ordre des experts comptables de tunisie

Ordre des Experts Comptables de Tunisie Responsabilité pénale des dirigeants sociaux et du commissaire aux

comptes

« Tunis ARENA », Berges du Lac, Tunis - samedi 13 février 2016

Mme Awatef MARZOUKI FITOURI Vice Présidente du Conseil National de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie

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Ordre des Experts Comptables de Tunisie Responsabilité pénale des dirigeants sociaux et du commissaire aux comptes

M. Raouf GHORBEL Président du Conseil National de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie

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بسم الله الرحمان الرحيم

، وزير العدل سيدال

الأفاضل السيدات والسادة القضاة

ووزارة المالية العدل ةراوزإطارات السيدات والسادة

السيدات والسادة المحامين

بالبلاد التونسية السادة الرؤساء الشرفيين لهيئة الخبراء المحاسبين

،زميلاتي زملائي

الكريم،الحضور أيها

أرحب بالسيد عمرر مصورور وريرر ال ردش وأ رلر ع ر في البداية أن حوا ليإسم

وبإسم لافة أعضاء هيئة الخبرراء بإسميللم أتقدم قبوله دعوتصا لافتتاح هذا الم تق لما

المحاسبين بالبلاد التوصسية بجريرش ال رلر لحضرورلم ف اليراا هرذا الم تقر الرذ ي ترئم

. ية لمسيري الشركات ومراقبي الحسابات"" المسؤولية الجزائ حوش موضوع

مرردت تررلا م دراسددة الأنشددطة العيميددة لهيئتنددا ق ددد فرري إرررار هررذا الم تقرر ينعقددد

مددا المعددايير الدوليددة الصورروا القاصوصيررة المت قررة بررالخبراء المحاسرربين وبمسرر وليات م

نجاعدةوعردم إهتدراءع ر مردت لرذل ول وقرو وقوانين أ حاب التجارب الناجحدة

.الررذ ي رر د ال ررالمالاقتورراد الترررور وعدددم قدددرتها عيددب مواكبددة ب ررا اكحلررام

ين بال رر ن القرراصوصي تم ــررـأن تلررون أعمرراش هررذا الم تقرر مرج ررا ل برراح ين والم وصرجررو

.والإقتواد

ع أهمية دور الخبير وهذا الميتقب لدليش ع أهمية موضوع ،إن حضورلم

بصاء الإقتواد ودفع عج ة الصمو والرقي وفي ،والقضائيالميدان المالي المحاسب في

.وأعماش مت ددة ةجسيم من خلاش ما يقوم به من م ام

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السيدات والسادة الحضور،

خدمة المو حة ة م متصار ب دت ا ،هيئة الخبراء المحاسبين مرفقا عموميا هاما ل شت

دفاع عن ر الم صة وال، ومساصدة أعضائ ا ،وخدمة الاقتواد الورصي، ال امة

.والم صيين

ع تربيق القواصين والم ايير الم صية أل ر من أ وقا مض أعضاء ال يئة س ر يو

.والت ريبالموار ا بتفاقم الاقتواد تسممصافي لاحترام القاصون مخاوة في مصاخ

لموافاة أن هذ الاستقلالية ت رمصا ا يصصحن الاستقلالية و ترتلر ع صمارس م صة إننا

. لام ةبصتائج أعمالصا وت رمصا تحمش المس ولية

صتول القيام الذ القضاءصحو صابلامش المس ولية فيما يت ق بواجبات صامبم ا لما صقوم

عدم تية من من ت الملابساا المت صا. ومن الم قوش حمايتمن الم ام م ه بالعديد

.الدقيق كعمالصا الفهم

في المؤسسة منذ تكوينها وعلى كامل مراحل محوري دورب بلخبير المحاسا يضطلعو

ةمعلومات المالي الة مصداقية وشفافي التأكد من، بمراقب الحسابات قومكما ينشاطها

كلالشركاء وومصالح لحماية حقوق يتولى كذلك بذل العنايات الضرورية ، وللشركات

.المتعاملين

:تبق مرتبرة الرياد إن قدرة الخبير المحاسب ع القيام بدور

هي بودد المراج ة.والتي بإعادة الصظر في الصووا المصظمة ل م صة *

وخاوررة مص ررا التجاريررة ب ررا أحلررام مج ررة ال ررلاا إعررادة الصظررر فري بولرذل *

الرذ الاقتوراد تررورموالبرة لأوربحا ييرر حير أص را مراقبرة الحسراباابالمت قة

ي ي ه ال الم.

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المتقدمرةم رع التوصسي الإسرتئصاس برب ا أحلرام ال ديرد مرن الب ردان ولئن تول ال

مرج ا القاصون الفرصسي ديد من اكحلام بقيمج ة ال رلاا التجارية فإن اللعصد سص ه

مددن قبددل مراقددب إعلام النيابددة العموميددة الأحكددام المتعيقددة بددنددذكر منهددا خا ددة القررديم

.باتالحسا

سيدي الوزير،

الحضور الكريم،دة السيدات والسا

الشددركاتالقررواصين المت قررة بمسررير لقررد حرران الوقررا لت وررير وإعررادة الصظررر فرري

بغية الإصتفاع مرن مرايرا مرا هرو م مروش بره برب ا الب ردان ليس فقر ومراقبي الحساباا

برش وخاورة ل قررع مرع مصظومرة صالرا مرن ج ردصا ومرن من التجارب الصاجحرة الإصتفاعو

.ئم الب ا مصاصجاعتصا وصالا من عرا

ن في القاصون الب دان سارعا خاوة ب د أن ال ديد منيتضح ج يا المقارنوبالتم

الماليررة الترري هرررا اكسررواق ال الميررة فرري ت ريررر مجررالس ال رررلاا بررالخبراء اكرمرراا

إخضدا والمسرتمر تلوين الالمحاسبين ب صوان أعضاء مستق ين فضلا ع تلريس مبدأ

.La certification إل صظام ال ائد أعضاء مج س الإدارة

صظامرا داخ يرا محلمرا وايضر ب ن ينمرالبة المسيرلما أن ب ا القواصين إعتمدا

مراقرب تدقيق ا مرن ررر بصراهة القائماا المالية قبش واب ن ي د مفضلا ع مرالبت

.في قاصوصيت ا وصراهت االبا قبش والحساباا

رره فرري خورروا فررإن ال يرروب المحاسرربة ومراقبررة الحسرراباا الخبرررة فرريلمررا أص

الصووا المصظمة ل م صة ولذل ت ر المت قرة بممارسرت ا ب ا والصقائا التي ت وب

لار يررة ع رر الم صيررين وع رر الم سسرراا وع رر الإقتورراد حترر ل ررا إص لاسرراا سرر بية و

ت راوجب الإسراع بمراج بواجباا لا تخا مراقبة الحساباا لذل بسبب إ قاش لاه صا

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مررن ذلرر الإ رر ار بالسررجش التجررار وتب يررل التقررارير إلرر هيئررة السرروق الماليررة والبصرر

.المرلر


لها على المستوى التأأييبي والمأدني والائا أي يأر نحن واعون بمسؤولياتنا ونتحم

ا يأأأة لصأأأالح المسأأأؤولية التأييبيأأأة المسأأأؤولية الائ الحأأأد مأأأنأننأأأا نشأأأدي علأأأى أأأرور

في العديد من البلدان الأخرر مططرو على رار ما هو معمول به ؤولية المدنيةوالمس

رت اجرأراءات وحيث أن العديأد مأن البلأدان .كانت أم نامية ترارعأ بصأفة كبيأر طأو

بإسأأتاناء بعأأف الفعأأال المدنيأأةتفعيأأل المسأأؤولية مقابأأل المئيأأد مأأن العقأأا كيفيأأة عأأن

م الهامأة والكبيأر ماأل تلأك المتعلقأة بتبيأيف المأوال صرها فأي الاأرا والارا م ليتم ح

واجرها .والتهريب


السيدات والساد الحضو ،

ش بحوش الله ع ذلاء وورصية وصجاعة اكررا للإسراع بإدخاش ما ي رم كل سص و

إدخاله من إولاحاا ع المصظومة القاصوصية وتف يش دور المتدخ ين الإقتواديين

مسد الخدماا وخاوة الخبراء المحاسبين بغية تص ير اكسواق المالية وت جيع و

وذلك بتشريك الطراف ودفع عج ة الصمو والرقي الشغل الإست مار وخ ق موارن

ين بقواعد المهنة ــم ــــبوصفهم المل الفاعلة في قطاع المحاسبة و مراقبة الحسابات

العدل و تحقيق المن والنمو اجقتصايي للبلاي. ومتطلباتها والحارصين على إقامة

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ضيوفنا الكرام،

ن كأذلك بإنتما نأا إلأى العا لأة ون بمساهمتنا في الميدان القضا ي وفخأوروإن نا فخور

مسأاهمتنا ونعتأئ بعتبرهأا علاقأة تشأاركية نالقضا ية مهما كان تصنيف هذه العلاقة التي

.ة وإيصال الحقوق إلى أصحابهافي إنار العدال

فنا بالحضأأور و سأأاعدنا علأأى تن أأيم هأأذا الملتقأأى نهايأأة أرأأدي شأأكري لكأأل مأأن شأأر

بالتفعيل والتاسيم.وأملي أن تح ى المقترحات والتوصيات الصاير عنه

وفقنا ووفقكم الله

عييكم ورحمة الله وبركاته. والــســلام

M. Omar MANSOUR Ministre de la Justice

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M. Ahmed MANSOUR M. Imed ENNOURI

M. Nizar CHOUK M. Mohamed DERBEL

M. Kamel KSIAA

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Modérateur M. Ahmed EL KARAM Président de l'Association Professionnelle Tunisienne des Banques et Etablissements Financiers


M. Ahmed MANSOUR Président d'honneur de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie

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Mise au point sur la responsabilité du commissaire aux comptes

Présenté par :

Ahmed Mansour

Le rôle et la responsabilité du commissaire aux comptes sont généralement l’objet de confusion et d’incompréhension par les utilisateurs de l’information financière, peut-on en délimiter les contours ? tout d’abord nous devons souligner l’importance du rôle reconnu par toutes les économies modernes à la profession d’expert comptable, pour dire combien sont dangereuses les confusions et les erreurs véhiculées par certains médias sur la délimitation de la responsabilité du commissaire aux comptes.Ces confusions et erreurs sont d’autant plus dangereuses qu’elles résultent d’une incompréhension évidente de la mission du commissaire aux comptes et peuvent conduire à des prises de positions erronées, excessives et extrêmement préjudiciables à la sécurité financière.Les dangers en question guetteront encore plus les économies émergentes, lesquelles se doivent de faire particulièrement attention pour éviter de s’engager dans des voies préjudiciables à la sécurité financière, puisqu’elles ont davantage besoin d’affirmer le rôle du commissaire aux comptes, en tant que fournisseur de confiance, que de mettre en doute l’efficacité de sa mission, ce qui implique pour elles l’abandon pur et simple d’un vecteur éprouvé de développement et d’insertion dans l’économie mondiale.

le rôle et la responsabilité du commissaire aux comptes

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La Tunisie qui dispose d’un atout comparatif appréciable par rapport aux autres pays émergents et par rapport à ses voisins, tant par le nombre de professionnels inscrits à l’Ordre des Experts comptables que par la qualité des prestations fournies par lesdits professionnels, doit à notre avis, préserver cet acquis, œuvrer pour sa consolidation et éviter par conséquent toute confusion et toute erreur de nature à engendrer une quelconque mise en cause du rôle éminemment important du commissaire aux comptes.Pour éviter un tel risque et mettre un terme aux confusions et aux déductions hâtives, les différents opérateurs économiques se doivent d’avoir constamment à l’esprit la définition de l’audit telle qu’elle ressort des normes internationales pour pouvoir interpréter adéquatement l’avis du commissaire aux comptes et apprécier correctement sa responsabilité ainsi que celle des dirigeants et des conseils d’administration. Aussi, faut-il rappeler que d’après ladite définition


« Un audit vise à fournir une assurance raisonnable que les états financiers pris dans leurensemble ne comportent pas d’anomalies significatives. Toutefois, certaines limitationsinhérentes à l’audit peuvent empêcher l’auditeur de détecter des anomaliessignificatives. Ces limitations résultent notamment des facteurs suivants : l’utilisation dessondages, les limitations inhérentes au système comptable et de contrôle interne, lapossibilité de collusion… »

Une telle définition montre clairement que l’audit offre une assurance raisonnable et non totale, d’absence d’erreurs significatives et non de toute sorte d’erreur dans les états financiers considérés dans leur ensemble et non dans chacune de leurs composantes.


« l’auditeur n’est concerné quepar les fraudes entraînant desanomalies significatives dansles états financiers. » (ISA240§3) International standards on auditing

La définition en question précise en outre que les diligences de l’auditeur peuvent ne pas permettre la détection d’anomalies significatives en raison des limites objectives liées à l’utilisation des sondages, à la taille de l’entreprise, à la qualité de ses systèmes comptable, organisationnel et procédural, à la qualification de son personnel et surtout aux collusions et aux manœuvres de dissimulation d’erreurs intentionnelles et de fraudes.

