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Steuerberater Diplom-Betriebswirt Michael Sommerhoff © Alle Rechte vorbehalten, Essen 2013

Studienschrift zur Prüfungsvorbereitung

Geprüfte Bilanzbuchhalter IHK

Steuerrecht & betriebliche Steuerlehre

- Umsatzsteuer -

Michael Sommerhoff

Diplom-Betriebswirt Michael Sommerhoff ist selbstständiger Steuerberater mit beruflicher Niederlassung in Essen. Neben seiner Tätigkeit als Aufsichtsratsvorsitzender der bundesweit präsenten "SOMMERHOFF AG - Managementin-stitut" engagiert er sich seit mehr als 20 Jahren als Trainer und ehrenamtlicher Prüfer in der pra-xisorientierten beruflichen Fortbildung. Er ist fer-ner Mitgründer und Eigner der ebenfalls bundes-weit tätigen "SOMMERHOFF gGmbH - Akademie für Steuern, Finanzen & Controlling". Aufgrund seiner Qualifikation als Steuerberater ist ihm in-sbesondere die Fortbildung der Bilanzbuchhalter und Steuerfachwirte eine "Herzensangelegen-heit". Als Autor verfasst er regelmäßig Fachauf-sätze und Studienschriften zu verschiedenen Themen des nationalen und internationalen Rechnungswesens sowie Steuerrechts.

I

Umsatzsteuer - Seminarunterlage Inhaltsverzeichnis

1. Einführung in das Umsatzsteuerrecht .............................. 1

1.1 Allgemeines ....................................................................................... 11.2 Einordnung der Umsatzsteuer in das Steuersystem ................................ 21.3 Beispiel zur Erläuterung der Funktionsweise des "Mehrwertsteuersystems": 31.4 Mit 5 Fragen zum Ziel - wie prüfe ich, ob ein Umsatz im Inland Steuer

auslöst? ............................................................................................ 41.5 Die Steuertatbestände – Übersicht über die Umsatzarten des UStG .......... 9

2. Der Unternehmer im Umsatzsteuerrecht ....................... 11

2.1. Unternehmerfähigkeit ....................................................................... 112.2. Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit .................................................. 112.3. Nachhaltige Tätigkeit (UStAE 2.3 Abs. 5) ............................................. 122.4. Grundsatz der Unternehmenseinheit ................................................... 122.5. Rahmen des Unternehmens (UStAE 2.7) ............................................. 132.6. Selbstständigkeit .............................................................................. 142.7. Beginn und Ende der Unternehmertätigkeit (UStAE 2.6) ........................ 152.8. Kleinunternehmer (UStAE 19.1) ......................................................... 16

3. Steuergegenstand ......................................................... 18

3.1. Leistung und Leistungsaustausch ....................................................... 183.2 Lieferung (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) ....................................................... 263.2.1 Begriffsdefinition (§ 3 Abs. 1 UStG) .................................................... 263.2.2 Liefergegenstand (UStAE 3.1 Abs. 1) .................................................. 263.2.3 Verschaffung der Verfügungsmacht .................................................... 263.2.3.1 Verschaffung der Verfügungsmacht an unbeweglichen Sachen

(Grundstücken) ................................................................................ 273.2.4 Ort der Lieferung (§ 3 Abs. 6 und Abs. 7 UStG) .................................... 293.3 Innergemeinschaftlicher Erwerb und innergemeinschaftliche Lieferung .... 363.3.1 Innergemeinschaftlicher Erwerb ......................................................... 363.3.1.1 Überblick ......................................................................................... 363.3.1.2 Innergemeinschaftlicher Erwerb von Gegenständen .............................. 373.3.1.2.1 Innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt ..................................... 373.3.1.2.2 Innergemeinschaftliches Verbringen ................................................... 413.3.1.3 Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs (§ 3d UStG) .......................... 433.3.1.4 Steuerbefreiungen (§ 4b UStG) .......................................................... 44

II

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.2 Innergemeinschaftliche Lieferung ....................................................... 463.3.2.1 Lieferungen in das übrige Gemeinschaftsgebiet .................................... 463.3.2.1.1 Grundfall ......................................................................................... 463.3.2.1.2 Innergemeinschaftliches Verbringen ................................................... 473.3.2.2 Ort der innergemeinschaftlichen Lieferung ........................................... 493.3.2.3 Steuerbefreiungen ............................................................................ 493.3.2.4 Bemessungsgrundlage ...................................................................... 493.3.2.5 Entstehung einer Steuer .................................................................... 503.3.2.6 Rechnungserteilung .......................................................................... 503.3.2.7 Aufzeichnungspflichten ..................................................................... 503.4 Sonderregelungen zur Bestimmung des Lieferortes .............................. 513.4.1 Sonderregelung des § 3 Abs. 8 UStG .................................................. 513.4.2 Mehrere Lieferungen bei nur einer Beförderung oder Versendung

