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Mazars & Guérard Formation

CONSOLIDATION AD

Qu'est-ce que la consolidation ?

Présentation des comptes consolidés

Élaboration et contrôle d'une consolidation

Contrôle d'une liasse de consolidation

?

2Mazars & Guérard Formation

Consolidation AD

Qu’est ce que la consolidation ? Introduction à la consolidation Objectifs de la consolidation Réglementation comptable

Présentation des comptes consolidés Prédominance de la réalité économique Que doit-on y trouver ? Notions de contrôle Choix de la méthode de consolidation

Plan du séminaire

PLAN


Consolidation AD

Processus d’élaboration et de contrôle d’une consolidation Etapes d’une consolidation Relations entre les auditeurs

Contrôle de la liasse de consolidation Quel est votre rôle ? Où vous positionnez-vous? Les deux types de liasses Les différents systèmes de consolidation Qu’est-ce qu’une liasse de consolidation ? Comment formaliser les contrôles ? Pour aller plus loin : les principaux retraitements

Plan du séminaire

PLAN


QU'EST-CE QUE LA CONSOLIDATION ?

Introduction à la consolidation

Objectifs de la consolidation

Réglementation comptable



Introduction à la consolidation Notion de Groupe versus entité individuelle Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ? Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ? Quelles sociétés sont dans l’obligation d’établir des comptes consolidés ?

Objectifs de la consolidation Quelle image doivent présenter les comptes consolidés ? La consolidation : pour qui et pour quoi ? Quelles sont les limites des comptes individuels ?

Réglementation comptable Quels sont les différents référentiels ? Quelles sont les différentes sources de réglementation ?

Plan détaillé

PLAN


Qu’est ce que la consolidation?

Notion de Groupe versus entité individuelle Problématique :

Un même actionnaire peut contrôler plusieurs entités individuelles L’ensemble de ces sociétés individuelles forment un Groupe dont il faut donner aux actionnaires une

lisibilité économique Toutefois un Groupe n’a pas d’existence juridique puisqu’il ne dispose pas d’une personnalité morale

propre On ne peut donc pas lui appliquer les règles comptables et fiscales applicables aux entités

individuelles Une solution : la consolidation via des règles comptables spécifiques

La consolidation donne une représentation économique d’un groupe de sociétés L’idée est de représenter les relations économiques du Groupe avec l’ensemble de ses partenaires

extérieurs

En pratique Il conviendra de trouver des méthodes pour

uniformiser les comptes des entités les adapter à la logique du Groupe éliminer les opérations réalisées à l’intérieur du groupe traduire le contrôle de la maison mère sur ses filiales et définir le périmètre des « partenaires

extérieurs »




Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ?

Les comptes consolidés sont, comme les comptes individuels :

Arrêtés par le Conseil d’Administration

Approuvés par l’Assemblée Générale Ordinaire (uniquement pour les sociétés anonymes et les sociétés en commandite par actions)




Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ?

Rôle du commissaire aux comptes semblable que ce soit dans l'audit des comptes individuels ou consolidés

Désignation obligatoire d'au moins deux CAC (sauf publication volontaire de comptes consolidés)

Nature de l'intervention Compte rendu des travaux

Comptes annuels/consolidés Audit Opinion (1ère partie du rapport général)

Rapport de gestion de la société/du groupe Vérifications spécifiques 2ème partie du rapport général

Comptes intérmédiaires (trimestriels ou semestriels) et rapport semestriel

Examen limité Rapport d'examen limité



Qu'est-ce que la consolidation ?Introduction à la consolidation

Quelles sociétés sont dans l'obligation d'établir des comptes consolidés ?

SAUFSAUF

Sociétés-mères de sous-groupes incluses Sociétés-mères de sous-groupes incluses dans les comptes consolidés d'un groupedans les comptes consolidés d'un groupe

Sociétés ne dépassant pas 2 des 3 critères :Sociétés ne dépassant pas 2 des 3 critères :

Effectif : 250Effectif : 250C.A. : 30 M€C.A. : 30 M€Total Bilan : 15 M€Total Bilan : 15 M€

(sauf critère de taille)(sauf critère de taille)

Sociétés commercialesSociétés commerciales

Entreprises publiquesEntreprises publiques

Etablissements de crédit et sociétés d'assuranceEtablissements de crédit et sociétés d'assurance

Sociétés cotéesSociétés cotées



SYNTHESE

Sauf exception sur la taille, les sociétés ont des obligations semblables que ce soit dans l'établissement des comptes consolidés ou individuels

Les règles comptables peuvent différer entre les jeux de comptes individuels et consolidés

Le rôle des CAC est également semblable si ce n’est que les sociétés doivent en désigner au moins deux




Quelle image doivent présenter les comptes consolidés ?

Présenter une situation financière des entreprises comprises dans le périmètre de consolidation comme s'il s'agissait d'une seule société

Afin de mieux apprécier la réalité économique d'un groupe

Principe de prédominance de la substance sur l'apparence :

Privilégier la réalité économique des transactions par rapport à leur apparence juridique




Société mère

A

DC

B+

+



Qu'est ce que la consolidation ?

ACTIF PASSIF

ACTIFS

+

+

+

+

DETTES

CAPITAUX PROPRES




Donner une image fidèle de l'entrepriseDonner une image fidèle de l'entreprise

SITUATION : Bilan GESTION : Compte de résultat

Pour informer Pour permettre les comparaisons avec les entreprises

ActionnairesDirigeants

PersonnelTiers

des autres secteurs

Instrument de mesure et de comparaison économique

du même secteur


La consolidation : pour qui et pour quoi ?


