présentation des comptes consolidés.ppt

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Introduction à la consolidation
Objectifs de la consolidation
Que doit-on y trouver ?
Plan du séminaire
Etapes d’une consolidation
Relations entre les auditeurs
Quel est votre rôle ?
Qu’est-ce qu’une liasse de consolidation ?
Comment formaliser les contrôles ?
Plan du séminaire
Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ?
Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ?
Quelles sociétés sont dans l’obligation d’établir des comptes consolidés ?
Réglementation comptable
Quelles sont les différentes sources de réglementation ?
Plan détaillé
Problématique :
Un même actionnaire peut contrôler plusieurs entités individuelles
L’ensemble de ces sociétés individuelles forment un Groupe dont il faut donner aux actionnaires une lisibilité économique
Toutefois un Groupe n’a pas d’existence juridique puisqu’il ne dispose pas d’une personnalité morale propre
On ne peut donc pas lui appliquer les règles comptables et fiscales applicables aux entités individuelles
Une solution : la consolidation via des règles comptables spécifiques
La consolidation donne une représentation économique d’un groupe de sociétés
L’idée est de représenter les relations économiques du Groupe avec l’ensemble de ses partenaires extérieurs
En pratique
uniformiser les comptes des entités
les adapter à la logique du Groupe
éliminer les opérations réalisées à l’intérieur du groupe
traduire le contrôle de la maison mère sur ses filiales et définir le périmètre des « partenaires extérieurs »
Quelles sont les obligations juridiques des sociétés présentant des comptes consolidés ?
Les comptes consolidés sont, comme les comptes individuels :
Arrêtés par le Conseil d’Administration
Approuvés par l’Assemblée Générale Ordinaire (uniquement pour les sociétés anonymes et les sociétés en commandite par actions)
Quel est le rôle des Commissaires aux Comptes ?
Rôle du commissaire aux comptes semblable que ce soit dans l'audit des comptes individuels ou consolidés
Désignation obligatoire d'au moins deux CAC (sauf publication volontaire de comptes consolidés)
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
dont titres Fi chez F1
50
Créances clients
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Uniquement celui de la société mère
- le prix d'achat des titres de la filiale - la juste valeur comptable (capitaux propres) de la filiale
Réserves
Cumul des réserves des comptes sociaux après retraitements de consolidation
Ecart de conversion
Revalorisation des filiales étrangères dans la monnaie de la société mère
Immobilisations incorporelles
Cumul des résultats des comptes sociaux après retraitements de consolidation
Cumul des immobilisations de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Immobilisations corporelles
Capitaux propres, part du groupe
Valeur comptable du groupe consolidé pour les actionnaires de la société mère
Intérêts minoritaires
Droit aux reserves et aux résultats pour les autres actionnaires des filiales consolidées (1)
Comprenant uniquement les titres non consolidés
Immobilisations financières
Provisions pour risques et charges
Cumul des risques de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des risques internes
Titres de sociétés contrôlées conjointement (50/50). Seuls les titres de ces sociétés font l'objet d'une réévaluation
Titres mis en équivalence
Actif immobilisé
Dettes fournisseurs
Cumul des dettes de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des soldes réciproques
Cumul des stocks de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Stocks et encours
Autres dettes
Cumul des créances de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les tiers après annulation des soldes réciproques
Créances clients
Autres créances
Cumul des trésorerie de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Trésorerie
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
Ecarts d'acquisition
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Réserves Mère (150) + plus value sur les titres = 100%* [capital (200) + Réserves (100)] - Titres (100)
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
= Réserves Mère (150) + plus value sur les titres = 50%* [capital (200) + Réserves (100)] - Titres (100)
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
(1) Revalorisation des titres = 40% des capitaux propres de F1 (400)
Feuil6
Rapport de gestion de la société/du groupe
Vérifications spécifiques
Comptes intérmédiaires (trimestriels ou semestriels) et rapport semestriel
Examen limité
Sociétés-mères de sous-groupes incluses dans les comptes consolidés d'un groupe
Sociétés ne dépassant pas 2 des 3 critères :
Effectif : 250
Sociétés cotées
MAZARS & GUERARD
SYNTHESE
Sauf exception sur la taille, les sociétés ont des obligations semblables que ce soit dans l'établissement des comptes consolidés ou individuels
Les règles comptables peuvent différer entre les jeux de comptes individuels et consolidés
Le rôle des CAC est également semblable si ce n’est que les sociétés doivent en désigner au moins deux
Présenter une situation financière des entreprises comprises dans le périmètre de consolidation comme s'il s'agissait d'une seule société
Afin de mieux apprécier la réalité économique d'un groupe
Principe de prédominance de la substance sur l'apparence :
Privilégier la réalité économique des transactions par rapport à leur apparence juridique
ACTIF PASSIF
du même secteur
Actionnaires
Dirigeants
Personnel
Tiers
SITUATION : Bilan
des autres secteurs
du même secteur
Actionnaires et Associés
Salariés du groupe
Rentabilité et solvabilité du Groupe
Outil de contrôle de gestion et de mesure
Régime social et intéressement
MAZARS & GUERARD
Actionnaires et Associés
Calcul de la participation
MAZARS & GUERARD
Quelles sont les limites des comptes individuels ?
