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RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0766/2012
La Paz, 03 de septiembre de 2012
VISTOS: El Recurso Jerárquico interpuesto por la Gerencia Sectorial de
Hidrocarburos del SIN (fs. 243-247 del expediente); la Resolución ARIT-SCZ/RA
0112/2012, de 20 de abril de 2012, del Recurso de Alzada (fs. 205-221 vta. del
expediente); el Informe Técnico-Jurídico AGIT-SDRJ-0766/2012 (fs. 290-303 del
expediente); los antecedentes administrativos, todo lo actuado; y,
CONSIDERANDO I:
I.1. Antecedentes del Recurso Jerárquico.
I.1.1. Fundamentos de la Administración Tributaria.
La Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del SIN, legalmente representada por
Jhonny Padilla Palacios, conforme acredita la Resolución Administrativa de
Presidencia Nº 03-0429-10, 21 de diciembre de 2010 (fs. 241-242 del expediente),
interpone Recurso Jerárquico (fs. 243-247 del expediente), impugnando la Resolución
ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20 de abril de 2012, emitida por la Autoridad Regional
de Impugnación Tributaria Santa Cruz. Presenta los siguientes argumentos:
Resolución de la Autoridad
Tributaria Regional Impugnada:
Resolución ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20 de abril de
2012, del Recurso de Alzada, emitida por la Autoridad
Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz.
Sujeto Pasivo o Tercero
Responsable:
ARCHER DLS CORPORATION, representada por Jorge
Enrique Patiño.
Administración Tributaria: Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz del
Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada
por Jhonny Padilla Palacios.
Número de Expediente: AGIT/0526/2012//SCZ-0111/2012.
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i. Hace referencia a la parte pertinente de la Resolución de Alzada referida al Cargo por
Gross Up, referida al Caso 1: Incremento por concepto del crédito Fiscal IVA y Caso
2: Incremento por concepto del IUE-BE, señalando que la Autoridad Regional de
Impugnación Tributaria Santa Cruz (ARIT Santa Cruz), desestimó la observación
efectuada dentro de la fiscalización, únicamente a partir de la definición de Gross Up
y otros conceptos planteados en la doctrina tributaria, sin embargo no analizó a
profundidad la normativa tributaria que fue vulnerada, la cual fue señalada en la Vista
de Cargo y la Resolución Determinativa notificadas al contribuyente en cumplimiento
del Código Tributario.
ii. Argumenta que los reparos determinados por concepto de IUE omitido se origina en
la imputación de gastos no deducibles para la determinación del IUE de la gestión
2006, toda vez que el efecto de aplicación del Gross Up a las compras y otros fue el
incremento del importe de gasto imputado, la disminución de la base imponible para
el IUE, consecuentemente un menor IUE a favor del fisco, en ese entendido hace
referencia al contenido del Artículo 47 de la Ley Nº 843.
iii. Cita el aspecto relacionado al Gross Up por retenciones RC-IVA, IT, IUE e IUE-BE
establecidas en la Vista de Cargo referida, indicando que no fue tomado en cuenta
por la ARIT Santa Cruz y que el procedimiento para tomar la base imponible para el
IUE es restar de la utilidad bruta los gastos necesarios para obtenerla y en su caso
para mantener y conservar la fuente cuya deducción admite la normativa de
conformidad a lo establecido en el Artículo 7 del Decreto Supremo Nº 24051 (RIUE);
asimismo, hace referencia al contenido del Artículo 14 del citado Decreto Supremo,
por lo que sostiene que corresponde ratificar los reparos determinados por concepto
de IUE omitido por Bs. 515.348.- originados en gastos no deducibles para la
determinación del IUE que fueron erróneamente desestimados por la ARIT Santa
Cruz, siendo que es función del Servicio de Impuestos Nacionales, no solo verificar
las alícuotas aplicadas para el contribuyente y el registro y pago de retenciones, sino
también constatar que los conceptos que fueron deducidos al momento de establecer
la base imponible del IUE son aquellos autorizados por Ley.
iv. Hace referencia al punto de la Resolución de Alzada referido a las Utilidades de las
Empresas-Beneficiarios del Exterior, sostiene que la ARIT Santa Cruz desestimó la
observación efectuada dentro de la fiscalización al contribuyente ARCHER DLS
Corporation por concepto de Impuesto Sobre las Utilidades de las Empresas -
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Beneficiarios del Exterior (IUE-BE), basándose en pruebas de reciente obtención
presentadas por el contribuyente, las cuales incumplen los requisitos establecidos
por Ley; ratifica, que el contribuyente no proporcionó a la Administración Tributaria
extractos bancarios, certificaciones ni legalizaciones de depósitos efectuados por la
casa matriz a su sucursal en Bolivia, a lo largo del proceso de fiscalización ni una vez
notificada la Vista de Cargo, a pesar de haberse requerido comprobantes de ingreso
y diarios mediante Requerimiento (F-4003) Nº 00107764, incumplimiento que fue
sancionado mediante Acta por Contravenciones Tributarias (F-7013) Nº 00031674,
cuyas multas fueron incorporadas al reparo determinado de conformidad con el
Artículo 169 de la Ley Nº 2492 (CTB), documentación que se encuentra directamente
relacionada con el hecho generador de la obligación tributaria, la cual se reitera, no
fue proporcionada en la etapa de fiscalización, no habiendo sido comprometida su
posterior presentación, haciendo referencia del Artículo 81 de la Ley Nº 2492 (CTB).
v. En ese entendido, al no haber presentado oportunamente documentos de descargo
referidos a las diferencias determinadas por concepto de IUE-BE contra la Vista de
Cargo y Resolución Determinativa, no habiendo dejado expresa constancia de su
existencia y compromiso de presentación, ni demostrado que la omisión de su
presentación no fue por causa propia, no pueden ser aceptados y menos considere
prueba válida ni suficiente para las diferencias establecidas a favor del fisco, por lo
que corresponde ratificar los reparos por concepto de IUE-BE omitido por
Bs6.094.381.- toda vez que el contribuyente otorgó las rentas provenientes de sus
actividades en el país a una empresa beneficiaria del exterior, sin haber efectuado la
retención establecida en el Artículo 51 de la Ley Nº 843; agrega, que
independientemente del mecanismo de pago utilizado, la Administración Tributaria
tiene la facultad de reparar el hecho de haber utilizado formas inusuales de realizar
transacciones comerciales en virtud a lo previsto en el Inciso a) Parágrafo II del
Artículo 8 de la Ley Nº 2492 (CTB).
vi. Concluye, solicitando se revoque parcialmente la Resolución de Alzada ARIT-
SCZ/RA 0112/2012, de 20 de abril de 2012.
I.2. Fundamentos de la Resolución del Recurso de Alzada.
La Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20 de abril
de 2012, pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz (fs.
205-221 vta. del expediente), revocó parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-
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00685-11 - Cite: SIN/GSH/DTJC/UTJ/RD Nº 109/2011, de 30 de diciembre de 2011,
emitida por Gerencia Sectorial de Hidrocarburos Santa Cruz del Servicio de Impuestos
Nacionales (SIN), en consecuencia: 1º Se declara firme y subsistente la deuda
tributaria por Bs352.343.-, monto que al momento de su pago, deberá considerar lo
dispuesto por los Artículos 47 de la Ley Nº 2492 (CTB), 8 y 9 del Decreto Supremo Nº
27310 (RCTB); así como las multas por incumplimiento de deberes formales en la
suma de 24.000 UFV y 2º Se deja sin efecto la suma de Bs6.609.729.- por tributo
omitido, intereses y la sanción por omisión de pago, correspondiente a la observación
de Gross Up e IUE-Beneficiarios del Exterior; con los siguientes fundamentos:
i. Sobre las nulidades planteadas y los requisitos de la Vista de Cargo y de la
Resolución Determinativa, señala que evidencia que la Administración Tributaria para
la observación Gross Up, realiza un cuadro detallado que refleja los datos y
elementos que fueron considerados para obtener los importes observados. Por tanto,
la Vista de Cargo dictada por la Administración Tributaria contiene los hechos, actos,
datos, elementos y valoraciones para cada observación realizada, plasmada en los
fundamentos y cuadros resumen de la misma, cumpliendo lo establecido en los
Artículos 96 Parágrafo I de la Ley Nº 2492 (CTB) y 18 del Decreto Supremo Nº 27310
(RTCB); asimismo, la Resolución Determinativa al reflejar los fundamentos de hecho
y de derecho, la calificación de la conducta y la sanción por contravenciones,
además, de los otros requisitos como firma, nombre y cargo de la autoridad
competente, cumple con la señalado en el Artículo 99 Parágrafo II de la Ley Nº 2492
(CTB) y el Segundo Párrafo del Artículo 19 del Decreto Supremo Nº 27310 (RCTB).
ii. En ese entendido, expresa que el procedimiento aplicado por la Administración
Tributaria, permitió la posibilidad de defensa de la empresa recurrente, evidenciando
que su actuación se ajustó a lo dispuesto en la normativa vigente, por no haberse
incurrido en las infracciones o indefensiones descritas en los Artículos 115 Parágrafo
II y 117 Parágrafo I de la CPE, para que conforme al Artículo 36 Parágrafo II de la
Ley Nº 2341 (LPA), el acto administrativo impugnado sea objeto de nulidad, por lo
que niega la pretensión de la empresa recurrente, en el entendido de que la Vista de
Cargo y la Resolución Determinativa impugnada, cumplen con los elementos
esenciales requeridos por Ley, siendo inexistentes los vicios de nulidad invocados,
por tanto, la vulneración de los principios de seguridad jurídica y debido proceso, por
lo que se ingresará al análisis de fondo de los puntos observados.
