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Expediente N° 148-2018 Voto N° 184-2018 Sentencia N° 151-2018

Sentencia número 151-2018. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las catorce horas quince minutos del cinco de julio de dos mil dieciocho.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el agente aduanero XXX de la agencia aduanal XXX, contra la resolución número RES-AS-DN-0965-2018 del veintitrés de marzo de dos mil dieciocho de la Aduana Santamaría.

RESULTANDO

I. Mediante escrito presentado en fecha 26 de junio de 2007, el agente de aduanas

XXX de la agencia aduanal XXX, en nombre del importador XXX, presenta

solicitud de devolución de las sumas pagadas de más en relación a la

nacionalización de un vehículo de carga diésel, peso bruto 5500 kgr, amparado a

la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 26 de agosto de 2016,

alegando que el mismo se importó al amparo de la licitación abreviada número

XXX con el XXX, realizándosele una serie de modificaciones con posterioridad a

su nacionalización para que cumpliera con las características solicitadas por el

correspondiente cartel, y subsiguientemente operó su venta en favor del ICE,

siendo que por un error involuntario se tomó como valor en aduana la totalidad de

la factura por dicha venta, por un monto de $57.613,00, cuando la misma incluía

importes que no debían agregarse al valor aduanero, señalando como valor

correcto la suma de $34.846,77, por lo que pretende la devolución de impuestos

por la suma de ¢1.907.890,18. (Ver folios 01 a 06)

II. Con escrito recibido el 13 de setiembre de 2017, la agencia aduanal XXX,

manifiesta aportar carta aclaratoria del importador en relación al desglose de los

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rubros que componen la base imponible de la mercancía objeto del presente

asunto. (Ver folio 53)

III. A través de Oficio número ONVVA-DCIV-977-2017 del 21 de diciembre de 2017,

el Órgano Nacional de Valoración y Verificación Aduanera da respuesta a la

solicitud planteada por la Aduana Santamaría con Oficio número AS-DN-0999-2017 del 25 de octubre de 2017, en relación al presente asunto, específicamente a

cuál criterio prevalece para la determinación del valor aduanero de vehículos de la

posición arancelaria 8704.22.90.00, que no están considerados en el Decreto

Ejecutivo número 32458-H, ante una venta sucesiva y cuáles serían los ajustes

correspondientes, señalando dicha contestación que para los vehículos regulados

en el Decreto Ejecutivo número 34388-H se tendrá como valor factura, el que

corresponda a la última transacción antes de la presentación de la declaración de

importación, al amparo del numeral 9 del Reglamento Centroamericano sobre la

Valoración Aduanera de las Mercancías, y la Resolución número RES-DGA-588-

2006 del 11 de agosto de 2006. (Ver folios 58 y 59)

IV. Con Oficio número AS-DN-0159-2018 del 13 de febrero de 2018, notificada el día

16 del mismo mes y año, la Aduana Santamaría pone en conocimiento del

interesado las gestiones señaladas en el anterior Resultando, otorgándole un

plazo de diez días hábiles para que presente los argumentos pertinentes,

prevención que le reitera con Oficio número AS-DN-0182-2018 del 21 de febrero

de 2018, ante la solicitud de un pronunciamiento inmediato por parte de la

Autoridad Aduanera respecto del presente asunto, planteada en fecha 15 de

febrero de 2016. Finalmente, con escrito presentado el 26 de febrero de 2018, la

agencia aduanal XXX, hace ver que en la especie no se está solicitando que se

aplique el valor de factura comercial de la transacción internacional del vehículo de

cita, como interpreta la Aduana, sino que sí se está considerando el valor de la

factura de la venta sucesiva tal y como lo establece el Decreto Ejecutivo número


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34388-H, por lo que se encuentran conformes con el criterio vertido por el ONVVA.

(Ver folios 62 a 65)

V. Por Resolución número RES-AS-DN-0965-2018 del 23 de marzo de 2018, la

Aduana Santamaría rechaza la gestión objeto de la presente litis, al considerar

que no existe prueba en la especie que respalde la pretensión de devolución.

Dicho acto fue notificado el día 28 de marzo de 2018. (Ver folios 66 a 70)

VI. En fecha 23 de abril de 2018, el agente aduanero XXX de la agencia aduanal

XXX, presenta los recursos de reconsideración y apelación en contra del acto

resolutivo dictado en autos, argumentando a los efectos: (Ver folios 71 a 83)

Alega una violación al principio de búsqueda de la verdad real, aduciendo que contrario a la consideración del A Quo respecto a la ausencia de prueba que respalde su gestión inicial, se aportaron dos certificaciones de contador público autorizado sobre los montos de cada rubro de impuestos, tomando en consideración el costo de la mercancía, valor CIF, gastos en puerto, transporte al Almacén, bodegaje, utilidad, entre otros, que a su parecer, sí existe prueba válida que demuestra cuál es el valor aduanero correcto y cuál es el monto de impuestos pagados en demasía.

Señala que si aun con la prueba aportada la Autoridad Aduanera consideraba que debía existir en la especie prueba que demostrara lo incluido de más en la factura de la venta sucesiva, debió realizar la prevención al respecto, lo cual a su concepto nunca sucedió, dado que la única comunicación lo fue para que se refiriera al criterio externado por el ONVVA, calificándolo como una violación al debido proceso y derecho de defensa. En este sentido, manifiesta aportar la prueba que echa de menos la Aduana.

