CUPRINS

CAPITOLUL 1 CONŢINUTUL, STRUCTURA ŞI RECUNOAŞTEREA STOCURILOR CONFORM SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE

1.1 CARACTERISTICILE GENERALE ALE ACTIVELOR..............................................................31.2 DEFINIREA ŞI STRUCTURA STOCURILOR............................................................................5

CAPITOLUL 2EVALUAREA STOCURILOR

2.1 PREŢURILE DE ÎNREGISTRARE FOLOSITE LA EVALUAREA.............................................8 ACTIVELOR CIRCULANTE.......................................................................................................82.2 EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA ÎN GESTIUNE..................................................112.3 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA INVENTARIERII..................................................12

2.4 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA ÎNTOCMIRII BILANŢULUI.....................122.5 EVALUAREA STOCURILOR LA IEŞIREA DIN GESTIUNE...................................................142.6 EVALUAREA STOCURILOR ŞI RELAŢIA CU FISCALITATEA.............................................19

CAPITOLUL 3ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII STOCURILOR

3.1 OBIECTIVELE ŞI FACTORII ORGANIZĂRII CONTABILITĂŢII STOCURILOR..................223.2 ORGANIZAREA EVIDENŢEI OPERATIVE A STOCURILOR................................................24 ŞI DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE.....................................................................................243.3 ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII ANALITICE A STOCURILOR........................................303.4ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII SINTETICE A STOCURILOR..........................................31

3.4.1. CONTABILITATEA MATERIILOR PRIME ŞI A MATERIALELOR................................323.4.2 CONTABILITATEA PRODUSELOR FINITE ŞI A............................................................34 PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE..........................................................................343.4.3 CONTABILITATEA STOCURILOR AFLATE LA TERŢI..................................................353.4.4 CONTABILITATEA MĂRFURILOR..................................................................................363.4.5 CONTABILITATEA AMBALAJELOR................................................................................39

3.5 CONTABILITATEA AJUSTĂRILOR PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR....................40

CAPITOLUL 4STUDIU DE CAZ

4.1 PREZENTAREA SC TRIM LINE SRL, Cofetăria “Preferitta”...............................................414.2 MANAGEMENTUL STOCURILOR..........................................................................................444.3 ANALIZA EVOLUŢIEI STOCURILOR...................................................................................484.4. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A STOCURILOR SC ”TRIM LINE” SRL................51

CONCLUZII................................................................................................................61ANEXE........................................................................................................................62BIBLIOGRAFIE.........................................................................................................67

1

2

CAPITOLUL 1

CONŢINUTUL, STRUCTURA ŞI RECUNOAŞTEREA STOCURILOR

CONFORM SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE

1.1 CARACTERISTICILE GENERALE ALE ACTIVELOR

Activele se regăsesc în întreprindere sub formă materială sau nematerială. Forma fizică nu este esenţială pentru existenţa unui activ, de aceea brevetele şi drepturile de autor sunt active, dacă se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare întreprinderii şi dacă sunt controlate de aceasta. IASC are o viziune economică (dinamică) şi nu una statică (patrimonială) admiţând că recunoaşterea activelor nu trebuie legată exclusiv de drepturile legale pe care întreprinderea le are asupra acestora: Dreptul de proprietate nu este esenţial pentru determinarea existenţei unui activ. Deşi capacitatea unei întreprinderi de a controla beneficiile este, de regulă, rezultatul drepturilor legale, un element poate satisface definiţia de activ chiar şi fără a exista un control legal (exemplu cazul know-how-ului).

Fundamentări teoretice privind deprecierea patrimoniului

În susţinerea afirmaţiei că recunoaşterea activelor nu ţine de forma lor fizică şi nici de dreptul de proprietate putem aminti normele IAS 17 „Leasing” şi IAS 38 „Active necorporale” care impun: înscrierea în activ a bunurilor finanţate printr-un contract de leasing financiar (IAS 17) şi contabilizarea ca active a imobilizărilor necorporale, dacă este posibil ca acestea să genereze avantaje economice viitoare, iar costul acestor active poate fi evaluat în mod fiabil (IAS 38).În definirea şi recunoaşterea activelor conform IAS se porneşte de la două criterii: beneficiile economice viitoare şi evaluare credibilă. Pentru a demonstra că un element satisface primul criteriu de recunoaştere ca activ, întreprinderea trebuie să aprecieze gradul de corectitudine al fluxului beneficiilor viitoare economice pe baza evidenţei disponibile în momentul contabilizării iniţiale.Existenţa unei certitudini suficiente este probată de asigurarea pe care întreprinderea o are în privinţa obţinerii avantajelor ataşabile activului în cauză şi de faptul că aceasta îşi va asuma riscurile aferente activului. În general această asigurare nu va exista decât atunci când riscurile şi avantajele au fost transferate întreprinderii.Cel de-al doilea criteriu de recunoaştere, evaluarea credibilă a costului activului, este mai uşor de satisfăcut deoarece în cazul achiziţiilor se cunoaşte preţul de achiziţie sau cheltuielile ocazionate de achiziţie sunt identificabile în mod cert. În cazul obţinerii activelor din producţia proprie, evaluarea fiabilă a costului poate fi realizată pornind de la tranzacţiile încheiate cu terţii pentru achiziţionarea de materii prime, angajarea de personal şi folosirea forţei de muncă angajată, alte intrări efectuate în procesul de producţie care generează costuri. Cele două criterii de recunoaştere a activelor se nuanţează în practică în funcţie de categoria de active. Recunoaşterea activelor poate îmbrăca particularităţi în unele concepte naţionale:

În SUA activele sunt „avantaje economice viitoare probabile, obţinute sau controlate de o entitate, în urma unor tranzacţii sau evenimente trecute”. Normalizatorii americani nu leagă recunoaşterea activelor de existenţa dreptului de proprietate sau de protecţia legală a acestuia. În Franţa activele reprezintă ”orice element patrimonial care are o valoare economică pozitivă pentru întreprindere”. Viziunea franceză asupra patrimoniului poartă amprenta juridică asupra

3

acestui concept şi drept consecinţă exclude din active bunurile finanţate printr-un contract de leasing financiar. După cum se vede problema fundamentală care se pune, referitor la recunoaşterea unui element, ca element de active în bilanţ sau ca element de cheltuială în contul de profit şi pierdere, este legată de dreptul de proprietate şi atributele acestuia: dreptul de dispoziţie, dreptul de utilizare şi dreptul de uzufruct. În România conform Legii contabilităţii este aplicat principiul proprietăţii în conturile individuale. Conform Cadrului general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare elaborat de IASC, preluat de normalizatorii români prin Ordinul Ministerului Finanţelor 94/2001,este aplicat principiul „substance over forme”. O clasificare simplificată a activelor este prezentată în tabelul numarul 1:

Clasificarea activelor Tabelul nr.1

ACTIVE IMOBILIZATE

Imobilizări necorporale

- Cheltuieli de constituire- Cheltuieli de dezvoltare- Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şialte drepturi şi valori similare achiziţionate- Fond commercial

Imobilizări corporale

- Terenuri şi amenajări terenuri- Construcţii- Instalaţii tehnice, mijloace de transport,animale şi plantaţii- Mobilier, aparatură birotică, echipamente deprotecţie a valorilor umane şi materiale şi alteactive corporale

Imobilizări încurs

- Imobilizări necorporale în curs- Imobilizări corporale în curs

Imobilizări financiare

- Titluri de participare deţinute la societăţi încadrul grupului- Titluri de participare deţinute la societăţi înafara grupului- Creanţe imobilizate

ACTIVE CIRCULANTE

Stocuri - Materii prime şi materiale- Materiale de natura obiectelor de inventar- Producţie în curs de execuţie- Semifabricate- Produse finite şi produse reziduale- Mărfuri- Ambalaje- Animale şi păsări

Alte activecirculante - Creanţe sau valori în curs de decontare

- Plasamente şi disponibilităţi băneşti

4

1.2 DEFINIREA ŞI STRUCTURA STOCURILOR Conform IAS2 stocurile sunt definite ca active:

deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii; în curs de producţie pentru a fi vândute în perioadele următoare; sub forma de materii prime şi materiale consumabile, folosite pentru

producţia unor bunuri sau pentru realizarea unor servicii.

Orice activitate economico-financiară, indiferent de natura sa, ocazionează diverse consumuri de muncă trecută, unde se încadrează, cu pondere relativ însemnată, şi cele care privesc valorile de natură stocabilă.De altfel, stocurile sunt o componentă importantă a activelor circulante, condiţionând desfăşurarea activităţii oricărei unităţi patrimoniale. Ele poartă denumirea de active circulante materiale şi potrivit Legii Contabilităţii cuprind ansamblul bunurilor şi serviciilor destinate atât vânzării în starea în care au fost achiziţionate sau după prelucrarea lor în procesul de producţie, cât şi consumului lor la prima utilizare.

Valoarea netă realizabilă este preţul de vânzare estimat a fi obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru finalizarea elementului de stoc, precum şi a costurilor asociate vânzării acestuia. Stocurile propriu-zise au o structură complexă şi cuprind următoarele categorii de elemente patrimoniale: mărfuri, materii prime, materiale consumabile, produse, animale şi păsări, ambalaje, obiecte de inventar, baracamente şi amenajări provizorii.

a. Mărfurile reprezintă bunurile pe care unitatea patrimonială le cumpără în vederea vânzării în starea în care au fost achiziţionate.

b. Materiile prime sunt acele active circulante materiale care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc, integral sau parţial, în produsul finit, fie în starea lor iniţială, fie transformată.

c. Materialele consumabile reprezintă activele circulante materiale care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit şi cuprind: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile.

d. Produsele constituie o categorie oarecum eterogenă, în cadrul căreia se delimitează: produsele finite propriu-zis, ce se referă la bunurile care au parcurs integral fazele

procesului de fabricaţie şi nu mai necesită prelucrări ulterioare în cadrul unităţii patrimoniale, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;

semifabricatele, care reprezintă acele produse al căror ciclu de fabricaţie a fost terminat într-o secţie (fază de fabricaţie), transferându-se în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;

produsele reziduale, unde se au în vedere valori de natura rebuturilor, materialelor recuperabile sau deşeurilor rezultate din procesul de producţie.

e. Animalele şi păsările constituie o altă categorie de elemente patrimoniale care cuprinde animalele născute şi pe cele tinere de orice fel (viţei, purcei, mânji şi altele), crescute şi folosite

5

pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţia de lână, lapte şi blană.

f. Ambalajele, care se referă atât la ambalajele refolosibile achiziţionate sau fabricate, necesare vânzării produselor şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte, cât şi ambalajele de natura obiectelor de inventar, utilizate numai în interiorul unităţii patrimoniale sau care circulă fără decontare, precum şi ambalajele şi materialele pentru ambalat obţinute în cadrul activităţii proprii în vederea vânzării către terţi, fapt pentru care sunt considerate produse finite. Materialele de ambalat, care nu se pot gestiona ca ambalaje, se includ în categoria stocurilor cu denumirea „Alte materiale consumabile”.

g. Obiectele de inventar, baracamentele şi amenajările provizorii constituie, de asemenea, o categorie distinctă de elemente patrimoniale care prezintă anumite particularităţi. Obiectele de inventar reprezintă bunuri care nu îndeplinesc condiţiile legale privind valoarea şi durata pentru a fi considerate mijloace fixe, precum şi bunurile asimilate acestora, cum sunt: echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, SDV-urile, aparatele de măsură şi control, matriţele folosite la obţinerea anumitor produse şi alte obiecte similare.Baracamentele şi amenajările provizorii se referă la bunurile achiziţionate sau construite de unitatea patrimonială în scopul executării lucrărilor şi prestaţiilor de construcţii. Nu se includ în această categorie lucrările de organizare de şantier de la care, prin demolare sau demontare, nu se recuperează materiale, cum este cazul platformelor betonate, drumurilor şi căilor de acces, gropilor de var şi altele. Bunurile amintite anterior fac parte din proprietatea unităţii patrimoniale care le deţine, unde se includ şi bunurile aflate în custodie, spre prelucrare sau în consignaţie la terţi şi care se reflectă distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. În cadrul unităţii patrimoniale există şi stocuri care nu-i aparţin, cum este cazul valorilor materiale primite spre prelucrare, în custodie sau în consignaţie şi a căror evidenţă se organizează cu ajutorul conturilor în afara bilanţului. Deţinerea stocului în regim de consignaţie este destul de comună în anumite domenii de activitate, cum ar fi afacerile cu maşini. Deţinerea stocurilor în consignaţie implică păstrarea dreptului de proprietate legal, asupra stocurilor, de către producător, chiar dacă au fost trimise comerciantului.. A doua componentă a activelor circulante materiale o constituie producţia în curs de execuţie, care se referă la bunurile ce n-au trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic, precum şi la produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau care necesită completări. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi serviciile, precum şi studiile în curs de elaborare sau neterminate Toate categoriile de bunuri prezentate anterior, inclusiv cele aflate în custodie, spre prelucrare sau în consignaţie la terţi fac obiectul contabilităţii stocurilor şi producţiei în curs de execuţie numai în măsura în care aparţin unităţii patrimoniale, secţiune a evidenţei contabile prin intermediul căreia se urmăresc, printre altele: să se asigure integritatea şi utilizarea lor raţională, controlul realizării programului de aprovizionare cu valorile materiale necesare activităţii sau activităţilor prevăzute să se desfăşoare, controlul valorificării bunurilor destinate livrării sau vânzării către terţi ş.a.

Recunoaşterea stocurilor pe cheltuieli

Atunci când stocurile sunt vândute, valoarea contabilă a stocurilor trebuie recunoscută ca o cheltuială în perioada în care a fost recunoscut venitul corespunzător. Valoarea oricărei diminuări a stocurilor până la valoarea realizabilă netă şi toate pierderile de stocuri trebuie recunoscute drept

6

cheltuială în perioada în care are loc diminuarea sau pierderea de valoare. Valoarea oricărei stornări a diminuării valorii stocurilor ca urmare a unei creşteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută ca o reducere a cheltuielii cu stocurile în perioada în care a avut loc stornarea.

Procesul de recunoaştere ca o cheltuială a valorii stocurilor vândute duce la conectarea costurilor la veniturile din activitatea curentă.

Stocurile încorporate într-un alt activ imobilizat realizat în regie proprie sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei utile de viaţă a acelui activ.

Prezentarea informaţiilor

Situaţiile financiare trebuie să prezinte cel puţin următoarele informaţii:

a) Politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru determinarea costului;

b) Valoarea contabilă totală a stocurilor şi valoarea contabilă a categoriilor de stocuri, grupate într-un mod adecvat întreprinderii;

c) Valoarea contabilă a acelor stocuri care au fost evaluate la valoarea realizabilă netă;

d) Valoarea oricăror stornări ale diminuărilor valorii stocurilor;

e) Circumstanţele sau evenimentele care au dus la apariţia unor astfel de stornări ale diminuării valorii stocurilor;

f) Valoarea stocurilor gajate în contul datoriilor

Informaţiile privind valoarea contabilă a diverselor categorii de stocuri, precum şi dimensiunea modificărilor acestor active sunt utile beneficiarilor situaţiilor financiare. Cele mai întâlnite clasificări ale stocurilor cuprind: mărfuri, materii prime, materiale, producţia în curs şi produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi descrise ca producţie în curs de execuţie.

Situaţiile financiare trebuie să prezinte una dintre următoarele informaţii:

a) costul stocurilor recunoscut ca o cheltuială în cursul perioadei;

b) costurile de exploatare imputabile veniturilor din activităţile curente, clasificate după natura lor recunoscute ca o cheltuială în cursul perioadei.

Costul stocurilor recunoscute ca o cheltuială în cursul perioadei constă în acele costuri care fuseseră incluse în evaluarea stocurilor vândute, regia de producţie nealocată şi valoarea anormală a costurilor de producţie a stocurilor.

7

CAPITOLUL 2

EVALUAREA STOCURILOR

2.1 PREŢURILE DE ÎNREGISTRARE FOLOSITE LA EVALUAREA

ACTIVELOR CIRCULANTE

In contabilitate stocurile sunt gestionate astfel: valoric , in contabilitatea sintetică; cantitativ si valoric , cu unele excepţii, in contabilitatea analitică; cantitativ , in evidenţa operativă de la locurile de depozitare.

Preţurile folosite la evaluarea activelor circulante înregistrate în contabilitate se numesc preţuri de înregistrare. Ele pot fi diferite in funcţie de opţiunea unităţilor patrimoniale şi de natura stocurilor şi pot fi înregistrare în contabilitate, astfel:

a) Costul de achizitie folosit la înregistrarea intrărilor stocurilor este format din preţul de facturare al furnizorului, taxele şi ambalajele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli incluse în factura furnizorului. Un asemenea preţ devine cost istoric şi va fi luat în considerare la eliberarea stocurilor din depozit. Intrucât costul de achiziţie, devenit preţ de înregistrare în contabilitate chiar pentru aceleaşi sortimente, diferă de la o perioadă la alta în funcţie de mărimea preţurilor de livrare practicate de furnizori sau a cheltuielilor de transport aprovizionare, se ridică problema preţurilor unitare care trebuie practicate la ieşirea stocurilor în cauza de la locurile de depozitare. In acest scop, Legea Contabilităţii nr. 82/1991 republicată, la art. 67 stabileşte posibilitatea alegerii de către agenţii economici a uneia din următoarele metode:

Preţul standard este un preţ prestabilit ce constă în evaluarea şi înregistrarea stocurilor la preţuri fixe, stabilite anterior pe baza preţurilor medii ale stocurilor respective realizate în perioada precedentă. El devine preţ de înregistrare în contabilitate cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ fată de costul de achiziţie. Preţurile standard trebuie sa fie actualizate periodic, cel puţin o dată pe an, în funcţie de evoluţia preţurilor si alţi factori.

Diferenţele pot fi: Favorabile , cand preţul standard este mai mare decat costul efectiv şi se înscriu în roşu; Nefavorabile , cand preţul standard este mai mic decat costul efectiv şi se înscriu in negru.

Diferenţele de preţ stabilite la intrarea bunurilor în patrimoniu se repartizează şi se înregistrează proporţional, atât asupra valorii bunurilor ieşite cât şi asupra stocurilor cu ajutorul unui coeficient de repartizare K, al cărui modalitate de calcul este prezentată în tabelul numarul 2:

Calculul coeficientului de repartizare(K) Tabelul nr.2Coeficient de repartizare

  =

Soldul iniţial al diferenţelor de preţ

  +

Diferenţe de preţ aferente intrărilor înmcursul perioadei

(K)   = Sold iniţial al stocurilor la preţ de înregistrare

+ Valoarea intrărilor în cursul per la preţ de înregistrare

(K) = Si (cont de diferenţe) + Rd (cont de diferenţe)

8

  Si (cont de stoc la preţ de înregistrare

+ 

Rd (cont de stoc la preţ de înregistrare)

Acest coeficient se aplică asupra valorii bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, obţinându-se, astfel, diferenţele de preţ aferente bunurilor ieşite. El se înmulteşte cu valoarea stocurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite. La finele perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, evaluate la preţ de înregistrare, astfel încat aceste conturi să reflecteze valoarea stocurilor la costul de achiziţie. Determinarea cotei de repartizare aferentă stocurilor la finele lunii de referinţă se calculează conform releţiei:

Cota de repatrizare aferentă stocurilor = coeficientul de x valoarea la preţ prestabilit al stocurilor la sfârşitul lunii de referinţă repartizare la finele lunii de referinţă Determinarea cotei de repartizare aferentă stocurilor ieşite se calculează conform relaţiei:

Cota de repatrizare aferentă stocurilor = soldul debitor al conturilor - cota de repartizare a la sfârşitul lunii de referinţă de diferenţă inainte repartizarea stocurilor la finele lunii de diferenţelor pe luna de referinţă referinţă

Relaţiile de calcul prezentate mai sus operează cu date cumulate de la începutul anului, fiindverosimile numai în cazul în care diferenţele sunt înregistrate în negru - roşu în conturile de diferenţe potrivit tehnicii:

D CONTUL DE DIFERENŢE C • Diferenţe negru - roşu aferente stocurilor • Diferenţe negru - roşu la ieşireiniţiale• Diferenţe negru - roşu la intrare • Sold debitor negru - roşu, diferenţe aferente stocurilor finale.