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iii. En relación al Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), indica que
evidencia que el 3 de marzo de 2011, la Administración Tributaria notificó mediante
Cédula con la Orden de Fiscalización 0011OFE00001, cuyo alcance comprende la
verificación de los hechos y/o elementos correspondientes al IUE de la gestión que
cierra al 31 de diciembre de 2006, y se encuentra comprendida entre el 1 de enero
de 2006 y el 31 de diciembre de 2006; fiscalización que fue realizada en base a la
documentación proporcionada por la empresa recurrente, en atención al
Requerimiento de la Administración Tributaria; en ese contexto, como resultado la
Administración Tributaria emitió el Informe CITE: SIN/GSH/DF/INF/562/2011 y en
base a éste, la Vista de Cargo CITE: SIN/GSH/DF/VC/100/2011, en la que
establecen las siguientes observaciones: I. Gastos no deducibles entre los cuales se
puede evidenciar: 1) Gastos varios no relacionados con la actividad gravada; 2)
Gastos varios correspondientes a gestiones anteriores; 3) Gasto sin respaldo; 4)
Gross Up por retenciones RC-IVA, IT, IUE e IUE-BE; 5) Crédito fiscal registrado
como gasto; 6) Impuestos indirectos cargados al gasto; 7) Provisiones en exceso; 8)
Depreciación de activos calculada con coeficientes incorrectos; todos por un total de
Bs3.891.516.-, cuyo impuesto omitido asciende a Bs866.660.- y II. Impuestos a las
Utilidades- Beneficiarios del Exterior por un total de Bs24.377.520.- cuyo impuesto
omitido es de Bs6.094.381.-.
iv. En ese entendido, sobre el cargo por Gross Up, alega que de la compulsa y revisión
de los antecedentes administrativos se tiene que la Administración Tributaria realiza
el cuadro de Gastos Observados por Gross Up Retenciones, en el cual se aprecian
dos situaciones: Caso 1. El incremento de las compras y servicios por conceptos del
IVA y Caso 2. El incremento del Impuesto para las Utilidades- Beneficiarios
Extranjeros.
v. Respecto al Caso 1. Incremento por concepto del crédito fiscal IVA, argumenta que
contablemente, el gross up o acrecentamiento del valor pagado se da cuando el
proveedor es libre de impuestos y el comprador se hace cargo de las retenciones,
por lo que se genera un asiento contable donde “mayor costo” se registra al Debe, y
la retención y el monto pagado del producto o servicio, se registra al Haber. Esta
práctica de acrecentamiento de la base o gross up es comúnmente aplicada en las
operaciones comerciales y no implica daño económico al Fisco, por el contrario
implica importes mayores de retenciones tributarias; en ese sentido, indica que las
observaciones de la Administración Tributaria están enfocadas en los productos o
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servicios que fueron adquiridos sin factura, y señala que la empresa recurrente ha
registrado contablemente como gastos deducibles los importes correspondientes al
gross up, siendo que únicamente actúa como agente de retención y de la revisión de
antecedentes administrativos observa que la empresa recurrente asume el cargo
relacionado a los impuestos por las compras o servicios que no cuentan con factura
comercial y registra contablemente dicho cargo, incrementado en el Debe el importe
mayor y registrando en el Haber la retención y el importe efectivamente pagado, por
lo que la Administración Tributaria procedió al cálculo del importe por Gross Up,
utilizando la siguiente fórmula:
Gross Up = importe imputado por _ gastos efectivamente realizado
por retención concepto del gasto sin considerar retenciones
vi. Aduce que solo ha transferido y convertido a moneda corriente los importes
determinados por la empresa recurrente referido a las retenciones, indicando que
han sido considerados como gastos no deducibles; en ese entendido, apunta que
tomando en cuenta la definición del gross up y su registro contable, éste afecta
directamente al impuesto RC-IVA, corresponde a la Administración determinar si los
importes incrementados comprenden las alícuotas correspondientes al RC-IVA (13%)
y verificar si dichos importes han sido efectivamente contabilizados en las cuentas
del Balance, en el caso del RC-IVA, que al actuar como agente de retención debe
estar registrado como impuestos a pagar, por lo que desestima la observación de la
Administración Tributaria referente a este punto.
vii. Respecto al Caso 2. Incremento por concepto del IUE-BE, manifiesta que la
empresa recurrente realizó incremento del Impuesto para las Utilidades- Beneficiarios
Extranjeros, concepto que surge debido a que la empresa recurrente cuenta con
convenio inter compañías de Argentina y la Casa Matriz, las cuales emiten factura o
documento equivalente por los servicios prestados y al ser compañías domiciliadas
en el extranjero, el comprador asume los impuestos permitiendo al inversionista
recibir el líquido de la ganancia; en ese entendido, la Casa Matriz es la que emite las
facturas Nos. 682, 683 y 684 por amortización del equipo de perforación 153, por un
total de $us1.345.668.- y DLS Argentina emite las notas de débito Nos. 263 y 264,
por concepto de sueldos del personal por un monto total de $us394.257,37; para el
registro contable de dichos importes la empresa recurrente debe asumir el concepto
de RC-IVA para tener efectivamente el total del monto del servicio o producto que
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debe ser registrado en el “Debe” y registra en el “Haber “ el precio realmente pagado
y el Impuesto a la Utilidades - Beneficiarios del Exterior, el cual debe ser cancelado al
Fisco; alega, que la Administración Tributaria al convertir el importe del Impuesto
Utilidades - Beneficiarios del Exterior como un gasto no deducible, siendo que dicho
importe debe ser registrado como impuesto a pagar, correspondiendo a la
Administración Tributaria determinar si dicho importe se encuentra comprendido en
las deudas fiscales del Balance General, por lo que desestima la observación de la
Administración Tributaria referente a este punto.
viii. Respecto al Impuesto a las Utilidades de las Empresas- Beneficiarios del Exterior,
argumenta que la empresa recurrente firmó el contrato Nº RYB-188/05 por “Alquiler
de equipo de Perforación 153” con Repsol YPF E&P Bolivia SA, vigente en la gestión
2006, constituyéndose en la fuente de ingresos para dicha gestión y por el cual la
empresa recurrente emitió 41 facturas por un monto total de Bs48.755.247,18, los
cuales se encuentran declarados en los Estados Financieros como Ingresos;
argumenta, que evidencia que la empresa recurrente emite la factura comercial por el
servicio prestado a la empresa Repsol YPF Bolivia, indicando como cliente el Bloque
que corresponde para hacer la apropiación contable. De manera posterior, emite un
Recibo de Cobranza donde se carga a la cuenta 2302 que corresponde a la Casa
Matriz, para luego recibir la confirmación del pago realizado por Respsol YPF Bolivia
a la Cuenta 36186126 del CitiBank; en ese contexto, expresa que si bien es cierto
que la empresa Repsol YPF Bolivia transfiere a la cuenta de la Casa Matriz los pagos
por los servicios prestados, la Casa Matriz el mismo día remite a la cuenta de la
empresa recurrente dichos importes, como prueba de lo mencionado la empresa
recurrente presenta como prueba de reciente obtención los extractos bancarios,
certificaciones y legalizaciones de los depósitos efectuados de la Casa Matriz a favor
de la empresa recurrente, donde observa que la cuenta de la Casa Matriz recibe el
pago incrementando su saldo, pero luego en el mismo día se realiza la transferencia
a la cuenta de la empresa recurrente generando una disminución de su saldo, por lo
que establece que la Administración Tributaria no estimó de manera correcta los
importes observados puesto que la empresa que realiza la remesa al exterior es la
empresa Repsol YPF Bolivia .
ix. Manifiesta que por otra parte el Testimonio de Protocolización de Documentos
relativos a la Constitución de la Sociedad Servoil Internacional Ltd Sucursal Bolivia,
establece en sus cláusulas respectivas, que el pago de los dividendos debe
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aprobarse mediante reunión de directorio, sobre este punto se tiene como ejemplo el
Informe de Auditoria Externa, conforme evidencia en su punto IV.2.1, que cumple los
requisitos establecidos en el Inciso c) del Numeral 3 de la Resolución Normativa de
Directorio Nº 10-0001-02, que señala que no se ha pagado el IUE-BE para la gestión
2005, por que se tomó la decisión de reinvertir lo que se detalla en el Acta de
Reunión de Directorio Nº 68, por lo que establece que la Administración Tributaria no
determinó de manera correcta los conceptos aplicados para las observaciones
referidas a Gross Up e Impuesto a las Utilidades-Beneficiaros del Exterior, lo que
conlleva a desestimar las observaciones referentes a estos puntos.
