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2© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Agenda1
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KPMG Kurzporträt
Gesetzliche Grundlagen
Kreditgeschäft
Negative Zinsen
4© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Berufserfahrung: — Einstieg KPMG: 2008
— Manager: 2011
— Senior Manager: 2015
Qualifikationen:— Rechtsanwältin
— Wirtschaftsprüferin
Lehr- und Branchenerfahrung:— Accounting Desk bei Bankmandaten
— Prüfung sowie prüfungsnahe Beratung von Kreditinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten
— Erfahrungen im Department of Professional Practice, in dem Grundsatzentscheidungen zur Auslegung von IFRS- und HGB-relevanten Fragestellungen getroffen werden
— Kerntätigkeiten liegen im Bereich des Kreditgeschäfts, einschließlich der Kreditrestruk-turierung und Syndizierung, sowie in den Bereichen Business Combination und Konsolidierung
Wer ist ... Dr. Victoria RöhrichtKPMG Kurzporträt
T +49 511 8509-5203M +49 173 6903043F +49 1802 [email protected]
KPMG AGOsterstraße 4030159 Hannover
Senior Manager Audit Financial Services
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Wer ist ... Dr. Michael JankoKPMG Kurzporträt
Berufserfahrung: — Einstieg KPMG: 2010— Manager: 2014-2016— Executive Assistant CPO FS Germany: 2014-2016— Senior Manager 2016
Qualifikationen:— Ehemaliger Doktorand an der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster
(Forschungsteam von Prof. Dr. Dr. h.c. Jörg Baetge) – Doktorarbeit: - Die Funktion des Eigenkapitals bei der handelsrechtlichen Bewertung offener
Festzinspositionen im Bankbuch“ (Abschluss Mai: 2014)
Lehr- und Branchenerfahrung:— Accounting Desk bei Bank-
mandaten— Erfahrung in der Wirtschafts-
prüfung von großen und mittel-ständischen privaten & gelisteten Finanzinstituten (Bilanzsumme > EUR 200 Mrd.)
T +49 40 32015-5294M +49 174 3003245F +49 1802 [email protected]
KPMG AGLudwig-Erhard-Str. 11-1720459 Hamburg
Senior Manager Audit Financial Services
— IFRS Dozent für das Executive MBA-Programm CUR
— IFRS Dozent für das MBA-Programm: Wirtschaftsrecht & Restrukturierung, JurGradMünster
— Executive Assistant des Chief Performance Officer-FS Deutschland
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Wer ist ... KPMGKPMG Kurzporträt
— 155 Länder
— Gesamtumsatz: $ 24,44 MRD.
— 174.000 Mitarbeiter
— 24 Offices
— Gesamtumsatz: EUR 1.51 MRD.
— 9.600 Mitarbeiter
International Deutschland
HamburgBremen
HannoverBielefeld
EssenDüsseldorf
Köln
Frankfurt
Mannheim
Stuttgart
München
Nürnberg
Leipzig
Dresden
Freiburg
Augsburg
Saarbrücken
Mainz
Dortmund
Jena
Halle
Regensburg
Kiel
Berlin
Karlsruhe
KPMG International
KPMG in Deutschland
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KPMG FS – „Cross-Functional“ AktivitätenKPMG Kurzporträt
Audit
Tax
Advisory
Financial Services
STRATEGY CUSTOMER STEERINGOPERATIONS
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KPMG FS – die Fakten im DetailKPMG Kurzporträt
Operations Risk, Reg., Fin.
Customer Strategy Audit Tax
31 859,3 12,5 195,5 47,5
Umsatz
381Mio. Euro(a)
Rund
2.250Mitarbeiter(b)
Anm.: a) Geschäftsjahr 2015b) Stand 30.06.16
327 65555 87 865 266
Operations Risk, Reg., Fin.
Customer Strategy Audit Tax
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Unser ganzer Stolz: Unsere Kunden und ihr ErfolgKPMG Kurzporträt
BayernLB
Allianz
LBB
W
FMS NordLB
Deutsche BankCommerzbank DZ Bank
Hel
aba
UniCreditHSH
NR
W.B
ank
HSB
CMünchenerRück
UBS
11© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Spezialvorschriften bei KreditinstitutenGesetzliche Grundlagen
RechKredV
§§ 340ff. HGB
HGB IFRSKWG
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Weitere Gesetze und RegelungenGesetzliche Grundlagen
— Bundesanstalt fürFinanzdienstleistungs-aufsicht
BaFin IDW WpHG— Institut der Wirtschaftsprüfer
— Bankenfachausschuss(BFA)
— Wertpapierhandelsgesetz
— Mindestanforderung an das Risikomanagement
MaRisk— Prüfungs-
berichts-verordnung
PrüfBV— Rechnungsleg
ungsstandards des BFA
IDW RS BFA
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Ergebnis der Analyse der Anforderungen
Auswirkungen der PrüfbV auf die AbschlussprüfungGesetzliche Grundlagen
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PrüfbV 1998 PrüfbV 2009 PrüfbV 2015
Prüfungsaussagen gemäß PrüfbV und KWG
Prüfungsaussagen aufgrund spezifischer IDW PS
Standard-Prüfungsaussagen HGB
— Die PrüfbV 2009 führte im Vergleich zu 1998 zu einer leichten Reduktion der Prüfungsaussagen und zu einer ersten Betonung qualitativer Aspekte.