Dacă se foloseşte tehnica înregistrării diferenţelor numai în negru, situaţia în conturile dediferenţe se diversifică cu implicaţii asupra determinării cotei de repartizare. Ea se prezintă astfel:

D CONTUL DE DIFERENŢE C

• Diferenţe nefavorabile aferente • Diferenţe favorabile aferente stocurilor iniţiale stocurilor iniţiale• Diferenţe nefavorabile aferente • Diferenţe favorabile aferente stocurilor intrate stocurilor intrate• Diferenţe favorabile aferente • Diferenţe favorabile aferente stocurilor Stocurilor ieşite in perioadele (lunile) ieşite în perioadele (lunile)precedente precedente

Ideea care se degajă din IAS 2 „Contabilitatea stocurilor” cu privire la costul standard este aceea că acest preţ este adoptat ca mărime de evaluare şi decontare la intrare - ieşire a stocurilor în contabilitatea financiară. Aşa cum rezultă din standard “ Tehnici cum sunt metoda de evaluare a

9

produselor la costul standard sau metoda de evaluare a mărfurilor la preţul cu amănuntul pot fi utilizate pentru raţiuni practice cu condiţia ca ele să conducă la rezultate care sunt apropiate rezultatelor ce s-ar fi obţinut utilizând una din metodele prevăzute mai înainte”. În consecinţă orice diferenţă între costul istoric şi costul standard nu formează obiectul includerii în costul bunului ci în cel al costului perioadei. Deci, diferenţele de preţ constatate la intrare trebuie înregistrate direct la conturile de cheltuieli din clasa 6 “Conturi de cheltuieli”.

Preţul de facturare al furnizorului este preţul indicat în factura furnizorului. Preţul de facturare devine preţ de înregistrare în contabilitate cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ faţă de costul de achiziţie. Diferenţele de preţ vor fi în toate cazurile nefavorabile, pentru că, în fapt, reprezintă cheltuielile de transport-aprovizionare, astfel ele vor fi înregistrate distinct în conturile de diferenţe de preţ.

Cheltuielile de transport aprovizionare înregistrate în conturile de diferenţe se vor repartiza proporţional, atat asupra valorii bunurilor ieşite, cat şi asupra stocurilor, tot cu ajutorul unui coeficient de repartizare K care se calculează după modelul prezentat în tabelul numarul 3:

Calculul coeficientului de repartizare(K) Tabelul 3  Coeficient deRepartizare

  =

Cheltuieli de transport aferente stocurilor existente la începutul perioadei

  +

Cheltuieli de transport aferente intrărilor de stocuri în cursul perioadei

(K)   Soldul iniţial al stocurilor la preţ de facturare

+ Valoarea intrărilor de stocuri în cursul perioadei la preţ de factura

  (K) = Si (cont de diferenţe) + Rd (cont de diferenţe)    Si (cont de stoc la preţ de

factura)+ Rd ( cont de stoc la preţ

de factura )  Acest coeficient (K) se aplică asupra valorii bunurilor ieşite din gestiune la preţuri de facturare, obtinându-se astfel cheltuielile de transport aprovizionare aferente bunurilor ieşite din gestiune.La sfârşitul lunii soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri la preţ de înregistrare, reflectandu-se astfel valoarea stocurilor la costul de achiziţie, respectiv de producţie.

b) Costul de producţie este format din totalitatea cheltuielilor ocazionate de fabricarea bunurilor respective, iar acesta devine preţ de înregistrare în contabilitate. Prezintă dezavantajul că nu este cunoscut decat după expirarea lunii curente.

2.2 EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA ÎN GESTIUNE

10

Evaluarea stocurilor reprezintă o problemă a cărei rezolvare depinde de complexitatea structurii sortimentale, de fiscalitate şi de rentabilitate. Structura sortimentală decide utilizarea acelei metode care să asigure o evaluare cât mai exactă, fără a amplifica volumul muncii. Evaluarea cantităţii de stocuri, la sfârşitul exerciţiului, este o cerinţă în determinarea corectă a costului bunurilor produse sau vândute şi deci corectitudinii în problemele de fiscalitate şi de determinare a rentabilităţii activităţii economice. Valoarea atribuită stocului final poate avea o influenţă foarte mare asupra venitului net determinat pentru fiecare doi ani consecutivi. Impozitele pe profit se calculează asupra sumei venitului net, astfel încât evaluarea stocurilor poate avea şi un efect considerabil asupra nivelului impozitelor de plătit. Astfel un stoc final, la sfârşitul anului N, supraevaluat va determina un venit net supraevaluat iar în anul N+1 stocul iniţial va fi supraevaluat ceea ce va determina un venit net subevaluat. Există o serie de metode acceptate pentru evaluarea stocurilor majoritatea fiind bazate fie pe cost, fie pe mărimea cea mai mică între cost şi valoarea realizabilă netă. Baza primară de evidenţă a stocurilor este costul care trebuie să includă toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc.

a) Costul de achiziţie cuprinde: preţul de cumpărare, exclusiv taxele recuperabile legal (TVA şi taxe asimilate), rabaturile,

remizele ş.a.; taxele nerecuperabile, cum este cazul celor vamale pentru bunurile importate; cheltuielile de transport, încărcare, descărcare, recepţie, manipulare ş.a. aferente bunurilor

achiziţionate de la furnizori interni; cheltuielile de transport pe parcurs extern, comisioane, asigurare, cheltuieli de tranzit ş.a.

pentru bunurile provenite din import. Din costul de achiziţie sunt deduse reducerile comerciale, rabaturi, remize, cheltuieli financiare aferente finanţării necesare constituirii stocurilor, precum şi sconturile financiare acordate pentru plata înainte de scadenţă. Costul de achiziţie poate să includă diferenţele de curs valutar aferente unei achiziţii care sunt limitate la cele ce provin dintr-o devalorizare sau o depreciere puternica a unei monede.Stocurile achiziţionate de la terţi (cu titlu oneros), cum sunt: materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, mărfurile, ambalajele şi alte bunuri se evaluează la costul efectiv de achiziţie.

b) Costurile de productie cuprind: costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuieli sau costurile cu manopera directă) alocarea sistematică a regiei de producţie, fixă şi variabilă, generată de transformarea

materialelor în produse finite Regia fixă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie care rămân relativ constante, indiferent de volumul producţiei, cum sunt costurile indirecte cu materii prime şi materiale şi cu forţa de muncă. Regia variabilă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie care variază direct proporţional cu volumul producţie, cum sunt costurile indirecte cu materii prime şi materiale şi cu forţa de muncă. Alocarea regiei de producţie asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacităţii normelor de producţie, care reprezintă producţie medie ce se aşteaptă să se realizeze pe un anumit număr de exerciţii sau sezoane, în circumstanţe normale, ţinând cont de pierderea de capacitate ce

11

rezultă din întreţinerea planificată. Nivelul de producţie real este acela aflat în apropierea capacităţii normelor de producţie.

c) Valoarea de utilitate, in cazul stocurilor aduse ca: aport la capital: valoare stabilită prin evaluare, in funcţie de preţul pieţei, utilitatea si starea

stocurilor; obţinute cu titlu gratuit: valoare stabilită în funcţie de preţul pieţei şi starea bunurilor

respective; din donaţii.

Costul de intrare în patrimoniu este denumit si valoare de intrare sau valoare contabilă se stabileşte în momentul achiziţionării, fabricării sau intrării activelor circulante materiale în patrimoniu prin alte modalităţi.

2.3 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA INVENTARIERII

La inventarierea de la sfârşitul exerciţiului financiar, stocurile se evaluează la valoarea actuală, denumită şi valoare de inventar. Valoarea actuală se stabileşte în funcţie de utilitatea bunului, starea şi preţul acestuia.

Cu acest prilej se stabilesc: diferenţele cantitative in plus sau în minus dintre situaţia faptică stabilită la inventariere şi

situaţia scriptică din contabilitate; diferenţele valorice în plus sau în minus dintre valoare contabilă (de intrare) şi valoarea

actuală (de inventar).

2.4 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA ÎNTOCMIRII BILANŢULUI

În bilanţ, stocurile se regăsesc la capitolul „Active circulante”, rândurile 21”Materii prime şi materiale consumabile” şi 23 „Produse finite şi mărfuri”. În contul de profit şi pierdere:

cheltuielile componente ale costului stocurilor sunt reflectate în funcţie de natura lor. Costul bunurilor vândute este prezentat în nota 4 la situaţiile financiare, intitulată „Analiza rezultatului din exploatare” ;

variaţia stocurilor este înscrisă la rândurile 05 şi 06 “Variaţia stocurilor”; Situaţiile financiare trebuie să prezinte următoarele informaţii referitoare la stocuri:

politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru determinarea costului, informaţii regăsite în nota nr. 6 la situaţiile financiare, intitulată „Principii, politici şi metode contabile”;

valoarea contabilă totală a stocurilor şi valoarea contabilă a categoriilor de stocuri (mărfuri, materii prime, materiale, obiecte de inventar, ambalaje, produse finite);

valoarea contabilă a acelor stocuri care au fost înregistrate la valoarea realizabilă netă;

valoarea oricăror stornări (reluări la venituri) ale diminuării valorii stocurilor; valoarea stocurilor depuse drept garanţie în contul datoriilor.

Situaţiile financiare trebuie să prezinte una dintre următoarele informaţii:

12

costul stocurilor, recunoscut ca o cheltuială în cursul perioadei; sau costurile de exploatare aferente veniturilor, clasificate după natura lor şi

recunoscute ca o cheltuială în cursul perioadei. În activul bilanţier, activele circulante sunt înscrise în ordinea lichidităţii crescătoare, de la activele cele mai puţin lichide până la cele mai lichide. Stocurile sunt considerate activele circulante materiale cel mai puţin lichide, urmate de postul Creante şi în final postul Disponibilităţi.

Evaluarea stocurilor la data intocmirii bilanţului se face la valoarea bilanţieră.Valoarea bilanţieră aferentă stocurilor şi producţiei în curs de execuţie se determină la închiderea exerciţiului, prin compararea valorii de intrare cu valoarea actuală sau de inventar, operaţie în urma căreia se pot constata diferenţe în plus sau în minus, după cum valoarea contabilă (de intrare) este mai mică şi respectiv mai mare. Diferenţele constatate în plus (valoarea de inventar mai mare) nu se înregistrează în contabilitate, iar bunurile respective se înscriu în bilanţ la valoarea de intrare. Diferenţele constatate în minus (valoarea de inventar mai mică) se soluţionează prin includerea în cheltuieli şi constituirea de ajustari pentru deprecierea probabilă a activelor circulante materiale. Elementele patrimoniale în cauză rămân înregistrate în contabilitate la valoarea de intrare, iar în bilanţ se evaluează la valoarea de inventar, denumită şi valoare netă. Altfel spus, prin deducerea din valoarea de intrare (contabilă) a valorii deprecierilor pentru care s-au calculat şi înregistrat ajustari se obţine valoarea de inventar (netă) care se înscrie în bilanţ. Valoarea bilanţieră sau de închidere a exerciţiului asigură aplicarea principiului realităţii, prin utilizarea valorii de intrare (costul efectiv sau real de achiziţie sau producţie), precum şi a principiului prudenţei, în sensul înregistrării în contabilitate numai a diferenţelor în minus prin constituirea provizioanelor pentru deprecieri probabile.

IAS 2 afirmă că “stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilă netă”. Prin urmare, diferenţa dintre IAS şi reglementările contabile româneşti este acel termen“net”dinaVRN,careSţineIcontIdeItoateIcheltuielileIsuplimentareIcareIvorifiisuportateaodată cuavânzareaaelementului/elementeloradebstocuriaînicauză. EVALUAREA LA CEA MAI MICĂ VALOARE DINTRE COST ŞI VRN.Aşa cum s-a arătat mai sus, stocul este evaluat la cea mai mică valoare dintre cost şi VRN. Exemple de situaţii în caremarmfimnecesarăioiajustareisemnificativăiaivaloriiiprinOreducereascostuluiilaiVRNoseoînregistreazăoatuncimcand: • stoculwawfostaavariat; • stoculAs-aauzatamoral,totalasauaparţial;sau • a fost scăzut preţul de vânzare. În acest ultim caz, estimările valorii realizabile nete nu trebuie să fie bazate pe fluctuaţii temporare – scăderea preţului de vânzare trebuie considerată ca fiindipermanentăA(deşiAacestAraţionamentAseApoateAdovediAaAfiAgreşit). Reducerea valorii contabile până la VRN trebuie recunoscută în contul deiprofit şi pierderewînwperioadawînwcarewaparewreducereawsauwpierderea. Minimul dintre cost şi VRN trebuie calculat element–cu–element,acuaexcepţia situaţiilor în care evaluarea individuală a elementelor nu poate fi făcută în practică, elementele stocului fiind similare sau înrudite. Elementele se consideră a fi similare sau înrudite dacă ele provin din aceeaşi linie de producţieAau scop sau destinaţii finale similare şi sunt produse şi comercializate în aceeaşi arieigeografică.

13

Necesitatea acestui tip de ajustare se va aplica, în mod normal, produselor finite. Materiile prime deţinute pentru utilizarea în producţia stocurilor nu sunt reduse sub nivelul costului dacă produsele finite în care ele vor fi încorporate se aşteaptă a fi vândute la sau peste valoarea de cost. Totuşi, în momentul în care o scădere a preţului la materiale indică o creştere a costului produselor finiteipesteivaloareairealizabilăinetăivaloareaimaterialelorwvawfiwredusăwlawvaloareawrealizabilăwnetă.   Potrivit IAS 2, la închiderea exerciţiului financiar stocurile trebuie evaluate la costul lor sau valoarea netă de realizare, dacă aceasta este inferioară. Valoarea netă de realizare trebuie determinată separat pentru fiecare stoc (articol). În cazul metodei LIFO, IAS 2 stipulează că entitatea trebuie să prezinte în plus şi diferenţa între valoarea stocurilor reflectate în bilanţ şi cea rezultată din reţinerea valorii. O entitate trebuie sa utilizeze aceleasi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natura si utilizare similară. Metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenţă de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă în situaţii excepţionale, administratorii decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, în Notele explicative din Situaţiile financiare anuale trebuie să se precizeze motivul schimbării metodelor şi efectele sale asupra rezultatelor.

2.5 EVALUAREA STOCURILOR LA IEŞIREA DIN GESTIUNE  Valoarea de ieşire din patrimoniu se foloseşte pentru înregistrarea în contabilitate a diminuărilor care se produc în masa activelor circulante materiale ca urmare a consumului, vânzării, distrugerii, lipsei în gestiune ş.a. Această valoare este cea de intrare în patrimoniu, denumită şi valoare contabilă, existentă în evidenţă la data ieşirii din patrimoniu. Această regulă generală de evaluare se transpune în practică prin intermediul unor metode de evaluare care corespund specificului stocurilor, avându-se în vedere, în mod deosebit, particularitatea acestora referitoare la faptul că în fiecare perioadă de gestiune, pentru oricare din categoriile sau felurile sub care se prezintă activele circulante materiale se efectuează un număr mare sau foarte mare, după caz, de operaţii de intrare la costuri individuale diferite. În scopul rezolvării acestei probleme se apelează la Legea Contabilităţii care recomandă următoarele metode de evaluare:

metoda costului mediu ponderat (C.M.P.); metoda primei intrări -primei ieşiri (FIFO); metoda ultimei intrări - primei ieşiri (LIFO).

Dintre aceste metode se adoptă, cu caracter de continuitate, aceea care corespunde specificului şi intereselor unităţii patrimoniale, pentru care este important şi aspectul că se poate influenţa în mai mică sau mai mare măsură rata rentabilităţii, aşa cum se prezintă în continuare. Costul mediu ponderat (C.M.P) unitar, se calculează fie după fiecare intrare sau după acea operaţie de intrare în urma căreia se efectuează o ieşire sau altfel spus înaintea fiecărei operaţii de ieşire, fie numai la sfârşitul lunii în vederea evaluării într-o singură operaţie a tuturor ieşirilor efectuate în cursul acestei perioade de gestiune. Costul unitar mediu ponderat se determină prin raportarea valorii totale a stocului iniţial cumulată cu valoarea intrărilor la cantitatea existentă în stocul iniţial cumulată cu cantitatea sau cantităţile intrate, după caz. Soldul iniţial şi, de asemenea, stocul iniţial sunt cele stabilite după

14

operaţia precedentă de intrare sau cele de la începutul lunii, după cum costul mediu ponderat se determină în urma fiecărei operaţii de intrare şi respectiv lunar.

CMP=

- varianta CMP după fiecare intrare în acest caz ieşirile sunt evaluate cu ultimul CMP, obţinut prin următoarea formula:

CMP=

Unde Si – stocul precedent evaluat la CMP precedent-varianta actualizării CMP în funcţie de durata medie de stocare – consta în determinarea duratei unei rotaţii după următoarea formula:

durata unei rotaţii=

Metoda CMP tinde sa anuleze efectele creşterii sau descreşterii preturilor , deoarece costul stocului fiind calculat conform acestei metode este influenţat de toate preturile plătite pe parcursul anului şi de preţul stocului iniţial. Metoda se utilizează în unităţile în care gama sortimentală este diversificată, sursele de intrare a bunurilor în patrimoniu sunt diverse şi preţurile de intrare pentru aceleaşi bunuri sunt fluctuante; este recomandată, de regulă, în forma transpusă prin utilizarea tehnicii electronice de calcul. Datorită faptului ca în luna decembrie bunurile s-au procurat la aceleaşi preţuri, stocurile sunt evaluate la ieşire sau la darea în consum la valoarea lor de intrare. Metoda primei intrări - primei ieşiri (FIFO) constă în aceea că bunurile care ies din gestiune se evaluează la costul sau valoarea de intrare (de achiziţie sau de producţie) aferent primei intrări (primului lot). Pe măsura epuizării primului lot, bunurile care ies din gestiune se evaluează la costul de intrare aferent lotului următor ş.a.m.d., în ordine cronologică. Metoda ultimei intrări - primei ieşiri (LIFO) constă în evaluarea bunurilor eliberate (ieşite) din stoc la costul de achiziţie sau de producţie, după caz, al ultimei intrări (ultimului lot intrat în gestiune). Pe măsura epuizării acestui ultim lot, bunurile ce se eliberează din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie aferent penultimului lot aprovizionat ş.a.m.d., în ordinea inversă a intrărilor în gestiune. În legătură cu metodele de evaluare utilizate cu ocazia ieşirii bunurilor din patrimoniu se reţin câteva aspecte privind influenţa pe care o pot exercita asupra rezultatului exerciţiului. Utilizarea metodei FIFO, în condiţiile creşterii costurilor efective de achiziţie, conduce la înregistrarea unor costuri minime şi la obţinerea unui profit maxim, însă valoarea stocului ce rămâne disponibil pentru exerciţiul următor este stabilită la costul cel mai mare, ceea ce va exercita o influenţă nefavorabilă asupra ratei rentabilităţii aferente acestui an financiar. Folosirea metodei LIFO, de asemenea, în condiţiile creşterii costurilor efective de achiziţie are efecte inverse, comparativ cu metoda anterioară, în sensul că determină costuri de producţie maxime şi profit minim, iar stocul care rămâne disponibil pentru exerciţiul următor este evaluat la costul cel mai mic, ceea ce asigură crearea unor rezerve interne. Utilizarea metodei costului mediu ponderat (C.M.P.) asigură realizarea unui echilibru între valorile de intrare şi cele de ieşire şi, totodată, pentru cele aferente stocului existent la sfârşitul

15

Cantităţi intrate (qi)

Stocul mediu (qs)

exerciţiului. Sub aspectul mărimii sale, costul mediu ponderat se situează între valorile ce se stabilesc prin celelalte două metode (FIFO şi LIFO). Materiile prime, produsele, mărfurile şi alte bunuri de natură stocabilă, aşa cum prevede Legea Contabilităţii, se pot evalua şi prin utilizarea metodei preţurilor standard (prestabilite). Aceste preţuri se stabilesc cu anticipaţie, pe baza costurilor medii ale bunurilor respective dintr -o perioadă anterioară, şi sunt denumite preţuri de înregistrare. Diferenţele care se stabilesc între preţurile standard şi costurile de achiziţie sau producţie, după caz, pentru toate aprovizionările care se efectuează, se contabilizează distinct, iar ulterior, la sfârşitul fiecărei perioade de gestiune, se repartizează în mod proporţional atât asupra bunurilor ieşite, cât şi asupra celor aflate în stoc, pe bază de coeficient de repartizare, care se determină cu date cumulate de la începutul anului. Coeficientul de repartizare se înmulţeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune cumulată de la începutul anului şi stabilită la preţul de înregistrare, iar rezultatul obţinut se diminuează cu diferenţele de preţ repartizate până la începutul lunii pentru care se face calculul, obţinându-se suma absolută a diferenţelor ce se repartizează şi care se înregistrează în contul sau conturile de cheltuieli în care au fost reflectate bunurile ieşite din patrimoniu. Coeficientul de repartizare analizat se poate calcula la nivelul fiecărui cont sintetic de gradul I sau II sau pe fiecare grupă sau categorie de stocuri, iar soldurile finale ale conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, stabilite la preţurile de înregistrare (standard), obţinându-se astfel valoarea de intrare a stocurilor, la costurile de achiziţie sau de producţie, după caz. În cazul utilizării metodei preţurilor standard (prestabilite), datorită modificărilor care pot să survină în ceea ce priveşte costurile de achiziţie sau de producţie, este necesară analiza lor periodică, operaţiune care, de regulă, se efectuează cel puţin odată pe an, iar atunci când este cazul se realizează actualizarea ce se impune, la sfârşitul exerciţiului financiar. Utilizarea metodei preţurilor standard, în condiţiile unei fluctuaţii mari a preturilor, nu este avantajoasă pentru unitate deoarece estimarea preţurilor de înregistrare pe durata unui exerciţiu financiar are un grad mare de probabilitate, iar marja diferenţelor de preţ faţă de costul efectiv de intrare este, de asemenea, mare. În ceea ce priveşte evaluarea bunurilor ieşite din patrimoniu se reţine şi faptul că este necesar să se respecte principiul permanenţei metodelor, în sensul că trecerea de la o metodă la altă metodă nu se poate efectua în interiorul exerciţiului financiar deoarece s-ar denatura indicatorii de analiză de la sfârşitul exerciţiului, fiind justificat să se menţină aceeaşi metodă pentru mai multe exerciţii consecutive. Conform contabilităţii financiare armonizate cu Directivele Europene mai apare încă o metodă de evaluare a stocurilor si anume metoda identificării specifice, care constă în evaluarea bunurilor la costul istoric (de intrare). Se poate folosi in cazul produseor de folosinţă îndelundată, care se pot identifica prin serie, data de intrare, cost de achiziţie. De regulă, la ieşirile de stocuri, adică descărcarea gestiunii se înregistrează o cheltuială (sau o diminuare de venit) cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal, cu cât cheltuiala este mai mare, la o cantitate dată de bunuri vândute sau date în consum, cu atât profitul şi impozitul pe profit vor fi mai mici. Se realizează astfel amânarea în timp a unei părţi din sarcina fiscală. Acest raţionament ne conduce la a considera că metoda cea mai bună este cea care permite evaluarea ieşirilor de stocuri la valoarea cea mai mare. Dintre metodele folosite pentru evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a ieşirilor de stocuri în condiţiile creşterii preţurilor, metoda cea mai “bună” este LIFO, pentru că permite evaluarea ieşirilor la preţul ultimului lot intrat, până la epuizarea acestuia.