« le risque de sondage est lerisque que la conclusion àlaquelle aboutit l’auditeur surla base d’un échantillon puisseêtre différente de celle àlaquelle il serait parvenu sil’ensemble de la populationavait été soumis à la mêmeprocédure d’audit. (ISA530§5)

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En d’autres termes, les diligences d’audit dans un environnement ne comportant pas de risques identifiés d’erreurs, peuvent conduire à la non détection d’anomalies significatives en raison des limites liées aux techniques de l’audit. Dans un environnement comportant des risques accrus d’erreurs, identifiés ou non, les risques de non détection d’anomalies significatives sont nettement plus élevés et ce, quelques soient les diligences apportées par l’auditeur. Il en est ainsi notamment du cas des erreurs intentionnelles et des fraudes car, de telles anomalies s’accompagnent souvent d’actes de dissimulation qui rendent leur détection, par l’auditeur ou le commissaire aux comptes, plus difficile.


« Les limites inhérentes à l’audit sont particulièrement importantes dans le casd’une anomalie résultant d’une fraude. Le risque de non-détection d’uneanomalie significative résultant d’une fraude est plus élevé que celui de la non-détection d’une anomalie significative résultant d’une erreur, car la fraude peutimpliquer des stratagèmes complexes et soigneusement orchestrés destinés àdissimuler les faits, comme la falsification de documents, l’absence délibérée decomptabilisation d’opérations, ou des déclarations volontairement erronées faitesà l’auditeur. » ISA240§6

En définitive, il appert clairement que la responsabilité du commissaire aux comptes découle d’une obligation professionnelle de moyen, et ne peut être engagée que dans le cas, de manquements dûment prouvés aux diligences ou, d’inadéquation entre l’opinion du commissaire aux comptes et les résultats des contrôles figurant dans son dossier. Il s’en suit que la découverte d’une anomalie significative dans les états financiers du fait d’une fraude ou d’une erreur n’implique pas automatiquement la responsabilité du commissaire aux comptes. La bonne foi se présumant, la responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être engagée que s’il a eu conscience, connaissant ces anomalies, de ne pas les avoir révélé dans son rapport. La connaissance des faits doit être établie, c’est elle qui constitue la preuve de l’intention de commettre la faute.Dans de telles conditions comment peut-on s’assurer de la fiabilité des états financiers d’une entreprise, et qui en assume la responsabilité ?Pour être clair, nous allons reprendre une affirmation, maintes fois rappelée par les normes internationales d’audit, affirmation qui a l’avantage de délimiter sans équivoque les responsabilités en ces termes :


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Comme nous l’avons déjà souligné, le rôle du commissaire aux comptes consiste à contrôler la fiabilité des informations figurant dans les états financiers et à offrir une assurance raisonnable, et non absolue, que les états financiers considérés dans leur ensemble ne renferment pas d’anomalies significatives. Ces contrôles, qui doivent s’effectuer conformément aux normes professionnelles, comportent objectivement des risques de non détection dont l’importance dépend des techniques employées et de l’environnement contrôlé.S’il est vrai que le rôle du commissaire aux comptes consiste à accroître et à consolider la fiabilité que l’on est en droit d’exiger des états financiers, il ne demeure pas moins vrai que la responsabilité de préparer, de présenter et de publier des états financiers sincères et réguliers incombe en premier et en dernier lieu aux dirigeants de l’entreprise et à son conseil d’administration.La présentation aux actionnaires et au commissaire aux comptes d’états financiers inexacts est, dans tous les cas, reprochée au conseil d’administration de l’entreprise.

« l’auditeur est chargé de former et d’exprimer une opinion sur les états financiers, alorsque la direction de l’entreprise est responsable de la préparation et de la présentationdes états financiers. L’audit des états financiers n’exonère pas la direction de sesresponsabilités »

L’organe responsable de la qualité des états financiers

Nous reprenons un exemple de rapport d’audit d’états financiers extrait de la norme ISA700

« RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

Rapport sur les états financiersNous avons effectué l’audit des états financiers ci-joints de la société ABC, qui comprennent l’état de la situation financière au 31 décembre …, et l’état du résultat global, l’état des variations des capitaux propres et le tableau des flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé des principales méthodes comptables et d’autres informations explicatives.

Responsabilité du conseil d’administration pour les états financiers Le conseil d’administration est responsable de la préparation et de la présentation fidèle de ces états financiers conformément au système comptable des entreprises, ainsi que du contrôle interne qu’il considère (c-a-d le conseil d’administration) comme nécessaire pour permettre la préparation d’états financiers exempts d’anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. »


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Responsabilité de l’auditeur

Notre responsabilité consiste à exprimer une opinion sur les états financiers, sur la base de notre audit. Nous avons effectué notre audit selon les Normes d’audit d’usage. Ces normes requièrent que nous nous conformions aux règles de déontologie et que nous planifions et réalisions l’audit de façon à obtenir l’assurance raisonnable que les états financiers ne comportent pas d’anomalies significatives.

Un audit implique la mise en œuvre de procédures en vue de recueillir des éléments probants concernant les montants et les informations fournis dans les états financiers. Le choix des procédures relève du jugement de l’auditeur, et notamment de son évaluation des risques que les états financiers comportent des anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs


Responsabilité de l’auditeur (Suite)

Dans l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en considération le contrôle interne de l’entité portant sur la préparation et la présentation fidèle des états financiers afin de concevoir des procédures d’audit appropriées aux circonstances, et non dans le but d’exprimer une opinion sur l’efficacité du contrôle interne de l’entité. Un audit comporte également l’appréciation du caractère approprié des méthodes comptables retenues et du caractère raisonnable des estimations comptables faites par la direction, de même que l’appréciation de la présentation d’ensemble des états financiers.Nous estimons que les éléments probants que nous avons obtenus sont suffisants et appropriés pour fonder notre opinion d’audit.Opinion À notre avis, les états financiers donnent, dans tous leurs aspects significatifs, une image fidèle de la situation financière de la société ABC au 31 décembre …, ainsi que de sa performance financière et de ses flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, conformément au système comptable des entreprises.


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Le refus de certification par le C.C. de tels états financiers, n’exonère pas les administrateurs de l’entreprise de leur responsabilité civile et pénale. La certification de pareils états financiers par le C.C, n’exonère pas non plus les administrateur de leur responsabilité civile et pénale, et ne peut être reprochée au C.C que s’il est prouvé et établi que celui-ci avait eu connaissance des anomalies significatives qui s’opposent à la certification donnée et qu’en dépit de cela, il s’est abstenu volontairement de les révéler dans son rapport.En dehors de la connaissance par le C.C, dûment prouvée, des faits s’opposant à la certification, et de son abstention volontaire, dûment établie aussi, de les révéler dans son rapport, la responsabilité du C.C ne peut être engagée du fait de la non détection d’éléments significatifs s’opposant à la certification, par contre, la responsabilité civile et pénale des administrateurs pour présentation d’états financiers inexacts sera toujours engagée.Si l’on admet que le conseil d’administration est responsable de la sincérité et de la régularité des états financiers, peut on admettre que le C.C négligeant qui n’a pas découvert les anomalies significatives s’opposant à la certification du fait de sa négligence soit avantagé par rapport à celui qui a fait son travail, a découvert les dites anomalies mais s’est abstenu de les révéler dans son rapport ? Le premier n’encourant aucun risque le deuxième voyant sa responsabilité entièrement engagée. n’est-ce pas injuste ?


La question est fort judicieuse, en effet, si pour le deuxième commissaire aux comptes, qui, a fait son travail, a découvert des anomalies qui s’opposent à la certification mais qui s’est abstenu volontairement de les révéler dans son rapport, la réponse est facile puisqu’il suffit de prouver qu’il avait conscience, connaissant les dites anomalies, de ne pas les révéler dans son rapport, pour que sa responsabilité soit engagée. Il n’en est pas de même pour le premier puisque trois cas de figures peuvent se présenter.Le premier cas est celui du commissaire aux comptes qui a fait son travail de manière satisfaisante, mais qui, de fait, n’a pas détecté les anomalies qui s’opposent à la certification, celui-là n’encourt aucun risque et sa responsabilité ne sera point engagée.Le deuxième cas est celui du commissaire aux comptes dont le travail présente des lacunes significatives, et qui, de fait, n’a pas détecté les anomalies qui s’opposent à la certification, celui-ci encourt le risque de se voir reprocher ses négligences. Sa responsabilité professionnelle et sa responsabilité civile peuvent être engagées mais seulement du fait de ses négligences et non pas du fait des anomalies significatives non détectées. Dans un tel cas la responsabilité pénale du commissaire aux compte ne peut être engagée.

Le fait non détecté et le fait détecté non révélé

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Le troisième cas est celui du C.C. dont le travail présente des lacunes manifestes et qui, de fait, n’a pas détecté les anomalies qui s’opposent à la certification mais qu’un minimum d’effort de sa part aurait permis de découvrir. Ce commissaire aux comptes engage pleinement sa responsabilité civile et professionnelle du fait de ses négligences mais pour ce qui est de sa responsabilité du fait de la non détection des anomalies significatives qui s’opposent à la certification deux positions de la doctrine s’opposent. La première, repose sur les règles de droit qui commandent l’interprétation stricte de la loi pénale, soutient que la connaissance des anomalies significatives qui s’opposent à la certification doit être dans tous les cas prouvée et établie, pour cette école de pensée la réponse est catégorique, le commissaire aux comptes n’encourt pas de responsabilité civile et pénale du fait des anomalies significatives non détectées, mais seulement une responsabilité civile et professionnelle du fait de ses négligences.La deuxième, repose sur une interprétation moins stricte de la loi pénale, assimile la négligence professionnelle manifeste du commissaire aux comptes à la connaissance d’anomalies s’opposant à la certification et en déduit que, dans pareils cas, la responsabilité civile, professionnelle et pénale du commissaire aux comptes du fait de ses négligences manifestes ainsi que du fait des anomalies non détectées doit être engagée.


Cette deuxième école de pensée, bien que fortement critiquée par d’éminents juristes, a inspiré certains tribunaux qui ont retenu la preuve de la négligence manifeste comme substitut à celle de la connaissance d’anomalies significatives, non sans susciter une réprobation quasi-unanime des hommes de l’art qui y trouvent la preuve d’une violation dangereuse des règles d’interprétation de la loi pénale et une interférence inacceptable des juges dans les attributs du législateur. En considérant ces nuances, on ne peut être que surpris de l’importante responsabilité mise à la charge des conseils d’administration des entreprises, surtout lorsqu’on sait qu’il n’est pas exigé d’un administrateur d’avoir des compétences particulières en comptabilité et en organisation.Le conseil d’administration est l’organe chargé d’assurer la gestion de l’entreprise et de veiller à la préservation de son patrimoine. A ce titre, il est tenu de conduire directement ou par l’intermédiaire de ses représentants toutes les activités opérationnelles, de conservation, d’enregistrement et de contrôle au sein de l’entreprise. Dans de telles conditions il est normal que le conseil d’administration soit tenu de l’obligation de rendre compte de sa mission sous sa responsabilité au moyen d’états financiers sincères et réguliers.


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Ceci étant, le conseil d’administration dispose de par la loi, des pouvoirs nécessaires pour mettre en place l’organisation et les procédures qu’il faut pour préparer et produire des états financiers sincères et réguliers, et de se faire assister au besoin par des conseils de son choix.S’il est vrai, que la réunion entre les mains des membres du conseil d’administration, de la quasi-totalité des actions dans les entreprises fermées et de type familial, n’a pas stimulé pendant longtemps la conscience des administrateurs de l’obligation mise à leur charge de présenter sous leur propre responsabilité des états financiers sincères et réguliers et a eu pour corollaire de favoriser un certain laxisme dans l’observation des normes et des règles régissant la comptabilité, Il en est advenu autrement avec l’ouverture du capital de ces entreprises, leur introduction en bourse, leur recours de plus en plus fréquent au marché financier et leur impérative insertion dans un environnement économique et financiers plus complexe et plus exigeant. Ces nouvelles conditions ont imposé aux conseils d’administration davantage de rigueur et surtout une meilleure affirmation de leurs rôles et de leurs responsabilités en matière de préparation et de présentation des comptes.

La responsabilité des administrateurs

L’entreprise qui est devenue le point de rencontre des intérêts d’une pléiade de partenaires a cessé, en conséquence, de dépendre de la volonté d’une seule catégorie parmi ces derniers, il en est résulté, une limitation des droits de chacun sur le patrimoine et sur la gestion de l’entreprise commune. Les actionnaires, plus que les bailleurs de fonds et les tiers, ont pris conscience, depuis, qu’il ont moins le droit que les autres d’élever la voix et qu’ils disposent, malgré cela, d’un important privilège légal : celui de choisir et de nommer parmi eux les membres du conseil d’administration chargés d’assurer la gestion l’entreprise commune.Dans un tel contexte, il est normal qu’en contrepartie de ce privilège, les administrateurs soient tenus, non seulement vis à vis de leurs mandants les actionnaires, mais également, vis à vis des autres partenaires de l’entreprise, de rendre compte de leur mission au moyens d’états financiers sincères et réguliers.Concernant le deuxième volet de la question, savoir si l’on doit exiger d’un administrateur d’avoir des compétences en comptabilité et en organisation, ma réponse ne peut être qu’affirmative, car il est évident que pour assumer la responsabilité de présentation d’états financiers sincères et réguliers, il est indispensable pour l’administrateur de disposer d’une qualification comptable et organisationnelle minimale et au besoin de l’acquérir.