Qu'est ce que la consolidation

Actionnaires et AssociésActionnaires et Associés

Créanciers et autres tiersCréanciers et autres tiers

Direction de la société mèreDirection de la société mère

Salariés du groupeSalariés du groupe

Jugement éclairé sur Jugement éclairé sur l'ensemble du Groupel'ensemble du Groupe

Jugement éclairé sur Jugement éclairé sur l'ensemble du Groupel'ensemble du Groupe

Rentabilité et solvabilité du Rentabilité et solvabilité du GroupeGroupe

Rentabilité et solvabilité du Rentabilité et solvabilité du GroupeGroupe

Outil de contrôle de gestion Outil de contrôle de gestion et de mesureet de mesure

Outil de contrôle de gestion Outil de contrôle de gestion et de mesureet de mesure

Régime social et Régime social et intéressementintéressement

Régime social et Régime social et intéressementintéressement


La consolidation : pour qui et pour quoi ?


Qu'est ce que la consolidation

Actionnaires et AssociésActionnaires et Associés

Administration fiscaleAdministration fiscale

Salariés du groupeSalariés du groupe

Détermination du dividende Détermination du dividende distribuabledistribuable

Détermination du dividende Détermination du dividende distribuabledistribuable

Calcul du résultat fiscal et Calcul du résultat fiscal et de l’impôtde l’impôt

Calcul du résultat fiscal et Calcul du résultat fiscal et de l’impôtde l’impôt

Calcul de la participationCalcul de la participationCalcul de la participationCalcul de la participation


Les comptes individuels : pour qui et pour quoi ?



Quelles sont les limites des comptes individuels ?

Présentation sociale totalement liée à la structure juridique de la maison mère Titres de participation évalués au coût d’acquisition (méconnaissance des actifs et des

résultats des filiales) Actifs et endettement du groupe incomplets (uniquement ceux de la maison mère)

En MeurosComptes

sociaux de la société mère

Comptes consolidés

Comptes sociaux de la société mère

Comptes consolidés

Ecarts d'acquisition 731 Capital social 275 275 Immobilisations corporelles et incorporelles 18 1 175 Réserves 203 294 Immobilisations financières 1 953 227 Résultat 257 304

18 Capitaux propres 735 873 Total actif immobilisé 1 971 2 151

Intérêts minoritaires 85

Stocks et encours 2 085 Provisions pour risques et charges 34 1 126 Avances et acomptes versés 174 Créances d'exploitation 1 1 871 Emprunts et dettes financières 504 1 054 Autres créances 509 302 Avances et acomptes reçus 1 429 Créances d'impôt sociétés 210 Dettes d'exploitation 130 1 242 Valeurs de placement 207 240 Desttes d'impôt sur les sociétés 201 Disponibilités 39 219 Autres dettes 1 308 1 050 Total actif circulant 756 5 101 Dettes 1 942 4 976

Comptes de régularisation 10 Comptes de régularisation 26 192 Total actif 2 737 7 252 Total passif 2 737 7 252




Quelles sont les limites des comptes individuels ?

Le compte de résultat prend en compte les dividendes et non les résultats des filiales

En MeurosComptes

sociaux de la société mère

Comptes consolidés

Chiffre d'affaires 43 6 473 Autres produits 154 Produits d'exploitation 54 6 627

Consommations de l'exercice - 39 - 3 641 Impôts et taxes - 3 - 104 Charges de personnel - 21 - 1 845 Dotations aux amortissements et provisions - 4 - 252 Autres charges - 145 Charges d'exploitation - 67 - 5 987 Résultat d'exploitation - 13 640

Résultat financier 180 - 32

Résultat exceptionnel 97 5 Paricipation - 1 Impôts sur les sociétés - 5 - 213 Quote part de résultat des sociétés mises en équivalence 4 Amortissement des écarts d'acquisition - 87 Intérêts minoritaires - 13 Résultat net 258 304




SYNTHESE DES OBJECTIFS DE LA CONSOLIDATION

Dépasser les limites des comptes individuels pour :

Refléter l’activité d’une société et de ses filiales

Présenter une véritable situation patrimoniale

Donner une image économique réelle des groupes

Fournir un outil de gestion de l’entité économique




Aujourd'hui co-existence de 3 référentiels

LES NORMES LES NORMES FRANCAISESFRANCAISES

LES NORMES LES NORMES DE L'IASB DE L'IASB

(IFRS)(IFRS)LES NORMES U.S. LES NORMES U.S.

(SFAS et APB)(SFAS et APB)

Création en 1996 d'un C.R.C. (Comité de la Règlementation Comptable) Création en 1996 d'un C.R.C. (Comité de la Règlementation Comptable) chargé de la normalisationchargé de la normalisation


Quels sont les différents référentiels comptables ?



Selon quel référentiel ?

Les sociétés cotées En Europe : référentiel IFRS obligatoire (tableau ci-dessous) Aux US : USGAAP (FASB)*

Les sociétés non cotées ne sont pas tenues de se conformer au référentiel IFRS

Sociétés dont les actions sont cotées

Sociétés dont les obligations sont cotées

Autres sociétés

Comptes consolidés IFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005

IFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007, application anticipée possible

Possibilité d’utiliser les IFRS

Comptes individuels Interdiction d’utiliser les IFRS

Interdiction d’utiliser les IFRS

Interdiction d’utiliser les IFRS


* Dans ce séminaire, nous présentons exclusivement les principes comptables français et IFRS.