16

Multe întreprinderi româneşti folosesc metoda costului mediu unitar ponderat, de regulă lunar. Chiar dacă această metodă nu este întotdeauna cea “bună” s-a optat pentru ea deoarece pare simplă şi se potriveşte cel mai bine organizării sistemului informaţional din aceste întreprinderi, unde documentele justificative privind intrările şi ieşirile de stocuri se înregistrează, de regulă, la sfârşitul lunii, ţinându-se seama de ordinea strict cronologică a apariţiei lor, condiţie indispensabilă pentru aplicarea unor metode ca LIFO sau FIFO. Într-o economie cum este cea românească, în care se înregistrează o creştere continuă a preţurilor, folosirea metodei care înregistrează o cheltuială care să reflecte un preţ cât mai apropiat de preţul pieţei, pe lângă realizarea obiectivului de amânare a sarcinii fiscale, se creează şi premisa asigurării recuperării unor sume care să permită înlocuirea stocurilor consumate. Stocurile sunt cele care urmează imobilizărilor din punct de vedere al gradului de lichiditate. Influenţa inflaţiei asupra stocurilor se face simţită atunci când viteza de rotaţie a acestora este redusă. În virtutea costului istoric, chiar şi în condiţii de inflaţie, ele vor avea aceeaşi valoare pe toată durata existenţei lor în patrimoniul societăţii, indiferent de evoluţia preţurilor stocurilor respective. Se constată astfel o subevaluare a valorii acestora. Fenomenul de creştere a preţurilor generează la nivelul unităţii un câştig din deţinere de stoc, câştig nerealizat şi necontabilizat prin prisma creşterii valorii stocului respectiv. O problemă importantă o constituie evaluarea stocurilor la ieşirea din patrimoniu. Într-o economie inflaţionistă, metoda LIFO este considerată ca fiind metoda optimă de evaluare a stocurilor la ieşirea din patrimoniu, prin prisma prezultatelor pe care le obţine: evaluează consumurile la valori maxime, rezultatul contabil este prezentat la valori minime, iar stocul final este minim. Metoda LIFO, reuşeşte să coreleze efectul de desincronizare prin prisma evaluării consumurilor la valori maxime, care se apropie ca valoare de costurile de înlocuire ale stocurilor. În cazul inflaţiei se ţine cont de metoda de evaluare, precum şi de indicatorul „viteza de rotaţie a stocurilor”. Acestea sunt elemente care trebuie luate în calcul pentru aprecierea „stocului rămas” ce trebuie să fie actualizat. În literatura de specialitate din strainătate mai apare încă o metodă de evaluare a stocurilor şi anume metoda identificării specifice, care este folosită în cazul în care unităţile din stocul final pot fi identificate ca provenind din anumite cumpărări. Această metodă ar putea fi utilizată în operaţiunile de vânzare-cumpărare care implică articole de valoare mare, cum ar fi automobile, utilaje complexe şi obiecte de artă. Deşi această metodă ar putea părea logică, ea nu este aplicată de multe companii, deoarece prezintă două dezavantaje evidente. În primul rand, în multe cazuri este dificil şi incomod să se ţină evidenţa cumpărării şi vânzării unor articole individuale. În al doilea rând, cand societatea operează cu articole de aceeaşi natură, identificarea articolului care a fost vândut devine arbitrară; prin urmare societatea işi poate spori sau reduce veniturile nete, optând pentru trecerea la vânzări a articolelor cu un cost mai mare sau mai mic. EFECTUL ASUPRA RAPOARTELOR FINANCIARE. Fiecare dintre aceste metode de evaluare a stocurilor este acceptată pentru întocmirea rapoartelor financiare publicate. Fiecare dintre ele prezintă avantaje şi dezavantaje şi nici una nu poate fi considerată cea mai bună sau perfectă. Factorii care trebuie luaţi în considerare la alegerea metodei de evaluare a stocurilor se referă la efectele fiecărei metode asupra rapoartelor financiare, a impozitelor pe profit şi a deciziilor manageriale. Principala problemă legată de alegerea celei mai bune metode de evaluare a stocurilor pentru o anumită societate constă în faprul că stocurile apar atat în Bilanţ cât şi în Contul de rezultate. După cum am văzut metoda LIFO este cea mai recomandată pentru întocmirea Contului de rezultate, deoarece ea corelează veniturile cu costul bunurilor vândute. Însă ea nu este cea mai bună metodă de determinare a valorii a stocurilor din Bilanţul contabil, în special pe parcursul unei perioade mai lungi de creşteri sau descreşteri ale preţurilor. Pe de altă parte metoda FIFO este cea mai

17

recomandată pentru elaborarea Bilanţului contabil, deoarece valoarea stocului final determinată cu această metodă este cea mai apropiată de valoarea curentă, oferind astfel o imagine mult mai reală asupra valorii activelor circulante ale societăţii. Utilizatorii rapoartelor financiare trebuie să deţină informaţii privind diferitele metode de evaluare a stocurilor, astfel încat să poată aprecia efectele aplicării acestora.

EFECTELE ASUPRA IMPOZITULUI PE PROFIT. Orice societate poate opta pentru orice metodă de evaluare a stocurilor. Odată aleasă, insă, metoda trebuie utilizată cu consecvenţă de la un an la altul. Orice scimbare a metodei de evaluare a stocurilor în scopul determinării impozitului pe profit trebuie aprobată de serviciul fiscal. Această cerintă asigură aplicarea principiului contabil al permanenţei metodelor, deoarece schimbarea metodei de evaluare a stocurilor poate avea drept rezultat fluctuaţii importante ale venitului net (profitului) şi ar face dificilă interpretarea Contului de rezultate de la un an la altul. O societate iţi poate schimba metoda de evaluare numai dacă aceasta acţiune are motive bine întemeiate. Natura şi efectele acestei schimbări trebuie prezentate în Notele Explicative. Numeroşi contabili consideră ca utilizarea metodei FIFO sau a metodei costului mediu în perioadele în care se înregistrează creşteri de preţuri are drept rezultat raportarea de catre firmă a unui profit mai mare decat cel real, plătind în consecinţă impozite pe profit mai mari. Profitul este supraevaluat, deoarece costul bunurilor vândute este subevaluat comparativ cu preţurile curente. Pe de-o parte societatea trebuie sa îşi achiziţioneze stocuri de înlocuire la preţuri mai mari, iar pe de altă parte sunt necesare şi fonduri suplimentare pentru a plăti impozitele pe profit. Dacă o societate foloseşte metoda LIFO în scopul determinării profitului impozabil, serviciile fiscale impun ca aceeaşi metodă să fie utilizată şi în evidenţa contabilă. Într-o perioadă de creştere a preţurilor, o societate care utilizează ca bază metoda LIFO poate descoperii că stocurile din Bilanţul contabil sunt evaluate la un cost mai mic decat preţul plătit în mod curent pentru aceleaşi articole. Managementul trebuie să monitorizeze cu atenţie această situaţie, deoarece dacă valoarea stocului de la sfârşitul anului se situează sub nivelul stocului iniţial, societatea va descoperii că plăteşte impozit pe profit pe diferenţa dintre costul curent şi vechiul cost LIFO din evidenţele contabile. Atunci cand apare această situaţie este numită lichidarea LIFO, deoarece în urma vanzărilor stocurile s-au redus sub nivelul stabilit în anii anteriori. Lichidarea LIFO poate fi prevenită prin achiziţionarea unor cantităţi suficiente înainte de închiderea anului, pentru stabilirea nivelului stabilit al stocurilor. Uneori lichidarea LIFO nu poate fi evitată în situaţia opririi producţiei sau întreruperii livrărilor, cum se întamplă în cazul unei greve.

În literaturile de sprecialitate din străinătate se mai intalneşte o metoda de evaluare a stocurilor şi anume metoda Estimării stocurilor prin metoda profitului brut, care porneşte de la ipoteza conform căreia rata profitului brut a unei societăţii rămâne relativ constantă de la un an la altul. Această metodă este utilizată în locul metodei cu amănuntul atunci cand nu există evidenţe privind preţurile cu amănuntul pentru stocul iniţial şi pentru cumpărari. Această metodă este acceptabilă pentru stabilirea costului stocurilor în vederea întocmirii rapoartelor financiare anuale. Deasemena aseastă metodă este utilă pentru estimarea mărimii stocurilor pierdute sau distruse prin furt, incendii sau alte situaţii neprevăzute. Societăţiile de asigurări utilizează deseori acestă metodă pentru verificarea cererilor de despăgubiri. Metoda profitului brut este simplu de aplicat. În primul rând se stabilesc costul bunurilor disponibile pentru vânzare în mod obişnuit (însumand cumărările cu stocul iniţial). În al doile rând se estimează costul bunurilor vândute prin deducerea marjei brute din vânzările estimate. În al treilea rând, se deduce costul estimat al bunurilor vândute din valoarea bunurilor disponibile pentru vânzare, în scopul estimării costului stocului final.

18

2.6 EVALUAREA STOCURILOR ŞI RELAŢIA CU FISCALITATEA

In conformitate cu Directiva a IV-a a CEE evaluarea conturilor de stocuri în bilanţ se face respectând următoarele reguli:

Evaluarea se face pe baza principiului continuitătii activităţii, considerând că unitatea se află în exploatare;

Metodele de evaluare trebuie păstrare o perioadă cât mai îndelungată, schimbarea fiind permisă doar dacă este ceruta de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaţii mai relevante, intangibile si credibile;

Cu ocazia evaluării trebuie respectat principiul prudenţei, adică sa fie luate in considerare toate obligaţiile previzibile si pierderile potenţiale care au luat naştere în cursul exercitiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exerciţiu anterior chiar dacă asemenea obligaţii apar între data încheierii exerciţiului şi data întocmirii bilanţului;

Se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor, indiferent dacă rezultatul exerciţiului este profit sau pierdere;

Veniturile, respectiv cheltuielile vor fi luate în considerare indiferent de data încasării sau plăţii acestora;

Evaluarea conturilor de stocuri se face în mod individual pe fiecare cont în parte; Soldurile iniţiale ale conturilor de deschidere, trebuie să corespundă cu soldurile finale ale

exerciţiului precedent; Evaluarea stocurilor a căror utilizare este limitată în timp, se efectuează pe baza valorii de

înlocuire.

Aspecte fiscale la evaluarea stocurilor

Problematica evaluării stocurilor în contabilitatea se intersectează în mod inevitabil cu ficalitatea. Cele mai evidente implicaţii fiscale apar la evaluarea ieşirilor prin vânzare sau prin consum, când se înregistrează la descărcarea gestiunii cheltuieli, cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal putem accepta ideea că, cu cât cheltuiala este mai mare la o cantitate dată de bunuri vândute sau date in consum cu atât profitul şi impozitul pe profit sunt mai mici. Se realizează astfel un obiectiv al gestiunii fiscale si anume amânarea în timp a unei părti din sarcina fiscală. Dacă evaluarea stocurilor, se face la cost de achizitie, ele constituie obiectul corecţiilor de valoare pentru a da acestor elemente o valoare inferioară celei curente, care este diferită de cea de la închiderea bilanţului. Evaluarea la valoarea inferioară nu va fi mentinută, dacă motivele care au justificat corecţiile au încetat să mai existe. Atunci când elementele de natura stocurilor fac obiectul unor corecţii de valoare din raţiuni fiscale, se va indica în notele explicative valoarea lor si justificările ce au impus aceste corecţii. Diferenţele rezultate, ca urmare a corecţiilor si care reprezintă o valoare importantă la data inchiderii bilanţului, vor fi prevăzute pe categorii, în cadrul notelor explicative. Dacă suma rezultată este mai mare decat media perioadei precente, acesta se poate trece in note, specificându-se acest fapt. Diferenţele rezultate se vor amortiza pe seama ajustărilor pentru deprecieri, dar nu au voie să depăşeasca nivelul total al stocurilor.

19

La intersecţia contabilităţii cu fiscalitatea, se află şi evaluarea bunurilor şi a serviciilor obţinute din producţie proprie. Acestea vor fi evidenţiate la costul de producţie, urmărindu-se respectarea concordanţei dintre contabilitatea financiară si contabilitatea de gestiune. La evaluarea acestor elemente, se vor avea în vedere pe lângă costurile de producţie si eventualele cheltuieli legate de realizarea în condiţii speciale a acestor stocuri. Diferenţele vor fi evidenţiate distinct in contabilitate, urmărindu-se concordanţa dintre cheltuielile efectuate pentru obţinerea lor si eventualele venituri obţinute în urma valorificării. O trăsătură aparte a relaţiei contabilitate – ficalitate în gestiunea stocurilor o reprezintă nivelul stocurilor. Astfel supraevaluarea ieşirilor, vor conduce la o subevaluare a rezultatului şi a obligaţiilor fiscale şi la menţinerea trezoreriei, în schimb subdimensionarea ieşirilor, va determina supraevaluarea rezultatului, a obligaţiilor fiscale şi diminuarea trezoreriei.

Posibilitaţi de optimizare prin evaluarea stocurilor

Implicaţiile fiscale ale evaluării stocurilor la intrarea în întreprindere, sunt mai puţin evidente având în vedere că, durata pentru care rămân în gestiune este relativ mică comparativ cu imobilizările. Fiind încadrate în categoria active circulante stocurile se află într-o continuă mişcare şi transformare participând de regulă la un singur ciclu de producţie sau comercializare. Cu toate acestea, putem aplica şi în cazul acestora, rationamentul potrivit căruia includerea în valoarea contabilă a unei părţi cât mai mici din cheltuielile ocazionate de intrarea stocurilor, oferă un avantaj fiscal, amânând în timp plata unei parţi din impozitul pe profit, până în momentul vânzării sau dării în consum. Dacă pentru costul de achiziţie, posibilităţiile folosirii acestui tip de politică ficală sunt limitate, în cazul costului de producţie, implicaţiile fiscale sunt destul de clare, deoarece se pot folosi metode de calcul a costurilor totale sau parţiale diferite ce determină costuri diferite. La nivelul unui stoc constant, avantajul fiscal apare numai în prima parte a ciclului de producţie, adică în luna în care se începe producerea bunurilor. Dacă însă producţia se realizează în salturi este evident mai favorabil din punct de vedere al consecinţelor ficale, să se folosească metode de determinare a costurilor parţiale, deoarece impozitul se va plăti la vânzarea bunurilor de natura stocurilor, adică atunci când în mod normal ar trebui să încaseze contravaloarea stocurilor vândute. Evoluţia preţurilor de la o intrare la alta a aceluiaşi element de stoc, din cauza inflaţiei, sau pur si simplu din cauza raportului cerere – ofertă, face ca la evaluarea ieşirilor de stocuri să se aplice metode convenţionale. Caracterul obiectiv al preţurilor, face ca reglementările contabile şi fiscale să recunoască şi să recomande mai multe astfel de metode, intreprinderea având posibilitatea de a opta pentru cea mai convenabilă.. Dintre criteriile ce trebuie avute in vedere la alegerea metodei de evaluare a stocurilor, prezintă importanţa deosebită impactul fiscal rezultat. De regulă ieşirile de stocuri, adică descarcarea de gestiune, se concretizează în înregistrarea unei cheltuieli cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal, cu cât cheltuiala este mai mare cu atât profitul şi impozitul pe profit vor fi mai mici, iar trezoreria nu va fi afectată. Acest raţionament ne determină să condiderăm că, metoda cea mai avantajoasă este cea care permite evaluarea ieşirilor de stocuri la valoarea cea mai mare. Dintre metodele acceptate de legislaţia din ţara noastră: cost mediu ponderat, FIFO, LIFO, cea mai agreată de intreprinderi este metoda FIFO.

20

Din punct de vedere contabil această metodă conduce la evidenţierea în bilanţul de la sfârşitul perioadei, a unei valori a stocurilor subdimensionate deoarece acesta va fi evaluat la preţul primului lot intrat, care în condiţiile de inflaţie, este mai mic. Nu se asigură astfel imaginea fidelă a elementelor de natura stocurilor existente în gestiune la un moment dat. Acesta este motivul, pentru care majoritatea intreprinderilor româneşti folosesc pentru evaluarea stocurilor la ieşire metoda costului mediu ponderat. Chiar dacă aceasta nu este întotdeauna cea mai avantajoasă, este utilizată, deoarece este mai simplă şi se potriveşte cel mai bine organizării sitemului informaţional din intreprinderile româneşti, unde documentele justificative privind intrările şi ieşirile din stocuri se înregistrează de regulă la sfârşitul lunii, neavându-se în vedere ordinea strict cronologică a intrării acestora, condiţie indispensabilă pentru aplicarea metodelor FIFO sau LIFO.

21

CAPITOLUL 3

ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII STOCURILOR

3.1 OBIECTIVELE ŞI FACTORII ORGANIZĂRII

CONTABILITĂŢII STOCURILOR

Obiectivele contabilităţii stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie sunt, în principal legate de realizarea funcţiilor comerciale ale intreprinderii. Principalele obiective ce revin contabilităţii în acest domeniu sunt:

A. Urmărirea şi controlul realizării programului de aprovizionare. Prin organizarea evidenţei pe grupe şi feluri de stocuri, precum şi a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informatii utile cu privire la stadiul aprovizionării.

B. Asigurarea integrităţii patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare şi urmărirea permanenta a miscării lor. Se asigură prin organizarea contabilităţii mijloacelor circulante materiale pe gestiuni, şi în cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ si valoric, înregistrarea exactă şi la timp a cuantumului mişcărilor şi a diferenţelor constatate la inventariere, sesizarea existenţei stocurilor fară utilitate sau cu mişcare lentă, pentru luarea măsurilor necesare lichidării lor.

C. Urmărirea utilizării raţionale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care să permită respectarea normelor de consum specifice la eliberarea lor din depozit, evidenţa economiilor sau a materialelor neutilizate, precum şi a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea în secţiile de fabricaţie.

D. Asigurarea delimitării cheltuielilor de transport-aprovizionare faţă de valoarea materialelor aprovizionate, impune organizarea contabilitatii astfel încât acestea să poată furniza informaţii cu privire la nivelul şi structura cheltuielilor de transport aprovizionare.

E. Înregistrarea şi controlul valorificării stocurilor de mărfuri şi a celorlalte categorii de stocuri destinate a fi livrate terţilor.

F. Evidenţa şi urmărirea stocurilor de produse în procesul obţinerii şi livrării la preţuri competitive.

G. Evaluarea realistă a stocurilor şi determinarea influenţelor asupra patrimoniului şi rezultatelor, prin aplicarea corectă a regulilor de evaluare.

H. Promovarea principiului prudenţei si principiului continuităţii activităţii la evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a stocurilor.