x. En relación a los demás cargos determinados en la Resolución impugnada, como
son: Ingresos no declarados, Gastos no relacionados, Gastos gestión anterior,
Gastos sin respaldo, Crédito fiscal al gasto, Gastos por impuestos indirectos,
Provisiones en exceso y Depreciación de equipos no relacionados, indica que no
fueron impugnados por la empresa recurrente, por lo que no corresponde su análisis
en el presente caso.
xi. Concluye señalando, que la obligación tributaria que resulta de los mismos debe
mantenerse firme y subsistente por Bs352.343.-, monto que en el momento de su
pago, deberá considerarse lo dispuesto por los Artículos 47 de la Ley Nº 2492 (CTB),
8 y 9 del Decreto Supremo Nº 27310 (RCTB), así como las multas por incumplimiento
de deberes formales por 24.000 UFV; consecuentemente, corresponde revocar
parcialmente la Resolución Determinativa Nº 17-00685-11, de 30 de diciembre de
2011, debiendo dejar sin efecto la suma de Bs6.609.729.- por tributo omitido,
intereses y la sanción por omisión de pago, correspondiente al IUE de las gestiones
enero a diciembre de 2006, establecidos en la Resolución Determinativa N° 17-
000685-11, de 30 de diciembre de 2011.
CONSIDERANDO II:
Ámbito de Competencia de la Autoridad de Impugnación Tributaria.
La Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia, promulgada y
publicada el 7 de febrero de 2009, regula el Órgano Ejecutivo estableciendo una nueva
estructura organizativa del Estado Plurinacional mediante Decreto Supremo Nº 29894,
que en el Título X, determina la extinción de las Superintendencias; sin embargo, el
Artículo 141 del referido Decreto Supremo Nº 29894, dispone que: “La
Superintendencia General Tributaria y las Superintendencias Tributarias Regionales
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pasan a denominarse Autoridad General de Impugnación Tributaria y Autoridades
Regionales de Impugnación Tributaria, entes que continuarán cumpliendo sus
objetivos y desarrollando sus funciones y atribuciones hasta que se emita una
normativa específica que adecue su funcionamiento a la Nueva Constitución Política
del Estado”; en ese sentido, la competencia, funciones y atribuciones de la Autoridad
General de Impugnación Tributaria se enmarcan en lo dispuesto por la Constitución,
las Leyes Nos. 2492 (CTB), 3092 (Título V del CTB), Decreto Supremo Nº 29894 y
demás normas reglamentarias conexas.
CONSIDERANDO III:
Trámite del Recurso Jerárquico.
El 8 de junio de 2012, mediante nota ARIT-SCZ-0270/2012, de 4 de junio de
2012, se recibió el expediente ARIT-SCZ-0111/2011 (fs. 1-272 del expediente),
procediéndose a emitir el correspondiente Informe de Remisión de Expediente y el
Decreto de Radicatoria; ambos, de 13 de junio de 2012 (fs. 273-274 del expediente),
actuaciones que fueron notificadas el mismo día (fs. 275 del expediente). El plazo para
el conocimiento y resolución del Recurso Jerárquico, conforme dispone el Artículo 210,
Páragrafo III de la Ley Nº 3092 (Título V del CTB) vencía el 24 de julio de 2012; sin
embargo, mediante Auto de Ampliación de Plazo (fs. 288 del expediente), dicho
término fue extendido hasta el 03 de septiembre de 2012, por lo que la presente
Resolución se dicta dentro del plazo legalmente establecido.
CONSIDERANDO IV:
IV.1 Antecedentes de hecho.
i. El 3 de marzo de 2011, la Administración Tributaria notificó mediante cédula, a
Eduardo Enrique Licciardo representante legal de ARCHER DLS Corporation con la
Orden de Fiscalización 0011OFE00001, de 1 de marzo de 2011, cuyo alcance es la
verificación de los hechos y/o elementos correspondientes al Impuesto sobre las
Utilidades de las Empresas (IUE), en la modalidad de Fiscalización Parcial, por los
períodos de enero a diciembre de 2006; asimismo, notifico con el Requerimiento
F:4003 Nº 00107764, de 1 de marzo de 2011, en el cual le solicita la siguiente
documentación: Declaración Jurada del Impuesto al Valor Agregado Form. 400;
Declaración Jurada del Impuesto a las Transacciones Form. 200; Declaración Jurada
del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas Form. 500; Libros de Ventas y
Compras IVA; Notas fiscales de respaldo al Débito y Crédito; Extractos Bancarios;
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Planillas de Sueldos; Planilla Tributaria y Cotizaciones Sociales; Comprobantes de
Ingreso y Egreso con respaldo; Estados Financieros Gestión 2006 en fotocopias y
medio magnético; Dictamen de Auditoria Gestión 2006; Plan Código de Cuentas
Contables; Libros de Contabilidad y cualquier documentación e información requerida
durante el proceso de verificación (fs. 2, 5-8 y 12 de antecedentes administrativos
c.1).
ii. El 11 de marzo de 2011, ARCHER DLS Corporation mediante nota CITE:
DLS/GA/047-11, de 10 de marzo de 2011, solicita prorroga de entrega de
documentos solicitados, y el 15 de marzo de 2011, la Administración Tributaria
mediante Proveído Nº 24-000096-11 CITE: SIN/GSH/DF/PROV/015/2011, acepta
ampliar el plazo hasta el 21 de marzo de 2011, impostergablemente, para la
presentación de la documentación señalada en la Orden de Fiscalización
0011OFE00001 y F: 4003 Requerimiento Nº 107764 (CTB). (fs. 14-15 de
antecedentes administrativos c.1).
iii. El 21 de marzo de 2011, ARCHER DLS Corporation mediante nota CITE:
DLS/GA/053-11, hace la entrega la documentación señalada en la Orden de
Fiscalización 0011OFE00001 y F: 4003 Nº 107764, consistente en: a) 1 Folder Form.
143 (Enero y Febrero), Form. 200 y Boleta 1000 (marzo a diciembre). Form. 156
(enero febrero 9, Form. 400 (marzo a diciembre), Form. 98 con su respectiva planilla
tributaria (enero a diciembre), Form. 500 (Originales); b) Libro de Compras-Ventas
IVA (1 tomo Original); c) Facturas (1 tomo, originales); d) Ordenes de Pago (12
tomos, originales); e) Asientos diarios (11 tomos originales); f) Conciliaciones
Bancarias (1 tomo, originales); g) Planilla de sueldos, aportes AFP´s y CPS (1 fólder,
originales); h) Recibos de Cobranzas (1 tomo, original); i) Comprobantes de Ingresos
(1 tomo, original); j) Comprobantes de Traspaso (1 tomo, original); k) Estados
Financieros (1 empastados, original y fotocopias); l) Dictamen de Auditoria (original)
Anexos Tributarios (fotocopias); m) Libros Diarios (1 tomo original y fotocopias); n)
Libros Mayores (original y fotocopias) (fs. 18 de antecedentes administrativos c.1).
iv. El 26 de mayo de 2011, la Administración Tributaria notificó a ARCHER DLS
Corporation el Anexo I “Requerimiento Adicional al F: 4003 Nº 107764
correspondiente a la Orden de Fiscalización Nº 0011OFE00001”, solicitando
documentación adicional que debía ser presentada hasta el 2 de junio de 2011 (fs.
19-20 de antecedentes administrativos c.1).
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v. El 10 de junio del 2011, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a
Archer DLS Corporation, con el Requerimiento F: 4003 Nº 107800, de 8 de junio de
2011, en el que solicita documentación adicional al procedimiento de fiscalización,
que deberá ser presentada en original y fotocopia consistente en: 1. Testimonio de
Constitución de la Sociedad y modificaciones; 2. Poder otorgado a los representantes
legales; 3. Organigrama Corporativo y Accionario; 4. Manual de cuentas, para el
período observado (medio magnético); 5. Contrato de compras con los principales
proveedores y Contratos de Ventas con los principales clientes; 6. Planillas de
sueldos y salarios (medio magnético); 7. Planilla de Vehículos de propiedad de la
empresa (medio magnético); 8. Detalle de Activos Fijos (impreso y medio magnético);
9. Composición y cuadro de la depreciación de activos fijos (medio magnético); 10.
Cuadro de Previsión del personal (impreso y medio magnético); 11. Formulario
54/530 Retenciones IUE-Beneficiarios del exterior y formulario de constancia de pago
(duplicado y copia); 12. Formulario 93/570 Retenciones IUE y formulario de
constancia de pago (si corresponde), además detalle de retenciones (duplicado y
copia); 13. Formulario 95/410 Retenciones IT, además detalle de retenciones
(duplicado y copia); 14. Formulario 56/550 Retención de Remesas al Exterior por
Actividades Parcialmente Realizadas en el País, formulario de constancia de pago,
detalle de retenciones (duplicado y copia); 15. Libro Mayor, moneda nacional (medio
magnético); 16. Libro Diario, moneda nacional (medio magnético) (fs. 27-33 de
antecedentes administrativos c.1).