Esgrime la falta de los elementos esenciales del acto administrativo, al basarse en consideraciones que no son ciertas o relevantes, lo cual consecuentemente afecta el contenido del acto, ocasionando una desviación de poder que no satisface el interés general, violentando el fin público del acto recurrido.

Sobre el fondo del asunto, refiere que los cálculos efectuados para la solicitud de devolución, se encuentran apegados a los lineamientos establecidos a los efectos, afirmando que el hecho de que la Aduana no tenga certeza de cuáles son los


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montos que no debieron agregarse al valor aduanero, sí debe tener certeza de los montos que debían incluirse, y deducir que en efecto hubo un pago en demasía.

Interpone la excepción de falta de derecho.

VII. La Aduana Santamaría, mediante Resolución número RES-AS-DN-1695-2018 del

31 de mayo de 2018, conoce el recurso de reconsideración interpuesto,

rechazando el mismo y emplazando al recurrente ante esta Instancia. Dicho acto

se notificó el 15 de junio de 2018. (Ver folios 86 a 105)

VIII. Con escrito presentado el 29 de junio de 2018, la agencia aduanal XXX se

apersona ante este Tribunal, reiterando sus argumentos recursivos, solicitando

audiencia al amparo del numeral 218 de la Ley General de la Administración

Pública. (Ver folios 135 a 148)

IX. En razón de las vacaciones legales del Licenciado Dick Reyes Vargas, mediante

Acuerdo número DM-TAN-025-2018 del 14 de junio de 2018, la señora Ministra de

Hacienda Rocío Aguilar, nombró a la Licenciada Mariela Chacón Salas como

miembro suplente de este Tribunal. (Ver folio 149)

X. Que en las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en

la tramitación del presente recurso de apelación.

Redacta la Licenciada Rodríguez Muñoz; y,

CONSIDERANDO

I. La litis: En el presente asunto se discute la solicitud presentada por la agencia

aduanal XXX, en nombre del importador XXX, referente a la devolución de las

sumas pagadas de más en relación a la nacionalización de un vehículo amparado

a la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 26 de agosto de 2016,


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al señalarse que por un error involuntario se tomó como valor en aduana la

totalidad de la factura por venta sucesiva, por un monto de $57.613,00, cuando la

misma incluía importes que no debían agregarse al valor aduanero ya que

correspondían a modificaciones efectuadas al vehículo después de su

importación, señalando como valor correcto la suma de $34.846,77, por lo que

pretende la devolución de impuestos por un monto de ¢1.907.890,18.

II. Admisibilidad del recurso: Que previo a cualquier otra consideración, se avoca

este Órgano al estudio de la admisibilidad del presente recurso de apelación. En

tal sentido dispone el artículo 198 de la Ley General de Aduanas (en adelante

LGA), que contra el acto final dictado por la Aduana competente, caben los

recursos de reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional,

siendo potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales

deben interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo

a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el

presente caso el recurso es presentado por el señor XXX en su condición de

agente aduanero de la agencia aduanal XXX, según se observa a folio 134,

cumpliéndose en la especie con el presupuesto de capacidad procesal. Según

consta en expediente, el acto recurrido fue notificado el 28 de marzo de 2018,

presentándose los recursos ordinarios el día 23 de abril de 2018, por lo que

fueron interpuestos dentro del plazo legal otorgado en el artículo 198 de la LGA,

declarando en consecuencia este Tribunal, admisible el recurso presentado.

III. Hechos probados: Con base en expediente administrativo se tienen por

acreditados los siguientes hechos de relevancia para resolver el recuro de alzada:

1. Con la Declaración Aduanera de Importación Definitiva número XXX del 26 de agosto de 2016 de la Aduana Santamaría, el agente de aduanas Luis Gustavo


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Obando Méndez de la agencia aduanal XXX, en representación del Instituto Costarricense de Electricidad, nacionalizó un vehículo de carga, marca Hino, con número de VIN JXXX, año 2017, de la posición arancelaria 8704 22.90.00, con un valor de $57.613.00, cancelando por concepto de impuestos la suma de ¢6.934.937.47. (Folios 107-115)

2. Según factura número 352392, el proveedor XXX le vende al ICE (venta sucesiva), en virtud de la licitación abreviada número XXX el vehículo indicado en el hecho probado número 1. (Folio 121)

3. Que según acuerdo de voluntades denominado “Contrato de Cesión de Derechos de Disposición de Mercadería”, la empresa XXX, le cede el derecho de desalmacenaje y disposición del vehículo de cita al ICE. (Folios 117 y 118)

IV. Sobre las nulidades: El recurrente alega la nulidad del acto resolutivo de cita,

donde se le niega la solicitud de devolución que da inicio a la presente litis,

indicando vicios que en su criterio ameritan declarar la nulidad del ajuste

practicado, estimando este Tribunal, que una vez revisada la actuación del A Quo,

no vislumbra vicios de nulidad, puesto que la Aduana aplicó el antecedente

normativo vigente al caso, indicándole a su vez las razones que motivaron el

rechazo de la solicitud inicial operado a la luz de la normativa aplicable y vigente

para determinar sobre la devolución de sumas dinerarias a cargo del Fisco.