22

Realizarea acestor obiective este conditionată de studierea şi luarea în considerare a factorilor specifici care influenţează organizarea contabilităţii activelor circulante materiale printre care:

a) mărimea intreprinderii, ca factor care determină alegerea metodei de contabilitate sintetică a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.

b) structura organizatorică şi functională a gestiunilor de stocuri, determină circuitul documentelor primare si evidenţa analitică pe gestiuni. Modul de organizare a activităţii de aprovizionare şi livrare, depozitare şi mişcare a stocurilor de materiale constituie premise de bază ale contabilităţii, întrucât operaţiile specifice lor generează o mare diversitate de documente primare de a căror corectă întocmire şi completare depend de gradul de exactitate a informaţiilor furnizate.

c) caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, în funcţie de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii şi conturile sintetice corespunzătoare lor; se elaborează nomenclatorul stocurilor şi pe aceasta bază se organizează evidenţa operativă şi contabilitatea analitică.

d) decalajul ce poate apărea, uneori, în vânzarea şi livrarea stocurilor.e) sursele de provenienţa a activelor circulante materiale aprovizionate (furnizori,

din producţie proprie, din prelucrare la terţi ) influenţează, în principal, conturile sintetice utilizate şi preţurile de evaluare.

f) modul de evaluare a activelor circulante materiale influenţează, în special, modul de înregistrare a acestora în contabilitatea sintetică, dar şi alegerea metodelor de determinare a preţurilor de ieşire la stocurile intersarjabile.

g) sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influenţează organizarea contabilităţii stocurilor în vederea calculării mărimii cantitative si valorice a intrărilor, ieşirilor şi stocurilor, precum şi a cheltuielilor efective de transport aprovizionare, în funcţie de care se aleg metodele de contabilitate analitică a stocurilor.

De asemenea la organizarea contabilităţii activelor circulante materiale trebuie consideraţi şi alţi factori, ca: documentele însoţitoare la intrarea stocurilor; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce aparţin terţilor; fazele procesului de aprovizionare, precum si mijloacele folosite pentru executarea lucrărilor de evidenţă şi calcul.

  Deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără săifieAînregistrateAînAcontabilitate,AsuntAinterzise.EsteAnecesarAsăAseAasigure:a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau în consignaţie se recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în gestiune. În contabilitate, valoarea acestor bunuri seiînregistreazăiîniconturiaînsafaraabilanţului;b) în situaţia unor decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod certiîniproprietateaAentităţii,seAprocedeazăAastfel:- bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare cât şi în contabilitate,ApeAbazaArecepţieiAşiAaAdocumentelorAînsoţitoare;- bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din entitate,AnemaifiindAconsiderateAproprietateaAacesteia,Aastfel:- bunurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afaraibilanţului;- bunurile livrate, dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare

23

cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune potrivit legii;d) bunurile aprovizionate sau vândute cu clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări şi, respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi în contabilitate, potrivit contractelor încheiate.

3.2 ORGANIZAREA EVIDENŢEI OPERATIVE A STOCURILOR

ŞI DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE

Toate bunurile materiale, intrate în patrimoniul unităţii, sunt supuse în mod obligatoriu operaţiei de recepţionare şi apoi se procedează la înregistrarea lor la locurile de depozitare.

A. Valorile materiale aprovizionate de la furnizori, vin însoţite de documente primare: dispoziţie de livrare, aviz de însoţire a mărfii, sau de facturi ale furnizorilor sau facturi sau alte documente de calitate, de transport (buletin de expediţie, conosament, scrisoare de trăsătură).

Prin grija compartimentului de aprovizionări se face: recepţia transportului, recepţia cantitativă şi calitativă, de către o comisie constituită, cu un caracter permanent:

a) Recepţia transportului se face la preluarea mijloacelor de transport, se urmăreşte existenţa încuietorilor şi a sigiliilor la vagoane sau containere, mărimea şi numărul acestora, prevăzute în documentele de transport;

b) Recepţia cantitativă se realizează de o comisie de recepţie în faţa gestionarului şi constă în: cântărirea, măsurarea, numărarea bunurilor, confruntate cu datele din documentele furnizorilor şi ale unităţii de transport;

c) Recepţia calitativă se face de comisie, organoleptic, cu diferite aparate sau prin probe de laborator, în cadrul unităţii cumpărătoare sau în afara acesteia. Se iau în vedere stocurile şi alte norme de calitate, inclusiv cele prevăzute în contracte. Rezultatul recepţiei calitative se consemnează în ”Buletinul de analiză” sau ”Proces – verbal de analiză calitativă”.

În prealabil, între unitatea furnizoare şi cea cumpărătoare, se încheie contracte economice, în baza cărora cumpărătorul emite comenzi. În anumite condiţii, contractele economice, sunt înlocuite de către furnizori prin confirmarea de comandă. În unitatea cumpărătoare pentru urmărirea programului de aprovizionare, este organizată la serviciul aprovizionare o evidenţă operativă care cuprinde Registru de comenzi şi Fişa de urmărire a executării comenzii. În aceste documente se înscriu: comenzile emise către furnizori precum şi termenele de livrare stabilite prin contractele economice sau prin confirmarea de comandă trimisă de furnizor, data la care a fost executată comanda, se fac menţiuni cu referire la unele reveniri pentru urgentarea executării comenzii, penalizările pentru nerespectarea condiţiilor contractuale. Întreprinderea cumpărătoare, în cadrul executării comenzii şi a contractului de aprovizionare, primeşte de la furnizori Avizul de însoţire a mărfii şi/sau Factura. Avizul de însoţire a mărfii se emite pe măsura livrării mărfii, de compartimentul desfaceri (vânzări) şi serveşte ca document pentru: -eliberarea şi scăderea depozitului; -document de însoţire a bunurilor pe timpul transportului; -document pentru întocmirea facturii şi de primire a bunurilor în gestiunea cumpărătorului a bunurilor. Circulă de la furnizor la cumpărător. Factura când se poate întocmi în momentul livrării bunurilor, nu se va mai emite şi avizul de însoţire, el va apare numai pentru bunurile trimise spre prelucrare la terţi sau în consignaţie. Factura

24

realizează pe lângă funcţiile avizului şi funcţia de act justificativ pentru decontarea contravalorii bunurilor preluate de unitatea cumpărătoare (încasare – plată). Fiecare recepţie, se consemnează într-un Registru de evidenţă operativă de unde se dă şi numărul de ordine. Dacă nu există diferenţe recepţia se consemnează prin aplicarea ştampilei şi a semnăturilor corespunzătoare, pe documentele de expediţie ale furnizorului. Dacă există diferenţe la recepţie se întocmeşte ”Nota de recepţie şi constatare de diferenţe” care se întocmeşte în două exemplare la locul de depozitare sau în unităţile de vânzare cu amănuntul pe măsura efectuării recepţiei. În cazul în care bunurile sosesc în tranşe se întocmeşte câte un formular pentru fiecare tranşă, care se anexează apoi la factură sau la avizul de însoţire. Datele de pe verso-ul formularului nu se completează decât în cazul în care există diferenţe la recepţie. Documentele de recepţie se înregistrează la depozit în ”Fişa de magazie” după care se predau la contabilitate. Aceasta se întocmeşte într-un exemplar, separat pentru fiecare fel de material şi se completează de compartimentul financiar contabil: la deschiderea fişei (datele din antet) sau la verificarea înregistrărilor şi de gestionar care completează coloanele referitoare la intrări, ieşiri şi stoc. Fişele de magazie se ţin la fiecare loc de depozitare a valorilor materiale pe feluri de materiale, ordonate pe conturi, grupe, subgrupe sau în ordine alfabetică. Pentru valorile materiale primite spre prelucrare de la terţi sau în custodie se întocmeşte fişe de magazie distincte care se ţin separat de cele ale valorilor materiale proprii. Stocul se poate stabili după fiecare operaţie înregistrată, dar obligatoriu zilnic. Nu circulă, fiind un document de înregistrare ce se arhivează la compartimentul financiar – contabil.

În situaţia unor decalaje ivite, între aprovizionare şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea unităţii patrimoniale, se procedează astfel:

bunurile materiale în curs de aprovizionare sau sosite şi recepţionate, se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în patrimoniu;

bunurile sosite fără factură, se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate.

În contabilitate bunurile primite spre prelucrare, în custodie sau consignaţie sunt recepţionate şi apoi se înregistrează distinct în conturi în afara bilanţului.

B. Unităţile patrimoniale pot obţine din producţie proprie unele materiale şi piese de schimb, obiecte de inventar, care se prelucrează sau se confecţionează, de regulă, în cadrul secţiilor auxiliare şi în unele cazuri în secţiile de bază, conform programului de producţie.

Pentru acestea se organizează o contabilitate analitică a cheltuielilor de producţie, pe feluri sau loturi de obiecte, prin fişe de postcalcul. Pe măsură ce bunurile se obţin din producţie proprie, se întocmeşte formularul ”Bon de predare – transfer – restituire”, de către secţie, se supun controlului de calitate şi se predau la depozitul sau secţia ce le solicită.Modalităţile de ieşire sau diminuare a valorilor materiale din depozitele întreprinderii, sunt variate, ele fiind determinate de: -necesităţile procesului de producţie şi de desfacere; -de trimiterea lor pentru a fi prelucrate la terţi; -de vânzare către alte întreprinderi; -din cauza unor lipsuri constatate la inventariere; -transferuri de materiale către alte unităţi din cadrul aceluiaşi sistem de organizare. Consumurile de materiale prezintă pondere esenţială în operaţiile de eliberare a materialelor din depozit şi în structura costurilor de producţie, de aceea folosirea lor raţională în procesul de producţie este obligatorie.Consumurile normate de materiale pe produs, pe piesă, pe reper, se

25

stabilesc de către compartimentul tehnic al unităţii prin ”Fişa tehnologică” la producţia individuală şi de serie, prin ”Reţeta de fabricaţie” la producţia de masă. Pe baza acestora se întocmeşte ”Extrasul de materiale” în care pentru fiecare reper sau produs se consemnează materialele normate necesare.Compartimentul de lansare, în vederea eliberării materialelor din depozit şi evidenţei consumului lor, întocmesc ”Bonurile de consum” sau ”Fişele limită de consum”, pe baza programului de producţie şi a extrasului de materiale.Dacă eliberările de materiale sunt întâmplătoare şi fără caracter de constantă, se utilizează ”Bonul de materiale” (individual) când se solicită un singur material, sau ”Bonul de materiale” (colectiv), când se solicită mai multe feluri de materiale, din acelaşi cont de cheltuieli. În bonuri se indică, locul de producţie sau de cheltuială pentru care se eliberează materialul. Cantităţile efectiv eliberate, consemnate în ”Fişa limită” se înregistrează apoi în ”Fişele de magazie” şi apoi în conturile analitice şi sintetice corespunzătoare, la finele lunii, sau la terminarea comenzii.Fişele limită se utilizează pentru materialele care au o circulaţie frecventă în procesul de producţie şi prezintă avantajul că înlătură întocmirea unui număr mare de bonuri de consum, simplificând prelucrarea documentelor în vederea înregistrării în contabilitate şi permit efectuarea unui control, pe parcurs, asupra respectării normelor de consum. La finele lunii, în secţiile de producţie pot rămâne materiale neconsumate care se restituie la magazie. În funcţie de documentele întocmite la eliberare, înregistrarea acestor materiale se face în mod diferit, astfel:

dacă eliberările s-au făcut pe baza ”Bonului de consum”, restituirea la depozit se reflectă în documentul ”Bon de predare – transfer – restituire”;

dacă la eliberare s-a folosit ”Fişa limită de consum”, cantitatea restituită se scade direct din cantităţile eliberate, stabilindu-se astfel pe baza acestui document cantitatea efectiv consumată.

C. Stocurile obţinute din producţie proprie, se referă la produse finite şi semifabricate. Documentele primare folosite sunt:

Predarea semifabricatelor către fazele următoare sau magaziile organizate inter – faze, se realizează pe baza ”Bonului de predare – transfer – restituire”, acest document utilizându-se şi pentru consemnarea produselor finite obţinute din procesul de fabricaţie, întocmit de secţii.

Ieşirea stocurilor obţinute din producţia proprie – consumul de semifabricate – se consemnează în documentul ”Bon de consum”, iar semifabricatele şi produsele finite ies din patrimoniu şi prin vânzări, operaţie consemnată prin documentele: ”Dispoziţie de livrare”, ”Avizul de însoţire a mărfii” şi ”Factura”, documente întocmite de compartimentul desfaceri.

Avizul de însoţire a mărfii se emite, pe măsura livrării, de compartimentul vânzări şi serveşte ca document pentru eliberarea şi scăderea depozitului, a produselor, a mărfurilor sau altor valori destinate vânzării, trimise pentru prelucrare la terţi, în custodie sau spre păstrare. Este un document care circulă de la furnizor la cumpărător şi însoţeşte bunurile pe timpul transportului.

Dacă în momentul livrării bunurilor întreprinderea poate întocmi Factură, ea nu va mai emite avizul de însoţire, decât pentru bunurile trimise pentru prelucrare la terţi sau în custodie. Pe lângă funcţiile avizului de însoţire, factura realizează şi funcţiile de transport pentru viza de control financiar preventiv şi reprezintă un act justificativ pentru decontarea contravalorii ei.

Documentul care stă la baza vânzărilor /cumpărărilor de mărfuri este factura. Pentru furnizor , este un document de vânzare a mărfurilor, pentru client un document de cumpărare. Factura cuprinde în mod obligatoriu următoarele informaţii:

26

   a) numărul de ordine, în baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic;    b) data emiterii facturii;    c) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare, după caz, ale persoanei impozabile care emite factura;    d) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare, ale reprezentantului fiscal, în cazul în care furnizorul/prestatorul nu este stabilit în România şi şi-a desemnat un reprezentant fiscal, dacă acesta din urmă este persoana obligată la plata taxei;    e) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare, ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz;    f) numele şi adresa cumpărătorului, precum şi codul de înregistrare în scopuri de TVA, în cazul în care cumpărătorul este înregistrat, precum şi adresa exactă a locului în care au fost transferate bunurile, în cazul livrărilor intracomunitare de bunuri;    g) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare, ale reprezentantului fiscal, în cazul în care cealaltă parte contractantă nu este stabilită în România şi şi-a desemnat un reprezentant fiscal în România, în cazul în care reprezentantul fiscal este persoană obligată la plata taxei;    h) codul de înregistrare în scopuri de TVA furnizat de client prestatorului;    i) codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul în celălalt stat membru;    j) codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care furnizorul s-a identificat în alt stat membru şi sub care a efectuat achiziţia intracomunitară în România, precum şi codul de înregistrare în scopuri de TVA al cumpărătorului;    k) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate,în cazul livrării intracomunitare de mijloace de transport noi;    l) data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data încasării unui avans, cu excepţia cazului în care factura este emisă înainte de data livrării/prestării sau încasării avansului;    m) baza de impozitare a bunurilor şi serviciilor, pentru fiecare cotă, scutire sau operaţiune netaxabilă, preţul unitar, exclusiv taxa, precum şi rabaturile, remizele, risturnele şi alte reduceri de preţ;    n) indicarea, în funcţie de cotele taxei, a taxei colectate şi a sumei totale a taxei colectate, exprimate în lei, sau a următoarelor menţiuni:    1. în cazul în care nu se datorează taxa, o menţiune referitoare la prevederile aplicabile din acest titlu sau din Directiva a 6-a, ori menţiunile «scutit cu drept de deducere», «scutit fără drept de deducere», «neimpozabilă în România» sau, după caz, «neinclus în baza de impozitare»;    2. în cazul în care taxa se datorează de beneficiar,o menţiune la prevederile prezentului titlu sau ale Directivei a 6-a ori menţiunea «taxare inversă»;    o) o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeaşi operaţiune;    p) orice altă menţiune cerută de acest titlu.    (6) Semnarea şi ştampilarea facturilor nu sunt obligatorii.Exemplu :Factură

TVA de plată către stat se determină ca diferenţă între suma TVA încasată de la clienţi şi suma plătită furnizorilor .

Lunar se efectuează calculul :TVA de plată = TVA încasată pentru - TVA plătită pentrupe o lună vânzările lunii cumpărările lunii

TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă

27

Reflectarea contabilă a elementelor facturii pentru cumpărări de mărfuri===============================================================Preţ marfă ……………………..Remize ………(-)…………..Preţ net …………………….. D cont mărfuriScont ………(-)………….. C cont venituri financiarePreţ net financiar ………………..TVA ………(+)…………. D cont TVA deductibilăSuma de plată…………………… C cont furnizori================================================================

Contabilizarea elementelor facturii de vânzare================================================================Preţ marfă …………………… Remize ………(-)………. C cont venituri din vănzarea mărfurilorPreţ net …………………… D cont cheltuieli financiareScont ………..(-)……….Net financiar …………………… TVA ………(+)……….. C cont TVA colectatăSuma de încasat …………………… D cont clienţi================================================================

Reducerile de preţ cu caracter comercial se pot factura odată cu marfa sau ulterior facturării acesteia , printr-o factură distinctă .

Reducerile financiare , indiferent de momentul acordării / obţinerii lor , nu influenţează preţul mărfurilor şi reprezintă cheltuieli financiare pentru vânzător şi venituri pentru cumpărător .

În cazul unor decalaje, între vânzarea şi livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din patrimoniu, nefiind considerate proprietatea unităţii, astfel:

bunurile vândute şi nelivrate, se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate în conturi în afara bilanţului;

bunurile livrate dar nefacturate, se înregistrează ca ieşiri din gestiune, atât la locurile de depozitare cât şi în contabilitate.

D. Evidenţa operativă a stocurilor de produse finite şi semifabricate la depozite, ca şi a stocurilor de materii prime şi materiale se realizează cu ajutorul documentului ”Fişa de magazie” care urmăreşte cantitativ existenţa şi mişcarea valorilor materiale. Pentru evidenţa operativă a obiectelor de inventar în folosinţă se utilizează documentul ”Fişa de evidenţă a obiectelor de inventar în folosinţă”, deschisă, după caz, pe locuri de folosinţă, pe persoane ce le folosesc în procesul de producţie etc. se întocmeşte într-un exemplar pe măsura dării în folosinţă a bunurilor pentru fiecare individ, de gestionarul care eliberează obiectele respective sau de persoanele desemnate să ţină evidenţa acestora. Este un document de înregistrare care nu circulă. Pentru predarea la contabilitate a documentelor justificative se întocmeşte ”Borderoul de predare al documentelor” în două exemplare pe măsura predării documentelor, separat pentru intrări şi ieşiri.

E. Pentru evaluarea stocurilor de valori materiale şi verificarea concordanţei înregistrărilor din fişele de magazie cu cele din contabilitate se întocmeşte de către compartimentul financiar – contabil ”Registrul stocurilor” la sfârşitul fiecărei luni pe feluri de materiale, obiecte de inventar şi produse,

28

grupate pe magazii, conturi sau în ordine alfabetică prin înscrierea stocurilor din ”fişele de magazie” şi evaluarea lor cu preţul de înregistrare. Nu circulă fiind un document de înregistrare contabilă. F. Pentru inventarierea valorilor materiale aflate în gestiune se întocmeşte ”Lista de inventar” pentru stabilirea plusurilor şi lipsurilor de valori materiale. Acest document stă la baza stabilirii provizioanelor pentru deprecieri şi la întocmirea ”Registrului inventar”. Se întocmeşte, de regulă, anual, în situaţiile prevăzute de dispoziţiile legale ale comisiei de inventariere, pe gestiuni, conturi de valori materiale. Documentele utilizate, de societatea Trim Line, pot fi sintetizate astfel:

a) Documente privind existenţa stocurilor: listele de inventariere; registru de inventar; proces verbal de inventariere;b) Documente privind intrarea stocurilor: comanda; factura; avizul de însoţire; nota de recepţie şi constatare de diferenţe; bon de predare – transfer – restituire; raport de producţie; bon de primire; proces verbal de predare – primire;c) Documente privind ieşirea stocurilor: factura; aviz de însoţire; bon de predare – transfer – restituire; bon de consum; fişă limită de consum; proces verbal de predare – primire; decizie de imputare; buletin de analize;d) Documente privind deprecierea stocurilor: listele de inventariere; procese verbale de inventariere; procese verbale de scoatere din gestiune a bunurilor degradate sau

expediate; situaţia de calcul a perisabilităţilor; notă de constatare.

Evidenţa operativă a stocurilor se realizează cu ajutorul următoarelor documente: fişă de magazine; registrul stocurilor; raportul de gestiune.

29

3.3 ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII ANALITICE A STOCURILOR

Contabilitatea analitică a stocurilor se tine cantitativ si valoric sau numai valoric. Se poate organiza folosind una din următoarele metode, în funcţie de specificul activităţii şi de necesităţiile proprii ale entităţii:

a) Metoda operativ-contabilă (pe solduri);b) Metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic);c) Metoda global valorică.

a) Metoda operativ-contabilă (pe solduri) ocazionează un volum redus de muncă datorită simplificării lucrărilor de evidenţă analitică a stocurilor. Această metodă presupune renunţarea la fişele contabile analitice cantitativ-valorice deschise pe feluri de valori materiale.

