UNIVERSIDAD NACIONAL AUTONOMA DE MEXICO

FACULTAD DE ESTUDIOS SUPERIORES CUAUTITLAN

ELABORACION Y PRESENTACION DE LA DECLARACION ANUAL DE UNA PERSONA MORAL

TRABAJO PROFESIONAL

QUE PARA OBTENER EL TITULO DE:

LICENCIADO EN CONTADURIA

PRESENTA: CESAR OLAF GONZALEZ AORVE

ASESOR: ING. JULIO MOISES SANCHEZ BARRERA

CUAUTITLAN IZCALLI, EDO. DE MEX. 2008

AGRADECIMIENTOS

A mis padres, por el apoyo brindado durante mis estudios.

A la Universidad Nacional Autnoma de Mxico y a la Facultad de Estudios Superiores Cuautitln, por otorgarme una formacin profesional.

A mi asesor, por dedicar parte de su tiempo en la revisin del presente trabajo y por sus observaciones para el mejoramiento del mismo.

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NDICE

INTRODUCCIN .................................................................................................... 4

ANTECEDENTES

Divisin de Contadores Pblicos ............................................................................... 5 Divisin de Abogados ............................................................................................... 6 Divisin de Instituto de Capacitacin Fiscal ............................................................. 7 Clientes a los que se presta servicio .......................................................................... 8

DESCRIPCIN DEL DESEMPEO PROFESIONAL ........................................ 9

DESARROLLO DEL TRABAJO

1. Fundamentos constitucionales del derecho fiscal mexicano ................................. 11 1.1 Lmites constitucionales al establecimiento de las contribuciones ..................... 12

2. La relacin tributaria ............................................................................................. 14 2.1 Concepto .............................................................................................................. 14 2.2 Elementos de la relacin tributaria ...................................................................... 14

3. Definicin de persona moral.................................................................................. 18 3.1 Sujeto del impuesto sobre la renta ....................................................................... 18 3.2 Objeto del impuesto sobre la renta ...................................................................... 19 3.3 Base del impuesto y su procedimiento para el clculo del ISR anual ................. 19 3.4 Fecha de presentacin de la declaracin anual .................................................... 19

4. Ingresos acumulables ............................................................................................. 20 4.1 Fechas en que se obtienen los ingresos ............................................................... 23 4.2 Ingresos por contrato de obra inmueble y mueble ............................................... 26 4.3 Otros ingresos acumulables ................................................................................. 27 4.4 Ganancia por la enajenacin de terrenos, ttulos valor y otros ............................ 31 4.5 Ganancia por la enajenacin de bienes cuya inversin es parcialmente

deducible o no deducible .................................................................................... 32 4.6 Ingresos no acumulables ...................................................................................... 32

5. Deducciones autorizadas ....................................................................................... 33 5.1 Definicin y panorama general............................................................................ 33 5.2 Requisitos de las deducciones ............................................................................. 40 5.3 Gastos no deducibles ........................................................................................... 59

6. Deduccin de inversiones ...................................................................................... 71 6.1 Inversiones en activos fijos e intangibles ............................................................ 71 6.2 Clculo de la deduccin de inversiones ............................................................... 74 6.3 Enajenacin de inversiones ................................................................................. 77

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6.4 Prdidas por caso fortuito y por fuerza mayor .................................................... 79 6.5 Reglas para la deduccin de inversiones ............................................................. 79

7. Comprobantes fiscales ........................................................................................... 82 7.1 Requisitos de los comprobantes fiscales ............................................................. 82 7.1.1 Factura .............................................................................................................. 82 7.1.2 Recibos de honorarios ...................................................................................... 86 7.1.3 Recibos de arrendamiento ................................................................................ 88 7.1.4 Comprobante simplificado ............................................................................... 90 7.1.5 Comprobantes fiscales digitales ....................................................................... 92

8. Prctica .................................................................................................................. 95

RECOMENDACIONES ........................................................................................... 122

CONCLUSIN ......................................................................................................... 124

BIBLIOGRAFA ..................................................................................................... 125

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INTRODUCCIN En el presente trabajo se describe el procedimiento para determinar el resultado fiscal y as cumplir con esta obligacin, como es la presentacin de la declaracin anual, que la LISR (Ley del Impuesto Sobre la Renta) menciona en la fraccin VI del Artculo 86.

Como es sabido, el periodo de febrero-abril es particularmente pesado para los contadores y personal en general que interviene en la integracin de declaraciones, mayormente para los que trabajan en despachos, si bien febrero trae consigo una buena cantidad de vencimientos, la mayora de ellos, si no es que todos, son datos estadsticos o acumulados a integrar en informativas. Sin embargo, marzo destaca en este periodo ya que en dicho mes se vence el plazo para la presentacin de la declaracin anual de las personas morales.

No se duda que muchos tengan el conocimiento de lo que deben tener a la mano para integrar dicha declaracin, pensando en que se pueda incurrir en omisiones lamentables se ha preparado el presente material, en el que se destaca lo que se debe tomar en cuenta al momento de integrar la declaracin anual de una persona moral del rgimen general.

El proceso de llenado y presentacin de la declaracin anual de una persona moral es como tal hasta cierto punto gil, esto dado al actual uso de la tecnologa para ello, ya que quedaron atrs y en el recuerdo las pocas en las que haba que preparar el borrador para la secretaria, esperar a que se mecanografiara y proceder a su revisin y en caso de errores solicitar su correccin o vuelta a mecanografiar.

Espero que el presente material sirva de apoyo para realizar el clculo correcto y oportuno del ISR (Impuesto Sobre la Renta) anual, para las personas morales que se ubiquen en el rgimen general.

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ANTECEDENTES

Para realizar el presente trabajo me bas en la experiencia que tuve laborando en el despacho SECOARYA, S.C. DE R.L. DE C.V. es una firma de Contadores Pblicos y Abogados fundada en 2005 que cuenta con el personal especializado para brindar de manera satisfactoria aquellos servicios que son requeridos en el ambiente empresarial.

Con el propsito de ofrecer un servicio integral, esta organizacin se encuentra formada bsicamente por tres Divisiones, que son las de CONTADORES PBLICOS, ABOGADOS E INSTITUTO DE CAPACITACION FISCAL, las cuales cuentan con los siguientes servicios:

AA)) DDIIVVIISSIINN DDEE CCOONNTTAADDOORREESS PPBBLLIICCOOSS

AUDITORA

Auditora Financiera de acuerdo a las Normas y Procedimientos de Auditora emitidas por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos A.C.

Auditora para efectos fiscales, de acuerdo a los lineamientos establecidos en el Cdigo Fiscal de la Federacin y leyes aplicables.

Auditora del cumplimiento de las cuotas obrero patronales de acuerdo a la Ley del Seguro Social y sus reglamentos.

Auditora del cumplimiento de las aportaciones al INFONAVIT.

Auditora del cumplimiento de las CONTRIBUCIONES LOCALES DEL DISTRITO FEDERAL, (PREDIAL, AGUA, NMINAS).

Estudio y evaluacin del Control Interno as como preparacin de la carta de observaciones.

FISCAL

Preparacin y revisin de las Declaraciones de los Impuestos Federales (Impuesto sobre la Renta, Impuesto al Activo, Impuesto al Valor Agregado, Impuesto Especial sobre Produccin y Servicios).

Evaluacin y Control del Resultado Fiscal del Impuesto sobre la Renta en forma mensual.

Consultora en materia fiscal.

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Reducciones de Pagos Provisionales, del I.S.R. e IMPAC. Devoluciones y Compensaciones de Contribuciones.

Pago en parcialidades de Contribuciones.

Estudios de Precios de Transferencia.

Estudio y Evaluacin del esquema tributario de la Compaa, a fin de determinar posibles alternativas que ayuden a maximizar sus recursos, todo ello dentro del marco legal establecido.

Cursos de actualizacin fiscal, la firma imparte en forma anual el anlisis de las Reformas Fiscales, as como de acuerdo a las necesidades de cada cliente, se realizan imparticin de cursos especficos.

B) DIVISIN DE ABOGADOS

FFIISSCCAALL

Consultora Fiscal.

Impugnacin de Resoluciones de Autoridades Hacendarias Federales y Locales del

D.F., Estado de Mxico, e Hidalgo.

Juicios, Recursos y Amparo.

Seguro Social.

CCOORRPPOORRAATTIIVVOO

Rgimen Legal de las Compaas.

Contratos.

Asambleas Ordinarias y Extraordinarias.

Poderes Generales y Especiales.

Constituciones, Fusiones, Transformaciones de Sociedades Mercantiles.

Actualizacin de Libros Sociales (Actas deAsamblea y Juntas de Consejo).

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CCIIVVIILL

Contratos y Convenios.

Divorcios.

Pensiones alimenticias.

Juicios Testamentarios e Intestamentarios.

MMEERRCCAANNTTIILL

Ejecutivos Mercantiles. Ordinarios Mercantiles.

Cobranza Judicial.

Contratos.

Convenios.

PPRROOFFEECCOO

Reclamaciones.

Conciliacin.

Arbitraje.

JJUUIICCIIOOSS DDEE AAMMPPAARROO

Juicios de Amparo Directo e Indirecto en las materias antes sealadas.

C) DIVISIN DE INSTITUTO DE CAPACITACIN FISCAL

sta divisin cuenta con reconocimiento en el programa de EDUCACIN CONTINUA DEL COLEGIO DE CONTADORES PBLICOS Y CON REGISTRO EN LA SECRETARA DEL TRABAJO Y PREVISIN SOCIAL como capacitadora, los principales cursos que se imparten son:

Reformas fiscales.

Diplomado de impuestos.

Diplomado en medios de defensa.

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Resolucin miscelnea.

Requisitos de las deducciones de personas morales.

Pagos provisionales del Impuesto Sobre la Renta.

