsteuer ist auf Grundstücke im Betriebsvermögen nicht anwendbar, wenn:• das Grundstück dem Umlaufvermögen zuzurechnen ist, • der Schwerpunkt der betrieblichen Tätigkeit in der gewerblichen Überlassung und Veräuße-

rung von Grundstücken liegt, • der Buchwert durch eine vor dem 1. April 2012 vorgenommene Teilwertabschreibung gemin-

dert worden ist,• stille Reserven übertragen wurden, die vor dem 1. April 2012 aufgedeckt worden sind, oder• betriebliche Einnahmen-Ausgaben-Rechner (§ 4 Abs. 3 EStG) den Veräußerungserlös in

Form einer Rente erhalten.

In diesen Fällen kommt der progressive Steuertarif bis zu 55 % zur Anwendung.

2.3. Befreiungstatbestände

Betriebliche Grundstücksveräußerungen sind unter folgenden Umständen von der Besteue-rung befreit:• Bei behördlichem Eingriff;• Bei Zusammenlegungs- oder Flurbereinigungsverfahren sowie im Rahmen behördlicher

Maßnahmen zur besseren Gestaltung von Bauland;• Bei Abgeltung der Wertminderung von Grundstücken aufgrund von Maßnahmen im öffentli-

chen Interesse.

2.4. Betriebsausgabenabzug

Ein Abzug von Betriebsausgaben in Verbindung mit einer Grundstücksveräußerung ist nur ein-geschränkt möglich. Folgende Betriebsausgaben in Verbindung mit einer Grundstücksveräuße-rung können abgezogen werden:• Kosten, welche auf die Mitteilung und Selbstberechnung der Immobilienertragsteuer entfal-

len, und • Minderbeträge aus Vorsteuerberichtigungen.

Bei Ausübung der Regelbesteuerungsoption (progressiver Tarif bis zu 55 %) ist seit 1. Jänner 2016 ein vollumfänglicher Abzug der Betriebsausgaben in Zusammenhang mit einer Grund-stücksveräußerung möglich. Bei Anwendung der pauschalen Einkünfteermittlung (nur für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 4 Abs. 3 EStG möglich) ist der Abzug von Betriebsaus-gaben gänzlich untersagt.

2.5. VeräußerungsverlusteundTeilwertabschreibungen

Veräußerungsverluste oder Teilwertabschreibungen von Grundstücken müssen vorrangig mit Gewinnen aus Grundstücksveräußerungen oder mit Zuschreibungen von Grundstücken des-selben Betriebes verrechnet werden (horizontaler Verlustausgleich). Der Veräußerung sind für Anwendung dieser Bestimmung Entnahmen gleichzustellen.

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Ein verbleibender Verlustüberhang ist auf 60 % zu kürzen und dann mit anderen Einkünften auszugleichen (vertikaler Verlustausgleich). Ein auch nach dem vertikalen Verlustausgleich verbleibender Verlustüberhang geht in den Verlustvortrag ein und kann in den folgenden Wirt-schaftsjahren abgezogen werden.

Eine Teilwertabschreibung ist für § 4 Abs. 3-Ermittler nicht zulässig, da diese eine Gewinner-mittlung durch Vermögensvergleich voraussetzt. Eine Absetzung für außergewöhnliche techni-sche und wirtschaftliche Abnutzung ist jedoch möglich. Verluste von betrieblichen Einnahmen-Ausgaben-Rechnern sind seit 1. Jänner 2016 zeitlich unbegrenzt vortragsfähig.

Die Bestimmungen zur Verwertung von Verlusten im Zusammenhang mit Grundstücksver-äußerungen gelten nur für Grundstücke, deren Wertsteigerung der Immobilienertragsteuer unterliegt (siehe zu den Ausnahmen in diesem Kapitel Punkt C.2.2.).

2.6. ErhebungundAbfuhrderSteuer

Die Grundsätze und Bestimmungen zur Erhebung und Abfuhr der Steuer in Verbindung mit einer Grundstücksveräußerung sind dieselben wie für Grundstücke im außerbetrieblichen Bereich (siehe in diesem Kapitel Punkt A.3.5.).

Die Immobilienertragsteuer ist auch im betrieblichen Bereich bis zum 15. Tag des auf den Kalendermonat des Zuflusses zweitfolgenden Monats abzuführen. Die abgeführte Steuer ent-faltet im betrieblichen Bereich jedoch keine Abgeltungswirkung. Daher ist eine betriebliche Grundstücksveräußerung in jedem Fall in der Steuererklärung für jenen Zeitraum, in dem die Veräußerung stattgefunden hat, zu berücksichtigen. Die bereits geleistete Immobilienertrag-steuer ist auf die Einkommensteuerschuld anzurechnen.

2.7. ÜbertragungstillerReserven

Im Zuge einer Grundstücksveräußerung kann es zu einer Aufdeckung von stillen Reserven kommen. Stille Reserven sind der Unterschiedsbetrag aus dem Veräußerungserlös und dem ertragsteuerlichen Buchwert (in der Regel Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abzüglich geltend gemachter AfA).

Natürliche Personen können stille Reserven aus einer Grundstücksveräußerung innerhalb des gleichen Betriebs auf die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten anderer im gleichen Wirt-schaftsjahr erworbenen Grundstücke übertragen oder einer steuerfreien Rücklage zuführen. Die Rücklage ist steuerpflichtig aufzulösen, wenn innerhalb von zwölf Monaten (Verlängerung auf 24 Monate z. B. bei höherer Gewalt) keine Übertragung auf ein anderes Grundstück statt-findet.

Die Beschränkung der Übertragung von stillen Reserven auf Grund und Boden auf § 5 Gewin-nermittler ist mit Inkrafttreten des 1. Stabilitätsgesetzes 2012 entfallen. Ebenso ist seitdem die Übertragung von stillen Reserven aus Grund und Boden auf Gebäude zulässig.


Handelt es sich bei dem veräußerten Grund und Boden, dessen stillen Reserven übertragen werden sollen, um Altbestand, können die zu übertragenden stillen Reserven ebenfalls pau-schal ermittelt werden.

Werden stille Reserven auf ein bebautes Grundstück übertragen, so kann eine Aufteilung nach den entsprechenden Anschaffungskosten vorgenommen werden. Da es sich bei einem bebau-ten Grundstück um zwei selbstständige Wirtschaftsgüter handelt (Grund und Boden sowie Gebäude), ist es ebenfalls möglich, die zu übertragenden stillen Reserven aus der Veräußerung von Grund und Boden auch nur auf den Grund und Boden zu übertragen.

Weitere Voraussetzungen in Zusammenhang mit der Übertragung stiller Reserven aus einer Grundstücksveräußerung sind:• das Grundstück muss mindestens sieben Jahre zum betrieblichen Anlagevermögen gehört

haben, • diese Frist verlängert sich auf 15 Jahre, wenn auf das Grundstück bereits stille Reserven

übertragen worden sind oder eine Sonderabschreibung für Gebäude in Anspruch genommen worden ist,

• bei bebauten Grundstücken handelt es sich um zwei selbständige Wirtschaftsgüter, somit ist die Behaltefrist für Grund und Boden und für das Gebäude jeweils gesondert zu berechnen, und

• das Wirtschaftsgut, auf das stille Reserven übertragen werden sollen, muss in einer inlän-dischen Betriebsstätte verwendet werden.

3. BesonderheitenbeiderGewinnermittlunggemäß§ 4Abs.1 und§ 4Abs.3EStG

Die Gewinnermittlung kann nach § 4 Abs. 1 EStG erfolgen, wenn für Einkünfte aus Gewerbe-betrieb keine Buchführungspflicht besteht, jedoch freiwillig Bücher geführt werden (siehe in diesem Kapitel Punkt C.1.3.).

Wenn betriebliche Einkünfte erzielt werden, keine Buchführungspflicht besteht und auch nicht freiwillig Bücher geführt werden, ist der Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln (siehe in diesem Kapitel Punkt C 1.2.).

3.1. GrundundBoden

§ 4 Abs. 1 und Abs. 3 EStG-Gewinnermittler können für Grund und Boden des Altbestands abweichend von den allgemeinen betrieblichen Gewinnermittlungsvorschriften die pauschale Einkünfteermittlung anwenden. Die fiktiven Anschaffungskosten sind analog den Bestimmun-gen wie im außerbetrieblichen Bereich mit 86 % bzw. 40 % anzusetzen. Der zu versteuernde Restbetrag ist der Immobilienertragsteuer zu unterwerfen.

Im Zuge einer Grundstücksveräußerung von bebauten Betriebsgrundstücken des Altbestands muss eine Aufteilung zwischen Grund und Boden und Gebäuden vorgenommen werden. Für Grund und Boden kann die Ermittlung des Veräußerungsgewinns pauschal erfolgen, während

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der Veräußerungsgewinn des Gebäudes nach betrieblichen Gewinnermittlungsvorschriften (Veräußerungserlös abzüglich Restbuchwert) zu erfolgen hat.

3.2. Gebäude

Die Ermittlung des auf das Gebäude entfallenden Veräußerungsgewinnes bzw. -verlustes hat nach den betrieblichen Gewinnermittlungsvorschriften (Veräußerungserlös abzüglich Rest-buchwert) zu erfolgen. Es besteht grundsätzlich keine Möglichkeit der pauschalen Einkünf-teermittlung für Gebäude.

3.3. Gewinnrealisierung(gewerblicheGrundstückshändler)

Bezüglich des Zeitpunktes der Gewinnrealisierung treten durch die Neuregelung der Grund-stücksbesteuerung keine Änderungen für § 4 Abs. 1 EStG-Gewinnermittler ein. Der Veräu-ßerungsgewinn bzw. -verlust ist zu erfassen, wenn die Kaufpreisforderung entstanden ist. Es kommt zu keiner Durchbrechung des Realisationsprinzips aufgrund der Anwendung der Immobilienertragsteuer.

Andererseits tritt der Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung bei Einnahmen-Ausgaben-Rech-nern (§ 4 Abs. 3 EStG) grundsätzlich nicht im Zeitpunkt des Entstehens, sondern im Zeitpunkt ihrer Vereinnahmung bzw. Verausgabung ein. Demnach ist der Veräußerungserlös im Zufluss-zeitpunkt zu erfassen.

Mit dem 1. Stabilitätsgesetz 2012 kam es zu einer wesentlichen Einschränkung bei gewerbli-chen Grundstückshändlern. Da gewerbliche Grundstückshändler ihren Gewinn oftmals nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelten, konnten sie die Anschaffung, Herstellung und Einlagen von Grund-stücken des Umlaufvermögens aufgrund des Zufluss-Abfluss-Prinzips sofort als Betriebsausga-ben absetzen.

Seit 1. April 2012 besteht für Einnahmen-Ausgaben-Rechner (§ 4 Abs. 3 EStG) die Einschrän-kung, dass bei Grundstücken des Umlaufvermögens die Anschaffungs- bzw. Herstellungskos-ten oder der Einlagewert erst im Zeitpunkt des Ausscheidens aus dem Betriebsvermögen als Ausgabe abgesetzt werden können. Somit wurde die steuerliche Attraktivität von gewerblichen Grundstückshändlern, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelten, wesentlich einge-schränkt.

4� Einlagen und Entnahmen von Grundstücken

Hinsichtlich der Einlage und der Entnahme von Grundstücken kam es in Verbindung mit den zahlreichen Änderungen der Immobilienbesteuerung ebenfalls zu teilweise komplexen Neure-gelungen.

4.1. EinlagevonGrundundBoden

Im Zuge einer Einlage von Grund und Boden des Privatvermögens in das Betriebsvermögen sind seit 1. April 2012 die Anschaffungskosten oder der niedrigere Teilwert anzusetzen.


4.2. EinlagevonGebäuden

Im Zuge einer Einlage von Gebäuden des Privatvermögens in das Betriebsvermögen ist seit 1. April 2012 eine Differenzierung zwischen Altbestand und Neubestand notwendig.• Gebäude des Neubestands sind im Betriebsvermögen gleich wie Grund und Boden mit den

adaptierten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten oder dem niedrigeren Teilwert im Einla-gezeitpunkt anzusetzen.

• Gebäude des Altbestands sind im Betriebsvermögen stets mit dem Teilwert im Einlagezeit-punkt anzusetzen.

4.3. EntnahmevonGrundundBoden

Die Entnahme von Grund und Boden aus dem Betriebsvermögen erfolgt mit dem Buchwert im Zeitpunkt der Entnahme, sofern keine Ausnahme vom besonderen Steuersatz vorliegt. Damit kommt es im Zuge einer Entnahme von Grund und Boden aus dem Betriebsvermögen zu keiner Gewinnrealisierung.

4.4. EntnahmevonGebäuden

Die Entnahme von Gebäuden aus dem Betriebsvermögen erfolgt zum Teilwert. Damit führt die Entnahme von Gebäuden zur Realisierung der betrieblichen stillen Reserven.

5� Abschreibung

5.1. Abschreibungsbasis

Als Abschreibungsbasis sind im betrieblichen Bereich grundsätzlich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes heranzuziehen. Wurden stille Reserven auf ein Gebäude übertragen, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um den übertragenen Betrag zu kürzen und bilden die neue Abschreibungsbasis.

Im Rahmen der Ermittlung der Abschreibungsbasis bei eingelegten Gebäuden ist zwischen Neubestand und Altbestand zu unterscheiden:• Neubestand: Die Abschreibungsbasis von Gebäuden des Neubestandes sind die adaptierten

Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten oder der niedrigere Teilwert im Zeitpunkt der Einla-ge.

• Altbestand: Die Abschreibungsbasis von Gebäuden des Altbestands ist der Teilwert im Zeit-punkt der Einlage.

Der Grundanteil ist von der Bemessungsgrundlage für die Abschreibung auszuscheiden. Eine pauschale Aufteilungsregel wie im außerbetrieblichen Bereich ist nicht vorgesehen. Daher hat eine Aufteilung im betrieblichen Bereich nach den konkreten Verhältnissen (Nachweis mittels Gutachten) zu erfolgen.

38 PwC

5.2. Abschreibungssätze

Im betrieblichen Bereich kamen vor dem Steuerreformgesetz 2015/2016 folgende Abschrei-bungssätze zur Anwendung:• bis zu 3 %, soweit das Gebäude zu 80 % unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und

Forstwirtes oder Gewerbetreibenden diente,• bis zu 2,5 %, soweit das Gebäude unmittelbar dem Betrieb des Bank- und Versicherungswe-

sens sowie ähnlicher Dienstleistungen diente, oder 3 %, wenn dieses Gebäude zu 80 % dem Kundenverkehr diente, oder

• bis zu 2 %, soweit das Gebäude anderen betrieblichen Zwecken diente.