— Die Einführung der PrüfbV 2015 bewirkt nahezu eine Verdopplung, bei weiterer Schärfung der qualitativ-beurteilenden Aussagen.
— Der Anteil deskriptiver Berichtsinhalte sank punktuell, aber nicht umfassend.
Anzahl der verpflichtenden Prüfungsaussagen in Bank-Prüfungsberichten 1998 bis 2015
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Gliederungsvorschriften Gesetzliche Grundlagen
HGB— Die RechKredV sieht für die Gliederung der Bilanz
und der GuV von Kreditinstituten ein Formblatt vor— Gliederung der Bilanz (Formblatt 1)
- Die Reihenfolge der Aktiv- und Passivposten richtet sich nach dem Prinzip der abnehmenden Liquiditätsgrads
- Eine weitere Untergliederung der Posten der Bilanz ist zulässig, wen sie die Klarheit und Übersichtlichkeit des Abschlusses verbessert (§265 Abs. 5 HGB)
- Besondere Vorschriften für Kreditinstitute mit Bausparabteilung und mit Pfandbriefgeschäft
— Gliederung der GuV (Formblatt 2 und Formblatt 3)- Gliederung der GuV wahlweise in Kontoform (Formblatt 2) oder in
Staffelform (Formblatt 3)- Gliederung nach Hauptertrags- und Hauptaufwandsarten- Eine weitere Untergliederung der Posten der GuV ist zulässig, wenn sie
die Klarheit und Übersichtlichkeit des Abschlusses verbessert (§ 265 Abs. 5 HGB)
- Besondere Vorschriften für Kreditinstitute mit Bausparabteilung
IFRS— Die IFRS geben kein festes Gliederungsschema für
Bilanz und Gesamtergebnisrechnung vor. Insbesondere gibt es keine branchenspezifischen Regelungen für Kreditinstitute.
— Quellen, aus denen Kreditinstitute die Posten der Bilanz und Gesamtergebnisrechnung ableiten: - IAS 1: Mindestgliederung der Abschlussbestandteile- RechKredV: branchenspezifische Anpassung der in IAS 1 aufgeführten
Postenbezeichnung- IFRS 7: umfangreiche Angabepflichten zu Finanzinstrumenten, die
wahlweise in Bilanz/Gesamtergebnisrechnung oder im Anhang vorzunehmen sind.
— Ableitung von Bilanzposten aus IFRS 7 & RechKredV- Gliederung der Bilanz nach absteigender Liquidität (IAS 1.63) entspricht Gliederung nach RechKredV
- Separater Ausweis der Bewertungskategorien von Finanzinstrumenten ist grundsätzlich zweckmäßig
- Ausnahmsweise detailliertere Aufgliederung der Posten erforderlich, sofern für Kreditinstitute wesentlich-> z.B. Forderungen an Kunden und Forderungen an Kreditinstitute
— Ableitung von Gesamtergebnisposten aus IFRS 7 und RechKredV- In der Praxis: Gliederung der GuV nach Hauptertrags- und
Hauptaufwandsarten- Separater Ausweis der Ergebnisse aus den einzelnen Kategorien von
Finanzinstrumenten
15© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Bilanz: Deutsche Bank AG
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GuV: Deutsche Bank AGRisikovorsorge im Kreditgeschäft
18© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Agenda1
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KPMG Kurzporträt
Gesetzliche Grundlagen
Kreditgeschäft
Grundlagen des Kreditgeschäfts
Grundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Negative Zinsen
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Definition des KreditsGrundlagen des Kreditgeschäfts
Definition des KreditsKreditinstitute verstehen unter einem Kredit die zeitlich befristete Überlassung von Geld gegen Zinsen.
Dualer Kreditbegriff nach KWGKreditbegriff nach…
— § 19 Abs. 1 KWG für Millionenkredite (§ 14 KWG): Zu beachten sind die Ausnahmeregelungen nach § 20 KWG.
— § 21 KWG für Organkredite (§ 15 KWG) und Kredite, welche die Anforderungen zu Offenlegung der wirtschaftlichen Verhältnisse nach § 18 KWG zu erfüllen haben.