Quelles sont les différentes sources de réglementation ?

Règles comptables générales Code de Commerce CRC (Comité de la Réglementation Comptable)

PCG (Règlement 99-03 du CRC et amendements subséquents)

Règles spécifiques à la consolidation Décret du 23 mars 1967 et 7ème Directive européenne Règlement 99-02 du CRC :

fixe les règles de consolidation applicables en France concerne :

- les sociétés commerciales et les entreprises publiques- les banques et assurances avec des adaptations (CRC 99-04)

a eu pour conséquences :- mise en évidence de l'autonomie des comptes consolidés par rapport aux comptes individuels et au résultat

fiscal- d'apporter des précisions et interprétations des textes existants

Règles comptables internationales pour les comptes consolidés des sociétés cotées en Europe

Référentiel IFRS et plateforme stable en vigueur au 1er janvier 2005

Autres sources constituant la doctrine : CNC, AMF, CNCC, IASB




SYNTHESE REGLEMENTATION AU TITRE DES COMPTES CONSOLIDES

Jusqu'au 31 décembre 2004 : application des normes françaises

A partir du 1er janvier 2005 : application des normes IFRS seulement pour les sociétés cotées dans leurs comptes consolidés




Dans le cadre des comptes consolidés, les obligations des sociétés et des CAC sont proches de celles des comptes individuels

Le principal objectif de la consolidation est de dépasser les limites des comptes individuels et de donner une image économique d'un groupe

Les évolutions réglementaires actuelles tendent vers cet objectif

Synthèse

SYNTHESE


PRESENTATION DES COMPTES CONSOLIDES

Prédominance de la réalité économique

Que doit-on y trouver ?

Que ne doit-on pas y trouver ?

Notion de contrôle

Choix de la méthode de consolidation



Comment se traduit la présentation de la situation économique d'un groupe par rapport aux entités prises individuellement ?

Présentation de la situation uniquement envers les tiers externes (pas d'intercos)

Présentation des capitaux propres consolidés : Capitaux propres de la mère (en totalité) Enrichissement ou appauvrissement des filiales (à hauteur des droits détenus)

Présentation de la situation des autres actionnaires (minoritaires)

Présentation occultant les disparités fiscales

Prédominance du fond sur la forme (exemple de l’option possible de la location-financement)

Prédominance de la réalité économique



Société Mère

Filiale 1 Filiales iSociété

MèreFiliale 1 Filiales i

Immobilisations incorp et corp SM F1 Fi… Capital social SM F1 Fi…

dont achats d'immob de F1 à SM Z Réserves SM F1 Fi…

Réserves réglementées 20 15 12

Subventions d'investissement 5 3 8

Résultat SM F1 Fi…Capitaux propres SM F1 Fi…

Titres de participations SM F1 Fi… Prov° pour risques et charges SM F1 Fi…

dont titres F1 chez SM 100 dont PRC sur Fi chez SM X

dont titres Fi chez F1 50

Stocks et encours SM F1 Fi… Dettes financières SM F1 Fi…

dont achats de F1 vers SM Y

Créances clients SM F1 Fi… Dettes fournisseurs SM F1 Fi…

dont créances SM chez F1 150 dont dettes F1 chez SM 150

Autres créances SM F1 Fi… Autres dettes SM F1 Fi…

dont comptes courant F1 chez SM 300 dont compte courant SM chez F1 300

Trésorerie SM F1 Fi…Total Actif SM F1 Fi… Total Passif SM F1 Fi…

Comptes sociaux Comptes sociaux

Illustration de la prédominance de la réalité économique



Capital

Ecart d'acquisition

Réserves

Immobilisations incorporellesImmobilisations corporelles Ecart de conversion

Résultat de l'exercice

Immobilisations f inancières Capitaux propres, part du groupe

Intérêts minoritairesTitres mis en équivalence

Stocks et encours Dettes f inancières

Créances clientsDettes d'exploitation (fournisseurs, f iscales, sociales, autre….)

Autres créances

Créances d'impôt sociétés Dettes d'impôt sur les sociétés

Trésorerie

ACTIF PASSIF

Provisions pour risques et charges




Différence entre : Capital Uniquement celui de la société mère

- le prix d'achat des titres de la f iliale - la juste valeur comptable (capitaux propres) de la f iliale

Ecart d'acquisition

Réserves Cumul des réserves des comptes sociaux après retraitements de

consolidation

Immobilisations incorporellesImmobilisations corporelles Ecart de conversion Revalorisation des f iliales étrangères dans la monnaie de la société mère

Résultat de l'exerciceCumul des résultats des comptes sociaux après retraitements de

consolidation

Comprenant uniquement les titres non consolidés Immobilisations f inancières Capitaux propres, part du groupeValeur comptable du groupe consolidé

pour les actionnaires de la société mère

Intérêts minoritairesDroit aux réserves et aux résultats

pour les autres actionnaires des filiales consolidées (1)Titres de sociétés contrôlées conjointement (50/50). Seuls

les titres de ces sociétés font l'objet d'une réévaluationTitres mis en équivalence

Cumul des stocks de l'ensemble des sociétés consolidées (1)

Stocks et encours Dettes f inancièresCumul des dettes envers les tiers de l'ensemble des sociétés consolidées

(1)

Créances clientsDettes d'exploitation (fournisseurs, f iscales, sociales, autre….)