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Je dois ajouter, que d’autres solutions ont pu être néanmoins retenues, tant en Tunisie qu’à l’étranger, ces solutions résident dans la mise en œuvre des règles de la bonne gouvernance des entreprises notamment par le recours a des compétences avérées comme conseils.Ainsi, il est de la responsabilité de la direction de mettre en place un système de contrôles internes et organisationnel adéquat permettant la prévention des fraudes.


« La responsabilité première pour la prévention et la détection desfraudes incombe aux responsables de la gouvernance et à ladirection de l’entité. Il est important que la direction, sous lasurveillance des responsables de la gouvernance, mette fortementl’accent sur la prévention des fraudes, ce qui peut réduire lespossibilités de les commettre, ainsi que sur les aspects dissuasifs, cequi peut convaincre des personnes de ne pas commettre de fraudesen raison de la probabilité de leur détection et de leur sanction. »ISA240§4

Avec les scandales financiers ayant été découverts, l’accent a été mis sur le rôle du contrôle interne pour la prévention de la fraude. La règlementation SOX (Sarbane Oxley, section 404) aux Etats unis d’Amériques de 2002,suivi par plusieurs règlementation analogues, comme celle de la J-SOX au Japon…, a mis à la charge des entreprises cotées en bourse d’inclure dans leurs rapports annuels, un rapport de la direction sur le contrôle interne qui contient une attestation de la responsabilité de la direction quant à la conception, la mise en place et le suivi d’un contrôle interne relatif à l’établissement et la présentation d’états financiers ainsi qu’une évaluation par la direction de l’efficacité du contrôle interne. L’évaluation faite par la direction du contrôle interne est présentée au commissaire aux comptes qui en atteste l’effectivité dans le cadre d’une opinion spécifique.La responsabilité de la direction et du conseil d’administration quant à la conception, la mise en place et le suivi du système de contrôle interne n’est prévue nullement au niveau du code des sociétés commerciales en Tunisie à l’exception de la responsabilité du comité permanent d’audit ajoutée par l’art 12 de la loi n° 2005-96 du 18 octobre 2005.


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En tout état de cause, l’absence de qualification comptable et organisationnelle chez un administrateur ne peut être retenue pour l’exonérer et l’affranchir de la responsabilité mise à sa charge par le législateur de présenter des états financiers sincères et réguliers.Si les dirigeants sont responsables de la fiabilité des états financiers, pourquoi recourir alors aux services d’un commissaire aux comptes ?Dans un environnement normal, un conseil d’administration diligent et conscient de ses responsabilités présente à l’examen du commissaire aux comptes des états financiers sincères et réguliers en vue d’obtenir de ce professionnel, moyennant la mise en œuvre des diligences d’audit, une confirmation de la sincérité et de la régularité des états financiers. Dans un tel contexte, les travaux du commissaire aux comptes s’achèvent généralement par la formulation d’une opinion portant certification pure et simple des comptes de l’entreprise.


Ce type d’opinion du commissaire aux comptes qui consiste à certifier purement et simplement la sincérité des états financiers est, de loin, le plus économiquement utile pour l’entreprise. Il permet à celle-ci non seulement de confirmer par le témoignage d’un homme de l’art la fiabilité des informations données sur le patrimoine et sur les résultats enregistrés, mais également de faciliter ses relations et ses communications avec les différents interlocuteurs et partenaires économiques et enfin de favoriser son insertion dans son environnement. La formule souvent employée, selon laquelle le commissaire aux comptes est assimilé à un fournisseur de confiance, puise sa raison d’être dans le témoignage professionnel portant sur la confirmation de la sincérité et de la régularité d’états financiers sincères et réguliers.A contrario, dans un environnement anormal, le conseil d’administration présente, à l’examen du commissaire aux comptes, pour sincères et réguliers, des états financiers qui ne répondent pas totalement ou partiellement aux attributs de la sincérité et de la régularité. A ce stade déjà, le conseil d’administration assume la responsabilité des anomalies figurant dans les états financiers préparés et arrêtés par lui-même.


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Le commissaire aux comptes appelé, dans un tel environnement, à examiner la sincérité et la régularité des états financiers est tenu de mettre en œuvre les diligences d’un professionnel prudent et actif conformément aux normes professionnelles. Il doit avoir constamment à l’esprit qu’il est chargé de fournir une assurance raisonnable que les états financiers considérés dans leur ensemble ne comportent pas d’anomalies significatives.Si ses diligences effectuées, le commissaire aux comptes découvre les anomalies qui altèrent la sincérité et la régularité des comptes, il se doit, en fonction de leur importance relative, d’en faire état dans son rapport et d’en tenir compte dans la formulation de son opinion soit par l’expression d’une certification assortie de réserves soit en refusant purement et simplement la certification des états financiers. Le commissaire aux comptes qui s’abstient volontairement de faire mention des anomalies significatives qu’il a effectivement relevées, ou qui confirme sciemment des informations présentées par le conseil d’administration qu’il savait mensongères, est réputé avoir failli à sa mission et engage sa responsabilité pénale. En outre il engage solidairement avec les membres du conseil d’administration sa responsabilité civile du fait des anomalies en question. Cette responsabilité solidaire avec le conseil d’administration, et non indépendante, est subordonnée à la preuve de la connaissance réelle et non présumée des dites anomalies par le commissaire aux comptes, elle suppose en toute évidence que la faute des administrateurs soit établie.


Si par contre, ses diligences normalement effectuées, le commissaire aux comptes ne découvre ni les anomalies qui altèrent la sincérité des comptes ni le caractère mensonger des informations données par les administrateurs, sa connaissance de ces anomalies ne peut lui être reprochée, il n’encourt en conséquence aucun risque et sa responsabilité ne peut être engagée tant sur le plan civil que sur le plan pénal. Les administrateurs répondront seuls dans ce cas de leurs fautes.Pour ce qui est de la négligence prouvée à l’encontre du commissaire aux comptes, et d’après les termes de la loi, une telle négligence peut lui être reprochée civilement et professionnellement sans pour autant conduire à engager sa responsabilité pénale ni sa responsabilité civile solidaire avec les administrateurs du fait des fautes commises par ces derniers.A cette règle, je disais précédemment que bien que contestée par d’éminents juristes, une exception a été adoptée par certains tribunaux. Elle consiste à considérer que la responsabilité du commissaire aux comptes peut être engagée solidairement avec les administrateurs lorsque la négligence manifeste est prouvée à son encontre, et qu’il existe entre cette négligence et l’anomalie non détectée par lui une relation de cause à effet. Dans un tel cas la responsabilité pénale du commissaire aux compte peut être également engagée.


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En un mot, on peut affirmer que la présentation d’états financiers sincères et réguliers relève de la seule responsabilité du conseil d’administration, et que la faute reprochée au conseil d’administration peut être prouvée par la présence d’anomalies significatives dans les états financiers ou par le caractère mensonger de l’information donnée.Par contre, la responsabilité du commissaire aux comptes est une responsabilité civile et professionnelle qui est indépendante de celle des administrateurs. Elle porte exclusivement sur ses propres négligences professionnelles dûment prouvées au moyen d’éléments tirés de son propre dossier, La faute du commissaire aux comptes ne se confond pas avec celle des administrateurs et ne peut avoir pour objet leurs propres fautes.A ces deux règles fondamentales, une seule exception peut être invoquée, il s’agit du cas de la faute, dûment prouvée, commise par le conseil d’administration, que le commissaire aux comptes d’après les éléments de son dossier s’avère avoir détectée et omis volontairement de révéler et au plus avoir été manifestement négligent pour la découvrir. Dans ce cas, le conseil d’administration tout autant que le commissaire aux comptes engagent leurs responsabilités pénales. Ils engagent en outre leur responsabilité solidaires, le premier pour sa faute, le deuxième pour sa complicité.


Dans des affaires américaines très célèbres, tout le monde sait que la justice a poursuivi les responsables de l’entreprise concernée en même temps que son auditeur bien que celui-ci faisait partie des plus grand cabinets mondiaux d’audit. Est-ce l’importance des manipulations commises qui a justifié cette association de responsabilités ou est-ce la législation américaine qui prévoit cela ?Sans vouloir m’étendre sur ces cas précis, je dois seulement préciser que les circonstances particulières de cette affaire, telles que rapportées par les médias et par les avocats des parties concernées, justifient pleinement que soit engagée la responsabilité solidaire des dirigeants avec celle de l’auditeur.Si je ne m’abuse, il s’agissait de manipulations de comptes que l’auditeur connaissait parfaitement et auxquels il aurait effectivement participé et qu’il s’était abstenu volontairement de révéler dans son rapport, pour preuve, dans l’un des cas de référence, l’auditeur a été saisi entrain de détruire les documents qui établissaient sa culpabilité.Si le commissaire aux comptes est tenu de révéler au procureur de la république les faits délictueux, la présentation d’états financiers inexacts qui constitue en elle-même un délit peut-elle échapper à l’obligation de révélation mise à la charge du commissaire aux cptes ?

La responsabilité des administrateurs et des C.C

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avant de répondre à cette question il y’a lieu de rappeler les textes de loi qui régissent cette matière. En premier lieu le législateur n’a pas mis à la charge du commissaire aux comptes de révéler au parquet les faits délictueux tout court, mais, les faits délictueux dont le commissaire aux comptes a eu connaissance. En d’autres termes la responsabilité du commissaire aux comptes exige, pour être engagée, que soit d’abord prouvée la connaissance réelle par le commissaire aux comptes des faits en question, et que soit établie ensuite son abstention volontaire de les révéler dans un délai raisonnable au procureur de la république. Ce qui revient à dire que la non détection par le commissaire aux comptes de faits délictueux s’oppose à toute poursuite à son encontre. Il s’agit là, de la volonté du législateur telle que clairement exprimée par l’article 271 du code des sociétés commerciales.Toute autre interprétation de ce texte fondée sur la présomption de la connaissance de faits délictueux par le commissaire aux comptes, conduit à contester à ce professionnel ses droits les plus élémentaires : la présomption d’innocence dont bénéficie tout un chacun sera ainsi remplacée par une présomption de culpabilité du commissaire aux comptes, et les principes qui gouvernent la responsabilité en matière pénale lui seront abusivement déniés .


La preuve de la connaissance réelle des faits délictueux par le commissaire aux comptes devant être apportée, la responsabilité de celui-ci exige, avant d’être engagée, que la dite preuve soient matériellement établie à partir des éléments de son dossier de travail et des diligences accomplies dans le cadre de sa mission. Ces éléments de preuve incontournables, s’opposent aux affirmations gratuites et aux extrapolations infondées véhiculées par-ci par-là par certains médias et certains juristes consistant à mêler, à la légère, le commissaire aux comptes aux faits délictueux commis par les dirigeants de l’entreprise et à invoquer, sans preuves, sa responsabilité pénale pour non révélation de ces faits.Paradoxalement, certains vont jusqu’à se permettre, sur les colonnes de la presse, et dans les rapports et conclusions de certains avocats d’invoquer injustement la responsabilité pénale du commissaire aux comptes pour non révélation de faits délictueux, et ce, avant même que les auteurs des faits délictueux n’aient été mis en examen ou appelés à répondre de leurs actes, et par conséquent, avant même que les faits délictueux ne soient réellement établis.En deuxième lieu, je dois souligner que la portée de l’obligation de révélation au parquet mise à la charge des commissaires aux comptes est limitée par le législateur aux seuls faits délictueux c’est à dire aux infractions pénales dont ils ont eu connaissance dans le cadre de leurs missions.


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Le terme faits délictueux, ou le terme جرائم utilisés par les dispositions de l’article 271 du code des sociétés commerciales, signifient toutes les infractions pénales significatives commises dans l’entreprise en rapport avec la mission censoriale du commissaire aux comptes c’est à dire avec les règles du droit des affaires.La doctrine, unanime, soutient que les infractions en question portent en général sur des violations des obligations comptables, de préservation du patrimoine et des deniers de l’entreprise, et de respect de l’égalité entre les actionnaires.La doctrine, unanime, soutient également que les infractions dont la révélation au procureur de la république est mise à la charge du commissaire aux comptes doivent être établies et non présumées ou supposées, elles doivent être réelles et non hypothétiques, et doivent réunir les éléments nécessaires à leur constitution.La doctrine, unanime, soutient enfin que l’abandon des poursuites pénales contre l’auteur de l’acte incriminé, pour absence de l’un des éléments constitutifs de l’infraction dont l’élément intentionnel, ou son acquittement, entraîne ipso facto l’abandon des poursuites contre le commissaire aux comptes pour non révélation de faits délictueux, en raison purement et simplement, de l’absence voire de l’inexistence du caractère délictuel du fait non révélé.