vi. El 15 de junio de 2011, ARCHER DLS Corporation mediante nota CITE:
DLS/GA/0107-11, solicita prorroga de entrega de documentos solicitados en
Requerimiento de Información F-4003 Nº 107800, en la misma fecha, la
Administración Tributaria mediante Proveído Nº 24-000193-11 CITE:
SIN/GSH/DF/PROV/48/2011, acepta ampliar el plazo de presentación hasta el 20 de
junio de 2011 (fs. 35-36 de antecedentes administrativos c.1).
vii. El 17 de junio de 2011, la Administración Tributaria mediante Acta de Recepción de
Documentación, recepciona la documentación presentada por ARCHER DLS
Corporation mediante nota CITE: DLS/GA/0110-11, consistente en: 1. Testimonio de
Constitución de la Sociedad y modificaciones (copia); 2. Poder otorgado a los
representantes legales (copia); 3. Organigrama Corporativo y Accionario (no
presento); 4. Manual de cuentas, para el periodo observado (impreso y medio
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magnético); 5. Contrato de compras con los principales proveedores y Contratos de
Ventas con los principales clientes (copias); 6. Planillas de sueldos y salarios (medio
magnético); 7. Planilla de Vehículos de propiedad de la empresa (medio magnético);
8. Detalle de Activos Fijos (no presento); 9. Composición y cuadro de la depreciación
de activos fijos (medio magnético); 10. Cuadro de Previsión del personal (impreso y
medio magnético); 11. Formulario 54/530 Retenciones IUE-Beneficiarios del exterior
y formulario de constancia de pago (no adjunto detalle de retenciones); 12.
Formulario 93/570 Retenciones IUE y formulario de constancia de pago, detalle de
retenciones (no adjunto detalle de retenciones); 13. Formulario 95/410 Retenciones
IT, detalle de retenciones (no adjunto detalle de retenciones); 14. Formulario 56/550
Retención de Remesas al Exterior por Actividades Parcialmente Realizadas en el
País, formulario de constancia de pago, detalle de retenciones (no presentó); 15.
Libro Mayor, moneda nacional (medio magnético); 16. Libro Diario, moneda nacional
(medio magnético) (fs. 39 de antecedentes administrativos c.1).
viii. El 26 de julio del 2011, la Administración Tributaria notificó a ARCHER DLS
Corporation mediante cédula el Requerimiento F: 4003 Nº 107812, de 21 de julio de
2011, en el que solicita: 1. Detalle de Comprobantes Contables asociados a los
“Gastos no Deducibles” consignada en el Anexo 7 presentada el 19 de abril de 2007;
2. Planilla Tributaria por período, ambos documentos deben presentarse impresos y
en medio magnético, hasta el 29 de julio de 2011 (fs. 40-45 de antecedentes
administrativos c.1).
ix. El 29 de julio de 2011, ARCHER DLS Corporation mediante nota CITE:
DLS/GA/0134-11, entregó la documentación solicitada mediante F: 4003 Nº 107812
(fs. 47 de antecedentes administrativos c.1).
x. El 24 de agosto del 2011, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a
ARCHER DLS Corporation el Requerimiento F: 4003 Nº 107827, de 22 de agosto de
2011, en el que solicita documentación de los períodos octubre, noviembre,
diciembre/2005; y enero, febrero, marzo, abril, mayo/2007, consistente en: 1. Libro de
Ventas IVA (impreso y medio magnético); 2. Notas fiscales de respaldo débito IVA; 3.
Comprobante de Ingreso- Egreso, con respaldo; 4. Libro de Contabilidad Mayor
(impreso y medio magnético); 5. Documentación requerida para fines informativos no
alcanzada al procedimiento de fiscalización (fs. 48-52 de antecedentes
administrativos c.1).
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xi. El 31 de agosto de 2011, la Administración Tributaria mediante Acta de Recepción
de Documentación, recepciona la documentación solicitada en el F: 4003 Nº 107827
presentada por ARCHER DLS Corporation con nota CITE: DLS/GA/0160-11 (fs. 56 y
58 de antecedentes administrativos c.1).
xii. El 19 de septiembre de 2011, la Administración Tributaria emitió las Actas por
Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos.
31611, 31612, 31613, 31614, 31615, 31616, 31617, 31618, 31619, 31620, 31621 y
31622, por incumplimiento al deber formal de registro en otros libros contables
(mayores, diarios, kárdex, auxiliar, etc.) de acuerdo a lo establecido en normas
específicas; debido a que no efectuó los asientos contables en moneda nacional del
libro diario para los períodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto,
septiembre, octubre, noviembre y diciembre/2006, contraviniendo el Artículo 41 de la
Ley Nº 14379, correspondiendo una multa de 1.500 UFV por periodo observado,
según lo establecido en el Subnumeral 3.4 del Anexo A de la Resolución Normativa
de Directorio Nº 10-0021-04 (fs. 1335-1346 de antecedentes administrativos c.7).
xiii. El 20 de septiembre y 7 de octubre de 2011, la Administración Tributaria emitió las
Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación
Nos. 31674 y 31736, por incumplimiento al deber formal de entrega de
documentación requerida por la Administración Tributaria durante la ejecución del
procedimiento de verificación, al haber omitido presentar los comprobantes diarios
Nos. 202, 203, 458, 643, 644, 645, 995, 996, 997, 998, 999, 1000, 1001, 1002, 1231,
1232, 1233, 1234 y 1235, solicitados mediante requerimiento F:4003 Nº 107764 y
otra documentación solicitada mediante requerimiento F. 4003 Nº 107800,
contraviniendo el Numeral 6 del Artículo 70 de la Ley Nº 2492 (CTB) correspondiendo
una multa de 3.000 UFV a cada una, según lo establecido en el Numeral 4.1 del
Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07 (fs. 1347-1348 de antecedentes
administrativos c.7).
xiv. El 20 de octubre de 2011, la Administración Tributaria emitió el Informe CITE:
SIN/GSH/DF/INF/562/2011, el cual señala que de la revisión efectuada se
establecieron observaciones a los importes declarados relacionados al Impuesto
sobre las Utilidades de las empresa (IUE) como ser: a) Ingresos no declarados por el
contribuyente identificados en comprobantes diarios que no fueron presentados por
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el contribuyente, contravención tributaria sancionada en el Acta por Contravenciones
Tributarias Nº 31674; y se estableció un reparo a favor del fisco de Bs1.031.- por IUE.
Asimismo, se tienen observaciones en el punto b) Impuesto a las Utilidades de las
Empresas-Beneficiarios del Exterior, debido a que la empresa recurrente firmó el
Contrato Nº RYB-188/05 “Contrato de Alquiler de equipo de perforación”, de 21 de
marzo de 2005, con Repsol YPF E&P Bolivia SA, por servicios de alquiler de equipos
de perforación, debiendo el contribuyente entregar la factura en los primeros 10 días
de cada mes con el detalle del servicio, sobre la cual Repsol debe realizar su
cancelación en un plazo de 30 días calendario. De su verificación, evidenció que la
cuenta contable 2302 “Servoil Casa Matriz” corresponde a una cuenta
intercompañías que mantiene la empresa recurrente con su casa matriz Services
Corporation, a la cual se acredita los importes recibidos por concepto de prestación
de servicios en Bolivia, por Repsol mediante depósitos en el “Citibank NA” a una
cuenta a nombre de Servoil Casa Matriz constituida en las Islas Vírgenes Británicas
por un total de Bs48.755.040.-. En tal sentido concluye que se ha producido una
remesa al exterior, por lo que evidencia que la empresa recurrente incumplió lo
establecido en los Artículos 51 de la Ley Nº 843 y 34 del Decreto Supremo Nº 24051,
determinándose una base imponible para el IUE-BE para la gestión 2006 por el total
de Bs24.377.520.- que origina el reparo de Bs6.094.381.- por concepto de
retenciones IUE-Beneficiarios del Exterior.
