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Introduzione (1)
Luigi Belluzzo 9/9/2013
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Sviluppo competitivo e Fisco
2002 Condoni e Scudi (Tax Amnesties) e Norme di rivalutazione 2004 La riforma societaria Nov. 2005 Il “correttivo IRES” e il D.L. 203 Nuova normativa in tema antiriciclaggio, riservatezza e segreto
bancario, poteri accertamento dell’Amministrazione Finanziaria Il Decreto Bersani-Visco e la L. 248/06 (in vigore dal 4 agosto 2006) La” Manovra Prodi” e il D.L. 262/2006 (in vigore dal 3 ottobre 2006):
Reintroduzione dell’Imposta sulle donazioni e successioni (imposta di registro)
2007/2008 La riforma fiscale del Governo Prodi Le riforme del 2011: Le manovre Berlusconi, il D.L 138/2011 Riforma
Capital Gain (aumento al 20% da gennaio 2012) e il “Salva Italia” di Monti;
Le riforme 2012: decreto “Proroghe”, decreto “Liberalizzazioni”, decreto “Semplificazioni Fiscali”; decreto “Crescita”, decreto “Crescita 2.0”;
Legge n. 228 del 24/12/2012 “Finanziaria 2013”; Le riforme 2013: decreto “Sblocca Debiti” n. 35/2013, decreto
“Energia” 63/2013; Decreto “Del Fare” n. 69/2013; Decreto “Lavoro” 76/2013; Decreto “IMU” 102/2013.
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L’Architettura fiscale italiana - cenni
• IRPEF • IRES • IRAP • IVA • ACCISE • REGISTRO • IMPOSTA SU DONAZIONI E SUCCESSIONI
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Anagrafe
Domicilio
Residenza
RESIDENZA
Dividendi
Interessi
Capital gain
Non imprenditori
Dividendi
Interessi
Capital gain
Società non Ires
Imprenditori Aliquota Max 43%
SOGGETTI IRPEF
PERSONE FISICHE e FISCO
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Trasparenza
Consolidato nazionale
Consolidato mondiale
Nuove forme di tassazione
Dividendi
Thin capitalization
Partecipation exemption
Regole di base
Cessione azienda
Conferimento
Fusione e scissione
Trasformazione
Operazioni straordinarie
Aliquota al 27,5%
SOGGETTI IRES
SOCIETA’ e FISCO
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IRPEF: TUIR
Art. 1 - Presupposto dell'imposta • Presupposto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso
di redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6.
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Art. 6 - Classificazione dei redditi • 1. I singoli redditi sono classificati nelle seguenti categorie: a) redditi
fondiari; b) redditi di capitale; c) redditi di lavoro dipendente; d) redditi di lavoro autonomo; e) redditi d'impresa; f) redditi diversi.
• 2. […] • 3. I redditi delle società in nome collettivo e in accomandita semplice, • da qualsiasi fonte provengano e quale che sia l'oggetto sociale,
sono considerati redditi d'impresa e sono determinati unitariamente secondo le norme relative a tali redditi.
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IRPEF: TUIR
Art. 2 - Soggetti passivi • 1. Soggetti passivi dell'imposta sono le persone fisiche, residenti e non
residenti nel territorio dello Stato. • 2. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che
per la maggior parte del periodo d'imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.
• 2-bis. Si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, individuati con decreto del Ministro delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.
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IRPEF: TUIR
Art. 5 - Redditi prodotti in forma associata • 1. I redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita
semplice residenti nel territorio dello Stato sono imputati a ciascun socio, indipendentemente dalla percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili.
• 2. Le quote di partecipazione agli utili si presumono proporzionate al valore dei conferimenti dei soci se non risultano determinate diversamente dall'atto pubblico o dalla scrittura privata autenticata di costituzione o da altro atto pubblico o scrittura autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; se il valore dei conferimenti non risulta determinato, le quote si presumono uguali.
• 3. Ai fini delle imposte sui redditi: • 4. […] 5. […]
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef Soggetti passivi • Le persone fisiche, residenti e non residenti nel territorio dello Stato
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Periodo d’imposta → l’anno solare A ciascun anno corrisponde un’obbligazione tributaria autonoma.