De ces positions unanimes de la doctrine, l’on peut déduire que toute poursuite contre le commissaire aux comptes, pour non révélation de fait délictueux, exige, d’abord, que soit établie la preuve matérielle de l’existence effective et confirmée du fait délictueux par l’inculpation de l’auteur du fait en question et requiert, ensuite, que soit établie la connaissance par le commissaire aux comptes du dit fait et son abstention volontaire de le révéler au procureur de la république.L’évidence exige que le commissaire aux comptes ne soit pas poursuivi pour la non révélation de faits délictueux en l’absence de faits délictueux établis.Les recommandations professionnelles, qui suggèrent, aux commissaires aux comptes, de révéler au parquet les faits délictueux dont ils ont eu connaissance en se limitant seulement aux aspects légal et matériel, ne contredisent pas l’affirmation selon laquelle le délit de non révélation exige que soit d’abord établi et confirmé l’existence de tous les éléments constitutifs de l’infraction non révélée y compris l’élément intentionnel, mais, vise un tout autre objectif celui d’éviter aux commissaire aux comptes d’être mis en examen, et ce, indépendamment de la confirmation ou non du caractère délictuel de l’infraction non révélée.


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En troisième lieu : la révélation par le commissaire aux comptes du délit de présentation et de publication d’états financiers inexacts suppose donc la réunion des éléments constitutifs d’une telle infraction tels que précisés par les articles 201(§1) et 223(§1 et 2°) du code des sociétés commerciales.En effet ces articles précisent respectivement ce qui suit :« A la clôture de chaque exercice, le conseil d’administration établit, sous sa responsabilité, les états financiers de la société conformément à la loi relative au système comptable des entreprises. »« Sont punis … les membres du conseil d’administration qui, même en l’absence de toute distribution de dividendes, ont sciemment publié ou présenté aux actionnaires un bilan inexact en vue de dissimuler la véritable situation de la société » Des dispositions des deux articles précités il appert, sans l’ombre d’un doute, que le législateur a mis à la charge des seuls administrateurs l’obligation de présenter sous leur responsabilité des états financiers sincères et réguliers en prévoyant, à leur encontre, des sanctions pénales s’ils contreviennent à cette obligation en vue de dissimuler la véritable situation de l’entreprise.La responsabilité pénale du commissaire aux comptes pour non révélation du délit de présentation d’états financiers inexacts suppose dés lors la présentation de bilan inexact, et la réunion des éléments constitutifs de l’infraction de présentation de bilan inexact par les administrateurs.


Il est inconcevable enfin que soient engagées des poursuites pénales contre le commissaire aux compte pour non révélation du délit de présentation de bilan inexact en l’absence de poursuite engagées contre les auteurs principaux du délit, non révélé, de présentation de bilan inexact et de sa confirmation.Peut-on assimiler des états financiers ne répondant pas aux attributs de la sincérité et de la régularité à des informations mensongères dont la confirmation par le commissaire aux comptes engage sa responsabilité pénale indépendamment de celle des administrateurs ?A ce sujet, l’article 271 du code des société commerciales dispose qu’il est punis … le commissaire aux comptes qui aura sciemment donné ou confirmé des informations mensongères sur la situation de la société.Pour que la responsabilité pénale du commissaire aux comptes soit engagée pour un tel délit, la réunion de trois éléments se doit d’être préalablement établie Le premier élément, réside dans la preuve du caractère mensonger de l’information en question, qui s’oppose à la simple erreur. Le mensonge dont il s’agit devant correspondre à l’inexactitude présentée pour dissimuler volontairement une réalité faussement occultée.


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Le deuxième élément réside dans la fourniture ou la confirmation de l’information mensongère par le commissaire aux comptes. Si certains estiment que celle-ci ne peut être établie que par un acte positif indifféremment verbal ou écrit, la doctrine dans sa quasi-majorité considère que l’absence de démenti par le commissaire aux comptes, voire le silence ou la simple réticence de sa part peuvent constituer la preuve de la confirmation prévue par la loi.Le troisième élément réside dans la conscience du commissaire aux comptes, connaissant le caractère mensonger de l’information, de confirmer ladite information, il s’agit là d’une preuve que doit apporter le Ministère Public pour établir la mauvaise foi du commissaire aux comptes, preuve que l’on ne peut extrapoler à partir de la négligence ayant empêché le commissaire aux compte de se rendre compte de la fausseté de l’information mensongère.Il ressort des éléments que je viens d’exposer que la confirmation de la sincérité et de la régularité par le commissaire aux comptes d’états financiers ne répondant pas aux attributs de la sincérité et de la régularité, ne peut être reprochée au professionnel que s’il est établi qu’il a eu connaissance d’anomalies significatives s’opposant à la certification et qu’il s’est abstenu de les révéler dans son rapport. La confirmation d’informations mensongères pour être reprochée au commissaire aux comptes exige la connaissance préalable de la fausseté des infirmations confirmées par celui-ci.


Les limites inhérentes à l’audit, largement développées au début de cet exposé, s’opposent à toute déduction hâtive ayant pour objet d’invoquer automatiquement, lors de la découverte d’anomalies significatives dans les états financiers, la responsabilité pénale du commissaire aux comptes, surtout lorsqu’il s’agit d’anomalies liées à des erreurs intentionnelles ou à des fraudes en raison des actes de dissimulation qui accompagnent généralement de tels actes et qui rendent plus difficile leur détection par le commissaire aux comptes.Comme je l’avais également souligné au début de cet exposé, la bonne foi se présumant, la responsabilité du commissaire aux comptes ne peut être engagée que s’il a eu conscience, connaissant le caractère mensonger des information présentés, de ne pas les démentir. La connaissance de la fausseté des dites informations doit être établie, c’est elle qui constitue la preuve de l’intention de commettre la faute. Le dossier du commissaire aux comptes étant le moyen de preuve incontournable pour apprécier sa responsabilité, il devient dés lors absurde d’invoquer automatiquement cette responsabilité sans l’examen préalable et attentif des éléments dudit dossier.Peut-on conclure que la découverte postérieurement à la présentation des états financiers et du rapport du commissaire aux comptes d’importantes irrégularités n’implique pas automatiquement la mise en cause de la responsabilité du commissaire aux comptes.


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S’il est vrai que la découverte de telles irrégularités implique automatiquement la mise en cause de la responsabilité de leurs auteurs, il n’en est pas de même de la responsabilité du commissaire aux comptes qui exige que d’autres éléments déjà développés soient réunis notamment en établissant la connaissance des dites irrégularités par le commissaire aux comptes et en prouvant son abstention volontaire de les révéler à partir des éléments de son dossier.Toute position contraire découle à mon avis d’une mauvaise lecture de la loi.Nous assistons actuellement à une prise de conscience quasi-générale de la nécessité de développer la transparence, l’efficacité et la rigueur dans la gestion. Si le débat sur la responsabilité des commissaires aux comptes est aujourd’hui d’actualité, se sont les manquements à leur responsabilité par les commissaires aux comptes qui l’on relancé ?Je ne souhaite pas m’engager dans l’énumération des facteurs qui sont à l’origine de la récente prise de conscience des bienfaits de la transparence et de la bonne gouvernance, sauf à dire que les réformes adoptées ne concernent pas seulement les missions d’audit mais surtout l’introduction de nouvelles règles de gestion et de contrôle que tous les acteurs, dirigeants, administrateurs, auditeurs, analystes financiers, agences de notation, et bien évidemment les autorités publiques se doivent d’appliquer.


Ces différents acteurs constituent d’après un commentaire sur le même sujet de Dominique Perben ancien Ministre français de la justice « les maillons d’une chaîne qui doivent œuvrer ensemble pour restaurer la confiance » Pour preuve, le principal apport des textes nouveaux, réside dans l’obligation mise à la charge des dirigeants des entreprises de certifier dorénavant, sous leur responsabilité civile et pénale, le contenu et la véracité de leurs comptes et dans le renforcement des règles d’indépendance économique des auditeurs.


M. Imed ENNOURI Vice Président du Conseil National de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie

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O.E.C.T : COLLOQUE DU 13/2/2016

LA RESPONSABILITE DES DIRIGEANTS DES SOCIETES COMMERCIALES : UNE LECTURE

DES TEXTES EN APPLICATION DES PRINCIPES DE DROIT PENAL

Présenté par:

Imed ENNOURIExpert Comptable – Enseignant universitaire

PRINCIPES GÉNÉRAUX DU DROIT PENAL

1 : LE CARACTÈRE D’ORDRE PUBLIC DE LA LOI PÉNALE 1.1 Il n’est pas permis de déroger au droit pénal par des convention particulières 1.2 Nul ne peut s’engager valablement à commettre une infraction 1.3 Nul ne peut consentir à être victime d’une infraction

2 : LE PRINCIPE DE LÉGALITÉ2.1 L’intervention du pouvoir législatif 2.2 Nulla poena sine lege 2.3 Le caractère écrit du droit pénal

3 : LE PRINCIPE NON BIS IN IDEM

4 : L’AUTONOMIE DU DROIT PÉNAL

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5 : L’APPLICATION DE LA LOI PÉNALE DANS LE TEMPS 5.1 L’entrée en vigueur de la loi pénale 5.2 Les exceptions au principe de la non rétroactivité de la loi pénale 5.3 L’appréciation de la loi la plus douce

6 : L’APPLICATION DE LA LOI PÉNALE DANS L’ESPACE 6.1 Le principe de la territorialité 6.2 Les exceptions

7 : L’APPLICATION DE LA LOI PÉNALE QUANT AUX PERSONNES

8 : L’INTERPRÉTATION DE LA LOI PÉNALE 8.1 Le principe : l’interprétation stricte 8.2 Son corollaire : l’interdiction de l’interprétation par analogie 8.3 Les tempéraments aux principes

9 : LE PRINCIPE DU CONTRADICTOIRE ET LE RESPECT DES DROITS DE LA DÉFENSE

Montesquieu, dès 1748, indique dans L'Esprit des lois (livre XI, ch. VI, De la Constitution d'Angleterre) que "les juges de la Nation ne sont que la bouche qui prononce les paroles de la loi".

Beccaria développera ce principe dans son Traité des délits et des peines (1764) .

Ce principe est consacré par l’article 28 de la constitution tunisienne 2014 : « La peine est personnelle et ne peut être prononcée qu’en vertu d’un texte.. ».Ce principe est également consacré par l’article 1 du code pénal tunisien (Décret Beylical du 9/7/1913 : أمر علي) : « Nul ne peut être puni qu’en vertu d’une disposition d’une loi antérieure ».

Principe de légalité

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Principe de l’interprétation stricte de la norme pénale

Ce principe est le corollaire de la légalité.

En France :énoncé par l’Article 111-4 du Code Pénal qui dispose que : « La loi pénale est d’interprétation stricte».

La jurisprudence considère qu’ « En matière pénale, tout est de droit étroit »

« Les juges ne peuvent procéder par extension, analogie ou induction ».

Introduction

Dans la Loi Française de 1966 sur les sociétés commerciales, l’on recense environ 150 infractions et un peu moins en Droit Tunisien dans le code des sociétés commerciales du 3 novembre 2000 et la loi de 1995 relative aux entreprises en difficultés économiques.

La plupart de ces infractions sont purement formelles.

Trois d’entre elles font l’essentiel à savoir : la distribution de dividendes fictifs, la présentation de bilan inexact, et l’abus des biens et du crédit de la société.

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Distribution de dividendes fictif- S.A- Ce délit a été supprimé pour les SARL depuis 2000

Présentation et publicationd’informations financières

inexactesS.A + SARL+SUARL

RESPONSABILITES DESDIRIGEANTS

Définition d’un dividende fictifL’article 289 du C.S.C §1 : « est réputée fictive toute distribution des bénéfices faite contrairement au dernier paragraphe de l’article 288 qui stipule que : « Aucune distribution ne peut être faite aux actionnaires lorsque les capitaux propres de la société sont ou deviendraient à la suite de la distribution des bénéfices inférieurs au montant du capital, majoré des réserves que la loi ou les statuts interdisent leur distribution. »

La distribution de dividendes fictifs

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la distribution d’une réserve que la loi ou les statuts interdisent sa distribution (réserve légale, réserve de réévaluation,…) pourrait être réputée fictive.

Il est tout a fait possible de concevoir l’existence d’une distribution de dividendes fictifs effectués même si l’inventaire n’est pas frauduleux. Il suffit que les capitaux propres de la société sont ou deviendraient à la suite de la distribution des bénéfices inférieurs au montant du capital, majoré des réservesque la loi ou les statuts interdisent leur distribution.

Le délit de distribution de dividendes fictifs a pour objet de sanctionner les dirigeants qui remboursent aux actionnaires tout ou partie du capital social qui est le gage des créanciers sans procéder aux formalités de publicité adéquates.Pourquoi alors lier la notion avec l’inventaire ?