Continua el análisis de sus observaciones señalando en el punto c) Gastos no
deducibles, entre ellos se indican gastos varios no relacionados con la actividad
gravada, por el importe total de Bs534.704.- que representa un tributo omitido del IUE
por un total de Bs133.676.-; Gastos varios correspondientes a gestiones anteriores,
con un importe observado de Bs149.875.- que implica un reparo a favor del fisco de
Bs37.469.-; gastos varios sin respaldo, por un importe total observado de
Bs327.011.-, que implica un reparo de Bs81.753.-; Gross Up por retenciones RC-IVA,
IT, IUE, IUE-BE, donde señala que evidenció que como parte de los gastos
declarados la empresa recurrente realiza retenciones por concepto de los impuestos
RC-IVA, IT, IUE, IUE-BE, en cumplimiento a los Artículos 8 del Decreto Supremo Nº
21531, 10 del Decreto Supremo Nº 21532, 3 del Decreto Supremo Nº 24051 y 34 del
Decreto Supremo Nº 24051, los cuales fueron incorporados al importe del gasto,
incrementado el importe por el servicio, de donde sostiene que el contribuyente no
debe declarar como deducible los importes por Gross Up, puesto que el
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contribuyente solo es un agente de retención y quién debe asumir la retención
efectiva es quien presta el servicio en cada caso, de donde se observa un importe
total de Bs2.061.393.- correspondiendo un reparo de Bs515.348.-; crédito fiscal
registrado como gasto, por un importe observado de Bs2.676.- y un reparo por tributo
omitido de Bs696.-; Impuestos indirectos cargados al gasto, por un importe total de
Bs21.079.- equivalente a un reparo por IUE de Bs5.270.-; provisiones en exceso, con
un importe observado de Bs365.612.- que implica un reparo de tributo omitido de
Bs91.403.-; y depreciación de activos calculada con coeficientes incorrectos,
estableciendo un importe observado de Bs4.291.- que representa un impuesto
omitido de Bs1.073.-.
Establece multas por incumplimiento de deberes formales, por incumplimiento de
deberes formales, por registró erróneo en el libro diario de la gestión 2006, así como
la presentación de documentación requerida en el procedimiento de fiscalización
mediante los Requerimientos F:4003 Nº 00107764 y 00107800, estableciendo una
multa de 24.000 UFV; concluye, que se ha establecido una deuda tributaria de
Bs22.400.845.-, equivalentes a 13.261.294 UFV, importe que incluye tributo omitido,
intereses, sanción por conducta y multas por incumplimiento a deberes formales en
aplicación de los arts. 47 y 165 de la Ley 2492 (CTB), 8, 9 y 10 del Decreto Supremo
Nº 27310 (fs. 1349-1362 de antecedentes administrativos c.7).
xv. El 25 de octubre de 2011, la Administración Tributaria notificó mediante cédula al
representante legal de ARCHER DLS Corporation con la Vista de Cargo CITE:
SIN/GSH/DF/VC/100/2011, de 20 de octubre de 2011, donde establece hechos
sucedidos que incidieron en el proceso de fiscalización y mantiene firme la deuda
tributaria de Bs22.400.845.-, equivalentes a 13.261.294 UFV, importe que incluye
tributo omitido, intereses, sanción por conducta y multas por incumplimiento a
deberes formales, y otorga un plazo de 30 días para la presentación de descargos y
recomienda vencido el plazo otorgado emitir Resolución Determinativa, previa
elaboración de informe de conclusiones en cumplimiento del art. 99 del mismo
cuerpo legal (fs. 1363-1411 de antecedentes administrativos c.7 y c.8).
xvi. El 6 de enero de 2012, la Administración Tributaria notifica mediante cédula la
Resolución Determinativa Nº 17-000685-11, de 30 de diciembre de 2011, que
resuelve determinar de oficio, sobre base cierta, las obligaciones impositivas de la
empresa recurrente, ratificando los importes establecidos en la Vista de Cargo CITE:
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SIN/GSH/DF/VC/100/2011, y mantiene firme la deuda tributaria de Bs23.944.762.-,
equivalentes a 13.937.417 UFV, importe que incluye tributo omitido, intereses,
sanción por conducta y multas por incumplimiento a deberes formales (fs. 1869-1888
de antecedentes administrativos c.10).
IV.2. Alegatos de las partes.
IV.2.1. Alegatos de la Administración Tributaria.
La Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales
(SUN), representada legalmente por Jhonny Padilla Palacios, el 19 de junio, presentó
alegatos escritos (fs. 276-278 del expediente), ratificando en extenso los puntos 1.1, y
1.2 de los argumentos expuestos en su recurso jerárquico.
IV.3. Antecedentes de derecho.
i. Ley Nº 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano (CTB).
Articulo 25. (Sustituto). Es sustituto la persona natural o jurídica genéricamente
definida por disposición normativa tributaria, quien en lugar del contribuyente debe
cumplir las obligaciones tributarias, materiales y formales, de acuerdo con las
siguientes reglas:
1. Son sustitutos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas
naturales o jurídicas que en razón de sus funciones, actividad, oficio o profesión
intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o
percepción de tributos, asumiendo la obligación de empozar su importe al Fisco.
2. Son agentes de retención las personas naturales o jurídicas designadas para
retener el tributo que resulte de gravar operaciones establecidas por Ley.
3. Son agentes de percepción las personas naturales o jurídicas designadas para
obtener junto con el monto de las operaciones que originan la percepción, el tributo
autorizado.
4. Efectuada la retención o percepción, el sustituto es el único responsable ante el
Fisco por el importe retenido o percibido, considerándose extinguida la deuda para
el sujeto pasivo por dicho importe. De no realizar la retención o percepción,
responderá solidariamente con el contribuyente, sin perjuicio del derecho de
repetición contra éste.
5. El agente de retención es responsable ante el contribuyente por las retenciones
efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen.
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Artículo 47. (Componentes de la Deuda Tributaria). Deuda Tributaria (DT) es el
monto total que debe pagar el sujeto pasivo después de vencido el plazo para el
cumplimiento de la obligación tributaria, ésta constituida por el Tributo Omitido (TO),
las Multas (M) cuando correspondan, expresadas en Unidades de Fomento de la
Vivienda (UFV´s) y los intereses (r), de acuerdo a lo siguiente:
DT = TO x (1 + r/360)n +M
ii. Ley Nº 843, de 20 de mayo de 1986, de Reforma Tributaria (TO).
Artículo 42. (Principio de la fuente). En general y sin perjuicio de lo dispuesto en los
artículos siguientes, son utilidades de fuente boliviana aquellas que provienen de
bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República; de la
realización en el territorio nacional de cualquier acto o actividad susceptible de
producir utilidades; o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin tener en
cuenta la nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que
intervengan en las operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos.
Articulo 51. (Beneficiarios del Exterior). Cuando se paguen rentas de fuente
boliviana a beneficiarios del exterior, se presumirá, sin admitir prueba en contrario,
que la utilidad neta gravada será equivalente al 50% (cincuenta por ciento) del monto
total pagado o remesado.
Quienes paguen o remesen dichos conceptos a beneficiarios del exterior, deberán
retener con carácter de pago único y definitivo, la tasa del 25% (veinticinco por
ciento) de la utilidad neta gravada presunta.
iii. Decreto Supremo Nº 24051, de 29 de junio de 1995, Reglamento del Impuesto
sobre las Utilidades de las Empresas.
Articulo 4. (Utilidades de fuente boliviana).- En general y sin perjuicio de las
disposiciones especiales de la Ley y este reglamento, son utilidades de fuente
boliviana:
a) Los alquileres y arrendamientos provenientes de inmuebles situados en el territorio
de la República y cualquier especie de contraprestación que se reciba por la
constitución a favor de terceros de derechos reales de usufructo, uso, habitación o
anticresis, sobre inmuebles situados en el país.
b) Los intereses provenientes de depósitos bancarios efectuados en el país, los
intereses de títulos públicos, el alquiler de cosas muebles situadas o utilizadas
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económicamente en el país, las regalías producidas por cosas situadas o derechos
utilizados económicamente en la República; el cincuenta por ciento (50%) de las
rentas vitalicias abonadas por compañías de seguro privado constituidas en el país y
las demás utilidades que, revistiendo características similares, provengan de
capitales, cosas o derechos situados, colocados o utilizados económicamente en el
país.
c) Las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias,
mineras, forestales, extractivas, comerciales e industriales o por la locación de obras
o la prestación de servicios dentro del territorio de la República.
d) Toda otra utilidad no contemplada en los incisos precedentes que haya sido
generada por bienes materiales o inmateriales y por derechos situados, colocados o
utilizados económicamente en el país o que tenga su origen en hechos o actividades
de cualquier índole, producidos o desarrollados en el país.
Artículo 14. (Tributos). Son deducibles los tributos efectivamente pagados por la
empresa, como contribuyente directo de los mismos, por concepto de:
- Impuesto a las Transacciones. Esta deducción únicamente alcanza al Impuesto a las
Transacciones efectivamente pagado y no al compensado con el Impuesto sobre las
Utilidades de las Empresas.
- Impuesto a la Propiedad de Bienes Inmuebles y Vehículos Automotores, establecido
en el Título IV de la Ley N° 843 (Texto Ordenado en 1995).
- Impuesto Municipal a las Transferencias de Inmuebles yVehículos Automotores,
establecido en el Artículo 2° de la Ley N° 1606 de 22 de diciembre de 1994.
- Impuesto a las Sucesiones y a las Transmisiones Gratuitas de Bienes, establecido en
el Título Xl de la Ley N° 843 (Texto Ordenado en 1995), en los casos en que la
empresa sea la beneficiaria de estas transmisiones.
- Tasas y Patentes Municipales aprobadas conforme a las previsiones constitucionales.