Presupposto d’imposta Il possesso di redditi, in denaro o in natura, rientranti nelle diverse categorie
indicate dal Tuir.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef • La base imponibile
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Reddito complessivo, dato dalla somma dei redditi posseduti, appartenenti alle diverse categorie contemplate da Tuir: - per i residenti, ovunque prodotti nel mondo; - per i non residenti, prodotti nel solo territorio dello Stato. Sono esclusi i redditi già assoggettati ad imposta sostitutiva, a ritenuta a titolo d’imposta alla fonte o a tassazione separata. Il Tuir prevede poi un elenco tassativo di oneri deducibili dal reddito complessivo e di deduzioni volte ad assicurare la progressività e a considerare i carichi di famiglia.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef Residenza Persone Fisiche • E’ residente colui che, per la maggior parte del periodo d’imposta: • - é iscritto nelle anagrafi della popolazione residente, o, • - ha il domicilio o la residenza nel territorio dello Stato.
• Domicilio → sede principale degli affari e degli interessi • Residenza → dimora abituale e volontaria
• Si considera altresì residente, salvo prova contraria, il cittadino italiano,
cancellatosi dalle anagrafi della popolazione residente ed emigrato in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef L’art. 23 del Tuir considera “prodotti” nel territorio dello Stato i diversi tipi di
reddito a seconda di criteri variabili. • Svolgimento in Italia della data attività. Ad esempio: • - redditi di lavoro dipendente ed autonomo; • - redditi d’impresa per il tramite di una “Stabile Organizzazione”; • - redditi “diversi” (es. lavoro autonomo occasionale). • Presenza in Italia della fonte del reddito. Ad esempio: • - redditi fondiari; • - redditi di capitale; • - redditi “diversi” (es. capital gains); • - compensi per l’utilizzo di opere dell’ingegno, brevetti, etc. etc.. • Esclusioni: es., interessi bancari e postali; plusvalenze su partecipazioni
NQ in società quotate.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef • Determinazione dell’imposta lorda
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- Fino a 15.000 euro: 23%; - Oltre 15.000 e fino a 28.000 euro: 27%; - Oltre 28.000 e fino a 55.000 euro: 38%; - Oltre 55.000 e fino a 75.000 euro: 41%; - Oltre 75.000 euro: 43%.
L’imposta netta è calcolata detraendo oneri vari, come ad esempio il 19% delle spese mediche eccedenti la soglia di Euro 129,11. Da scomputare acconti, crediti e ritenute a titolo di acconto.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef
• Redditi fondiari; • redditi di capitale; • redditi di lavoro dipendente; • redditi di lavoro autonomo; • redditi d’impresa; • redditi diversi.
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Le diverse categorie di reddito (art. 6) I singoli redditi posseduti, la cui somma determina il reddito complessivo, sono classificati come segue.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef • Redditi in forma associata (cd. “redditi di partecipazione”) • Le S.s., S.n.c., S.a.s. residenti determinano il reddito (per le ultime 2
secondo le norme che regolano il reddito d’impresa), ma lo imputano a ciascun socio, indipendentemente dalla sua percezione, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili.
• Residenza delle Società di persone e delle Associazioni • Le società ed associazioni si considerano residenti quando hanno, per la
maggior parte del periodo d’imposta, la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef • A. Redditi fondiari (art. 25 – 43) • Attribuzione indipendente dalla percezione. • Redditi attribuiti ai titolari di diritti reali su terreni e fabbricati situati nel
territorio dello Stato, derivanti dall’applicazione di specifici coefficienti.
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Si distinguono a loro volta in: redditi dominicali dei terreni; redditi agrari dei terreni; redditi dei fabbricati.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef 1) Reddito dominicale e agrario dei terreni • Il terreno destinato all’esercizio di attività agricole, attraverso l’applicazione
di specifiche tariffe d’estimo, è produttivo di due tipologie di reddito: • - quello dominicale, proprio del titolare del diritto reale sul bene; • - quello agricolo, proprio dell’esercente l’attività (anche diverso dal
dominus: es., l’affittuario). • Non sono produttivi di reddito agrario i terreni pertinenziali ai fabbricati
urbani, quelli dati in affitto per usi non agricoli e quelli eventualmente produttivi di reddito d’impresa.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef 2) Reddito dei fabbricati • Ciascuna unità immobiliare urbana è produttiva di reddito fondiario per il
tramite dell’applicazione delle specifiche tariffe d’estimo.