Autres créances

Imposition différée Créances d'impôt sociétés Dettes d'impôt sur les sociétés

Cumul des trésoreries bancaires de l'ensemble des sociétés consolidées (1)

Trésorerie

(1) hormis les filiales mises en équivalence

ACTIF PASSIF

Cumul des créances de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des

soldes réciproques

Cumul des risques de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des risques internes

Cumul des dettes de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des soldes réciproques

Cumul des immobilisations, y compris les actifs en crédit-bail, de l'ensemble des sociétés consolidées (1)

Provisions pour risques et charges




Les intercos

Les provisions sur les filiales

Les provisions réglementées

Les titres de filiales consolidées

Les dividendes reçus de filiales consolidées

Les marges sur des cessions internes au groupe

Que ne doit-on pas y trouver ?



Le périmètre de consolidation Le périmètre dénombre les entités qui appartiennent au Groupe Sa détermination est un préalable indispensable à l’établissement de la consolidation Sa validation par les CAC est indispensable

Le périmètre fluctue en fonction des acquisitions/cessions d’entités au cours de l’exercice Le rôle du CAC est de s’assurer que les comptes consolidés regroupent bien toutes les sociétés

significatives du périmètre

Le périmètre de consolidation comprend des entités contrôlées Sous influence dominante, ou Sous influence notable La détermination du contrôle sur chaque entité est primordiale pour définir le mode de

consolidation à retenir Les CAC doivent s’assurer que le contrôle est correctement déterminé

Notion de contrôle



La notion de contrôle est très encadrée par les principes comptables On distingue plusieurs natures de contrôle

Le contrôle de droit Le contrôle de fait Le contrôle contractuel

Le contrôle correspond en substance Au pouvoir de décision et de gestion sur l’entité Au fait que le groupe peut bénéficier des résultats de l’entité Au fait que le groupe supporte in fine les risques relatifs à l’entité

La détermination du contrôle permet de savoir quel mode d’intégration appliquer aux comptes des entités à intégrer

Influence dominante => intégration globale ou proportionnelle Influence notable => mise en équivalence

Notion de contrôle



Des notions de contrôle très proches en principes français et en IFRS

Type de contrôle Principes français (CRC 99-02) IFRS (normes IAS 27, IAS 28 et IAS 31)

Influence dominante

Contrôle exclusif

Détention de plus de 50% des droits de vote, ouDétention de plus de 40% des droits de vote ou désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des organes de direction, ouExistence d’un contrat donnant droit à l’exercice d’une influence dominante.

Détention de plus de 50% des droits de vote, ouPouvoir sur plus de 50% des droits de vote en vertu d’un accord, ouPouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle en vertu des statuts ou d’un contrat, ouPouvoir de nommer ou de révoquer la majorité du CA, ouPouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans le CA.

Contrôle conjoint

Existence d’un nombre limité de co-entrepreneurs, etExistence d’un accord écrit qui prévoit le contrôle commun

Existence d’un nombre limité de co-entrepreneurs, etExistence d’un accord écrit qui prévoit le contrôle commun

Influence notable

Détention de plus de 20% des droits de vote, ouReprésentation dans les organes de direction, ouParticipation aux décisions stratégiques, ouOpérations interentreprises importantes, ouÉchange de personnel de direction, ouLiens de dépendance technique

Détention de plus de 20% des droits de vote, ouReprésentation dans les organes de direction, ouParticipation aux décisions stratégiques, ouOpérations interentreprises importantes, ouÉchange de personnel de direction, ouLiens de dépendance technique

Contrôle - Principes comptables



Contrôle de droit

Contrôle contractuel

Contrôle de fait

Détention de plus de 50 % du droit de vote

Désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des

organes de direction

Détention de plus de 40 % des droits de vote (si pas de fraction supérieure détenue

par un seul autre actionnaire)

Droit d'exercer une influence dominante sur une entreprise en vertu d'un contrat ou des

statuts

OU

(mentionné dans l'annexe)

Illustration des natures de contrôle à analyser (contrôle exclusif)


Principes français IFRS

Détention de plus de 50 % du droit de vote

Pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres des organes de

direction

Pouvoir de réunir la majorité des droits de vote

dans le CA

Pouvoir sur plus de 50% des droits de vote

Pouvoir de diriger les politiques financière et

opérationnelle



Des divergences French / IFRS sur les exclusions de la notion de contrôle

Principes français (CRC 99-02)IFRS (normes IAS 27, IAS 28 et

IAS 31)

Motifs d’exclusion

Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès l’acquisition)

Existence de restrictions sévères et durables

- au contrôle

- aux transferts de trésorerie avec d’autres entités du Groupe

Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès l’acquisition). La cession doit avoir lieu dans les 12 mois.

Conséquences pour les titres des sociétés exclues

L’appartenance à un secteur d’activité différent (avec structure de comptes différente) ne justifie pas une dérogation (ex filiale qui octroie des crédits dans un Groupe de production automobile)

Les titres sont dits non consolidés, comptabilisés en « titres de participation » et évalués au coût.

Les entités soumises à des restrictions sévères et durables ne peuvent pas être exclues du périmètre.

Les titres sont non consolidés

Ils entrent dans la catégorie «instruments financiers » et sont évalués selon IAS 39.