În cadrul compartimentului de contabilitate se organizează numai evidenţa valorică desfăşurată pe gestiuni, iar în cadrul acestora pe grupe sau subgrupe de bunuri, după cum se apreciază că este necesar. Evidenţa cantitativă a stocurilor pe categorii sau feluri de valori materiale se organizează numai în cadrul locurilor de depozitare (magazii, depozite ş.a.) cu ajutorul fişei de magazie. Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa depozitelor cu cele din contabilitate se realizează, de regulă, lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative stabilite în fişele de magazie şi preluate în registrul stocurilor, unde se înscriu valorile parţiale şi cele totale privind soldurile finale de la nivelul subgrupelor şi/sau grupelor de valori materiale, precum şi de la nivelul gestiunii. În cursul lunii, la intervale de câteva zile, compartimentul de contabilitate preia documentele justificative de intrări şi ieşiri, existente la locul de depozitare a valorilor materiale, efectuând totodată verificarea exactităţii înregistrărilor din fişele de magazie, completate de gestionar sau altă persoană desemnată de acesta. Documentele justificative preluate se centralizează pentru fiecare gestiune atât pe categorii de operaţii, de intrare şi ieşire, cât şi pe grupe şi/sau subgrupe de valori materiale, precum şi pe conturi corespondente creditoare şi respectiv debitoare. Totalurile lunare care se stabilesc în documentele centralizatoare întocmite (recapitulaţii, situaţii de mişcări, centralizatoare ş.a.) se înregistrează în registrul jurnal şi în fişele valorice (fişe de cont pentru operaţii diverse).

b) Metoda cantitativ-valorică (pe fişe de cont analitic) ocazionează un volum mai mare de muncă, însă asigură informaţii suplimentare privind stocurile, fiind adoptată în mod frecvent de unităţile patrimoniale mici şi mijlocii. Această metodă constă în organizarea la nivelul compartimentului contabilitate a evidenţei cantitativ-valorice cu ajutorul fişelor de cont analitic pentru valori materiale, care se deschid pe feluri de bunuri existente în cadrul gestiunii. Totodată, se conduce evidenţa valorică numai la nivelul gestiunii, folosindu-se fişe de cont analitic pentru operaţii diverse, fişe în care se înscriu valorile aferente intrărilor şi ieşirilor în şi din gestiune, precum şi soldul final corespunzător gestiunii respective.

Această metodă de conducere a contabilităţii stocurilor este utilizată şi în cadrul societăţii analizate sc Trim Line , cofetăria Prefetitta. La nivelul locurilor de depozitare se organizează evidenţa analitică cantitativă pe feluri de bunuri, folosindu-se fişele de magazie, care se completează de gestionar sau altă persoană cu asemenea atribuţii de serviciu.

30

Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa cantitativă organizată la locurile de depozitare şi cele din contabilitate se realizează prin efectuarea punctajului periodic între cantităţile înregistrate, pe de o parte, în fişele de magazie, iar pe de altă parte în fişele de cont analitic pentru valori materiale de la compartimentul de contabilitate. În cursul lunii se procedează ca în cazul metodei anterioare, în sensul că documentele justificative se preiau de la locul de depozitare de către compartimentul de contabilitate, se prelucrează în vederea înregistrării document cu document sau pe bază de centralizatoare, înscriindu-se atât cantitativ cât şi valoric, în fişele de cont analitic deschise pe feluri de valori materiale, precum şi în cele pentru operaţii diverse deschise pe gestiuni. La sfârşitul fiecărei luni se efectuează verificarea concordanţei dintre datele înregistrate în conturile sintetice şi în cele analitice de valori materiale prin intermediul balanţei de verificare a conturilor analitice.

c) Metoda global-valorică este relativ simplă, oferă un volum redus de informaţii şi posibilităţi restrânse de exercitare a controlului asupra integrităţii valorilor materiale gestionate, fiind recomandată, în principal, pentru evidenţa mărfurilor şi ambalajelor aflate în unităţile de desfacere cu amănuntul şi pentru alte bunuri, în cazul unităţilor care nu au dotare adecvată. Pe măsura dotării cu tehnică de calcul, aşa cum prevede Legea Contabilităţii, se recomandă trecerea la utilizarea metodei cantitativ-valorice. Metoda analizată constă în organizarea evidenţei analitice numai valoric, atât la nivelul gestiunii cât şi în contabilitate. În cadrul compartimentului de contabilitate se deschide, pentru fiecare gestiune, câte o fişă de cont analitic pentru operaţii diverse în care se înscriu operaţiile de intrări şi ieşiri, pe baza documentelor justificative individuale sau a centralizatoarelor acestora, după caz.

La nivelul fiecărei gestiuni se întocmeşte „Registrul de gestiune” în care se înregistrează zilnic şi numai valoric fiecare document justificativ de intrare sau ieşire, stabilindu-se totodată soldul final (de la sfârşitul zilei), după formula amintită anterior. Controlul concordanţei înregistrărilor din evidenţa gestiunii cu cele din contabilitate se efectuează periodic, confruntându-se soldurile finale stabilite, pe de o parte, în registrul de gestiune, iar pe de altă parte în fişe de cont analitic pentru operaţii diverse.

3.4aORGANIZAREA CONTABILITĂŢII SINTETICE A STOCURILOR

Există două metode de evidenţă a stocurilor:

1) Metoda invenatarului permanent;2) Metoda inventarului intermitent.

1) In condiţiile inventarului permanent, în contabilitate se inregistrează toate operaţiunile de

intrare şi de ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în fiecare moment a mărimii stocurilor, atat cantitativ cat şi valoric.

Odată cu introducerea pe scară tot mai largă a calculatoarelor, a etichetelor şi a marcajelor electronice, metoda inventarului permanent a devenit mai simplu de utilizat şi mai puţin costisitoare.

31

2) Inventaruliintermitentipresupuneistabilireaiieşirilorişiiînregistrareailoriîn contabiliate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei.

In acest caz: Conturile de stocuri se debitează la sfârşitul periodei cu soldurile determinate la

inventariere şi se creditează la începutul perioadei următoare, cu ocazia includerii în cheltuieli a soldurilor constate la sfârşitul perioadei precedente.

Intrările în stocuri din cursul perioadei se întegistrează direct în conturile de cheltuieli, conform premisei că aceste stocuri sunt destinate consumului sau vânzării şi nu păstrării acestora în depozit.

Ieşirile din stoc se determină prin calcului extra contabil, conform relaţiei:

stocuri iniţiale + intrării – stocuri finale = ieşiri

Dezavantajul acestei metode constă în lipsa unor informaţii detaliate privind stocurile existente în patrimoniu, la un moment dat.

Numeroase companii, în speciale cele producătoare, încearcă să-şi reducă stocurile prin trecerea la un mediu de operare în timp real (JIT- Just-In-Time). În acest mediu în loc să acumuleze stocuri pentru o prelucrare ulterioară, societăţiile colaborează îndeaproape cu furnizori, pentru a coordona şi programa aprovizionările astfel încât bunurile să sosească în timp util pentru a fi consumate.Astfel mai puţin capital este imobilizat în stocuri, iar costurile legate de păstrarea acestora este redus considerail.

Activele circulante sau stocurile sunt reflectate in contabilitate cu ajutorul clasei 3 „Conturi de stocuri si producţiei in curs de execuţie”, care cuprinde următoarele grupe de conturi: grupa 30 ”Stocuri de materii prime si materiale”; grupa 33 ”Producţia în curs de execuţie”; grupa 34 ”Produse”; grupa 35 ”Stocuri aflate la terţi”; grupa 36 ”Animale”; grupa 37 ”Mărfuri”; grupa 38 ”Ambalaje”; grupa 39 ”Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie”. Dupa conţinutul economic, conturile din clasa 3 se grupează astfel:

a) Conturi care ţin evidenţa stocurilor la valoarea de intrare(la costul istoric), care cuprind conturi din grupele 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38;

b) Conturi substractive sau rectificative, care au rolul de a corecta valoarea de intrare a stocurilor şi care cuprind:

Conturile 308, 348, 368, 388 – conturi de diferenţe de preţ; Contul 378 – diferente de preţ la mărfuri; Conturi din grupa 39 – conturi de ajustări pentru depreciere.

Toate aceste conturi în cazul societătii Trim Line sunt dezvolatate in conturi de gradul II.

3.4.1. CONTABILITATEA MATERIILOR PRIME ŞI A MATERIALELOR

In categoria stocurilor care sunt cumpărate pentru a fi consumate în procesul de producţie sau pentru prestarea serviciilor intră materiile prime, materialele consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar.

o Materiile prime sunt bunurile care participă direct la fabricarea produsului, în care se regăsesc integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformate.

32

o Materialele consumabile sunt bunurile care participă sau ajută la procesul de producţie sau de exploatare, fară a se regăsi, de regulă, în produsul final.

Principalele categorii de materiale consumabile sunt: materialele auxiliare, combustibilii, materialele pentru ambalat, piese de schimb, seminţe si materiale de plantat, furaje etc.

o Materialele de natura obiectelor de inventar sunt reprezentate de: Bunurile care nu îndeplinesc în mod cumulativ condiţiile pentru a putea fi incluse în

categoria imobilizărilor corporale, adică, fie au durata de utilizare mai mică de un an, fie au valoare de intrare mai mică decat limita legală;

Echipamentele de protecţie, echipamentele de lucru şi îmbrăcămintea specială impuse salariaţilor de normele de protecţie a muncii sau de regulamente speciale;

Sculele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de sudură si control, mecanismele, matriţele si alte obiecte similare;

Baracamentele şi amenajările provizorii de şantier, care sunt bunuri achiziţionate sau construite în regie proprie pentru buna funcţionare a şantierelor de construcţiiNu se includ in această categorie lucrăriile de organizare la care, prin demolare sau demontare, nu se recuperează materiale.

Contabiliatea materiilor prime şi a materialelor se ţine cu ajutorul conturilor din grupa 30 ”Stocuri de materii prime şi materiale”, care are următoarea structură (evidenţa in cazul SC Trim Line SRL):

301”Materii prime”; 302”Materiale consumabile”;

- 3021.1 materiale investiţii în curs;- 3028 alte materiale consumabile;

303”Materiale de natura obiectelor de inventar”;- 303.1 materiale de natura obiectelor de inventar-productie;- 303.2 materiale de natura obiectelor de inventar-birouri;- 303.3 materiale de natura obiectelor de inventar-depozit;- 303.4 materiale de natura obiectelor de inventar-transport;

308”Diferenţe de preţ la materii prime si materiale”.

a) In cazul utilizării inventarului permanent:Dupa conţinutul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar după funcţia contabilă sunt conturi de activ, care ţin evidenţa existenţei şi mişcării materiilor prime, materialelor consumabile şi obiectelor de inventar. Soldul debitor reprezintă valoarea materiilor prime şi materialelor aflate în stoc. b) In cazul inventarului intermitentValoarea stocurilor se înscrie în debitul conturilor la sfârşitul perioadei, valoare stabilită la inventariere, iar în creditul lor se înregistrează valoarea la inceputul perioadei, valoare care este egală cu cea stabilită la inventarierea realizată la sfârşiul perioadei precedente. Soldul reprezintă valoarea materiilor prime şi a materialelor aflate în stoc.

33

3.4.2 CONTABILITATEA PRODUSELOR FINITE ŞI A

PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE

Produsele fac parte din această categorie a stocurilor, sunt reprezentate de următoarele elemente:

Semifabricatele- sunt acele produse al căror proces tehnologic a fost încheiat într-o secţie sau fază de fabricaţie şi care trec în continuare pentru prelucrare în altă secţie sau fază de fabricaţie sau se livrează terţilor;

Produsele finite- sunt bunurile care au parcurs toate fazele procesului tehnologic, întrunesc condiţiile de calitate şi sunt predate pe bază de acte la magazie sau sunt livrate direct terţilor;

Produse reziduale- reprezintă rebuturile, materialele recuperabile, deşeurile. Producţia în curs de execuţie este reprezentată de:

produsele care n-au parcurs toate fazele procesului tehnologic, ocupând o poziţie intermediară fie între materii prime şi semifabricate, fie între semifabricate şi produse finite;

produsele nesupuse recepţiei tehnice de calitate; lucrările, serviciile şi studiile în curs de execuţie.

Producţia în curs de execuţie se determină prin inventarierea producţiei neterminate la sfârşitul perioadei, folosind metode tehnice de ajustare a gradului de finisare sau a stadiului de efectuare a operatiilor tehnologice. Producţia în curs de execuţie se evaluează la costul de producţie.

Contabilitatea produselor se realizează cu ajutorul conturilor din grupa 34 ”Produse”, care cuprind următoarele conturi sintetice: 341 ”Semifabricate”, 345 ”Produse finite”, 346 ”Produse reziduale”, 348 ”Diferenţe de preţ la produse”. a) In cazul inventarului permanent După conţinutul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar după funcţia contabilă sunt conturi de activ, care ţin evidenţa existenţei si mişcării semifabricatelor, produselor finite şi produselor reziduale. Soldul debitor reprezintă valoarea la costul de producţie a stocurilor existente. b) In cazul invntarului intermitent Valoriile se înregistrează în debitul conturilor la sfârşitul perioadei prin inventarire, iar în creditul lor se înregistrează valoriile la începutul perioadei, valori care sunt egale cu cele stabilite la inventarierea de la sfârşitul perioadei precedente. Soldul debitor reprezintă valoarea produselor existente in stoc. Contul 348 ”Diferenţe de preţ la produse” După conţinutul economic este un cont rectificativ al valorii de înregistrarea produselor, iar după funcţia contabilă este un cont de activ, care ţine evidenţa diferenţelor de preţ nefavorabile (în plus) sau favorabile (în minus) dintre costul de producţie şi preţul standard al produselor. Este recomandată calcularea distinctă a diferenţelor de preţ aferente semifabricatelor, produselor finite şi produselor reziduale, prin detalierea contului 348 pe conturi de gradul II.

Contabilitatea producţiei în curs de execuţie se realizează cu ajutorul grupei 33 ”Producţia în curs de execuţie”, care se detaliază în conturi de gradul II. După conţinul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar după funcţia contabilă sunt conturi de activ, care ţin evidenţa

34

produselor, lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie existente la sfârşitul perioadei. Soldul debitor reprezintă valoarea la cost de producţie a produselor, lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie existente la sfârşitul perioadei. Pentru a facilita inţelegerea fluxurilor de inregistrări contabile privind produsele şi producţia în curs de execuţie este necesară cunoaşterea modului de funcţionare a contului bifuncţional 711 ”Variaţia stocurilor”. Se creditează cu costul de producţie sau cu preţul standard al produselor şi producţiei neterminate obţinute şi cu diferenţele de preţ aferente. Se debitează cu costul de producţie sau cu preţul standard al produselor sau producţiei neterminate ieşite din gestiune şi cu diferenţele de preţ aferente.Rulajul creditor reprezintă costul de producţie al producţiei obţinute în cursul perioadei.Rulajul debitor reprezintă costul de producţie al producţiei ieşite în cursul perioadei.Soldul final creditor reprezintă variaţia în plus (creşterea) a stocului de produse faţă de începutul perioadei.Soldul final debitor reprezintă variaţia în minus (diminuarea) a stocului de produse faţă de începutul perioadei.Alte conturi utilizate pentru evidenţierea produselor în cazul societaţii Trim Line sunt 701 ”Venituri din vânzarea produselor finite” dezvoltate în conturi de gradul II, conturi care vor fi evidenţiate în următoarele operaţii privind stocurile de produse.

3.4.3 CONTABILITATEA STOCURILOR AFLATE LA TERŢI

Sunt considerate stocuri aflate la terţi acele bunuri care se află în una din următoarele situaţii: achitate şi lăsate în custodia furnizorilor; date spre prelucrare la terţi; predate terţilor pentru vânzare în consignaţii; trimise pentru depozitare temporară la terţi; aflate în curs de aprovizionare, adică achitate, dar nesosite sau sosite, dar nerecepţionate.

Contabilitatea stocurilor aflate temporar la terţi se realizează cu ajutorul grupei 35 ”Stocuri aflate la terţi”, care cuprinde următoarele conturi sintetice de gradul I: 351 ”Materii şi materiale aflate la terţi ”; 354 ”Produse aflate la terţi”; 356 ”Animale aflate la terţi”; 357 ”Mărfuri aflate la terţi”; 358 ”Ambalaje aflate la terţi”. După conţinutul economic sunt conturi de active ciculante materiale, iar după funcţia contabilă sunt conturi de activ, care ţin evidenţa existenţei şi mişcării activelor circulante materiale aflate la terţi în custodie, pentru prelucrare, pentru depozitare, pentru vânzare în consignaţie, în curs de aprovizionare. Deci în debitul acestor conturi se înregistrează valoarea materiilor prime, materialelor, animalelor, mărfurilor şi ambalajelor aflate la terţi, iar în credit se înregistrează valoarea acestora intrate în gestiune şi scăderea din gestiune a activelor circulante materiale aflate la terţi, constatate lipsă la inventar, distruse de calamităţi. Soldul debitor reprezintă valoarea activelor circulante materiale aflate la terţi.

35

3.4.4 CONTABILITATEA MĂRFURILOR

Principala sursă de venituri a societăţiilor de vânzare cu amănuntul şi cu ridicata constă în vânzarea mărfurilor. În expresie bănească (marime absolută), stocul bunurilor deţinute pentru vânzare reprezintă unul dintre cele mai mari active ale unei societăţi comerciale. Costul bunurilor vândute, reprezintă cea mai mare deducere din valoarea vânzărilor, deoarece mărfurile se cumpără şi se vând în mod continuu. Defapt acest cost este deseori mai mare decât suma tuturor celorlalte cheltuieli. Deasemena stocurile sunt foarte importante şi pentru societăţile producătoare. Stocurile de mărfuri cuprind toate bunurile existente în patrimoniu şi destinate vânzării în cursul normal al activităţii, inclusiv bunurile în tranzit. Deoarece în mod normal ele vor fi transformate în mijloace băneşti în curs de un an, se consideră că stocurile de mărfuri sunt încadrate în categoria activelor circulante. Institutul American al Contabililor Publici Autorizaţi (AICPA) a stabilit că un obiectiv important al contabilităţii stocurilor constă în determinarea corectă a venitului net, prin procesul de corelare a cheltuielilor cu veniturile corespondente. Scopul este determinarea celei mai corecte marimi a venitului net, nu a celei mai realiste valori a stocurilor. Aceste două obiective sunt adesea incompatibile, iar datorită acestui fapt, obiectivul determinării venitului net are prioritate faţă de stabilirea unei mărimi realiste a stocurilor în bilanţul contabil. Mărfurile sunt bunurile achiziţionate din afara entităţii pentru a fi vândute în aceeaşi stare, fără vreo prelucrare suplimentară. Sunt asimilate mărfurilor:

stocurile achiziţionate pentru utilizarea proprie (materii prime, materiale, obiecte de invetar, etc) şi care, ulterior, şi-au schimbat destinaţia şi se oferă spre vânzare terţilor;

stocurile provenite din producţia proprie, care se vând prin magazine proprii (semifabricate, produse finite, etc).

Pe traseul producător – consumator, mărfurile pargurg două stadii:

I. circulaţia cu ridicata mărfurilor – care constă în achiziţionarea de mărfuri în cantităţii mari de la producători sau de la alţi furnizori în scopul revânzării acestora către alte entităţii comerciale, îndeosebi celor de vânzare cu amănuntul;

II. circulaţia cu amănuntul a mărfurilor – care constă în vânzarea mărfurilor consumatorilor individuali, precum şi unor entităţii pentru consumul propriu.

Diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul de achiziţie a mărfurilor poartă denumirea de adaos comercial sau rabat comercial. Cu toate că exprimă aceeaşi realitate, între cele două noţiuni există, totuşi, deosebiri în ceea ce priveşte modul de calcul şi momentul în care se face calculul.

Astfel, adaosul comercial se determină în momentul achiziţionării mărfurilor, prin aplicarea cotei de adaos asupra costului de achiziţie;

Rabatul comercial se stabileşte în momentul scoaterii din gestiune a mărfurilor vândute, prin aplicarea cotei de rabat asupra preţului de vânzare a mărfurilor.

Transformarea cotei de adaos în cotă de rabat se realizează aplicând procedeul sutei majorate,astfel: cota de rabat(%) = (cota de adaos * 100) : (cota de adaos + 100)

Adaosul comercial reprezintă suma cuprinsă în preţul de vânzare destinată acoperirii cheltuielilor de circulaţie C şi asigurării beneficiului B întreprinderii vânzătoare.