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In caso di locazione, il reddito è dato dal maggiore tra la rendita e il 75% del canone.
Non si considerano comunque produttivi di reddito: - i fabbricati rurali, appartenenti al possessore o all’affittuario del terreno e adibiti, ad esempio, ad abitazione, al ricovero degli animali o alla custodia delle macchine; - gli immobili relativi alle imprese commerciali; - gli immobili strumentali per l’esercizio di arti e professioni.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef B. Redditi di capitale (art. 44 – 48) • Rileva quanto effettivamente incassato. • Principali redditi di capitale: • - interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti; • - rendite e prestazioni annue perpetue; • - utili da partecipazione da soggetti Ires (cd. “dividendi”). • Circa i dividendi, rientrano nell’ambito di cui trattasi solo quelli derivanti
dalle partecipazioni cd. “qualificate”, ovverosia rappresentative di più del 2/20% del capitale o del 5/25% del diritto agli utili (quotate/non quotate) → base imponibile: 54,6%.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef C. Redditi di lavoro dipendente (art. 49 – 52) • Rileva quanto effettivamente incassato. • Redditi che derivano da rapporti aventi per oggetto la prestazione di
lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri. • Costituiscono altresì redditi di lavoro dipendente le pensioni di ogni genere
e gli assegni ad esse equiparati. • L’art. 50 del Tuir prevede inoltre un elenco tassativo di redditi assimilati a
quelli di lavoro dipendente, tra cui le somme da chiunque corrisposte a titolo di borsa di studio.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef D. Redditi di lavoro autonomo (art. 53 – 54) • Rileva quanto effettivamente incassato. • Redditi che derivano dall’esercizio di arti e professioni, ovvero
dall’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle che generano reddito d’impresa, anche in forma associata.
• Sono espressamente comprese altre tipologie di reddito, tra cui, ad esempio, i redditi derivanti dall’utilizzazione economica di opere dell’ingegno, di brevetti industriali e così via, da parte dell’inventore.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef E. Redditi d’impresa (art. 55 - 66) • Rileva la cd. “competenza”. • Redditi che derivano dall’esercizio di imprese commerciali, ovvero
dall’esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate dall’art. 2195 c.c.:
• - attività industriali dirette alla produzione di beni e servizi; • - attività intermediarie nella circolazione dei beni; • - attività di trasporto per terra, per acqua o per aria; • - attività bancarie o assicurative; • - altre attività ausiliarie delle precedenti. • Si applicano le disposizioni previste per le società di capitali e gli enti
commerciali residenti, salvo alcune peculiarità → Es. tassazione 54,6% dividendi e capital gain; indeducibilità degli interessi in proporzione alla quota parte di ricavi esenti.
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef E. Redditi diversi (art. 67 – 71) • Rileva quanto effettivamente incassato. • L’art. 67 prevede un numero chiuso di fattispecie, rappresentanti redditi
diversi nella misura in cui non costituenti redditi di capitale e/o non conseguiti:
• - in relazione alla qualità di lavoratore dipendente; • - nell’esercizio di arti o professioni; • - nell’esercizio di impresa commerciale.
• Classe sostanzialmente residuale
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IMPOSTE DIRETTE 1) L’Irpef Esempio: • - le plusvalenze realizzate nella cessione di terreni edificabili; • - le plusvalenze realizzate nella cessione di immobili acquistati o costruiti
da non più di 5 anni, esclusi quelli ricevuti per successione o donazione e quelli adibiti per la maggior parte del periodo di possesso ad abitazione principale;
• - le plusvalenze realizzate nella cessione di partecipazioni; • - le vincite delle lotterie e dei concorsi a premio; • - i redditi degli immobili situati all’estero; • - i redditi derivanti dall’utilizzo economico di opere dell’ingegno, di brevetti
industriali e di processi, formule e così via.
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Art. 81 - Reddito complessivo 1. Il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 73, da qualsiasi fonte provenga, è considerato reddito d'impresa
Art. 83. - Determinazione del reddito complessivo 1. Il reddito complessivo è determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione.
IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Art. 72 - Presupposto dell'imposta 1. Presupposto dell'imposta sul reddito delle società è il possesso dei
redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Art. 73 - Soggetti passivi • 1. Sono soggetti all'imposta sul reddito delle società: • a) le Spa e Sapa, le Srl, le società cooperative e le società di mutua
assicurazione residenti nel territorio dello Stato; • b) gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti
nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali;
• c) gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali;
• d) le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato.
• 2. […]
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2) l’IRES
2. Tra gli enti diversi dalle societa', di cui alle lettere b) e c) del • comma 1, si comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni
non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi, nei confronti delle quali il presupposto dell'imposta si verifica in modo unitario e autonomo. Tra le societa' e gli enti di cui alla lettera d) del comma 1 sono comprese anche le societa' e le associazioni
• indicate nell'articolo 5. Nei casi in cui i beneficiari del trust siano • individuati, i redditi conseguiti dal trust sono imputati in ogni caso ai • beneficiari in proporzione alla quota di partecipazione individuata • nell'atto di costituzione del trust o in altri documenti successivi ovvero, in
mancanza, in parti uguali.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Art. 73 - Soggetti passivi • 3. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli
enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato. Si considerano altresì (…)
• 4. L'oggetto esclusivo o principale dell'ente residente è determinato in base alla legge, all'atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in forma di atto pubblico o di scrittura privata autenticata o registrata. Per oggetto principale si intende l'attività essenziale per realizzare direttamente gli scopi primari indicati dalla legge, dall'atto costitutivo o dallo statuto.
• 5. In mancanza dell'atto costitutivo o dello statuto nelle predette forme, l'oggetto principale dell'ente residente è determinato in base all'attività effettivamente esercitata nel territorio dello Stato; tale disposizione si applica in ogni caso agli enti non residenti.
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• 5-bis. Salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello • Stato la sede dell'amministrazione di societa' ed enti, che detengono • partecipazioni di controllo, ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, del • codice civile, nei soggetti di cui alle lettere a) e b) del comma 1, se, in • alternativa: • a) sono controllati, anche indirettamente, ai sensi dell'articolo 2359, • primo comma, del codice civile, da soggetti residenti nel territorio dello • Stato; • b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione, o altro organo • equivalente di gestione, composto in prevalenza di consiglieri residenti nel • territorio dello Stato. • 5-ter. Ai fini della verifica della sussistenza del controllo di cui al • comma 5-bis, rileva la situazione esistente alla data di chiusura • dell'esercizio o periodo di gestione del soggetto estero controllato. Ai • medesimi fini, per le persone fisiche si tiene conto anche dei voti • spettanti ai familiari di cui all'articolo 5, comma 5. • 5-quater. Salvo prova contraria, si considerano residenti nel territorio • dello Stato le societa' o enti il cui patrimonio sia investito in misura • prevalente in quote di fondi di investimento immobiliare chiusi di cui • all'articolo 37 del testo unico di cui al decreto legislativo 24 febbraio • 1998, n. 58, e siano controllati direttamente o indirettamente, per il • tramite di societa' fiduciarie o per interposta persona, da soggetti • residenti in Italia. Il controllo e' individuato ai sensi dell'articolo • 2359, commi primo e secondo, del codice civile, anche per partecipazioni • possedute da soggetti diversi dalle societa'.
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• 5-quinquies (introdotto dal D.L. 138/2011 – manovra “correttiva” di agosto 2011).
• Gli organismi di investimento collettivo del risparmio con sede in Italia, diversi dai fondi immobiliari, e quelli con sede in Lussemburgo, già autorizzati al collocamento nel territorio dello Stato, di cui all'articolo 11-bis del decreto-legge 30 settembre 1983, n. 512, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 novembre 1983, n. 649, e successive modificazioni, non sono soggetti alle imposte sui redditi. Le ritenute operate sui redditi di capitale sono a titolo di imposta. Non si applicano la ritenuta prevista dal comma 2 dell'articolo 26 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e successive modificazioni, sugli interessi ed altri proventi dei conti correnti e depositi bancari e le ritenute previste dai commi 3-bis e 5 del medesimo articolo 26 e dall'articolo 26-quinquies del predetto decreto nonché dall'articolo 10-ter della legge 23 marzo 1983, n. 77, e successive modificazioni.