Présentation sociale totalement liée à la structure juridique de la maison mère
Titres de participation évalués au coût d’acquisition (méconnaissance des actifs et des résultats des filiales)
Actifs et endettement du groupe incomplets (uniquement ceux de la maison mère)
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
50
Créances clients
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Réserves
Ecart de conversion
Actif immobilisé
Dettes fournisseurs
Stocks et encours
Trésorerie
Feuil3
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
Quelles sont les limites des comptes individuels ?
Le compte de résultat prend en compte les dividendes et non les résultats des filiales
Dépasser les limites des comptes individuels pour :
Refléter l’activité d’une société et de ses filiales
Présenter une véritable situation patrimoniale
Donner une image économique réelle des groupes
Fournir un outil de gestion de l’entité économique
LES NORMES FRANCAISES
LES NORMES U.S. (SFAS et APB)
Création en 1996 d'un C.R.C. (Comité de la Règlementation Comptable) chargé de la normalisation
MAZARS & GUERARD
Aux US : USGAAP (FASB)*
Les sociétés non cotées ne sont pas tenues de se conformer au référentiel IFRS
Sociétés dont les actions sont cotées
Sociétés dont les obligations sont cotées
Autres sociétés
Comptes consolidés
IFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005
IFRS obligatoires pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2007, application anticipée possible
Possibilité d’utiliser les IFRS
Comptes individuels
MAZARS & GUERARD
Règles comptables générales
Code de Commerce
PCG (Règlement 99-03 du CRC et amendements subséquents)
Règles spécifiques à la consolidation
Décret du 23 mars 1967 et 7ème Directive européenne
Règlement 99-02 du CRC :
concerne :
les banques et assurances avec des adaptations (CRC 99-04)
a eu pour conséquences :
mise en évidence de l'autonomie des comptes consolidés par rapport aux comptes individuels et au résultat fiscal
d'apporter des précisions et interprétations des textes existants
Règles comptables internationales pour les comptes consolidés des sociétés cotées en Europe
Référentiel IFRS et plateforme stable en vigueur au 1er janvier 2005
Autres sources constituant la doctrine : CNC, AMF, CNCC, IASB
MAZARS & GUERARD
Jusqu'au 31 décembre 2004 : application des normes françaises
A partir du 1er janvier 2005 : application des normes IFRS seulement pour les sociétés cotées dans leurs comptes consolidés
MAZARS & GUERARD
Qu'est-ce que la consolidation ?
Dans le cadre des comptes consolidés, les obligations des sociétés et des CAC sont proches de celles des comptes individuels
Le principal objectif de la consolidation est de dépasser les limites des comptes individuels et de donner une image économique d'un groupe
Les évolutions réglementaires actuelles tendent vers cet objectif
Synthèse
SYNTHESE
Que doit-on y trouver ?
Notion de contrôle
MAZARS & GUERARD
Présentation des comptes consolidés
Comment se traduit la présentation de la situation économique d'un groupe par rapport aux entités prises individuellement ?
Présentation de la situation uniquement envers les tiers externes (pas d'intercos)
Présentation des capitaux propres consolidés :
Capitaux propres de la mère (en totalité)
Enrichissement ou appauvrissement des filiales (à hauteur des droits détenus)
Présentation de la situation des autres actionnaires (minoritaires)
Présentation occultant les disparités fiscales
Prédominance du fond sur la forme (exemple de l’option possible de la location-financement)
Prédominance de la réalité économique
MAZARS & GUERARD
- Pour le crédit –bail : illustrer par un exemple
*
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Réserves
Ecart de conversion
Actif immobilisé
Dettes fournisseurs
Stocks et encours
Autres dettes
Créances clients
Autres créances
Trésorerie
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil6
Examen limité
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Stocks et encours
Autres créances
Trésorerie
²
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil6
Examen limité
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Ecart d'acquisition
Cumul des immobilisations, y compris les actifs en crédit-bail, de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Ecart de conversion
Résultat de l'exercice
Droit aux réserves et aux résultats pour les autres actionnaires des filiales consolidées (1)
Stocks et encours
Dettes financières
Cumul des dettes envers les tiers de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Créances clients
Autres créances
Imposition différée
Cumul des trésoreries bancaires de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Trésorerie
²
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil6
Examen limité
Les provisions réglementées
Les dividendes reçus de filiales consolidées
Les marges sur des cessions internes au groupe
Que ne doit-on pas y trouver ?