La distribution de dividendes fictifs

La distribution de dividendes fictifs : Sociétés anonymes S.A

Elément légal : article 223 §1du code des sociétés commerciales (C.S.C).Article 223 : Sont punis d'une peine d'emprisonnement d'un an au moins et de cinq ans au plus et d'une amende de deux mille à dix mille dinars ou de l'une de ces deux peines seulement : 1) les membres du conseil d'administration qui en l'absence d'inventaires, ou au moyen d'inventaires frauduleux ont opéré entre les actionnaires la répartition de dividendes fictifs.يعاقب بالسجن مدة لا تقل عن عام واحد ولا تتجاوز خمسة أعوام وبخطية من ألفين إلى عشرة آلاف دينار أو بإحدى العقوبتين فقط أعضاء مجلس الإدارة الذين بدون إعداد

قائمة للإحصاء أو بإستعمال قائمات إحصاء مدلسة يباشرون توزيع أرباح صورية على المساھمين

Elément moral : l’article 223 ne précise pas « de mauvaise foi » ou «sciemment » !

Elément matériel : - la commission par un membre du conseil d’administration.

- l’absence d’inventaire ou l’existence d’un inventaire frauduleux

- le caractère fictif du dividende et sa répartition effective entre les actionnaires.

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Si le conseil d’administration ne propose aucune distribution, mais c’est l’assemblée qui décide de distribuer un dividende fictif et c’est le DG non administrateur qui procède au paiement aux actionnaires. Faut‘il pénaliser les administrateurs ?Article 28 de la constitution tunisienne 2014 : La peine est personnelle

La doctrine considère que ce délit est constitué dés que le conseil d’administration a mis en application la résolution de l’assemblée générale votant le principe d’un dividende même si ce dernier n’a pas encore été versé effectivement aux actionnaires intéressés .

Sociétés à responsabilité limitée S.A.R.L & SUARL

Pour les S.A.R.L, la distribution de dividendes fictifs n’est pas pénalisée.Est’il possible alors de raisonner par analogie et d’assimiler les gérants aux administrateurs et d’appliquer ainsi les dispositions de l’article 223 aux SARL?La réponse est négative en application du principe de la légalité consacré par l’article 28 de la constitution tunisienne de 2014 : il n’y a pas de peines sans texte.

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Historiquement, le législateur a incriminé la distribution de dividendes fictifs dans les S.A.R.L depuis la promulgation du code de commerce de 1959 en tant que délit pénal au sein de l’article 169 de ce code.

Ce délit a été supprimé par le C.S.C en 2000.

La suppression de ce texte spécial ne signifie pas que le gérant est exonéré dorénavant de toute sanction lorsqu’il commet un tel acte.

Cependant, cette suppression de ce texte spécial ne signifie pas que le gérant est exonéré dorénavant de toute sanction lorsqu’il commet un tel acte. Il pourrait s’agir de l’article 297 du code pénal relatif à l’abus de confiance parce que le délit de distribution s’apparente à un abus de confiance à l’égard de la société et des associés.L’article 297 du code pénal sanctionne l’auteur de l’infraction de dix ans d’emprisonnement et d’une amende lorsqu’il est soit mandataire, employé, ouvrier ou serviteur du possesseur de l’objet détourné.

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Présentation et publication d’informations financieres ne

refletant pas la véritable situation de la société

En Tunisie, les dispositions légales relatives à la présentation et la publication d’informations financières inexactes diffèrent selon la forme juridique de la société en question. Le point commun est que les informations ne représentent pas la véritable situation de la société.

En France, ce délit s’appelle délit de la publication de comptes annuels infidèles.

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Quelle est la véritable situation de la société visée par le législateur

tunisien ?

Droit comptable : Modèle Juste valeur & Coût historique

Selon la méthode de juste valeur, les actifs doivent être valorisés à la valeur du marché à la date de clôture des états financiers.Cette méthode s’oppose à la «valorisation au coût historique», adoptée en Tunisie, selon laquelle l’actif reste valorisé dans les comptes à son prix à la date d’achat, même si la valeur de marché a entre-temps a évolué.Le décret n°96-2459 du 30 Décembre 1996 portant approbation du cadre conceptuel de la comptabilité dans son §41 retient la convention du coût historique. le choix du coût historique se justifie par le fait que la valeur d’origine constitue une information vérifiable reposant sur une évidence et est, par conséquent, objective.

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Faut- il établir le bilan à la juste valeur des éléments actifs et passifs pour échapper à la sanction pénale ?

Qui sera dans ce cas habilité à faire ces évaluations source de subjectivité par

définition ?

Présentation d’information :Sociétés anonymes S.AElément légal : Article 223 § 2 du C.S.C «Sont punis d'une peine d'emprisonnement d'un an au moins et de cinq ans au plus et d'une amende de deux mille à dix mille dinars ou de l'une de ces deux peines seulement :

1) …2) les membres du conseil d'administration qui, même en l'absence de toute

distribution de dividendes, ont sciemment publié ou présenté aux actionnaires un bilan inexact en vue de dissimuler la véritable situation de la société. يعاقب بالسجن مدة لا تقل عن عام واحد ولا تتجاوز خمسة أعوام وبخطية من ألفين إلى عشرة :آلاف دينار أو بإحدى العقوبتين فقط1) …أعضاء مجلس الإدارة الذين يتعمدون ولو في صورة ما إذا لم يقع توزيع أرباح نشر موازنة (2 .غير مطابقة للواقع لإخفاء الحالة الحقيقية للشركة أو يتعمدون تقديمھا للمساھمين

Elément moral : il faut avoir agit de mauvaise foi (sciemment).

Elément matériel : - être membre du conseil d’administration (Le DG, responsable comptable et financier, auditeur interne ne sont pas punis),

- il faut une publication ou une présentation aux actionnaires,- il faut un bilan inexact en vue de dissimuler la véritable situation de la société.

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Les termes «bilan » et «inexact » nécessitent des précisions.

Le C.S.C ne donne aucune définition du terme bilan. Dans le droit comptable, le Bilan a été définit par l’article 79 du décret n° 96-2459 du 30 Décembre 1996 portant approbation du cadre conceptuel de la comptabilité comme : « une représentation, à une date donnée, de la situation financière de l’entreprise sous forme d’actif et de passif et de capitaux propres. L’actif et le passif sont regroupés ou divisés d’après le degré d’incertitude relatif au montant et au montant de la réalisation ou de la liquidation éventuelle ». Cette définition pourrait inclure des bilans prévisionnels et même intermédiaires qui restent donc concernés par les dispositions de l’article 223.mais pourrait inclure le bilan consolidé ou même prévisionnel. Il suffit qu’un bilan inexact soit présenté.

Les autres éléments des états financiers sont exclus du champ d’application de cet article. Ainsi, les inexactitudes portant sur les autres éléments des états financiers, tels qu’énoncés par l’article 18 de la loi n°96-112 du 30 décembre 1996 relative au système comptable des entreprises soit l’état de résultats, le tableau de flux de trésorerie et les notes aux états financiers, n’ont pas été réprimées par les dispositions de l’article 223.

Le terme « bilan inexact » semble être une traduction approximative du terme arabe موازنة غير مطابقة للواقع » « . Une simple erreur arithmétique ou omission non significative ne rend pas le bilan inexact et ne représentant pas la véritable situation de la société, mais il faut avoir agi sciemment en vue de dissimuler la situation de la société.

Présentation d’information :Sociétés anonymes S.A

Les éléments de ce délit doivent être réunis soit :

Il faut être gérant de la société

Avoir agit sciemment en connaissance de cause

Une présentation effective aux associés

Une présentation d’états financiers annuels les états financiers doivent être annuels

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SOCIETES COTEES EN BOURSE

la loi 94-117réorganisation du marché

financier

dépôt au conseildu marché financier

des états financiersintermédiaires

rapport intégraldu ou des

commissaires aux comptes

la bourse desvaleurs mobilières

2 mois après la fin du premier semestre

D’après le droit comptable (Paragraphe 5 de la NCT 19) :"Une période intermédiaire est une période inférieure à un exercice comptable de 12 mois".

L'ancien article 21 de la loi n° 94-117 du 14 novembre 1994 qui a été abrogé, avait prévu que les états provisoires sont établis sous la responsabilité du conseil d'administration….

Cette obligation n’existe plus.

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L’article 201 du C.S.C dispose que « à la clôture de chaque exercice, le conseil d’administration établit,sous sa responsabilité, les états financiers de la société conformément à la loi relative au système comptable des entreprises » .

Est-ce qu’il est possible de raisonner par analogie et de considérer que les dispositions de l’article 201 du CSC intègrent les états intermédiaires?

La réponse est négative en vertu du principe de l’interprétation restrictive de la règle pénale.

Ce constat est confirmé par l’article 266 du CSC n’a pas chargé le conseil d’administration de l’établissement des états financiers intermédiaires mais de les examiner simplement sans préciser que cet examen doit intervenir avant leur publication.

L’article 266 bis du CSC : « Le ou les commissaires aux comptes de la société sont obligatoirement convoqués pour assister à toutes les réunions du conseil d’administration ou du conseil de surveillance et du directoire qui établissent les états financiers annuels ou qui examinent les états financiers intermédiaires, ainsi qu’à toutes les assemblées générales».

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Le conseil d’administration pourrait-il être déclaré responsable pour publication ou présentation aux

actionnaires d’un bilan semestriel inexact en vue de dissimuler la véritable situation de la société ?

D’abord, il faut exclure la présentation aux actionnaires puisqu’il n’y a ni texte ni une pratique permettant de convoquer les actionnaires même dans une réunion informelle pour leur présenter ces états intermédiaires.Pour la publication, et en raison du fait que le conseil d’administration n’a plus une prérogative qui lui est légalement dévolue par la loi (ni la loi 94-117 ni le CSC) d’établir sous sa responsabilité les états financiers intermédiaires, l’article 266 bis se limite à confier au conseil une mission de simple examen de ces états. Il n’est donc pas envisageable de pénaliser quelqu’un pour une action dont il n’est pas chargé ! On n’est pas responsable des fautes des autres.Les peines prévues à l’article 223 du CSC ne pourraient s’appliquer par analogie.

22/02/2016

15

Il doit y avoir une relation tripartite entre

un émetteurresponsable

un utilisateurde l’information

un auditeur

CAS DES ETATS FINANCIERS CONSOLIDES

22/02/2016

16

Le conseil d’administration pourrait-il être tenu responsable pour publication ou présentation aux actionnaires d’un bilan consolidé inexact en vue de dissimuler la véritable situation de la société ?

La réponse n’est pas si évidente à plus d’un titre.

PREMIER ARGUMENT

Le conseil d’administration n’a pas lui-même établit les bilans de toutes les sociétés composants le groupe de société. Son intervention se limite souvent à intégrer les états du patrimoine des diverses sociétés en utilisant la technique de la consolidation des comptes .

S’il y’a une inexactitude dans un bilan d’une des société du groupe, le responsable serait l’organe habilité, au sein de cette société (conseil d’administration ou gérant s’il d’agit de SARL).

En conséquence, et selon le principe de « NON BIS IN IDEM » applicable à la règle pénale, la publication et la présentation aux actionnaires d’un bilan consolidé inexact n’a pas, à notre avis, de conséquences pénales et les peines prévues à l’article 223 du CSC ne pourraient s’appliquer aux administrateurs de la société mère.

22/02/2016

17

SECOND ARGUMENTEnsuite, le texte de l’article 223 du CSC retient un élément fondamental du délit qui est le fait d’agir en vue de dissimuler la véritable situation de la société (لإخفاء الحالة الحقيقية للشركة)

Or le groupe n’est pas une société. En effet, le CSC dans le dernier paragraphe de l’article 461 considère même que le groupe n’a pas de personnalité morale donc il ne peut pas être une société. ( ولا يتمتع تجمعالشركات بالشخصية القانونية )

En conséquence, et selon les principes de l’interprétation restrictive de la règle pénale et du principe de NON BIS IN IDEM, la présentation aux actionnaires d’un bilan consolidé du groupe même inexact n’a pas, à notre avis, de conséquences pénales eu égard aux dispositions de l’article 223 du CSC.

Il faut noter enfin que pour attaquer ces agissements, il est possible de fonder l’action pénale sur la base des textes de droit pénal général tels que ceux concernant le faux, mais c’est encore plus difficile à établir.

Présentation d’informations : SARLElément légal : Article146 « Sont punis d’un emprisonnement d’un an à 5 ans et d’une amende de 500 à 5.000 dinars : 1/ …2)….3/ - les gérants qui, en l’absence de toute distribution du reliquat des dividendes, ont sciemment présenté aux associés des états financiers annuels ne reflétant pas la véritable situation de la société... ».

يعاقب بالسجن من عام واحد إلى خمسة أعوام وبخطية من خمسمائة إلى خمسة آلاف دينار :قوائم مالية "وكلاء الشركة الذين يتولون عمدا في غياب كل توزيع لما بقي من الأرباح تقديم

للشركاء لا تعكس الحالة الفعلية للشركة،

Elément moral : il faut avoir agit de mauvaise foi (sciemment).