Así las cosas, tenemos que una vez revisado el expediente y los actos emitidos

por la Autoridad Aduanera, no se determina la existencia de vicios en el

procedimiento que impliquen nulidad, por el contrario la actuación del A Quo se

ajusta con las disposiciones de la Ley General de Administración Pública (en

adelante LGAP) en cuanto a la conformación del acto administrativo, al brindarse

el presupuesto factual que la norma propone (motivo), desarrollando el contenido

de conformidad con el motivo y señalando en forma clara, precisa y congruente la

justificación y razones para no acceder a la petición presentada, es decir que, no

se vislumbran vicios de nulidad, puesto que la Aduana aplicó el antecedente


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normativo vigente al caso, señalando la debida justificación y fundamentación que

en el caso correspondía aplicar para denegar la solicitud inicial, considerando este

Tribunal que en la especie, no se ha violado una formalidad sustancial en el

procedimiento; no obstante, y dado que las alegaciones planteadas guardan

relación con aspectos ligados a los elementos de hecho y derecho tomados en

consideración por el A Quo, así como el cumplimiento del debido proceso seguido

por la Administración Aduanera, se entrarán a conocer en el siguiente apartado

que refiere al fondo del asunto.

V. Sobre el fondo del asunto. Para poder determinar si lleva razón la parte

recurrente en torno a la solicitud de devolución de tributos presentada ante la

Aduana Santamaría, consecuencia del error reportado en el elemento valor,

alegando que tomó la totalidad de la factura de venta sucesiva, cuando la misma

incluye valores que no deben agregarse al valor, tales como el de las distintas

modificaciones realizadas al vehículo importador, posterior a su nacionalización

así como el costo del estimado de los impuestos, consideramos que a modo

general debemos establecer la naturaleza de la petición inicial, la prueba aportada

y la normativa aplicable, aún y cuando el recurrente en su escrito de

apersonamiento, aclara que no se está solicitando que se tome en cuenta la

factura comercial de la transacción internacional, como parece interpretarlo el A

Quo, sino que sí se está considerando el valor de la factura comercial de la venta

sucesiva, tal y como lo regula el Decreto Ejecutivo número DE-34388-H.

El recurrente inicialmente solicitó la corrección del valor del automotor al

argumentar que: “Por error involuntario se tomó como valor en Aduanas la

totalidad de la factura de venta sucesiva, cuando la misma incluye valores que no

deben de agregarse al valor aduanero a declarar, tales como el de las distintas

modificaciones realizadas al vehículo importado posterior a su nacionalización así

como el costo del estimado de los impuestos. Siendo que se declaró un valor


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aduanero mayor al debido.”, y como consecuencia del ajuste del valor aduanero,

pretende la devolución de los impuestos pagados en demasía.

Consecuentemente debemos revisar a modo general la decisión adoptada por el A

Quo, entorno a la corrección del valor pretendida, ya que la misma se encuentra

ligada a la pretensión de devolución de tributos reclamada, reiteramos, aún y

cuando las partes han manifestado a lo largo del procedimiento que tienen claro

que el caso no genera dudas en cuanto al valor de importación, siendo éste el de

la última transacción, previo a la nacionalización del bien.

Corresponde determinar con base en los hechos, pruebas, argumentos esbozados

y demás documentos e información incorporados al expediente administrativo, si

efectivamente atiende los elementos necesarios para resolver la petición de

rectificación pretendida por el agente aduanero, todo ello tomando en

consideración que la gestión de rectificación pretende modificar lo declarado bajo

fe de juramento por el agente aduanero, por lo que resulta oportuno referirse al

instituto de la rectificación regulado en el numeral 90 de la LGA, que le impone al

agente aduanero en su condición de auxiliar de la función pública, declarar ante la

Administración Aduanera correctamente la información y los datos que se brindan

en una declaración aduanera, según el numeral 86 de la LGA.

Por ello el legislador, conocedor de la realidad comercial, y en aras de garantizar

la integridad y veracidad de los datos contenidos en las declaraciones aduaneras,

incluyó en la LGA, la figura de la rectificación como un mecanismo en virtud del

cual se le concede al declarante la posibilidad de corregir una declaración

aduanera. En este sentido señala el numeral 90 de la LGA:

“Rectificación de la declaración. En cualquier momento en que el declarante tenga razones para considerar que una declaración contiene información incorrecta o con omisiones, deberá presentar de inmediato


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una solicitud de corrección y, si procede, deberá acompañarla del comprobante de pago de los tributos más el pago de los intereses correspondientes, calculados según el artículo 61 de esta Ley. Presentar la corrección no impedirá que la autoridad aduanera ejercite las acciones de responsabilidad correspondientes.” (Así reformado por artículo 1° de la ley N° 8373 de 18 de agosto de 2003)

De la cita efectuada, se desprenden los siguientes elementos:

El sujeto legitimado para efectuar la rectificación es el declarante.

No existe límite temporal para realizar la rectificación.

Su objeto es enmendar errores u omisiones.

De existir perjuicio fiscal generado por error u omisión, concomitante con la

solicitud de corrección debe aportarse comprobante de que se canceló el

adeudo junto con sus intereses.

La autoridad aduanera mantiene la posibilidad de establecer acciones

tendientes a determinar la responsabilidad.