KreditleiheGeldkredit oder einen auf dem Konto des Kredit-nehmers eingeräumten Kreditrahmen, über den dieser frei verfügen kann. (z.B. Kontokorrentkredit, Investitionsdarlehen)
GeldleiheDer Kreditgeber überträgt seine eigene Kreditwürdig-keit auf den Kreditnehmer (z.B. Garantie, Bürgschaft)
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Definition AdressenausfallrisikoGrundlagen des Kreditgeschäfts
Adressenausfallrisiko Risiko aufgrund des Ausfalls eines Vertragspartners.1. Kreditrisiko, 2. Kontrahentenrisiko3. Länderrisiko.
Marktpreisrisiken
finanzielle Verluste aufgrund von Marktparameteränderungen (z.B. Zinsänderungsrisiken,
FX-Risiken).
Liquiditätsrisiken
1. Refinanzierungsrisiken2. Marktliquiditätsrisiken
Risiken in betriebl. Systemen oder Prozessen oder rechtlichen Risiken
Operationale Risiken können be-stehende Adressenausfallrisiken vergrößern.
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Instrumente zur RisikosteuerungGrundlagen des Kreditgeschäfts
Ursachen-bezogeneMaßnahmen
Wirkungs-bezogeneMaßnahmen
Einzelgeschäftssteuerung Portfolio-/Struktursteuerung
Bonitätsprüfung, kontinuierliche Bonitätsüberwachung
Es erfolgt eine Überwälzung von Kreditrisiken an Dritte (Verbriefungen, CDS etc).
Risikotransfer Risikovorsorge
Das Kreditinstitut streut sein Anlagerisiko breit über Branchen, Länder und/oder Anlageformen
Das Kreditinstitut bildet Rückstellungen oder dotiert seine Eigen-kapitalreserven.
Verabschiedung einer angemessenen Risikostrategie
Risikostrategie
Risikovermeidung/Risikoüberwachung
Quelle: Schierenbeck „Ertragsorientiertes Bankmanagement“ (Band 2)
Risikodiversifikation
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Bilanzierung nach HGBGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
— Periodisierung (§ 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB)
— Imparitätsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB)
— Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB)
Folgende Rechnungslegungs-Prinzipien des HGB (GoB und gesetzliche Regelungen) sind bei der Bilanzierung des Kreditgeschäfts von besonderer Bedeutung:
GOB
— Anschaffungskostenprinzip (§ 253 Abs. 1 HGB)
— Wertaufholungsgebot (§ 253 Abs. 5 HGB)
— Bewertungseinheiten (§ 254 HGB)
— Prinzip der Nichtbilanzierung schwebender Geschäfte
Gesetzliche Regelungen
25© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
— Ansatz höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten (§ 253 Abs. 1 HGB)
— Beizulegender Wert (§ 253 Abs. 4 HGB)
— Bei Wegfall eines aktiven Marktes ist der beizulegende Wert schwer zu ermitteln
— Zuschreibungsgebot (§ 253 Abs. 5 HGB)
Bewertung zum UV (grund-sätzlich)
— Ansatz höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten (§ 253 Abs. 1 HGB)
— Abschreibungspflicht bei voraussichtlich dauerhafter Wertminderung (gemildertes Niederstwertprinzip gem. § 253 Abs. 3 HGB)
— Temporäre Wertminderungen bei Finanzanlagen können zu einer Abschreibung führen (z.B. gesunkene Marktliquidität oder gestiegene Marktzinsen)
— Absicht & Fähigkeit nachweist den Vermögensgegenstand zu halten (§ 253 Abs. 3 S.4 HGB)
— Zuschreibungsgebot (§ 253 Abs. 5 HGB)
Bewertung zum AV(grund-sätzlich)
Bilanzierung nach HGBGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
26© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach HGBGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Forderungen gegenüber Kunden und Kreditinstituten
gem. § 253 Abs. 1. S. 1 HGB zu Anschaffungskosten— Anschaffungskosten entsprechen dem Auszahlungsbetrag— Anschaffungsnebenkosten werden i.d.R. sofort erfolgswirksam gebucht gem. § 340e Abs. 2 HGB auch zum Nennbetrag, soweit der Unterschiedsbetrag zum Auszahlungsbetrag Zinscharakter hat (Agio/Disagio)