Elément matériel : - être gérant (Le responsable comptable et financier et l’auditeur interne ne sont pas punis),

- il faut une une présentation aux actionnaires et non une publication, - il faut avoir présenté des états financiers annuels (les états

intermédiaires ne sont pas concernés) qui ne rèfletent pas la véritable situation de la société.

22/02/2016

18

Merci pour votre attention

Imed ENNOURIExpert Comptable – Enseignant universitaire

M. Nizar CHOUK Juge d'instruction

8


M. Mohamed DERBEL Expert Comptable

9


Colloque de l’OECT‐ 13 Février 2016 1

HARMONISATION DES RESPONSABILITES DU COMMISSAIRE AUX

COMPTES AVEC LES PRATIQUES INTERNATIONALES

Par : Mohamed DERBEL

Expert Comptable membre de l’OECT

Président du comité de réforme des textes

Régissant la profession d’Expert Comptable

Depuis 1988 date de promulgation de la loi qui régit actuellement notre profession

d’Expert-comptable, plusieurs textes sont venus rajouter des couches d’obligations

et de responsabilisations aux commissaires aux comptes sans se soucier,

malheureusement, des remarques et réserves des professionnels et sans s’inspirer

des pratiques internationales qui connaissent des mutations à grande vitesse au

rythme du monde des affaires. Au point qu’on demande au commissaire aux

comptes de se substituer à l’entreprise en mettant à sa charge le dépôt de ses

états financiers au registre de commerce (Loi 2010-15 relative au registre de

commerce).

Certes, Cette situation est la résultante de plusieurs facteurs et variables dont

principalement la mauvaise compréhension de cette fonction mais aussi de

l’arsenal juridique qui entoure la fonction de commissaire aux comptes copié

aveuglement de règlementations d’autres pays « intransposables » comme telles

surtout quand ne dispose pas des mêmes institutions et du même rythme

d’interprétation et d’amendement des textes.


Nous avons malheureusement copié ces modèles et notamment le modèle français

dans quasiment toutes les réformes que nous avons engagées sans se soucier de

leurs faisabilités sur le terrain, sans se soucier des préalables qui doivent exister,

sans se soucier de leurs impacts et sans se soucier du modèle tunisien existant.

Avec ce constat dont je ne doute pas de son partage par les professionnels, les

juristes, les acteurs économiques et même les politiciens, nous avons convenu au

sein de la profession de conduire une réforme inspirée de toutes les bonnes

pratiques internationales sans tomber dans le piège du plagiat aveugle.

Où est-ce qu’on est ? Que faut-il mettre en place ? Que faut-il amender ? Que faut-

il supprimer ? Et que faut-il rajouter ? sans rafistolage ! avec un esprit de refonte

et de construction à l’image du pays.

Dans ce cadre nous avons lancé, un benchmark international à travers un

questionnaire de professionnels en exercice dans des cabinets internationaux de

renommée couvrant toutes les problématiques de la profession et des

professionnels et nous nous sommes entretenus avec plusieurs professionnels en

exercice de différents pays, de différents continents et de différentes économies.

Grâce à ça nous avons pu positionner notre profession, et concevoir un modèle qui

nous pensons pourra répondre aux besoins de la profession et des professionnels

dans les prochaines années. Un modèle qui a fait naitre une nouvelle loi organique

approuvée par l’assemblée des Experts comptables et qui est actuellement sous la

loupe des différents ministères concernés qui n’ont pas tardé à réagir positivement

avec notre vision de la profession d’expert-comptable et de la fonction de

commissaire aux comptes.


Sans s’attarder sur cette réforme, je vais vous parler de l’angle qui nous intéresse

aujourd’hui « La responsabilité du commissaire aux comptes et comment pouvons-

nous tous ensemble l’harmoniser avec les pratiques internationales ?».

Est-ce que les obligations à la charge du commissaire aux comptes Tunisien sont

communes ou exceptionnelles ? Est-ce que le commissaire aux comptes est

suffisamment couvert dans l’exercice de sa fonction comme ses homologues

étrangers ? Est-ce que sa responsabilité se limite à la fonction qui lui est

effectivement dédiée ? Et est-ce que cette fonction est bien comprise par le

législateur et par la justice quand sa responsabilité risque d’être engagée ?

Il faut tout d’abord souligner que les pratiques internationales n’ont pas réinventé

les responsabilités du commissaire aux comptes qui demeurent :

- Disciplinaire

- Civile et

- Pénale

Elles n’ont pas non plus réinventé les fondements de l’engagement de la

responsabilité du commissaire aux comptes :

- La faute pour la responsabilité disciplinaire

- Faute, préjudice et lien de causalité pour la responsabilité civile

- Elément légal, élément matériel, et élément moral ou intentionnel pour la

responsabilité pénale

Sauf que nous avons constaté dans notre benchmark international :

- Que nous sommes le seul pays, à l’exception de la France de laquelle on a

hérité cette obligation, qui met à la charge de son commissaire aux comptes


l’obligation de révéler au procureur de la république les faits dont il a eu

connaissance ; et

- Que même les anciennes colonies françaises maghrébines qui ont également

copié cette obligation, à savoir l’Algérie et le Maroc ont supprimé cette

obligation à la charge de leurs commissaires aux comptes puisqu’elles ont

compris que la fonction de commissaire aux comptes ne doit pas être

confondue avec celle d’un auxiliaire de justice à l’instar du modèle français

où la compagnie des commissaires aux comptes est sous la tutelle du

ministère de la justice et non pas le ministère des finances.

Nous avons constaté également que l’Arménie, la Belgique, le CANADA, le Hong

kong, le Kuweit, la Malaisie, le Mexique, le Brésil, la Jamaïque, la Costa-Rica, le

philippine, le japon, la chine et l’inde n’ont pas cette obligation de révélation de

fait délictueux. Aucune obligation n’incombe à leurs commissaires aux comptes de

révéler au procureur de la république les faits délictueux dont ils ont eu

connaissance comme elle se présente aujourd’hui dans nos textes (Art 270 du CSC).

Les irrégularités et inexactitudes identifiées sont portées au niveau du rapport

général du commissaire aux comptes et c’est aux organes dirigeants et aux organes

chargés d’approuver les comptes de prendre les mesures qu’ils jugent nécessaires.

Nous avons constaté par ailleurs que plusieurs autres pays déchargent le

commissaire aux comptes de la révélation des faits délictueux telle qu’elle existe

aujourd’hui en Tunisie mais l’oblige à la faire dans les deux cas suivants :


- Blanchiment d’argent ; et

- Financement du terrorisme

Dans ces deux cas seulement, le commissaire aux comptes est tenu de révéler au

ministère public ou à un organe dédié les faits identifiés (Exemple : les pays bas,

les émirats arabes unis, la Grèce qui rajoute les violations fiscales, la grande

Bretagne, l’Autriche, la république Tchèque, l’Irlande, les Etats unis d’Amérique,

l’argentine, la Russie, le Luxembourg, la suède et le Danemark qui les qualifient de

crimes économiques).

Pourquoi je mets en exergue la révélation des faits délictueux et la responsabilité

pénale qui en découle. Tout simplement parce que aujourd’hui les commissaires

aux comptes Tunisiens souffrent des conséquences de cette charge qui dans

plusieurs cas s’est retournée contre eux. Aujourd’hui :

- Le commissaire aux comptes se voit condamné pour révélation tardive alors

qu’il a révélé quand il en a été informé (en cours d’exercice)

- Le commissaire aux comptes se voit condamné pour dénonciation

calomnieuse puisqu’il s’est avéré que les faits révélés étaient des

présomptions ou non fondées (Aucune protection du commissaire aux

comptes alors qu’il est censé agir en tant qu’auxiliaire de justice)

- Le commissaire aux comptes se voit accusé par rancune par les parties

dénoncées (falsification, complicité, confirmation d’informations

mensongères)

- Le commissaire aux comptes se voit accusé pour non-révélation des faits

délictueux puisque ses travaux ne lui ont pas permis de détecter le délit du

moment qu’il recourt à la technique de l’échantillonnage et qu’il applique


les normes internationales d’audit qui fixent un seuil de signification à partir

duquel une erreur devient importante et fausse la sincérité et l’exactitude

des états financiers.

A tout cela s’ajoutent, contrairement à la France qui nous a fait hériter cette

obligation :

- L’absence de jurisprudence claire et constante confirmant que le

commissaire aux comptes à une obligation de moyens et non pas de résultat

alors qu’en France elle existe depuis 1975 (Arrêt du 27/05/1975 cours

d’appel de rennes et cours de cassation du 9/02/1988) ;

- L’absence d’un organe de supervision (Haut conseil de commissariat aux

comptes H3 C) dont les avis techniques sur l’existence ou non d’un

manquement professionnel sont retenus par les juges qui auront à statuer

sur la faute professionnelle ;

- L’absence d’une couverture des commissaires aux comptes même si leurs

révélations s’avèrent non fondées ;

- La non-application par les juges de la norme 10 de l’ordre des experts

comptables relative à la révélation des faits délictueux qui retient le

caractère significatif et la possibilité de régularisation complète et rapide

- Le recours à des expertises parfois par des experts judiciaires non qualifiés

chargés d’évaluer la faute professionnelle alors qu’ils n’ont ni le niveau

académique, ni la compétence technique en la matière jugée ;


- L’absence de la fonction de « Magistrat référant » qui permet à l’instar de

la France d’avoir une relation individualisée entre le commissaire aux

comptes et le référent pour traiter de cas réels et nominatifs ; et

- L’absence dans les parquets de « commissions de liaison avec les

commissaires aux comptes », à l’instar également de la France, où les

magistrats et commissaires aux comptes examinent les cas rencontrés, de

façon anonyme afin de connaître la politique du parquet en matière de

révélation et de recueillir des éléments d’appréciation des différentes

situations rencontrées.

Voilà pourquoi je vous dis que nous avons copié aveuglement certaines

obligations à la charge du commissaire aux comptes sans se soucier des

préalables qui doivent exister et sans se soucier du modèle Tunisien existant !

Nous avons constaté également dans le cadre de nos travaux d’harmonisation des

textes avec les pratiques internationales que la tendance aujourd’hui sur le plan

responsabilité pénale dans le droit des affaires est l’évitement des peines

privatives de liberté et leurs remplacements par des peines de substitution et

notamment les sanctions financières.

Aujourd’hui tous les pays exigent des couvertures d’assurances par année et par

sinistre qui permettent aux commissaires aux comptes de faire face à sa faute aussi

bien pour sa responsabilité civile que pénale. En Allemagne, l’amende est la

sanction pénale la plus souvent prononcée en matière délictuelle, elle représentait

81% des condamnations en 2010.


Avec une responsabilité disciplinaire sévère allant jusqu’à la radiation, le

commissaire aux comptes pourrait dans certains cas ne plus présenter un danger

public, il s’en suit qu’une sanction financière conséquente pourrait être plus

bénéfique pour l’Etat qu’une privation de liberté où ce dernier (l’Etat) aura à en

supporter les charges.

La transposition de ces pratiques internationales en Tunisie n’est pas du ressort de

l’impossible, à cet effet nous avons instauré dans notre projet de loi organique des

mécanismes de contrôle à travers une nouvelle vision et composition de la

commission de contrôle et de la chambre de discipline mais aussi par la création

d’un centre d’expertise judiciaire des affaires relatives à l’exercice de la

profession comptable et nous avons invité les autorités nationales à créer une

instance indépendante des deux corps professionnels exerçant l’audit en Tunisie

est ce, pour la supervision des missions d’audit et d’assurance. Cette instance est

proposée à être appelée « L’instance de supervision des missions d’audit et

d’assurance –ISMAA ».

Grâce à ces instances que nous comptons mettre en place, nous pensons que :

- (commission de contrôle et de promotion de la qualité) Avec sa nouvelle

composition et l’élargissement de son champ d’intervention, nous allons

pouvoir harmoniser les contrôles techniques des travaux du commissaire aux

comptes avec les exigences de la SMO 1(Statement Membership Obligation)

de l’IFAC, les recommandations de la 8ème Directive européenne et les

orientations énoncées dans les rapports du PCAOB Américain et du H3C

Français.


Cette commission ne sera pas axée uniquement sur les missions d’audit légal, mais

va étendre son champ d’intervention à toutes les activités exercées par les

professionnels en contrôlant l’application des obligations d’indépendance, les

modalités de fonctionnement et d’organisation de l’exercice professionnel, le

respect de la réglementation en matière d’octroi, d’acceptation et d’exécution des

diligences et recommandations professionnelles.