Mit dem Steuerreformgesetz 2015/2016 wurden die bisherigen Abschreibungssätze im Betriebs vermögen auf einen Satz in Höhe von 2,5 % vereinheitlicht. Zu Wohnzwecken überlas-sene Gebäude wurden von dieser Regelung ausgenommen. Bei diesen beträgt die Absetzung für Abnutzung seit 1. Jänner 2016 1,5 %. Hier erfolgte eine Angleichung an den Abschreibungs-satz im außerbetrieblichen Bereich (in der Regel Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung).

Die neuen Abschreibungssätze sind erstmalig für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen. Kam es in der Vergangenheit zur Anwendung anderer Abschrei-bungssätze, so erhöht oder reduziert sich die Absetzung für Abnutzung ab 2016. Die neue Absetzung für Abnutzung wird auf Basis der ursprünglichen Bemessungsgrundlage ermittelt, was zu einer Verlängerung der Restnutzungsdauer für das Gebäude führt.

Der Steuerpflichtige hat grundsätzlich die Möglichkeit, eine von den gesetzlichen Vorgaben abweichende kürzere Nutzungsdauer nachzuweisen und damit verbunden einen höheren Abschreibungssatz anzuwenden. Wurde bereits eine andere Nutzungsdauer vor dem 1. Jänner 2016 durch den Steuerpflichtigen nachgewiesen, tritt keine Änderung ein.

5.3. AbsetzenvonInstandsetzungsaufwand

Instandsetzungsaufwendungen sind bei betrieblich genutzten Gebäuden grundsätzlich sofort abzugsfähig.

Wird ein im Betriebsvermögen befindliches Gebäude jedoch für Wohnzwecke vermietet, sind Instandsetzungsaufwendungen seit dem 1. Jänner 2016 über 15 Jahre verteilt abzusetzen (vor-mals zehn Jahre).


D Juristische Personen1� Kapitalgesellschaft

1.1. ÜbertragungvonImmobilienaufKapitalgesellschaften

Der Kauf einer Immobilie durch eine Kapitalgesellschaft unterliegt der Grunderwerbsteuer (GrESt) in Höhe von 3,5 % sowie der Grundbuchseintragungsgebühr in Höhe von 1,1 % jeweils vom Kaufpreis.

Die Einlage einer Immobilie in die Kapitalgesellschaft durch einen Gesellschafter unterliegt ebenfalls der GrESt sowie der Grundbuchseintragungsgebühr. Des Weiteren stellt die Einlage einen Tausch dar, da der Gesellschafter für die Hingabe der Immobilie neue Anteile an der Kapitalgesellschaft erhält bzw. sich der Wert bestehender Anteile erhöht. Der Gesellschafter realisiert somit aufgrund der Einlage einen steuerpflichtigen Tausch, der bei natürlichen Perso-nen der Immobilienertragsteuer unterliegt.

1.2. GrundsätzederGewinnermittlung

Kapitalgesellschaften sind zur Gewinnermittlung gemäß § 5 EStG verpflichtet. Daher sind Grundstücke grundsätzlich dem Betriebsvermögen zuzurechnen (außer es liegt Liebhaberei oder außerbetriebliches Vermögen vor). Sämtliche Erträge im Zusammenhang mit Grundstü-cken (z. B. laufende Erträge aus Vermietung sowie die Veräußerung) unterliegen der Körper-schaftsteuer in Höhe von 25 %. Die Erhöhung der Immobilienertragsteuer von 25 % auf 30 % für Grundstücksveräußerungen nach dem 31. Dezember 2015 hat daher auf Kapitalgesell-schaften keine Auswirkung.

1.3. WesentlicheUnterschiedezurImmobilienertragsteuerbeinatürlichenPersonen

Grundstücke im Betriebsvermögen von Kapitalgesellschaften waren am 31. März 2012 in jedem Fall steuerverfangen. Es ist daher keine Unterscheidung zwischen Neubestand und Alt-bestand vorzunehmen. Von der Abschaffung des Inflationsabschlags durch das Steuerreform-gesetz 2015/2016 sind Kapitalgesellschafen jedoch ebenso betroffen.

Der nur eingeschränkte Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug im privaten und betrieblichen Bereich natürlicher Personen ist auf Kapitalgesellschaften nicht anzuwenden. Die Verlustausgleichsbeschränkung im privaten und betrieblichen Bereich natürlicher Personen greift für Kapitalgesellschaften ebenso nicht.

Das Erhebungssystem der Immobilienertragsteuer ist auf Kapitalgesellschaften nicht anzuwen-den. Es ist somit keine Immobilienertragsteuer (Selbstberechnung durch Parteienvertreter) oder besondere Vorauszahlung im Zuge einer Grundstücksveräußerung an das Finanzamt zu leisten. In diesen Fällen sind Einkünfte aus einer betrieblichen Grundstücksveräußerung im Rahmen der Körperschaftsteuererklärung in dem betreffenden Jahr anzugeben.

40 PwC

2� Privatstiftungen

Zu Details im Zusammenhang mit Privatstiftungen, siehe die PwC Broschüre „Privatstiftungen in Österreich“.

2.1. ÜbertragungvonImmobilienanPrivatstiftungen

Immobilien können unentgeltlich oder entgeltlich an Privatstiftungen übertragen werden.

2.1.1. Unentgeltliche Übertragung

2.1.1.1. Ertragsteuer

Unentgeltliche Übertragungen durch den Stifter werden auch als Widmung bezeichnet. Aus Sicht des Stifters sind unentgeltliche Übertragungen erfolgsneutral und führen somit zu keiner ertragsteuerlichen Realisation. Der Widmungsvorgang löst jedoch eine Reihe von Steuern bzw. Gebühren aus (siehe im Detail unten).

Noch nicht abgesetzte Teilbeträge für Instandhaltung und Herstellungsaufwand (§ 28 Abs. 2 bis 4 EStG) gehen auf die Privatstiftung über.

2.1.1.2. Grunderwerbsteuer

Die grundlegenden Änderungen der Grunderwerbsteuer im Zuge der Steuerreform 2015/2016 sind ebenfalls für Privatstiftungen anzuwenden. Seit 1. Jänner 2016 ist die GrESt bei unent-geltlichen Übertragungen vom sogenannten Grundstückswert zu berechnen, wenn keine Gegenleistung vorliegt (siehe hierzu im Kapitel Grunderwerbsteuer Punkt 1.1.).

Für unentgeltliche Übertragungen wurde der sogenannte Stufentarif eingeführt. Demnach sind seit 1. Jänner 2016 auf Basis des Grundstückswerts die folgenden Steuersätze anzuwen-den: • bis EUR 250.000: 0,5 %• für die nächsten EUR 150.000: 2 %, und • ab EUR 400.000: 3,5 %

Zusätzlich zur Grunderwerbsteuer unterliegen Immobilienübertragungen an Privatstiftungen der Grundbuchseintragungsgebühr in Höhe von 1,1 %. Als Bemessungsgrundlage der Eintra-gungsgebühr gilt nach wie vor der dreifache Einheitswert.

2.1.1.3. Stiftungseingangssteuer

Unentgeltliche Zuwendungen von Grundstücken an österreichische Privatstiftungen unterlie-gen zusätzlich dem Stiftungseingangssteueräquivalent in Höhe von 2,5 %. Bemessungsgrund-lage hierfür ist ebenfalls der Grundstückswert.


2.1.2. Teilentgeltliche Übertragung


Auf Ebene des Stifters kann es im Zuge einer teilentgeltlichen Übertragung zu ertragsteuerli-chen Auswirkungen kommen, wenn der entgeltliche Teil mehr als 50 % des Verkehrswerts der an die Privatstiftung übertragenen Immobilie beträgt (z. B. durch Mitübertragung von Verbind-lichkeiten aus der Anschaffung der Immobilie). In diesem Fall führt dieser Vorgang auf Ebene des Stifters zu einer Veräußerung unter Aufdeckung der stillen Reserven (und der in diesem Kapitel unter Punkt A.3. dargestellten Besteuerung). Des Weiteren ist zu beachten, dass noch nicht abgesetzte Teilbeträge für Instandhaltung und Herstellungsaufwand (§ 28 Abs. 2 bis 4 EStG) nicht auf die Privatstiftung übertragen werden und somit verloren gehen.

Insoweit mitübertragene Verbindlichkeiten nicht im Zusammenhang mit der Anschaffung, Herstellung oder Erhaltung der Immobilie stehen, kommt es zu einer Zuwendungsfiktion an den Stifter, die mit 27,5 % Kapitalertragsteuer zu belasten ist.


Aus grunderwerbsteuerlicher Sicht wird ein teilentgeltlicher Vorgang bei einer Gegenleistung zwischen 30 % und 70 % des Grundstückswerts angenommen. Auf den unentgeltlichen Teil ist der Stufentarif auf Basis des Grundstückwerts anzuwenden (siehe in diesem Kapitel Punkt D.2.1.1.2.). Der entgeltliche Teil unterliegt dem Steuersatz in Höhe von 3,5 % vom Verkehrs-wert des Grundstücks.


Das Stiftungseingangssteueräquivalent in Höhe von 2,5 % kommt auch bei teilentgeltlichen Übertragungen zur Anwendung, jedoch ist die Bemessungsgrundlage ausschließlich der unentgeltliche Teil.

2.1.3. Entgeltliche Übertragung


Die entgeltliche Übertragung führt auf Ebene des Stifters zu einer Veräußerung unter Aufde-ckung der stillen Reserven (siehe in diesem Kapitel Punkt A.3.) und auf Ebene der Privatstif-tung zu einer Anschaffung. Noch nicht abgesetzte Teilbeträge für Instandhaltung und Her-stellungsaufwand (§ 28 Abs. 2 bis 4 EStG) werden nicht auf die Privatstiftung übertragen und gehen somit verloren.


Die entgeltliche Übertragung unterliegt der Grunderwerbsteuer in Höhe von 3,5 % vom Wert der Gegenleistung (Kaufpreis).

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Stiftungseingangssteuer fällt auf entgeltliche Übertragungen an eine Privatstiftung nicht an.

2.2. LaufendeBesteuerung

Im Vergleich zu Kapitalgesellschaften kommt für Privatstiftungen die Einstufung aller Ein-künfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Gewerblichkeitsfiktion) nicht zur Anwendung. Dem-nach werden die Einkünfte einer Privatstiftung nach den für natürliche Personen geltenden Grundsätzen ermittelt. Die Privatstiftung hat daher ihren Gewinn aus der Vermietung von Immobilien nach den Bestimmungen des § 28 EStG zu ermitteln (siehe in diesem Kapitel oben Punkt A.2.). Somit gelten für Privatstiftungen dieselben Regelungen für die laufende Abschrei-bung, den Abschreibungssatz, Sonderabschreibungen und Verteilungszeiträume für Instand-haltungs-, Instandsetzungs- und Herstellungsaufwendungen wie für natürliche Personen. Das Zu- und Abflussprinzip kommt ebenfalls zur Anwendung, obwohl die Privatstiftung einen unternehmensrechtlichen Jahresabschluss zu erstellen hat.

Die Einkünfte der Privatstiftung aus der Vermietung unterliegen der Körperschaftsteuer in Höhe von 25 %. Verluste aus Vermietung und Verpachtung mindern nicht die Bemessungs-grundlage für Einkünfte der Privatstiftung (Kapitalerträge, Veräußerungsüberschüsse), die der Zwischenbesteuerung unterliegen (ein Verlustausgleich mit nicht zwischensteuerpflichtigen Einkünften ist jedoch möglich). Analog zu den Bestimmungen für natürliche Personen ist es jedoch möglich, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung um einen auf 60 % gekürzten Ver-lust aus einer Grundstücksveräußerung zu kürzen.

2.3. Grundstücksveräußerung

Seit 1. April 2012 sind die Bestimmungen für private Grundstücksveräußerungen analog für die Besteuerung von Grundstücksveräußerungen einer Privatstiftung maßgebend. Daher ist für die Höhe der Besteuerung von Immobilienveräußerungen zwischen Alt- und Neubestand zu unterscheiden (siehe hierzu im Detail in diesem Kapitel Punkt A.3.). Für Altbestand gelten somit 14 % des Veräußerungserlöses als Veräußerungsüberschuss, wenn das Grundstück vor dem 1. Jänner 1988 in Bauland umgewidmet wurde, bzw. 60 % bei Umwidmung nach dem 31. Dezember 1987.

Die Gewinne aus der Grundstücksveräußerung unterliegen auf Ebene der Privatstiftung der Zwischensteuer in Höhe von 25 %, welche den Begünstigten bei kapitalertragsteuerpflichtigen Zuwendungen wieder gutgeschrieben wird. Der Einbehalt einer Immobilienertragsteuer ist nicht vorgesehen.

2.4. ZuwendungenanBegünstigte

Zuwendungen aus Privatstiftungen sind aus Sicht der Begünstigten als Einkünfte aus Kapital-vermögen zu qualifizieren und sind damit grundsätzlich einkommensteuerpflichtig. Solche Kapitaleinkünfte unterliegen der Kapitalertragsteuer in Höhe von 27,5 %. Wurde auf Einkünfte


der Privatstiftung Zwischensteuer abgeführt, wird der Privatstiftung diese Zwischensteuer im Jahr der Zuwendung insoweit wieder gutgeschrieben.

GrunderwerbsteuerDie Grunderwerbsteuer (GrESt) wird auf den Erwerb von inländischen Grundstücken erhoben. In den letzten Jahren kam es unter anderem aufgrund der Steuerreform 2015/16 zu grundle-genden Neuregelungen der GrESt.

1� Bemessungsgrundlage

Bis zum Steuerreformgesetz 2015/16 wurde die GrESt vom Wert der Gegenleistung bemessen. Bei bestimmten begünstigten Erwerbsvorgängen diente jedoch der deutlich niedrigere Ein-heitswert als Basis für die Bemessungsgrundlage.