(Reihengeschäfte; UStAE 3.14) .......................................................... 543.4.2.1 Reihengeschäfte mit drei beteiligten Unternehmern in Deutschland ........ 553.4.2.2 Reihengeschäfte mit mehr als drei beteiligten Unternehmern in Deutschland

...................................................................................................... 583.4.2.3 Reihengeschäfte über Drittlandsgrenzen ............................................. 593.4.2.4 Reihengeschäfte innerhalb der Europäischen Union .............................. 623.4.2.5 Sonderfall des Reihengeschäftes: Vereinfachungsregelung des § 25b UStG

für Innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte (UStAE 25b.1) ................. 663.4.2.5.1 Klausurfall zu § 25b UStG .................................................................. 683.4.3 Sonderregelung für den Lieferort nach § 3c UStG ................................. 703.4.3.1 Allgemeines ..................................................................................... 703.4.3.2 Keine Erwerbsbesteuerung beim Erwerber ........................................... 703.4.3.3 Beispiele zu § 3c UStG ...................................................................... 723.5 Fälle zur Bestimmung des Ortes der Lieferung ..................................... 773.6 Sonderfälle der Lieferung .................................................................. 803.6.1 Werklieferung / Werkleistung (§ 3 Abs. 4 UStG; UStAE 3.8) .................. 803.6.1.1 Allgemeines ..................................................................................... 803.6.1.2 Abgrenzungen ................................................................................. 803.6.2 Lieferung unter Eigentumsvorbehalt ................................................... 843.6.3 Kommission (§ 383 HGB; § 3 Abs. 3 UStG) ......................................... 863.6.3.1 Verkaufskommission ......................................................................... 863.6.3.2 Einkaufskommission ......................................................................... 903.6.4 Unentgeltliche Wertabgaben - Lieferungen gegen Entgelt gleichgestellte

Tatbestände .................................................................................... 923.6.4.1 Entnahme von Gegenständen (§ 3 Abs. 1b Nr. 1 UStG) ......................... 92

III

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.6.4.2 Unentgeltliche Zuwendung von Gegenständen durch einen Unternehmer an

sein Personal für dessen privaten Bedarf (§ 3 Abs. 1b Nr. 2 UStG) ......... 933.6.4.3 Andere unentgeltliche Zuwendungen von Gegenständen (§ 3 Abs. 1b Nr. 3

UStG) ............................................................................................. 943.7 Sonstige Leistungen ......................................................................... 953.7.1 Allgemeines ..................................................................................... 953.7.2 Ort der sonstigen Leistung (UStAE 3a.1 ff.) ......................................... 963.7.2.1 Leistungen an einen Nichtunternehmer ("B2C-Umsätze") ...................... 963.7.2.2 Leistungen an einen anderen Unternehmer ("B2B-Umsätze") ................. 973.7.2.3 § 3a Abs. 3 UStG ............................................................................. 993.7.2.3.1 Ort der sonstigen Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück (§ 3a

Abs. 3 Nr. 1 UStG) ......................................................................... 1003.7.2.3.2 Ort der kurzfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels (§ 3a Abs. 3 Nr.

2 UStG) ........................................................................................ 1003.7.2.3.3 Ort der langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels ................. 1023.7.2.3.4 § 3a Abs. 3 Nr. 3 UStG - Ort der Tätigkeit ......................................... 1033.7.2.3.5 § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG - Ort der Vermittlungsleistung ........................ 1053.7.2.4 Ort der in § 3a Abs. 4 Satz 2 UStG bezeichneten sonstigen Leistungen . 1073.7.2.5 Sonderfälle des Orts der sonstigen Leistung (§ 3a Abs. 6 bis 8 UStG) ... 1093.7.2.5.1 Beförderungsleistungen (§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG) ..................... 1093.7.2.5.2 Ortsverlagerung bei "Katalogleistungen" im Sinne von § 3a Abs. 4 Satz 2 Nr.