D) TIPO DE CLIENTES A LOS QUE SE PRESTA SERVICIO

Distribuidoras de combustibles.

Inmobiliarias.

Corporativos.

Mineras.

Grupos editoriales.

Manufactureras de calzado.

Importadoras y exportadoras.

PITEX (Programa de Importacin Temporal para Producir Artculos de Exportacin).

ALTEX (Programa de Empresas Altamente Exportadoras). Prestadoras de servicios.

Transportistas.

Industria hotelera.

Laboratorios mdicos.

Gasolineras.

Industria textil.

Comercializadoras de alimentos.

Estaciones de radio.

Procesadoras de alimentos.

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DESCRIPCIN DEL DESEMPEO PROFESIONAL

Mi desempeo profesional, se puede resumir de la siguiente manera:

Actividades realizadas de manera mensual

Elaborar un registro contable y fiscal de las operaciones realizadas por la persona moral, mediante un software contable.

Conciliacin de cuentas, principalmente la cuenta de bancos con el estado de cuenta bancario del mes correspondiente.

Clculo del pago provisional del Impuesto Sobre la Renta, y pago definitivo del IVA (Impuesto al Valor Agregado).

Clculo del Impuesto sobre Erogaciones por Remuneraciones al Trabajo Personal (2.5% estatal sobre nmina).

Clculo del IMSS (Instituto Mexicano del Seguro Social) e INFONAVIT (Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores).

Elaboracin de Estados Financieros.

Elaboracin del Resultado Fiscal.

Envo, a travs de la pgina del SAT (Servicio de Administracin Tributaria), de la declaracin informativa de razones por las cuales no se realiza el pago (avisos en cero), as como de la DIOT (Declaracin Informativa de Operaciones con Terceros).

Pago de contribuciones mediante transacciones bancarias por Internet.

En su caso, clculo de actualizacin y recargos de contribuciones.

Actividades realizadas de manera anual

Envo de las declaraciones informativas, como son las de sueldos y salarios, IVA, retenciones de ISR, IVA, clientes y proveedores, principalmente.

Elaboracin y envo de la declaracin anual de personas fsicas.

Elaboracin y envo de la declaracin anual de personas morales.

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Gestora

Inscripcin al RFC (Registro Federal de Contribuyentes) de personas fsicas y morales.

Aumento y disminucin de obligaciones fiscales.

Avisos de compensacin de saldos a favor de IVA.

Solicitud de devolucin de saldos a favor de IVA.

Avisos de cambio de domicilio.

Trmite para la obtencin de la FEA (Firma Electrnica Avanzada).

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1. FUNDAMENTOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO FISCAL MEXICANO

Es preciso, antes de abordar el tema, el analizar la disposicin fundamental (nuestra Carta Magna) que regula el establecimiento de las contribuciones.

El fundamento legal del Derecho Fiscal Mexicano est establecido en el artculo 31, fraccin IV de la CPEUM (Constitucin Poltica de los Estados Unidos Mexicanos), que dice:

Son obligaciones de los mexicanos:

IV. Contribuir para los gastos pblicos, as de la Federacin, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

Esta disposicin menciona primeramente la obligacin de contribuir para los gastos pblicos; segundo, seala que sta obligacin de contribuir ser de manera proporcional y equitativa y, tercero, que tal obligacin ser segn lo dispongan las leyes.

1. La obligacin de los mexicanos de contribuir para los gastos pblicos est reforzada en el artculo 73, fraccin VII, de la misma Constitucin, que seala como atributo del Congreso de la Unin, discutir y aprobar las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto, en el caso de los Estados, son las legislaturas quienes las establecen, las cuales a su vez indican el monto a cobrar por los municipios, as como aquellos que no pueden percibir ni los Estados ni los Municipios, segn se menciona en los artculos 115 y 117 de la Constitucin.

De acuerdo a la fraccin IV del artculo 74 de la Constitucin, se menciona que:

Una de las facultades de la Cmara de Diputados es examinar, discutir y aprobar anualmente el Presupuesto de Egresos de la Federacin, discutiendo primero las contribuciones que deben decretarse para cubrirlo.

De acuerdo con los artculos 49 y 50 de nuestra Carta Magna, el Congreso General es el rgano en quien se deposita el Poder Legislativo Federal en Mxico, integrado por representantes electos popularmente y dividido en dos Cmaras:

La Cmara de Diputados.

La Cmara de Senadores.

La discusin y aprobacin del establecimiento de las contribuciones se inicia en la Cmara de Diputados (cmara de origen) y posteriormente en la Cmara de Senadores (cmara revisora), segn lo establecido en el inciso h) del artculo 72 constitucional.

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2. Proporcionalidad y Equidad, la primera consiste en la capacidad econmicamente tributaria que poseen los contribuyentes, y la segunda se refiere a que se debe dar un trato igual a los iguales y desigual a los desiguales.

Proporcionalidad y Equidad implican que las contribuciones se deben establecer atendiendo a la capacidad econmica del contribuyente (o capacidad contributiva); deben ser proporcionales a las facultades de los contribuyentes, y se deben establecer con las mismas reglas para todos aquellos que estn situados en los mismos supuestos que sealan las disposiciones fiscales.

3. Ahora bien, al final de la fraccin IV del artculo 31 se menciona:

segn dispongan las leyes.

Esto implica que, para que se pueda dar la exigibilidad de contribuir para los gastos pblicos, se deben establecer en leyes, entre las cuales se pueden citar:

CFF (Cdigo Fiscal de de la Federacin). LISR (Ley del Impuesto Sobre la Renta). LIVA (Ley del Impuesto al Valor Agregado). LIMPAC (Ley del Impuesto al Activo). Cdigo Financiero del Estado de Mxico.

Ley de Hacienda de Tamaulipas.

LSS (Ley del Seguro Social).

En estas leyes impositivas se menciona quines son los sujetos, objeto, base y cuotas.

1.1 LMITES CONSTITUCIONALES AL ESTABLECIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES

En nuestra Constitucin existe un conjunto de normas jurdicas cuya funcin en relacin con las contribuciones es la de marcar lmites para el establecimiento de las mismas, facultad conferida a los rganos estatales y federales, con el objetivo de no perjudicar a los contribuyentes.

Las limitaciones del establecimiento de las contribuciones que se desprenden del artculo 31, fraccin IV, de la Constitucin son:

Proporcionalidad.

Equidad.

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De la destinacin de los tributos a cubrir el gasto pblico.

Legalidad (leyes).

Adems de las anteriores, existen otras limitantes emanadas de la Constitucin, las cuales son:

Igualdad. En el artculo 13 de la Constitucin se menciona que nadie puede ser juzgado por leyes privativas. Esto implica que a ningn contribuyente se le pueden aplicar leyes tributarias especficas; stas deben ser generales, iguales e impersonales.

De irretroactividad. El artculo 14 Constitucional seala que a ninguna ley se le dar efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna, por lo que no es posible darle a un ordenamiento fiscal aplicacin a situaciones originadas con anterioridad a su vigencia, en perjuicio de los contribuyentes.

Derecho de peticin. El artculo 8 de la misma Constitucin dice que los funcionarios y empleados pblicos respetarn el ejercicio del derecho de peticin, siempre que ste se formule por escrito, de manera pacfica y respetuosa. Los contribuyentes tienen el derecho de solicitar por escrito promociones, consultas o peticiones de cualquier aspecto fiscal y la autoridad fiscal debe responderle de la misma manera.

No confiscacin de bienes. Est establecido en el artculo 22 Constitucional, que queda prohibida la confiscacin de bienes, es decir, cuando los tributos absorban la mayor parte o la totalidad de los ingresos de los contribuyentes; la autoridad, por este hecho, no puede confiscar los bienes del contribuyente, pero no impide que la autoridad pueda cobrar a travs del embargo, cuando la deuda fiscal se origin por morosidad del contribuyente.

Estas limitantes constitucionales son frecuentemente escuchadas cuando el Estado establece nuevas contribuciones y en ocasiones se argumenta que determinado impuesto es anticonstitucional, porque est violando estas normas.

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2. LA RELACIN TRIBUTARIA

2.1 CONCEPTO

Es el vnculo jurdico que se establece entre un sujeto llamado activo (Estado) y otro sujeto llamado pasivo (contribuyente), cuya nica fuente es la ley, por cuya realizacin el contribuyente se encuentra en la necesidad jurdica de cumplir con ciertas obligaciones formales y, adems de entregar al Estado (segn el caso) cierta cantidad de bienes, generalmente dinero, que debe destinarse a la satisfaccin del gasto pblico y se extingue al cesar las actividades reguladas por la Ley Tributaria.1

El artculo 6 del CFF dice que las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurdicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran.

Esto implica que para que se d esta relacin tributaria, el contribuyente debe realizar cualquier hecho previsto en las leyes fiscales, alguna actividad gravada por estas leyes fiscales, cuyo seno se encuentra en los actos que realizan los particulares, entre otros, enajenacin o prestacin de servicios; cuando esto sucede, surge la relacin tributaria que deriva en una serie de obligaciones y derechos para l y para el Estado.

2.2 ELEMENTOS DE LA RELACIN TRIBUTARIA

Esta relacin tributaria requiere de ciertos elementos para que se d como tal, y son:

a) Sujetos. Son aquellos que participan directamente en la relacin tributaria, de las obligaciones y de los derechos, previstos en las leyes fiscales que de sta nacen. Estos sujetos son los siguientes:

Sujeto pasivo. Es el contribuyente, el obligado a contribuir para los gastos pblicos.

Sujeto activo. Es el Estado, que en materia fiscal est representado por ciertos organismos como lo son la S.H.C.P. (Secretara de Hacienda y Crdito Pblico), el Seguro Social, las Secretaras de Finanzas Estatales, el INFONAVIT, por mencionar algunos, quienes tienen la facultad de exigir a los contribuyentes pasivos el que cumplan con sus obligaciones fiscales derivadas de la relacin tributaria.