Seuil de signification Une entreprise doit être consolidée dès lors que sa consolidation présente, seule ou avec

d'autres entreprises en situation d'être consolidées, un caractère significatif Les textes comptables ne prévoient pas de seuils chiffrés Le seuil de signification reste donc à l’initiative du management Le seuil de signification ne se définit pas au niveau d'une entité mais de l'ensemble des

entités non consolidées Le caractère significatif s’apprécie par rapport à la matérialité : l’impact sur la présentation des

comptes consolidés

Les CAC donnent leur opinion sur le seuil de signification retenu par le Groupe pour délimiter le périmètre de consolidation

Contrôle – Réflexes d’audit



Des divergences French / IFRS sur les modes d’intégration

Nature du contrôle Principes français (CRC 99-02)IFRS (normes IAS 27,

IAS 28 et IAS 31)

Influence dominante

Contrôle exclusif

Intégration globale Intégration globale

Contrôle conjoint

Intégration proportionnelle

Intégration proportionnelle

ou

Mise en équivalence

Influence notable Mise en équivalence Mise en équivalence

Contrôle – Modes d’intégration



Validation du périmètre et du contrôle Le rôle des CAC est de vérifier la nature du contrôle exercé sur chaque entité pour valider la

conformité aux principes comptables des méthodes de consolidation appliquées Il convient donc lors de l’audit de valider

Les acquisitions et cessions d’entités sur l’exercice La nature du contrôle exercé par la mère sur ses filiales Les variations de pourcentages de contrôle d’un exercice sur l’autre

Pour ce faire, il convient d’analyser avec attention les informations fournies par Les statuts des sociétés contrôlées Les protocoles d’acquisition ou de cession Les contrats de partenariat

Quelles conséquences en cas de défaillance ? Un périmètre de consolidation mal défini conduit à une présentation erronée des comptes

consolidés, par exemple : Une société contrôlée porte un endettement significatif pour le Groupe et n’est pas répertoriée dans

le périmètre de consolidation du Groupe Les comptes de cette société ne sont donc pas compris dans les comptes consolidés du Groupe L’endettement n’est alors pas porté à la connaissance des actionnaires et des investisseurs

potentiels On aboutit à des affaires de type Enron

Contrôle – Réflexes d’audit


Présentation des comptes consolidésChoix de la méthode de conso

En pratique

Contrôle exclusif ? INTEGRATION GLOBALEINTEGRATION GLOBALE

INTEGRATION INTEGRATION PROPORTIONNELLE PROPORTIONNELLE

ououMISE EN MISE EN

EQUIVALENCEEQUIVALENCE

MISE EN EQUIVALENCEMISE EN EQUIVALENCE

Contrôle conjoint ?

NON

Influence notable

NON

Évaluation au coûtÉvaluation au coût ou ou

selon IAS 39selon IAS 39Titres non consolidés

NON



De quoi sont composés les comptes consolidés ?

Les informations publiées comprennent, comme pour les comptes individuels : Un bilan Un compte de résultat Une annexe comportant

un détail des postes des états financiers et Un tableau de variation des capitaux propres consolidés Un tableau de flux de trésorerie

Attention aux différences de présentation des informations selon le référentiel IFRS

Le tableau de variation des capitaux propres et le tableau des flux de trésorerie font partie des états financiers et doivent figurer avant les détails de comptes comme le bilan et le compte de résultat

Les annexes sont en général beaucoup plus riches en informations qu’en principes français Quelques divergences existent sur la présentation des états financiers (cf RM2)

Information financière



Oublier le mythe de la complexité technique de la consolidation

La consolidation n'est qu'une simple arithmétique

La seule difficulté réside dans l'interprétation économique des événements

Être vigilant dans l’approche d’audit selon le référentiel comptable

Synthèse

SYNTHESE


PROCESSUS D'ÉLABORATION ET DE CONTRÔLE D'UNE

CONSOLIDATION

Etapes d'une consolidation

Relations entre les auditeurs



Retraitement des comptes individuels des sociétés Harmonisation des méthodes (évaluation stocks, ...) Elimination des incidences fiscales (provisions réglementées,...) Traduction de la réalité économique d’une opération (location-financement,…) Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires Conversion des états financiers des filiales en devises

Cumul des comptes individuels retraités (hors mise en équivalence)

Elimination des opérations intragroupe

Ecritures de consolidation Elimination des incidences fiscales (provisions réglementées,...) Traduction de la réalité économique d’une opération (location-financement,…) Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires Conversion des états financiers des filiales en devises

Elimination des titres de participation

Etapes de consolidation

En si les retraitements de

consolidation sont

décentralisés

En si les retraitements de

consolidation sont centralisés


Comptes Comptes individuels Aindividuels A

Comptes Comptes individuelsindividuels B en B en

devisesdevises

Comptes Comptes individuelsindividuels

CCComptes Comptes individuelsindividuels

DD

Comptes retraités Comptes retraités AA

Comptes Comptes retraités Bretraités B

Comptes Comptes retraités Cretraités C

Comptes retraités Comptes retraités DD

Retraitements d’harmonisation (au moins) Retraitements d’harmonisation (au moins)

Définition du périmètreDéfinition du périmètre

Conversion des Conversion des comptes de Bcomptes de B

Cumul des comptes retraitésCumul des comptes retraités

Eliminations des opérations intra-groupeEliminations des opérations intra-groupe

Ecritures de consolidationEcritures de consolidation

Elimination des titresElimination des titres

Liasses de conso

remontées des filiales

Retraitements de conso centraux

COMPTES CONSOLIDESCOMPTES CONSOLIDES

Élaboration et contrôle d'une consolidationÉtapes de consolidation



Harmonisation des méthodes d'évaluation groupe

(Ex : évaluation de stocks, …)

Elimination des écritures d'influences purement légales

ou fiscales (ex : amortissements

dérogatoires)

Traduction de la réalité économique d’une opération

(Ex : location-financement ….)