Ansatz
— Ford. KI (inkl. Wertpapiere, die nicht dem Wertpapierbegriff gem. § 7 RechKredV oder der Postenbeschreibung des §16 RechKredV entsprechen) § 14 RechKredV
— Ford. Kunden => § 15 RechKredV
Ausweis
nach den für das Umlaufvermögen geltenden Vorschriften (§ 340e Abs. 1 S. 2 HGB)— EWB (Einzelwertberichtigung)— PWB (Pauschalwertberichtigung)— Pauschalierte EWB
Bewertung
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Grundlagen der Bilanzierung nach HGBGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Zinsabgrenzung— Ansatz gem. § 11 RechKredV
— Ausweis gem. § 11 RechKredV unter der zugehörigen Bilanzposition in der deutschen Bankenpraxis oft nicht berücksichtigt und unter sonstigen Vermögensgegenständen ausgewiesen
— Bewertung analog Werthaltigkeitsprüfung Forderungen
Agio/Disagio— Ansatz bei Bruttobilanzierung der Forderung
(§340e Abs. 2 S. 2 u. 3 HGB)
— Ausweis aktivisch (Wahlrecht) oder passivisch (Pflicht) als RAP (§ 250 HGB) gesonderte Angabepflicht (§340e Abs. 2 HGB)
— Bewertung durch planmäßige Auflösung gem. § 250 Abs. 3 HGB
- Effektivzinsmethode (Möglichkeit zur Gleichbehandlung mit IFRS)
- Lineare Methode (endfällige Darlehen) –derzeit Regelfall bei dt. Banken
- Digitale (durchschnittszinskonstante) Methode
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Deutsche Hypo Bilanz: AktivaGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
29© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Deutsche Hypo Bilanz: PassivaGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
30© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Überblick HGBRisikovorsorge für Kreditgeschäfte – HGB
HGB
Risikovorsorge für allgemeineBankrisiken
Bildung einer: Bildung einer: Bildung einer:
Einzelwert-berichtigungen(EWB, pEWB)
Pauschalwer-berichtigung(PWB)
Wertberichti-gung fürLänderrisiken
für akuteAusfallrisiken
für latenteAusfallrisiken
für latenteAusfallrisiken
Risikovorsorge für Ausfallrisikenim Kreditgeschäft
Bildung einer: Bildung einer:
Vorsorgewertberichti-gung bzw. versteuerte PWB
Fonds für allgemeine Bankrisiken
31© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Gliederungsvorschriften Gesetzliche Grundlagen
HGB— Die RechKredV sieht für die Gliederung der Bilanz
und der GuV von Kreditinstituten ein Formblatt vor— Gliederung der Bilanz (Formblatt 1)
- Die Reihenfolge der Aktiv- und Passivposten richtet sich nach dem Prinzip der abnehmenden Liquiditätsgrads
- Eine weitere Untergliederung der Posten der Bilanz ist zulässig, wen sie die Klarheit und Übersichtlichkeit des Abschlusses verbessert (§265 Abs. 5 HGB)
- Besondere Vorschriften für Kreditinstitute mit Bausparabteilung und mit Pfandbriefgeschäft
— Gliederung der GuV (Formblatt 2 und Formblatt 3)- Gliederung der GuV wahlweise in Kontoform (Formblatt 2) oder in
Staffelform (Formblatt 3)- Gliederung nach Hauptertrags- und Hauptaufwandsarten- Eine weitere Untergliederung der Posten der GuV ist zulässig, wenn sie
die Klarheit und Übersichtlichkeit des Abschlusses verbessert (§ 265 Abs. 5 HGB)
- Besondere Vorschriften für Kreditinstitute mit Bausparabteilung
IFRS— Die IFRS geben kein festes Gliederungsschema für
Bilanz und Gesamtergebnisrechnung vor. Insbesondere gibt es keine branchenspezifischen Regelungen für Kreditinstitute.
— Quellen, aus denen Kreditinstitute die Posten der Bilanz und Gesamtergebnisrechnung ableiten: - IAS 1: Mindestgliederung der Abschlussbestandteile- RechKredV: branchenspezifische Anpassung der in IAS 1 aufgeführten
Postenbezeichnung- IFRS 7: umfangreiche Angabepflichten zu Finanzinstrumenten, die
wahlweise in Bilanz/Gesamtergebnisrechnung oder im Anhang vorzunehmen sind.