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Residenza ai fini fiscali per soggetti diversi da persone fisiche
IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires
• Si considerano residenti (…) che per la maggior parte del periodo d’imposta hanno la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale nel territorio dello Stato
• Per sede dell’amministrazione si intende sede di direzione effettiva (come definito dall art. 4 Ocse) ovvero il luogo in cui si incontrano gli amministratori per definire le linee direttive e organizzative;
• Per oggetto principale si intende l’attività definita nell’atto costitutivo e, alternativamente, l’attività effettivamente esercitata.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires
• Norme generali sui componenti del reddito d'impresa
• 1) CERTEZZA
• 2) OGGETTIVA DETERMINABILITA’
• 3) INERENZA
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires • Reddito complessivo • E’ determinato apportando al risultato del Conto Economico relativo
all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione richieste dal Legislatore fiscale. E’ reddito d’impresa.
• In caso di utile, lo stesso potrà essere diminuito per il tramite delle eventuali perdite pregresse.
• In caso di perdita, la stessa potrà essere utilizzata ad abbattimento degli utili futuri (continua).
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Risultato Economico
Reddito / Perdita
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires
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Il riporto delle perdite (vecchio regime in vigore fino al 5 luglio 2011, ora abrogato) La perdita fiscale può essere portata in diminuzione del reddito complessivo (fino a sua capienza) dei periodi d’imposta successivi.
Diversamente, fino al 5° esercizio successivo.
Se conseguita nei primi 3 periodi d’imposta dalla costituzione e relativa a nuove attività produttive, senza limiti temporali.
Il riporto è interrotto in caso di mutamento del socio di controllo e di modifica dell’attività principale della società titolare delle perdite (contestualmente o nei due anni precedenti o successivi), salvo che la stessa risulti operativa in base a determinati indicatori di vitalità.
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… (segue) IMPOSTE DIRETTE - Ires Il riporto delle perdite: nuovo art. 84 TUIR (regime, introdotto da D.L. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla L. 15 luglio 2011, n. 111) La perdita fiscale può essere portata in diminuzione del reddito complessivo in misura non superiore all’80% del reddito imponibile di ciascuno dei periodi d’imposta successivi, e per l’intero importo che trova capienza in tale ammontare.
Oggi è ammesso il riporto “a nuovo” senza limiti di tempo, seppur con un limite quantitativo (il 20% del reddito annuale resta sempre tassabile).
Se conseguita nei primi 3 periodi d’imposta dalla costituzione e relativa a nuove attività produttive, per l’intero importo che trova capienza nel reddito imponibile di ciascuno dei periodi d’imposta successivi.
Il riporto è interrotto in caso di mutamento del socio di controllo e di modifica dell’attività principale della società titolare delle perdite (contestualmente o nei due anni precedenti o successivi), salvo che la stessa risulti operativa in base a determinati indicatori di vitalità.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Norme generali sui componenti del reddito d’impresa • 1) Principio di competenza • Beni→ passaggio di proprietà, diversamente regolato a seconda della
natura del bene (mobile o immobile / azienda).
• Consegna o spedizione Data dell’atto
• Servizi → ultimazione della prestazione, o maturazione periodica dei corrispettivi.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Norme generali sui componenti del reddito d’impresa 2) Rapporti tra utile civilistico e reddito • - I componenti positivi rilevano anche se non indicati a CE. • - Quelli negativi sono deducibili solo se annotati a bilancio.
• Sono tuttavia deducibili • a) quelli imputati nel CE di un esercizio precedente, se la deduzione è
stata rinviata per legge; • b) quelli connessi a ricavi non transitati dal bilancio, nella misura in cui
risultanti da elementi certi e precisi • c) quelli “non imputabili” a CE ma deducibili per legge.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires Relazione tra utile civilistico e reddito imponibile • Il principio di preventiva imputazione a CE dei costi, al fine di una loro
deducibilità, si era tradotto in passato in un profondo “inquinamento” dei bilanci. Con la Riforma 2004, il problema è stato superato abrogando l’art. 2426, co. 2, c.c., che permetteva tali registrazioni contabili.
• Al fine di conservare le stesse opportunità fiscali, fu tuttavia introdotta contestualmente la possibilità di dedurre in via extra-contabile ammortamenti, accantonamenti e rettifiche a mezzo del quadro EC.