RESERVESsi opérations antérieures à

l'exercice

RESULTATsi opérations imputables à

l'exercice

INCIDENCE SUR :

3 types de retraitements :

Pourquoi retraiter les comptes individuels ?Étapes de consolidation



Comment distinguer l'impact sur le résultat de l'impact sur les réserves ?

Les réserves représentent schématiquement l'accumulation des résultats des exercices antérieurs

Dans les comptes individuels, comme dans les comptes consolidés, le résultat de l'année antérieure est affecté, par décision de l'AGO, entre autres en réserves

De manière identique, les retraitements de consolidation avec des impacts sur le résultat de l'exercice précédent seront affectés en réserves l'exercice suivant.

Étapes de consolidation



On ne peut contrôler la consolidation sans contrôler les comptes individuels

Responsabilité

Entités Groupe

Processus de consolidation

Cumul+ Ecritures de consolidation

Comptes individuels

Comptes individuels retraités

+ +

Comptes consolidés

Quel est le lien entre les comptes individuels et les comptes consolidés ?




Mère

Filiales

Commissaires aux comptesMère

Commissaires aux comptesFiliales

Instructions InstructionsLiasses Rapports

Audit et

Audit et

Certification

Certification

Nécessité d'une coordination de l'audit

Instructions


VOUS ÊTES

ICI



Comment prépare-t-on une intervention sur les comptes consolidés ?

LA CONSOLIDATION EST AVANT TOUT UNE PREPARATIONET UNE ORGANISATION MAXIMALE DES INTERVENTIONS

Les procédures d'examen des comptes individuels doivent être planifiées de telle façon que les conclusions soient disponibles avant la fin des travaux des comptes consolidés

Cela suppose, au sein du collège des commissaires aux comptes : une séparation des tâches adéquate une délégation optimale

LE MOT D'ORDRE EST : ANTICIPATION




A quoi correspondent les instructions d'audit ?

Les informations à diffuser par les auditeurs de la société mère aux auditeurs des filiales, avant le début de leur mission, sont essentiellement :

Une liste des sociétés consolidées en précisant : le niveau minimum des diligences exigées (audit des comptes annuels, audit de certains

postes, examen limité) les coordonnées des différents intervenants (responsables dans les sociétés et auditeurs) le type de rapport et de synthèse demandés

Les règles à respecter pour la consolidation : plan comptable du groupe

Les instructions spécifiques à la consolidation : liasse normalisée de consolidation instruction pour effectuer le rapprochement des comptes intra-groupe instruction pour réaliser certaines éliminations

Le calendrier des opérations de clôture et de certification des comptes consolidés



CAC Société MèreCAC Société F3

CAC Société F2CAC Société F1


Exemple de calendrier

M - 4 : transmission des instructions d'audit aux confrères

M - 1 : rapport intérimaire sur l'évaluation du contrôle interne

M + 1,5 : visa d'identification sur la liasse de consolidation adressée par la filiale au service consolidation, signifiant que le contrôles'effectue localement sur cet état

M + 2 : avis sur la liasse précisant les anomalies éventuelles

M + 2,5 : rapport de contrôle définitif de la liasse et synthèse de fin demission

M + 4 : - analyse des évènements postérieurs à la clôture

- rapport de certification des comptes consolidés




Ce calendrier est donné à titre purement indicatif.

Il ne correspond pas aux contraintes de publications des grands groupes (dans le mois qui suit la clôture de l'exercice)

Les commissaires aux comptes devront donc s'assurer de l'adéquation de leur calendrier avec les délais de publication des comptes décidés par la société consolidante.




Le processus d'établissement des comptes consolidés doit être respecté afin de garantir l'exhaustivité des traitements

Une consolidation passe par le retraitement des comptes individuels afin de respecter les objectifs des comptes consolidés

Pour une intervention optimale, les CAC doivent anticiper et planifier leurs tâches en adéquation avec le calendrier du client

Synthèse

SYNTHESE


Contrôle de la liasse de consolidation

Quel est votre rôle ?

Où vous positionnez-vous ?

Les deux types de liasses

Les différents systèmes de consolidation

Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?Comment contrôler une liasse de consolidation ?

Les principaux retraitements à auditer

Comment formaliser les contrôles ?



Comptes individuels de la filiale

+

Retraitements (éventuels)

+

annexes

=

Liasse de la filiale

A CONTRÔLER PAR LES AUDITEURS DES

FILIALES

VOUS ETES

ICI

Quel est votre rôle?

LIASSE DE LA FILIALE



La somme des liasses de l'ensemble des sociétés d'un groupe

+

Retraitements spécifiques centraux

=

Comptes consolidés du groupe

A CONTRÔLER PAR LES AUDITEURS DE LA CONSOLIDATION

CE QUE VOUS AVEZ

VALIDE

SI LES LIASSES SONT FAUSSES, LA CONSO EST

FAUSSE

Où vous positionnez vous?



