j. louis vivens - sept. 2005 1 les nouvelles normes comptables et leurs consequences dans...

J. Louis VIVENS - sept. 20051

LES NOUVELLES NORMES COMPTABLES ET LEURS CONSEQUENCES DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL


LES NOUVELLES NORMES COMPTABLES ET LEURS CONSEQUENCES DANS

L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

I) PRESENTATION SUCCINCTE DES NORMES INTERNATIONALES

II) CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS

III) PRINCIPALES CONSEQUENCES COMPTABLES DES NOUVELLES NORMES

IV) PRISE EN COMPTE DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL


I) PRESENTATION SUCCINCTE DES NORMES INTERNATIONALES

A- NORMES ACTUELLES

B- CONVERGENCES EN COURS

C- CARACTERISTIQUES DES NORMES IFRS

J. Louis VIVENS - sept. 2005J. Louis VIVENS - sept. 2005 44

A- NORMES ACTUELLESA- NORMES ACTUELLES

Présence de différentes normes Présence de différentes normes comptables sur le plan international, en comptables sur le plan international, en concurrence pour obtenir la primauté dans concurrence pour obtenir la primauté dans le cadre d’une intégration mondiale :le cadre d’une intégration mondiale :

Normes américaines (US GAAP)Normes américaines (US GAAP) Normes internationales Normes internationales

(IASB/IFRS)(IASB/IFRS) Règles européennes (4Règles européennes (4èmeème et 7 et 7èmeème

directives)directives)


B- CONVERGENCES EN B- CONVERGENCES EN COURSCOURS

US-GAAP et IASB/IFRS : les normes US-GAAP et IASB/IFRS : les normes américaines et internationales ont américaines et internationales ont entamé un processus de entamé un processus de convergence en 2002convergence en 2002

IASB/IFRS et Union Européenne : IASB/IFRS et Union Européenne : l’Union Européenne a décidé l’Union Européenne a décidé d’inscrire sa normalisation comptable d’inscrire sa normalisation comptable dans le cadre des IFRS en 2003dans le cadre des IFRS en 2003


C- PRINCIPALES C- PRINCIPALES CARACTERISTIQUES DES CARACTERISTIQUES DES

NORMES (1/2)NORMES (1/2)Les normes IFRS sont caractérisées Les normes IFRS sont caractérisées en particulier par 2 concepts en particulier par 2 concepts fondamentaux :fondamentaux :

substance over formsubstance over form(prééminence du fond sur la forme)(prééminence du fond sur la forme)

fair valuefair value(juste valeur)(juste valeur)


C- PRINCIPALES C- PRINCIPALES CARACTERISTIQUES DES CARACTERISTIQUES DES

NORMES (2/2)NORMES (2/2)

Ces concepts fondamentaux en IFRS sont en Ces concepts fondamentaux en IFRS sont en contradiction avec deux principes forts de contradiction avec deux principes forts de la comptabilité française :la comptabilité française :

primauté de l’aspect juridique et primauté de l’aspect juridique et principe des coûts historiquesprincipe des coûts historiques

principe de prudenceprincipe de prudence


II) CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS

Elle se traduit de 2 façons différentes : pour les sociétés françaises cotées (un

millier environ), obligation de présenter leurs comptes consolidés selon les normes IFRS

pour les comptes individuels, intégration dans le PCG d’éléments issus assez directement du cadre conceptuel IFRS


CONVERGENCE AVEC LES NORMES IFRS

A- SPÉCIFICITÉS FRANCAISES

B- PRINCIPAUX ÉLÉMENTS INTÉGRÉS DANS LE PCG

C- LES CONSÉQUENCES COMPTABLES

J. Louis VIVENS - sept. 2005 10

A- SPÉCIFICITÉS FRANCAISES

• L’aspect juridique était jusqu’à présent primordial dans la conception française de la comptabilité.

• Par ailleurs la comptabilité française était marquée jusqu’à présent par un lien très fort entre comptabilité et fiscalité, ce qui amenait :

o soit à réaliser des comptabilisations sur la base des règles fiscales (ex. calcul des amortissements sur la base des durées d’usage admises par l’administration fiscale)

o Soit à passer des écritures comptables pour tenir compte des différences entre traitement comptable et fiscal (ex. amortissement dérogatoire pour comptabiliser le surplus d’amortissement généré par l’amortissement exceptionnel, voire dégressif)


B- PRINCIPAUX ÉLÉMENTS INTÉGRÉS

DANS LE PCG• En 2000, règlement n°00-06 relatif aux

provisions pour risques et charges• Au 1/1/2005 (au plus tard), règlement

CRC 02-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et règlement CRC 04-10 relatif à la définition, la comptabilisation, et l’évaluation des actifs


C) LES CONSEQUENCES COMPTABLES

- remise en cause d’un certain nombre de règles concernant les immobilisations et les amortissements

- déconnection fiscalité/comptabilité ?