1 - 10 UStG) .................................................................................. 1103.7.2.5.3 Ortsverlagerung bei Telekommunikationsleistungen sowie Rundfunk- und

Fernsehdienstleistungen .................................................................. 1113.7.2.5.4 Im Drittlandsgebiet genutzte oder ausgewertete Umsätze (§ 3a Abs. 8 UStG)

.................................................................................................... 1113.7.2.6 Ort der Beförderungsleistungen und der damit zusammenhängenden

sonstigen Leistungen (§ 3b UStG) .................................................... 1133.7.2.6.1 Ort einer Personenbeförderung und Ort einer Güterbeförderung, die keine

innergemeinschaftliche Güterbeförderung ist (§ 3b Abs. 1 UStG) .......... 1133.7.2.6.2 Ortsbestimmung nach § 3b Abs. 1 Satz 3 UStG .................................. 1143.7.2.6.3 Innergemeinschaftliche Beförderung eines Gegenstandes .................... 1153.7.2.6.4 Nebenleistungen zu innergemeinschaftlichen Güterbeförderungen (§ 3b Abs.

2 UStG) ........................................................................................ 1163.7.2.7 Dienstleistungskommission (§ 3 Abs. 11 UStG) .................................. 1173.7.2.8 Sonstigen Leistungen gegen Entgelt gleichgestellte Tatbestände .......... 1203.7.2.8.1 § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG – Außerunternehmerische Verwendung von

Gegenständen des Unternehmensvermögens ..................................... 121

IV

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.7.2.8.2 § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG – Unentgeltliche Erbringung anderer sonstiger

Leistungen .................................................................................... 123

4. Steuerbefreiungen ....................................................... 127

4.1 Allgemeines ................................................................................... 1274.2 Einzelne Steuerbefreiungen mit Vorsteuerabzug ................................. 1274.2.1. Die Ausfuhrlieferung ....................................................................... 1274.2.1.1. Die Ausfuhrlieferung nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG ................................ 1274.2.1.2. Die Ausfuhrlieferung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG ................................ 1294.2.2. Die grenzüberschreitende Güterbeförderung (§ 4 Nr. 3a UStG) ............ 1304.2.3. Vermittlungsleistungen ................................................................... 1304.3 Steuerbefreiungen ohne Vorsteuerabzug ........................................... 1314.3.1. Steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 28 UStG ........................................ 1314.3.1.1. Fallgruppe 1 .................................................................................. 1314.3.1.2. Fallgruppe 2 .................................................................................. 1334.4 Steuerfreie Umsätze mit Optionsmöglichkeit (§ 9 UStG) ...................... 1344.4.1. Voraussetzungen (UStAE 9.1): ......................................................... 134

5. Bemessungsgrundlagen .............................................. 135

5.1 Allgemeines ................................................................................... 1355.2 Entgelt als Bemessungsgrundlage .................................................... 1365.2.1. Begriff .......................................................................................... 1365.2.2. Zuschüsse (UStAE 10.2) ................................................................. 1365.2.2.1. Entgelt für eine Leistung des Zuschussempfängers an den Zuschussgeber

(unechter Zuschuss) ....................................................................... 1365.2.2.2. Zuschüsse als zusätzliches Entgelt eines Dritten ................................. 1375.2.2.3. Echter nicht steuerbarer Zuschuss (UStAE 10.2 Abs. 7) ...................... 1375.3 Bemessungsgrundlage beim Tausch und bei tauschähnlichen Umsätzen 1385.3.1. Besonderheit der Bemessungsgrundlage beim Tausch bzw. beim

tauschähnlichen Umsatz mit Baraufgabe (UStAE 10.5 Abs. 1) .............. 1395.3.2. Verdeckter Preisnachlass ................................................................. 1405.4 Änderung der Bemessungsgrundlage (§ 17 UStG) .............................. 1435.4.1. Allgemeines ................................................................................... 1435.4.2. Durchführung der Berichtigung ........................................................ 1435.4.3. Rückgängigmachung der Lieferung ................................................... 1455.4.3.1. Rückgabe ...................................................................................... 1455.4.3.2. Rücklieferung ................................................................................. 146

V

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 5.4.4. Uneinbringlichkeit ........................................................................... 149

6. Der Vorsteuerabzug ..................................................... 150

6.1 Abziehbarkeit normaler Umsatzsteuer als Vorsteuer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG .................................................................................... 150

6.1.1. Leistungen an den Unternehmer, der die Vorsteuer geltend macht ....... 1506.1.2. Leistungen an das Unternehmen des Leistungsempfängers .................. 1516.1.3. Leistungen an den unternehmerischen und außerunternehmerischen Bereich