Sujetos responsables solidarios. Son aquellos que tienen cierta relacin con el contribuyente y que la autoridad, en el artculo 26 del CFF, establece determinados supuestos para serlo:

I. Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligacin de recaudar contribuciones a cargo terceros.

1 Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del Cdigo Fiscal 2005, Introduccin al Derecho Fiscal,

2005, pg. 70.

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II. Las personas que estn obligadas a efectuar pagos provisionales por cuenta del contribuyente.

III. Los liquidadores y sndicos.

IV. Los adquirentes de negociaciones.

V. Los representantes de personas no residentes en el pas.

VI. Quienes ejerzan la patria potestad o la tutela, por las contribuciones a cargo de su representado.

VII. Los legatarios y los donatarios.

VIII. Quienes manifiesten su voluntad de asumir responsabilidad solidaria.

IX. Los terceros que para garantizar el inters fiscal constituyan depsito, prenda o hipoteca o permitan el secuestro de bienes.

X. Los socios o accionistas.

XI. Las sociedades que, debiendo inscribir en el registro o libro de acciones o partes sociales a sus socios o accionistas, inscriban a personas fsicas o morales que no comprueben haber retenido y enterado, en el caso de que as proceda, el impuesto sobre la renta causado por el enajenante de tales acciones o partes sociales, o haber recibido copia del dictamen respectivo y, en su caso, copia de la declaracin en la que conste el pago del impuesto correspondiente.

XII. Las sociedades escindidas (cuando una sociedad denominada escindente decide extinguirse y divide la totalidad o parte de su activo, pasivo y capital social en dos o ms partes, que son aportadas en bloque a otras sociedades de nueva creacin denominadas escindidas; o cuando la escindente, sin extinguirse, aporta en bloque parte de su activo, pasivo y capital social a otra u otras sociedades de nueva creacin).

XIII. Las empresas residentes en Mxico o los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el pas, por el impuesto que se cause por el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y por mantener inventarios en territorio nacional para ser transformados o que ya hubieran sido transformados en los trminos del Artculo 1o. de la Ley del Impuesto al Activo, hasta por el monto de dicha contribucin.

XIV. Las personas a quienes residentes en el extranjero les presten servicios personales subordinados o independientes, cuando stos sean pagados por residentes en el extranjero hasta el monto del impuesto causado.

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XV. La sociedad que administre o los propietarios de los inmuebles afectos al servicio turstico de tiempo compartido prestado por residentes en el extranjero, cuando sean partes relacionadas en los trminos de los artculos 106 y 215 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, hasta por el monto de las contribuciones que se omitan.

XVI. (Se deroga).

XVII. Los asociados. El ltimo prrafo de este ordenamiento seala que la responsabilidad solidaria comprender a los accesorios, con excepcin de las multas. Los responsables solidarios pueden ser sancionados por actos u omisiones propios.

Asimismo, deben responder por las omisiones en las contribuciones en que incurran los contribuyentes, adems de pagar accesorios con excepcin de las multas. Por los tanto, es importante en no incurrir en alguno de los supuestos que menciona este artculo 26, para evitar ser sujeto de la relacin tributaria.

b) Objeto y hecho imponible. Objeto es la realidad econmica sujeta a imposicin, es decir, lo que se grava; el hecho es aquello que hipotticamente est previsto en la norma, que al realizarse genera la obligacin tributaria. Por ejemplo, de acuerdo al artculo 1 de la LISR. La situacin jurdica o de hecho se da cuando los sujetos pasivos, residentes en Mxico, generen ingresos y, por lo tanto, el objeto del impuesto son los ingresos que se obtengan.

c) La base. Es la cantidad o monto a la cual se le aplica la cuota, tarifa o tabla, para determinar la contribucin a pagar. Esta base se determina de acuerdo con lo que indica cada ley fiscal especfica. Por ejemplo, segn el artculo 10 de la LISR, la base para su clculo se determina, en trminos generales, como sigue:

Ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio Menos: Deducciones autorizadas Utilidad fiscal del ejercicio Menos: Prdidas fiscales pendientes de aplicar de otros ejercicios RESULTADO FISCAL = BASE

d) Tasa, Tarifa y Tabla. Estos conceptos se aplican a la base para determinar la contribucin a pagar a cargo del sujeto pasivo.

Tasa. Es el porcentaje o tasa establecida en cada ley fiscal especfica que se aplica a la base, con el objeto de que el Estado reciba cierta cantidad en dinero por cada unidad

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tributaria, retomando el artculo 10 de la LISR, que dice que las personas morales debern calcular el ISR aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio, la tasa del 28%.

Tarifa. Por lo general, son un conjunto de columnas integradas por un lmite superior, inferior, cuota fija y porcentaje, que a travs de una serie de operaciones aritmticas (sobre la base), determina el impuesto a cargo del impuesto, un ejemplo de tarifa lo vemos en el artculo 115 de la LISR.

Tabla. Por lo general est representada por una columna o, en su caso, por dos columnas, un lmite inferior y otro superior, en donde se ubica a la base o el resultado de un procedimiento derivado de la base, para determinar el impuesto, sin hacer una sola operacin aritmtica o en ocasiones realizando, por lo mucho, una operacin.

e) Periodo de imposicin o temporalidad. El artculo 6 del CFF indica que Las contribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurdicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran. Ahora bien, el periodo de imposicin se refiere a los lapsos en que dichas situaciones se realizan para que se conjuguen los elementos de la relacin tributaria., por ejemplo el artculo 10 de la LISR seala que las personas morales debern calcular el ISR, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio, la tasa del 28%.

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3. DEFINICIN DE PERSONA MORAL

Es la persona sujeta al pago del Impuesto Sobre la Renta cuando realice determinadas situaciones jurdicas o de hechos. Estas personas se integran por personas fsicas o personas morales o la combinacin de ambas, que tienen personalidad jurdica independiente al de sus integrantes, as como de un patrimonio propio.2

Al respecto el artculo 8 de la LISR seala que cuando en esta Ley se haga mencin a persona moral, se entienden comprendidas, entre otras:

Las sociedades mercantiles.

Los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales.

Las instituciones de crdito.

Las sociedades y asociaciones civiles.

La asociacin en participacin cuando a travs de ella se realicen actividades empresariales en Mxico.

3.1 SUJETO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

El artculo 1 de la LISR establece que las personas fsicas y las morales, estn obligadas al pago del impuesto sobre la renta en los siguientes casos:

I. Las residentes en Mxico, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicacin de la fuente de riqueza de donde procedan.

II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el pas, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el pas, o cuando tenindolo, dichos ingresos no sean atribuibles a ste.

Entonces, los sujetos del ISR segn el tema de nuestra competencia, son las personas morales residentes en Mxico que obtengan ingresos de fuente de riqueza procedentes de Mxico o del extranjero; y en el caso de aquellas que no sean residentes en Mxico pero que tengan un establecimiento permanente en el pas, pagarn el ISR por los ingresos que obtengan en dicho establecimiento y; por ltimo, son sujetos del impuesto los residentes en el extranjero cuando obtengan ingresos cuya fuente sea en el territorio nacional pero que no tengan un establecimiento o tenindolo, tales ingresos no sean atribuibles a estos.

2 Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pg. 38.

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3.2 OBJETO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

De acuerdo con la LISR, la situacin jurdica o de hecho que deben efectuar las personas morales para ser causantes del impuesto es la obtencin de ingresos, sin embargo dicho trmino no est definido en tal ordenamiento.

El ingreso puede ser en dinero o cualquier otra ganancia o rendimiento de naturaleza econmica, obtenido durante cierto periodo de tiempo.

Lo que grava el impuesto sobre la renta es la obtencin de ingresos, pero tambin se deben de considerar las erogaciones en que se incurran para poderlos obtener y determinar una utilidad o rendimiento, es decir, por lo general la obtencin del ingreso va de la mano con una serie de gastos, compras y erogaciones y as obtener una utilidad que ser la base a la cual se le debe de aplicar una tasa y as determinar el impuesto sobre la renta a pagar, o en su caso la obtencin de una prdida fiscal.

3.3 BASE DEL IMPUESTO Y SU PROCEDIMIENTO PARA EL CLCULO DEL ISR ANUAL

De acuerdo con el artculo 10 de la LISR el procedimiento que deben aplicar las personas morales para calcular el impuesto sobre la renta del ejercicio, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 28%.

Para calcular el ISR del ejercicio, de las personas morales en general, debe seguirse el siguiente procedimiento:

Ingresos acumulables del ejercicio (artculos 17 al 28 LISR) Menos: Deducciones autorizadas del ejercicio (artculos 29 al 45-I LISR) Utilidad Fiscal Menos: La PTU (Participacin de los Trabajadores en las Utilidades) de las empresas pagada en el ejercicio, en los trminos del artculo 123 de la CPEUM Utilidad despus de PTU Menos: Prdida Fiscal de ejercicio anteriores, si la hubiese (artculos 61 al 63 LISR) Resultado Fiscal Por: tasa del 28% ISR causado en el ejercicio Menos: Pagos Provisionales en el ejercicio (14 LISR) ISR POR PAGAR

3.4 FECHA DE PRESENTACIN DE LA DECLARACIN ANUAL

El impuesto del ejercicio se pagar mediante declaracin que presentarn ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en la que termine el ejercicio fiscal, en trminos del artculo 10 de la LISR.

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4. INGRESOS ACUMULABLES

En la legislacin fiscal mexicana y principalmente en la LISR no existe el concepto del ingreso como tal, se menciona que se podr acumular como ingreso al denominado ingreso acumulable, pero la definicin como tal no se encuentra en la misma, pero puede entenderse como aquel que perciban las personas fsicas y morales, el cual, disminuida de las erogaciones que realiza el contribuyente, conforma la base para determinar el Impuesto Sobre la Renta del ejercicio.