— Ableitung von Bilanzposten aus IFRS 7 & RechKredV- Gliederung der Bilanz nach absteigender Liquidität (IAS 1.63) entspricht Gliederung nach RechKredV
- Separater Ausweis der Bewertungskategorien von Finanzinstrumenten ist grundsätzlich zweckmäßig
- Ausnahmsweise detailliertere Aufgliederung der Posten erforderlich, sofern für Kreditinstitute wesentlich-> z.B. Forderungen an Kunden und Forderungen an Kreditinstitute
— Ableitung von Gesamtergebnisposten aus IFRS 7 und RechKredV- In der Praxis: Gliederung der GuV nach Hauptertrags- und
Hauptaufwandsarten- Separater Ausweis der Ergebnisse aus den einzelnen Kategorien von
Finanzinstrumenten
32© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Bilanz: Deutsche Bank KonzernGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
33© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
GuV: Deutsche Bank KonzernGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
34© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
GuV: Deutsche Bank KonzernRisikovorsorge im Kreditgeschäft
35© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
IAS 39 – Zusammenspiel mit anderen StandardsGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
— Ansatz und Bewertung von originären Finanzinstrumenten
— Ansatz und Bewertung von Finanzderivaten
— Rechnungslegung bei Sicherungszusammen-hängen
— Definitionen
— Abgrenzungen EK/FK
— Erläuterung Bilanz/GuV
— Angaben zu Sensitivitäten
— Restlaufzeiten
Bilanzierung von Finanzinstrumenten
IAS 39Recognition and Measurement
IAS 32Presentation
IFRS 7Disclosures
36© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
BegriffeGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Finanzinstrument (IAS 32.11)
— Vertrag, der gleichzeitig bei dem einen Unternehmen zu einem finanziellen Vermögenswert und bei dem anderen Unternehmen zu einer finanziellen Verbindlichkeit oder einem Eigenkapital-instrument führt
Finanzieller Vermögenswert(IAS 32.11)
— Flüssige Mittel— Eigenkapitalinstrument eines anderen Unternehmens— Vertragliches Recht, flüssige Mittel/finanzielle Vw zu erhalten
oder diese zu potentiell vorteilhaften Bedingungen zu tauschen — Unter bestimmten Voraussetzungen ein Vertrag, der in eigenen
Eigenkapitalinstrumenten erfüllt wird oder erfüllt werden kann
Finanzielle Verbindlichkeit(IAS 32.11)
— Vertragliche Pflicht, flüssige Mittel/finanzielle Vw zu liefern oder diese zu potentiell nachteiligen Bedingungen zu tauschen
— Unter bestimmten Voraussetzungen ein Vertrag, der in eigenen Eigenkapitalinstrumenten erfüllt wird oder erfüllt werden kann
Eigenkapitalinstrument(IAS 32.11)
— Vertrag, der einen Residualanspruch an den Vermögenswerten eines Unternehmens nach Abzug aller dazugehörigen Schulden begründet
37© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
BegriffeGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Beispiele Nicht erfasstFinanzielle Vermögenswerte(IAS 32.AG3 ff.)
— Forderungen aus LuL— Wechsel- und Darlehensforderungen— Anleiheforderungen— Forderungen aus finance lease— Aktien eines anderen UN
(beachte: IFRS 10, IFRS 11, IAS 28)
— Vorräte, Sachanlagen— Immaterielle Vermögenswerte— Geleistete Anzahlungen, deren
Gegenleistung in Warenlieferung-en, Dienstleistungen etc. besteht
— Steuerforderungen
Finanzielle Verbindlichkeiten(IAS 32.AG3 ff.)
— Verbindlichkeiten aus LuL— Wechsel- und Darlehensverbindlich-
keiten— Anleiheverpflichtungen— Verpflichtung aus finance lease— Stillhalterverpflichtung eines
Optionsgeschäfts
— Erhaltene Anzahlungen, deren Gegenleistung in Warenlieferung-en, Dienstleistungen etc. besteht
— Steuerverbindlichkeiten— Faktische Verpflichtungen
Eigenkapital-instrumente(IAS 32.AG13 ff.)
— Aktien— Aktienoptionen
38© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Fortführung der Anschaffungs-kosten(Kredite & Forderungen)
Fortführung der Anschaffungs-kosten(Halteabsicht & -fähigkeit bis zur Endfälligkeit)
Erfolgsneutrale Fair Value-Bewertung
(IAS 39.46, 56) (IAS 39.46, 56) (IAS 39.46, 55 (b))
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
IFRS Die vier Kategorien von Finanzinstrumenten nach IAS 39
Loans andReceivables(Kredite und Forderungen)
Held-to-maturityinvestments(Halteabsicht & -fähigkeit bis zur Endfälligkeit)
Available-for-salefinancial assets(Restgröße)
Financial assets at Fair value through Profit or Loss
Financial AssetsHeld-for-Trading (Handelsaktiva)
Financial Assetsat Fair Value troughProfit or Loss
Erfolgs-wirksame Fair Value-Bewertung
Erfolgs-wirksameFair Value-Bewertung
39© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Aktien Fair Value Bewertung
Anleihen/ Kredite
Bewertung zu fortgeführten Anschaffungs-kosten
GuV-Effekt
Kein GuV-Effekt
GuV-Effekt
Marktparameter/Bonität
Marktparameter
Bonität
Wertansatz konstant
Wertansatz Bilanz
schwankt
Wertansatz Bilanz schwankt
bei negativer Änderung
40© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
nach IAS 39 Ansatzvorschriften - Allgemein
— Nicht derivative finanzielle Vermögenswerte mit festen oder bestimmbaren Zahlungen, die nicht in einem aktiven Markt notiert sind
— Fortgeführte Anschaffungskosten (Effektivzinsmethode bei Auflösung von Agien/Disagien), ggf. Impairment (nur Default-Risk)
— Nicht als Kredit oder Forderung zählt ein Anteil an einem Pool von Vermögenswerten, die weder Kredite noch Forderungen sind (z.B. offener Investmentfond)
— Beispiele: Darlehen und Kundenforderungen
— Immer Ansatzpflicht
— Ansatz (Erstbewertung) zum Fair Value (IAS 39.43)
— Grundsätzliche Aktivierung der Transaktionskosten
— Agio/Disagio = Bestandteil der Anschaffungskosten (vgl. Beispiel)
LaR (und Held to Maturity) - Kreditgeschäft
41© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Ausweis
— Forderungen gegenüber Kunden
— Forderungen gegenüber KI
Im Anhang sind die nach IFRS 7 geforderten Angaben zu beachten.
der getrennte Ausweis in der Bilanz wird empfohlen
Zinsabgrenzung und Disagio/Agio
— Teil der fortgeführten Anschaffungskosten (Effektivzinsmethode)
— Zielsetzung: HGB-Behandlung analog IFRS-Anforderungen umsetzen.