.................................................................................................... 1526.1.3.1. Vertretbare Sachen (UStAE 15.2 Abs. 21 Nr. 1) ................................. 1526.1.3.2. Einheitliche Gegenstände (UStAE 15.2 Abs. 21 Nr. 2) ......................... 1536.1.4. Unternehmereigenschaft des Rechnungsausstellers ............................ 1546.1.5. Gesonderter Umsatzsteuerausweis in einem Abrechnungspapier im Sinne

des § 14 UStG ............................................................................... 1546.1.5.1. Pflichtangaben in der Rechnung ....................................................... 1556.1.5.1.1. Allgemeines ............................................................................... 1556.1.5.1.2. Steuernummer oder Umsatzsteuer-Identifikationsnummer ............... 1566.1.5.1.3. Rechnungsnummer ..................................................................... 1576.1.5.1.4. Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts .................................... 1586.1.5.1.5. Angabe des Entgelts ................................................................... 1586.1.5.1.6. Angabe des Steuersatzes ............................................................. 1586.1.5.1.7. Berichtigung von Rechnungen ...................................................... 1596.1.5.2. Aufbewahrung von Rechnungen ....................................................... 1606.1.5.3. Rechnungsberichtigung ................................................................... 1616.1.5.3.1. Unrichtiger Steuerausweis ........................................................... 1616.1.5.3.2. Unberechtigter Steuerausweis ...................................................... 1636.1.6. Gutschriften mit der Wirkung von Rechnungen ................................... 1646.1.6.1. Besonderheiten bei Ausstellung von Gutschriften ................................ 1646.1.7. Vereinfachte Rechnungen ................................................................ 1656.1.7.1. Kleinbetragsrechnungen (§ 33 UStDV) .............................................. 1656.1.7.2. Fahrausweise (§ 34 UStDV) ............................................................. 1666.1.8. Zutreffend ausgewiesener Steuerbetrag ............................................ 1676.1.9. Mindestbemessungsgrundlage (UStAE 14.9 Abs. 1) ............................ 1686.1.10. Zeitpunkt für die Vornahme des Vorsteuerabzugs ............................... 1696.2 Ausschluss vom Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 1a Satz 1 UStG ....... 1706.3 Vorsteuerabzug aus Reisekosten ...................................................... 1716.3.1. Vorsteuerabzug aus Übernachtungskosten ......................................... 171

VI

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 6.3.2. Vorsteuerabzug aus Verpflegungskosten ........................................... 1716.3.2.1. Verpflegungskosten des Unternehmers ............................................. 1716.3.2.2. Verpflegungskosten des Arbeitnehmers ............................................. 1716.3.2.3. Ausschluss des Vorsteuerabzugs in sonstigen Fällen ........................... 1726.4 Abziehbarkeit der Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer .......................... 1736.5 Vorsteuerabzug der Erwerbsumsatzsteuer ......................................... 1736.6 Abzugsverbot nach § 15 Abs. 2 UStG ................................................ 1736.6.1. Ausgangsumsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen: ................... 1746.6.2. Ausgangsumsätze, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen: ........... 1746.7 Vorsteueraufteilung (§ 15 Abs. 2 und Abs. 4 UStG; UStAE 15.17) ........ 1756.7.1. Begriff .......................................................................................... 1756.7.2. Funktionsweise der Aufteilung .......................................................... 1756.8 Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG ............................................ 1776.8.1. Gliederung der Vorschrift ................................................................ 1776.8.2. Zeitliche Grundlagen ....................................................................... 1786.8.3. Berichtigungsbetrag ....................................................................... 1786.8.4. Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG .................................. 1816.8.4.1. Durchführung der Berichtigung ........................................................ 1826.8.4.2. Vorsteuerberichtigung mit verkürztem Berichtigungszeitraum .............. 1846.8.4.3. Vorsteuerberichtigung nach Totalschaden (UStAE 15a.3 Abs. 7) ........... 1856.8.4.4. Vorsteuerberichtigung bei Gebäuden (UStAE 15a.2 Abs. 6) ................. 1866.8.4.5. Vorsteuerberichtigung bei Veräußerungen ......................................... 1886.8.5. Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 2 UStG .................................. 1896.8.6. Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 3 UStG .................................. 1916.8.7. Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 4 UStG .................................. 1956.8.8. Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 7 UStG .................................. 1966.8.9. Fallstudie zum § 15a UStG .............................................................. 198