MAZARS & GUERARD
Le périmètre dénombre les entités qui appartiennent au Groupe
Sa détermination est un préalable indispensable à l’établissement de la consolidation
Sa validation par les CAC est indispensable
Le périmètre fluctue en fonction des acquisitions/cessions d’entités au cours de l’exercice
Le rôle du CAC est de s’assurer que les comptes consolidés regroupent bien toutes les sociétés significatives du périmètre
Le périmètre de consolidation comprend des entités contrôlées
Sous influence dominante, ou
Sous influence notable
La détermination du contrôle sur chaque entité est primordiale pour définir le mode de consolidation à retenir
Les CAC doivent s’assurer que le contrôle est correctement déterminé
Notion de contrôle
La notion de contrôle est très encadrée par les principes comptables
On distingue plusieurs natures de contrôle
Le contrôle de droit
Le contrôle de fait
Au pouvoir de décision et de gestion sur l’entité
Au fait que le groupe peut bénéficier des résultats de l’entité
Au fait que le groupe supporte in fine les risques relatifs à l’entité
La détermination du contrôle permet de savoir quel mode d’intégration appliquer aux comptes des entités à intégrer
Influence dominante => intégration globale ou proportionnelle
Influence notable => mise en équivalence
Notion de contrôle
Des notions de contrôle très proches en principes français et en IFRS
Contrôle - Principes comptables
Type de contrôle
Influence dominante
Contrôle exclusif
Détention de plus de 50% des droits de vote, ou Détention de plus de 40% des droits de vote ou désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des organes de direction, ou Existence d’un contrat donnant droit à l’exercice d’une influence dominante.
Détention de plus de 50% des droits de vote, ou Pouvoir sur plus de 50% des droits de vote en vertu d’un accord, ou Pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle en vertu des statuts ou d’un contrat, ou Pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité du CA, ou Pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans le CA.
Contrôle conjoint
Existence d’un nombre limité de co-entrepreneurs, et Existence d’un accord écrit qui prévoit le contrôle commun
Existence d’un nombre limité de co-entrepreneurs, et Existence d’un accord écrit qui prévoit le contrôle commun
Influence notable
Détention de plus de 20% des droits de vote, ou Représentation dans les organes de direction, ou Participation aux décisions stratégiques, ou Opérations interentreprises importantes, ou Échange de personnel de direction, ou Liens de dépendance technique
Détention de plus de 20% des droits de vote, ou Représentation dans les organes de direction, ou Participation aux décisions stratégiques, ou Opérations interentreprises importantes, ou Échange de personnel de direction, ou Liens de dépendance technique
MAZARS & GUERARD
*
Détention de plus de 50 % du droit de vote
Désignation pendant 2 exercices successifs de la majorité des membres des organes de direction
Détention de plus de 40 % des droits de vote (si pas de fraction supérieure détenue par un seul autre actionnaire)
Droit d'exercer une influence dominante sur une entreprise en vertu d'un contrat ou des statuts
OU
Détention de plus de 50 % du droit de vote
Pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres des organes de direction
Pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans le CA
Pouvoir sur plus de 50% des droits de vote
Pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle
MAZARS & GUERARD
Des divergences French / IFRS sur les exclusions de la notion de contrôle
Motifs d’exclusion
Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès l’acquisition) Existence de restrictions sévères et durables - au contrôle - aux transferts de trésorerie avec d’autres entités du Groupe
Caractère temporaire du contrôle (cession ultérieure prévue dès l’acquisition). La cession doit avoir lieu dans les 12 mois.
Conséquences pour les titres des sociétés exclues
L’appartenance à un secteur d’activité différent (avec structure de comptes différente) ne justifie pas une dérogation (ex filiale qui octroie des crédits dans un Groupe de production automobile) Les titres sont dits non consolidés, comptabilisés en « titres de participation » et évalués au coût.
Les entités soumises à des restrictions sévères et durables ne peuvent pas être exclues du périmètre. Les titres sont non consolidés Ils entrent dans la catégorie «instruments financiers » et sont évalués selon IAS 39.
MAZARS & GUERARD
Seuil de signification
Une entreprise doit être consolidée dès lors que sa consolidation présente, seule ou avec d'autres entreprises en situation d'être consolidées, un caractère significatif
Les textes comptables ne prévoient pas de seuils chiffrés
Le seuil de signification reste donc à l’initiative du management
Le seuil de signification ne se définit pas au niveau d'une entité mais de l'ensemble des entités non consolidées
Le caractère significatif s’apprécie par rapport à la matérialité : l’impact sur la présentation des comptes consolidés
Les CAC donnent leur opinion sur le seuil de signification retenu par le Groupe pour délimiter le périmètre de consolidation
Contrôle – Réflexes d’audit
Contrôle – Modes d’intégration
Influence dominante
Contrôle exclusif
Intégration globale
Intégration globale
Contrôle conjoint
Intégration proportionnelle
Influence notable
Validation du périmètre et du contrôle
Le rôle des CAC est de vérifier la nature du contrôle exercé sur chaque entité pour valider la conformité aux principes comptables des méthodes de consolidation appliquées
Il convient donc lors de l’audit de valider
Les acquisitions et cessions d’entités sur l’exercice
La nature du contrôle exercé par la mère sur ses filiales
Les variations de pourcentages de contrôle d’un exercice sur l’autre
Pour ce faire, il convient d’analyser avec attention les informations fournies par
Les statuts des sociétés contrôlées
Les protocoles d’acquisition ou de cession
Les contrats de partenariat
Quelles conséquences en cas de défaillance ?