Kreditzusagen
— Ausweis grundsätzlich analog HGB, Ausnahme: wenn Barausgleich möglich ist oder Handelsabsicht besteht – Behandlung als Derivat
42© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Beispiel:Am 01.01.2016 reicht die Bank Liquid an die Piffany ltd. ein Darlehen i.H.v. 2.000 GE zu folgenden Konditionen aus:
Laufzeit: 3 JahreJährliche Verzinsung: 6%Disagio: 10%
Die Bank klassifiziert das Darlehen als loans and receivables.
Bestimmen Sie die fortgeführten Anschaffungskosten des Darlehens zu den jeweiligen Bilanzstichtagen. Wie lauten die Buchungssätze bei der Bank?
43© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Beispiel:Ermittlung des Effektivzinssatzes (Tabellenkalkulationsprogramm)
Bei der Ermittlung des Effektivzinssatzes sind zur Schätzung der Cashflows alle vertraglichen Bedingungen des Finanzinstruments zu berücksichtigen − nicht jedoch künftige Kreditausfälle.
Der Effektivzinssatz entspricht dem internen Zinsfuß der Zahlungsreihe.
Anschaffungs-kosten
Zins 2016 Zins 2017 Zins + Tilgung 2018
Effektivzins
- 1.800 120 120 2.120 10%
44© 2016 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, ein Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative („KPMG International“), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Beispiel:Ermittlung der fortgeführten Anschaffungskosten:
Jahr (a)Amort. AK 1.1.
(b = a x 10%)eff. Zinsertrag
(c)Cash flow
(d = a + b + c)amort. AK 31.12.
2016 1.800 180 - 120 1.860
2017 1.860 186 - 120 1.926
2018 1.926 192,60 -2.120 0,00
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Grundlagen der Bilanzierung nach IFRSGrundzüge der Bilanzierung des Kreditgeschäfts
Beispiel:Buchungssätze:
01.01.2007 per Forderungen (fair value) 1.800 an Bank 1.800
31.02.2007 per Bank 120 an Zinsertrag 120
per Forderungen 60 an Zinsertrag 60
31.12.2008 per Bank 120 an Zinsertrag 120
per Forderungen 66 an Zinsertrag 66
31.12.2009 per Bank 120 an Zinsertrag 120
per Forderungen 72,60 an Zinsertrag 72,60
per Bank 2.000 an Forderungen 2.000
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Grundlagen der Risikovorsorge nach IFRSRisikovorsorge für Kreditgeschäfte – IFRS
Überblick: Wertminderungen bei zu fortgeführten Anschaffungskosten bewerteten Forderungen
Anm.: a) Umfasst auch bereits wertberichtigte Forderungen
Quelle: IDW RS HFA 9, Seite 71.
Untersuchung auf objektive Hinweise für Wertminderung anhand bestimmter Kriterien (Verlustereignis, lossevent, trigger event)
Signifikante Einzelforderungen (individually significant(a))
Einzelprüfung
Bestimmung der Höhe der Wertminderung Einzelbetrachtung Portfoliobetrachtung
Prüfung auf Portfolio-basis: Gleichartige Kreditrisikomerkmale (similar credit riskcharacteristics)
Forderungen von unterge-ordneter Bedeutung (not individually significant)
wahlweise
Hinweis auf Wertminderung
liegt vor
Hinweis auf Wert-minderung liegt nicht vor
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ImpairmentRisikovorsorge für Kreditgeschäfte- IFRS
Ermittlung von Wertminderungen
t1 t2 t3 t4 t5
t0
Aus
zahl
ung
Tilg
ung
Zahlungsströme eines Kredites
Vertragskonformer Zahlungsstrom
Leistungsgestörter Kredit
Buchwert des Kredites
Buchwert 100
Buchwert 100
Barwert 100
Barwert60
Barwert der er-warteten Cash Flows
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Untersuchung auf tatsächliche WertberichtigungRisikovorsorge für Kreditgeschäfte - IFRS
Buchwert des finanziellen Vermögenswertes- Barwert der erwarteten/geschätzten Zahlungsströme= Höhe der Einzelwertberichtigung (SLLP)
Bilanzielle Behandlung der tatsächlichen Wertberichtigung:— Reduzierung des Buchwertes in Höhe der ermittelten SLLP (IAS 39.63):
- entweder durch Direktabschreibung — Risikovorsorge (Aufwand) an Forderung
- unter Verwendung eines Wertberichtigungskontos (Bruttomethode)/Risikovorsorgekonto (in der Praxis üblich)— Risikovorsorge (Aufwand) an Bestand Einzelwert
— Erfassung der Wertminderung: Erfolgswirksam im Periodenergebnis!