- Patentes mineras, derechos de monte y regalías madereras.
- En el caso de las empresas petroleras, son también deducibles los pagos que
realicen por concepto de regalías, derechos de área y otras cargas fiscales
específicas por explotación de recursos hidrocarburíferos en Bolivia. Esta
disposición. alcanza únicamente a los Contratos de Operación o Asociación
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celebrados después del 31° de diciembre de 1994, o adecuados al régimen general
de la Ley N 843 (Texto Ordenado en 1995) después de la indicada fecha.
No son deducibles las multas y accesorios (excepto intereses y mantenimiento de
valor) originados en la morosidad de estos tributos o en el incumplimiento de
Deberes Formales previstos en el Código Tributario.
El Impuesto al Valor Agregado, el Impuesto a los Consumos Específicos y el
Impuesto Especial a los Hidrocarburos y sus Derivados no son deducibles por
tratarse de impuestos indirectos que no forman parte de los ingresos alcanzados por
el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas.
Sin perjuicio de lo establecido en el párrafo precedente, son también deducibles:
- El Impuesto al Valor Agregado incorporado en el precio de las compras de bienes y
servicios que no resulta computable en la liquidación de dicho impuesto por estar
asociado a operaciones no gravadas por el mismo.
IV.4. Fundamentación técnico-jurídica.
De la revisión de los antecedentes de hecho y derecho, así como del Informe
Técnico-Jurídico AGIT-SDRJ-0766/2012, de 31 de agosto de 2012, emitida por la
Subdirección de Recursos Jerárquicos de la AGIT, en el presente caso se evidencia lo
siguiente:
IV.4.1. Cuestión previa.
i. La Resolución del Recurso de Alzada revocó parcialmente la Resolución
Determinativa Nº 17-00685-11, por los conceptos de Gross Up por retenciones RC-
IVA, IT, IUE-BE, y por IUE Beneficiarios al Exterior y mantiene firme y subsistente los
demás conceptos observados en los reparos determinados, y siendo que solo la
Administración Tributaria presentó agravios de los conceptos revocados, esta
instancia procederá al análisis de los agravios recurridos, y se consideraran los
demás conceptos como aceptados por el contribuyente.
IV.4.2. Gross Up por retenciones RC-IVA, IT, IUE-BE.
i. La Administración Tributaria en su Recurso Jerárquico y alegatos escritos
presentados, señala la parte pertinente de la Resolución de Alzada referida al Cargo
por Gross Up, referida al Caso 1: Incremento por concepto del crédito Fiscal IVA y
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Caso 2: Incremento por concepto del IUE-BE, que la Autoridad Regional de
Impugnación Tributaria Santa Cruz (ARIT Santa Cruz) desestimó la observación
efectuada dentro de la fiscalización únicamente a partir de la definición de Gross Up
y otros conceptos planteados en la doctrina tributaria, sin embargo no analizó a
profundidad la normativa tributaria que fue vulnerada en la Vista de Cargo y la
Resolución Determinativa notificada al contribuyente en cumplimiento del Código
Tributario.
ii. Argumenta que los reparos determinados por concepto de IUE omitido se origina en
la imputación de gastos no deducibles para la determinación del IUE de la gestión
2006, toda vez que el efecto de aplicación del Gross Up a las compras y otros, fue el
incremento del importe de gasto imputado, la disminución de la base imponible para
el IUE, consecuentemente un menor IUE a favor del fisco, en ese entendido hace
referencia al contenido del Artículo 47 de la Ley Nº 843.
iii. Cita el aspecto relacionado al Gross Up por retenciones RC-IVA, IT, IUE, IUE-BE
establecido en la Vista de Cargo referido, indicando que no fue tomado en cuenta por
la ARIT Santa Cruz y que el procedimiento para tomar la base imponible para el IUE
es restar de la utilidad bruta los gastos necesarios para obtenerla y en su caso para
mantener y conservar la fuente, cuya deducción admite la normativa de conformidad
a lo establecido en el Artículos 7 del Decreto Supremo Nº 24051; asimismo, hace
referencia al contenido del Artículo 14 del citado Decreto Supremo, remarcando en
negrillas que el Impuesto al Valor Agregado, el Impuesto a los Consumos Específicos
y el Impuesto Especial a los Hidrocarburos y sus derivados no son deducibles por
tratarse de impuestos indirectos que no forman parte de los ingresos alcanzados por
el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, por lo que sostiene que
corresponde ratificar los reparos determinados por concepto de IUE omitido por
Bs515.348.- originados en gastos no deducibles para la determinación del IUE que
fueron erróneamente desestimados por la ARIT Santa Cruz, siendo que es función
del Servicio de Impuestos Nacionales no solo verificar las alícuotas aplicadas para el
contribuyente y el registro y pago de retenciones, sino también constatar que los
conceptos que fueron deducidos al momento de establecer la base imponible del IUE
son aquellos autorizados por Ley.
iv. Al respecto, sobre los impuestos directos e indirectos la doctrina señala que: “la
clasificación más antigua es la que basa la distinción en la posibilidad de traslación.
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Impuestos directos son aquellos que no pueden trasladarse, e impuestos indirectos
los que pueden trasladarse. John Stuart Mili dice, siguiendo este criterio, que
impuesto directo es el que se exige de las mismas personas que se pretende o se
desea que lo paguen. Impuestos indirectos son aquellos que se exigen a una
persona con la esperanza y la intención de que ésta se indemnizará a expensas
de alguna otra” (las negrillas son nuestras) (Curso de Finanzas, Derecho Financiero
y Tributario, Héctor B. Villegas, 7- edición, ampliada y actualizada, Pg. 76).
v. Asimismo, la doctrina define al sustituto por las siguientes notas: “a) En primer lugar,
participa en el hecho imponible. Es decir, está relacionado con él de un modo directo;
b) En segundo lugar, no es titular del hecho imponible; e) En tercer lugar, está
obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de carácter tributario,
incluida naturalmente la principal de pagar la deuda tributaria; d) Adicionalmente, no
debe soportar el en su economía, la carga tributaria, sino que por mandato de
la ley, ha de estar establecido un mecanismo que traspase al contribuyente lo
ya pagado por el sustituto” (las negrillas son nuestras) (Manual de Derecho
Tributario, Mario Augusto Saccone, Pg. 89-90) .
vi. Seguidamente, el Diccionario Contable y Comercial de Amanda Alicia Godoy,
Valletta Ediciones, 2006 (Pg. 394), señala que grossing up es el “acrecentamiento
que se produce cuando una persona se hace cargo del impuesto respectivo de una
renta abonada a otra”; asimismo define las retenciones a pagar como “cuenta
patrimonial del pasivo, rubro deudas, refleja las deducciones realizadas al personal
en relación de dependencia sobre el sueldo bruto. Se acredita por el monto de los
impuestos y cargas sociales a pagar. Se debita al efectuar el pago” (Pg. 689).
vii. En nuestra legislación boliviana el Articulo 25 de la Ley Nº 2492 (CTB) señala que
el sustituto es la persona natural o jurídica genéricamente definida por disposición
normativa tributaria, quien en lugar del contribuyente debe cumplir las obligaciones
tributarias, materiales y formales, esta obligación bajo las siguientes reglas que: Son
sustitutos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas
naturales o jurídicas que en razón de sus funciones, actividad, oficio o profesión
intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o
percepción de tributos, asumiendo la obligación de empozar su importe al Fisco,
indica también que efectuada la retención o percepción, el sustituto es el único
responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido, considerándose
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extinguida la deuda para el sujeto pasivo por dicho importe; además señala, que el
agente de retención es responsable ante el contribuyente por las retenciones
efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen (las negrillas son
nuestras).
viii. En este sentido, de la revisión y compulsa de antecedentes administrativos, se
evidencia que la Administración Tributaria para respaldar su observación elaboró el
Papel de Trabajo “Gastos Observados por Gross Up Retenciones”; con el objetivo de
calcular el incremento al Gasto por concepto de retenciones efectuadas durante la
gestión 2006; concluyendo, que el contribuyente incrementó sus gastos, debido a
que incorporó las retenciones efectuadas por distintos conceptos al gasto registrado,
(fs. 962-964 de antecedentes administrativos c.5); bajo este contexto, la
Administración Tributaria basa su observación, con el fundamento que al ser este
Gross Up las retenciones que se incrementaron a sus gastos realizados, no
corresponden ser deducibles del IUE, en su calidad de agente de retención.
ix. Al respecto, sobre esta observación, el Articulo 14 del Decreto Supremo Nº 24051
resaltado por la Administración Tributaria en su recurso jerárquico, señala, que el
Impuesto al Valor Agregado, el Impuesto a los Consumos Específicos y el Impuesto
Especial a los Hidrocarburos y sus Derivados no son deducibles por tratarse de
impuestos indirectos que no forman parte de los ingresos alcanzados por el
Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, en tal sentido, nuestra legislación
tributaria prevé que para la determinación de la Utilidad Neta Imponible se
consideren solo los gastos directos del contribuyente, y no los gastos indirectos entre
estos los impuestos indirectos que por su efecto de traslación, la erogación del gasto
es asumido por el beneficiario del servicio; lo mismo que sucede en el caso de las
retenciones realizadas a cuenta de terceros; entonces conforme doctrina y normativa
vigente un agente de retención, es quien asume las obligaciones tributarias a cuenta
del sujeto pasivo, mediante la retención del impuesto, en este entendido; este
sustituto en calidad de agente de retención no puede asumirse como gasto la carga
tributaria, o pago del impuesto retenido, puesto que el mismo debe ser trasladado al
sujeto pasivo que se benefició del pago por el servicio prestado, consiguientemente,
esta traslación para el pago lo constituyen las retenciones realizadas por mandato de
la ley, empero estas deben ser reducidas del importe que debió haber sido cancelado
al sujeto pasivo (dependiente o vendedor de insumos).