A = C + B

36

Adaosul comercial se adaugă la preţul de cumpărare pentru a obţine preţul de vânzare .Principalele caracteristici ale sale sunt :- mărimea adaosului comercial se stabileşte de către întreprinderea vânzatoare, dar se

negociază cu clientul în momentul stabilirii preţului de vânzare care îl include;- mărimea adaosului comercial fluctuează odată cu fluctuaţia preţului de vânzare pe grupe

sau sortimente de marfuri :- nivelul adaosului comercial se diferenţiază în funcţie de natura mărfurilor desfăcute şi

profilul întreprinderii ;Adaosul comercial se poate stabili :- procentual; - în sumă absolută;- mixt , prin combinarea procentului cu suma fixă;- ca diferenţă între preţul de vănzare şi cel de cumpărare.

Rabatul comercial are acelaşi conţinut şi scop , ca adaosul. În sumă absolută sunt egale, dar procentual se diferenţiază . Deosebirea dintre rabat şi adaos constă în modul de calcul al preţurilor. Ca urmare apare necesitatea transformării procentului de adaos în procent de rabat şi invers .

Pentru transformarea adaosului în rabat se foloseşte procedeul sutei majorate cu procentul (Pa) de adaos : 100 * Pa

A------------ R = ---------------- 100 + Pa

iar pentru transformarea rabatului în adaos , se foloseşte procedeul sutei micşorate cu procentul (Pr) de rabat : 100 * Pr

R---------- A = ---------------- 100 - Pr Deasemenea un indicator care trebuie luat în calcul în cazul vânzărilor este calculul marjei brute din vânzări şi al costului bunurilor vândute. Marja brută din vanzări este calculată ca diferenţă dintre vânzările nete ale exerciţiului şi costul bunurilor vândute. Costul bunurilor vândute se determină prin deducerea valorii stocului final din costul bunurilor disponibile pentru vânzare. Din cauza acestor relaţii, cu cât este mai mare valoarea stocului final, cu atât costul bunurilor vândute va fi mai mic şi marja brută rezultată va fi mai mare. Invers, cu cat valoarea stocului final va fi mai mică cu atât costul bunurilor vândute va fi mai mare, iar marja brută va fi mai mică. Prin urmare valoarea atribuită stocului final va determina ce parte din costul bunurilor disponibile pentru vânzare va fi dedusă din vânzările nete, ca fiind costul bunurilor vândute şi ce parte va fi reportată în exerciţiul viitor ca sold iniţial. Reţinem faptul că valoarea bunurilor diponibile pentru vânzare include stocul iniţial (costul neexpirat reportat din exerciţiul anterior) plus cumpărările nete din exerciţiul curent. Dar principala problemă constă în determinarea unui cost al bunurilor nevândute, care reprezintă stocul final. Această parte a bunurilor disponibile pentru vânzare atribuită stocului final este folosită pentru a determina apoi costul bunurilor vandute. Din acest mtiv orice eroare în determinarea mărimii stocului existent în patrimoniu la sfârşitul exerciţiului financiar –contabil va produce o eroare corespunzătoare în marja brută din vânzări şi în venitul net din contul de rezultate.Valoarea activelor şi a capitalurilor proprii raportate în bilanţ va fi deasemena mai mică cu această valoare. Deci dacă privim evaluarea mărfurilor prin prisma doar a celor două momente caracteristice prin repetabilitate , aprovizionare şi vânzare , putem identifica două tipuri de preţuri :

37

a) preţuri de cumpărare ;b) preţuri de vânzare ;

a) Preţurile de cumparare (Pc) reprezintă echivalentul sumei plătite sau de plătit pentru mărfurile furnizate de alte întreprinderi (furnizori) .

Aceste preţuri se caracterizează prin :- fluctuaţie- negociabilitatePreţul de cumpărare este doar o componentă , desigur de bază , a costului de achiziţie , folosit cu ocazia evaluării marfurilor intrate în patrimoniu .b) Preţurile de vânzare (Pv) exprimă echivalentul bănesc al sumelor încasate sau de încasat

ca urmare a vânzării mărfurilor . Dacă privim acest preţ prin prisma participanţilor posibili la circuitul comercial , se pot decupa două structuri :

- preţul de vânzare al angrosiştilor - preţul de vânzare al detailiştilor

Preţul de vânzare se compune din :-preţul de cumpărare (Pc)-adaos comercial (A)

Pv = Pc + Asau

-cost de achiziţie (Ca)-marja brută (Mb)

Pv = Ca + Mb

Cunoscând modul de calcul al costului de achiziţie :

Pv = Pc + Cha + Mb Contabilitatea sintetică a mărfurilor se realizează cu ajutorul grupei 37 ”Mărfuri”, care cuprinde conturile sintetice de gradul I:

371 ”Mărfuri”; 378 ”Diferenţe de preţ la mărfuri”.

Contul 371 ”Măfuri” a) In cazul inventarului permanent:După conţinutul economic este un cont de active circulante materiale, iar după funcţia contabilă este un cont de activ, care ţine evidenţa existenţei si mişcării mărfurilor.Soldul debitor reprezintă valoarea stocurilor de mărfuri existent în patrimoniu evaluat la preţul de înregistrare. b) In cazul inventarului intermitent:Valoriile se înregistrează în debitul conturilor la sfârşitul perioadei prin inventarire, iar în creditul lor se înregistrează valoriile la începutul perioadei, valori care sunt egale cu cele stabilite la inventarierea de la sfârşitul perioadei precedente. Soldul debitor reprezintă valoarea la preţul de înregistrare a mărfurilor existente în stoc.

Contul 378 ”Diferenţe de preţ la mărfuri”

38

După conţinutul economic este un cont rectificativ al valorii de înregistrare a mărfurilor, iar după funcţia contabilă este un cont de pasiv, care ţine evidenţa adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mărfurilor existente în gestiunea entităţii.Soldul creditor reprezintă adaosul comercial aferent mărfurilor din stoc.Alte conturi specifice, utilizate pentru înregistrarea operaţiilor privind mărfurilor: 607 ”Cheltuieli privind mărfurile” şi 707 ”Venituri din vanzarea mărfurilor”.

3.4.5 CONTABILITATEA AMBALAJELOR

Ambalajele sunt bunuri destinate păstrării şi protejării mărfurilor pe timpul transportului, depozitării şi desfacerii.

Ambalajele se pot clasifica după mai multe criterii:I. După posibilităţile de folosire:

ambalaje refolosibile – care sunt redate circuitului economic după anumite operaţii: spălare, recondiţionare etc;

ambalaje pierdute (de unica folosinţă) – care nu mai pot fi utilizate pentru un nou preces de circulaţie, dar pot fi valorificate ca si deşeuri.

II. După durata de utilizare: ambalaje de natura imobilizărilor; ambalaje de natura activelor circulante – care pot fi la rândul lor:

o ambalaje de natura obiectelor de inventar,o ambalaje de transport sau de ciculaţie,o materiale de ambalat, al căror cost se suportă de către magazin sau de către

cumpărător.III. După modul de decontare si facturare:

ambalaje de transport facturate distinct, indiferent că sunt de natura imobilizărilor sau activelor circulante. Ele se folosesc pentru depozitarea, transportul intern al bunurilor, dar uneori se pot folosi şi pentru livrarea la terţi. Aceste ambajale se oglindesc în contabilitate în conturile de imobilizări sau de materiale.

ambalaje de transport al căror preţ este inclus în preţul mărfurilor, care după golire, fie se restituie către furnizorul de la care s-au primit mărfurile, fie se valorifică către alţi clienţi sub formă de produse reziduale.

IV. După modul de circulaţie şi recuperare: ambalaje care circulă şi se recuperează prin vânzare – cumpărare, fiind facturate

separat; ambalaje care circulă prin restituire; ambalaje care circulă la schimb, cand se înregistrează doar mărfurile, făcându-se

abstracţie de ambalajele care circulă în regimul plin – gol.

Actualmente reglementările privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor de ambalaje au ca scop prevenirea producerii deşeurilor de ambalaje, reutilizarea ambalajelor şi reciclarea deşeurilor de ambalaje. În acest sens, sunt formulate cerinţe esenţiale pentru operatorii economici privind compoziţia, caracterul reutilizabil, sistemul de marcare al ambalajelor, etc. Producătorii şi importatorii de bunuri ambalate şi de ambalaje de defacere sunt obligaţi să declare lunar diferenţa dintre obiectivul calculat şi cel realizat de valorificarea deşeurilor de

39

ambalaje. Pentru această diferenţă se datorează o taxă de un leu/kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională, utilizând procentajul stabilit de legislaţia în vigoare. Contabilitatea ambalajelor se realizează cu ajutorul grupei 38 ”Ambalaje”, care cuprind conturile 381 ”Ambalaje” şi 388 ”Diferenţe de preţ la ambalaje”. Contul 381, după conţinutul economic este un cont de active circulante materiale, iar după funcţia contabilă este un cont de activ, care ţine evidenţa existenţei şi mişcării ambalajelor. Soldul debitor evidenţiază valoarea ambalajelor existente în stoc la sfârşitul perioadei. În cazul societăţii Trim Line ambalajele sunt evidenţiate cu ajutorul contului 3023, cont care are următoarele conturi analitice:

- 3021.1 materiale pentru ambalat Bărăgan;- 3023.3 materiale pentru ambalat Călan;- 3023.4 materiale pentru ambalat depozit;- 3023.5 materiale pentru ambalat Cermena;- 3023.6 materiale pentru ambalat Euro;- 3023.7 materiale pentru ambalat perisate.

3.5 CONTABILITATEA AJUSTĂRILOR PENTRU

DEPRECIEREA STOCURILOR

Din grupa 39 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor si producţiei în curs de execuţie" fac parte conturile:Contul 391 "Ajustări pentru deprecierea materiilor prime";Contul 392 " Ajustări pentru deprecierea materialelor";Contul 393 " Ajustări pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie";Contul 394 " Ajustări pentru deprecierea produselor";Contul 395 " Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi";Contul 396 " Ajustări pentru deprecierea animalelor";Contul 397 " Ajustări pentru deprecierea mărfurilor";Contul 398 " Ajustări pentru deprecierea ambalajelor". Cu ajutorul conturilor din aceasta grupa se ţine evidenta constituirii, de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar, a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, producţie în curs de execuţie, produse, animale, mărfuri şi ambalaje, precum şi a suplimentării, diminuării sau anulării acestora, potrivit legii. Conturileidiniaceastăigrupăisunticonturiideipasiv. In creditul conturilor din grupa 39 " Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în cursideiexecuţie"iseiînregistrează:- valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs, constituite sau suplimentate,ipotrivitilegii,peifeluriideiprovizioanei(681). In debitul conturilor din grupa 39 " ajustările pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în cursideiexecuţie"iseiînregistrează:- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţieiiînicurs(781). Solduliconturilorireprezintăivaloareaiajustăriloriconstituiteilaisfârşituliperioadei.

40

CAPITOLUL 4

STUDIU DE CAZ

4.1 PREZENTAREA SC TRIM LINE SRL, Cofetăria “Preferitta”

TRIM LINE SRL, este un producător privat specializat în producerea şi comercializare produselor de cofetărie destinate tuturor clienţilor care îşi doresc un produs de o calitate superioară.Istoricul companiei, acţionarii şi structuri organizatorice

SC TRIM LINE SRL, a fost fondată de domnul Viliam Husac şi soţia Daniela Husac în iunie 1993. La început activitatea de bază a fost comercializarea articolelor sportive, iar în anul 1995 acţionariatul firmei s-a extins prin asocierea cu fraţii Francisc Husac, Odon Husac şi Ştefan Husac, schimbând profilul de activitate în producerea şi comercializarea produselor de cofetărie, fondând astfel Cofetăria “Preferitta”.

Afacerea a început într-un fost atelier de fabricare a săpunului, care a fost dezafectat şi transformat în laborator de cofetărie dotat cu două aragaze şi cinci angajaţi.

În prezent firma îşi desfăşoară activitatea în hale de producţie, având în total 150 de angajaţi, din care 20 reprezintă personalul administrativ, 10 persoane asigură distribuţia şi desfacerea produselor şi 120 de persoane sunt implicate în procesul de producţie.

La început produsele au fost comercializate local, mai târziu firma s-a extins furnizând produsele în toată zona de vest a ţării, după şapte ani produsele au fost distribuite în toată ţara.

Prin creşterea capacităţii de producţie, îmbunătăţirea sistemului de distribuţie marca “Preferitta” s-a impus pe piaţa internă, astfel firma a ajuns pe poziţii fruntaşe la nivel naţional în domeniul produselor de cofetărie, iar produsele „Preferitta” se găsesc pe rafturile celor mai importante lanţuri de magazine cu pofil alimentar din ţară, cum ar fi : Metro, Selgros, Billa, Artima, Kaufland, Real, Şpar, etc.

În ianuarie 2006 fraţii Husac se asociază cu SC GST llc USA, reprezentată de familia La Rhea & Rance Smith, Oregon USA, care au contribuit la majorarea capitalului social, acestă asociere a făcut ca firma să dispună de un capital social de 1.000.000 euro, 500.000 euro capital circulant.

Informaţii de identificare Tabelul 4Denumirea : SC TRIM-LINE SRLAdresa/Sediu : Timişoara, str.Bărăgan, Nr.1Telefon/Fax : 0256-242558, 0256-226458Nr. Registrul Comerţului : J35/2964/1993 din 8-07-1993Cod unic de înregistrare: R 4357430Domeniu de activitate : Fabricarea produselor din cacao, ciocolată şi a

produselor zaharoase

Cifra de afaceri din anii precedenţi Tabelul 5DATA Cifra de afaceri din anii

precedenţi (RON)Cifra de afaceri din anii precedenţi (EURO)

31.12.2003 2.701.918 657.24131.12.2004 5.380.503 1.366.65031.12.2005 7.788.053 2.110.583

Curs la 31-12-2003 – 4,111EURO, curs la 31-12-2004 – 3,937 EURO, curs la 31-12-2005 – 3,690 EURO

41

Figura nr.1 Evoluţia cifrei de afaceri

Resurse umane Tabelul 7

DATA Resurse umane Administrativ Operatori31.12.2003 65 7 5831.12.2004 89 15 7431.12.2005 144 20 124

Profitul net Tabelul 8

Profit net la data de: Rezumatele financiare în RON

Rezumatele financiare în EURO

31.12.2003 236.161 57.44631.12.2004 251.220 63.81031.12.2005 143.950 39.011

Figura nr. 2 Evolutia profitului net

DESCRIEREA PRODUSELOR

Produsele S.C. TRIM-LINE S.R.L. sunt diversificate în peste 35 de sortimente, unele prezentate individual, altele în combinaţie, incluzând toate gusturile.

Produsele organizatiei noastre respecta reţete transmise de generatii.

42

Prin diversitatea produselor noastre, au fost combinate reţete autohtone cu reţete cu specific străin,obţinând produse de o calitate superioară, produse care reprezintă identitatea firmei .

Atuurile produselor sunt buna armonizare între ingrediente, fapt care, pe parcursul masticaţiei contribuie la stimularea simţurilor.

Pentru a asigura calitatea produselor la cel mai înalt nivel, organizaţia beneficiază de un personal calificat, profesionist şi instruit în mod constant pentru a fi la curent cu tendinţele din domeniul alimentar.

Produsele se fabrică după un proces tehnologic aprobat de directorul general şi directorul de calitate. Sarcina Directorului de calitate este de a urmări procesul tehnologic de fabicaţie a produselor de cofetărie, schema procesului tehnologic este prezentă în figura următoare;

Figura nr. 3 Schema procesului tehnologicProdusele verificate şi trimise spre comercializare trebuie să-şi păstreze următoarele calităţi,

ca: aromă, gust şi miros plăcut, culoare, consistenţă prevăzute în normele de calitate. Toate acestea, au condus la menţinerea calităţii produselor, regăsindu-se în topul celor mai căutate produse de cofetări pe piaţa natională.

43

Achiziţionarea şi receptionarea materiei prime

Împărţirea materiei prime pe faze tehnologice

Depozitarea materiei prime

Pregătire materiei prime pentru prelucrare

Faza 1-BLATURI

Malaxare

Coacere

Faza 1- CREME

Malaxare

Pregătirea cremei

Faza 1-PATISERIE

Malaxare

Prelucrarea automată cu “Easy Line”

Ungerea blatului

Controlul calităţii

Depozitare

Ambalare

Coacere

Controlul calităţii

Depozitare

Ambalare

Ornare

DISTRIBUŢIA

Ornare

4.2 MANAGEMENTUL STOCURILOR

Caracteristici ale stocurilor în cadrul SC TRIM LINE SRL

Principalele caracteristici ale stocurilor pot fi sintetizate astfel:-se află succesiv şi neîntrerupt în diferite faze ale procesului de producţie şi comercializare;-descriu în cadrul unei perioade de gestiune mai multe circuite (rotaţii);-sunt destinate fie a fi consumate la prima utilizare (materii prime, materiale consumabile etc.), fie a fi vândute în aceeaşi stare (mărfurile) sau după prelucrare (produsele);-contribuie la realizarea cifrei de afaceri a unităţii şi la valorificarea capitalului. Aceste caracteristici fac ca stocurile să deţină un rol important în formarea rezultatului exerciţiului.Numeroase companii, în special cele producătoare, încearcă să-şi reducă stocurile prin trecerea la un mediu de operare în timp real (just-in-time). În acest mediu în loc să acumuleze stocuri pentru utilizarea ulterioară, unităţile colaborează îndeaproape cu furnizorii pentru a coordona şi a prognoza aprovizionările astfel încât bunurile să sosească în timp util pentru a fi consumate. Astfel, mai puţin capital este imobilizat în stocuri, iar costurile legate de păstrarea stocurilor sunt reduse considerabil. Nivelul stocurilor influenţează în mod evident volumul producţiei, calitatea acesteia, modul de valorificare şi de realizare a producţiei. Nu orice nivel al stocurilor este favorabil întreprinderii. Astfel un nivel minim poate genera opriri nejustificate ale procesului de producţie, datorită unor disfuncţionalităţi care pot să apară în cadrul circuitului furnizor-beneficiar. Un nivel prea ridicat al stocurilor poate determina imobilizări importante de stocuri care vor fi lipsite de mişcare o anumită perioadă, în care se va resimţi nevoia de mişcare de fonduri în cadrul altor compartimente funcţionale. Nivelul optim al stocurilor este cel care ţine seama de condiţiile reale de aprovizionare, tehnologice, de producţie şi comercializare, de reducere a capitalurilor blocate, fiind orientat spre accelerarea rotaţiei fondurilor şi a rentabilităţii economice. Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre costul istoric şi valoarea netă realizabilă. Costul istoric trebuie să includă o alocare sistematică a costurilor generale de producţie care se referă la aducerea stocurilor în poziţia şi amplasarea lor prezentă. Alocarea costurilor generale fixe se face în baza capacităţii normale a spaţiilor de producţie. Costul trebuie determinat pe o bază specifică de identificare pentru mărfuri care în mod normal nu sunt fungibile sau produse finite şi separate pe proiecte distincte. Astfel trebuie utilizată metoda prima intrare, prima ieşire (FIFO) sau formula costului mediu ponderat sau metoda ultima intrare, prima ieşire (LIFO). Pentru stocuri ce au caracteristici similare din punct de vedere al naturii şi utilizării lor, trebuie utilizată aceeaşi metodă de evaluare a costului. Totuşi metode diferite de evaluare a costului se justifică în cadrul stocurilor ce au caracteristici diferite. Stocurile trebuie clasificate (în bilanţ sau anexe) într-o manieră corespunzătoare activităţii comerciale respective şi este necesară evidenţierea valorilor pentru fiecare clasificare. Prezentările informaţiilor solicitate trebuie să includă politicile contabile adoptate, metoda de evaluare a costului utilizată şi fie costul stocurilor recunoscută ca o cheltuială, fie cheltuielile de exploatare corespunzătoare veniturilor, clasificate după natura acestora.

Metode de dimensionare a stocurilor

În susţinerea ritmurilor operaţiilor unui exerciţiu de exploatare, o importanţă deosebită prezintă stocurile. Stocurile îndeplinesc funcţia de regularizare prin absorbţia decalajelor între fluxul de vânzare şi cel de reaprovizionare, între vânzare şi consum pe de o parte şi producere sau achiziţie pe de altă parte care se derulează în ritmuri diferite. În această situaţie stocurile au un rol de tampon. Tot prin intermediul stocurilor se realizează şi funcţia de protecţie ca urmare a factorilor aleatori,

44

întâmplători. Aceste funcţii se realizează prin imobilizare de capital în mărfuri, stocurile reprezentând un cost important pentru întreprindere.Stocurile de securitate, de siguranţă apar ca urmare a rupturilor în aprovizionări şi consum. Stocurile cu rol de regularizare sau curente depind de: durata aprovizionării, durata fabricaţiei şi consumul anual.Există mai multe metode de reaprovizionare, o primă metodă fiind reaprovizionarea când stocul atinge punctul de comandă (de a comanda). Se aprovizionează cantităţi fixe pentru perioade variabile, iar când stocul atinge punctul de comandă sau de alertă se declanşează reaprovizionarea pentru o cantitate fixă.Punctul de comandă corespunde cantităţii din stoc capabilă sa acopere, să satisfacă cererea pe durata medie de aprovizionare:

P. de comandă = intervalul de aprovizionare* (consumul mediu) + stocul de siguranţăCalculu punctului de comandă este prezentat în tabelul numarul 10:

Punctul de comandă Tabelul 10Materia primă Consumul lunar Intervalul de aprovizionare Punctul de comandăFăină albă 11.160 Kg 1 săptămână 11.160* 0,25 =2790Zahăr 30 Kg 2 săptămâni 30 * 0,50 =15

Categoriile de stocuri sunt:Stocul curent (Sc) care asigură cantitatea de materii prime şi materiale pentru continuitatea procesului de producţie între două aprovizionări consecutive.