Consecuentemente no puede perder de vista el reclamante que la rectificación de

una declaración aduanera, sigue siendo una solicitud que se somete la revisión y

aprobación de la Autoridad Aduanera, es decir, la tarea de la Aduana no se limita

a recibir y aceptar o no una corrección; puesto que debe valorar y verificar sí la

rectificación que se le presenta resulta procedente de acuerdo al cuadro fáctico

que la respalda, y para ello debe analizar si en la especie se configuran los

diversos elementos que la componen, caso contrario de manera expresa y

motivada externar los motivos del rechazo.

En autos consta que el acto resolutivo dictado por la Aduana atendió la pretensión

de rectificación formulada, analizando las pruebas aportadas por el interesado, y

aplicando el principio de la verdad real de los hechos, en vista de que la Aduana

previo a resolver la corrección y ante dudas que se le presentaban, formuló

consulta técnica para que el ONVVA le aclarara en caso de venta sucesiva de


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vehículos clasificados en la posición arancelaria 8704.22.90.00, cuál era el criterio

que prevalece para determinar el valor y los ajustes permitidos para declararlo,

siendo que la respuesta brindada, señala que el valor será el que corresponda a la

última transacción antes de la presentación de la declaración de importación, de

conformidad con el artículo 9 del Decreto Ejecutivo número DE-34388-H y de la

Resolución RES-DGA-2006.

Además la Aduana, respetando el derecho del gestionante traslada la prueba

recabada, reconociéndole un plazo de 10 días para que se refiriese a las mismas,

sin que haya recibido la respuesta parte del interesado.

Por ello la Aduana emite el acto resolutivo señalando que al verificar los

documentos que respaldan el DUA de interés, se observa que el vehículo fue

adquirido de la empresa XXX ubicada en Japón, según costa en los documentos

de respaldo respectivos, en los cuales se incluye el vehículo objeto del presente

reclamo. Posteriormente, la empresa realiza la venta del vehículo mencionado,

mediante factura electrónica 352392 a favor del XXX. Además, en las imágenes

asociadas al DUA, se adjuntaron las facturas comerciales de la compra venta

internacional y de la venta sucesiva respectivamente y se declara un valor de

$57.613,00.

Al respecto, concluye la Aduana que al no aportar el interesado los elementos de

prueba requeridos que le permitieran verificar en la factura emitida a favor del

XXX, elementos que no debían agregarse al valor, no le fue posible acceder a la

rectificación solicitada.

Por ello la pretensión de rectificación presentada por el agente aduanero,

solicitando la corrección de la Declaración Aduanera en el elemento valor, donde

el agente aduanero consignó el valor de la factura electrónico donde XXX le

vendió el automotor de cita al XXX, institución que figura como importador en la


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Declaración Aduanera objeto del presente asunto, debe ser resuelta tomando en

consideración la documentación que obra en expediente y otras ofrecidas por el

agente aduanero en condición de auxiliar de la función pública aduanera.

En este punto pudo constatar este Tribunal que lleva razón la Aduana al rechazar

la rectificación del valor con fundamento los artículos 86 de la LGA; 314 g) y 317

del Reglamento a la LGA, 9 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración

Aduanera de las mercancías y la resolución DGA-588-2006, por cuanto el agente

aduanero al momento de tramitar la nacionalización de vehículo adjuntó la última

factura comercial que registra la venta sucesiva por un monto de $57.613.00 a

favor del ICE, respetando la normativa y procedimiento aduanero.

En esencia dispone el numeral 9 lo siguiente:

“En las ventas sucesivas que se realicen antes de la importación definitiva de las mercancías objeto de valoración, se tendrá en cuenta el valor que corresponda a la última transacción antes de la presentación de la Declaración de Mercancías; siempre que dicho valor cumpla con los requisitos que establece el Acuerdo y este Reglamento.”

Además cumple el declarante lo dispuesto en la resolución DGA-588-2006 del 11

de agosto del 2006, “Criterio técnico para la determinación del valor en aduana de

las mercancías objeto de ventas sucesivas”, que vincula tanto a funcionarios del

Servicio Nacional de Aduanas, como a los importadores y auxiliares de la función

pública aduanera, cuando se trate de ventas sucesivas que se realicen antes de la

importación definitiva de las mercancías objeto de valoración, de conformidad con

lo regulado en el artículo 9 del Reglamento Centroamericano sobre la Valoración

Aduanera de las Mercancías y el Acuerdo de Valor en Aduana de la OMC.

En consecuencia, este Colegiado considera que la resolución de la Aduana

atiende la pretensión de rectificación presentada por el recurrente, y respeta las

reglas de la sana critica racional para valorar y aplicar las pruebas allegadas al


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expediente, todo ello en aplicación del régimen jurídico aduanero, el cual

especifica que la rectificación de las declaraciones aduaneras se rige por el

artículo 90 de la LGA, y donde le impone al petente la carga de la prueba con

fundamento en los artículos 27, 196 c), 201 de la LGA, 523 y 524 de su

Reglamento, y en igual sentido en los artículos 140 a 143 del Código Tributario; y

los artículos 221, 293 a 295, 298 inciso 2) de la Ley General de la Administración

Pública.

En virtud de lo expuesto, estima este Tribunal que lo procedente es reconocer la

razón al A Quo al rechazar la rectificación del valor manteniendo incólume el

consignado en el despacho de interés.