Seit 1. Jänner 2016 ist für die Bemessungsgrundlage der GrESt und den Steuersatz maßgeblich, ob der Erwerbsvorgang entgeltlich, unentgeltlich oder teilentgeltlich durchgeführt wird. Die Grunderwerbsteuer ist nach neuer Rechtslage vom Wert der Gegenleistung zu berechnen, oder wenn keine Gegenleistung vorliegt, mindestens vom Grundstückswert.

Bei entgeltlichen Erwerbsvorgängen wird weiterhin die Gegenleistung (in der Regel der Kaufpreis der Liegenschaft inkl. Nebenkosten) als Bemessungsgrundlage für die GrESt her-angezogen. Gegenleistung ist jede geldwerte Leistung, die der Erwerber für das Grundstück leistet. Teil der Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer ist beispielsweise auch die Umsatzsteuer (falls beim Verkauf zur Umsatzsteuerpflicht optiert wurde; siehe hierzu im Kapi-tel Umsatzsteuer Punkt 2.2.).

Falls eine Gegenleistung nicht vorhanden ist (bei Schenkungen, Erbschaften, Anteilsvereini-gungen oder Umgründungen), wird nun der neu definierte Grundstückswert als Bemessungs-grundlage herangezogen. Lediglich bei Übertragungen von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken dient unverändert der Einheitswert als Bemessungsgrundlage für die GrESt.

1.1. Grundstückswert

Die Einführung des Grundstückswerts durch das Steuerreformgesetz 2015/2016 stellt eine zentrale Neuregelung des Grunderwerbsteuergesetzes dar. Der Grundstückswert kann auf unterschiedliche Arten ermittelt werden, wobei es dem Steuerpflichtigen freisteht, nach wel-cher Methode der Grundstückswert berechnet wird. Als Grundstückswert gilt entweder:• die Summe des hochgerechneten (anteiligen) dreifachen Bodenwerts gemäß § 53 Abs. 2 Be-

wertungsgesetz und des (anteiligen) Gebäudewerts (Pauschalwertmodell),• ein von einem geeigneten Immobilienpreisspiegel abgeleiteter Wert oder • der mittels Gutachten nachgewiesene gemeine Wert des (bebauten) Grundstücks.

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1.1.1. Dreifacher Bodenwert und Gebäudewert (Pauschalwertmodell)

Beim Pauschalwertmodell sind zuerst der Bodenwert und der Gebäudewert separat zu ermit-teln und im zweiten Schritt zu addieren. Die Summe ist in weiterer Folge als Basis für die Grunderwerbsteuerbelastung heranzuziehen.

a. Bodenwert

Der Bodenwert ergibt sich anhand von folgendem Berechnungsschema:

Grundfläche x dreifacher Bodenwert pro m2 x Hochrechnungsfaktor

Der Bodenwert ist im Einheitswertbescheid ersichtlich. Der Hochrechnungsfaktor ist der Anlage der Grundstückswertverordnung 2016 zu entnehmen4. Dieser Wert berücksichtigt die unterschiedliche Entwicklung der Grundstückswerte je Gemeinde bzw. Bezirk oder Stadtteil.

b. Gebäudewert

Der Gebäudewert ergibt sich anhand von folgendem Berechnungsschema:

Nutzfläche bzw. gekürzte Bruttogrundrissfläche x Baukostenfaktor x Bauweise-/ Nutzungsminderung x Alterswertminderung

Basis der Berechnung ist die Nutzfläche bzw. gekürzte Bruttogrundrissfläche. Der Baukosten-faktor ist je Bundesland bemessen und in der Grundstückswertverordnung 2016 normiert. Dieser Wert ist in Abhängigkeit von Nutzung und Alter des Gebäudes in den zwei weiteren Berechnungsschritten anzupassen.

Der Baukostenfaktor ist mit bestimmten Prozentsätzen in Verbindung mit der Nutzungsart des Gebäudes zu multiplizieren (z. B. 100 % bei Wohngebäuden; 60 % bei Fabrik- oder Werkstät-tengebäuden und Lagerhäusern; 25 % bei den einfachsten Gebäuden wie Gerätehäusern oder nicht ganzjährig bewohnbaren Schrebergartenhäusern).

Im letzten Schritt ist eine Altersminderung des Gebäudes zu berücksichtigen (z. B. 100 %, wenn eine umfassende Sanierung oder Fertigstellung innerhalb der letzten 20 Jahre vor dem Erwerbszeitpunkt erfolgt ist, oder 80 % bei einer Teilsanierung innerhalb der letzten 20 Jahre vor dem Erwerbszeitpunkt, wenn die Fertigstellung mehr als 20 Jahre vor dem Erwerbszeit-punkt liegt).

1.1.2. Immobilienpreisspiegel

Alternativ dazu kann der Grundstückswert wahlweise aus einem geeigneten Immobilienpreis-spiegel abgeleitet werden. Voraussetzung dafür ist, dass das zu bewertende Grundstück einer Objektkategorie (zum Beispiel Größe) im Immobilienpreisspiegel zugerechnet werden kann.

4 https://www.ris.bka.gv.at/GeltendeFassung.wxe?Abfrage=Bundesnormen&Gesetzesnummer=20009416


Für Erwerbsvorgänge ab 31. Dezember 2016 sind ausschließlich die letztveröffentlichten Immobiliendurchschnittspreise der Bundesanstalt Statistik Österreich heranzuziehen.

Der ermittelte Grundstückswert ist um 28,75 % zu kürzen, um regionale Schwankungen aus-zugleichen. Die Basis der Grunderwerbsteuer beträgt somit 71,25 % des aus dem Immobilien-preisspiegel abgeleiteten Werts.

1.1.3. Gutachten

Der Steuerpflichtige hat ebenso die Möglichkeit, den gemeinen Wert des Grundstücks im Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld selbst nachzuweisen. Sofern der nachgewiesene gemeine Wert geringer ist als der berechnete Wert, gilt der geringere gemeine Wert als Grund-stückswert.

Der Nachweis ist grundsätzlich an keine speziellen Voraussetzungen gebunden. Erfolgt der Nachweis aber durch Vorlage eines Schätzgutachtens, das von einem allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Immobiliensachverständigen erstellt wurde, hat dieser festgestellte Wert die Vermutung der Richtigkeit für sich (Beweislastumkehr für das Finanzamt).

1.2. BegünstigeErwerbsvorgängefürland-undforstwirtschaftlicheGrundstücke

Die GrESt ist bei bestimmten Übertragungsvorgängen betreffend land- und forstwirtschaftli-che Grundstücke vom einfachen Einheitswert zu berechnen (z. B. Schenkung und Erbschaft).

2� Entgeltlichkeit, Unentgeltlichkeit oder Teilentgeltlichkeit

Mit dem Steuerreformgesetz 2015/2016 wurde das Konzept der Entgeltlichkeit, Unentgeltlich-keit und Teilentgeltlichkeit eingeführt. Die Unterscheidung ist für den anzuwenden Steuersatz bedeutsam.

2�1� Entgeltlich

Ein entgeltlicher Vorgang wird bei einer Gegenleistung von mehr als 70 % des Grundstücks-werts angenommen.

2.2. Unentgeltlich

Ein unentgeltlicher Vorgang wird bei keiner Gegenleistung oder einer Gegenleistung von nicht mehr als 30 % des Grundstückswerts angenommen. Erwerbe im Familienverband und Erwerbe von Todes wegen gelten immer als unentgeltlich.

2�3� Teilentgeltlich

Ein teilentgeltlicher Vorgang wird bei einer Gegenleistung zwischen 30 % und 70 % des Grund-stückswerts angenommen. In diesem Fall, ist zu beachten, dass die Gegenleistung in einen ent-geltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen ist.

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3� Steuersatz

In Abhängigkeit der Klassifizierung des Erwerbvorganges kommen unterschiedliche Steuer-sätze zur Anwendung.

3.1. Normaltarif

Der Steuersatz beträgt für den entgeltlichen und teilentgeltlichen Teil einer Grundstücksüber-tragung 3,5 % der Gegenleistung.

3.2. Stufentarif

Für den unentgeltlichen Teil einer Übertragung kommt ein Stufentarif auf Basis des Grund-stückswerts zur Anwendung:• bis EUR 250.000: 0,5 %,• für die nächsten EUR 150.000: 2 %, und • ab EUR 400.000: 3,5 %.

Eine Einschränkung bei Anwendung des Stufentarifs besteht darin, dass Grundstücksübertra-gungen zwischen denselben Personen über einen Zeitraum von fünf Jahren zusammengerecht werden (ab 1. Jänner 2016).

3.3. SteuersatzbeiAnteilsvereinigungundUmgründungen

Bei Anteilsvereinigungen (siehe in diesem Kapitel Punkt 4.) und Umgründungen im Anwen-dungsbereich des Umgründungssteuergesetzes beträgt der Steuersatz 0,5 % vom Grundstücks-wert.

4� Anteilsvereinigung

Auch der Tatbestand der Anteilsvereinigung wurde reformiert. Nach alter Rechtslage kam es nur dann zu einer steuerpflichtigen Anteilsvereinigung, wenn 100 % der Anteile an einer Kapi-talgesellschaft, zu deren Vermögen ein inländisches Grundstück gehört, in einer Hand ver-einigt wurden. Demnach konnte die Grunderwerbsteuerpflicht verhindert werden, wenn ein Zwerganteil durch einen weiteren Gesellschafter (treuhändig) gehalten wurde.

Grundsätzlich werden nun folgende Tatbestände unterschieden:

–KapitalgesellschaftenGrunderwerbsteuerpflicht tritt bereits bei der Vereinigung von 95 % der Anteile an einer grundstücksbesitzenden Kapitalgesellschaft in einer Hand ein. Dies gilt auch dann, wenn 95 % der Anteile innerhalb einer steuerlichen Unternehmensgruppe gemäß § 9 Körperschaftsteuer-gesetz (KStG) vereinigt werden.


–PersonengesellschaftenNunmehr wird bei einer Änderung des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft in einem Ausmaß von 95 % der Anteile innerhalb von fünf Jahren Grunderwerbsteuerpflicht aus-gelöst.

In beiden Fällen gilt, dass treuhändig gehaltene Gesellschaftsanteile dem Treugeber zuzurech-nen sind.

In diesen Fällen ist der Grundstückswert als Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer heranzuziehen. Der anzuwendende Steuersatz beträgt einheitlich 0,5 %.

5� Betriebsübergaben

Im Rahmen der Steuerreform 2015/2016 wurden die bestehenden Erleichterungen für die unentgeltliche oder teilunentgeltliche Grundstücksübertragung im Rahmen einer Betriebs-, Teilbetriebs- oder Mitunternehmeranteilsübertragung durch natürliche Personen erweitert:• Der bisherige Freibetrag in Höhe von EUR 365.000 wurde auf EUR 900.000 erhöht.• Der unentgeltliche Teil ist mit dem Stufentarif zu versteuern, aber die Höhe der abzuführen-

den Steuer ist mit 0,5 % des Grundstückswerts gedeckelt.• Der entgeltliche Teil unterliegt dem Normaltarif in Höhe von 3,5 %.

Die Höhe des Freibetrags ist im Fall eines teilentgeltlichen Übertragungsvorgangs aliquot zu kürzen.

Beispiel

Eine natürliche Person überträgt ein Betriebsgrundstück im Wert von EUR 2.000.000 an ihre Schwes-ter. Die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer errechnet sich mit EUR 2.000.000 abzüg-lich des Betriebsfreibetrages in Höhe von EUR 900.000 und beträgt somit EUR 1.100.000.

Stufentarif:EUR 250.000 mit 0,5 % = EUR 1.250EUR 150.000 mit 2,0 % = EUR 3.000EUR 700.000 mit 3,5 % = EUR 24.500

Grunderwerbsteuer = EUR 28.750

Deckelung: EUR 2.000.000 mit 0,5 % = EUR 10.000Die tatsächlich zu entrichtende Grunderwerbsteuer beträgt daher lediglich EUR 10.000.

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UmsatzsteuerIm Rahmen des Erwerbs, der Nutzung (Vermietung) und der Veräußerung einer Immobilie stellen sich aus umsatzsteuerlicher Sicht zahlreiche Sonderfragen. Diese Fragen betreffen bei-spielsweise die Anwendung der Steuerfreiheit bzw. die Möglichkeit zur Option zur umsatzsteu-erpflichtigen Behandlung von Umsätzen, den anzuwenden Steuersatz und etwaige Vorsteuer-berichtigungen.

1� Steuerbarkeit und Steuersätze

Für die Anwendbarkeit des Umsatzsteuergesetzes (UStG) ist es grundsätzlich erforderlich, dass die Leistung von einem Unternehmer im Sinne des UStG erbracht wird. Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt (eine Ausnahme hiervon ist die umsatzsteuerliche Liebhaberei). Die Unter-nehmereigenschaft entsteht unabhängig von der ertragsteuerlichen Einordnung der Tätigkeit. Daher begründen auch Tätigkeiten im außerbetrieblichen Bereich (insbesondere Vermietung und Verpachtung) Unternehmereigenschaft. Die Unternehmereigenschaft beginnt mit Auf-nahme der Tätigkeit (und nicht erst mit der Einnahmenerzielung; somit bereits mit Vorberei-tungshandlungen) und endet mit dem letzten Tätigwerden für das Unternehmen.

Folgende Umsatzsteuersätze kommen im Zusammenhang mit Immobilien zur Anwendung

Art der Leistung Steuersätze

Vermietung von Grundstücken zu Wohnzwecken 10 %

Vermietung von Grundstücken zu sonstigen Zwecken

(grundsätzlich unecht steuerbefreit; siehe im Detail in diesem Kapitel Punkt 2.3.) 0 % / 20 %

Vermietung an Botschaften, Konsulate, Diplomaten, internationale Organisationen 0 %

Vermietung von Grundstücken für Campingzwecke 13 %

Vermietung von Fahrzeugabstellplätzen 20 %

Beherbergung in eingerichteten Wohnräumen (Hotel) 13 %

Vermietung von beweglichen Einrichtungsgegenständen (Möbel) 20 %

Verschiedene Leistungen von Wohnungseigentumsgemeinschaften im Zusam-menhang mit Wohnzwecken

10 %

Veräußerung von Grundstücken (grundsätzlich unecht steuerbefreit; siehe im Detail in diesem Kapitel Punkt 2.2.) 0 % / 20 %

2� Steuerbefreiungen

Das UStG kennt echt steuerbefreite Umsätze (z. B. Ausfuhrlieferungen) und unecht steuer-befreite Umsätze. Werden echt steuerbefreite Umsätze ausgeführt, wird keine Umsatzsteuer


geschuldet, ein Vorsteuerabzug betreffend Vorleistungen im Zusammenhang mit diesen Umsät-zen ist aber möglich.