Un périmètre de consolidation mal défini conduit à une présentation erronée des comptes consolidés, par exemple :
Une société contrôlée porte un endettement significatif pour le Groupe et n’est pas répertoriée dans le périmètre de consolidation du Groupe
Les comptes de cette société ne sont donc pas compris dans les comptes consolidés du Groupe
L’endettement n’est alors pas porté à la connaissance des actionnaires et des investisseurs potentiels
On aboutit à des affaires de type Enron
Contrôle – Réflexes d’audit
En pratique
INTEGRATION GLOBALE
Les informations publiées comprennent, comme pour les comptes individuels :
Un bilan
Un tableau de flux de trésorerie
Attention aux différences de présentation des informations selon le référentiel IFRS
Le tableau de variation des capitaux propres et le tableau des flux de trésorerie font partie des états financiers et doivent figurer avant les détails de comptes comme le bilan et le compte de résultat
Les annexes sont en général beaucoup plus riches en informations qu’en principes français
Quelques divergences existent sur la présentation des états financiers (cf RM2)
Information financière
MAZARS & GUERARD
Oublier le mythe de la complexité technique de la consolidation
La consolidation n'est qu'une simple arithmétique
La seule difficulté réside dans l'interprétation économique des événements
Être vigilant dans l’approche d’audit selon le référentiel comptable
Synthèse
SYNTHESE
Etapes d'une consolidation
Retraitement des comptes individuels des sociétés
Harmonisation des méthodes (évaluation stocks, ...)
Elimination des incidences fiscales (provisions réglementées,...)
Traduction de la réalité économique d’une opération (location-financement,…)
Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires
Conversion des états financiers des filiales en devises
Cumul des comptes individuels retraités (hors mise en équivalence)
Elimination des opérations intragroupe
Traduction de la réalité économique d’une opération (location-financement,…)
Comptabilisation des impôts différés résultant des différences temporaires
Conversion des états financiers des filiales en devises
Elimination des titres de participation
Etapes de consolidation
MAZARS & GUERARD
Comptes individuels A
Comptes individuels C
Comptes individuels D
Comptes retraités A
Comptes retraités B
Comptes retraités C
Comptes retraités D
Définition du périmètre
Cumul des comptes retraités
Eliminations des opérations intra-groupe
Retraitements
Étapes de consolidation
(Ex : évaluation de stocks, …)
(ex : amortissements dérogatoires)
(Ex : location-financement ….)
Élaboration et contrôle d'une consolidation
Comment distinguer l'impact sur le résultat de l'impact sur les réserves ?
Les réserves représentent schématiquement l'accumulation des résultats des exercices antérieurs
Dans les comptes individuels, comme dans les comptes consolidés, le résultat de l'année antérieure est affecté, par décision de l'AGO, entre autres en réserves
De manière identique, les retraitements de consolidation avec des impacts sur le résultat de l'exercice précédent seront affectés en réserves l'exercice suivant.
Étapes de consolidation
Quel est le lien entre les comptes individuels et les comptes consolidés ?
On ne peut contrôler la consolidation sans contrôler les comptes individuels
Responsabilité
Entités
Groupe
Mère
Filiales
Instructions
Comment prépare-t-on une intervention sur les comptes consolidés ?
LA CONSOLIDATION EST AVANT TOUT UNE PREPARATION
ET UNE ORGANISATION MAXIMALE DES INTERVENTIONS
Les procédures d'examen des comptes individuels doivent être planifiées de telle façon que les conclusions soient disponibles avant la fin des travaux des comptes consolidés
Cela suppose, au sein du collège des commissaires aux comptes :
une séparation des tâches adéquate
une délégation optimale
A quoi correspondent les instructions d'audit ?
Les informations à diffuser par les auditeurs de la société mère aux auditeurs des filiales, avant le début de leur mission, sont essentiellement :
Une liste des sociétés consolidées en précisant :
le niveau minimum des diligences exigées (audit des comptes annuels, audit de certains postes, examen limité)
les coordonnées des différents intervenants (responsables dans les sociétés et auditeurs)
le type de rapport et de synthèse demandés
Les règles à respecter pour la consolidation : plan comptable du groupe
Les instructions spécifiques à la consolidation :
liasse normalisée de consolidation
instruction pour réaliser certaines éliminations
Le calendrier des opérations de clôture et de certification des comptes consolidés
Exemple de calendrier
M - 1 : rapport intérimaire sur l'évaluation du contrôle interne
M + 1,5 : visa d'identification sur la liasse de consolidation adressée
par la filiale au service consolidation, signifiant que le contrôle
s'effectue localement sur cet état
M + 2 : avis sur la liasse précisant les anomalies éventuelles
M + 2,5 : rapport de contrôle définitif de la liasse et synthèse de fin de
mission
- rapport de certification des comptes consolidés
Ce calendrier est donné à titre purement indicatif.