III) PRINCIPALES CONSEQUENCES COMPTABLES DES NOUVELLES

NORMES

A) LES IMMOBILISATIONS

B) LES AMORTISSEMENTS

C) MISE EN APPLICATION


A) LES IMMOBILISATIONS

Les conséquences comptables des nouvelles normes dans le traitement des immobilisations touchent principalement à 3 aspects :

Le coût d’acquisition La décomposition en composants La dépréciation des immobilisations


a- le coût d’acquisition La principale modification tient à l’intégration de

l’escompte dans le coût d’acquisition des immobilisations : désormais, à partir du 1/1/2005, l’escompte obtenu sur l’acquisition d’une immobilisation doit être déduit de la valeur d’acquisition de l’immobilisation, et non plus comptabilisé en produit financier comme précédemment

Le coût d’entrée de l’immobilisation doit également intégrer, le cas échéant, le coût de démantèlement et de restauration du site.

Les droits de mutation, honoraires et commissions ou frais d’actes étaient jusqu’à présent exclus du coût d’acquisition. Désormais ils sont compris dans la définition du coût d’entrée de l’actif. C’est obligatoire pour les comptes consolidés, dans les comptes individuels ces frais peuvent être sur option comptabilisés en charges.


b- composants : Les immobilisations doivent être obligatoirement

décomposées en composants, si les composants ont des durées d’utilisation différentes ou procurent des avantages économiques à des rythmes différents que la structure de base (ex. ascenseur dans un immeuble, moteur dans une grue, réacteurs dans un avion,…).

L’évaluation des composants, simple pour une acquisition nouvelle dont on peut connaître facilement le coût de chaque élément constituant un composant, est plus complexe pour les immobilisations anciennes acquises avant le 1/1/2005, pour lesquelles 3 méthodes d’évaluation sont possibles :

reconstitution du coût amorti, méthode applicable pour les comptes individuels et compatible avec les normes IFRS

réallocation des valeurs comptables, méthode simplifiée applicable pour les comptes individuels mais non conforme aux normes IFRS

évaluation des composants à la juste valeur, méthode IFRS mais non applicable pour les comptes individuels


c- dépréciation (1/3):

En cas d’indice de perte de valeur, un test de dépréciation est effectué : si la valeur actuelle de l’immobilisation est inférieure à sa valeur nette comptable, celle-ci est ramenée la valeur actuelle par une dépréciation (6816 à 29xx).

La valeur actuelle est la plus élevée de 2 valeurs : valeur vénale valeur d’usage


c- dépréciation (2/3):Indice de perte de valeur ?

La valeur nette comptable(V. N. C.) est

conservée

NON

Valeur Vénale >V. N. C. ?

Valeur d’usage >V. N. C. ?

OUI

OUI

OUI

Dépréciation : la VNC est supérieure à la valeur vénale et à la valeur d’usage

On retient la plus forte des 2

NON

NON


c- dépréciation (3/3): Changements comptables : Dans ses anciennes versions, jusqu’en 2005,

le PCG prévoyait, si la valeur actuelle d’un bien devenait inférieure (de façon significative) à la valeur nette comptable, la possibilité d’une dépréciation qui s’enregistrait en

provision si la dépréciation était jugée non définitive, ou en amortissement exceptionnel si elle était

estimée définitive. Désormais, la recherche d’une éventuelle

dépréciation sera beaucoup plus systématique, prendra en compte la notion de valeur d’usage, et sera comptabilisée en dépréciation, le terme de provision étant abandonné pour les immobilisations .


B) LES AMORTISSEMENTS

Ancienne définition (PCG 1999) : l’amortissement consistait à répartir le coût d’un bien sur sa durée probable d’utilisation selon un plan d’amortissement.

Nouvelle définition (PCG 2005) : l’amortissement est la consommation des avantages économiques attendus d’un actif.

Cette nouvelle définition, beaucoup plus économique, a des conséquences sur :– la durée d’amortissement– le mode d’amortissement– la base d’amortissement


a) La durée d’amortissement : En raison de la connexion de la

comptabilité avec la fiscalité, jusque là les entités utilisaient en pratique des durées d’usage professionnel, en accord avec l’administration fiscale, ce qui permettait une déduction fiscale égale à la dotation comptable.

Désormais, l’application des nouvelles règles devrait se traduire par l’amortissement sur les durées réelles d’utilisation, en général plus longues que les durées d’usage.


b) Le mode d’amortissement : Situation antérieure au 1/1/2005 : la plupart des

entités utilisaient le mode dégressif pour l’amortissement comptable des biens qui le permettaient.

Désormais, l’amortissement comptable doit correspondre à l’utilisation réelle du bien, le mode d’amortissement devrait donc être le mode linéaire, à défaut d’un mode plus approprié.