Im Zusammenhang mit Immobilien ist im Wesentlichen die unechte Steuerbefreiung relevant. Bei der unechten Steuerbefreiung wird keine Umsatzsteuer geschuldet und es steht dem Unter-nehmer kein Vorsteuerabzug für Vorleistungen im Zusammenhang mit dieser Leistung zu. Da der Verlust des Vorsteuerabzugs zu einem Nachteil für den Unternehmer führen kann, besteht unter gewissen Voraussetzungen die Möglichkeit, zur Umsatzsteuerpflicht zu optieren, um den Vorsteuerabzug zu gewährleisten. Im Zusammenhang mit Grundstücken bestehen drei wesent-liche unechte Steuerbefreiungen:• Kleinunternehmerregelung• Veräußerung von Grundstücken• Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (außer für Wohnzwecke)

2�1� Kleinunternehmerregelung

Unternehmer mit Netto-Umsätzen bis zu EUR 30.000 pro Kalenderjahr (sogenannte Kleinun-ternehmer) sind grundsätzlich unecht umsatzsteuerbefreit. Ein einmaliges Überschreiten der Umsatzgrenze von nicht mehr als 15 % innerhalb von fünf Jahren ist unschädlich.

Kleinunternehmer können den Mietzins somit ohne Umsatzsteuer verrechnen. Ein Vorsteuer-abzug im Zusammenhang mit der Vermietung ist jedoch auch nicht möglich (z. B. für Instand-haltungsaufwendungen). Auf Antrag kann der Kleinunternehmer auf die unechte Umsatzsteu-erbefreiung verzichten und in die Regelbesteuerung optieren (dies gilt auch für die Vermietung zu Wohnzwecken), womit der Vorsteuerabzug gewährleistet ist. Der Verzicht auf die unechte Steuerbefreiung ist für fünf Jahre bindend und kann bis zur Rechtskraft des ursprünglichen Bescheides beantragt werden. In diesem Fall hat der Unternehmer Umsatzsteuer in seinen Rechnungen vorzuschreiben und Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. jährliche Umsatzsteu-ererklärungen abzugeben. Die Kleinunternehmerregelung gilt nicht für im Ausland ansässige Vermieter.

2.2. VeräußerungvonGrundstücken

Umsätze aus der Veräußerung von Grundstücken sind unecht umsatzsteuerbefreit. Diese unechte Steuerbefreiung hat jedoch den wesentlichen Nachteil, dass es bei der Übertragung von Grundstücken zu einer Vorsteuerkorrektur von Vorleistungen beim übertragenden Unter-nehmer kommen kann. Die Berichtigungspflicht betrifft die Vorsteuer aus der Anschaffung sowie jene für Großreparaturen (z. B. größere Dachreparatur, vollständige Erneuerung der Fassade, Einbau von neuen Fenstern; nicht jedoch Instandhaltungsaufwendungen wie das Aus-bessern der schadhaften Fassade oder das Ausmalen des Stiegenhauses).

Eine Berichtigung hat für zehn bzw. aufgrund des 1. Stabilitätsgesetzes 2012 für 20 Jahre stattzufinden. Der “alte“ 10-jährige Beobachtungszeitraum gilt in folgenden Fällen („Altimmo-bilien“):• Grundstücke, die vom Unternehmer vor dem 1. April 2012 unternehmerisch genutzt werden;

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• Der Vertragsabschluss für die Vermietung zu Wohnzwecken erfolgte vor dem 1. April 2012. Kommt es jedoch bei Altimmobilien zu einem Mieterwechsel nach dem 31. März 2012, ist der 20-jährige Beobachtungszeitraum anzuwenden.

Die Berichtigung der Vorsteuerbeträge erfolgt anteilig zu einem Zwanzigstel (bzw. Zehntel für Altfälle) für jedes Jahr der Änderung der Verhältnisse und ist somit zeitlich begrenzt. Es kommt daher nur zu einer Berichtigung für zukünftige Zeiträume (keine rückwirkende Vor-steuerkorrektur). Im Falle eines steuerfreien Verkaufs des Grundstückes ist daher die Vorsteuer für alle noch offenen Zwanzigstel bzw. Zehntel zu berichtigen.

Um die negativen Folgen einer Vorsteuerberichtigung aufgrund der Änderung der Verhältnisse zu vermeiden, besteht die Möglichkeit, zur Steuerpflicht bei Grundstücksveräußerungen zu optieren. Zu beachten ist allerdings, dass die Umsatzsteuer Teil der Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer sowie Eintragungsgebühr ist und diese durch die Option zur Steuer-pflicht daher erhöht werden.

2.3. VermietungundVerpachtungvonGrundstücken

Die Vermietung von Grundstücken zu Wohnzwecken ist grundsätzlich steuerpflichtig (Steuer-satz 10 %). Die Vermietung und Verpachtung von Geschäftsräumlichkeiten ist jedoch unecht steuerbefreit. Um den Vorsteuerabzug für Vorleistungen nicht zu verlieren, wird somit in der Praxis vom Vermieter oftmals zur Umsatzsteuerpflicht optiert.

Seit 1. September 2012 ist folgende Einschränkung für die Ausübung der Option zur Umsatz-steuerpflicht bei der Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten zu beachten. Der Vermieter kann die Option nur dann geltend machen, wenn der Mieter das Grundstück oder einen bau-lich abgeschlossenen, selbständigen Teil des Grundstückes nahezu ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (95 %-Grenze). Der Vermieter hat den Nachweis für das Vorliegen der Voraussetzungen an das Finanzamt zu erbringen. Es empfiehlt sich, das Vorliegen der Voraussetzungen auch vertraglich mit den Mietern zu bestätigen.

Diese Neuregelung ist jedoch nur in folgenden Fällen anwendbar:• Miet- und Pachtverhältnisse, die nach dem 31. August 2012 begonnen haben, • Wohnungseigentum, das nach dem 31. August 2012 erworben wurde.

Ausgenommen von der Neuregelung sind:• Miet- und Pachtverhältnisse, die vor dem 1. September 2012 begonnen haben, • Miet- und Pachtverhältnisse, wenn der Vermieter mit der Errichtung des Gebäudes vor dem

1. September 2012 begonnen hat (sogenanntes Errichterprivileg) und• die Vermietung und Verpachtung an Beihilfeempfänger im Sinne des Gesundheits- und Sozi-

albereich-Beihilfengesetzes (GSBG).

Aus Sicht des Vermieters ist für die Option zur Umsatzsteuerpflicht daher entscheidend, ob der Mieter unecht steuerbefreit ist. Ist der Mieter beispielsweise ein Arzt, eine Bank oder eine Ver-sicherung (die regelmäßig unecht steuerbefreite Tätigkeiten ausüben), kann keine Option zur


steuerpflichtigen Vermietung ausgeübt werden und es besteht keine Möglichkeit des Vorsteuer-abzugs für den Vermieter.

Nicht unter die unechte Steuerbefreiung fällt die Vermietung von Grundstücken für Wohn-zwecke. Ebenfalls ausgenommen von der unechten Steuerbefreiung sind die Umsätze aus der Vermietung von Fahrzeugabstellplätzen, von Campingplätzen, von beweglichen Einrichtungs-gegenständen und die Beherbergung in eingerichteten Wohnräumen.

Zu beachten sind hier die Unterschiede bei den anzuwendenden Steuersätzen (siehe in diesem Kapitel Punkt 1).

3� Vorsteuerabzug

Ein Unternehmer kann die ihm von anderen Unternehmern in Rechnung gestellte Umsatz-steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen als Vorsteuer von der eigenen Umsatzsteuer abziehen bzw. sich einen Überhang vom Finanzamt erstatten lassen (Vorsteuerabzug), soweit diese Lieferungen oder sonstigen Leistungen zum Vorsteuerabzug berechtigen (d. h. z. B. nicht, wenn die Vorsteuern in Zusammenhang mit unecht steuerfreien Umsätzen stehen). Dem Leistungsempfänger steht der Vorsteuerabzug nur zu, wenn die Lieferung oder sonstige Leis-tung im Inland für Zwecke seines Unternehmens erbracht worden ist. Ein Vorsteuerabzug für Lieferungen oder sonstige Leistungen im privaten Bereich des Unternehmers ist daher nicht möglich.

3.1. Rechnungen

Essentiell für den Vorsteuerabzug eines Unternehmers ist, dass eine Rechnung vorliegt und fol-gende Merkmale des § 11 UStG aufweist und somit den Formvorschriften des UStG entspricht:1. Name und Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers2. Name und Anschrift des Leistungsempfängers; bei Rechnungen mit einem Gesamtbetrag

von über EUR 10.000 ist zusätzlich die UID-Nummer des Leistungsempfängers anzugeben3. Menge und handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände oder Art und Umfang

der sonstigen Leistung4. Tag bzw. Zeitraum der Lieferung oder Leistung 5. Das Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistung und den anzuwendenden Steuersatz

bzw. ein Hinweis, falls eine Steuerbefreiung vorliegt6. Den auf das Entgelt entfallenden Steuerbetrag7. Fortlaufende Rechnungsnummer8. UID-Nummer des liefernden oder leistenden Unternehmens9. Ausstellungsdatum der Rechnung

Der Leistungsempfänger ist des Weiteren zur Überprüfung der Richtigkeit der angegebenen UID-Nummer des liefernden oder leistenden Unternehmens verpflichtet. Eine ungültige bzw. fehlerhafte UID-Nummer kann zu einer Aberkennung des Vorsteuerabzuges durch die Finanz-verwaltung führen.

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Bei Kleinbetragsrechnungen (maximal EUR 400) sind folgende Merkmale ausreichend:1. Name und Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers2. Menge und handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände oder Art und Umfang

der sonstigen Leistung3. Tag bzw. Zeitraum der Lieferung oder Leistung 4. Steuersatz5. Ausstellungsdatum der Rechnung

Gemäß Umsatzsteuerrichtlinien können für Vermietungen unter gewissen Voraussetzungen Dauerrechnungen ausgestellt werden.5

3.2. GemischtgenutzteGrundstücke

Wird ein Grundstück eines Unternehmers, das zum Vermögen des Unternehmens gehört, teil-weise für private Wohnzwecke benutzt, ist für den privat genutzten Teil der Vorsteuerabzug ausgeschlossen. Ein Vorsteuerabzug steht nur für den unternehmerisch genutzten Teil zu. Hierzu muss ein Aufteilungsverhältnis mittels Nutzflächenvergleich von betrieblichen und pri-vat genutzten Räumen ermittelt werden. Gemeinschaftlich genutzte Flächen wie Stiegenhaus oder Heizräume beeinflussen das Aufteilungsverhältnis nicht.

3.3. Vorsteuerberichtigung

Maßgeblich für die Geltendmachung eines Vorsteuerabzugs ist die Erfüllung der Voraussetzun-gen im Zeitpunkt der Leistung. Sind die Voraussetzungen erfüllt, kann ein Vorsteuerabzug in voller Höhe vorgenommen werden. Ändern sich bei einem Gegenstand des Anlagevermögens eines Unternehmers die Verhältnisse (z. B. Nutzungsänderung einer vormals vermieteten Woh-nung nun für eigene Wohnzwecke), die seinerzeit für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, so ist für jedes Jahr der Änderung eine Berichtigung der Vorsteuer durchzuführen. Für Grund-stücke sind die folgenden neun bzw. 19 Jahre nach dem Kalenderjahr der erstmaligen Verwen-dung für eine Vorsteuerberichtigung maßgebend.

Der Vorsteuerberichtigungszeitraum beträgt 20 Jahre, wenn • der Unternehmer das Grundstück erstmals nach dem 31. März 2012 in seinem Anlagevermö-

gen verwendet, oder• bei der Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke der Vertragsabschluss über die Ver-

mietung nach dem 31. März 2012 erfolgt.

Sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt, beträgt der Berichtigungszeitraum zehn Jahre.

Die Vorsteuerberichtigung bezieht sich auf:• Anschaffungs- und Herstellungskosten, • Nachträgliche Anschaffungs- und Herstellungskosten,• Aktivierungspflichtige Aufwendungen und

5 https://findok.bmf.gv.at/findok?execution=e2s1


• Kosten für Großreparaturen oder Generalsanierungen.

4� Steuerschuld

Grundsätzlich entsteht für den Unternehmer die Verpflichtung zur Abfuhr der Umsatzsteuer mit Ablauf des Monats, in dem die Leistung ausgeführt wird (Soll-Besteuerung, da der Leistung das vereinbarte Entgelt zu Grunde gelegt wird).

Das Umsatzsteuergesetz sieht für Umsätze aus Vermietung und Verpachtung von Grundstü-cken jedoch die Steuerschuld nach vereinnahmtem Entgelt (Ist-Besteuerung) vor, wenn der Gesamtumsatz in den letzten beiden Jahren EUR 110.000 nicht überschritten hat. Die Umsatz-steuer wird somit nicht mit der Vorschreibung der Miete durch den Unternehmer fällig, son-dern erst mit dem Eingang des Mietentgelts beim Unternehmer. Dies gilt ebenfalls bei Anzah-lungen oder Mietvorauszahlungen.

5� Aufbewahrungsfrist

Sämtliche Belege und Aufzeichnungen im Zusammenhang mit Immobilien (z. B. Rechnungen) sind für einen Zeitraum von mindestens 22 Jahren aufzubewahren.

Diese Frist beträgt allerdings nur zwölf Jahre, wenn bei der Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke der Vertragsabschluss vor dem 1. April 2012 erfolgt ist.

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ImmobilienfondsImmobilienfonds werden in Österreich steuerrechtlich transparent behandelt. Dies bedeutet, dass der Investmentfonds selbst kein Steuersubjekt ist, sondern die Besteuerung der Immobili-enfondserträge auf Ebene des Anlegers erfolgt. Die wesentlichen Sonderbestimmungen für die Ermittlung und die Besteuerung der Erträge aus Immobilienfonds enthalten die §§ 14, 40 und 42 Immobilien-Investmentfondsgesetz (ImmoInvFG).

Immobilienfonds im steuerlichen Sinne können rechtlich verschiedene Ausgestaltungen annehmen.