En cuanto a la petición de devolución de tributos, este se configura en una de las

obligaciones de contenido económico de la Administración, dado que se trata de la

devolución de ingresos que indebidamente se hayan realizado para el Fisco, ya

sea de forma improcedente o excesiva, con ocasión del pago de las deudas

tributarias; a los efectos, sea para obtener la devolución de las sumas pagadas, es

necesario que se verifique la legitimidad de dicha petición, aspecto que no se

cumple en la especie, dado que el interesado no demostró la procedencia de su

requerimiento devolutivo.

Así, nos encontramos ante una solicitud expresa por parte del sujeto pasivo de la

obligación tributaria aduanera, relativa a la modificación de la misma, por lo que de

conformidad con la normativa aplicable, sobre dicho reclamante del crédito recae

la carga de la prueba, de conformidad con el numeral 140 del Código de Normas y

Procedimientos Tributarios1 que a los efectos establece:

“Pueden invocarse todos los medios de prueba admitidos por el derecho público y el derecho común para determinar la verdad real de los hechos que dan contenido al

1 De aplicación en la especie por remisión expresa de los numerales 208 y 272 de la LGA.


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motivo del acto administrativo, a excepción de la confesión de funcionarios y empleados públicos.

La carga de la prueba incumbe a la Administración Tributaria respecto de los hechos constitutivos de la obligación tributaria material, mientras que incumbe al contribuyente respecto de los hechos impeditivos, modificativos o extintivos de la obligación tributaria. En ese sentido, corresponderá a este último, según el caso, demostrar los hechos o actos que configuren sus costos, gastos, pasivos, créditos fiscales, exenciones, no sujeciones, descuentos y, en general, los beneficios fiscales que alega existentes en su favor.” (El resaltado no corresponde al original)2

La prueba, cuyo origen está en el debido proceso, es la actividad necesaria que

implica demostrar la verdad de un hecho, su existencia o contenido según los

medios establecidos por la ley, y recae sobre quien alega determinada

circunstancia, ya que el alegarla no constituye por sí misma prueba, como

pretende en autos el recurrente, siendo que quien afirma un hecho, debe

acreditarlo. Para el caso concreto y en razón de la materia, según la norma

transcrita, corresponde a la Administración probar que se generó el impuesto, y a

los administrados probar que no se generó, que era de menor magnitud, o que era

aplicable una exención u otro beneficio fiscal.

El objeto del presente asunto versa sobre un derecho ejercitable por el interesado,

y como tal le corresponde al mismo la carga de la prueba de los requisitos

establecidos para su aplicación, siendo que quien haga valer sus derechos,

deberá probar los hechos constitutivos de la norma cuyas consecuencias jurídicas

invoca a su favor3.

2 En este mismo sentido se encuentra el numeral 185 de dicho cuerpo normativo:

“Carga de la prueba

La carga de la prueba incumbe a la Administración Tributaria respecto de los hechos constitutivos de la obligación tributaria material, mientras que incumbe al contribuyente respecto de los hechos impeditivos, modificativos o extintivos de la obligación tributaria. En ese sentido, corresponde a este último, según el caso, demostrar los hechos o actos que configuren sus costos, gastos, pasivos, créditos fiscales, exenciones, no sujeciones, descuentos y, en general, los beneficios fiscales que alega existentes a su favor.”


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Por lo tanto, y según los numerales transcritos, si la agencia aduanal XXX,

pretendía la devolución de los tributos en relación a la importación del vehículo de

cita, debía demostrar los hechos en los cuales fundamentaba su petición.

Aplicado lo anterior al caso concreto, se logra comprobar en la especie que en

razón de los argumentos que dan sustento a la solicitud de devolución, mismos

que señalan que para la importación del automotor de cita, debido a un error

involuntario, se tomó como valor en aduana la totalidad de la factura por la venta

sucesiva efectuada en favor del ICE, por un monto de $57.613,00, cuando la

misma incluía valores que no debían agregarse al valor aduanero, señalando

como valor correcto la suma de $34.846,77, nos lleva a concluir que

evidentemente, como bien lo señala el A Quo, debía comprobarse por parte del

interesado, los rubros que no formaban parte del valor aduanero, lo cual se echa

de menos en la especie.

Ciertamente, como lo expone el recurrente, nos encontramos ante un

procedimiento administrativo donde en aplicación de la búsqueda de la verdad real

de los hechos, a la cual debe también contribuir el administrado, la Administración

cuenta con un poder de dirección en materia probatoria ante los datos fácticos

dudosos o necesitados de aclaración, a fin de lograr convicción sobre la existencia

de los mismos. Al respecto, se verifica en la especie, que la Aduana procuró la

producción de la prueba, con el traslado efectuado al interesado mediante Oficio

número AS-DN-0159-2018 del 13 de febrero de 2018, el cual atiende el

interesado, pero sin aportar prueba que respalde su pretensión o aclare el

panorama fáctico del A Quo, por lo que contrario a los argumentos presentados, la

Autoridad Aduanera sí procuró contar con mayores elementos probatorios en la 3 Artículo 317 del Código Procesal Civil aplicable en la especie por remisión de los numerales 77 y 155 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios: Carga de la prueba. La carga de la prueba incumbe:1) A quien formule una pretensión, respecto a las afirmaciones de los hechosconstitutivos de su derecho.2) A quien se oponga a una pretensión, en cuanto a las afirmaciones de hechosimpeditivos, modificativos o extintivos del derecho del actor.