Il ne correspond pas aux contraintes de publications des grands groupes (dans le mois qui suit la clôture de l'exercice)
Les commissaires aux comptes devront donc s'assurer de l'adéquation de leur calendrier avec les délais de publication des comptes décidés par la société consolidante.
Le processus d'établissement des comptes consolidés doit être respecté afin de garantir l'exhaustivité des traitements
Une consolidation passe par le retraitement des comptes individuels afin de respecter les objectifs des comptes consolidés
Pour une intervention optimale, les CAC doivent anticiper et planifier leurs tâches en adéquation avec le calendrier du client
Synthèse
SYNTHESE
Quel est votre rôle ?
Comment contrôler une liasse de consolidation ?
Les principaux retraitements à auditer
Comptes individuels de la filiale
+
VOUS
ETES
ICI
+
CE QUE
Où vous positionnez vous?
Contrôle de la liasse de consolidation
Le niveau des informations contenues dans la liasse de consolidation est différent selon que :
la consolidation est centralisée chez la société mère : liasse = comptes individuels de la filiale
la consolidation est décentralisée chez la filiale : liasse = comptes retraités de la filiale
Dans la plupart des cas, la liasse à auditer ne comprend que les données individuelles.
Les deux types de liasse
MAZARS & GUERARD
Les principaux logiciels utilisés pour la consolidation :
Carat : utilisé par 90% des sociétés cotées sur le CAC 40
Hypérion (ex Thomson)
ASConso (ex Bonduelle)
Le niveau d’information doit être identique
L’approche d’audit est identique
Les différents systèmes de consolidation
MAZARS & GUERARD
Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ?
Les comptes individuels
le bilan et le compte de résultat aux dates N-1 et N,
les tableaux détaillés :
Bilan : tableaux de passage N-1 à N pour les différents postes du bilan :
- les immobilisations brutes et leurs amortissements/provisions
- les stocks et encours et leurs provisions
- les créances d'exploitation et leurs provisions
- la trésorerie
- les provisions pour risques et charges
- les dettes financières
- les dettes d'exploitation
- les comptes de régularisation actif et passif
Compte de résultat : détail des lignes du compte de résultat pour N-1 et N
Qu'est-ce qu'une liasse de consolidation ?
MAZARS & GUERARD
Quels sont les différents éléments composant une liasse de consolidation ?
les annexes (exemples) :
éléments sur les données réciproques (intragroupes) :
du bilan (créances clients, dettes fournisseurs, comptes courant…)
du compte de résultat (chiffre d'affaires, charges, frais/produits financiers….)
les engagements hors bilan
ventilation (exploitation, financier, exceptionnel*) des dotations et reprise de provisions par nature de provision (clients, stocks, PRC…)
* Remarque : la terminologie est différente en IFRS : il n’y a pas de résultat exceptionnel, seulement un « résultat des opérations ordinaires » et des « charges financières nettes ».
MAZARS & GUERARD
Notion de flux dans les tableaux de passage du bilan
Plusieurs natures de flux dans les liasses :
natures de flux particulières à chaque poste du bilan
Immobilisations : acquisitions et cessions
Situation nette :
Dettes financières : nouveaux emprunts et remboursements de la dette
Pour les autres postes, les mouvements se résument à des variations pures et simples (stocks, créances d'exploitation, dettes d'exploitation, trésorerie….)
natures de flux communes à tous les postes du bilan (en plus des flux particuliers) :
reclassements de données
changements de méthode de comptabilisation
restructuration (filialisation d'une activité, cession d'une activité)
MAZARS & GUERARD
Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ?
Les données N-1 Avec la liasse définitive N-1
Les données N Avec les comptes individuels N
Les tableaux de passages :
la somme des mouvements "+" et des mouvements "-" Feuilles maîtresses
le détail des natures de flux à partir des synthèses de la mission, des documents
disponibles dans la société
Comment contrôler une liasse ?
Comment auditer les données des comptes individuels de la liasse ?
A valider :
- liasse comprend les retraitements cf liasse définitive N-1
- La somme des "+" de tous les flux est à valider selon les cas avec les acquisitions d'immo, les dotations aux amortissements, les dotations aux provisions, les nouveaux emprunts
- La somme des "-" de tous les flux est à valider selon les cas avec les cessions d'immobilisations, les reprises de provisions, les reprises d'amortissements suite à des cessions, des remboursements d'emprunts
Cf feuilles maîtresses
définitifs et audits
des retraitements
A valider à partir de la connaissance de la société et des informations disponibles
Comment contrôler les annexes ?