De acuerdo con la LISR, los ingresos se dividen en tres tipos:

Nominales. Para pagos provisionales.

Acumulables. Para determinar el impuesto del ejercicio. No acumulables.

La diferencia entre los dos primeros tipos de ingresos consiste en el efecto inflacionario que nace de la determinacin del ajuste anual por inflacin, tema que posteriormente se analizar, que significa que dentro de los ingresos nominales no se debe de considerar el efecto inflacionario y en cambio en los acumulables s.

El tercer prrafo de la fraccin III del artculo 14 de la LISR menciona que los ingresos nominales a que se refiere el mismo artculo sern los ingresos acumulables, excepto el ajuste anual por inflacin acumulable.

Para determinar tales ingresos acumulables nominales y no acumulables es necesario considerar lo establecido en los artculos 17 al 28 de la LISR para las personas morales, para lo cual se mencionarn de manera enunciativa mas no limitativa en el siguiente cuadro, para posteriormente detallar algunos de ellos.

Artculo Contenido 17 De los ingresos acumulables.

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Momento en que se obtienen los ingresos:

Enajenaciones.

Prestacin de servicios.

Para las sociedades y asociaciones civiles y de los ingresos por el suministro de agua potable para uso domstico o de recoleccin de basura.

Del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

Arrendamiento financiero.

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Enajenaciones a plazo.

Deudas no cubiertas por el contribuyente. 19 Contratos de obra inmueble y mueble- estimaciones.

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Otros ingresos acumulables:

Ingresos presuntos.

Pagos en especie.

Mejoras en construcciones e instalaciones. Ganancia por enajenacin de activos. Recuperacin de cuentas incobrables.

Recuperacin por seguros y finanzas.

Intereses moratorios.

El ajuste anual por inflacin acumulable. Otros.

21 Ganancia por la enajenacin de terrenos, de ttulos valor que representen la propiedad de bienes, etc. 22 Operaciones financieras derivadas.

23 Ingresos percibidos por operaciones financieras referidas a un subyacente que no cotice en un mercado reconocido de acuerdo con el artculo 16-C del CFF.

24-26 Ganancia por enajenacin de acciones y reestructuracin de sociedades.

27 Ganancia por la enajenacin de bienes parcialmente deducibles y totalmente no deducibles. 28 No ingresos acumulables los ingresos que se trasladen.

El artculo 17 de la LISR hace referencia que las personas morales residentes en el pas, incluida la asociacin en participacin, deben acumular la totalidad de los ingresos:

En efectivo. En bienes.

En servicio.

En crdito.

De cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio.

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Inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero. El ajuste anual por inflacin acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminucin real de sus deudas.

De acuerdo a lo anterior se puede concluir, que la LISR grava todos los ingresos que obtengan las personas morales y la asociacin en participacin, hay que recordar que as lo seala en su artculo 1 en su fraccin I: Los residentes en Mxico respecto de todos sus ingresos.

Por ejemplo, suponiendo que una empresa se dedica a la venta de televisores. Si vende un televisor, el ingreso por esa venta ser objeto de ISR (ingreso en efectivo). Si esa misma empresa vende a crdito sus televisores, por el importe de la venta tendr que pagar el ISR aunque no haya cobrado el precio (ingreso en crdito). Si la misma empresa le vende una televisin a una persona y esta persona le paga con una computadora (ingreso en bienes), tambin quedar gravado el ingreso de esta venta para efectos de la ley. Si la misma empresa vende una televisin y la persona que le compra le paga con servicios de asesora contable-fiscal, la empresa deber pagar el ISR sobre esa venta que cobra en servicio. Si la empresa gana un premio en una rifa tendr que acumular el ingreso del premio y pagar el ISR (ingreso de cualquier otro tipo).

Para los efectos de este Ttulo, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por:

Aumento de capital.

En trminos financieros las aportaciones que efectan los accionistas a una sociedad mercantil para efectos de aumentar su capital s modifican e incrementan el patrimonio de las personas morales, pero en este caso la LISR las excepta de ser un ingreso acumulable, ya que s le otorga mayor capacidad econmica pero no mayor capacidad contributiva que sera ir en contra del principio de proporcionalidad que seala el artculo 31 fraccin IV de nuestra Constitucin. Tales aumentos de capital se hacen a travs de una asamblea extraordinaria de accionistas de acuerdo con lo sealado por el artculo 182 de la LGSM (Ley General de Sociedades Mercantiles).

Por pago de la prdida por sus accionistas.

Esta situacin se origina cuando la persona moral genera prdidas contables como consecuencia de sus transacciones, que motiva a los accionistas a hacer aportaciones para subsanar tales prdidas y poder reflejar en sus estados financieros una mejor situacin o posicin, que al igual que el caso anterior s le genera a la persona moral un incremento en su capacidad econmica pero no en su capacidad contributiva. Dichos pagos se efectan por medio de una asamblea ordinaria segn el artculo 180 de la LGSM.

Por primas obtenidas por la colocacin de acciones que emita la propia sociedad.

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Las primas son aquellas cantidades adicionales que aporta un accionista por pertenecer a una sociedad mercantil que ya est en marcha.

Por utilizar para valuar sus acciones el mtodo de participacin.

Ni los que obtengan con motivo de la reevaluacin de sus activos y de su capital.

En este supuesto, las entidades econmicas deben reflejar para efectos de la presentacin de los estados financieros los efectos de la inflacin, con la idea de presentar a los interesados de la informacin financiera de manera veraz los resultados de operacin, los derechos, obligaciones y los cambios en el capital contable, por medio de la aplicacin de la NIF (Norma de Informacin Financiera) B-10 denominada Reconocimiento de los efectos de la inflacin en la informacin financiera, y si como consecuencia de la aplicacin de tal NIF se dan incrementos en el valor de los activos y del capital de las entidades generando mejor posicin financiera, stos no sern un ingreso para efectos de la LISR.

Los ingresos por dividendos o utilidades que perciban de otras personas morales residentes en Mxico, de acuerdo con el ltimo prrafo del presente artculo.

Lo anterior se origina cuando las personas morales tienen inversiones en acciones de otras personas morales, por ejemplo, la Empresa X tiene una participacin en el capital de la Empresa Y del 40% y, posterior al cierre del ejercicio se determina una utilidad contable por parte de la Empresa Y por $ 1,000.00, y se decide en asamblea ordinaria el decreto de dividendos, entonces la Empresa X recibir un dividendo por $400.00, los cuales no son un ingreso fiscal.

Las personas morales residentes en el extranjero, as como cualquier entidad que se considere como persona moral para efectos impositivos en su pas, que tengan uno o varios establecimientos permanentes en el pas, acumularn la totalidad de los ingresos atribuibles a los mismos. No se considerar ingreso atribuible a un establecimiento permanente la simple remesa que obtenga de la oficina central de la persona moral o de otro establecimiento de sta.

4.1 FECHAS EN QUE SE OBTIENEN LOS INGRESOS

El artculo 18 de la LISR establece los momentos o fechas de acumulacin de los ingresos acorde a la realizacin por parte de las personas morales de determinados supuestos que originan las siguientes situaciones:

En enajenacin de bienes o prestacin de servicios.

a) Se expida el comprobante que ampare el precio o la contraprestacin pactada.

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En este supuesto se considera que el ingresos se obtiene cuando se expide un comprobante por ser el documento que avala la voluntad de las partes, una de transmitir la propiedad o de proporcionar un servicio y la otra a pagar un precio cierto pactado, aun y cuando no se cobre la contraprestacin pactada ni se entregue o se proporcione el servicio, objeto del contrato, cumpliendo dicho comprobante con los requisitos que establece el CFF.

b) Se enve o entregue materialmente el bien o cuando se preste el servicio.

La simple entrega de la cosa objeto de la voluntad de las partes o siendo servicio cuando el mismo se proporcione, aun y cuando no se ha cobrado ni expedido comprobante.

c) Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la contraprestacin pactada, aun cuando provenga de anticipos.

El ltimo prrafo de la citada fraccin I del artculo 18 seala que tratndose de los ingresos por la prestacin de servicios personales independientes que obtengan las sociedades o asociaciones civiles y de ingresos por el servicio de suministro de agua potable para uso domstico o de recoleccin de basura domstica que obtengan los organismos descentralizados, los concesionarios, permisionarios o empresas autorizadas para proporcionar dichos servicios, se considera que los mismos se obtienen en el momento en que se cobre el precio o la contraprestacin pactada.

Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.

La fraccin II del artculo 18 de la LISR establece que se origina la obtencin del ingreso en el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, cuando:

o Se cobren total o parcialmente las contraprestaciones.

o Cuando las contraprestaciones sean exigibles a favor de quien efecte dicho otorgamiento.

o Se expida el comprobante de pago que ampare el precio o la contraprestacin pactada.

En los tres supuestos anteriores, lo que suceda primero.

Obtencin de ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero.

En este caso, los contribuyentes podrn optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio:

o El total del precio pactado. o La parte del precio exigible durante el mismo.

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Por ejemplo, si una persona moral que se dedica al arrendamiento financiero de bienes, realiza un contrato en el mes de febrero, en donde se estipula el otorgamiento del uso o goce temporal de un bien (maquinaria), por un monto de $100,000.00, que cobrar a su cliente $ 5,000.00 al mes. En este caso dicha persona moral puede optar por obtener y acumular el ingreso por el total de la operacin ($100,000.00) en el mes de febrero, o en su caso, optar por acumular a partir de dicho mes nicamente $5,000.00 cada mes.

Enajenacin a plazo.