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especie, pero en razón de las características propias de los hechos, no se

encontraba en posición de obtener, en aplicación del principio de oficiosidad, los

elementos probatorios necesarios, de no ser que los mismos fueran presentados

por el gestionante, siendo este quien podría conocer cuáles fueron las

modificaciones operadas, y los rubros cancelados por estas, el cual, a pesar de

ser prevenido a los efectos, no procuró la realización de los actos necesarios para

dar por probados los hechos que alegaba.

Nótese que dentro de la configuración fáctica del presente asunto, es el

interesado, no solamente al amparo de las disposiciones establecidas por la

normativa transcrita, sino también en virtud de su relación directa con el material

probatorio, quien se encontraba en la posición para demostrar cuáles eran los

gastos que según su criterio se vieron involucrados en las modificaciones

efectuadas al vehículo de cita, por lo que sin lugar a dudas era quien se

encontraba en la posición de producir la condición necesaria y suficiente para la

obtención del efecto jurídico deseado, lo cual finalmente no realizó, aún y cuando

la Administración le otorgó la oportunidad procesal correspondiente con

anterioridad al dictado del acto resolutivo, y con posterioridad al mismo, reafirmada

la carencia probatoria de que adolecía el desarrollo del presente asunto por parte

del A Quo, el interesado interpone la fase recursiva y aporta prueba que

nuevamente, reflejaba solo el tratamiento contable aplicado para determinar la

base imponible para el cálculo del pago de la obligación tributaria aduanera,

refiriendo a aspectos tales como valor CIF, gastos en puerto y transporte,

bodegaje, utilidad, pero sin mención o demostración alguna a los montos

generados por las modificaciones sobre las cuales fundamenta su pretensión de

devolución.

De esta forma, si bien en la teoría jurídica se desarrolla la aplicación del impulso

de oficio, donde la Administración tiene la obligación y responsabilidad de dirigir el


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procedimiento administrativo y procurar la verdad real de los hechos ante las

particularidades de la litis sometida a su decisión, se hace necesaria la

colaboración directa del interesado, y éste no puede ampararse a su propia

desidia, como acontece en la especie, para reprochar un pronunciamiento

negativo acerca de su solicitud de devolución de impuestos, cuando era él y no la

la Administración, quien se encontraba en posición para aportar los elementos que

permitieran determinar el aspecto fáctico relevante para resolver le presente

asunto.

Nótese que el recurrente tuvo reiterada oportunidad para presentar la prueba en

la que fundamentaba su solicitud, siendo que el mismo se encontraba, ante la

configuración de los hechos ya expuestos, en la necesidad de realizar los actos

probatorios para evitar que se produjera la denegatoria de su gestión inicial, lo

cual finalmente acaeció, al no contar la Administración con las pruebas que le

dieran certeza sobre los hechos pretendidos y de esta forma dictar un

pronunciamiento favorable.

Al resolver el reclamo formulado en autos, el A Quo efectivamente no contó, a

pesar de haberlo gestionado en el marco de los fines y objetivos que cumplen los

principios del procedimiento administrativo, con las pruebas que sin lugar a dudas

acreditaran las pretensiones del reclamante, aún y cuando se trata de impuestos

debidamente declarados por un auxiliar de la función pública bajo la fe de

juramento, con ocasión a la importación definitiva consolidada en su momento,

obligando a la Aduana a rechazar la gestión de devolución, ya que no se puede

verificar el monto al cual ascienden las modificaciones que alega el interesado, o

si estás efectivamente existieron.

Así, del análisis del presente asunto, se logra verificar que en el desarrollo del

procedimiento la Aduana promovió las actuaciones necesarias para superar el


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obstáculo probatorio que se presentaba respecto de las modificaciones operadas

al automotor de cita, pero ante la indiferencia del interesado y la consecuente

insuficiencia probatoria, no se puede pretender una sustitución del deber

probatorio que sin lugar a dudas en la especie le correspondía al aquí gestionante.

En aplicación al principio de búsqueda de la verdad real que exalta el recurrente,

este debe tener presente que los hechos son los que privan ante las simples

argumentaciones, sobre las cuales pretende el interesado que decida el A Quo,

dado que a pesar de haberse procurado la demostración de los hechos que dan

pie a la solicitud de devolución que nos ocupa, no fueron probados por quien

estaba llamado a hacerlo, tanto por disposición legal como por su posibilidad más

próxima y en mejores condiciones para ofrecer las probanzas al procedimiento; de

esta forma, dado que en autos los hechos no responden a los términos de la

solicitud, correctamente concluye la Autoridad Aduanera que esta no acredita la

veracidad necesaria que respalde un pronunciamiento favorable a la pretensión

inicial.

Por el contrario, el interesado se limita a insistir desde el inicio de las presentes

diligencias, sobre los rubros que sí formaban parte del valor aduanero,

pretendiendo que por “descarte” o “deducción” la Autoridad Aduanera conociera el

valor de las modificaciones operadas, lo cual atenta contra toda lógica probatoria

en razón de la naturaleza del presente asunto, mismo que involucra la devolución

de sumas dinerarias que ya ingresaron al Fisco. No debe perderse de vista que la

determinación de la obligación tributaria siempre debe encontrarse amparada a

criterios objetivos que la Administración pueda señalar como constitutivos de la

obligación, no siendo procedente partir de presunciones como pretende el

recurrente, al afirmar que aunque la Aduana no tenga certeza de cuáles son los

montos que no debieron agregarse al valor aduanero, sí debe tener certeza de los

montos que debían incluirse, y deducir que en efecto hubo un pago en demasía.