• Con la Finanziaria 2008, è stata abrogata quest’ultima facoltà, riducendo le disposizioni del Tuir a meri limiti massimi di deduzione, e avvicinando di conseguenza il “risultato di CE” al “reddito”.
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IMPOSTE DIRETTE 2) L’Ires
Esempio • Costo storico: 1.000.000 • Coefficiente di ammortamento
ritenuto corretto: 10%. • Coefficiente di ammortamento
fiscalmente consentito: 20%. fino al 2008 dal 2008
Bilancio 100 100Deduzione extra-contabile 100 0Quota di ammortamento dedotta 200 100
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Al fine di evitare comportamenti contabilmente non congrui sono stati previsti nuovi poteri di rettifica dell’Amministrazione, nonché sanzioni più ampie per i soggetti incaricati del controllo contabile.
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TUIR e Disposizioni comuni
• Divieto della doppia imposizione • La stessa imposta non può essere applicata più volte in
dipendenza dello stesso presupposto, neppure nei confronti di soggetti diversi.
• Esistono due tipi di doppia imposizione: - Giuridica - Economica
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Residenza fiscale e principi di fiscalità internazionale
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Doppia imposizione giuridica
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Doppia imposizione economica
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Disposizioni relative ai redditi prodotti all’estero ed ai rapporti internazionali
TUIR e Disposizioni comuni
• Credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero • La disciplina del nuovo credito d'imposta contiene alcune novità che
meritano di essere approfondite, ovvero: • individuazione giuridica dei redditi esteri; • rilevanza delle perdite di esercizi precedenti nel calcolo del reddito
complessivo; • riconoscimento del credito d'imposta proporzionalmente alla quota di
reddito estero che concorre alla base imponibile in Italia; • possibilità di effettuare la detrazione del credito d'imposta nella
dichiarazione dei redditi in cui viene dichiarato il reddito (a determinate condizioni);
• possibilità di stabilire un termine più ampio per la definitività del pagamento all'estero (per società che effettuano il consolidamento mondiale in Italia);
• riporto dell'eccedenza di credito d'imposta in avanti e indietro per 8 anni.
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TUIR e Disposizioni comuni Trasferimento all’estero della residenza o della sede
• L'articolo 166 del Tuir contiene disposizioni normative in materia di
tassazione delle plusvalenze latenti a seguito di trasferimento all'estero della residenza o della sede.
VECCHIO TESTO • comma 1: "il trasferimento all'estero della residenza dei soggetti [...] che
comporti la perdita della residenza ai fini delle imposte sui redditi, costituisce realizzo, al valore normale, dei componenti dell'azienda o del complesso aziendale, salvo che gli stessi non siano confluiti in una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato...".
NUOVO TESTO • Il recente D.l 1/2012 (decreto Liberalizzazioni) ha modificato il testo
suesposto prevedendo che nel caso di trasferimento della residenza aziendale in Stati dell’Unione Europea o firmatari dello Spazio economico europeo e rientranti nella white list, la c.d. EXIT TAX è sospesa fino ad effettivo realizzo delle plusvalenze latenti.
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TUIR e Disposizioni comuni
Trasferimento all’estero della residenza o della sede
• NOTA BENE: La sussistenza della stabile organizzazione - così come avviene
nella direttiva n. 90/434 in materia di riorganizzazioni aziendali transfrontaliere - garantisce la neutralità fiscale dell'operazione di trasferimento della sede all'estero, in quanto assicura il permanere del criterio di collegamento nello Stato della fonte
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Disposizioni in materia di imprese estere controllate (CFC)
TUIR e Disposizioni comuni
• L’art. 167 del Tuir dispone la tassazione in capo ai soggetti residenti dei redditi delle società estere residenti o localizzate in Paesi a fiscalità privilegiata da essi controllate, proporzionalmente alla partecipazione posseduta e indipendentemente dalla effettiva distribuzione degli utili. La disciplina sulle CFC è in vigore dal 2002 (pubblicazione della black list in data 23 novembre 2001). Con la Manovra d’Estate 2009 si sono introdotti principi applicabili anche a società controllate in paesi non paradisi fiscali (rinvio).
Presupposto soggettivo La disciplina CFC si applica ai soggetti residenti in Italia (persone fisiche anche
non imprenditori, società di persone e soggetti equiparati, società di capitali, enti pubblici e privati diversi dalle società).