En el caso de enajenaciones a plazo en los trminos del Cdigo Fiscal de la Federacin, los contribuyentes podrn optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio:

o El total del precio pactado. o Solamente la parte del precio cobrado durante el mismo.

La opcin a que se refieren los dos prrafos anteriores, se deber ejercer por la totalidad de las enajenaciones o contratos. La opcin podr cambiarse sin requisitos una sola vez; tratndose del segundo y posteriores cambios, debern transcurrir cuando menos cinco aos desde el ltimo cambio; cuando el cambio se quiera realizar antes de que transcurra dicho plazo, se deber cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca el Reglamento de esta Ley en su artculo 14, los cuales son:

o Cuando fusione a otra sociedad o se escinda.

o Cuando los socios enajenen acciones o partes sociales que representen cuando menos un 25% del capital social del contribuyente.

o Cuando la sociedad obtenga el carcter de controladora.

Cuando el contribuyente hubiera optado por considerar como ingresos obtenidos en el ejercicio nicamente la parte del precio pactado exigible o cobrado en el mismo, segn sea el caso, y enajene los documentos pendientes de cobro provenientes de contratos de arrendamiento financiero o de enajenaciones a plazo, o los d en pago, deber considerar la cantidad pendiente de acumular como ingreso obtenido en el ejercicio en el que realice la enajenacin o la dacin en pago.

Imaginemos que la Arrendadora Financiera, S.A. de C.V. de un contrato ha cobrado nicamente de una operacin de $100,000.00, $40,000.00 y enajena los documentos pendientes de la misma operacin a un tercero. En este caso al momento de la enajenacin de los documentos la arrendadora financiera deber considerar como ingreso obtenido y acumulable $60,000.00.3

3 Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pg. 68.

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En el caso de incumplimiento de los contratos de arrendamiento financiero o de los contratos de enajenaciones a plazo, respecto de los cuales se haya ejercido la opcin de considerar como ingreso obtenido en el ejercicio nicamente la parte del precio exigible o cobrado durante el mismo, el arrendador o el enajenante, segn sea el caso, considerar como ingreso obtenido en el ejercicio, las cantidades exigibles o cobradas en el mismo del arrendatario o comprador, disminuidas por las cantidades que ya hubiera devuelto conforme al contrato respectivo.

En los casos de contratos de arrendamiento financiero, se considerarn ingresos obtenidos en el ejercicio en el que sean exigibles, los que deriven de cualquiera de las opciones a que se refiere el artculo 15 del Cdigo Fiscal de la Federacin.

Ingresos obtenidos por deudas no cubiertas

La fraccin IV del artculo 18 de la LISR seala que los Ingresos derivados de deudas no cubiertas por el contribuyente se obtienen y se deben acumular en el mes en el que:

o Se consume el plazo de prescripcin. o En que exista notoria la imposibilidad prctica de cobro.

4.2 INGRESOS POR CONTRATO DE OBRA INMUEBLE Y MUEBLE

El artculo 19 de la LISR indica que:

Los contribuyentes que celebren contratos de obra inmueble, considerarn acumulables los ingresos provenientes de dichos contratos, en la fecha en que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobacin o autorizacin; de lo contrario, los ingresos provenientes de dichos contratos se considerarn acumulables hasta que sean efectivamente pagados.

Segn el RLISR (Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta) en su artculo 18 se considera autorizada o aprobada una estimacin en la fecha en que el residente de supervisin o la persona facultada por el cliente para efectuar la supervisin del avance de la obra, firme de conformidad dicha estimacin, considerando que el cobro una vez aprobada la estimacin se realice en un plazo no mayor de tres meses, ya que de cobrarse en un plazo mayor, el ingreso se debe acumular hasta que efectivamente sea cobrado, por ejemplo: si una persona moral constructora le es aprobada su estimacin en el mes de mayo y le es pagada en el mes de julio, el ingreso se debe acumular en el mes de mayo, pero si la misma estimacin autorizada es cobrada en el mes de octubre, en octubre se debe acumular el ingreso.

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Existen dos supuestos:

Los contribuyentes que celebren otros contratos de obra en los que se obliguen a ejecutar dicha obra conforme a un plano, diseo y presupuesto, considerarn que obtienen los ingresos en la fecha en la que las estimaciones por obra ejecutada sean autorizadas o aprobadas para que proceda su cobro, siempre y cuando el pago de dichas estimaciones tengan lugar dentro de los tres meses siguientes a su aprobacin o autorizacin; de lo contrario, los ingresos provenientes de dichos contratos se considerarn acumulables hasta que sean efectivamente pagados.

Los contribuyentes que no estn obligados a presentarlas (plano, diseo y presupuesto) o la periodicidad de su presentacin sea mayor a tres meses, considerarn ingreso acumulable el avance trimestral en la ejecucin o fabricacin de los bienes a que se refiere la obra.

Los ingresos acumulables por contratos de obra a que se refiere este prrafo, se disminuirn con la parte de los anticipos, depsitos, garantas o pagos por cualquier otro concepto, que se hubiera acumulado con anterioridad y que se amortice contra la estimacin o el avance.

Los contribuyentes a que se refiere el prrafo anterior, considerarn ingresos acumulables, adems de los sealados en el mismo, cualquier pago

o Recibido en efectivo. o En bienes.

o En servicios.

Ya sea que provengan por concepto de anticipos, depsitos o garantas del cumplimiento de cualquier obligacin, o cualquier otro.

4.3 OTROS INGRESOS ACUMULABLES

La determinacin de la obtencin y acumulacin de los ingresos para poder determinar el ISR de las personas morales, hasta lo aqu abordado, lo determinan ellas mismas, sin embargo existen casos en donde tal determinacin lo realizan las autoridades fiscales como aquellos que menciona el artculo 20 de dicha Ley, para los efectos de este Ttulo, se consideran ingresos acumulables, adems de los sealados en otros artculos de esta Ley, los siguientes:

I. Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.

Por ejemplo, si el SAT realiza una visita domiciliaria a un contribuyente para revisar su ejercicio de 2004, y este contribuyente no tiene contabilidad ni comprobantes de

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compras, ventas o gastos; la autoridad podr determinarle sus ingresos aplicndole una estimativa sobre la base de observar durante siete das cuando menos (incluyendo los inhbiles, como por ejemplo sbados y domingos), los ingresos obtenidos o los actos o actividades realizados en dicho periodo. El promedio diario que se resulte se multiplicar por los das que abarque la revisin.4

II. La ganancia derivada de la transmisin de propiedad de bienes por pago en especie. En este caso, para determinar la ganancia se considerar como ingreso el valor que conforme al avalo practicado por persona autorizada por las autoridades fiscales tenga el bien de que se trata en la fecha en la que se transfiera su propiedad por pago en especie, pudiendo disminuir de dicho ingreso las deducciones que para el caso de enajenacin permite esta Ley, siempre que se cumplan con los requisitos que para ello se establecen en la misma y en las dems disposiciones fiscales. Tratndose de mercancas, as como de materias primas, productos semiterminados o terminados, se acumular el total del ingreso y el valor del costo de lo vendido se determinar conforme a lo dispuesto en la Seccin III, del Captulo II del Ttulo II de esta Ley.

Este caso se origina cuando la persona moral contrae una obligacin con un tercero y se conviene que en lugar de pagarle en efectivo o cheques, le pagar con un bien de su propiedad o que en caso de no pagarle lo har en especie por medio de un bien, e inclusive con mercancas.

III. (Se deroga).

IV. Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en bienes inmuebles, que de conformidad con los contratos por los que se otorg su uso o goce queden a beneficio del propietario. Para estos efectos, el ingreso se considera obtenido al trmino del contrato y en el monto que a esa fecha tengan las inversiones conforme al avalo que practique persona autorizada por las autoridades fiscales.

Este supuesto es similar a la fraccin anterior en lo relativo al avalo. Es comn en la actividad inmobiliaria que ejerza la persona moral, que al rentar un inmueble a un tercero por lo general al mismo se le hacen una serie de adecuaciones para lo objetivos operativos del arrendamiento (paredes, columnas o instalaciones elctricas) que al trmino del contrato de arrendamiento tales adecuaciones se los queda el arrendador, cuyos importes segn avalo sobre las inversiones deben ser ingresos acumulables para la persona moral inmobiliaria.

Por ejemplo, La Orqudea da en arrendamiento un terrero al seor Pedro Lpez. El seor Pedro Lpez construye una bodega en dicho terreno. Al cabo de dos aos, el seor Pedro Lpez se cambia a otra bodega ms grande, dejndole a la empresa La Orqudea la

4 Mara Antonieta Martn Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y

personas fsicas, 2005, pg. 44.

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bodega que construy, la que tiene un valor de avalo de $1,000,000.00, ya que se queda con una construccin por la que no pag nada.5

V. La ganancia derivada de la enajenacin de:

Activos fijos. Terrenos.

Ttulos valor.

Acciones.

Partes sociales.

Certificados de aportacin patrimonial emitidos por sociedades nacionales de crdito.

La ganancia realizada que derive de la fusin o escisin de sociedades. La ganancia proveniente de reduccin de capital o de liquidacin de sociedades

mercantiles residentes en el extranjero, en las que el contribuyente sea socio o accionista.

Entendiendo por ganancia la utilidad que se obtiene de un trato comercial, lo que significa que para determinar la ganancia de los conceptos anteriores se debe determinar adems del ingreso que se deriva de la enajenacin, el costo o el saldo pendiente de deducir para efecto de los activos fijos cuya diferencia originar la ganancia a que se refiere tal fraccin.

En los casos de reduccin de capital o de liquidacin, de sociedades mercantiles residentes en el extranjero, la ganancia se determinar conforme a lo dispuesto en la fraccin V del artculo 167 de esta Ley.