Cela signifie la nécessité de pratiquer un amortissement dérogatoire en complément pour bénéficier de la déductibilité fiscale du dégressif, plus important en début d’utilisation du bien.


c) La base d’amortissement : La base d’amortissement est le coût d’acquisition

du bien. Désormais, il sera obligatoire de tenir

compte d’une valeur résiduelle si elle est significative, et l’amortissement sera calculé sur le coût d’acquisition diminué de cette valeur résiduelle, ce qui réduit d’autant le montant des dotations d’amortissement.

Or l’administration fiscale ne tient pas compte de la valeur résiduelle, ce qui signifierait un amortissement comptable inférieur au minimum fiscal et des AID perdus fiscalement.

L’entité devra donc pratiquer en complément un amortissement dérogatoire (solution admise désormais par l’administration fiscale).


C) MISE EN APPLICATION

L’application des nouveaux textes devait entraîner une remise en cause des comptabilisations réalisées durant les exercices précédents en ce qui concerne les immobilisations et les amortissements.

Les modalités d’application ont été assez fortement assouplies durant les derniers mois, en particulier pour les PME.


a) Règle de base initiale (1/3): Le PCG prévoit qu’il convient de déterminer

l’effet des nouvelles méthodes comptables (ici au 1/1/2005) comme si elles avaient toujours été appliquées.

Il s’agit donc d’une application rétrospective des nouveaux textes, il faut reconstituer le coût amorti des actifs et recalculer les amortissements depuis la première utilisation des biens.

L’incidence du changement à l’ouverture, après effet d’impôt, est imputée en report à nouveau.


a) Règle de base initiale (2/3): Exemple : bâtiment acquis le 1/1/2000 pour 1 000 000

€, dont un ascenseur pour 100 000 €. Le bâtiment a une durée d’utilisation de 50 ans, et l’ascenseur de 25 ans.

Entre le 1/1/2000 et le 31/12/2004, le bâtiment, enregistré en totalité pour 1 000 000 €, a été amorti pour :

1 000 000 x 2% x 5 ans = 100 000 Au 1/1/2005 il faut appliquer la comptabilisation par

composants, et séparer l’ascenseur de la structure. Il faut également recalculer les amortissements tels

qu’il auraient dû l’être depuis le début, soit :Immeuble : 900 000 x 2% x 5 ans = 90 000Ascenseur : 100 000 x 4% x 5 ans = 20 000

Soit un différentiel d’amortissement de : (90 000 + 20 000) – 100 000 = 10 000


a) Règle de base initiale (3/3): Ecritures comptables :

2131.1 Bâtiment-structure 900 000

2131.2 Bâtiment-ascenseur 100 000

2131 Bâtiment 1 000 000

Constatation des composants

28131 Amortissement du bâtiment 100 000

119 Report à nouveau 10 000

28131.1 Amort. du bâtiment-structure 90 000

28131.2 Amort. du bâtiment-ascenseur 20 000

Rattrapage des amortissements


b) Première simplification proposée par le comité d’urgence (1/3) : Le comité d’urgence du CNC a proposé (avis 03-

E), en ce qui concerne les immobilisations décomposables, pour la première mise en œuvre de la méthode des composants, une modalité simplifiée appelée « réallocation des valeurs comptables ».

Cela consiste à réallouer les VNC actuelles pour reconstituer les composants. Cette méthode est : rétrospective pour la reconstitution des valeurs

initiales prospective pour le calcul des amortissements


b) Première simplification proposée par le comité d’urgence (2/3) :

Exemple précédent : L’immeuble (structure) est repris pour 900 000 €, et l’ascenseur pour 100 000 € (pas de changement).

Par contre on ne remet pas en cause les amortissements initiaux, les 2 composants sont repris pour leur part de VNC soit : VNC globale : 1 000 000 – 100 000 = 900 000

VNC structure : 900 000 x 90 % = 810 000VNC ascenseur : 900 000 x 10 % = 90 000

Les amortissements n’ont pas changé :amortissements structure : 900 000 – 810 000 = 90

000amortissements ascenseur : 100 000 – 90 000 =

10 000 Il n’y a donc pas d’impact sur les capitaux propres de

l’exercice d’ouverture (au 1/1/2005).


b) Première simplification proposée par le comité d’urgence (3/3) :

Ecritures comptables :

2131.1 Bâtiment-structure 900 000

2131.2 Bâtiment-ascenseur 100 000

2131 Bâtiment 1 000 000

Constatation des composants

28131 Amortissement du bâtiment 100 000

28131.1 Amort. du bâtiment-structure 90 000

28131.2 Amort. du bâtiment-ascenseur 10 000

Reprise des amortissements


c) Nouvelle simplification (situation actuelle) (1/2) :

1) En raison de la difficulté de mise en œuvre de la méthode rétrospective pour les entreprises, le comité d’urgence du CNC (avis 05-D) vient de proposer d’étendre la méthode prospective aux immobilisations non-décomposables, ce qui éviterait de retraiter les amortissements antérieurs.