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Los documentos y pruebas que la parte aporta al expediente, los certificados de

contador público autorizado presentados al momento de interponer la gestión

inicial y la fase recursiva, que son a partir de los cuales resuelve el caso el A Quo,

versan sobre la importación del vehículo, pero no consta respaldo probatorio en

relación a las modificaciones efectuadas; ante tales omisiones, ausencia de

prueba que corresponde al recurrente aportar y que permita resolver en otro

sentido, procede rechazar el recurso de apelación.

En materia aduanera, la mayoría de las disposiciones emitidas en torno a la

devolución de impuestos se encuentran contenidas en circulares, las cuales

sirven de guía y parámetro para las resoluciones que sobre ese tema debe emitir

la Administración Aduanera, mismas que resultan de acatamiento obligatorio por

parte de las Aduanas a la hora de atender y resolver las gestiones de devolución

de impuestos que le presenten los terceros, debiendo ser su contenido

estrictamente observado por la Administración Activa.

Así, la Autoridad Aduanera se encuentran en la obligación de verificar, de previo a

la autorización de cualquier gestión solicitada por un tercero, que se cumplan los

requisitos que establece la normativa, caso contrario estaría quebrantando el

principio de legalidad, el cual es una garantía propia del Estado de Derecho, como

señala el Lic. Eduardo Ortíz:

“…el principio de legalidad es una garantía típica del Estado Liberal de Derecho y un freno para la actividad estatal. Está permitido únicamente lo que está autorizado y está prohibido todo lo demás. (…) el principio de legalidad es también una garantía de primer rango de la eficiencia administrativa, en cuanto crea un orden de conducta indispensable para que la acción pública realice los fines que persigue. Vincular al Estado a la observancia del derecho es no sólo hacer previsible para el jerarca lo que puede o debe hacer sino también asegurar un mínimo de oportunidad y conveniencia a su gestión…” (Tesis de Derecho Administrativo Tomo I, pag.41)


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Bajo esta línea y dadas las consecuencias de una solicitud como la que da inicio al

presente asunto, que involucra la devolución de sumas ingresadas al Fisco, la

Contraloría General de la República ha emitido una serie de lineamientos sobre el

visado de las resoluciones de devolución de impuestos, concretamente referidos al

Reglamento M-1-2003-CO-DFOE, “Instructivo sobre aspectos mínimos para considerar en el análisis de los documentos de ejecución” publicado en la

Gaceta N° 239 de 11 de diciembre de 2003 y el Reglamento R-2-2003-CO-DFOE “Reglamento sobre el visado de gastos con cargos al Presupuesto de la República” publicado en La Gaceta N° 235 del 05-12-03, puesto que, como ya se

señaló, tratándose de reclamos y rectificaciones a instancia del interesado, éste

debe aportar todo elemento de prueba conducente a demostrar lo relativo a la

devolución de tributos, en caso de que ello fuese procedente, debiendo desplegar

toda la diligencia ofreciendo la prueba idónea y conducente que permita

determinar la legitimación de la devolución de sumas pagadas de más, aspecto

que en la especie no se cumplió.

Dicho incumplimiento probatorio no puede achacársele a la Administración, como

se configura la base de los argumentos recursivos del interesado, debiendo ésta

resolver con los elementos que constan en expediente, tal como sucede en el

presente asunto, siendo entonces que la no presentación de dicha información es

de exclusiva responsabilidad del recurrente, ya que tuvo todas las oportunidades

procesales de cumplir con lo solicitado, incluso hasta antes de que este Tribunal

se pronunciara, mismo que en lugar de aportar las pruebas que echa de menos la

Autoridad Aduanera, el recurrente atribuye a la Administración la responsabilidad,

pretendiendo con ello que la Aduana violente el principio de legalidad, dado que al

estar en presencia de devoluciones de dinero a cargo del Erario Público, deben

cumplirse las formalidades de rigor a efecto de justificar adecuadamente dicha

devolución, siendo en consecuencia un asunto delicado y de interés público, por lo

que en el caso no basta con el simple hecho de por deducción se determine la


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existencia de un saldo a favor de un administrado para proceder a su devolución,

sino que deben tomarse todas las medidas necesarias para garantizar que dicha

devolución es justificada y se le devuelva a quien en derecho corresponda.