Bewertung zu (fortgeführten) Anschaffungskosten
Höhe der Wertberichtigung (IAS 39.63) :
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Kollektive Beurteilung nach IFRS (1/3)Risikovorsorge für Kreditgeschäfte – IFRS
General/Portfolio Loan Loss Provision (GLLP/PLLP/PWB) (On-Balance Geschäft)
a) Liegt bei der individuellen Betrachtung eines signifikanten Kredites kein objektiver Hinweis für ein Impairment vor, so erfolgt über die Portfoliobetrachtung die Ermittlung der GLLP. In die Portfoliobetrachtung sind auch jene Kredite einzubeziehen, für die aufgrund ihrer vollwertigen Besicherung eine SLLP von 0 ermittelt wurde.
b) Nicht signifikante Kredite werden ebenfalls der Portfoliobetrachtung unterworfen.
IA = Kreditinanspruchnahme an AbschlussstichtagPD = Probability of Default (Ausfallwahrscheinlichkeit in %)LGD = Loss given Default (Verlusthöhe bei Ausfall in %)LIP = Loss Identification Period (Periode zwischen Loss Event und Loss
Identification) zur Skalierung des Expected auf den Incurred Loss
PLLP on = IA*PD*LGD*LIP
nach IAS 39
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Kollektive Beurteilung nach IFRS (2/3)Risikovorsorge für Kreditgeschäfte – IFRS
Anpassung LIP (Loss Identification/Emergence Period)— Zweck der LIP: Transformation des 1-Jahres-Expected Loss nach Basel II in einen nach IFRS
geforderten Incurred loss. Der LIP ist definiert als Zeitdauer zw. tatsächlichem Verlusteintritt und der Identifizierung des objektiven Hinweises durch die Bank.
— das Verlustereignis ist in den IFRS nicht genau definiert
— Die Länge der LIP wird von folgenden Faktoren beeinflusst:
t
Verlustereignis frühest möglicher Tag der Erkennung
tatsächlicher Tag der Erkennung
— Schuldnersegment Qualität der risikorelevanten Information
— Intensität der Kundenbeziehung— Betrugsabsichten
— Aktualität und Qualität des Rating/Scoring— Angemessenheit des Monitoring Prozesses— Definition der Trigger-Events
Trei
ber f
ür
die
LIP:
Phase 1: nicht erkennbar für Kreditinstitut Phase 2: identifizierbar durch Kreditinstitut
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Kollektive Beurteilung nach IFRS (3/3)Risikovorsorge für Kreditgeschäfte – IFRS
Bevorsorgung des Off-Balance-Geschäftes
a) Die Ermittlung des Erwartungswertes des Verlustes erfolgt unter Verwendung der Parameter zur EL-Ermittlung. Es erfolgt keine Skalierung über die LIP, da IAS 37 im Gegensatz zum IAS 39 kein Incurred Loss-Prinzip kennt. Eine dem IAS 39 für die kollektive Beurteilung inhärente Identifizierungsproblematik besteht folglich nicht.
Nominale = freie belastende Kreditzusage oder herausgelegtes AvalCCF = Credit Conversion Faktor (Kreditumrechnungsfaktor)PD = Probability of Default (Ausfallwahrscheinlichkeit in %)LGD = Loss Given Default (Verlusthöhe bei Ausfall in %)
RSt = (Nominale*CCF)*PD*LGD
nach IAS 37
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Der BFA weist in seinen Positionspapieren darauf hin, dass das Auftreten negativer Zinsen auf den Geld- und Kapitalmärkten ein außergewöhnliches Phänomen darstellt.
Negative Zinsen
Exkurs: Negative Zinsen
Bei derartigen Marktverhältnissen liegt der Nutzungswert der befristeten Zurverfügungstellung eines Geldbetrags für den Gläubiger primär darin, dass der Schuldner zur Entgegennahme und späterer Rückzahlung bereit ist.
Aufgrund der zwischenzeitlichen Entwicklungen am Kapitalmarkt kommt es vor, dass der Gläubiger an den Schuldner eine nach der Laufzeit bemessene Vergütung für die befristete Entgegennahme des Kapitals zahlt.
Kreditinstitute sind von negativen (Nominal-) Zinsen sowohl auf der Aktivseite (Geldanlagen) als auch auf der Passivseite (Geldaufnahmen) betroffen.
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RechnungslegungNegative Zinsen
Anhangangabe:Die negativen Zinserträge resultieren aus den über das Mindestreservesoll des Instituts hinausgehende Reserveguthaben bei der EZB sowie aus kurzläufigen Schuldverschreibungen westeuropäischer Staaten. Die positiven Zinsaufwendungen resultieren aus Termingeldanlagen von Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds.