Les déclarations d'intercos :
demander et vérifier les demandes de confirmation des positions dans les comptes de la société avec les autres sociétés du groupe
contacter, si besoin, les auditeurs des autres sociétés du groupe
S'il existe des différences significatives entre les positions des sociétés :
la société passe l'ajustement
autrement, une information doit être fournie en synthèse pour une régularisation au niveau central
Comment contrôler les annexes ?
Traitement des écarts d'intercos (suite) :
S'il existe des différences significatives entre les positions des différentes sociétés du groupe, la règle est l'alignement du récepteur (acheteur) sur l'émetteur (vendeur)
Ajustements sans impact sur la situation nette :
- des marchandises ou des fonds sont considérés
comme envoyés par la filiale "fournisseur" mais
n‘ont pas été réceptionnés par la filiale "client"
- la filiale "cliente" a enregistré un règlement non reçu
par la filiale "fournisseur"
Ajustements avec impacts sur le résultat
(ex : oubli de comptabilisation d'un achat non stocké = prestation de services)
Le client enregistre un actif (stock, tréso) et une dette fournisseur au passif
Le fournisseur solde sa créance (commerciale ou financière) par la trésorerie
Écritures avec impacts sur le résultat
MAZARS & GUERARD
Si les retraitements sont décentralisés, quels sont les principaux retraitements que vous serez amenés à rencontrer dans le contrôle des liasses ou du cahier de consolidation ?
Retraitements d'harmonisation des règles comptables dans le groupe
harmonisation des bases de calcul des provisions
harmonisation des méthodes d'évaluation des stocks (CUMP, FIFO)
Retraitements des incidences fiscales
Provisions réglementées (amortissements dérogatoires...)
Autres retraitements permettant aux comptes consolidés de donner une image économique de la situation financière d'un groupe
Location-financement
Les principaux retraitements
RETRAITER LES COMPTES INDIVIDUELS = DONNER UNE IMAGE ECONOMIQUE DES COMPTES CONSOLIDES
MAZARS & GUERARD
Indexation indispensable et claire toujours indiquer à quel document la
donnée contrôlée est rapprochée
SINON TOUT CE QUE VOUS FAITES NE SERT A RIEN
NE JAMAIS VALIDER POUR VALIDER
QUAND ON SAIT PAS :
ON NE VALIDE PAS
Les avantages fiscaux (fisca économique) sont purement et simplement éliminés :
Au passif : prov° réglementées
Comptes individuels
Comptes consolidés
Au CR : extourne de la dotation aux provisions
Impacts ?
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Réserves
Ecart de conversion
Dettes financières
Stocks et encours
Dettes d'exploitation (fournisseurs, fiscales, sociales, autre….)
Créances clients
Autres créances
Trésorerie
²
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
2,737
7,252
Feuil5
Intégration globale : remontée à 100% des actifs et passifs de la filiale
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
350
400
650
= Capitaux propres de la mère (350) + QP de la fille (100%*400) - titres (100)
Trésorerie
200
50
250
Dettes
150
400
550
Total
500
800
1,200
Total
500
800
1,200
Intégration proportionnelle : remontée des actifs et passifs de la filiale à hauteur du % de détention
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
350
400
450
Trésorerie
200
50
225
Dettes
150
400
350
Total
500
800
800
Total
500
800
800
Mise en équivalence : Réévaluation des titres uniquement à hauteur des capitaux propres retraités de la filiale
Société mère
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil7
Capitaux propres N-3
Augmentation de capital
Passage des capitaux propres sociaux au capitaux propres retraités N-2
Capitaux propres sociaux N-2
Retraitement des réserves réglementées
Capitaux propres retraités N-2
50
- 50
- 0
Comme dans le cadre de l'affectation du résultat de l'exercice précédent dans les réserves de l'exercice suivant, les retraitements de conso avec impacts résultat l'exercice précédent sont affectés dans les réserves de l'exercice suivant
Résultat
90
50
140
620
- 0
620
(3)
(4)
Affectation en réserves en N-1 de l'annulation de la dotation en résultat en N-2 (-50) Annulation de la dotation en résultat en N-1 (30)
Feuil8
Sur les réserves
Extourne S (dotations)
Il suffit de retrouver dans la liasse N-1 les impacts réserves et résultat et de les additionner
1 à N-1
Sur le bilan
Feuil6
Examen limité
Ces biens peuvent** être traités comme des immobilisations de l'entreprise financées par un emprunt :
Au bilan : rien
Comptes consolidés
Au bilan :
- Au passif : Emprunt pour la valeur résiduelle du capital
Au CR : - dotation aux amortissements des immob°
- frais financiers de l'emprunt
Comptes individuels
MAZARS & GUERARD
* La location-financement n’est pas définie en principes français, mais on se réfère à IAS 17, norme sur la location quoi prévoit des critères pour classer un bien en location-financement ou en location simple.