En los casos de fusin o escisin de sociedades, no se considerar ingreso acumulable la ganancia derivada de dichos actos, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artculo 14-B del Cdigo Fiscal de la Federacin.

VI. Los pagos que se perciban por recuperacin de un crdito deducido por incobrable.

Esta situacin se origina por lo general de las cuentas que se tienen por cobrar a clientes que con el paso del tiempo se convierten en cuentas incobrables que la persona moral las puede deducir ya sea por agotado el tiempo para la prescripcin o de la imposibilidad prctica de cobro.

5 Mara Antonieta Martn Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y

personas fsicas, 2005, pg. 44.

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Por ejemplo, La empresa X tena una cuenta por cobrar por $ 200,000.00 amparada con un pagar a cargo de la empresa Y. El pagar tiene una antigedad de 4 aos y a la fecha no se ha podido lograr su cobro en virtud de que la empresa Y quebr. La empresa X dedujo el importe del pagar como una cuenta incobrable por haberse dado la imposibilidad prctica de cobro (artculo 31-XVI-c de la LISR). En el ao 5 la empresa Y liquida el pagar. En este momento el importe del cobro se convierte en un ingreso para la empresa X en virtud de que ya haba deducido dicho importe.

VII. La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros, tratndose de prdidas de bienes del contribuyente.

Por ejemplo, si a una empresa le robaron una computadora, misma que tena asegurada. La compaa de seguros le entrega a la empresa la cantidad de $3,000.00 correspondiente a la indemnizacin por la prdida del equipo. Estos $3,000.00 los deber acumular la empresa como otros ingresos.

VIII. Las cantidades que el contribuyente obtenga como indemnizacin para resarcirlo de la disminucin que en su productividad haya causado la muerte, accidente o enfermedad de tcnicos o dirigentes.

Indemnizaciones que las personas morales reciben cuando aseguran a aquellos empleados o trabajadores cuya labor o funcin son vitales para la buena marcha de la empresa.

Por ejemplo, una empresa dedicada al desarrollo de programas de cmputo asegura a su empleado quien es un tcnico programador, que ha desarrollado todos los programas que la empresa vende. Si el programador muere, la empresa tendr enormes prdidas puesto que no podr desarrollar nuevos programas. La cantidad que pague la compaa de seguros por la muerte del empleado ser un ingreso para la empresa.

IX. Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo que dichos gastos sean respaldados con documentacin comprobatoria a nombre de aqul por cuenta de quien se efecta el gasto.

Esto ocurre cuando la persona moral acta por cuenta de terceros para llevar a cabo labores de sus clientes quienes para tales efectos entregan cantidades de dinero a dichas personas, dinero que se considera como ingresos fiscales, salvo que se soliciten comprobantes a nombre del cliente para quien se est prestando los servicios.

X. Los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno. En el caso de intereses moratorios, a partir del cuarto mes se acumularn nicamente los efectivamente cobrados. Para estos efectos, se considera que los ingresos por intereses moratorios que se perciban con posterioridad al tercer mes siguiente a aqul en el que el deudor incurri en mora cubren, en primer trmino, los intereses moratorios devengados en los tres meses siguientes a aqul en el que el deudor incurri en mora, hasta que el monto percibido exceda al monto de los intereses moratorios devengados acumulados correspondientes al ltimo periodo citado.

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Para los efectos del prrafo anterior, los intereses moratorios que se cobren se acumularn hasta el momento en el que los efectivamente cobrados excedan al monto de los moratorios acumulados en los primeros tres meses y hasta por el monto en que excedan.

Por ejemplo, si se pactan intereses en una operacin, digamos al 1 por ciento mensual y si el deudor no cumple con el pago, se pactan intereses moratorios al 2 por ciento mensual. Ahora supongamos que el deudor no paga ni el principal ni los intereses durante seis meses. Entonces habr que acumular el importe de los intereses normales del 1 por ciento mensual durante todo el tiempo que el deudor no cubra su adeudo. En el caso de los intereses moratorios slo se acumularn los correspondientes a los cuatro primeros meses, posteriormente, los intereses moratorios slo se acumularn hasta que se cobren. 6

XI. El ajuste anual por inflacin que resulte acumulable en los trminos del artculo 46 de esta Ley.

4.4 GANANCIA POR LA ENAJENACIN DE TERRENOS, TTULOS VALOR Y OTROS

El artculo 21 de la LISR menciona para determinar la ganancia por la enajenacin de:

Terrenos.

De ttulos valor que representen la propiedad de bienes, excepto tratndose de mercancas, as como de materias primas, productos semiterminados o terminados.

As como de otros ttulos valor cuyos rendimientos no se consideran intereses en los trminos del artculo 9o. de la misma.

De piezas de oro o de plata que hubieran tenido el carcter de moneda nacional o extranjera.

De las piezas denominadas onzas troy.

Ingreso obtenido por su enajenacin Menos: MOI (Monto Original de la Inversin) actualizado* DETERMINACIN DE LA GANANCIA

*Factor de Actualizacin

INPC (ndice Nacional de Precios al Consumidor) del mes inmediato anterior a aquel en el que se realice la enajenacin

INPC del mes en el que se realiz la adquisicin

6 Mara Antonieta Martn Granados, Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Activo: personas morales y

personas fsicas, 2005, pg. 48.

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El ajuste a que se refiere el prrafo anterior no es aplicable para determinar la ganancia por la enajenacin de acciones y certificados de depsito de bienes o de mercancas.

En el caso de bienes adquiridos con motivo de fusin o escisin de sociedades, se considerar como monto original de la inversin el valor de su adquisicin por la sociedad fusionada o escindente y como fecha de adquisicin la que les hubiese correspondido a estas ltimas.

4.5 GANANCIA POR LA ENAJENACIN DE BIENES CUYA INVERSIN ES PARCIALMENTE DEDUCIBLE O NO DEDUCIBLE

El artculo 27 de la LISR menciona dos tratamientos para determinar la ganancia por este tipo de enajenacin de bienes:

Cuya inversin es parcialmente deducible en los trminos de las fracciones II y III del artculo 42 de esta Ley, se considerar la diferencia entre el monto original de la inversin deducible disminuido por las deducciones efectuadas sobre dicho monto y el precio en que se enajenen los bienes.

Tratndose de bienes cuya inversin no es deducible en los trminos de las fracciones II, III y IV del artculo 42 de esta Ley, se considerar como ganancia el precio obtenido por su enajenacin.

4.6 INGRESOS NO ACUMULABLES

Artculo 28. Para los efectos de este Ttulo, no se considerarn ingresos acumulables los impuestos que trasladen los contribuyentes en los trminos de Ley.

Por ejemplo, si una empresa vende 100 plumas en $50.00 c/u. El ingreso para sta empresa en este caso es de $5,000.00, independientemente que en la factura que expide y el pago que recibe es de $5,750.00, en donde se incluyen los $5,000.00 del precio de las plumas (que lo considera ingreso) ms $750.00 correspondiente al Impuesto al Valor Agregado a la tasa del 15%. Con relacin a los $750.00 que corresponden al IVA, la empresa los debe enterar a la Tesorera de la Federacin, pero no los va a considerar ingreso. En su caso sta empresa podr acreditar los $750.00 contra el IVA que sus proveedores le trasladaron y enterar la diferencia a la Tesorera de la Federacin.

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5. DEDUCCIONES AUTORIZADAS

5.1 DEFINICIN Y PANORAMA GENERAL

Dentro de la LISR en el Ttulo II, Captulo II (de las deducciones), y especficamente en su Seccin I (de las deducciones en general), est contemplado todo lo relativo a aquellos conceptos que las personas morales deben de considerar como erogaciones o deducciones que participan en la generacin de los ingresos, que origina la utilidad para efectos del mencionado impuesto. En la citada ley no se define el trmino de las deducciones, por lo que se tiene que recurrir a otra fuente de informacin.

Segn el Diccionario jurdico mexicano, al hablar de deducciones nos estamos refiriendo a los conceptos que el legislador considera que intervienen en detrimento de la riqueza objeto del ingreso obtenido por el contribuyente, de ah su importancia, ya que son fundamentales para calcular el impuesto respectivo o en su caso una prdida fiscal.7

El artculo 29 de la LISR establece un listado de conceptos que en materia del ISR son deducibles, para tales efectos se debe considerar, adems lo establecido en los artculos 31 y 32 de la LISR, que en trminos generales se resumen en los siguientes:

Artculos LISR Contenido

29 Deducciones autorizadas 31 Requisitos de las deducciones 32 Conceptos no deducibles

Sin olvidar que el rubro de las deducciones est en los artculos 29 al 45-I de la LISR; el tema de la deduccin de inversiones (artculos 37 al 45) que se abordar ms adelante, as como del costo de lo vendido (artculos 45-A al 45-I).

A continuacin se menciona un panorama de las deducciones, los contenidos de cada artculo, para posteriormente analizarlos de manera ms detallada.

Artculo Contenido 29 Conceptos deducibles:

Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan.

El costo de lo vendido.

Los gastos.

7Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pg. 106.

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Las inversiones.

Los crditos incobrables y las prdidas por caso fortuito, fuerza mayor.

Las aportaciones efectuadas para la creacin o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal.

Las cuotas pagadas por los patrones al IMSS.

Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno.

El ajuste anual por inflacin que resulte deducible en los trminos del artculo 46 de esta Ley.

Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de produccin, y los que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros.

30 Deducciones de las personas morales residentes en el extranjero. 31 Requisitos de las deducciones:

Estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

De las inversiones.

Que las erogaciones realizadas se amparen con documentacin.

Registro de las deducciones en la contabilidad.

Cumplir con retencin y entero de impuestos a cargo de terceros o que, en su caso, se recabe de estos copia de los documentos en que conste el pago de dichos impuestos.

Pagos efectuados a personas obligadas a solicitar su inscripcin en el RFC.