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x. Es así que de la verificación y compulsa del papel de trabajo realizado de las
observaciones por Gross Up y respaldos como los asientos contables, planillas de
rendición de cuentas, recibos no oficiales, facturas por amortización del equipo de
Perforación 153 durante el ejercicio 2006 (fs. 962-1000 de antecedentes
administrativos c.5), se advierte que ARCHER DLS Corporation imputó a las cuentas
de gasto -entre otros- de pasajes, movilidad, viáticos, insumos de vehículos, el gasto
efectivo entregado al dependiente o el que fue pagado por el insumo comprado mas
el Gross Up por retención; evidenciando claramente que la empresa asumió como
Gross Up un importe adicional al pago efectivo realizado.
xi. Por lo expuesto, del análisis de la normativa vigente y de la verificación de los
documentos de respaldo en antecedentes administrativos, se concluye que la
empresa ARCHER DLS Corporation asumió retenciones adicionales por cuenta de
terceros como gastos propios de la empresa, por tanto la observación de la
Administración Tributaria es correcta, toda vez que los gastos expresados por la
empresa recurrente y verificados por esta instancia corresponden a terceros mismos
que no son deducibles para efectos del IUE, mas aun cuando que se advierte que los
comprobantes contables, adjuntos en antecedentes administrativos se contabilizaron
como ejemplo de la siguiente manera:
CUENTA DEBE HABER CONCEPTO5236 428,35 E.L icciardo Rend. Viaticos2254 IMPTS. RET. A 3ROS SERVICIOS 53,54 E.L icciardo Rend. Viaticos1349 EDUARDO LICCIARDO 374,81 E.L icciardo Rend. Viaticos
CUENTA DEBE HABER CONCEPTO5232 39,65 R Roca Rend. Fdos OP/129755315 27,40 R Roca Rend. Fdos OP/129755237 85,75 R Roca Rend. Fdos OP/129755316 28,93 R Roca Rend. Fdos OP/129755622 47,91 R Roca Rend. Fdos OP/129752254 IMPTS. RET. A 3ROS SERVICIOS 3,83 R Roca Rend. Fdos OP/129751400 27,14 R Roca Rend. Fdos OP/129751354 ROMULO ROCA ARANO 252,95 R Roca Rend. Fdos OP/12975
CUENTA DEBE HABER CONCEPTO5236 196,28 Rend. Fdo Fijo Eq OP/134082254 IMPTS. RET. A 3ROS SERVICIOS 22,86 Rend. Fdo Fijo Eq OP/134081318 AMANCIO GARECA 173,42 Rend. Fdo Fijo Eq OP/13408
CUENTA DEBE HABER CONCEPTO5613 118,34 Bisa Seguros Pgo Franq O/131852254 IMPTS. RET. A 3ROS SERVICIOS 18,34 Bisa Seguros Pgo Franq O/131852011 VARIAS POR PAGAR 100,00 Bisa Seguros Pgo Franq O/13185
CUENTA DEBE HABER CONCEPTO5631 301.714,29 Alq Equipo por 8 meses5662 148.865,57 Sueldos personal argentino5631 1.409.526,86 Alq Equipo Gestion/065631 128.379,43 Alquiler Equipo2304 DLS ARGENTINA LIMITED SUC ARG 264.000,00 Alq Equipo por 8 meses2304 DLS ARGENTINA LIMITED SUC ARG 130.257,37 Sueldos personal argentino2302 SERVOIL CASA MATRIZ 1.233.336,00 Alq Equipo Gestion/062302 SERVOIL CASA MATRIZ 112.332,00 Alquiler Equipo2253 IUE POR PAGAR 248.560,78 IUE-BE del alquiler y sueldos
DE EQUIPO Y MAQ ESPECIAL
LOS GASTOS CONSIDERADOS COMO GROSS UP CORRESPONDEN A RETENCIONES POR TERCEROS
DESCRIPCIONDE EQUIPO Y MAQ ESPECIALOTROS GASTOS OPERATIVOSDE EQUIPO Y MAQ ESPECIAL
CREDITO FISCAL IVA
DESCRIPCIONOTROS GASTOS DE PASAJES
DESCRIPCION
GASTOS DE VIAJE Y MOVILIDADREPUESTOS P MANTENIMIENTO EN GRALGASTOS MEDICOS Y FARMACIAINSUMOS EN GENERAL DE EQUIPOSREPARACIONES VEHICULOS
DESCRIPCIONOTROS GASTOS DE PASAJES
DESCRIPCION
SEGUROS DE VEHICULOS
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xii. Consiguientemente, corresponde a esta instancia jerárquica revocar la resolución
de recurso de alzada por este concepto recurrido, manteniendo firme y subsistente la
observación de la Administración Tributaria por Gross Up retenciones que asciende a
Bs515.348.-.
IV.4.3. Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios al Exterior.
i. La Administración Tributaria en su Recurso de Jerárquico y alegatos escritos
presentados, respecto al Impuesto a las Utilidades de las Empresas Beneficiarios al
Exterior (IUE-BE), sostiene que la ARIT Santa Cruz desestimó la observación
efectuada dentro de la fiscalización al contribuyente ARCHER DLS Corporation por
concepto de Impuesto Sobre las Utilidades de las Empresas – Beneficiarios del
Exterior (IUE-BE), basándose en pruebas de reciente obtención presentadas por el
contribuyente las cuales incumplen los requisitos establecidos por Ley; ratifica, que el
contribuyente no proporcionó a la Administración Tributaria extractos bancarios,
certificaciones ni legalizaciones de depósitos efectuados por la casa matriz a su
sucursal en Bolivia, a lo largo del proceso de fiscalización aún notificada la Vista de
Cargo, a pesar de haberse requerido comprobantes de ingreso y diarios mediante
Requerimiento (F-4003) Nº 00107764 incumplimiento que fue sancionado mediante
Acta por Contravenciones Tributarias (F-7013) Nº 00031674, cuyas multas fueron
incorporadas al reparo determinado, de conformidad con el Artículo 169 de la Ley Nº
2492 (CTB), documentación que se encuentra directamente relacionada con el hecho
generador de la obligación tributaria, en tal sentido hace referencia al Artículo 81 de
la Ley Nº 2492 (CTB).
ii. Refiere que al no haber presentado oportunamente documentos de descargo por las
diferencias determinadas por concepto de IUE-BE contra la Vista de Cargo y
Resolución Determinativa, no habiendo dejado expresa constancia de su existencia y
compromiso de presentación, ni demostrado que la omisión de su presentación no
fue por causa propia, no pueden ser aceptados y menos considerados como prueba
válida y suficiente para las diferencias establecidas a favor del fisco, por lo que
corresponde ratificar los reparos por concepto de IUE-BE omitido por Bs6.094.381.-
toda vez que el contribuyente otorgó las rentas provenientes de sus actividades en el
país a una empresa beneficiaria del exterior, sin haber efectuado la retención
establecida en el Artículo 51 de la Ley Nº 843; agrega, que independientemente del
mecanismo de pago utilizado, la Administración Tributaria tiene la facultad de reparar
el hecho de haber utilizado formas inusuales de realizar transacciones comerciales
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en virtud a lo previsto en el Inciso a) Parágrafo II del Artículo 8 de la Ley Nº 2492
(CTB).
iii. Por el principio de fuente, referido concretamente al Impuesto sobre las Utilidades
de las Empresas (IUE), establecido en el Articulo 42 de la Ley 843 (TO), son
utilidades de fuente boliviana aquellas que provienen de bienes situados, colocados o
utilizados económicamente en el país; de la realización en el territorio nacional de
cualquier acto o actividad susceptible de producir utilidades; o de hechos ocurridos
dentro del límite de la misma; asimismo, el Articulo 4 del Decreto Supremo 24051,
señala que son utilidades de fuente boliviana las generadas por el desarrollo en el
país de actividades civiles, agropecuarias, mineras, forestales, extractivas,
comerciales e industriales o por la locación de obras o la prestación de servicios
dentro del territorio del país; es decir, que el Impuesto debe ser pagado en el lugar
donde los ingresos han sido generados o donde el bien se encuentra ubicado, sin
considerar la nacionalidad ni el domicilio de los perceptores de la renta o de los
propietarios de bienes.