1. DerBegriff„Immobilienfonds“imSteuerrecht

Aus steuerlicher Sicht ist ein Immobilienfonds:• Ein inländisches Sondervermögen, das nach den Bestimmungen des ImmoInvFG errichtet

ist.• Ein inländischer alternativer Investmentfonds in Immobilien (AIF in Immobilien) im Sinne

des Alternative Investmentfonds Manager (AIFMG), außer der inländische AIF in Immobili-en ist eine unter § 7 Abs. 3 KStG fallende inländische Körperschaft.

• Ein ausländischer AIF in Immobilien im Sinne des AIFMG, außer der ausländische AIF in Im-mobilien ist mit einer unter § 7 Abs. 3 KStG fallenden inländischen Körperschaft vergleich-bar und der AIF erfüllt folgende Voraussetzungen:- Der AIF in Immobilien unterliegt im Ausland tatsächlich direkt oder indirekt einer der

österreichischen Körperschaftsteuer (KöSt) vergleichbaren Steuer und der anzuwendende Steuersatz beträgt mindestens 15 %.

- Der AIF in Immobilien ist im Ausland nicht Gegenstand einer umfassenden persönlichen oder sachlichen Befreiung.

• Jede einem ausländischen Recht unterstehende Veranlagungsgemeinschaft in Immobilien, unabhängig von ihrer Rechtsform, deren Vermögen nach dem Gesetz, der Satzung oder der tatsächlichen Übung nach den Grundsätzen der Risikostreuung angelegt ist, außer die Ver-anlagungsgemeinschaft in Immobilien erfüllt folgende Voraussetzungen:- Die Veranlagungsgemeinschaft in Immobilien unterliegt im Ausland tatsächlich direkt

oder indirekt einer der österreichischen KöSt vergleichbaren Steuer, und der anzuwen-dende Steuersatz beträgt mindestens 15 %.

- Die Veranlagungsgemeinschaft in Immobilien ist im Ausland nicht Gegenstand einer um-fassenden persönlichen oder sachlichen Befreiung.

2� Die Rechtsnatur von Immobilienfonds

Ein Immobilienfonds gemäß ImmoInvFG ist ein Sondervermögen, das selbst keine Rechtsper-sönlichkeit hat und von einer Kapitalanlagegesellschaft entweder in Form einer GmbH oder AG verwaltet wird. Kapitalanlagegesellschaften für Immobilien müssen zusätzlich zur Konzession für das Immobilienfondsgeschäft gemäß § 1 Abs. 1 Z 13a Bankwesengesetz (BWG) auch über eine Konzession als alternative Investmentfonds Manager (AIFM) verfügen.


Immobilienspezialfonds gemäß ImmoInvFG, die auf zehn Anteilinhaber beschränkt sind, die keine natürlichen Personen sind und der Kapitalanlagegesellschaft bekannt sein müssen, unterliegen weniger strikten Mindeststreuungsregeln.

Schließlich kann es sich um einen AIF nach den Bestimmungen des AIFMG (AIF in Immobi-lien) handeln. Die Verwaltung von AIF setzt die Konzession als AIFM voraus. Bei gewissen strukturellen Ausgestaltungen (Einsatz des Kapitals zur unmittelbaren operativen Tätigkeit, laufende Ermessens- und Kontrollbefugnis der Investoren, etc.) kann das Konzessionserforder-nis unter Umständen vermieden werden. Dies erfordert eine sorgfältige Analyse im Einzelfall und die Einbindung eines Rechtsberaters in einem frühen Stadium der Strukturierung.

Je nach Ausgestaltung und Zweck unterliegt der AIF in Immobilien unterschiedlichen recht-lichen Rahmenbedingungen. So sind bei einem Vertrieb an Privatkunden etwa die Anforde-rungen des ImmoInvFG für die Verwaltung und den Vertrieb von Immobilienfonds gemäß ImmoInvFG anwendbar, sofern sie über die Bestimmungen des AIFMG hinausgehen.

3. DiesteuerpflichtigenErträgeeinesImmobilienfonds

Die auf Ebene des Anlegers steuerpflichtigen Erträge eines Immobilienfonds setzen sich gemäß § 14 ImmoInvFG aus den Bewirtschaftungsgewinnen, den Aufwertungsgewinnen und den Wertpapier- und Liquiditätsgewinnen zusammen.

3.1. Bewirtschaftungsgewinne

Bewirtschaftungsgewinne umfassen die Erträge aus der Vermietung und Verpachtung der Immobilien abzüglich Aufwendungen. Anstelle von Abschreibungen, die nicht als Aufwendun-gen berücksichtigt werden dürfen, ist jährlich eine Instandhaltungsrücklage in Höhe von 10 % bis 20 % der Nettomieteinnahmen gewinnmindernd anzusetzen. Im Fall der Veräußerung der Immobilien oder der Tätigung von Instandhaltungsaufwendungen ist die Instandhaltungs-rücklage entsprechend aufzulösen.

3.2. Aufwertungsgewinne

Die jährlich steuerpflichtigen Aufwertungsgewinne betragen 80 % der Differenz zwischen dem gemeinen Wert der Immobilie zu Beginn des Fondsgeschäftsjahres (bzw. zum Zeitpunkt des Erwerbes) und dem gemeinen Wert zum Ende des Fondsgeschäftsjahres (bzw. zum Zeitpunkt der Veräußerung) abzüglich 80 % der damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen.

3.3. Wertpapier-undLiquiditätsgewinne

Wertpapier- und Liquiditätsgewinne umfassen Zinsen aus Bankguthaben und Wertpapieren, die aufgrund von Liquiditätsvorschriften (für inländische Immobilienfonds gemäß §§ 32 ff ImmoInvFG) gehalten werden. Substanzgewinne aus der Veräußerung dieser Wertpapiere stellen keinen steuerpflichtigen Ertrag dar. Den steuerpflichtigen Zinsen zuzurechnende Auf-wendungen sind abzugsfähig. Für Aufwendungen im Zusammenhang mit nicht steuerbaren Substanzgewinnen besteht ein Abzugsverbot.

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3.4. Grundstücksgesellschaften

Hält der Immobilienfonds eine Immobilie indirekt über eine österreichische Grundstückskapi-talgesellschaft (z. B. GmbH), so gilt Folgendes:• Ausschüttungen sind als steuerpflichtige Einnahmen anzusetzen, soweit diese nicht auf Ge-

winne aus Immobilienveräußerungen zurückzuführen sind.• 80 % der Differenz zwischen dem gemeinen Wert der GmbH zu Beginn des Fondsgeschäfts-

jahres und dem gemeinen Wert der GmbH zum Ende des Fondsgeschäftsjahres ist als Auf-wertungsgewinn anzusetzen.

Ausländische Grundstücksgesellschaften sind steuerlich transparent. Gewinne ausländischer Grundstücksgesellschaften sind daher unmittelbar dem Fonds und somit dem Anteilsinhaber zuzurechnen.

3.5. AusländischeImmobilien

Die Behandlung von Aufwertungs- und Bewirtschaftungsgewinnen aus ausländischen Immo-bilien hängt vom jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), das zwischen Österreich und dem Belegenheitsstaat der ausländischen Immobilie zur Anwendung kommt, ab. Ist ein DBA mit dem Belegenheitsstaat auf Grundlage der Befreiungsmethode abgeschlossen, bleiben die Bewirtschaftungs- und Aufwertungsgewinne außer Ansatz. Sieht das DBA mit dem Bele-genheitsstaat die Anrechnungsmethode vor, stellen die Bewirtschaftungs- und Aufwertungsge-winne steuerpflichtige Erträge dar. Ausländische Steuern sind auf die österreichische Einkom-men- bzw. Körperschaftsteuer des Anlegers anrechenbar.

3.6. EinkünfteausKapitalvermögen

Die steuerpflichtigen Erträge aus Immobilienfonds, die nicht im Betriebsvermögen gehalten werden (natürliche Person – Privatvermögen, Stiftungen, Körperschaften öffentlichen Rechts – hoheitlicher Bereich, etc.), gelten als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Bei natürlichen Personen unterliegen daher die Erträge aus Immobilienfonds dem besonderen Steuersatz gemäß § 27a Abs. 1 EStG in Höhe von 27,5 %. Werden die Anteile eines Immobilienfonds auf einem Depot bei einer inländischen Bank gehalten, so behält die Bank die Steuer in Höhe von 27,5 % in Form von Kapitalertragsteuer (KESt) ein.

4. NachweisdersteuerpflichtigenErträge

Die steuerpflichtigen Erträge eines Immobilienfonds fließen dem Anleger fiktiv einmal im Jahr als ausschüttungsgleiche Erträge zu. Tatsächlich ausgeschüttete Immobilienfondserträge sind daher nicht im Zeitpunkt der Ausschüttung, sondern im fiktiven Zeitpunkt des Zuflusses der ausschüttungsgleichen Erträge steuerpflichtig.

Die ausschüttungsgleichen Erträge sind durch einen österreichischen steuerlichen Vertreter nachzuweisen und von diesem innerhalb von grundsätzlich sieben Monaten an die Österrei-chische Kontrollbank (OeKB) zu melden. Im Zeitpunkt der Veröffentlichung der ausschüt-tungsgleichen Erträge durch die OeKB gelten diese bei nicht im Betriebsvermögen gehaltenen


Fondsanteilen als zugeflossen (d. h. die inländische Bank rechnet die KESt auf die Fondserträge im Zeitpunkt der Veröffentlichung der ausschüttungsgleichen Erträge ab). Bei im Betriebs-vermögen gehaltenen Fondsanteilen gelten die ausschüttungsgleichen Erträge zum Ende des Geschäftsjahres des Immobilienfonds als zugeflossen.

Werden die ausschüttungsgleichen Erträge nicht durch einen steuerlichen Vertreter nachge-wiesen, so sind einerseits sämtliche Ausschüttungen steuerpflichtig und andererseits sind 90 % des Unterschiedsbetrages zwischen dem Anteilswert zu Beginn und zum Ende des Kalender-jahres, mindestens jedoch 10 % des letzten Anteilswertes im Kalenderjahr, als ausschüttungs-gleiche Erträge anzusetzen. Diese Pauschalbesteuerung kann jedoch in der Regel durch einen Nachweis der tatsächlichen steuerpflichtigen Fondserträge durch den Anleger (Selbstnach-weis) vermieden werden.

5� Veräußerung der Fondsanteile

Gewinne aus der Veräußerung von Fondsanteilen sind grundsätzlich steuerpflichtig (27,5 % bei natürlichen Personen). Bei nicht im Betriebsvermögen gehaltenen Fondsanteilen ist ein Gewinn steuerfrei, wenn die Fondsanteile vor dem 1. Jänner 2011 erworben wurden.

Um zu vermeiden, dass die ausschüttungsgleichen Erträge doppelt besteuert werden (auf jähr-licher Basis und als Teil des Veräußerungsgewinnes), sind die Anschaffungskosten jährlich um die besteuerten ausschüttungsgleichen Erträge zu erhöhen. Nicht besteuerte Ausschüttungen vermindern die Anschaffungskosten.

6� Private Placement

Werden Anteile an einem Immobilienfonds bei ihrer Begebung in rechtlicher oder tatsächlicher Hinsicht keinem unbestimmten Personenkreis angeboten (Private Placement), so gilt Folgen-des:• 100 % der Aufwertungsgewinne abzüglich 100 % der damit im Zusammenhang stehenden

Aufwendungen sind steuerpflichtig (§ 40 Abs. 4 ImmoInvFG).• Werden die Fondsanteile von einer natürlichen Person gehalten, so sind die steuerpflichtigen

laufenden Fondserträge (ausschüttungsgleiche Erträge) und Gewinne aus der Veräuße-rung der Fondsanteile (sofern diese steuerpflichtig sind – siehe oben zur Veräußerung der Fondsanteile) gemäß § 27a Abs. 2 EStG dem progressiven Tarifsteuersatz zu unterwerfen. Ausländische Bewirtschaftungs- und Aufwertungsgewinne, die aufgrund des jeweiligen DBA befreit sind, sind im Rahmen des Progressionsvorbehalts zu berücksichtigen.

7. BeschränktsteuerpflichtigeAnleger

Hält ein im Ausland steuerlich ansässiger Anleger Anteile an einem Immobilienfonds, welcher in im Inland gelegene Immobilien investiert, so unterliegen Bewirtschaftungsgewinne und Aufwertungsgewinne aus diesen im Inland gelegenen Immobilien der beschränkten Steuer-pflicht in Österreich. In diesem Fall gilt für die Besteuerung Folgendes:• Werden die Anteile eines Immobilienfonds nicht öffentlich angeboten, ist der Rechtsträger

des Fonds verpflichtet, eine Abzugsteuer in Höhe von grundsätzlich 27,5 % auf Bewirtschaf-

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tungsgewinne und Aufwertungsgewinne der österreichischen Immobilien einzubehalten und an das Finanzamt der Liegenschaft abzuführen. Dies gilt unabhängig davon, ob sich die Anteile des Immobilienfonds auf einem Depot bei einer in- oder ausländischen Bank befin-den. Der Anleger kann jedoch die Veranlagung der Erträge beantragen.

• Werden die Anteile des Immobilienfonds öffentlich angeboten und liegen sie auf einem Depot bei einer inländischen Bank, so sind Ausschüttungen und ausschüttungsgleiche Erträ-ge von der KESt befreit. Die Fondserträge sind in diesem Fall zu veranlagen. Eine Veranla-gungspflicht besteht bei natürlichen Personen jedoch nur dann, wenn die gesamten österrei-chischen Einkünfte EUR 2.000 übersteigen.

• Werden die Anteile des Immobilienfonds öffentlich angeboten und liegen sie auf einem Depot bei einer ausländischen Bank, so kommt es zu keinem Steuerabzug auf Ausschüt-tungen und ausschüttungsgleiche Erträge. Die Fondserträge sind in diesem Fall unter Be-rücksichtigung der Freigrenze in Höhe von EUR 2.000 für natürliche Personen zu veranla-gen.


RechtlicheAspektebeiImmobilientransaktionen

A Erwerb von ImmobilienGerade in wirtschaftlich turbulenten Zeiten investieren Menschen gerne in Immobilien. Um die Transaktion auch erfolgreich durchzuführen, ist eine begleitende Rechtsberatung vom Sta-dium der Vertragsanbahnung an empfehlenswert.