Le niveau des informations contenues dans la liasse de consolidation est différent selon que :

la consolidation est centralisée chez la société mère : liasse = comptes individuels de la filiale

la consolidation est décentralisée chez la filiale : liasse = comptes retraités de la filiale

Dans la plupart des cas, la liasse à auditer ne comprend que les données individuelles.

Les deux types de liasse



Les principaux logiciels utilisés pour la consolidation :

Carat : utilisé par 90% des sociétés cotées sur le CAC 40

Hypérion (ex Thomson)

ASConso (ex Bonduelle)

Quel que soit le logiciel utilisé :

Le niveau d’information doit être identique

L’approche d’audit est identique

Les différents systèmes de consolidation



Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ?

Les comptes individuels le bilan et le compte de résultat aux dates N-1 et N,

les tableaux détaillés :- Bilan : tableaux de passage N-1 à N pour les différents postes du bilan :

- les immobilisations brutes et leurs amortissements/provisions

- les stocks et encours et leurs provisions

- les créances d'exploitation et leurs provisions

- la trésorerie

- la situation nette

- les autres fonds propres (provisions réglementées, subventions d'investissement….)

- les provisions pour risques et charges

- les dettes financières

- les dettes d'exploitation

- les comptes de régularisation actif et passif

- Compte de résultat : détail des lignes du compte de résultat pour N-1 et N

Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?



Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ?

les annexes (exemples) :

répartition du chiffre d'affaires par zones et par activités

éléments sur les données réciproques (intragroupes) : - du bilan (créances clients, dettes fournisseurs, comptes courant…)- du compte de résultat (chiffre d'affaires, charges, frais/produits financiers….) - les engagements hors bilan

ventilation (exploitation, financier, exceptionnel*) des dotations et reprise de provisions par nature de provision (clients, stocks, PRC…)

* Remarque : la terminologie est différente en IFRS : il n’y a pas de résultat exceptionnel, seulement un « résultat des opérations ordinaires » et des « charges financières nettes ».




Notion de flux dans les tableaux de passage du bilan Plusieurs natures de flux dans les liasses :

natures de flux particulières à chaque poste du bilan- Immobilisations : acquisitions et cessions- Provisions et amortissements : dotations et reprises- Situation nette :

- affectation du résultat

- distribution de dividendes

- résultat de la période

- augmentation ou réduction de capital- Dettes financières : nouveaux emprunts et remboursements de la dette- Pour les autres postes, les mouvements se résument à des variations pures et simples (stocks,

créances d'exploitation, dettes d'exploitation, trésorerie….)

natures de flux communes à tous les postes du bilan (en plus des flux particuliers) :- reclassements de données- entrées de périmètre (nouvelle filiale, apports)- changements de méthode de comptabilisation- restructuration (filialisation d'une activité, cession d'une activité)




Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ?

Les données N-1 Avec la liasse définitive N-1

Les données N Avec les comptes individuels N

Les tableaux de passages :

la somme des mouvements "+" et des mouvements "-" Feuilles maîtresses

le détail des natures de flux à partir des synthèses de la mission, des documents

disponibles dans la société

Remarque : Vérifier que la somme des reclassements = 0

Comment contrôler une liasse ?



Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ?

Ouverture ou

1.1.N

Flux particuliers

Flux communs

Clôture ou

31.12.NImmobilisations brutes XAmortissements des imobilisations XProvisions des immobilisations XStocks XCréances d'exploitation XTrésorerie XProvisions XSituation nette XDettes f inancières XDettes d'exploitation XAutres X

X

A valider :

- liasse = cptes individuels cf rapport général N-1

- liasse comprend les retraitements cf liasse définitive N-1

- La somme des "+" de tous les flux est à valider selon les cas avec les acquisitions d'immo, les dotations aux amortissements, les dotations aux provisions, les nouveaux emprunts

- La somme des "-" de tous les flux est à valider selon les cas avec les cessions d'immobilisations, les reprises de provisions, les reprises d'amortissements suite à des cessions, des remboursements d'emprunts

Cf feuilles maîtresses

A valider :

- Si liasse = cptes individuels cf comptes définitifs

- Si liasse comprend les retraitements cf comptes définitifs et audits des retraitements

A valider à partir de la connaissance de la société et des informations disponibles




Comment contrôler les annexes ?

Exhaustivité A contrôler par rapport aux instructions d'audit

Les déclarations d'intercos :

demander et vérifier les demandes de confirmation des positions dans les comptes de la société avec les autres sociétés du groupe

contacter, si besoin, les auditeurs des autres sociétés du groupe

S'il existe des différences significatives entre les positions des sociétés : la société passe l'ajustement autrement, une information doit être fournie en synthèse pour une

régularisation au niveau central




Comment contrôler les annexes ?

Traitement des écarts d'intercos (suite) :

S'il existe des différences significatives entre les positions des différentes sociétés du groupe, la règle est l'alignement du récepteur (acheteur) sur l'émetteur (vendeur)

Ajustements sans impact sur la situation nette :

- des marchandises ou des fonds sont considérés comme envoyés par la filiale "fournisseur" mais n‘ont pas été réceptionnés par la filiale "client"

- la filiale "cliente" a enregistré un règlement non reçu par la filiale "fournisseur"

Ajustements avec impacts sur le résultat(ex : oubli de comptabilisation d'un achat non stocké = prestation de services)


Le client enregistre un actif (stock, tréso) et une dette fournisseur

au passif

Le fournisseur solde sa créance

(commerciale ou financière) par la

trésorerie

Écritures avec impacts sur le résultat



Si les retraitements sont décentralisés, quels sont les principaux retraitements que vous serez amenés à rencontrer dans le contrôle des liasses ou du cahier de consolidation ?