7. Besteuerungsverfahren ............................................... 204

7.1 Voranmeldung und Vorauszahlung .................................................... 2047.2 Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers .......................... 2047.2.1. Anwendungsbereich ........................................................................ 2057.2.2. Im Ausland ansässiger Unternehmer ................................................ 2067.2.3. Zeitpunkt der Abführung der übergegangenen Umsatzsteuerschuld ...... 2087.2.4. Bemessungsgrundlage und Steuersatz .............................................. 2097.2.5. Rechnungserteilung durch den Leistenden ......................................... 2107.2.6. Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers ......................................... 211

VII

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 7.2.7. Besteuerungsverfahren beim Leistenden und beim Leistungsempfänger 2137.2.7.1. Leistungsempfänger ....................................................................... 2137.2.7.2. Im Ausland ansässiger Leistender .................................................... 2137.2.8. Aufzeichnungspflichten ................................................................... 2147.2.9. Fallstudie zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ............ 2157.2.10. Die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei der Lieferung

sicherungsübereigneter Gegenstände durch den Sicherungsgeber an den Sicherungsnehmer außerhalb des Insolvenzverfahrens ....................... 216

7.2.11. Die Steuerschuldnerschaft bei Umsätzen, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen ....................................................... 218

7.2.12. Übergang der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen ....................... 2207.2.12.1. Bestimmte Bauleistungen ................................................................ 2207.2.12.2. Kreis der Leistungsempfänger .......................................................... 222

8. Kontrolle des innergemeinschaftlichen Warenverkehrs 224

8.1 Das innergemeinschaftliche Kontrollsystem ....................................... 2248.1.1. Die Umsatzsteueridentifikationsnummer gemäß § 27a UStG ................ 2248.1.1.1. Bedeutung der Umsatzsteueridentifikationsnummer ........................... 2248.1.1.2. Erteilung der Umsatzsteueridentifikationsnummer durch das Bundesamt für

Finanzen ....................................................................................... 2258.1.1.3. Bestätigung der Gültigkeit von Umsatzsteueridentifikationsnummern gemäß

§ 18e UStG ................................................................................... 2258.1.2. Die Zusammenfassende Meldung ..................................................... 2258.1.2.1. Die Bedeutung der Zusammenfassenden Meldung .............................. 2258.1.2.2. Meldepflichtige Unternehmer: § 18a Abs. 1 UStG ............................... 2258.1.2.3. Inhalt der Zusammenfassenden Meldung .......................................... 2258.1.2.4. Abgabefristen und Meldezeitraum (§ 18a Abs. 1, Abs. 2 und Abs. 8 UStG)

.................................................................................................... 2258.1.2.5. Meldeverfahren (§ 18a Abs. 1 und Abs. 2 UStG) ................................ 225

Anhang: Gesamtübersicht zur Umsatzsteuer .......................... 226

9. Index ........................................................................... 227

1

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1. Einführung in das Umsatzsteuerrecht 1.1 Allgemeines