Presupposto oggettivo
Il presupposto oggettivo per l’applicazione della normativa CFC è il possesso – diretto o indiretto – di partecipazioni di controllo in società estere localizzate in Paesi o territori a regime fiscale privilegiato, inclusi nella black list appositamente approvata. Al fine di stabilire l’esistenza del controllo occorre fare riferimento all’art. 2359 codice civile. 46
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Disposizioni in materia di imprese estere collegate (CFC)
TUIR e Disposizioni comuni
• Art. 168 Tuir. Il D.Lgs. n. 344 del 12/12/2003, art. 1, ha esteso, con decorrenza dall’ 1/1/2004, l’applicazione della normativa CFC alle imprese estere collegate, ossia alle imprese - residenti o localizzate in Stati o territori con regimi fiscali privilegiati - in cui il soggetto residente in Italia detiene, direttamente o indirettamente, una partecipazione agli utili non inferiore al 20% (ridotta al 10% nel caso di partecipazione agli utili di società quotate in Borsa).
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TUIR e Disposizioni comuni
• Accordi internazionali • Le disposizioni del presente testo unico si applicano, se più favorevoli al
contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione.
• Il legislatore domestico integra i generali criteri della successione delle leggi nel tempo e di specialità della norma convenzionale con il criterio della prevalenza della normativa domestica, ove più favorevole al contribuente di quella internazionale pattizia.
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TUIR e Disposizioni comuni
• Nel Titolo III del TUIR, titolato “Disposizioni comuni”:
• - è stata introdotta la nozione interna di stabile organizzazione colmando in tal modo una lacuna esistente nell'ambito delle imposte sui redditi;
• - è stata integrata la disciplina sul credito per le imposte pagate all'estero e sull’imputazione del reddito di società estere controllate/collegate, residenti in Paesi a regime fiscale privilegiato, la cd “CFC rule”;
• - è stata razionalizzata la disciplina sulle operazioni straordinarie
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Successioni, Donazioni, Atti gratuiti e Vincoli di destinazione
Nuovo Regime fiscale delle Successioni e Donazioni
• D.l. 262/2006 come emendato e approvato • In vigore dal 3 ottobre 2006 • Introduce un nuovo set di regole sulle donazioni e le successioni • Evoluzione normativa in Parlamento (il maxi-emendamento e le imposte di
successione e donazione) • Altre norme tributarie specifiche (L. 248/06) e Manovra Finanziaria 2007
(L. 296/06) e 2008 (L. 244/2007)
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Imposte indirette Successioni e donazioni
(cenni)
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Nuovo regime
BENEFICIARI IMPOSTA SUCC./DONAZIONE
IMPOSTA IPOTECARIA
IMPOSTA CATASTALE
Coniuge Partenti in linea retta
4% sul valore netto asse ereditario/valore beni donati (con franchigia 1 mln € per ogni beneficiario)
2% sul valore catastale degli immobili (ovvero 168 € se almeno uno dei beneficiari gode del beneficio “prima casa”)
1% sul valore catastale degli immobili (ovvero 168 € se almeno uno dei beneficiari gode del beneficio “prima casa”)
Parenti fino 4° Affini in linea retta o in linea collaterale fino 3°
6% (franchigia 100mila per fratello o sorella, senza franchigia per altri) sul valore netto asse ereditario/valore dei beni donati
Altri soggetti (franchigia per handicap 1,5M)
8% (senza franchigia) sul valore netto asse ereditario
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Regime agevolativo per il passaggio generazionale
• Possibilità di esclusione da imposta per passaggio verso coniuge e/o discendenti di:
- aziende - partecipazioni
• con condizioni: - “apposita dichiarazione” mantenimento 5 anni - passaggio del controllo per società di capitali
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• Tutti i testi e documenti sono di proprietà di Luigi Belluzzo. Molte slide sono direttamente riferibili al testo “Guida alla Pianificazione Patrimoniale” di Luigi Belluzzo, pubblicato da Il Sole 24 Ore, 2010 (II ed.).
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• Per ogni ulteriore informazione o segnalazione l’autore è disponibile e contattabile [email protected]
• Queste slide sono state rese disponibili il 3 settembre 2013.
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Luigi Belluzzo Guida alla pianificazione patrimoniale
ed. Il Sole 24 ore
PER APPROFONDIRE …
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