Retraitements d'harmonisation des règles comptables dans le groupe harmonisation des bases de calcul des provisions harmonisation des méthodes d'évaluation des stocks (CUMP, FIFO)

Retraitements des incidences fiscales Provisions réglementées (amortissements dérogatoires...)

Autres retraitements permettant aux comptes consolidés de donner une image économique de la situation financière d'un groupe

Location-financement Gains et pertes de change latents

Les principaux retraitements

RETRAITER LES COMPTES INDIVIDUELS = DONNER UNE IMAGE ECONOMIQUE DES COMPTES CONSOLIDES




Contrôles arithmétiques indispensables et formalisés

Indexation indispensable et claire toujours indiquer à quel document ladonnée contrôlée est rapprochée

Rédaction d’une conclusion simple et claire

SINON TOUT CE QUE VOUS FAITES NE SERT A RIEN

NE JAMAIS VALIDER POUR VALIDER

QUAND ON SAIT PAS :ON NE VALIDE PAS

ON FAIT APPEL AU RM



Pour aller plus loin

Comment retraite-t-on les avantages fiscaux ?

Les avantages fiscaux (fisca économique) sont purement et simplement éliminés :

• Au passif : prov° réglementées

Au CR : dotations aux provisions

Comptes individuels Comptes consolidés

• Au passif : - les provisions n'apparaissent plus - la situation nette est augmentée d'autant • Au CR : extourne de la dotation aux provisions

Impacts hors impôts + - Comment l'auditer ?

Sur le résultat Extourne dotation N Voir dans le compte de résultat

Extourne (dotations) 1 à N-1

Sur le bilan Il n'existe plus de prov° réglementées

Sur les réservesIl suffit de retrouver dans la liasse N-1 les impacts réserves et résultat et de les additionner

Impacts ?




Comment retraite-t-on les biens en location-financement* ?

Ces biens peuvent** être traités comme des immobilisations de l'entreprise financées par un emprunt :

• Au bilan : rien

• Au CR : charges de redevances

Comptes consolidés

• Au bilan : - A l'actif : Immobilisation pour la valeur nette

- Au passif : Emprunt pour la valeur résiduelle du capital

• Au CR : - dotation aux amortissements des immob° - frais financiers de l'emprunt

Impacts hors impôts + - Comment l'auditer ?

Sur le résultatExtourne

redevances NDot° aux amort NFrais financiers N

Toutes les infos nécessaires sont résumées dans le tableau d'amortissement de l'emprunt

(redevances ) (dot° + frais fi) 1 à N-1 1 à N-1

Sur le bilan cf tableau d'amortissement de l'emprunt

Sur les réservesIl suffit de retrouver dans la liasse N-1 les impacts réserves et résultat et de les additionner

Impacts ?


Comptes individuels



Comment retraite-t-on les gains et pertes de change latents ?

Dans les comptes consolidés, les écarts de conversion peuvent* transiter par le résultat, alors que dans les comptes individuels, par prudence, seuls les mali sont provisionnés

• Au bilan : - Gains ou pertes de change latents- prov° pour risques

• Au CR : variations des provisions

Comptes consolidés

• Au bilan : les écarts de conversion sont extournés et la situation nette progresse d'autant

• Au CR : - variation des provisions extournée - impact net de l'extourne des nouveaux écarts

Situation sociale N Situation sociale N-1 Variation N - (N-1)

Ecart de conv° passif- Ecart de conv° actif

Ecart de conv° passif- Ecart de conv° actif

Prov° pour risques Prov° pour risques Y

Impact net Impact net X

Impacts ?


Impact résultat consolidé

Impact réserves consolidées

Comptes individuels



Comment auditer efficacement des comptes retraités ? L'ensemble des retraitements examinés au cas par cas a des impacts sur la situation nette

des comptes retraités.

Pour ces impacts, la situation est résumée dans les tableaux de passage : de la situation nette sociale à la situation nette retraitée de la situation nette consolidée d'ouverture à la situation nette consolidée de clôture

Pour un audit efficace des comptes retraités, il faut :


Travail à faire Objectif Comment auditer ?

Contrôler les tableaux de passage de la situation nette

Vérifier :

- l'exhaustivité des retraitements

- les montants retraités

Faire une revue analytique des comptes retraités

Vérifier :

- l'exhaustivité des retraitements

- la comptabilisation correcte au bilan et sur le compte de résultat des retraitements

- voir liste des retraitements

- voir détails des impacts sur les précédentes pages



Les autres retraitements examinés en central (pour mémoire)

L’élimination des titres consolidés L’élimination des dividendes distribués dans le groupe consolidé Opérations liées aux variations de périmètre Traitement de la fiscalité différée


A SUIVRE AU COURS DU SEMINAIRE CONSO AC



Le contrôle de la liasse est une étape préalable indispensable à la validation des comptes consolidés

Votre travail s'inscrit dans un ensemble

Vos contrôles sont nécessaires et doivent être effectués avec la même attention et le même niveau de formalisme que les autres travaux

Toute incertitude doit être remontée au responsable de mission

Synthèse

SYNTHESE

mazars & guérard formation consolidation ad qu'est-ce que la consolidation ? présentation...

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