1� Vertragsanbahnung – Maklervertrag

1.1. Grundlegendes

Beim Verkauf einer Immobilie wird in der Praxis regelmäßig verkäuferseitig (selten käufer-seitig) ein Immobilienmakler damit beauftragt, einen passenden Käufer für die zum Verkauf stehende Immobilie zu finden. Vertragliche Grundlage ist ein zwischen Immobilienmakler und dem jeweiligen Auftraggeber abgeschlossener Maklervertrag. Es gibt zwei unterschiedliche Arten von Maklerverträgen.

1.1.1. Allgemeiner Maklervertrag

Wird der Makler nicht verpflichtet, tatsächlich ein Geschäft zu vermitteln, handelt es sich um einen allgemeinen Maklervertrag. Danach kann der Makler tätig werden, muss es aber nicht, wodurch der Auftraggeber auch noch andere Makler mit der Suche nach einer geeigneten Immobilie beauftragen kann. Dies wird vor allem aus Sicht des Käufers von Interesse sein, da sich dieser so nicht nur auf die Dienste eines einzigen Maklers beschränken muss.

1.1.2. Alleinvermittlungsauftrag

Beim Alleinvermittlungsauftrag wird der Makler dazu verpflichtet, alles zu tun, um ein Geschäft zu vermitteln, wobei der Auftraggeber keinen anderen Makler mit der Vermittlung desselben Geschäfts beauftragen darf.

1�2� Form

Für das Zustandekommen eines Maklervertrags ist grundsätzlich keine bestimmte Form gesetzlich vorgesehen. Er kann schriftlich, mündlich und auch schlüssig zustande kommen. Lediglich der Abschluss von Alleinvermittlungsaufträgen zwischen einem unternehmerisch tätigen Makler6 und einem Konsumenten7 verlangt Schriftlichkeit.

1.3. Befristung

Der allgemeine Maklervertrag kann sowohl befristet als auch unbefristet abgeschlossen wer-den. Der Alleinvermittlungsauftrag muss dagegen stets auf eine bestimmte Dauer befristet

6 Ein Unternehmer ist jemand, für den das Geschäft zum Betrieb seines Unternehmens gehört. Ein Unternehmen ist „jede auf Dauer angelegte organisierte, selbständig wirtschaftliche Tätigkeit“, die nicht zwingend auf Gewinn ausge-richtet sein muss.

7 Ein Konsument ist jede natürliche oder juristische Person, für die das Geschäft nicht zum Betrieb ihres Unternehmens gehört.

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sein. Bei Abschluss eines Alleinvermittlungsauftrages mit einem Konsumenten darf die verein-barte Dauer bei der Vermittlung von Miet- und Pachtverträgen überdies höchstens drei Monate und bei der Vermittlung von Kaufverträgen höchstens sechs Monate betragen.

1�4� Exkurs: Doppelmakler

Ein Makler kann grundsätzlich auch als „Doppelmakler“ tätig werden. Das bedeutet, dass er sowohl für den Verkäufer als auch für den Käufer tätig wird. Er ist dann jedoch verpflichtet, die Interessen beider Auftraggeber zu wahren. In der Praxis ist grundsätzlich von dieser Form der Maklertätigkeit auszugehen. Vertritt der Makler tatsächlich nur entweder den Verkäufer oder den Käufer, so hat er dies der anderen Partei jeweils mitzuteilen.

1.5. Exkurs:Aufklärungspflichten

Handelt es sich bei dem Auftraggeber um einen Konsumenten, ist der Immobilienmakler vor Abschluss des Maklervertrags zu besonderen Aufklärungspflichten verpflichtet. Er hat den Konsumenten über sein Einschreiten als Makler, die voraussichtlichen Kosten, die Höhe der Vermittlungsprovision und ob er ein Naheverhältnis zum Verkäufer hat, aufzuklären. Weiters hat der Makler bekannt zu geben, ob er als Doppelmakler tätig ist. Sollte er diesen Aufklä-rungspflichten nicht nachkommen, kann der Auftraggeber eine Mäßigung der Provision ver-langen.

1�6� Maklerprovision

Für die Vermittlung eines Geschäfts steht dem Makler eine Provision zu. Diese bestimmt sich grundsätzlich wie folgt:• 4 % bis EUR 36.336,42 Immobilienwert• 3 % ab EUR 36.336,42 Immobilienwert

Die zuvor genannten Prozentsätze sind Höchstsätze, wobei die Umsatzsteuer hinzuzuschlagen ist.

Der Anspruch auf Provisionszahlung entsteht im Wesentlichen mit dem Abschluss des vermit-telten Geschäfts.

1.7. Vertragsanbahnung

Bereits in der Vorphase vor Abschluss eines Kaufvertrags über den Erwerb einer Immobilie kann der Wille der beteiligten Personen, in Zukunft einen Vertrag abschließen zu wollen, unterschiedlich zum Ausdruck kommen.

1.7.1. Anbot

Bei Immobilientransaktionen wird dem Kaufinteressenten häufig nach Besichtigung der Immo-bilie vom Makler ein vorformuliertes Kaufanbot vorgelegt. Unterzeichnet der Kaufinteressent diese Urkunde, gibt er mit diesem Anbot eine verbindliche Erklärung ab, die Immobilie zu den im Anbot genannten Bedingungen kaufen zu wollen. Der potentielle Käufer ist dabei entweder


für die im Anbot vereinbarte Zeit oder – mangels Vereinbarung – für eine angemessene Frist (meist rund 14 Tage) daran gebunden.

Nimmt der Verkäufer an, kommt der Kauf grundsätzlich wirksam zustande. Ein solches Anbot wird als Punktation verstanden. Enthält ein Anbot noch offene Punkte, die der näheren Spezifi-zierung bedürfen, wird es als Vorvertrag zu qualifizieren sein.

1.7.2. Vorvertrag

Unter einem Vorvertrag ist eine Verpflichtung zum Abschluss eines Vertrags mit bestimmtem Inhalt zu verstehen. Dieser wird häufig dann abgeschlossen, wenn bereits eine gewisse Bin-dung erreicht werden soll und man sich über den Großteil der Vertragsbestandteile einig ist. Für den Abschluss eines Kaufvertrags fehlen jedoch noch Übereinkünfte über gewisse Bestim-mungen, etwa die Finanzierung des Kaufs. Der Gegenstand eines Vorvertrags ist somit der künftige Abschluss des Kaufvertrags. Sollten gewisse künftige Vertragsbestandteile noch offen sein, ist es daher empfehlenswert, dies schriftlich festzuhalten.

1.7.3. Punktation

Im Gegensatz zum Vorvertrag, der lediglich auf den Abschluss des Kaufvertrags abstellt, ver-pflichtet die Punktation bereits zur Erfüllung. Die Punktation ist zwar keine förmliche Ver-tragsurkunde über den Erwerb einer Immobilie, aber doch als Einigung über die wichtigsten Vertragspunkte zu sehen. Sie ist genauso wirksam und verbindlich wie ein Hauptvertrag.

2� Exkurs: Anwendung Konsumentenschutzgesetz (KSchG)

Im Zuge des Erwerbs einer Wohnung, eines Einfamilienhauses oder einer Liegenschaft auf der ein Einfamilienhaus errichtet werden soll, steht dem kaufenden Konsumenten ein besonderes Rücktrittsrecht vom abgegebenen Anbot unter folgenden Voraussetzungen zu: • Der Konsument muss das Anbot oder die Annahme eines solchen am Tag der erstmaligen

Besichtigung der Immobilie abgegeben haben. • Der Kauf muss der Deckung eines dringenden Wohnbedürfnisses des Konsumenten oder

eines nahen Angehörigen dienen.

Werden diese Voraussetzungen erfüllt, hat der Konsument eine Woche Zeit, gerechnet ab dem Besichtigungstag, seinen Rücktritt vom Anbot zu erklären. Wurde er über diese Rücktrittsmög-lichkeit nicht schriftlich informiert, verlängert sich die Rücktrittsfrist entsprechend auf einen Monat.

3� Förderungen

Im Zuge des Erwerbs von Immobilien sind mögliche Wohnbauförderungen besonders zu berücksichtigen.

Wohnbauförderungen können für die Errichtung von Wohnraum durch Neubauten, Umbauten, Renovierungen oder Zubauten beantragt werden. Die Vergabe der Förderungen und deren

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jeweilige Voraussetzungen werden von jedem Bundesland unterschiedlich geregelt, weswegen es keine österreichweit einheitliche Wohnbauförderung gibt.

Die Förderungen können unter anderem in der Gewährung von Förderdarlehen oder Förde-rungsbeiträgen, Zuschüssen, in der Rückzahlung von Darlehen oder der Übernahme von Bürg-schaften bestehen.

3.1. Mietpreisbindung

Zu beachten ist allerdings, dass sich durch die Inanspruchnahme einer Förderung häufig eine Mietpreisbindung ergibt. Das bedeutet, dass in den jeweiligen Landesgesetzen festgelegt ist, wie sich der Hauptmietzins, der für einen geförderten Mietgegenstand verlangt werden darf, zusammenzusetzen hat. Dies ist insbesondere für die Rentabilitätsberechnung relevant, sollte die geförderte Immobilie in weiterer Folge vermietet werden.

3.2. Veräußerungsverbot

Weiters wird bei einem großen Anteil der Förderungen, die von einem Bundesland zugesichert werden, auf der betreffenden Liegenschaft ein Veräußerungsverbot zugunsten des jeweiligen Bundeslandes einverleibt. Die Liegenschaft kann dann nur mit vorheriger schriftlicher Zustim-mung des Bundeslandes an jemand anderen übertragen werden.

4� Kaufvertrag

Um einen Immobilienkauf abzuschließen, ist es erforderlich, dass Käufer und Verkäufer einen grundbuchsfähigen Kaufvertrag unterfertigen. Dies muss in notariell beglaubigter Form erfol-gen, wobei der Vertrag selbst zumindest die folgenden Punkte enthalten sollte: • Namen der Vertragsparteien• Genaue Beschreibung des Kaufgegenstands (Einlagezahl, Grundbuch, Bezirksgericht,

Grundstücksnummer, Widmung, Grundstücksadresse und bei Eigentumswohnungen zusätz-lich die Wohnungsbezeichnung samt Nummer)

• Übergabetermin und die Vereinbarung, dass mit diesem Termin alle Kosten aber auch der Nutzen der Immobilie auf den Käufer übergehen

• Höhe und Fälligkeit des Kaufpreises • Einverleibungsbewilligung „Aufsandungserklärung“8

• Einigung über die Zahlungsmodalitäten (hier ist die Vereinbarung einer Treuhandschaft empfehlenswert)

• Zusage des Verkäufers, die Immobilie lastenfrei zu übertragen• Vereinbarung über die Tragung der Kosten der Vertragserrichtung und -durchführung

Wie bereits zuvor erwähnt, sind die Unterschriften des Käufers und Verkäufers von einem Notar oder bei Gericht zu beglaubigen, um die Grundbuchsfähigkeit der Urkunde zu gewähr-leisten.

8 Bei der Einverleibungsbewilligung handelt es sich um die schriftliche Erklärung des bisherigen Eigentümers der Immobilie, dass er mit der Eintragung des Käufers als neuer Eigentümer in das Grundbuch einverstanden ist.


5� Exkurs: Treuhandschaft / Anmerkung Rangordnung

5.1. Treuhandschaft

Im Zuge der Abwicklung eines Immobilienkaufs ist es zur Sicherung der kaufgegenständlichen Zahlungen empfehlenswert, auf eine Treuhandschaft durch einen Notar oder Rechtsanwalt zurückzugreifen.

Durch die Vereinbarung einer Treuhandschaft werden sowohl die Interessen des Käufers als auch die des Verkäufers gewahrt. Bei einer Treuhandschaft wird der Kaufpreis vom Käufer auf ein beim Treuhänder eingerichtetes Treuhandkonto überwiesen. Gleichzeitig beauftragt der Käufer den Treuhänder, den Kaufpreis an den Verkäufer erst dann auszubezahlen, wenn die grundbücherliche Eintragung des Käufers als neuer Eigentümer oder die Anmerkung der Rang-ordnung durchgeführt wurde. Der Käufer kann sich somit sicher sein, dass der Kaufpreis dem Verkäufer erst zugeht, sobald er neuer Eigentümer der Immobilie ist.

5.2. AnmerkungRangordnung

Da zwischen dem Abschluss des Kaufvertrags und der Eintragung des neuen Käufers im Grund-buch häufig einige Zeit verstreicht, kann es erforderlich sein, sich vorab den Rang im Grund-buch zu sichern.

Der Eigentümer kann dazu die Anmerkung einer Rangordnung bei Gericht beantragen. Das Gericht stellt dann einen Rangordnungsbeschluss aus, welcher für die Dauer eines Jahres ab dem Tag der Bewilligung Gültigkeit hat. Der Eigentümer gibt diesen Beschluss an den Käufer weiter. Wer immer diesen Beschluss in Händen hat, ist gegen eine zwischenzeitige Veräuße-rung oder Belastung der Liegenschaft durch den (Noch-)Eigentümer abgesichert.

Der Käufer kann in weiterer Folge unter Vorlage dieses Beschlusses und des Kaufvertrags seine Eintragung als neuer Eigentümer im Grundbuch beantragen. Dieser Antrag wird so behandelt, als wäre er bereits zu dem Zeitpunkt gestellt worden, zu dem der Eigentümer den Rangan-merkungsbeschluss beantragt hat. So hat der Käufer Sicherheit, dass vor seiner Eintragung als neuer Eigentümer keine Belastungen auf der Liegenschaft eingetragen werden und nur er im Grundbuch als neuer Eigentümer eingetragen wird.

6� Grundverkehrsbehördliche Genehmigung

Zu beachten ist, dass, je nach dem in welchem Bundesland die zu erwerbende Immobilie liegt, unter Umständen auch eine grundverkehrsbehördliche Genehmigung der Immobilientransak-tion für die Eintragung des Eigentümerwechsels in das Grundbuch erforderlich sein kann.

Diese ist bei der jeweils zuständigen Grundverkehrsbehörde zu beantragen.