Ausweis negativer Zinsen nach HGB € € € € €Vorjahr
€
1. Zinserträge ausa) Zinserträge aus Geldmarkt-geschäften
abzgl. negative Zinsen aus Geldmarktgeschäften
800
-30 770
b) Zinserträge aus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuch-forderungen abzgl. negative Zinsenaus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuchforderungen
370
320 1.090-50
2. ZinsaufwendungenZinsaufwendungen aus dem Bankgeschäftabzgl. positive Zinsen aus dem Bankgeschäft
650
-40 610 480
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RechnungslegungNegative Zinsen
Anhangangabe:Die negativen Zinserträge resultieren aus den über das Mindestreservesoll des Instituts hinausgehende Reserveguthaben bei der EZB sowie aus kurzläufigen Schuldverschreibungen westeuropäischer Staaten. Die positiven Zinsaufwendungen resultieren aus Termingeldanlagen von Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds.
Ausweis negativer Zinsen nach HGB € € € € € €Vorjahr
€
1. Zinserträge ausa) Zinserträge aus Geldmarktgeschäften 800
b) Zinserträge aus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuchforderungen 370 1.170
2. Negative Zinsen aus Geldanlagena) Negative Zinsen aus Geldmarktgeschäften -30
b) Negative Zinsen aus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuchforderungen -50 -80 1.090
3. ZinsaufwendungenZinsaufwendungen aus dem Bankgeschäft 650 440
4. POSITIVE ZINSEN aus GeldaufnahmenPositive Zinsen aus dem Bankgeschäft (Geldaufnahmen) +40 480
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RechnungslegungNegative Zinsen
Anhangangabe:Die negativen Zinserträge resultieren aus den über das Mindestreservesoll des Instituts hinausgehende Reserveguthaben bei der EZB sowie aus kurzläufigen Schuldverschreibungen westeuropäischer Staaten. Die positiven Zinsaufwendungen resultieren aus Termingeldanlagen von Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds.
Ausweis negativer Zinsen nach HGB € € € € € €Vorjahr
€
1. Zinserträge ausa) Zinserträge aus Geldmarktgeschäften 800
b) Zinserträge aus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuchforderungen 370 1.170
2. ZinsaufwendungenZinsaufwendungen aus dem Bankgeschäft 650 520
3. Zinsanomaliena) Negative Zinsen aus Geldmarktgeschäften -30
b) Negative Zinsen aus festverzinslichen Wertpapieren und Schuldbuchforderungen -50
c) Positive Zinsen aus dem Bankgeschäft (Geldaufnahmen) +40 -40 480
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Negative Zinsen
Ausweis negativer Zinsen Beispiel NORD/LB
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Negative Zinsen
Exkurs: Negative Zinsen - IFRS
Problemstellung: Definition von Erträge und Aufwendungen im Framework definiert –Auszahlungen können dabei qua Definition keine (negativen) Erträge und Einzahlungen qua Definition keine (positiven) Aufwendungen sein
Bilanzierung/Bewertung
Disclosures
Ausweisin GUV
Im Anhang sind gem. IAS 1.112(c) Erläuterungen zu den Erfolgseffekten aufgrund der negativen Zinsen aufzunehmen, sofern diese für ein Verständnis des Abschlusses und dessen Bestandteile notwendig sind.
Ansicht: Zinszahlungen eines Gläubigers für finanzielle VW (negative Zinsen) können mangels Zuflusses eines wirtschaftlichen Nutzens nicht als Ertrag i.S.d. IAS 18 aus dem finanziellen VW dargestellen. Ausweis in einem „angemessenen Aufwandsposten“ und nicht im Zins.
Die Folgebewertung richtet sich nach den allgemeinen Grundsätzen. Bei Marktgerechtigkeit der vereinbarten Zinskonditionen im Zugangszeitpunkt entspricht der FV des finanziellen VW dessen Transaktionspreis.
www.kpmg.de/socialmedia www.kpmg.de
Die enthaltenen Informationen sind allgemeiner Natur und nicht auf die spezielle Situation einer Einzelperson oder einer juristischen Person ausgerichtet. Obwohl wir uns bemühen, zuverlässige und aktuelle Informationen zu liefern, können wir nicht garantieren, dass diese Informationen so zutreffend sind wie zum Zeitpunkt ihres Eingangs oder dass sie auch in Zukunft so zutreffend sein werden. Niemand sollte aufgrund dieser Informationen handeln ohne geeigneten fachlichen Rat und ohne gründliche Analyse der betreffenden Situation.
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Dr. Victoria Röhricht Wirtschaftsprüferin, Rechtsanwältin
Prokurist, Audit Financial Services
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Osterstraße 40
30159 Hannover
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M 0173 6903043
Dr. Michael Janko Prokurist, Audit Financial Services
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