Les contrats de location doivent donc faire l’objet d’une analyse précise et rigoureuse au regard de ces critères.
** Le retraitement des contrats de location-financement constitue une méthode préférentielle en principes français de consolidation. Le Groupe doit donc avoir opté pour ce traitement.
En revanche, en IFRS, le retraitement est obligatoire.
Feuil1
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Réserves
Ecart de conversion
Dettes financières
Stocks et encours
Créances clients
Autres créances
Trésorerie
²
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
2,737
7,252
Feuil5
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
350
400
650
Trésorerie
200
50
250
Dettes
150
400
550
Total
500
800
1,200
Total
500
800
1,200
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
350
400
450
Trésorerie
200
50
225
Dettes
150
400
350
Total
500
800
800
Total
500
800
800
Société mère
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil7
50
- 50
- 0
Résultat
90
50
140
620
- 0
620
(3)
(4)
Feuil8
Dot° aux amort N Frais financiers N
Toutes les infos nécessaires sont résumées dans le tableau d'amortissement de l'emprunt
Sur les réserves
S (dot° + frais fi)
Il suffit de retrouver dans la liasse N-1 les impacts réserves et résultat et de les additionner
1 à N-1
1 à N-1
Sur le bilan
Feuil6
Examen limité
Comment retraite-t-on les gains et pertes de change latents ?
Dans les comptes consolidés, les écarts de conversion peuvent* transiter par le résultat, alors que dans les comptes individuels, par prudence, seuls les mali sont provisionnés
Au bilan :
- prov° pour risques
Comptes consolidés
Au bilan : les écarts de conversion sont extournés et la
situation nette progresse d'autant
- impact net de l'extourne des nouveaux écarts
Impacts ?
Comptes individuels
MAZARS & GUERARD
* Il ne s’agit pas des écarts de conversion liés à la conversion des comptes des filiales en devises dans la monnaie de la mère. Ces écarts de conversion sont en général calculés en central et impactent les réserves consolidées uniquement. Il s’agit ici des gains et pertes de change latents, comptabilisés en comptes de régularisation dans les comptes individuels, et qui proviennent de la conversion à la clôture des transactions en devises (en général créances et dettes en devises).
Selon les principes français de consolidation, les groupes peuvent opter pour la comptabilisation ou non des résultats de change latents en résultat.
Selon les principes IFRS, ces résultats latents doivent obligatoirement être comptabilisés en résultat.
Feuil1
Z
Réserves
SM
F1
Fi…
Résultat
SM
F1
Fi…
SM
F1
Fi…
100
X
50
Y
150
150
300
300
Trésorerie
SM
F1
Fi…
Réserves
Ecart de conversion
Dettes financières
Stocks et encours
Créances clients
Autres créances
Trésorerie
²
Feuil4
Comptes consolidés
Chiffre d'affaires
- 4
- 252
4
Comptes consolidés
Comptes consolidés
34
1,126
201
Disponibilités
39
219
2,737
7,252
Feuil5
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
350
Stocks
150
150
Résultat
50
100
150
Créances
200
500
700
350
400
650
Trésorerie
200
50
250
Dettes
150
400
550
Total
500
800
1,200
Total
500
800
1,200
Société mère
Titres
100
- 0
Réserves
150
100
200
Stocks
150
75
Résultat
50
100
100
Créances
200
500
450
350
400
450
Trésorerie
200
50
225
Dettes
150
400
350
Total
500
800
800
Total
500
800
800
Société mère
Titres
100
160
(1)
Réserves
150
100
170
Stocks
150
Résultat
50
100
90
Créances
200
500
200
350
400
410
Trésorerie
200
50
200
Dettes
150
400
150
Total
500
800
560
Total
500
800
560
Feuil7
50
- 50
- 0
Résultat
90
50
140
620
- 0
620
(3)
(4)
Feuil8
Impact net
Impact net
Examen limité
Comment auditer efficacement des comptes retraités ?
L'ensemble des retraitements examinés au cas par cas a des impacts sur la situation nette des comptes retraités.