Contrainte : les entreprises devront probablement utiliser la même méthode pour tous leurs actifs.


c) Nouvelle simplification (situation actuelle) (2/2) :

2) Par ailleurs, le comité d’urgence propose pour les PME une mesure de simplification permettant de continuer à appliquer l’amortissement sur des durées d’usage pour les immobilisations non-décomposables . Pour les immobilisations décomposables il faudra appliquer les durées résiduelles d’utilisation.

Seuils probables pour les PME (2 sur 3 doivent être respectés) :

Bilan : 3 650 000 € C. A. : 7 300 000 € Nombre de salariés : 50


IV) PRISE EN COMPTE DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

A) APPLICATION DES NOUVELLES NORMES DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

B) AJUSTEMENT DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

C) COMMENT OPERER L’INTEGRATION DES NOUVELLES NORMES ?


A) APPLICATION DES NOUVELLES NORMES DANS L’ENSEIGNEMENT

PROFESSIONNEL

Les élèves de lycée professionnel ne devraient pas être concernés par l’application des normes IFRS dans les entreprises cotées, car la complexité des opérations dépasse totalement leur domaine d’intervention.

Par contre, ils seront évidemment concernés comme l’ensemble des entreprises, y compris les PME par l’intégration des nouvelles normes dans le PCG, en particulier en ce qui concerne les immobilisations et les amortissements.


B) AJUSTEMENT DANS L’ENSEIGNEMENT PROFESSIONNEL

Question essentielle : quelles difficultés intégrer dans l’étude des immobilisations et des amortissements avec les élèves ?

Question incidente : comment gérer l’amortissement dégressif, qui fait partie intégrante du référentiel des élèves de baccalauréat professionnel comptabilité, mais dont la comptabilisation devrait générer des écritures comptables en amortissement dérogatoire qui sont exclues explicitement du référentiel ?


C) COMMENT OPERER L’INTEGRATION DES NOUVELLES

NORMES ?

Il sera sans doute nécessaire de: préciser les concepts cerner les éléments à intégrer indiquer les limites pour

l‘étude dans le cadre de l’enseignement professionnel


a) Définitions

Nécessité de revoir les définitions d’immobilisation et d’amortissement

Etablir le lien entre les nouveaux concepts et la philosophie qui les sous-tend (logique économique et financière privilégiée dans les normes IFRS)


b) Quels éléments intégrer ? (1/2)

Il semble difficile de ne pas traiter :

- pour les immobilisations : - la prise en

compte de l’escompte,- la décomposition en

composants,- la dépréciation


b) Quels éléments intégrer ? (2/2)

- Pour les amortissements : la correspondance

entre la nouvelle définition et le mode de calcul

la modification du plan d’amortissement suite à dépréciation


c) Quelles limites (1/4) ?

La mise en place au 1/1/2005 peut paraître inutile, car complexe, et n’intervenant qu’une seule fois, au passage aux nouvelles règles.


c) Quelles limites (2/4) ? L’étude des composants

pourrait se faire dans une situation simple d’acquisition d’une immobilisation à décomposer avec des plans d’amortissement spécifiques de chaque composant pour ses conditions propres d’amortissement.


c) Quelles limites (3/4) ? L’application d’une dépréciation pourrait

se limiter à son principe, l’écriture comptable de dépréciation, accompagnée de la réalisation d’un nouveau tableau d’amortissement sur la base de la nouvelle VNC (correspondant à la valeur actuelle) faite en relation avec la logique économique d’utilisation des biens, dans des cas simples, sans envisager la variation éventuelle de la dépréciation sur les exercices ultérieurs, qui pose des problèmes plus complexes.


c) Quelles limites (4/4) ? Comment continuer à étudier

l’amortissement dégressif, sans déboucher sur les écritures d’amortissement dérogatoire : faire l’impasse sur sa comptabilisation ? considérer que le dégressif pourrait être un

mode d’amortissement économique à comptabiliser comme tel (par ex. pour du matériel informatique, présentant une obsolescence plus rapide ?)

autre solution ?


V) CONCLUSION

La mise en place des nouvelles règles comptables nécessite sans doute une définition du cadre dans lequel ces normes doivent être enseignées dans les classes, en particulier dans la perspective du baccalauréat. Elles comportent aussi des aspects critiquables, peut-on les évoquer de façon simple avec les élèves ? Enfin, n’est-ce pas une occasion de prendre un peu de distance avec l’application automatique des règles du PCG, et de réfléchir sur leur finalité ?

j. louis vivens - sept. 2005 1 les nouvelles normes comptables et leurs consequences dans...

Documents