Stocul de siguranţă (Ss) asigură continuitatea procesului de producţie în cazul perturbării procesului normal de aprovizionare

Stocul de condiţionare (Scd) exprimă cantitatea de materii prime şi materiale necesare continuităţii producţiei în perioada operaţiilor de condiţionare necesare, impuse de procesul tehnologic şi prevăzute în normele tehnice.

Stocul pentru transport interior (Sti) exprimă cantitatea de materii prime necesare continuităţii fabricaţiei pe perioada transportului de la un depozit central la locurile de consum.

Stocul de iarnă (Si) cuprinde cantitatea de materii şi materiale în scopul asigurării continuităţii procesului de producţie pe perioada în care datorită condiţiilor climatice nu este posibil transportul anumitor materiale.

Intervalul între două aprovizionări consecutive (tc), pentru calculul stocului curent se determină fie pe baza termenelor contractuale, fie pe baza inventarului mediu realizat în anul de bază şi determinat cu ajutorul fişelor de magazie pe un interval de 6-12 luni expirate.Astfel , normativul mediu pentru un material va fi:

=(193.540:24250)=8 zile.

tc – intervalul mediu între două aprovizionări consecutive;qai – cantitatea aprovizionată la momentul i;tai – intervalul realizat (efectiv) între două aprovizionări.

45

Întreprinderea consumă în fabricaţie două materii prime: făină grifică şi beta croten. Pe baza fişelor de magazie ale lunii noiembrie şi respectiv decembrie se calculează intervalul mediu după relaţia amintită şi următoarea schemă simplificată:Intervalul pentru stocul de siguranţă se determină matematic prin metoda abaterilor:

=(61.000:6750)=9 zile.

ts – intervalul mediu de siguranţă;qa – cantităţi aprovizionate;

t – abaterea de timp între intervalul între aprovizionări şi intervalul mediu (t-tc >0).Când abaterea este pozitivă, atunci materialele sunt recepţionate la un interval mai mare decât cel mediu (luat în calculul stocului curent) existând deci pericolul epuizării stocului şi deci întreruperii fabricaţiei.Intervalul de siguranţă se determină astfel: Intervalul pentru stocul de condiţionare (tcd) este prevăzut în documentaţia tehnologică şi este necesar unor operaţii de condiţionare în vederea obţinerii calităţii cerute de procesul de fabricaţie. Înaintea introducerii în fluxul tehnologic, unele materiale sunt supuse în timp unor operaţii de condiţionare potrivit normelor tehnice de condiţionare. Intervalul pentru transportul interior (ti) se calculează ca o medie a realizărilor privind duratele de transport de la depozitul central la locurile de consum.

Modul de determinare a stocurilor cantitativ şi valoric, anual şi pe trimestre:Calculul cantitativ al stocului normat maxim este în funcţie de consumul mediu zilnic (Cz) şi timpul de imobilizare normată (nz).Consumul mediu zilnic se determină raportând consumul anual dintr-un anumit material la 360, numărul de zile dintr-un an, respectiv necesarul cantitativ trimestrial la 90.Exprimarea valorică a stocului normat maxim se obţine ponderând cantităţile cu preţurile unitare de aprovizionare (sau cu preţul mediu ponderat).Astfel, necesarul anual pentru materia primă luată în considerare este 135.000 kg., cu un preţ mediu unitar de 5100 lei.Necesarul anual este repartizat pe trimestre astfel:Trimestrul 1 – 31.000 kg.Trimestrul 2 – 40.400 kgTrimestrul 3 – 30.900 kgTrimestrul 4 – 33.600 kgAstfel, stocul normat maxim fizic pentru materia primă considerată este:

Valoric, stocul normat va fi:

Din cele expuse în legătură cu determinarea normelor de stoc şi a normativelor rezultă că normativele şi stocurile au la bază ideea asigurării unei desfăşurări ritmice a activităţilor şi care

46

trebuie cuplate cu optimizarea mărimii stocurilor şi intervalelor între două aprovizionări consecutive, optimizare bazată pe evoluţia contradictorie a costurilor de aprovizionare (transfer în spaţiu) şi a celor de stocare-depozitare (transfer în timp).

Funcţiile generale ale depozitării stocurilor

Funcţiile generale pe care trebuie să le îndeplinească depozitarea stocurilor sunt: Funcţia de recepţie-primire în gestiune; Funcţia de depozitare propriu-zisă; Funcţia de preluare a comenzilor; Funcţia de eliberare în consum.

Funcţia de recepţie-primire

Rolul recepţiei stocurilor este acela de a evidenţia corelaţia dintre ce s-a comandat şi ce a sosit efectiv, atât din punct de vedere cantitativ cât şi calitativ. Rezultatul acestei corelaţii va fi consemnat în documente prin intermediul procesului verbal de recepţie.

Funcţia de depozitare propriu-zisă

În cadrul acestei funcţii, principalele probleme de rezolvat sunt legate de alocarea suprafeţelor şi de alegerea modalităţilor de depozitare. Realizarea funcţiei de depozitare presupune respectarea unor cerinţe, dintre care amintim:

asigurarea unor fluxuri raţionale de circulaţie în cadrul depozitelor; amplasarea stocurilor să fie făcută în funcţie de greutate şi de frecvenţă; să se aibă în vedere cerinţele de compatibilitate a vecinătăţii resurselor; stabilirea amplasării stocurilor pe suprafeţe care să asigure o identificare

uşoară a locului de amplasare a acestora.În cadrul depozitelor amintite, referitor la activitatea de depozitare, aceasta se

realizează în vrac şi stivuire prin suprapunere. Funcţia de preluare a comenzilor

Dacă prin intermediul funcţiei de primire-recepţie se realizează conexiunea compartimentului de asigurare cu mijloace circulante materiale cu alţi agenţi economici, prin materializarea efectivă a contractelor, funcţia de preluare a comenzilor realizează conexiunea asigurării materiale cu producţia.

Această funcţie nu se rezumă doar la colectarea comenzilor venite de la producţie. Interacţiunea dintre cele două sisteme, cel al asigurării cu materii prime şi cel productiv este mult mai amplă. Fluxul informaţional dintre ele este semnificativ. Cu cât produsele sunt mai laborioase, înglobează un număr mai mare de resurse, necesită alimentări la intervale mai scurte de timp, cu atât legătura dintre cele două compartimente este mai puternică. În acest punct, asigurarea cu materii prime trebuie să se afle într-o perfectă armonie cu producţia. Circuitul informaţiilor trebuie să fie bidirecţional şi nu unidirecţional, având în vedere că în urma procesului productiv rezultă rebuturi reutilizabile sau situaţii în care se depăşesc normele de consum prestabilite astfel încât sunt necesare alimentări suplimentare.

Funcţia de elaborare în consum a resurselor

47

În cadrul acestei funcţii se desfăşoară două mari grupe de activităţi: alimentarea punctelor de consum asigurarea unui control asupra încadrării în consumurile standard

adoptate.Privind funcţiile depozitării, după cum se poate observa, majoritatea acestora privesc

activitatea de deplasare a stocurilor. Prin urmare trebuie să se treacă de la conceptul de depozitare statică într-un depozit la un concept şi o abordare dinamică, considerând depozitele în primul rând nişte centre de distribuţie.

Înainte de aşezarea lor în depozite în diferite feluri, în scopul păstrării în condiţii corespunzătoare, stocurile sunt recepţionate de o comisie de verificare, componenţa comisiei fiind: reprezentantul managementului general, delegatul controlului tehnic de calitate, şeful depozitului şi gestionarul de resurse materiale. Comisia de verificare are în principal următoarele atribuţii:

o Recepţia transportului;o Recepţia cantitativă;o Recepţia calitativă.

a) Recepţia transportului se face la preluarea mijloacelor de transport, urmărindu-se existenţa încuietorilor şi a sigiliilor la vagoane sau containere, numărul şi greutatea acestora, prevăzute în documentele de transport.

b) Recepţia cantitativă are drept scop să stabilească concordanţa dintre cantităţile efectiv sosite şi cele indicate în documente (aviz de expediţie sau dispoziţie de livrare).

c) Recepţia calitativă se face de comisie, organoleptic, cu diferite aparate sau prin probe de laborator, în cadrul unităţii cumpărătoare sau în afara acesteia. Se au în vedere ştasurile sau alte norme de calitate, inclusiv cele prevăzute în contracte. Rezultatul recepţiei calitative se consemnează în „Buletinul de analiză” sau „Proces - verbal de analiză calitativă”. Pe baza celor constatate de comisia de recepţie se întocmeşte documentul numit „Notă de recepţie şi constatare de diferenţe”.

4.3 ANALIZA EVOLUŢIEI STOCURILOR

Prin natura lui, orice stoc reprezintă o imobilizare de valori, de capital. Funcţiile pe care le îndeplinesc în procesul circulaţiei capitalului determină politica pe care o adoptă firma în gestiunea stocurilor de materiale, în care dimensiunea acestora prezintă o importanţă deosebită.

Derularea curentă a activitaţii de exploatare si comercializare este asigurată de două tipuri de procese:

- procese economice, prin care se asigură transformarea materiilor prime şi materialelor în noi valori de întrebuinţare;

- procese financiare, prin care se realizează mobilizarea si alocarea surselor financiare pentru desfaşurarea activităţii economice, ceea ce implică:- achitarea datoriilor- recuperarea fondurilor proprii suplimentare sau apelarea la resurse importate.

Mentenanţa proceselor financiare se realizează prin asigurarea şi menţinerea în dinamică a echilibrului financiar. Cel mai fiabil echilibru financiar rezultă din acoperirea datoriilor din vânzarile proprii.

48

Pe baza acestui principiu, din cifra de afaceri se acoperă toate cheltuielile de exploatare şi comercializare, se reînnoiesc imobilizarile fixe si stocurile, se rambursează creditele, se achită obligaţiile financiare şi fiscale si resursele de dezvoltare. Sintetic destinaţia veniturilor obtinute prin cifra de afaceri se distribuie astfel:

ACTIVE DATORI

CIFRA

DE

AFACERI

Consumuri de la terţi

Cheltuieli de personal

Amortizari

Impozite sitaxe

Rezultat net

Reînnoireastocurilor

Acoperireacheltuielilor depersonal

Reînnoireaimobilizarilor fixe

InvestiţiiStimularea personaluluiRemunerarea acţionarilor

Plata furnizorilor de materii prime şimaterialePlata salariilor siimpozitelor

Plata furnizorilor de echipament

Plata obligaţiilor fiscale

Plata furnizorilorPlata participării la profitPlata dividendelor

Prezentarea evolutiei stocurilor Tabelul 11

Nr.crt. Specificaţie U.M. 2004 2005 Indice Formula

1. Activ totalmil. lei 3.900.015 8.392.461 215% At

2. Total stocuri mil lei 684.852 868.376 126% St3. Materii prime mil lei 371.074 362.645 98% Mp4. Materiale consumabile mil lei 1.825 2.077 113% Mc5. Obiecte de inventar mil lei 0 81539 - Oi6. Producţie în curs de execuţie mil lei 0 0 -7. Semifabricate, produse finite, produse reziduale mil lei 102.275 161.928 158% Pf8. Stocuri aflate la terţi mil lei 0 0 -9. Ambalaje mil lei 209.678 258.921 123% A10. Mărfuri mil lei 0 1266 - Mf11. Rata materiilor prime % 54 42 78% Rmp=Mp/St*10012. Rata materialelor consumabile % 0.2 0.2 - Rmc=Mc/St*10013. Rata obiectelor de inventar % 0 9.3 - Roi=Oi/St*10014. Rata produselor finite % 15 19 127% Rpf=Pf/St*10015. Rata stocurilor de mărfuri % 0 0.1 - Rmf=Mf/St*100

16. Rata ambalajelor % 31 34 110% Ra=Amb/St*100

17. Rata stocurilor % 17.5 10.3 59% Rs=St/At*100

18. Nr de rotaţii a AC Nr rot 9,28 5.5 58% Nr rot=CA/AC

19 Durata în zile a unei rotaţii zile 38,8 64,7 167% Dz=AC/CA*360

20 Cifra de afacerimil lei 5.380.503 7.788.053 144% CA=Qv*Pv

a) Rata stocurilor

49

Depinde de:- sectorul de activitate;- durata ciclului de exploatare;- specularea fluctuatiilor de pret.

Nivelul ratei stocurilor este în anul 2004 de 17.5 % şi înregistreaza în anul 2005 o scădere cu 5.2 unitati ajungând până la o valoare de 10.3%. Deci se poate observa că stocurile deţin o pondere destul de mică în structura activelor circulante, ceea ce ar putea însemna că firma înregistreaza o viteză de rotaţie destul de mare a acestora. Această scădere a stocurilor este datorată creşterii într-o proporţie mult mai mare a activelor totale decât stocurile. În ceea ce priveşte structura stocurilor se poate observa din ratele prezentate că materiile prime deţin ponderea cea mai mare, ceea ce se subînţelegea având in vedere ca SC Trim Line SRL este o firma de producţie(această rata înregistrează o usoara scădere faţă de anul trecut).Apoi ca pondere importantă în structura stocurilor o au ambalajele, care de această dată înregistrează o creştere ca urmare a creşterii atât a stocurilor cât şi a ambalajelor. Apoi se observă că urmează produsele finite care înegistrează si ele o creştere de la 15% la 19%. Rata materialelor consumabile este 0 în primul an urmând ca în 2005 să înregistreaze o creştere, în ceea ce priveşte rata mărfurilor şi a obiectelor de inventar se observă că au o pondere nesemnificativă. Indicile de creştere al cifrei de afaceri este mai mare decat indicile de creştere al stocurilor (144%>126%) înseamnă ca firma poate să înregistreze o creştere a stocurilor, creştere care nu ar aduce firma într-o situaţie de ineficienţă, dar această creştere nu trebuie să depaşească indicele de creştere al cifrei de afaceri. Deci din punct de vedere al stocurilor firma stă destul de bine având în vedere ca este o firmă de producţie şi este bine să nu înregistreze stocuri de valorii mari, mai ales de produse finite lucru ce ar însemna că produce dar nu vinde. Deci firma trebuie să mentină un nivel optim al stocurilor, nivel care îl poate determina prin analiza în comparaţie cu cifra de afaceri. Valoarea minimă care asigură o eficienţă acceptabilă a gestiunii activelor circulante pentru o intreprindere cu obiect de activitate comerţul cu mărfuri este de 4 rotaţii, care corespunde unui termen mediu de revenire sub formă bănescă iniţială de 90 de zile. Activele circulante se rotesc în medie ceva mai lent decât activele imobilizate, dar totuşi depăşesc în amândoi anii analizaţi. Astfel perioada de revenire în formă bănescă a activelor circulante variază între 39 de zile şi 70 de zile, cu tendinţă de amplificare spre sfârşitul perioadei de analiză. Se constată că activele circulante înregistrează o eficienţă ridicată în ceea ce priveşte gestiunea.Cu toate acestea se constată o tendinţă de reducere generală a eficienţei gestiunii elementelor ciclice ale activului datorită faptului că ritmul de creştere accentuat al afacerii s-a bazat pe exloatarea în mare măsură a elementelor de stocuri şi creanţe. În aceste condiţii se impune creşterea eficienţei gestiunii elementelor componente ale activului circulant, fapt ce va avea drept efecte benefice asupra întregii situaţii financiare a SC Trim Line SRL. Acest deziderat se poate realiza printr-o dimensionare judicioasă şi un control riguros al nivelului stocurilor şi al creanţelor societăţii, în special ale acelora generate de activitatea de bază.

FIGURA NR. 4 EVOLUTIA STOCURILOR 2004-2005

50

4.4. REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A STOCURILOR

ÎN CADRUL SOCIETĂŢII SC ”TRIM LINE” SRL

Contabilitatea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie în cadrul SC”Trim Line” SRL este organizată şi condusă potrivit Legii contabilităţii numărul 82/1991 fiind obligată să asigure: a) întocmirea documentelor justificative pentru operaţiile care afectează patrimoniul unităţii; b) înregistrarea în contabilitate a operaţiilor patrimoniale ; c) inventarierea patrimoniului unităţii; d) întocmirea bilanţului contabil; e) controlul asupra operaţiilor patrimoniale; f) furnizarea, păstrarea şi publicarea informaţiilor cu privire la situaţia patrimoniului şi rezultatelor obţinute de unitate.

51

Forma de contabilitate utilizată în cadrul societăţii este cea pe jurnale, prin care se asigură înregistrarea cronologică şi sistematică în jurnale. Prin intermediul jurnalelor se asigură evidenţa analitică cât şi cea sintetică ceea ce contribuie la stabilirea cu uşurinţă a concordanţei datelor pe care acestea le furnizează. La sfârşitul lunii, rulajul creditor al contului pentru care s-a deschis jurnalul, atât ca suma totală cât şi grupat pe conturi corespondente debitoare se înscrie în mod obligatoriu în Registrul Jurnal general în vederea obţinerii unui rulaj lunar total, după care se consemnează în jurnalul Cartea -Mare pentru obţinerea rulajului debitor curent al fiecărui cont, cumulându-se în acest scop sumele debitoare existente în jurnalele conturilor unde a fost utilizat drept cont corespondent. Organizarea contabilităţii sintetice a stocurilor se realizează prin metoda inventarului permanent, astfel că pe tot parcursul perioadei de gestiune se pot obţine informaţii de detaliu privind existenţa şi evoluţia stocurilor, toate operaţiile de intrare şi ieşire în şi din gestiune se înregistrează în contabilitate în mod distinct, document cu document, sau prin intermediul unor documente centralizatoare , ceea ce asigură determinarea şi cunoaşterea în permanenţa a mărimii stocurilor pe categorii de produse şi pe total, atât cantitativ cât şi valoric. Soldul final al fiecărei categorii de stocuri urmărite în mod distinct în contabilitate se stabileşte prin utilizarea următoarei formule:

Sf=Si+I-Eunde Sf= soldul final Si=soldul iniţial

I= valoarea intrărilorE= valoarea ieşirilor

SC”Trim Line” SRL îşi organizează contabilitatea analitică a stocurilor utilizând metoda cantitativ – valorică, care deşi ocazionează un volum mai mare de muncă, asigură informaţii suplimentare privind stocurile. La nivelul compartimentului de contabilitate se organizează evidenţa cantitativ-valorică cu ajutorul fişelor de cont analitic, care se deschid pe feluri de stocuri existente în cadrul gestiunii. Totodată se conduce evidenţa valorică numai la nivelul gestiunii, folosindu-se fişe de cont pentru operaţii diverse, fişe în care se înscriu valorile aferente intrărilor şi ieşirilor în şi din gestiune, precum şi soldul final corespunzător gestiunii respective. La nivelul locurilor de depozitare se organizează evidenţa analitică cantitativă pe feluri de stocuri, folosindu-se fişele de magazie. Controlul exactităţii şi concordanţei înregistrărilor din evidenţa cantitativă organizată la locurile de depozitare şi cele din contabilitate se realizează prin efectuarea punctajului periodic între cantităţile înregistrate pe de o parte în fişele de magazie, iar pe de alta parte în fişele de cont analitic pentru valori materiale la compartimentul de contabilitate. La sfârşitul lunii documentele justificative se preiau de la locurile de depozitare de către compartimentul de contabilitate, se prelucrează în vederea înregistrării pe bază de documente centralizatoare înscriindu-se atât cantitativ cât şi valoric în fişele de cont analitic deschise pe feluri de valori materiale, precum şi în cele pentru operaţii diverse deschise pe gestiuni. Totalurile lunare care se stabilesc în documentele centralizatoare întocmite se înregistrează în Registrul Jurnal. La magazinul de prezentare ”Trim Line” evidenţa analitică a mărfurilor se ţine potrivit metodei global valorice care constă în ţinerea evidenţei numai valoric, atât la nivelul gestiunii cât şi în contabilitate. Operaţiile de intrare şi ieşire a mărfurilor se înscriu în fişe valorice(fişa pentru operaţii diverse). Fiecare document de intrare sau ieşire se înregistrează zilnic, valoric în ”Raportul de gestiune zilnic” stabilindu-se, la sfârşitul zilei soldul final.