Separacin en los comprobantes de impuestos indirectos y marbetes o precintos.

En el caso de intereses por capitales tomados en prstamo, stos se hayan invertido en los fines del negocio.

Pagos efectivamente erogados en algunos casos.

Pagos de honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios, directores, gerentes generales o miembros del consejo directivo, de

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vigilancia, consultivos o de cualquier otra ndole.

Asistencia tcnica, de transferencia de tecnologa o de regalas.

Gastos de previsin social.

Primas por seguros o fianzas.

Precio de mercado.

Adquisicin de bienes de importacin.

Prdidas por crditos incobrables.

Remuneraciones a empleados o a terceros, que estn condicionadas al cobro de los abonos en las enajenaciones a plazos o en los contratos de arrendamiento financiero.

Pagos efectuados a comisionistas y mediadores residentes en el extranjero.

Plazos para reunir requisitos.

Pagos efectuados por concepto de salarios e inscripcin de los trabajadores en el IMSS y entrega del crdito al salario.

Deduccin inmediata de bienes de activo fijo.

Destruccin de mercancas y su donacin. 32 Conceptos no deducibles:

Los pagos por ISR a cargo del propio contribuyente o de terceros, as como el crdito al salario que se entregue a los trabajadores.

Los gastos e inversiones, en la proporcin que representen los ingresos exentos respecto del total de ingresos del contribuyente.

Los obsequios, atenciones y otros gastos de naturaleza anloga.

Los gastos de representacin.

Los viticos o gastos de viaje, en el pas o en el extranjero.

Las sanciones, las indemnizaciones por daos y perjuicios o las penas convencionales.

Los intereses devengados por prstamos o por adquisicin de valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores e

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Intermediarios, cuando se efecte de personas fsicas o personas morales con fines no lucrativos.

Las provisiones para la creacin o el incremento de reservas complementarias de activo o de pasivo que se constituyan con cargo a las adquisiciones o gastos del ejercicio.

Las reservas que se creen para indemnizaciones al personal, para pagos de antigedad o cualquier otra de naturaleza anloga.

Las primas o sobreprecio sobre el valor nominal que el contribuyente pague por el reembolso de las acciones.

Las prdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenacin de bienes.

El crdito comercial.

Los pagos por el uso o goce temporal de aviones y embarcaciones, que no tengan concesin o permiso del Gobierno Federal para ser explotados comercialmente, y las casas habitacin.

Las prdidas derivadas de la enajenacin, as como por caso fortuito o fuerza mayor, de los activos cuya inversin no es deducible.

Los pagos por concepto de IVA o del IEPS (Impuesto Especial sobre Produccin y Servicios), que el contribuyente hubiese efectuado y el que le hubieran trasladado.

Las prdidas que deriven de fusin, de reduccin de capital o de liquidacin de sociedades.

Las prdidas que provengan de la enajenacin de acciones y de otros ttulos valor cuyo rendimiento no sea inters.

Los gastos que se hagan en el extranjero a prorrata con quienes no sean contribuyentes del ISR.

Las prdidas que se obtengan en las operaciones financieras derivadas.

El 87.5% de los consumos en restaurantes.

Los pagos por servicios aduaneros, distintos de los honorarios de agentes aduanales y de los gastos.

Los pagos hechos a personas, entidades, fideicomisos, Asociaciones en Participacin, fondos de inversin, as como cualquier otra figura jurdica, cuyos ingresos estn sujetos a regmenes fiscales preferentes.

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Los pagos de cantidades iniciales por el derecho de adquirir o vender bienes, divisas, acciones u otros ttulos valor que no coticen en mercados reconocidos.

La restitucin efectuada por el prestatario por un monto equivalente a los derechos patrimoniales de los ttulos recibidos en prstamo.

La PTU.

Intereses por deudas en exceso en relacin con el capital.

Anticipos por adquisicin de mercancas y por gastos. 33 Reservas para Fondo de Pensiones o Jubilaciones de Personal,

complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social y de Primas de Antigedad.

34 Del valor de los bienes que reciban los establecimientos permanentes ubicados en Mxico de contribuyentes residentes en el extranjero.

36 Obras consistentes en desarrollos inmobiliarios o fraccionamientos de lotes; contratos de obra inmueble o de fabricacin de bienes de activo fijo y los prestadores del servicio turstico del sistema de tiempo compartido.

De acuerdo con el citado artculo 29 de la LISR, las personas morales podrn efectuar las siguientes deducciones:

I. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en el ejercicio.

Por lo tanto, las ventas se deben acumular al 100% ajeno a las:

Devoluciones sobre ventas.

Descuentos sobre ventas.

Bonificaciones sobre ventas.

Por ejemplo; la empresa X realiza una venta por $1,000.00 y en el mes siguiente recibe una devolucin de la mercanca enajenada por $100.00. Para el clculo del pago provisional debe considerar los $1,000.00 y no el importe neto de $900.00, ya que los $100.00 son un concepto deducible que los podr restar de los ingresos acumulables hasta que efecte la declaracin del ejercicio del ISR.

II. El costo de lo vendido.

Una de las reformas medulares a partir del ao 2005 consiste en que las compras como tal ya no son deducibles sino por medio del mecanismo del costo de ventas o del costo de produccin de lo vendido.

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III. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

Entre los gastos generales de una persona moral, stos podran ser:

Gastos de administracin (sueldos del personal directivo, gastos de papelera, telfono o luz)

Gastos de venta (sueldos del personal, propaganda y publicidad, gastos de empaque o envo)

IV. Las inversiones.

Tambin es un concepto deducible las inversiones, segn las tasas mximas o mnimas autorizadas aplicables en el ejercicio fiscal de que se trate, cuyos resultados deben ser actualizados desde la fecha de adquisicin hasta el ltimo mes de la primera mitad del ejercicio del clculo del ISR.

V. (Se deroga).

VI. Los crditos incobrables y las prdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenacin de bienes distintos a los que se refiere el primer prrafo de la fraccin II de este artculo.

VII. Las aportaciones efectuadas para la creacin o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social, y de primas de antigedad constituidas en los trminos de esta Ley.

Estas reservas para fondos de pensiones y jubilaciones deben cumplir con una serie de requisitos que estn citados en el artculo 33 de este mismo ordenamiento.

VIII. Las cuotas pagadas por los patrones al Instituto Mexicano del Seguro Social, incluso cuando stas sean a cargo de los trabajadores.

El artculo 12 de la Ley del Seguro Social establece que son sujetos del pago de las cuotas al seguro social aquello que deriva de una relacin laboral, acorde con lo establecido por el artculo 20 de la LFT (Ley Federal del Trabajo). Estas cuotas una parte las cubren los patrones y otra los trabajadores. La parte que pagan los patrones es un concepto deducible, pero si los empleadores optan tambin por cubrir las cuotas que estn a cargo de los trabajadores, las mismas tambin son deducibles.

IX. Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno.

Entendindose por intereses segn el Diccionario jurdico mexicano, como el provecho, rendimiento o utilidad que se obtienen del capital (dinero), por ejemplo, si una

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persona moral paga intereses por $1,000.00 a partir del ao 2003, tal importe es un concepto deducible en el ejercicio en que se pague.8

En el caso de los intereses moratorios, a partir del cuarto mes se deducirn nicamente los efectivamente pagados. Para estos efectos, se considera que los pagos por intereses moratorios que se realicen con posterioridad al tercer mes siguiente a aqul en el que se incurri en mora cubren, en primer trmino, los intereses moratorios devengados en los tres meses siguientes a aqul en el que se incurri en mora, hasta que el monto pagado exceda al monto de los intereses moratorios devengados deducidos correspondientes al ltimo periodo citado.

Los intereses moratorios acorde con el mismo diccionario, son aquellos que se pagan como sancin a ttulo de reparacin (indemnizacin) a los daos y perjuicios causados por el retraso en el cumplimiento, que se originan a favor del acreedor a partir del da de la mora.9

X. El ajuste anual por inflacin que resulte deducible en los trminos del artculo 46 de esta Ley.

XI. Los anticipos y los rendimientos que paguen las sociedades cooperativas de produccin, as como los anticipos que entreguen las sociedades y asociaciones civiles a sus miembros, cuando los distribuyan en los trminos de la fraccin II del artculo 110 de esta Ley.

Esto no significa que tales anticipos o rendimientos que paguen estas personas morales a sus miembros sean salarios ya que no derivan de una relacin laboral, pero deben aplicar el procedimiento para efectos de la retencin del ISR que se aplica para salarios, que es el siguiente:

Ingresos asimilables Aplicacin de tarifa (artculo 113) ISR antes de subsidio Menos: El importe del subsidio determinado (artculo 114) ISR a retener al miembro

Cuando por los gastos a que se refiere la fraccin III de este artculo, los contribuyentes hubieran pagado algn anticipo, ste ser deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el artculo 31, fraccin XIX de esta Ley.

8 Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pg. 112.

9 Arnulfo Snchez Miranda, Aplicacin prctica del ISR e IMPAC Personas Morales 2006, 2005, pg. 113.

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5.2 REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES

Los conceptos que seala el artculo 29 de la LISR como deducciones autorizadas, deben cumplir una serie de requisitos, ya que de no hacerlo, dichos conceptos sern no deducibles, como se ver a continuacin. El artculo 31 de la LISR seala que las deducciones autorizadas de las personas morales debern reunir los siguientes requisitos:

I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.