Jedes Bundesland hat sein eigenes Grundverkehrsgesetz, welches den Grunderwerb von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, von Baugrundstücken (bebaut oder unbebaut) und den Erwerb durch Ausländer regelt. Es ist daher besonders empfehlenswert, sich bereits im

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Vorfeld einer Immobilientransaktion über allfällige Besonderheiten im jeweiligen Bundesland zu informieren, da sich die jeweiligen Bestimmungen zum Teil erheblich voneinander unter-scheiden. Sollte nämlich die grundverkehrsbehördliche Genehmigung der Immobilientrans-aktion versagt werden, ist die Eintragung des Eigentümerwechsels in das Grundbuch nicht möglich.

7� Verbücherung

Sobald sich die Eigentumsverhältnisse eines Grundstücks aufgrund einer Immobilientransak-tion ändern, muss dieser Vorgang durch eine Eintragung in das Grundbuch vermerkt werden.

Der Käufer wird mit Abschluss des Kaufvertrags (zivilrechtliches Verpflichtungsgeschäft) nicht sofort Eigentümer der Immobilie, sondern erst mit seiner Eintragung in das Grundbuch (zivil-rechtliches Verfügungsgeschäft). Hierzu ist es erforderlich, eine schriftliche Ausfertigung des abgeschlossenen, notariell beglaubigten Kaufvertrags einschließlich erforderlicher Beilagen (z. B. grundverkehrs-behördliche Genehmigung) beim Firmenbuchgericht einzureichen.

Nach Prüfung dieser Urkunden durch das Grundbuchsgericht erfolgt – sollten keine Verbesse-rungen erforderlich sein – die Eintragung ins Grundbuch, und die Immobilientransaktion ist damit abgeschlossen.

B Erwerb im Rahmen eines Bauherrenmodells1� Allgemeines

Der Erwerb einer Immobilie im Rahmen eines Bauherrenmodells ist zwar in der Regel von steuerlichen Aspekten getrieben (siehe dazu bereits im Kapitel Ertragsteuerliche Aspekte Punkt B.1.), jedoch gibt es auch auf rechtlicher Ebene einiges zu beachten.

Im Regelfall wird im Rahmen des Bauherrenmodells ein Miteigentumsanteil an einer Liegen-schaft, welche mit einem tiefgreifend zu sanierenden Gebäude bebaut ist, erworben. Grund-sätzlich ist zwischen dem kleinen und dem großen Bauherrenmodell zu unterscheiden. Diese Unterscheidung resultiert aus der unterschiedlichen steuerlichen Behandlung, und daher wird auf die entsprechenden Ausführungen im ertragsteuerlichen Teil verwiesen.

2� Vertragsdokumentation

In der Regel ist beim Erwerb im Rahmen eines Bauherrenmodells folgende vertragliche Doku-mentation notwendig:• Kaufvertrag• Miteigentümervertrag • Werkvertrag


2.1. Kaufvertrag

Gegenstand des Kaufvertrags ist für gewöhnlich der Erwerb eines Miteigentumsanteiles an einer Liegenschaft. Das bedeutet, dass jeder Käufer einen ideellen Anteil an der Liegenschaft erwirbt. Erworben wird dabei jedenfalls kein individuelles Nutzungsrecht an einem oder mehreren Teilen der Liegenschaft. Die Bezahlung des Kaufpreises wird in der Regel über einen Treuhänder abgewickelt (siehe dazu in diesem Kapitel Punkt A.5.).

2.2.Miteigentümervertrag

Mittels Miteigentümervertrag werden die wechselseitigen Rechte und Pflichten der Miteigen-tümer hinsichtlich der gemeinsamen Nutzung und Verwaltung der Liegenschaft festgelegt. Dabei sind vor allem die Regelungen hinsichtlich der Willensbildung innerhalb der Miteigentü-mergemeinschaft, die Vertretung nach außen und die Ertragsaufteilung relevant. Empfehlens-wert ist auch die Aufnahme von Regelungen über die Rechtsnachfolge bei Veräußerung oder Todesfall sowie ein etwaiger Teilungsverzicht.

2.3. Werkvertrag/Auftrag

In der Regel beauftragt die Miteigentümergemeinschaft im Rahmen eines Auftragsvertrags einen Projektentwickler mit der wirtschaftlichen Durchführung des Bauherrenmodells sowie im Rahmen eines Werkvertrags einen oder mehrere (General-)Unternehmer mit den baulichen Arbeiten.

3� Abschluss Miet- und/oder Pachtvertrag

Nach Fertigstellung des Bauprojektes werden von der Miteigentümergemeinschaft Miet- und/oder Pachtverträge abgeschlossen (siehe auch in diesem Kapitel Punkt D.). Die Einnahmen aus diesen Verträgen fließen dann der Miteigentümergemeinschaft zu und werden entsprechend den durch diese getroffenen Regelungen aufgeteilt.

C Sonderfall: Vorsorgewohnung – Erwerb vom BauträgerEine Vorsorgewohnung ist eine Wohnung, die zum Zweck der Vermietung erworben wird. Erworben werden eine oder auch mehrere noch zu errichtende Wohneinheiten, an welchen in der Folge Wohnungseigentum durch den Erwerber begründet wird. Neu zu errichtende Woh-nungen werden in der Regel direkt von einem Bauträger erworben.

1� Erwerb vom Bauträger

1�1� Allgemeines

Erworben wird Wohnungseigentum an zu errichtenden oder zu erneuernden Wohnungen. Als spezialgesetzliche Regelung kommt das Bauträgervertragsgesetz (BTVG) zur Anwendung. Das BTVG ist ein Schutzgesetz, welches zur Absicherung von Personen dient, die noch nicht existente Eigentumswohnungen erwerben. Voraussetzung für die Anwendbarkeit des BTVG ist, dass pro Quadratmeter Nutzfläche durch den Erwerber Zahlungen von mehr als EUR 150 an

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den Bauträger oder Dritte entrichtet werden müssen. Für Verbraucher sind die Regelungen des BTVG zwingend anzuwenden.

1.2. Vertragsdokumentation

In der Regel ist beim Erwerb einer Vorsorgewohnung folgende vertragliche Dokumentation notwendig:• Kaufvertrag nach BTVG• Wohnungseigentumsvertrag

1.3. Kaufvertrag

Gegenstand des Kaufvertrags ist der Erwerb eines Miteigentumsanteiles an einer Liegenschaft bei gleichzeitiger Zusage der Einräumung von Wohnungseigentum.

1.3.1. Sicherung des Erwerbers

Neben gewissen Formgeboten (Schriftlichkeitsgebot des Bauträgervertrags) und gesetzlichen Rücktrittsrechten des Erwerbers, soll der Erwerber einer Wohnung vom Bauträger im Anwen-dungsbereich des BTVG vor allem davor geschützt werden, aufgrund einer Insolvenz des Bau-trägers keine Gegenleistung für die von ihm geleisteten Zahlungen zu erhalten. Am häufigsten wird eine grundbücherliche Sicherstellung durch Zahlungen nach Ratenplan gewählt. Alterna-tiv ist auch eine schuldrechtliche oder pfandrechtliche Sicherstellung möglich.

1.3.2. Grundbücherliche Sicherstellung (Ratenplan)

Bei der grundbücherlichen Sicherstellung wird der gesamte Kaufpreis zunächst bei einem Treuhänder hinterlegt. Die Auszahlung des Kaufpreises durch den Treuhänder an den Bauträ-ger erfolgt nach einem gesetzlich vorgegebenen Ratenplan („Ratenplan A“ oder „Ratenplan B“), wobei je nach Baufortschritt gewisse Teilbeträge freigegeben werden. Damit soll gewähr-leistet werden, dass das Entgelt nur entsprechend der tatsächlichen Leistung des Bauträgers ausbezahlt wird.

1.3.2.1. Ratenplan A

Bei der Anwendung von Ratenplan A werden anfänglich größere Teilbeträge ausbezahlt, gleichzeitig hat der Bauträger aber eine zusätzliche Garantie oder Versicherung einer Bank für Schäden, die aus der Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Bauträgers resultieren, beizubringen. Diese Garantie oder Versicherung ist allerdings nur beizubringen, sofern der Erwerb der Deckung eines dringenden Wohnbedürfnisses des Erwerbers oder eines nahen Angehörigen dient, was beim Erwerb einer Vorsorgewohnung regelmäßig nicht der Fall sein wird. Die grundbücherliche Sicherung erfolgt durch Anmerkung der Zusage der Einräu-mung von Wohnungseigentum.


1.3.2.2. Ratenplan B

Bei der Anwendung von Ratenplan B ist keine zusätzliche Garantie oder Versicherung durch den Bauträger beizubringen. Dafür werden auch anfänglich geringere Teilbeträge des Kauf-preises als bei Ratenplan A ausbezahlt. Erst nach Bezugsfertigstellung und Fertigstellung der Gesamtanlage wird etwas mehr als ein Viertel des Gesamtkaufpreises ausbezahlt (während es bei Ratenplan A bei denselben Baufortschritten 16 % sind).

1.3.3. Schuldrechtliche Sicherstellung

Als Alternative zur grundbücherlichen Sicherstellung ist eine schuldrechtliche Sicherstellung durch eine dem Erwerber eingeräumte Garantie oder eine geeignete Versicherung möglich. Die Garanten müssen entweder ein Kreditinstitut, ein Versicherungsunternehmen oder eine inlän-dische Gebietskörperschaft sein.

1.3.4. Pfandrechtliche Sicherstellung

Eine Sicherstellung mittels Pfandrecht wird in der Praxis relativ selten vorgenommen, da diese in der Regel hohe Kosten verursacht (Eintragungsgebühr, Sachverständigenkosten, etc.). Hierbei wird ein Pfandrecht auf einer Liegenschaft des Bauträgers oder eines Dritten eingetra-gen. Sofern Rückforderungsansprüche bestehen, kann der Erwerber zur Befriedigung dieser Ansprüche auf das Pfandrecht im Rahmen der Exekution zugreifen (z. B. Zwangsversteige-rung).

1.3.5. Haftrücklass

Bei einem Erwerb vom Bauträger sind 2 % des Kaufpreises (sowohl bei Anwendung von Raten-plan A, als auch bei Ratenplan B) als Garantiesumme für mögliche Gewährleistungs- und Scha-denersatzansprüche des Erwerbers gegenüber dem Bauträger zurückzubehalten. Diese 2 % des Kaufpreises sind erst nach Ablauf von 3 Jahren ab Übergabe des eigentlichen Vertragsgegen-standes, in diesem Fall der Wohnung, an den Bauträger auszubezahlen. Sofern der Bauträger für die Befriedigung möglicher Gewährleistungs- und Schadenersatzansprüche des Erwerbers eine Versicherung abschließt oder eine Garantie eines Bankinstitutes beibringt, kann der Haft-rücklass bereits früher vom Treuhänder an den Bauträger ausbezahlt werden.

2� Wohnungseigentum

2�1� Allgemeines

Wohnungseigentum ist das dem Miteigentümer einer Liegenschaft eingeräumte dingliche Recht, ein Wohnungseigentumsobjekt ausschließlich zu benützen und darüber zu verfügen.

Wohnungseigentumstaugliche Objekte sind Wohnungen, selbständige Räumlichkeiten (z. B. Keller) sowie Abstellplätze für Kraftfahrzeuge. An den übrigen Teilen der Liegenschaft, wie Stiegenhaus, Abstellräume, etc., kann kein Wohnungseigentum begründet werden, da diese Teile der Liegenschaft von sämtlichen Miteigentümern genützt werden. Geregelt wird das

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exklusive Nutzungsrecht an der Wohnung im Wohnungseigentumsvertrag, der von allen Mitei-gentümern unterfertigt wird.

2.2.Wohnungseigentümerpartnerschaft

Wohnungseigentum kann von jeder natürlichen oder juristischen Person begründet werden. Eine sogenannte Wohnungseigentümerpartnerschaft an einem Wohnungseigentumsobjekt kann nur von maximal zwei natürlichen Personen zu gleichen Teilen (50:50) begründet wer-den. Sofern mehr als zwei natürliche Personen oder mehr als eine juristische Person planen, Wohnungseigentum zu begründen, kann das Wohnungseigentum auch einer Gesellschaft, die zu diesem Zweck gegründet wird und an der die entsprechenden Personen beteiligt sind, zukommen.

2�3� Wohnungseigentumsvertrag

Der Wohnungseigentumsvertrag ist eine Vereinbarung zwischen den Miteigentümern, in wel-chem sich diese gegenseitig das exklusive Nutzungsrecht an den jeweiligen Wohneinheiten einräumen. Im Wohnungseigentumsvertrag werden auch die sogenannten Mindestanteile fest-gelegt, die auf der Bewertung der einzelnen Wohnungen durch einen Ziviltechniker basieren. Der Mindestanteil ist stets eine Bruchzahl und gibt den Miteigentumsanteil des Wohnungsei-gentumserwerbers an der Liegenschaft an. Darüber hinaus werden im Wohnungseigentums-vertrag die wechselseitigen Rechte und Pflichten der Miteigentümer festgelegt. Hierbei werden insbesondere die Verwaltung der Gesamtliegenschaft sowie die Nutzung und Instandhaltung gemeinsamer Teile und Anlagen geregelt.

3� Abschluss Miet-/Pachtvertrag

Der Erwerb einer Vorsorgewohnung erfolgt in erster Linie zu dem Zweck, diese einer Vermie-tung bzw. Verpachtung zuzuführen. Besondere Aufmerksamkeit ist daher der Ausgestaltung eines entsprechenden Mietvertrags zu widmen. Darüber hinaus kann es zweckdienlich sein, im Rahmen eines Verwaltungsvertrags eine darauf spezialisierte Immobilienverwaltungsgesell-schaft mit der Vermietung zu beauftragen. Aufgabe der Immobilienverwaltungsgesellschaft ist die Vermietung der Vorsorgewohnung sowie die laufende Betreuung der Liegenschaft (Haupt-ansprechpartner für Mieter, Abführung der Miete an die Eigentümer, Erstellung der Betriebs-kostenabrechnung, Verwaltung der Kautionen, etc.).

D Vermietung/VerpachtungIm Zuge der Vermietung oder Verpachtung einer Immobilie sind für beide Vertragsparteien einige Besonderheiten zu beachten.

Sowohl bei der Miete als auch bei der Pacht handelt es sich um Bestandsverträge. Diese gelten zivilrechtlich als Verträge, durch die jemandem das Recht zum Gebrauch einer unverbrauchba-ren Sache (z. B. Immobilie) auf eine gewisse Zeit und gegen einen bestimmten Preis eingeräumt wird.