Pour ces impacts, la situation est résumée dans les tableaux de passage :
de la situation nette sociale à la situation nette retraitée
de la situation nette consolidée d'ouverture à la situation nette consolidée de clôture
Pour un audit efficace des comptes retraités, il faut :
Vérifier : - l'exhaustivité des retraitements - les montants retraités
- voir liste des retraitements - voir détails des impacts sur les précédentes pages
Faire une revue analytique des comptes retraités
Vérifier : - l'exhaustivité des retraitements - la comptabilisation correcte au bilan et sur le compte de résultat des retraitements
Feuil2
Feuil3
L’élimination des titres consolidés
L’élimination des dividendes distribués dans le groupe consolidé
Opérations liées aux variations de périmètre
Traitement de la fiscalité différée
Le contrôle de la liasse est une étape préalable indispensable à la validation des comptes consolidés
Votre travail s'inscrit dans un ensemble
Vos contrôles sont nécessaires et doivent être effectués avec la même attention et le même niveau de formalisme que les autres travaux
Toute incertitude doit être remontée au responsable de mission
Synthèse
SYNTHESE
Immobilisations corporelles et incorporelles18 1 175 Réserves 203 294
Immobilisations financières1 953 227 Résultat257 304
18 Capitaux propres735 873
Intérêts minoritaires85
Stocks et encours2 085 Provisions pour risques et charges34 1 126
Avances et acomptes versés174
Créances d'exploitation1 1 871 Emprunts et dettes financières504 1 054
Autres créances509 302 Avances et acomptes reçus1 429
Créances d'impôt sociétés210 Dettes d'exploitation130 1 242
Valeurs de placement207 240 Desttes d'impôt sur les sociétés201
Disponibilités39 219 Autres dettes1 308 1 050
Total actif circulant756 5 101 Dettes1 942 4 976
Comptes de régularisation10 Comptes de régularisation26 192
Total actif2 737 7 252 Total passif2 737 7 252
En Meuros
Autres produits 154
Consommations de l'exercice- 39 - 3 641
Impôts et taxes- 3 - 104
Charges de personnel- 21 - 1 845
Dotations aux amortissements et provisions- 4 - 252
Autres charges- 145
Résultat d'exploitation- 13 640
Résultat financier 180 - 32
Résultat exceptionnel 97 5
Quote part de résultat des sociétés mises en équivalence 4
Amortissement des écarts d'acquisition- 87
Intérêts minoritaires- 13
dont achats d'immob de F1 à SMZRéservesSMF1Fi…
Réserves réglementées201512
Subventions d'investissement538
dont titres F1 chez SM100dont PRC sur Fi chez SMX
Stocks et encoursSMF1Fi…Dettes financièresSMF1Fi…
dont achats de F1 vers SMY
Créances clientsSMF1Fi…Dettes fournisseursSMF1Fi…
Autres créancesSMF1Fi…Autres dettesSMF1Fi…
dont comptes courant F1 chez SM300dont compte courant SM chez F1300
TrésorerieSMF1Fi…
- le prix d'achat des titres de la filiale
- la juste valeur comptable (capitaux propres) de la filiale
Ecart d'acquisition
consolidation
Résultat de l'exercice
consolidation
Valeur comptable du groupe consolidé
pour les actionnaires de la société mère
pour les autres actionnaires des filiales consolidées (1)
Titres de sociétés contrôlées conjointement (50/50). Seuls
les titres de ces sociétés font l'objet d'une réévaluation
(1)
Stocks et encoursDettes financières
Cumul des dettes envers les tiers de l'ensemble des sociétés consolidées
(1)
Cumul des trésoreries bancaires de l'ensemble des
sociétés consolidées (1)
ACTIFPASSIF
consolidées (1) envers les tiers après annulation des
soldes réciproques
Cumul des risques de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les
tiers après annulation des risques internes
Cumul des dettes de l'ensemble des sociétés consolidées (1) envers les
tiers après annulation des soldes réciproques
Cumul des immobilisations, y compris les actifs en crédit-
bail, de l'ensemble des sociétés consolidées (1)
Ouverture
ou
1.1.N
Flux
particuliers
Flux
communs
Clôture
ou
31.12.N
Sur le résultat
Dotation N selon
- infos filiales : cf balance générale
- infos groupe : tester les montants
(dotations filiale )(dotations groupe)
Bilan
Sur les réserves
Il suffit de retrouver dans la liasse N-1 les impacts
réserves et résultat et de les additionner
Impacts hors impôts+-Comment l'auditer ?
Sur le résultat
dans le tableau d'amortissement de
l'emprunt
Sur le bilancf tableau d'amortissement de l'emprunt
Sur les réserves
impacts réserves et résultat et de les
additionner
Ecart de conv° passif
- Ecart de conv° actif
Ecart de conv° passif
- Ecart de conv° actif
Impact netImpact netX
Sur le résultatExtourne dotation NVoir dans le compte de résultat
Extourne (dotations)
Sur les réserves
impacts réserves et résultat et de les
additionner
la situation nette
comptes retraités
le compte de résultat des retraitements
- voir liste des retraitements
précédentes pages
Trésorerie
ACTIFPASSIF
Nature de l'interventionCompte rendu des travaux
Comptes annuels/consolidésAuditOpinion (1ère partie du rapport général)
Rapport de gestion de la société/du groupeVérifications spécifiques2ème partie du rapport général
Comptes intérmédiaires (trimestriels ou
semestriels) et rapport semestriel
Examen limitéRapport d'examen limité

présentation des comptes consolidés.ppt

Documents