El requisito general para cualquier deduccin fiscal que se pretenda hacer es que sea estrictamente indispensable para los fines de su actividad Pero qu se debe entender por estrictamente indispensable? La LISR no lo seala, ni tampoco el CFF, pero podemos sealar que:

Las actividades de una persona moral estn limitadas a aquellas relacionadas con su objeto social, es decir, para lograr el fin por el que se cre la persona moral, y si para realizar esas actividades se requiere efectuar una erogacin, que de no realizarse no se podra lograr el objeto social o fines de la persona moral, entonces se est hablando de una erogacin estrictamente indispensable, por lo que para que un gasto sea considerado estrictamente indispensable debe contar con las siguientes condiciones o caractersticas:

Que se destinen o estn relacionados con los fines de la actividad empresarial.

Que sean necesarios para el funcionamiento de la empresa y sin los cuales sus metas operativas se veran obstaculizadas.

Deben de representar un beneficio o ventaja para la empresa.

Deben estar en proporcin con las operaciones del contribuyente.

Las caractersticas anteriores nos sirven como una gua, pero habr que analizar el caso concreto en cada empresa para poder determinar si se trata de una erogacin estrictamente indispensable, por ejemplo:

Para una empresa que se dedica a la venta de alimentos preparados, sern erogaciones estrictamente indispensables: la compra de alimentos, los empaques, el pago de la renta, la luz, el telfono que utiliza para realizar sus ventas, los sueldos de sus empleados, la adquisicin de la maquinaria para procesar los alimentos, y la adquisicin de camiones para distribuir los alimentos. Pero no ser una erogacin indispensable que el dueo de la empresa se vaya de vacaciones a Europa y que la empresa deduzca ese gasto, dado que nada tiene que ver con el objeto para el que fue creada la empresa, o bien que la empresa compre un equipo de sonido que va a utilizar el dueo de la empresa en su casa, o que la empresa pague las colegiaturas de la primaria de los hijos del dueo.

El nico concepto que puede ser deducible aun y cuando no cumpla con el requisito de ser estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente, son los

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donativos no onerosos ni remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta Ley y en las reglas generales que para el efecto establezca el SAT y que se otorguen en los siguientes casos:

a) A la Federacin, entidades federativas o municipios, as como a sus organismos descentralizados que tributen conforme al Ttulo III de la presente Ley.

b) A las entidades a las que se refiere el artculo 96 de esta Ley.

c) A las personas morales a que se refieren los artculos 95, fraccin XIX y 97 de esta Ley.

d) A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI y XX del artculo 95 de esta Ley y que cumplan con los requisitos establecidos en las fracciones II, III, IV y V del artculo 97 de la misma.

e) A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan con los requisitos del artculo 98 de esta Ley.

f) A programas de escuela empresa.

Las personas morales que entreguen donativos a las personas antes sealadas, deben recabar comprobantes de las mismas personas, adems:

El Servicio de Administracin Tributaria publicar en el DOF (Diario Oficial de la Federacin) y dar a conocer en su pgina electrnica de Internet los datos de las instituciones a que se refieren los incisos b), c), d) y e) de esta fraccin que renan los requisitos antes sealados.

Tratndose de donativos otorgados a instituciones de enseanza, los mismos sern deducibles siempre que sean establecimientos pblicos o de propiedad de particulares que tengan autorizacin o reconocimiento de validez oficial de estudios en los trminos de la Ley General de Educacin, se destinen a la adquisicin de bienes de inversin, a la investigacin cientfica o al desarrollo de tecnologa, as como a gastos de administracin hasta por el monto, en este ltimo caso, que seale el Reglamento de esta Ley, se trate de donaciones no onerosas ni remunerativas y siempre que dichas instituciones no hayan distribuido remanentes a sus socios o integrantes en los ltimos cinco aos.

II. Que cuando esta Ley permita la deduccin de inversiones se proceda en los trminos de la Seccin II de este Captulo.

III. Estar amparadas con documentacin que rena los requisitos de las disposiciones fiscales y que los pagos cuyo monto exceda de $2,000.00 se efecten mediante:

Cheque nominativo del contribuyente o traspaso de cuentas en instituciones de crdito o casas de bolsa.

Tarjeta de crdito, de dbito o de servicio.

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A travs de los monederos electrnicos que al efecto autorice el SAT.

Lo anterior no aplica cuando dichos pagos se hagan por la prestacin de un servicio personal subordinado (sueldos y salarios), es decir, no importa el monto del pago.

Si una persona moral realiza un pago por la prestacin de un servicio que recibi por parte de un proveedor y el importe del mismo es por $5,000.00 y se efecta en efectivo, entonces tal erogacin s es un concepto deducible de los sealados en el artculo 29 de la LISR, pero que al no cubrir el requisito de haberlo pagado por los medios antes mencionados, tal pago se convierte en un gasto no deducible. Por el contrario, si la misma persona pag a otro proveedor un gasto, recibo de telfono, por $700.00 en efectivo, el mismo gasto es deducible, ya que los pagos cuyo monto sea inferior a la cantidad de $2,000.00 se pueden pagar en efectivo.

Tratndose del consumo de combustibles para vehculos martimos, areos y terrestres, el pago deber efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tarjeta de crdito, de dbito o de servicios, a travs de los monederos electrnicos a que se refiere el prrafo anterior, aun cuando dichos consumos no excedan el monto de $2,000.00.

Sin embargo, de acuerdo a la Novena Modificacin a la Resolucin Miscelnea publicada en el DOF el 25 de enero de 2006, se dan ciertas facilidades para que las erogaciones por concepto de combustible se puedan efectuar en efectivo.

Los pagos que en los trminos de esta fraccin deban efectuarse mediante cheque nominativo del contribuyente, tambin podrn realizarse mediante traspasos de cuentas en instituciones de crdito o casas de bolsa.

Las autoridades fiscales podrn liberar de la obligacin de pagar las erogaciones con cheques nominativos, tarjetas de crdito, de dbito, de servicios, monederos electrnicos o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crdito o casas de bolsa a que se refiere esta fraccin, cuando las mismas se efecten en poblaciones o en zonas rurales, sin servicios bancarios.

Cuando los pagos se efecten mediante cheque nominativo, ste deber ser de la cuenta del contribuyente y contener su clave del Registro Federal de Contribuyentes as como, en el anverso del mismo la expresin "para abono en cuenta del beneficiario".

Los contribuyentes podrn optar por considerar como comprobante fiscal para los efectos de las deducciones autorizadas en este Ttulo, los originales de los estados de cuenta de cheques emitidos por las instituciones de crdito, siempre que se cumplan los requisitos que establece el artculo 29-C del Cdigo Fiscal de la Federacin.

IV. Estar debidamente registradas en contabilidad y que sean restadas una sola vez.

Con relacin a la contabilidad el artculo 28 del CFF establece las reglas a observar para llevar la contabilidad, las cuales son:

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Llevarn los sistemas y registros contables que seale el Reglamento de este Cdigo, las que debern reunir los requisitos que establezca dicho Reglamento.

Los asientos en la contabilidad sern analticos y debern, efectuarse dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se realicen las actividades respectivas.

Llevarn la contabilidad en su domicilio fiscal. Los contribuyentes podrn procesar a travs de medios electrnicos, datos e informacin de su contabilidad en lugar distinto a su domicilio fiscal, sin que por ello se considere que se lleva la contabilidad fuera del domicilio mencionado.

Llevarn un control de sus inventarios de mercancas, materias primas, productos en proceso y productos terminados, segn se trate, el cual consistir en un registro que permita identificar por unidades, por productos, por concepto y por fecha, los aumentos y disminuciones en dichos inventarios, as como las existencias al inicio y al final de cada ejercicio, de tales inventarios. Dentro del concepto se deber indicar si se trata de devoluciones, enajenaciones, donaciones, destrucciones, entre otros.

Tratndose de personas que enajenen gasolina, diesel, gas natural para combustin automotriz o gas licuado de petrleo para combustin automotriz, en establecimientos abiertos al pblico en general, debern contar con controles volumtricos y mantenerlos en todo momento en operacin. Dichos controles formarn parte de la contabilidad del contribuyente. Para tales efectos, el control volumtrico deber llevarse con los equipos que al efecto autorice el Servicio de Administracin Tributaria mediante reglas de carcter general.

Cuando las autoridades fiscales en ejercicio de sus facultades de comprobacin mantengan en su poder la contabilidad de la persona por un plazo mayor de un mes, sta deber continuar llevando su contabilidad cumpliendo con los requisitos que establezca el Reglamento de este Cdigo.

Quedan incluidos en la contabilidad los registros y cuentas especiales a que obliguen las disposiciones fiscales, los que lleven los contribuyentes aun cuando no sean obligatorios y los libros y registros sociales a que obliguen otras leyes.

En los casos en los que las dems disposiciones de este Cdigo hagan referencia a la contabilidad, se entender que la misma se integra por los sistemas y registros contables a que se refiere la fraccin I de este artculo, por los papeles de trabajo, registros, cuentas especiales, libros y registros sociales sealados en el prrafo precedente, por los equipos y sistemas electrnicos de registro fiscal y sus registros, por las mquinas registradoras de comprobacin fiscal y sus registros, cuando se est obligado a llevar dichas mquinas, as como por la documentacin comprobatoria de los asientos respectivos y los comprobantes de haber cumplido con las disposiciones fiscales.

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El artculo 26 del RCFF (Reglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin) establece los requisitos mnimos de los sistemas y registros contables, los cuales son:

Identificar cada operacin, acto o actividad y sus caractersticas, relacionndolas con la documentacin comprobatoria, de tal forma que aqullos puedan identificarse con las distintas contribuciones y tasas, incluyendo las actividades liberadas de pago por la Ley.

Identificar las inversiones realizadas relacionndolas con la documentacin comprobatoria, de tal forma que pueda precisarse la fecha de adquisicin del bien o de efectuada la inversin, su descripcin, el monto original de la inversin y el importe de la deduccin anual.

Relacionar cada operacin, acto o actividad con los saldos que den como resultado las cifras finales de las cuentas.

Formular los estados de posicin financiera.

Relacionar los estados de posicin