Die Unterscheidung zwischen Miete und Pacht ist nicht immer ganz eindeutig. Der Unterschied liegt grundsätzlich darin, dass die Miete die entgeltliche Überlassung einer Sache zum blo-ßen Gebrauch, die Pacht jedoch die entgeltliche Überlassung zu Gebrauch und Nutzung bzw. Fruchtziehung ist. Maßgeblich ist also der Zweck, zu welchem die Sache gemietet oder gepach-tet wird. Die Unterscheidung ist für Immobilien besonders wichtig, da die Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes nur auf Mietverhältnisse, nicht aber auf Pachtverhältnisse, anwendbar sind.

1� Vertragsanbahnung – Maklervertrag

Auch bei der Vermietung einer Immobilie wird oft ein Immobilienmakler beauftragt, um einen passenden Mieter für die zu vermietende Immobilie zu finden.

Zur Vertragsanbahnung und zum Maklervertrag gilt das unter Punkt A.1. in diesem Kapitel Gesagte grundsätzlich sinngemäß.

1�1� Maklerprovision

Für die Maklerprovision bei der Vermittlung von Mietverträgen gilt: Werden Verträge für Woh-nungen und Einfamilienhäuser, die mit maximal drei Jahren befristet sind, vermittelt, beträgt die Provision eine Monatsmiete. Ist der Vertrag auf länger als drei Jahre befristet oder gänzlich unbefristet, fällt eine Provision von zwei Monatsmieten an.

2� Mietrechtsgesetz

Bei der Vermietung von Immobilien sollte man sich über die gesetzlichen Grundlagen, die auf die jeweilige Immobilie anwendbar sind, genau informieren.

2.1. Anwendungsbereich

Grundsätzlich gilt für die Miete von Wohnungen, einzelnen Wohnungsteilen und von Geschäftsräumlichkeiten das Mietrechtsgesetz (MRG). Grundlegendes Ziel des MRG ist der Mieterschutz. Davon gibt es jedoch eine Vielzahl von Ausnahmen. Es ist daher besonders wichtig, vor der Vermietung einer Immobilie zu klären, ob das Mietrechtsgesetz anzuwenden ist. Wird dies bejaht, ist in weiterer Folge zu erheben, ob das Mietrechtsgesetz zur Gänze gilt („Vollanwendungsbereich“) oder nur bestimmte Teile des Gesetzes anwendbar sind („Teilan-wendungsbereich“).

2.1.1. Teilanwendungsbereich

Auf Mietgegenstände, die ohne öffentliche Mittel aufgrund einer nach dem 30. Juni 1953 erteilten Baubewilligung neu errichtet wurden, sind nicht alle Bestimmungen des Mietrechts-gesetzes anwendbar. Dasselbe gilt auch für die Vermietung von Eigentumswohnungen, wenn die Baubewilligung nach 1945 erteilt wurde, und für bestimmte Dachbodenausbauten.

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Auf solche Mietgegenstände sind im Wesentlichen lediglich die Bestimmungen zum Kün-digungsschutz und zum Mietrecht im Todesfall anwendbar, jedoch insbesondere nicht die Bestimmungen über die Begrenzungen des Mietzinses.

2.1.2. Vom MRG ausgenommen

Einige Mietverhältnisse sind von der Anwendung des Mietrechtsgesetzes gänzlich ausge-nommen. Dazu zählen unter anderem die Vermietung durch Beherbergungsbetriebe, Gara-gierungsunternehmen und Studentenwohnheime, die Vermietung von Dienstwohnungen, Wohnungen mit Mietverträgen, deren Befristung weniger als ein halbes Jahr beträgt, sowie Mietgegenständen mit nicht mehr als zwei Wohnungen oder Geschäftsräumlichkeiten. Hier gelten die besonderen Schutzmaßnahmen des Mietrechtsgesetzes nicht, sondern unterliegen diese lediglich den allgemeinen Bestimmungen.

2.2. Schutzmaßnahmen

Besonders wichtige Schutzmaßnahmen des Mietrechtsgesetzes sind unter anderem der Kündi-gungsschutz und damit einhergehend die Möglichkeit der Befristung sowie der Preisschutz.

2.2.1. Befristung/Kündigungsschutz

Mietverträge über Geschäftsräumlichkeiten können beliebig befristet werden. Im Gegensatz dazu ist bei Wohnungen lediglich eine Befristung auf mindestens drei Jahren zulässig. Vor Ablauf der Zeit kann der Vertrag sowohl vom Mieter als auch vom Vermieter dann nur durch außerordentliche Kündigung aufgelöst werden. Der Mieter darf jedoch stets nach Ablauf eines Jahres unter Einhaltung einer dreimonatigen Kündigungsfrist kündigen.

Wird in Mietverträgen für Wohnungen eine kürzere Befristung als drei Jahre vereinbart, ist das unzulässig und der Vertrag gilt als auf unbefristete Dauer abgeschlossen.

Unbefristete Verträge können vom Vermieter nur aus wichtigem Grund gekündigt werden. Solche wichtigen Gründe sind unter anderem der Rückstand mit der Mietzahlung durch den Mieter trotz Mahnung oder der nachteilige Gebrauch des Mietgegenstandes. Beabsichtigt der Vermieter, den Mietvertrag zu kündigen, kann dies nur gerichtlich erfolgen.

2.2.2. Festlegung von Mietzinsobergrenzen

Das Mietrechtsgesetz sieht des Weiteren verschiedene Arten der Mietzinsbegrenzung vor. In gewissen Fällen, unter anderem bei der Vermietung von Geschäftsräumen oder Wohnungen in Neubauten, kann der nach Größe, Lage, Ausstattung usw. angemessene Hauptmietzins ver-einbart werden. Für alle anderen Mietverhältnisse, also insbesondere für „Altbauwohnungen“, muss der Mietzins nach dem sogenannten Richtwertsystem vereinbart werden.

Hierzu wird vom Bundesministerium für Justiz für jedes Bundesland ein eigener Richtwert festgelegt. Die Richtwerte wurden zuletzt am 1. April 2017 neu festgelegt.


Der konkret zulässige Mietzins ergibt sich aus Zu- und Abschlägen von diesem Richtwert. Im Falle eines befristeten Mietverhältnisses verringert sich der höchstzulässige Hauptmietzins allerdings um 25 %.

Unterliegt ein Mietvertrag nicht dem Mietrechtsgesetz, gibt es gar keine gesetzlichen Höchst-grenzen für den Mietzins.

3� Mietvertrag

Ein Mietvertrag kann mündlich, schriftlich und auch stillschweigend geschlossen werden. Er kommt dann zustande, wenn es zu einer Einigung über das Mietobjekt und den Mietzins kommt.

Es ist jedoch zu empfehlen, immer eine schriftliche Vereinbarung abzuschließen, um späte-ren Unstimmigkeiten über den Vertragsinhalt vorzubeugen. Die wichtigsten Punkte, die ein schriftlicher Mietvertrag enthalten sollte, sind folgende:• Namen der Vertragsparteien• Genaue Beschreibung des Mietgegenstands (Adresse, Größe, Zustand, Ausstattung, gegebe-

nenfalls zum Objekt gehörende Garagenplätze oder Kellerräume)• Datum des Mietbeginns und die Vertragsdauer (entweder befristet auf eine gewisse Anzahl

von Jahren oder unbefristet)• Mietzinshöhe (aufgeteilt in monatlichen Hauptmietzins, Betriebskosten inkl. Angabe des

Betriebskostenschlüssels, Umsatzsteuer)• Mietzweck (Wohnung oder Geschäftsräumlichkeit)• Höhe einer allfälligen Kaution

4� Vergebührung Mietvertrag

Eine Besonderheit des österreichischen Mietrechts ist es darüber hinaus, dass schriftliche Miet-verträge zu vergebühren sind. Ab 11. November 2017 wurde die Mietvertragsgebühr auf Wohn-raum abgeschafft. Dies gilt allerdings nicht für Mietvertragsgebühren bei gewerblich genutzten Immobilien. Hier fallen nach wie vor Gebühren an.

Die Höhe der Gebühr ergibt sich aus der vereinbarten Leistung und der Laufzeit. Bei befristeten Verträgen von weniger als drei Jahren beträgt die Gebühr ein Prozent des Bruttomietzinses der gesamten Vertragsdauer. Bei befristeten Verträgen von mehr als drei Jahren oder bei unbefris-teten Verträgen beträgt die Gebühr ein Prozent von der Summe des dreifachen Jahresbrutto-mietzinses.

Die Gebühr ist vom Vermieter oder dessen Vertreter selbst zu berechnen und beim Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel einzuzahlen. Gebührenschuldner sind grund-sätzlich beide Vertragspartner. Es ist jedoch zulässig, die Gebühr auf den Mieter zu überwäl-zen.

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5� Verpachtung

Wie bereits eingangs erwähnt, wird bei der Pacht im Unterschied zur Miete eine Sache vorwie-gend zur Nutzung überlassen. Unter „Nutzung“ ist sowohl der Fruchtbezug zu verstehen als auch der Fall, dass die Sache vornehmlich zur Gewinnerzielung verwendet wird. Auf Pachtver-träge kommt das MRG nicht zur Anwendung, sondern lediglich die allgemeinen zivilrechtli-chen Bestimmungen des Allgemeinen Bürgerlichen Gesetzbuchs (ABGB).

6� Vertragsanbahnung / Maklervertrag

Bei der Verpachtung einer Immobilie wird häufig ein Makler beauftragt, um dem Verpächter die Suche nach einem geeigneten Pächter zu erleichtern.

Für die Vertragsanbahnung und den Maklervertrag gilt das unter Punkt A.1. in diesem Kapitel Gesagte sinngemäß.

Bei der Vermittlung von Pachtverhältnissen an land- und forstwirtschaftlich genutzten Liegen-schaften oder Betrieben können Provisionen in den folgenden Höhen anfallen:• Dauer der Pacht bis 6 Jahre: 5 % des Pachtzinses• Dauer der Pacht bis 12 Jahre: 4 % des Pachtzinses• Dauer der Pacht bis 24 Jahre: 3 % des Pachtzinses• Dauer der Pacht über 24 Jahre: 2 % des Pachtzinses

Wurde die Dauer der Pacht nicht festgelegt, darf die Provision 5 % des auf fünf Jahre entfallen-den Pachtzinses nicht übersteigen.

Bei der Vermittlung von Pachtverhältnissen an sonstigen Unternehmen können folgende Provi-sionen anfallen:• Dauer der Pacht bis zu 5 Jahre: 5 % des Pachtzinses• Dauer der Pacht bis zu 10 Jahre: 4 % des Pachtzinses• Dauer der Pacht über 10 Jahre: 3 % des Pachtzinses

Bei unbestimmter Dauer der Pacht darf die Provision nicht mehr als der dreifache monatliche Pachtzins sein.

7� Pachtvertrag

Auch Pachtverträge können grundsätzlich mündlich, schriftlich und schlüssig geschlossen werden. Jedoch ist auch hier die Schriftlichkeit zu Beweiszwecken zu empfehlen.

In einem schriftlichen Pachtvertrag sollten die folgenden Punkte enthalten sein:• Namen der Vertragsparteien• Genaue Beschreibung des Vertragsgegenstands (Einlagezahl, Grundbuch, Bezirksgericht,

Grundstücksnummer, Widmung, Grundstücksadresse)• Vertragsdauer und -beendigung (entweder befristet auf eine gewisse Anzahl von Jahren oder

unbefristet)


• Erhaltungspflichten des Pächters• Pachtzins sowie Definition und Höhe der Betriebskosten inklusive Verrechnungsmodus

8� Vergebührung Pachtvertrag

Wenn der Pachtvertrag schriftlich abgeschlossen wurde, ist auch für diesen eine Gebühr zu leisten. Die Höhe der Gebühr ergibt sich aus der vereinbarten Leistung und der Laufzeit. Bei befristeten Verträgen von weniger als drei Jahren beträgt die Gebühr ein Prozent des Brut-topachtzinses der gesamten Vertragsdauer. Bei befristeten Verträgen von mehr als drei Jahren oder bei unbefristeten Verträgen beträgt die Gebühr ein Prozent der Summe des dreifachen Jahresbruttopachtzinses.

Besonderes gilt für Jagdpachtverträge, hier erhöht sich der Prozentsatz der Vergebührung auf 2 %.

Die Gebühr ist vom Verpächter oder dessen Vertreter selbst zu berechnen und beim Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel einzuzahlen. Gebührenschuldner sind grund-sätzlich beide Vertragspartner.

9� Geschäftsraummiete oder Unternehmenspacht

In der Praxis besonders wichtig ist letztlich auch die Unterscheidung zwischen Geschäftsraum-miete und Unternehmenspacht.

Werden lediglich Geschäftsräumlichkeiten überlassen, handelt es sich um Miete. Anders ist es, wenn zusätzlich zu den Geschäftsräumlichkeiten ein lebendes Unternehmen überlassen wird. Dann liegt grundsätzlich Unternehmenspacht vor. Neben den Räumlichkeiten muss hier auch das beigestellt werden, was wesentlich für den Betrieb des Unternehmens und dessen Fortbe-stand ist, wie z. B. Betriebsmittel, ein Kundenkreis oder Warenlager, oder die Gewerbeberech-tigung. Es können jedoch auch stillgelegte Unternehmen Gegenstand eines Pachtvertrags sein, vorausgesetzt der Unternehmensbetrieb soll in Zukunft wieder aufgenommen werden.

Diese Abgrenzung ist in der Praxis häufig äußerst komplex. Es wurden zwar von der Rechtspre-chung gewisse Kriterien entwickelt, welche die Abgrenzung erleichtern sollen. Feste, allgemein anwendbare Regeln lassen sich aber keine aufstellen. Es kommt daher immer auf die Gesamt-heit der Umstände des jeweiligen Falls an.

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Der Inhalt dieser Broschüre wurde sorgfältig ausgearbeitet. Er enthält jedoch lediglich allgemeine Informationen und spiegelt die persönliche Meinung der Autoren wider, daher kann er eine individuelle Beratung im Einzelfall nicht ersetzen. PwC übernimmt keine Haftung und Gewährleistung für die Voll-ständigkeit und Richtigkeit der enthaltenden Informationen und weist darauf hin, dass der Newsletter nicht als Entscheidungsgrundlage für konkrete Sachverhalte geeignet ist. PwC lehnt daher den Ersatz von Schäden welcher Art auch immer, die aus der Verwendung dieser Informationen resultieren, ab.

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