- (Chambre de discipline) Avec sa nouvelle composition à 08 pour une

meilleure représentativité. La chambre de discipline toujours présidée par

un juge appuyée par :

• Un représentant de la cours des comptes,

• Un représentant du 1er Ministère ;

• Un représentant du ministère des finances ; et

• 04 Experts comptables

Va pouvoir statuer sur la responsabilité disciplinaire du commissaire aux comptes

et du professionnel d’une manière générale en prenant des décisions collégiales

justes et équitables

- 5 degrés de sanctions ont été prévus avec la possibilité de réhabilitation

après l’expiration d’un certain temps à l’instar des pratiques internationales

- (Le centre d’expertise judiciaire des affaires relatives à l’exercice de la

profession comptable) Toute expertise judiciaire ou disciplinaire, qui naît

d’un différend survenu lors de l’exercice de la profession comptable, sera

réalisée par ce centre d’expertise présidé par un juge et assisté par 3

experts comptables. Ce centre d’expertise est une garantie aussi bien pour

la partie demanderesse que défenderesse surtout que, malheureusement


certaines missions d’expertises judiciaires importantes sont confiées à des

personnes qui n’ont pas les compétences nécessaires pour éclairer le juge

sur le fonds du litige.

Ce centre d’expertise va couvrir tous les différends relatifs à la profession

comptable ce qui constituera donc une garantie pour des procès juste et équitable.

- « Instance de supervision des missions d’audit et d’assurance –ISMAA » Hisser

l’exercice des missions d’audit et d’assurance en Tunisie au rang des pays

développés qui ont déjà mis en place ce modèle de bonne gouvernance est

l’objectif de cette instance.

Cette instance qui aura une représentativité de plusieurs corps professionnels mais

aussi de certains ministères, va jouer le rôle de superviseur public tout en étant

indépendant des professions, mettant ainsi fin aux difficultés d’appréciation de la

faute professionnelle.

Enfin de je termine avec la responsabilité civile où nous avons constaté que tous

les pays ont mis en place des couvertures contre les risques qui pourraient

enclencher cette responsabilité :

- Le premier mécanisme s’appelle « The risk Management » c’est des

procédures à mettre en place pour

o Le contrôle qualité des travaux « Quality audit process »

o L’acceptation initiale du client

o Le renouvellement du mandat…etc.


Ce mécanisme a été donc retenu au niveau de notre nouvelle loi organique à

travers « la commission de contrôle et de promotion de la qualité » qui va assurer

ce rôle de contrôleur qualité et d’assistance professionnelle.

- Le 2ème mécanisme c’est l’assurance civile professionnelle.

L’étude de ce mécanisme au sein de la communauté européenne, nous a permis de

constater que cette assurance civile professionnelle est exigée soit par une loi soit

par le corps professionnel soit par les deux à la fois (seules la Finlande et la

Slovaquie qui n’ont pas cette obligation). Et nous avons constaté que tous les pays

de la communauté européenne exigent des couvertures qui ne peuvent pas être

inférieures à des seuils minimums et que ces seuils varient d’un pays à un autre en

fonction de son tissu entrepreneurial, de la nature de la mission et de la forme

d’exercice.

Cette couverture minimale est dans certains pays :

- Un minimum par évènement (l’Autriche, la Belgique, la France)

- Un minimum par structure du portefeuille client (côté /non côté)

(L’Allemagne)

- Un mix de minimum annuel sans que ça ne soit inférieur à un pourcentage du

chiffre d’affaires (Chypre, la Grèce, l’Ireland, la Slovénie, l’Espagne, la

Grande Bretagne)

- Une estimation libre du professionnel (la tchèque, le Luxembourg)

- Un minimum en fonction du nombre des auditeurs au sein de la société (Le

Danemark, l’Italie, le Portugal, la suède)

- Un seuil fixé par la corporation professionnelle (l’Estonie, la Hongrie)

- Un minimum par nature de services rendus (la Pologne)


- Un minimum tout simplement (les pays bas)

En Tunisie, et face au silence des textes en matière d’assurance civile

professionnelle, le conseil de l’Ordre des Experts comptables de Tunisie soucieux

d’être en harmonie avec les standards internationaux a pris en date du 6/05/2015

une résolution obligeant tous les professionnels à souscrire une police d’assurance

civile professionnelle qui ne peut être inférieure à un seuil fixé actuellement à

100 000 TND, et nous avons rendu, dans l’article 45 du projet de la nouvelle loi

organique, la souscription d’une assurance civile professionnelle obligatoire à tous

les membres de l’Ordre des Experts comptables.

L’harmonisation des responsabilités du commissaire aux comptes Tunisiens avec les

pratiques internationales à pris sa bonne voie avec la réforme que nous engageons

aujourd’hui tout en s’inspirant de toutes les bonnes pratiques dans le monde et en

capitalisant sur les acquis de la profession. Le copiage aveugle des règlementations

n’est plus Tunisien et les obligations dictées au commissaire aux comptes Tunisien

par méconnaissance de sa vraie fonction et son vrai rôle doivent impérativement

être revisitée voire supprimée.

Avec les avancés qu’ont connu les pays développés, nos homologues et nos voisins

sans qu’il y ait un suivi tunisien ont fait que nous avons beaucoup reculé ! il faut

donc un rattrapage rapide et rationnel et je suis confiant que nous pouvons tous

ensemble faire changer beaucoup de choses. Nous avons reculé et tant mieux peut-

être, Reculer pour mieux sauter !

… /…

1

Harmonisation des responsabilités du commissaire auxcomptes avec les pratiques internationales

Mohamed DERBELExpert comptablePrésident du comité de réforme des textes régissant la profession d’Expert Comptable

Le commissaire aux comptes

Loi 88-108Loi 2000-93 Loi 2005-12

Loi 2005-65Loi 2009-16

Loi 2005-96

Loi 2007-69

Loi 2010-15

Loi 94-117

Loi 95-34

Loi 2015-26

2

Page 3

Où est-ce qu’on est ? Que faut-il mettre en place ? Que faut-il amender ? Que faut-il supprimer ?

Que faut-il rajouter ?

sans rafistolage ! Page 4

3

Benchmark internationalPage 5

EuropeGeorgiaBelgiqueCzechrepiblicMaltaAzerbaijanIrelandSlovakiaUKArmeniaNetherlandsFranceGreeceAustriaDenmarkRussiaSwedenLuxembourg

AmericaJamaicaCanadaCostaricaMexicoBrazilUSAArgentine

Asia HongKongSingaporeMalaysiaPakistanPhilippinesJapanChinaIndia

Australia

AfricaMauritiusMoroccoAlgeriaSouth Africa

Middle EastKuwaitUAELebanon

40 Pays couverts par le Benchmark

Page 6

4

Révélation des faits délictueux au procureur

Page 7

Information de l’assemblée générale

Page 8

5

Page 9

Blanchiment d’argent - Financement du terrorisme

Page 10

Limitation de la Révélation au procureur des faits liés au blanchiment d’argents et au financement du terrorisme

6

•Révélation tardive •Dénonciation calomnieuse•Accusation par rancune •Non-révélation des faits

(Echantillonnage/Seuil de signification/ISA 240)

Page 11

Obligation de moyens et non pas derésultat Arrêt du 27/05/1975 coursd’appel de rennes et cours de cassationdu 9/02/1988)

Néant

Haut conseil de commissariat aux comptesH3 C

Néant

Couverture Totale(Art. L. 823-12 C. com)

Couverture limitée à la révélation du secret professionnel (Art 270 CSC)

Application de la pratique professionnelledu H3C en date 14/04/2014

Non application de la norme 10 de l’OECT

Avis technique du H3C sur la fauteprofessionnelle/Expertise judiciaire

Expertise judiciaire

Magistrat référant Néant

Commissions de liaison avec lescommissaires aux comptes

Néant

7

Les peines alternatives à la prison etl'aménagement des peines

Le principe de « subsidiarité » (Art 5 du traité de l’UE) selon lequella peine de prison ne devrait être prononcée qu’en dernierrecours.( Conseil de l’Europe – Recommandations sur les règles pénitentiaireseuropéennes du 11 janvier 2006)

Page 13


En Allemagne, l’amende est la sanction pénale la plussouvent prononcée en matière délictuelle, ellereprésentait 81% des condamnations en 2010.En 2010, 19% des condamnations prononcées à l’encontre demajeurs étaient des peines privatives de liberté dont 70%assorties de sursis. Les peines d’emprisonnement fermesne représentaient que 5,5% du total descondamnations.

Page 14

8


• La prison ne devrait être la solution qu'en cas destricte nécessité.

• Lorsque le préjudice subi est en voie d'êtreréparé, une peine d'emprisonnement peut paraîtreexcessive

• Dispense de peine lorsqu'il apparaît que lereclassement du coupable est acquis, que le dommagecausé est réparé et que le trouble résultant de l'infractiona cessé

Page 15

Mécanismes de contrôle- Un nouveau modèle

• Commission de contrôle

• Chambre de discipline

• Centre d’expertise judiciaire des affaires relatives à

l’exercice de la profession comptable

• Instance de supervision des missions d’audit et

d’assurance –ISMAA

Page 16

9

Commission de contrôle et de promotion de la qualité

- Changement d’appellation- Elargissement du champs pour couvrir la profession

d’expertise comptable et non la fonction de CAC- Nouvelle composition & Jonction avec l’ISMAA - Formation- Financement

Page 17

Chambre de discipline

• 5 degrés de sanctions• Une nouvelle composition à 08 (Un juge, Cours des

Comptes, Premier Ministère, Ministère des Finances, Quatre membres de l’OECT élus pour 02 ans)

• La réhabilitation

Page 18

10

Le centre d’expertise judiciaire des affaires relatives à l’exercice de la profession comptable

Présidé par un juge avec trois membres de l’OECT

Recours systématique au centre pour touteexpertise judiciaire.

Plus de garanties en cas de conflits

Page 19

Instance de supervision des missions d’audit et d’assurance –ISMAA

Page 20

ISMAA(Superviseur public)

Ordre des Experts Comptables Compagnie des comptables

11

Responsabilité Civile professionnelle

Page 21

Page 22

Assurance obligatoire

Oui/Non Réf

AUSTRIA Oui Loi

BELGIUM Oui Professional association

CYPRUS Oui Professional association

CZECH REPUBLIC Oui Loi

DENMARK Oui Loi

ESTONIA Oui Loi

FINLAND Non Volontaire

FRANCE Oui Loi

12

Page 23


Oui/Non Réf

GERMANY Oui Loi

GREECE Oui Loi

HUNGARY Oui Loi

IRELAND Oui Professional association

ITALY Oui Loi

LATVIA Oui Loi

LITHUANIA Oui Loi

LUXEMBOURG Oui Professional association

MALTA Oui Loi

Page 24


Oui/Non Réf

NETHERLANDS Non Professional association

POLAND Oui Loi

PORTUGAL Oui Loi

SLOVAK REPUBLIC Non -

SLOVENIA Oui Loi

SPAIN Oui Loi

SWEDEN Oui Loi

UNITEDKINGDOM

Oui Loi

13

Page 25


Oui/Non Réf

TunisieOui

Professional association Minimum 100 000 TND

Article 45 du projet de la nouvelle loi organique,

Page 26

Conduire une réforme en s’inspirant de toutes les bonnes pratiques internationales

Rattrapage rapide et rationnel

14

MERCI POUR VOTRE ATTENTION

Page 27

Harmonisation des responsabilités du commissaire auxcomptes avec les pratiques internationales

Mohamed DERBELExpert comptablePrésident du comité de réforme des textes régissant la profession d’Expert Comptable

M. Kamel KSIAA Conseiller INRISE

10


22/02/2016

1

22/02/2016

2

22/02/2016

3

22/02/2016

4

MERCI POUR VOTRE ATTENTION

M. Ahmed MANSOUR M. Imed ENNOURI

M. Nizar CHOUK M. Mohamed DERBEL

M. Kamel KSIAA

11

Modérateur M. Ahmed EL KARAM Président de l'Association Professionnelle Tunisienne des Banques et Etablissements Financiers


Maître Néjib FEKI M. Fayçal DERBEL

M. Moez BEN FRAJ

12

Modérateur M. Salah DHIBI Président d'honneur de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie


Maître Néjib FEKI Avocat

13


M. Fayçal DERBEL Président d'honneur de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie

14


22/02/2016

1

LA RESPONSABILITE DES DES DIRIGEANTS SOCIAUX &

DU COMMISSAIRE AUX COMPTES

Tunis, le 13 février 2016 Fayçal DERBEL

Communication sur le thème :LA GOUVERNANCE MODERNE & LA

RESPONSABILITE DES DIRIGEANTS SOCIAUX

PREMIERE PARTIELA BONNE GOUVERNANCE

•L’évolution du concept• Les « Best parctices »

DEUXIEME PARTIEETAT DES LIEUX

•Les circulaires BCT et le guide de bonne gouvernance du CTGE• Le CSC • Les pratiques en vigueur

2

22/02/2016

2

3

La gouvernance, cet ART DE GOUVERNER, a évolué enpassant par 3 étapes :

L’EVOLUTION DU CONCEPT DE GOUVERNANCE

Théorie contractuelle

Instrument de discipline des dirigeants au service des actionnaires

Instrument facilitant la création de valeurs pour les Parties prenantes

Instrument cognitif aidant à la création des compétences

Théorie partenariale

Théorie stratégique

EVOLUTION DU CONCEPT DE GOUVERNANCE

4

Gouvernance créatrice de valeurs & compétence

Supervision de la direction par le

conseil

CONSEIL D’ADMINISTRATIO

N

ACTEUR INCONTOURNABLE

22/02/2016

3

L’EVOLUTION DU CONCEPT DE GOUVERNANCE

5

De la 1ère définition de Charreaux

Ensemble des mécanismes organisationnels visant à délimiter les pouvoirs et influencer les décisions des dirigeants.