iv. Conforme el Diccionario Contable y Comercial de O. Greco y A. Godoy, Valletta
Ediciones, 2006 (Pg. 667-668), una remesa es la suma de dinero entregada por una
persona o entidad a otra (en dinero o bienes negociables) en pago de una factura por
mercaderías o servicios prestados.
v. Para el presente caso de Beneficiarios del Exterior, el Articulo 51 de la Ley 843 (TO),
establece que cuando se paguen rentas de fuente boliviana a beneficiarios del
exterior, se presumirá sin admitir prueba en contrario, una utilidad neta imponible
equivalente al 50% del monto total pagado o remesado; y quienes paguen o
remesen dichos conceptos a beneficiarios del exterior, deberán retener con carácter
de pago único y definitivo, la tasa del 25% de la utilidad neta gravada presunta (las
negrillas son nuestras).
vi. En este sentido, de la revisión de antecedentes administrativos se advierte que la
Administración Tributaria elaboró el papel de trabajo “Ingresos de fuente boliviana
acreditados a Servoil Casa Matriz”; para respaldar la observación de las remesas al
exterior sin realizar la retención IUE-BE, y adjunto como respaldo al papel de trabajo
las Facturas emitidas por ARCHER DLS Corporation a nombre de Bloque Caipipendi
RC, Mayores de Cuenta 2302 correspondiente a Servoil Casa Matriz, Recibos de
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Cobranzas, correos internos de confirmación de pago de REPSOL YPF, de los
cuales se evidencia que ARCHER DLS Corporation, emite las Facturas de Ventas del
Contrato Nº RYB-188/05 según orden de servicio, el contribuyente debita este
importe en la Cuenta 2302 correspondiente a Servoil Casa Matriz, posteriormente
REPSOL YPF conforme lo señalado en los correos internos, confirma el depósito o
abono del importe señalado en las Facturas, a la cuenta del Citibank NY, finalmente
el contribuyente elabora Recibos de Cobranza (fs. 1198-1303 de antecedentes
administrativos c.6 y c.7).
vii. Continuando con el análisis, se tiene que ARCHER DLS Corporation, presentó
como pruebas de descargo en la instancia de Alzada, extractos bancarios de la
cuenta corriente Nº 36186126 de DLS DRILLING LOGISTICS & SERVICES-
CORPORATION en Citi NY a favor de DLS CORPORATION SUC. BOLIVIA de todas
las facturas observadas por la Administración Tributaria, por cuyos importes al
considerarse remesas a beneficiaros del exterior se calculó el impuesto omitido por
IUE-BE, porque la cuenta de depósito donde el cliente (REPSOL YPF) efectúa el
pago no corresponde a ARCHER DLS Corporation, sino al de su Casa Matriz que se
encuentra en el exterior; en tal sentido, es evidente que se realizó el depósito del
pago del Contrato entre REPSOL YPF y ARCHER DLS Corporation, directamente a
la Casa Matriz del contribuyente situada fuera del país; y la misma habría realizado el
depósito a favor de ARCHER DLS Corporation por el mismo importe (fs. 108-172 del
expediente).
viii. En tal sentido, al haber evidenciado que los pagos realizados por el servicio
prestado bajo contrato entre REPSOL YPF y ARCHER DLS Corporation, fueron a
una cuenta extrajera de su Casa Matriz, independientemente que este importe se
hubiera depositado por la Casa Matriz a una cuenta de ARCHER DLS Corporation
Suc Bolivia, el hecho generador para el IUE-BE que viene a ser el pago o remesa a
un beneficiario del exterior fue perfeccionado, por tal motivo al haberse evidenciado
la existencia de pagos por un servicio realizado en territorio nacional abonados en
una cuenta extranjera, corresponde a esta instancia revocar en este punto la
Resolución de Alzada por este concepto y mantener firme y subsistente el impuesto
omitido determinado por la Administración Tributaria por IUE-BE que asciende a
Bs6.094.381.-.
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ix. En resumen, por todo lo expuesto corresponde a esta instancia jerárquica, revocar
parcialmente la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20
de abril de 2012, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa
Cruz, en la parte referida a las observaciones por Gross Up e Impuesto a las
utilidades Beneficiarios del Exterior, manteniendo firme y subsistente el reparo de
Bs6.609.729.- por ambos conceptos; así como firme y subsistente lo establecido en
la Resolución de Alzada respecto al tributo omitido de Bs352.343.- así como las
multas por Incumplimiento de Deberes Formales en la suma de 24.000 UFV,
conforme el siguiente cuadro:
CONFIRMADO REVOCADO CONFIRMADO REVOCADO1 GASTOS NO RELACIONADOS 133.675 133.675 - 133.675 - 2 GASTOS GESTION ANTERIOR 37.469 37.469 - 37.469 - 3 GASTOS SIN RESPALDO 81.753 81.753 - 81.753 - 4 GROSS UP POR RETENCIONES 515.348 515.348 515.348 5 CREDITO FISCAL AL GASTO 669 669 - 669 - 6 GASTOS POR IMPUESTOS INDIRECTOS 5.270 5.270 - 5.270 - 7 PROVISIONES EN EXCESO 91.403 91.403 - 91.403 - 8 DEPRECIACION EQUIPOS NO RELACIONADOS 1.073 1.073 - 1.073 - 9 INGRESOS NO DECLARADOS 1.031 1.031 - 1.031 -
10 IUE-BENEFICIARIOS AL EXTERIOR 6.094.381 6.094.381 6.094.381 6.962.072 352.343 6.609.729 6.962.072 -
24.000 MULTA POR INCUMPLIMIENTO A DEBERES FORMALES (EN UFV)TOTALES
Nº CONCEPTOIMPUESTO OMITIDO
SEGÚN SINSEGÚN ARIT SEGÚN AGIT
x. Consecuentemente, se mantiene firme y subsistente Resolución Determinativa Nº
17-00685-11, de 30 de diciembre de 2011, emitida por la Gerencia Sectorial de
Hidrocarburos de Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), cuya Deuda
Tributaria alcanza a la suma de Bs23.944.762.- equivalentes a 13.937.417 UFV,
importe que comprende el tributo omitido, intereses, sanción por Omisión de Pago por
la conducta del contribuyente y la Multa por Incumplimiento de Deberes Formales,
mismos que deberán ser actualizados de acuerdo al Articulo 47 de la Ley Nº 2492
(CTB).
Por los fundamentos técnico-jurídicos determinados precedentemente, a la Directora
Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, independiente, imparcial
y especializada, aplicando todo en cuanto a derecho corresponde y de manera
particular dentro de la competencia eminentemente tributaria, revisando en última
instancia en sede administrativa la Resolución ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20 de abril
de 2012, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, le
corresponde el pronunciamiento sobre el petitorio del Recurso Jerárquico.
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POR TANTO:
La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria
designada mediante Resolución Suprema Nº 07303, de 26 de marzo de 2012, en el
marco de los Artículos 172, Numeral 8 de la Constitución Política del Estado y 141 del
Decreto Supremo Nº 29894, que suscribe la presente Resolución Jerárquica, en virtud
de la jurisdicción y competencia nacional que ejerce por mandato de los Artículos 132,
139 Inciso b) y 144 de la Ley Nº 2492 (CTB) y Ley Nº 3092 (Título V del CTB),
RESUELVE:
REVOCAR parcialmente la Resolución ARIT-SCZ/RA 0112/2012, de 20
de abril de 2012, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa
Cruz, dentro del Recurso de Alzada interpuesto por ARCHER DLS Corporation,
contra la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos de Santa Cruz del Servicio de
Impuestos Nacionales (SIN); en la parte referida a las observaciones por Gross Up e
Impuesto a las utilidades Beneficiarios del Exterior, manteniendo firme y subsistente
el reparo de Bs6.609.729.- por ambos conceptos; así como firme y subsistente lo
establecido en la Resolución de Alzada respecto al tributo omitido de Bs352.343.- así
como las multas por Incumplimiento de Deberes Formales en la suma de 24.000
UFV; consiguientemente, se mantiene firme y subsistente Resolución Determinativa
Nº 17-00685-11, de 30 de diciembre de 2011, emitida por la Gerencia Sectorial de
Hidrocarburos de Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), cuya
Deuda Tributaria alcanza a la suma de Bs23.944.762.- equivalentes a 13.937.417
UFV, importe que comprende el tributo omitido, intereses, sanción por Omisión de
Pago por la conducta del contribuyente y la Multa por Incumplimiento de Deberes
Formales, mismos que deberán ser actualizados de acuerdo al Articulo 47 de la Ley
Nº 2492 (CTB); conforme con el Inciso. a) Parágrafo I, Artículo 212 de la Ley Nº 3092
(Título V del CTB).
Regístrese, notifíquese, archívese y cúmplase. Fdo. Julia Susana Ríos Laguna
Directora Ejecutiva General Interino Autoridad General Impugnación Tributaria