Así las cosas, en absoluta oposición a los alegatos del recurrente sobre la falta de derecho alegada, para quien en su criterio no existe fundamento científico,

técnico, fáctico ni jurídico alguno, solo un actuar caprichoso de la Administración,

encontrándose impedida la Aduana a emitir un acto como el presente, aunado

también con el hecho de que no se corrigió el valor aduanero, pasando por alto el

debido proceso y la normativa adecuada, argumentos que no guardan relación

con el concepto de la excepción opuesta, según lo ha considerado el Colegiado

en varios antecedentes al tratar el tema, ya que se ha acudido a la supletoriedad

normativa ordenada en el artículo 208 de la LGA, para atender y resolver este

punto, en vista de que no encuentra regulada en norma expresa en la legislación

aduanera, teniendo que acudir al procedimiento regulado en el Código de Normas

y Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT), que a su vez en su numeral

155, sita los lineamientos generales del procedimiento administrativo aplicables

en procedimientos tributarios y en su defecto al deber de acudir al Código

Procesal Civil o Código Procesal Penal, según el caso que se trate. Por ello al no

contener el CNPT norma expresa respecto a las excepciones opuestas en

procesos administrativo tributarios, resultan aplicables de manera supletoria, lo

ordenado en el numeral 298 del Código Procesal Civil, el cual clasifica las

excepciones en previas y de fondo, atendiendo los cuestionamientos que puedan

formularse respecto a presupuestos procesales o el fondo del objeto en discusión,

y particularmente, la existencia de los hechos alegados o las consecuencias

jurídicas o derecho material aplicable.

Bajo esta excepción se analiza la conformidad o no de la pretensión con el

Ordenamiento Jurídico o bloque de legalidad, quien la invoca pretende desvirtuar


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la existencia del derecho procurado por su contraparte, por lo cual resulta válido

apuntar, que éste es uno de los presupuestos materiales de la relación procesal;

siendo que para el presente caso, la pretensión del administrado de corregir el

valor consignado en un DUA de importación definitivo, y su consecuente

devolución de tributos, donde el artículo 90 de la LGA, permite al declarante

presentar las correcciones de sus declaraciones aduaneras cuando lo estime

pertinente, sin embargo no le elimina la facultad a la Autoridad Aduanera de

estudiar el cuadro fáctico y sus pruebas para resolver a favor o en contra tal

solicitud de corrección, todo ello de conformidad con las competencias

reconocidas en los artículos 13, 14, 22, 23, 24 de la LGA y 33, 34, 35, 35 inciso g)

y k) del Reglamento a la LGA, en razón de que corresponde a la aduana territorial

ejercer el control aduanero de las operaciones aduaneras oficializadas en su

jurisdicción de acuerdo con la facultades reconocidas por el ordenamiento

aduanero comunitario y nacional y resolver los reclamos, incidentes recursos que

presenten en su jurisdicción territorial.

Por lo cual, vemos que efectivamente cuenta la Aduana con facultades para

conocer la solicitud planteada, o reclamo y por ello debe el Colegiado rechazar la

excepción de falta de derecho, en razón de que la norma reconoce competencias

al A Quo para resolver la rectificación, motivo por el cual la resolución adoptada

por la Aduana cuenta con respaldo legal necesario, dado que actuó en

consonancia al contenido de la normativa aduanera y por ende ajustada al

principio de legalidad, por lo que finalmente, no resulta procedente la excepción

de falta de derecho planteada, dado que se ha actuado dentro de los parámetros

señalados por el Ordenamiento Jurídico Aduanero para decidir conforme a sus

facultades la corrección planteada. De esta forma, la posición de la Aduana al

momento de rechazar el reclamo presentado por el interesado aduciendo carecer

de material probatorio se encuentra ajustado a derecho, siendo lo procedente

mantener incólume la Declaración Aduanera de Importación aludida en el


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reclamo, puesto que la configuración de la presente litis, conlleva a que el

interesado estaba en la obligación de aportar todo elemento de prueba

conducente a demostrar los montos referentes a las modificaciones efectuadas al

vehículo de cita, mismos que alega no debían formar parte del valor aduanero del

vehículo importado, aconteciendo que la falta o insuficiencia de prueba repercuten

negativa y directamente sobre su pretensión inicial, dado que es a aquel a quien

le favorecería la existencia de tales hechos y su demostración, para respaldar la

devolución procurada.

Así las cosas, como no fue demostrado con documento probatorio claro y

suficiente el reclamo presentado, resulta imperativo su rechazo, por cuando la

nacionalización del vehículo de referencia cumplió todos los procesos aduaneros y

la cancelación de tributos ordenada por la legislación aduanera para su uso,

consumo o comercialización en el país. Ello ante la ausencia de elementos

probatorios, ya que no se puede afirmar que la base imponible consignada por el

agente aduanero sea incorrecta, puesto que bajo fe de juramento consignó los

datos necesarios para nacionalizar y autodeterminar los impuestos de importación

del vehículo siguiendo las disposiciones legales y reglamentarias vigentes al

momento del hecho generador de la Declaración referida.

En relación a la audiencia solicitada, este Tribunal considera que el recurrente ha

contado sobradamente con el espacio procesal para presentar los argumentos y

pruebas necesarias, por lo que se rechaza la misma por innecesaria.

En virtud de lo anterior, lo procedente es declarar sin lugar el recurso interpuesto y

confirmar la resolución recurrida, por los fundamentos jurídicos y las

consideraciones expuestas en la presente sentencia.

POR TANTO


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Con fundamento en los artículos 198, 205 y 208 de la LGA, por unanimidad este

Tribunal declara sin lugar el recurso y se confirma la resolución recurrida. Se

devuelve el expediente a la oficina de origen.

Notifíquese al recurrente al lugar señalado en autos, sus oficinas situadas en XXX, y a la Aduana Santamaría por el medio disponible.

Loretta Rodríguez MuñozPresidenta

Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

Desiderio Soto Sequeira Luis Gómez Sánchez

Shirley Contreras Briceño Mariela Chacón Salas


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