52

Pentru înregistrarea operaţiilor economico-financiare în cadrul SC ”TRIM LINE” SRL sunt folosite următoarele conturi analitice:

301.1 ” Materii prime Bărăgan” 301.3 ” Materii prime Călan” 301.4 ” Materii prime Cermena” 301.5 ” Materii prime Euro” 301.6 ”Materii prime perisate” 3021.1 ”Materiale investiţii în curs” 3023.1”Materiale pt ambalat Bărăgan” 3023.3” Materiale pt ambalat Călan” 3023.4” Materiale pt ambalat depozit” 3023.5” Materiale pt ambalat Cermena” 3023.6” Materiale pt ambalat Euro” 3023.7” Materiale pt ambalat perisate” 3028”Alte materiale consumate” 308”Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale” 303.1”Materiale de nat obiectelor de inventar producţie” 303.2” Materiale de nat obiectelor de inventar birouri” 303.3” Materiale de nat obiectelor de inventar depozit” 303.4” Materiale de nat obiectelor de inventar transport” 341.1”Semifabricate Bărăgan” 341.2”Semifabricate Călan” 341.3”Semifabricate Cermena” 341.4”Semifabricate perisate” 345.1”Produse finite Bărăgan” 345.2” Produse finite Călan” 345.4” Produse finite Bara. Distribution” 345.6” Produse finite Cermena” 345.7” Produse finite perisate” 348”Diferenţe de preţ produse” 371.1”Mărfuri în magazin Timişoara” 371.2”Mărfuri blat pizza” 371.3”Mărfuri” 378.1”Diferenţe de preţ mărfuri”

CONTABILITAEA OPERAŢIILOR PRIVIND STOCURILEContabilitatea stocurilor de materii prime şi materiale consumabile

53

Stocurile de materii prime şi materiale consumabile deţin o pondere însemnată în totalul stocurilor în cadrul SC „TRIM LINE” SRL. Contabilitatea stocurilor de materii prime şi materiale aflate în proprietatea societăţii se realizează cu ajutorul conturilor sintetice din grupa 30.

a) Achiziţii de materii prime, conform facturii nr 143277 din data de 01.03.2006:

% = 401 306.899 301.4”Materii prime Cermena” ”Furnizori” 257.898 4426”TVAdeductibilă” 49.000

b) Cheltuieli de transport aferente facturii nr 143277 sunt achitate în numerar:

% = 5311 1.967 301.4”Materii prime Cermena” ”Casa” 1.653 4426”TVA deductibilă” 314

Costul de achiziţie unitar al materiilor prime cumpărate (306.899 + 1653) / 257.898 =1,39lei/kg

c) Achitarea cu ordin de plată a materiilor prime :

401 = 5121 306.899 ”Furnizori” ”Banca”

d) Consumul de materii prime, conform bonului de consum:

601 = 301.4 400.477 ”Chelt cu materiile prime” ”Materii prime Cermena”

e) Transfer de materii prime: 301.4 = 301.1 62 ”Materii prime Cermena” ”Materii prime Bărăgan”

301.1 = 301.4 1.318 ”Materii prime Bărăgan” ”Materii prime Cermena”

SC Trim Line ţine evidenţa stocurilor la preţul standard, iar la începutul lunii iunie se prezintă următoarea situaţie privind materialele auxiliare: În luna noiembrie a anului 2006 firma Trim Line nu a înregistrat achiziţii de alte materiale consumabile, ea dând în consum materialele pe care le avea in stoc la inceputul lunii.

a) Consum de materiale, înregistrate la preţ standard (conform bonului de consum):

54

6028 = 3028 836 ”Chelt cu alte materiale consumabile” ”AlteAmaterialeAconsumabile”

Contabilitatea stocurilor de natura obiectelor de inventar

a) Aciziţionarea obiectelor de inventar:

% = 401 28.753 303.2 ”Furnizori” 24.162

”Materiale de nat obiectelor de inventar birouri” 4426 ”TVA deductibilă” 4.591

b) Darea în folosinţa a obietelor de inventar:

603.2 = 303.2 24.162”Chelt mat de nat ob inventar-birouri” ”Materiale de nat obiectelor de inventar birouri”

c) Evidenţa extracontabilă a obietelor de inventar date în folosinţa:

D 8039 24.162”Stocurile de natura obiectelor de inventar”

d) Scoaterea din evidenţa extracontabilă a obietelor de inventar casate:

C 8039 24.162 ”Stocurile de natura obiectelor de inventar”

e) Plată furnizori obiecte de inventar din banca pe baza ordinului de plată: 401 = 5121.1 28.753 ”Furnizori” ”Disponibil lei banca Timişoara ”

f) Achiziţionarea echipamentelor de lucru, înregistrate la obiecte de inventar, conform facturii nr 409034 din 10.10.2006:

% = 401 16.282 303.1 ”Furnizori” 13.682

”Materiale de nat obiectelor de inventar producţie” 4426 ”TVA deductibilă” 260”

g) Achitarea facturii nr 409034 din data de 10.10.2006:

401 = 5121 16.282 ”Furnizori” ”Banca”h) Distribuirea echipamentului de lucru salariaţilor:

55

% = 303.1 13.682 ”Materiale de nat obiectelor de inventar producţie”

603.3 6.841 ”Chelt mat de nat ob inventar-birouri” 4282 6.841 ”Alte creanţe in leg cu personalul”

i) TVA aferentă valorii echipamentului suportată de salariaţi:

4282 = 4428 1.300 ”Alte crenţe in leg cu personalul” ”TVA neexigibil”

j) Reţinerea din salarii a ratei lunare:

421 = 4282 4.070 ”Personal remuneraţii datorate” ”Alte crenţe in leg cu personalul”

k) Înregistrarea exigibilităţii TVA corespunzătoare ratei reţinute şi/sau încasate:

4428 = 4427 1.300 ”TVA neexigibil” ”TVA colectată”

Contabilitatea stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de execuţiei

a) Obţinerea de produse finite înregistrate pe sectii de producţie:

% = 711 800.504 345.1”Prod finite Bărăgan” ”Variaţia stocurilor” 139.390 345.6”Prod finite Cermena” 644.146 345.7”Prod finite Perisabile” 16.968

b) Înregistrarea diferenţelor de preţ la produse: 348 = 711 -157.549 ”Diferenţe de preţ la produse” ”Variţia stocurilor”

c) Transfer produse finite:

345.1 = 345.4 131.806 ”Prod finite Bărăgan” ”Prod finite Bara.Distribustion” 345.6 = 345.4 645.146 ”Prod finite Cermena” ”Prod finite Bara.Distribustion”

345.1 = 345.7 15.133”Prod finite Bărăgan” ”Prod finite Perisabile”

56

345.6 = 345.7 1.835”Prod finite Cermena” ”Prod finite Perisabile”

d) Livrarea produselor finite pe bază de factură nr 888456,57 din data de 02.12.2006:

4111 = % 367.576 ”Clienti” 701.1 308.888 ”Ven din produse finite Bărăgan” 4427 58.689 ”TVA colectată” 4111 = % 877.839 ”Clienti” 701.4 737.680 ”Ven din produse finite Cermena” 4427 140.159 ”TVA colectată”

e) Scoaterea din evidenţă a produselor livrate:

711 = % 816.013 ”Variaţia stocurilor” 345.1”Prod finite Bărăgan” 7.134 345.4”Prod finite Bara. Distribution” 808.228 345.6”Prod finite Cermena” 651

K = (Si 348 + Rd 348) : (Si 345 + Rd 345) = -157549 : 802.329 = -0.19 Diferenţele de preţ aferente produselor scoase din gestiune sunt: 0.19 * 816.013 = -167.475

711 = 348 -167.475 ”Variaţia stocurilor” ”Diferenţe de preţ la produse”

f) Încasarea facturii nr 888456 din data de 02.12.2006: 5121 = 4111 1.245.404 ”Banca” ”Clienti”

g) Evidenţa semifabricatelor:

% = 711 428.986 341.1”Semifabricate Bărăgan” ”Variaţia stocurilor” 92.390 341.3”Semifabricate Cermena” 336.596

h) Transferul materiilor prime şi a semefabricatelor Cermena la semifabricate perisate:

% = 341.4 6.119

301.1” Materii prime Bărăgan” “Semifabricate perisate” 4.179

57

341.3”Semifabricate Cermena” 1.940

341.3 = 341.1 1.835”Semifabricate Cermena” ”Semifabricate perisabile”

i) Consumul de semifabricate, conform bonurilor de consum:

711 = % 436.486 ”Variaţia stocurilor” 341.1”Semifabricate Bărăgan” 91.377 341.3”Semifabricate Cermena” 345.109

Contabilitatea ambalajelor

Societatea SC Trim Line SRL în evidenţa lunară a ambalajelor nu utilizează contul 308 ”Ambalaje”, deoarece acestea nu sunt eturnabile şi sunt incluse în costurile de producţie, ele fiind recunoscute şi înregistrate în contabiliate in contul de materiale consumabile 302 dezvoltat în analitic, 3023 pe fiecare secţie de producţie în parte.Operaţiunile contabile care au avut loc în luna noiembrie sunt următoarele:

a) Achiziţie materiale consumabile:

% = 401 29.876 3023.1 ”Furnizori” 25.106

”Materiale pt ambalat Bărăgan” 4426 ”TVA deductibilă” 4.770

% = 401 71.296 3023.5 ”Furnizori” 59.913

”Materiale pt ambalat Cermena” 4426 ”TVA deductibilă” 11.383

% = 401 4.021 3023.6 ”Furnizori” 3.379

”Materiale pt ambalat Euro” 4426 642 ”TVA deductibilă”

b) Dare în consum materiale pentru ambalat: 6023 = 3023.1 24.179

”Chelt cu materialele pt ambalat” ”Materiale pt ambalat Bărăgan” 6023 = 3023.5 55.660

”Chelt cu materialele pt ambalat” ”Materiale pt ambalat Cermena”

Contabilitatea mărfurilor

58

In luna noiembrie SC Trim Line SRL a înregistrat următoarele operaţiuni privind mărfurile:

a) Transfer produse finite Cermena în magazinul de mărfuri Timisoara: 371.1 = 345.6 534 ”Mărfuri Timisoara” ”Prod finite Cermena”

b) Înregistrare adaos plus TVA aferent mărfurilor:

371.1 = % 3.639 ”Mărfuri Timisoara” 4428.1 ”TVA neexigibil” 1.757 378.1 ”Diferenţe de preţ la mărfuri” 1.882

c) Vânzare mărfuri conform facturii 555: 4111 = % 11.029

”Clientii” 707.1”V din vânzare magazin” 9.268 4427”TVA colectată” 1.761

d) Scoatere din gestiune mărfuri:

% = 371.1 ”Mărfuri Timisoara” 11.029 4428.1 ”TVA neexigibil 1.761 378.1 ”Diferenţe de preţ la mărfuri” 1.882 607 ”Cheltuieli privind mărfurile” 7.387

Închiderea conturilor de TVA:

4427 = % 200.502 ”TVA colectată”

4426 ”TVA deductibilă” 192.091 4423 ”TVA de plată” 8.411

Închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli: 121 = % 512.701 601 ”Chelt cu materiile prime” 400.477

6028 ”Chelt cu alte materiale consumabile” 836 603.2 ”Chelt mat de nat ob inventar-birouri” 24.162

6023 ”Chelt cu materialele pt ambalat” 79.839 607 ”Cheltuieli privind mărfurile” 7.387

59

% = 121 1.078.520 701.1 ”Ven din produse finite Bărăgan” 308.888 701.4 ”Ven din produse finite Cermena” 737.680

707.1”V din vânzare magazin” 9.269 711 ”Variaţia stocurilor” -22.683

CONCLUZII

60

Stocurile, ca mijloace circulante materiale prezintă o importanţă deosebită în cadrul unităţii, atât în sfera producţiei, cât şi în sfera circulaţiei. Ca urmare a analizelor făcute am tras câteva conluzii cu privire la modul de organizare, conducere şi gestionare a stocurilor în cadrul societăţii SC Trim Line SRL.

În primul rând unitatea, în viitor are în obiectiv să-şi reducă stocurile prin trecerea la un mediu de operare în timp real (just-in-time). În acest mediu în loc să acumuleze stocuri pentru utilizarea ulterioară, unitatea va colabora îndeaproape cu furnizorii pentru a coordona şi prognoza aprovizionările, astfel încât bunurile să sosească în timp util pentru a fi consumate. Astfel mai puţin capital este imobilizat în stocuri, iar costurile legate de păstrarea stocurilor sunt reduse considerabil.

În ceea ce priveşte organizarea contabilităţii stocurilor unitatea a adoptat metoda inventarului permanent, fiind mai avantajoasă în comparaţie cu metoda inventarului intermitent, iar contabilitatea analitică este condusă după metoda cantitativ valorică.

Unitatea patrimonială foloseşte ca metodă de evaluare a stocurilor la ieşirea din gestiune, în cazul procurării bunurilor la preţuri diferite, metoda prima intrare-prima ieşire (FIFO). Astfel, în cazul creşterii de preţuri, prin aplicarea metodei FIFO, ieşirile sunt evaluate la valorile cele mai scăzute, stocurile finale la valorile cele mai ridicate, rezultând o majorare a rezultatului unităţii. Din contră, dacă preţurile sunt în scădere, aplicarea metodei FIFO conduce la evaluarea ieşirilor de stocuri la valoare maximă, stocul final şi beneficiul fiind micşorate. În condiţii de relativă stabilitate a preţurilor, este recomandată metoda costului mediu ponderat. În ceea ce priveşte determinarea costului de achiziţie se includ următoarelecomponente: preţul de cumpărare, exclusiv taxele recuperabile legal (TVA şi taxe asimilate), rabaturile, remizele ş.a.;taxele nerecuperabile, cum este cazul celor vamale pentru bunurile importate;iar în costurile de producţie, asa cum s-a observat si în subcapitolul de calculaţie sunt incluse: costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuieli sau costurile cu manopera directă); alocarea sistematică a regiei de producţie, fixă şi variabilă, generată de transformarea materialelor în produse finite. Din analiza înregistrărilor efectuate în contabilitate se observă ca firma nu foloseşte contul de ambalaje 381, ea înregistrându-le în contul de materiale consumabile 3023, deoarece ele sunt incluse în preţul produselor finite.

Unitatea nu utilizează conturile de ajustări pentru deprecierea stocurilor.

În final putem spune faptul că toate datele şi informaţiile culese conduc la concluzia că SC Trim Line SRL relizează o activitate eficientă în ceea ce priveşte gestiunea, finanţarea şi contabilitatea stocurilor, fapt care rezultă şi din analiza financiară efectuată pe baza situaţiilor financiare.

ANEXENomenclatorul de produse

Nr crt Denumire produs Unitate masura1 Acid citric KG

61

2 Alcool L3 Alune KG4 Amidon din porumb KG5 Aroma cafea KG6 Aroma căpşuni KG7 Aroma caramel KG8 Aroma ciocolată KG9 Aroma lămâie KG10 Aroma panetone KG11 Aroma portocale KG12 Aroma rom KG13 Aroma scorţişoară KG14 Aroma vanilie KG15 Aroma vanilie fresh KG16 Bicarbonat amoniu KG17 Biluţe argintii KG18 Budincă cacao KG19 Budincă vanilie KG20 Cacao KG21 Cafea ness BUC22 Cartonaş mari BUC23 Cartonaş mici BUC24 Capuccino KG25 Capsuni congelate KG26 Caserole DP-27 BUC27 Chese KG28 Chimen KG29 Ciocolată termorezistentă KG30 Coca cola KG31 Cocos gras KG32 Cocos uscat KG33 Compot mandarine KG34 Cremă alune KG35 Cremă mere morase KG36 Cremă vanilie KG37 Cremă vişine KG38 Cremico KG39 Crunchy cacao KG40 Cuburi portocale KG41 Cutie bax BUC42 Cuvertură albă KG43 Cuvertură neagră KG44 Drojdie KG45 Etichete autocolante BUC46 Faină KG47 Filing căpşuni KG48 Filing lămâie KG

62

49 Frişcă KG50 Foi napolitane KG51 Folie ML52 Fondant KG53 Gelatină KG54 Gem KG55 Glazură caramel KG56 Glucoză lichidă KG57 Gluten KG58 Griş KG59 Hârtie ML60 Helas KG61 Kiwi KG62 Lapte praf KG63 Lecitină KG64 Mac KG65 Margarină KG66 Margini pişcot KG67 Marţipan KG68 Melanj KG69 Mere KG70 Miere albină KG71 Mure congelate KG72 Nucă KG73 Oţet KG74 Ouă KG75 Pastă caise KG76 Pişcot KG77 Portocale KG78 Praf de copt KG 79 Praf de gălbenuş KG80 Pungi BUC81 Ouik KG82 Rahat KG83 Saci polietilenă BUC84 Sandmix KG85 Sare KG86 Scorţişoară KG87 Stafide KG88 Struguri KG89 Susan KG

Factura de cumpărare

Furnizor: SC DADA INTERNATIONAL SRL Cumparator: SC. Trim Line SRLNr. ORC: J35/1434/2003 Nr. ORC: J35/2964/993C.U.I.: 15512815 C.U.I. 4357430

63

Adresa: STR. Ciprian Porumbescu, Timişoara Adresa: Călan, Timişoara Judetul: Timis Judetul: Timiş Cont: RO74 BTRL 0020 1202 1844 18XX Cont: RO97RNCB43500098990Banca: TRANSILVANIA Banca: BCRCapital social: 1000,00 LEI

FACTURA FISCALA Serie : TM Nr. : 3620185 Data (ziua,luna,anul) : 22.11.2006 Serie, Nr. Aviz insotire a marfii (daca este cazul)

Cota TVA 19%

Nr.crtDenumirea

produselor sau a serviciilor

U.M. CantitatePret unitar

(fara TVA)-lei-

Valoare-lei-

Valoare TVA-lei-

0 1 2 3 4 5 6

1 Cremă white kg 210 5,13 1077,3 204,68

Semnatura si stampila furnizorului

Date privind expeditia :Numele delegatului:Pop Ioan C.I. seria CI .nr 567899….Eliberat de Pol TimişoaraSemnatura…………………

Total din careaccize:

1077,3 204,68

Semnatura de primire Total de plata1281,98

Notă de recepţie nr. 1835 din 22/11/2006Gestiunea 12 Materii prime CermenaFactura 3620185, din 22/11/2006, furnizor: DADA INTERNATIONAL SRLNrCrt

Denumire produs Cod produs

Um Cantitate

Preţ fara TVA

Valoarefară TVA

TVA Preţ intrare în gestiune

Valoare intrare în gestiune

64

1 Cremă White 1020 kg 210 5,13 1077,30 204,68 5,13 1077,30

Total recepţie 210 5,13 1077,30 204,68 5,13 1077,30

TVA deductibilăTotal de plată furnizor

204,68 1281,98

Întocmit

UNITATEA :SC TRIM LINE SRLCOMPARTIMENT : secţie DATA : 22/11/2006

BON DE CONSUM NR. 1

65

Nr.crt Denumire material Comanda Cod material U.M. Cantitate

1 Cremă white 30 1020 kg 50

Data şi semnătura Şef compartiment Gestionar Primitor

Întocmit

BIBLIOGRAFIE

66

1. Lădar L., Prada S., “Managementul asigurării resurselor materiale”, Editura Solness, 2002

2. Pantea Iacob P., Bodea G. ”Contabilitatea financiară românească conforma cu Directivele Europene”, Editura Intelcredo, Deva 2006

3. Chirică L. ”Curs complet de contabilitate şi fiscalitate”, vol.II, Editura Economica, Bucuresti 2000

4. Drăgan C., Mihai M., Staicu C., ”Contabilitatea agenţilor economici”, Editura Universitaria, Craiova 2000

5. MFP, ”Ghid practic de aplicare a standardelor internaţionale de contabilitate”, Editura Economică, Bucureşti, 2001

6. Dumitru C., Megan O., Pistol I., ”Raportările financiare ale entităţilor econimoce”, Editura Mirton, Timişoara, 2007

7. Ristea M., Dumitru G., “Contabilitate Financiară” Editura Economică, Bucureşti, 2005

8. Chiţu A., ”Contabilitatea micro şi macroeconimocă” Editura CECCAR, Bucureşti, 2003

9. Mateş D., Matiş D., Cotleţ D., Pereş C., Dumitrescu A., Domil A., Şteţ M., ”Contabilitatea financiară a enitităţilor economice” Editura Mirton, Timişoara 2006

10. Beverd N., Anderson H., Caldwell J., ”Principiile de bază ale contabilităţii”, Editura Arc 2003

11. XXX - Legea contabilităţii nr. 82/199112. XXX - Ghid Practic de aplicare a standardelor Internaţionale de Contabilitate,

Lucrare elaborată sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Editura Economică, Bucureşti, 2001

13. XXX - IAS 2 ”Standardul Internaţional de contabilitate privind stocurile” 14. XXX - Hotărâre de Guvern nr. 1861/2006 pentru modificarea şi completarea

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 44/2004, publicată în M.Of. nr. 1044 din 29 decembrie 2006

15. XXX - Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 1752/2005

67