A la définition moderne

Ensemble des mécanismes formels et informels qui encadrent le processus de création et de répartition de valeurs.

L’ACTEUR PRINCIPAL DE LA BONNE GOUVERNANCE

6

Prérogatives MissionsAttributions

La GE incombe avant tout au C.A & impliquepleinement la haute direction

LE CONSEIL DOIT ASSUMER SON RÔLE DEBONNE GOUVERNANCE

LE CONSEIL EST AU CŒUR DE LA GOUVERNANCE

22/02/2016

4

GOUVERNANCE & CONSEIL D’ADMINISTRATION

7

Didier court *Privilégier l’humain, les finances suivent, car la réussite n’est que la conséquence positive d’un management de qualité.

Pour bien apprécier lesbijoux, il faut d’abordconnaitre les bijoutiers

* Chef d’entreprise et auteur d’ouvrages

QUEL PROFIL DES ADMINISTRATEURS POUR UNE BONNE GOUVERNANCE ?

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CONDITION DE BASE

COMPÉTENCES LIÉESSAVOIR ETRE

SAVOIR FAIRE

Intrapersonnelles

cognitives

Interpersonnelles

fonctionnelles

Liées au savoir‐être Liées au savoir‐faireIntra personnelles Cognitives Interpersonnelles fonctionnellesMotivation Analyse et synth. Esprit d’équipe VisionIntégrité Objectivité Ecoute ResponsabilitéLoyauté Ouverture d’esp. Communication SolidaritéIndép. D’esprit Sens de l’éthique Influence Sens de la gestion

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LES RECOMMANDATIONS DU G2O & DE L’OCDE

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1. Mise en place d’une procédure transparente pourla nomination et l’élection des administrateurs.La recherche d’administrateurs doit être ouverte àun large éventail de personnes.

2. Le conseil doit disposer des compétences requisespour porter un jugement objectif et indépendantsur la conduite des affaires.

3. Il incombe au président de faire un rapport sur leContrôle Interne.

LES RECOMMANDATIONS DU G2O & DE L’OCDE (suite)

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4. Divulgation des informations relatives auxadministrateurs : Qualification, processus desélection, appartenance à d’autres conseil.

5. Etre en mesure de garantir l’intégrité des systèmesde comptabilité et de communication financière dela société.

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LES BONNES PRATIQUES DES EXPERIENCES ETRANGERES

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1‐ Certification des états financiers par le président

SOX

2‐ Rapport du président sur le contrôle interne

SOX – LSF

3‐ limitation du nombre de mandats Algérie : 4France

LES BONNES PRATIQUES DES EXERIENCES ETRANGERES

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4‐ Limite d’âge des administrateurs Française

5‐ Certification des administrateurs

6‐ Auto évaluation du conseil Réglementation Suisse

7‐ Obligation de désigner des administrateurs Indépendants

La plupart des réglementations

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LES BONNES PRATIQUES DES EXERIENCES ETRANGERES

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8‐ Créer des comités spécialisés BCT / autres règlement.

9‐ Communication financière via site web obligatoire

Nouvelle loi marocaine

10‐ Formation & perfectionnement obligatoire

LES BONNES PRATIQUES DES EXERIENCES ETRANGERES (Recommandation AMF)

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L’administrateurréférent

« Lead Indépendant »

‐ Interlocuteur privilégié du président un intermédiaire coordinateur pour tous les membres du conseil.

48% des sociétés du CAC 40 ont désigné un administrateur référent

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OÙ NOUS EN SOMMES ?

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DES PRATIQUES A 3 VITESSES

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Code des Sociétés Commerciales

Circulaire BCT

Guide de bonne gouvernance (CTGE)

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LE GUIDE DU C.T.G.E & LA CIRCULAIRE BCT

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CTGE BCT‐Séparation des fonctions PC/DG x Non ‐ Administrateurs indépendants x x‐Mandat renouvelable 1 fois x Non ‐ Taille optimale du CA x x‐comités spécialisés x x‐ Formation des administrateurs x x‐ Rémunération individualisée x Non‐ Qualifications & compétences x x

L’ADMINISTRATEUR SELON LE CSC

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RCF 53 : de nos jours, il reste peu de métiers qui n’exigent aucune qualification sanctionnée par une certification . Parmi ces métiers, celui d’administrateur.

Situation défavorable pour le développement d’une culture

de bonne gouvernance.

Art 193 : Ne pourront être membres du C.A :‐Les faillis non réhabilités, les mineurs, les incapables…‐ Les personnes condamnées pour crime ou délit portant atteinte aux bonnes mœurs ou à l’ordre public.....

LSF 2005 : lettre d’affirmation

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L’ETAT DES LIEUX

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1. Rapports d’activité maigres, vagues et parfoisconfus

2. Très faible implication des dirigeants sociaux dansl’établissement des comptes annuels et le systèmede Contrôle interne.

3. Pratique très courante d’octroi de plus d’un siège àun même actionnaire.

4. Retard dans la publication des informationsintermédiaires (indicateurs d’activités)

5. Absence de communication (pas de roadshow)

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L’ETAT DES LIEUX A TRAVERS L’EXAMEN DES PRATIQUES AU SEIN

DES SOCIÉTÉS COTÉES EN DEHORS DES E.C (60 sociétés).

2 GROUPES DE SOCIÉTÉS

Sociétés avec actionnaires de référence (Groupe familial majoritaire)

Autres sociétés.

L’ETAT DES LIEUX : SOCIETES COTEESRECOURS AUX ADMINISTRATEURS INDÉPENDANTS

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Groupe NOMBREADMINISTRATEURS

Min Max Moyenne Adm. Ind.

Groupe 1 37 04 12 6,8 5 Stés (7 sièges)

Groupe 2 23 05 12 9,6 1 Sté (1 siège)

60 7,87 8 adm ind

L’ETAT DES LIEUX : SOCIETES COTEES

COMPOSITION DES CONSEILS D’ADMINISTRATION

472

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CONSTATS1‐ Nombre réduit d’administrateur dans les sociétés ayant unactionnaire de référence représentant un groupe familialmajoritaire. (6,8).2‐ Recours insignifiants aux administrateurs indépendants (10% des

sociétés et 1,7% des sièges)3‐ Certains administrateurs indépendants n’ont de l’indépendanceque le nom ;

L’ETAT DES LIEUX : SOCIETES COTEESCOMPOSITION DES CONSEILS D’ADMINISTRATION (SUITE)

Conséquences

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CONCLUSION

EFFICACITE DES ORGANES DE GESTION 104/140

FORCE DES NORMES D’AUDIT & DE REPORTING 96/140

CLASSEMENT WEF DAVOS 2015‐ 2016

MESURES A PRENDRE Rien que par rapport aux pays africains, on est devancé par* Rwanda * Maroc* Kenya * Sénégal* Uganda

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CONCLUSION

1‐ Réformer les dispositions régissant le statut d’administrateur prévues par le code des sociétés commerciales pour qu’elles soient en harmonie avec les orientations internationales relatives au profil des administrateurs et les impératifs d’une bonne gouvernance.

2‐ Généraliser le recours aux administrateurs indépendants dans les sociétés d’intérêts publics

3‐ Instituer des obligations d’information et de divulgation claires et pertinentes pour toutes les sociétés d’intérêt public.

4‐ Levée de l’interdiction vaine, injuste et injustifiée d’assurer les fonctions d’administrateurs, pour certaines professions.

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CONCLUSION

5- INSTITUER L’OBLIGATION D’ATTESTATION DES DIRIGEANTS À

L’INSTAR DE PLUSIEURS RÉGLEMENTATIONS ÉTRANGÈRES

Cette obligation met à la charge des dirigeants sociaux d’attester la sincérité des comptes sociaux et la fiabilité du SCI. C’est une obligation formelle marquant un engagement personnel des dirigeants garantissant la qualité des comptes et la fiabilité du CI.

A DEFAUT !

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Merci pour votre attention

& à bientôt

M. Moez BEN FRAJ Magistrat

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Maître Néjib FEKI M. Fayçal DERBEL

M. Moez BEN FRAJ

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Modérateur M. Salah DHIBI Président d'honneur de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie


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Mme Awatef MARZOUKI FITOURI Vice Présidente du Conseil National de l'Ordre des Experts Comptables de Tunisie


توصيات الهيئة :توصي الھیئة بـ

مسؤولیات تحدید في العالمیة بالتجارب الاستئناس -1 وكیل إعلام وجوبیة وحصر الحسابات مراقب

الأموال بتبییض المتعلقة الجرائم في الجمھوریة المتعارضة الفصول صیاغة وإعادة الإرھاب وتمویل

من 271و 270 الفصلین وخاصة المبادئ ھذه مع .التجاریة الشركات مجلة

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مراقب الحسابات الحصانة من كل منح -2 .ملاحقة عند تأدیتھ لواجب الإعلام

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الصعید على العمل بھا الجاري بالتشاریع الاستئناس -3 المدرجة بالشركات المتعلق القانون غرار وعلى الدولي

نظام حول تقریر إعداد وجوبیة على ینص والذي بالبورصة نجاعتھ على الشركات مسیري ومصادقة الداخلي الرقابة

تمھیدا الحسابات مراقب طرف من تقییمھ یتم أن قبل علیھ المصادقة قصد للمساھمین العامة الجلسة على لعرضھ

الشركات مسیري بمسؤولیة خاصة قوانین غیاب ظل في الغش ارتكاب تفادي من یمكّن داخلي رقابة نظام ضبط في .الخطأ أو

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النصوص ضمن وضوح بكل التنصیص -4 الأشخاص مسؤولیة على التشریعیة،

القوائم على والمصادقة بالإعداد المعنیین الداخلي الرقابة نظام ووضع المالیة

.للمؤسسة 21


في بالجرائم الإعلام وجوبیة على الاقتصار -5 إلى وقوعھا، الحسابات مراقب علم إلى بلغ حال

القرار سیدة باعتبارھا للمساھمین العامة الجلسة ھذه تكون وبالتالي مھامھ بأداء كلفتھ التي وھي

بھذه متعلقة تتبعات أیة عن المسؤولة ھي الأخیرة .الجمھوریة لوكالة الإعلام، كواجب الجرائم،

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لمراقب الضمانات من المزید تأمین على العمل -6 بین التعاون ومزید بمھامھ قیامھ عند الحسابات الحسابات ومراقب القضائي الحقل في الفاعلین .للعدالة شریكا بوصفھ

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تكلیف على تنص التي الأحكام صیاغة إعادة -7 متعلقة الغیر أخرى بمھام الحسابات مراقب لسنة 15 عدد القانون غرار على الأصلیة بمھمتھ بالسجل الإشھار بواجب والمتعلق 2010

.التجاري 24


بمقتضى 10 رقم المحاسبي المعیار اعتماد -8 مھمة یؤطر والذي المالیة وزیر عن صادر قرار

الإعلام من تستثني التي الحسابات مراقب وقع التي والأخطاء جوھریة الغیر بالأخطاء .الإعلام وجوبیة من إصلاحھا


المدنیة المسؤولیة على الحسابات مراقب مسؤولیة اقتصار -9 المتعلقة بمھامھ قیامھ عند الجزائیة المسؤولیة واستبعاد والمھنیة مھنیة لأخطاء ارتكابھ عند الأمر اقتضى وإن الحسابات بمراقبة غرار على المالیة الخطیة في الجزائیة المسؤولیة وحصر

الأخطاء تلك بوجود الإقرار یقع أن على العالمیة التوجھات المحاسبین الخبراء بھیئة المختصة الھیاكل طرف من المھنیة

الشركة داخل الجرائم مرتكبي مسؤولیة إثبات بأولویة وربطھا على الحصول وبعد الحسابات مراقب تتبع یتم أن قبل باتة بصفة .یدینھ الذي العنایات مراقبة لجنة رأي


السادة من متكونة تواصل لجان بعث -10 للنظر الحسابات ومراقبي الجمھوریة وكلاء

بخصوص المطروحة الإشكالیات جمیع في تبییض بجرائم المتعلقة الإعلام واجب

معاییر كتوضیح الإرھاب وتمویل الأموال .بھا المعمول التدقیق


الجدید القانون على بالمصادقة الإسراع -11 بكل بالاستئناس إعداده تم الذي للمھنة المنظم

فیما وخاصة المتمیزة العالمیة التجارب وخلق والضمانات المسؤولیات بتحدید یتعلق المھنیة للمعاییر وفقا العنایات مراقبة لجان

.بھا المعمول

فیتوريالسیدة عواطف مرزوقي نائبة رئیس ھیئة الخبراء المحاسبین بالبلاد التونسیة

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ordre des experts comptables de tunisie

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