Im Jahre 2011 betrug das Umsatzsteueraufkommen circa 190 Milliarden Eu-ro. Dies entspricht etwa 33 % der gesamten Steuereinnahmen in der Bundes-republik Deutschland, die sich im Jahre 2011 auf 573 Milliarden Euro beliefen. Damit ist die Umsatzsteuer noch vor der Lohnsteuer (2011: 140 Milliarden Eu-ro) die Steuer mit dem höchsten Aufkommen. Die derzeit gültige Umsatzbesteuerung der Unternehmer in Gestalt eines Mehrwertsteuersystems wurde durch Abschluss des Umsatzsteuergesetzes (= UStG) vom 29.05.1967 mit Wirkung vom 01.01.1968 eingeführt. Der all-gemeine Steuersatz betrug zunächst 10%, der ermäßigte Steuersatz 5%. Aus § 12 Abs. 2 UStG und der Anlage 2 zum UStG ist ersichtlich, für welche Waren bzw. Erzeugnisse und Leistungen eine ermäßigte Besteuerung beansprucht werden kann. Das vorgenannte System gestattet es den Unternehmern, die (be)steuerbare und steuerpflichtige Umsätze ausführen, die auf für diese Umsätze benötigte bzw. eingekaufte Vorleistungen entfallende Umsatzsteuer als sogenannte Vor-steuer abzuziehen, d. h. sich diese vom Finanzamt erstatten zu lassen. Daher bezeichnet man die Umsatzsteuer auch als "Allphasen - Nettoumsatzsteuer mit Vorsteuerabzug". Ziel dieser Besteuerungsform ist es, lediglich den Endver-braucher einer Ware mit Umsatzsteuer zu belasten, nicht aber den Unterneh-mer, so dass die Wettbewerbsneutralität der Umsatzbesteuerung gewährleistet ist. Vor Einführung des Mehrwertsteuersystems gestaltete sich die Umsatzbesteue-rung als "Allphasen-Bruttoumsatzsteuer", d. h. Leistungen wurden auf je-der Wirtschaftsstufe mit Umsatzsteuer belastet, ohne dass für den einzelnen Unternehmer in der Reihe bis zum Endverbraucher die Möglichkeit eines Vor-steuerabzuges bestanden hätte. Somit war die endgültige Umsatzsteuerbelastung einer Ware davon abhängig, wie viele Wirtschaftsstufen durchlaufen worden waren. Durch diese Technik wurde die Tendenz gefördert, mehrere Wirtschaftsstufen in einem Unterneh-men zu vereinigen, mit der Folge, dass "einstufige" Unternehmen gegenüber "mehrstufigen" Unternehmen (Konzernen) Wettbewerbsnachteile hatten. Die mangelnde Wettbewerbsneutralität der "Allphasen-Bruttoumsatzsteuer" sorgte für die Reformbestrebungen, die ihren Abschluss im o. g. Mehrwert-steuersystem mit Vorsteuerabzug fanden.

2

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1.2 Einordnung der Umsatzsteuer in das Steuersystem

Die Umsatzsteuer ist eine Objektsteuer. Die Höhe der Steuer bemisst sich

nach bestimmten Merkmalen des Steuerobjektes (Steuergegenstandes), oh-ne dass auf persönliche Verhältnisse des Steuerpflichtigen Rücksicht ge-nommen wird.

Nach der Belastungswirkung ist die Umsatzsteuer eine indirekte Steuer;

Steuerschuldner ist der Unternehmer, wirtschaftlich belastet wird jedoch der Endverbraucher bzw. der Konsument.

Nach der Steuertechnik lässt sich die Umsatzsteuer als allgemeine Ver-

kehrsteuer charakterisieren (siehe Regelungen der Abgabenordnung zur Festsetzungsfrist und zur Korrektur von Steuerbescheiden in den §§ 169, 170 ff. AO). Denn sie knüpft in ihrem Haupttatbestand an die Ausführung von Lieferungen und Leistungen, d. h. an Gegenstände des Wirtschaftsver-kehrs an. Nach der Belastungswirkung muss die Umsatzsteuer allerdings als allgemeine Verbrauchssteuer eingestuft werden.

Wirkungsweise der Umsatzsteuer

• Jede Phase der unternehmerischen Leistungskette wird besteuert;

:

• Bemessungsgrundlage ist das Nettoentgelt;

• der Vorsteuerabzug hat zur Folge, dass der Unternehmer im Ergebnis nur

den auf seiner Stufe in der Leistungskette erzielten "Mehrwert" versteuern muss.

3

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1.3 Beispiel zur Erläuterung der Funktionsweise des "Mehrwertsteuersystems":

Stufe Einkaufspreis Verkaufspreis Mehrwert Umsatzsteuer Vorsteuer Zahllast Hersteller

Weiterverarbei-tende Industrie

Großhändler

Einzelhändler

Endverbraucher

4

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1.4 Mit 5 Fragen zum Ziel - wie prüfe ich, ob ein Umsatz im Inland Steuer

auslöst?

1) Ist der Umsatz steuerbar?

Mit der Antwort auf diese Frage klären wir, ob ein Umsatz (z. B. die Liefe-rung einer Ware durch ein Unternehmen) grundsätzlich unter das deutsche Umsatzsteuergesetz fällt bzw. ob der deutsche Staat prinzipiell das Besteue-rungsrecht hat. Beispiel: Die Bernhard Biemer GmbH aus Bottrop liefert am 12. Dezember

2012 20 Flachbildschirme des Typs "Radio Star" an die Firma Danger Marketing in Düsseldorf. Nettorechnungsbetrag = 20.000 €

Lösung: Die Lieferung wird

Ergebnis:

Die gesetzlichen Regelungen enthält § 1 UStG.

5

Umsatzsteuer - Seminarunterlage

2) Ist der steuerbare Umsatz auch steuerpflichtig oder ausnahmsweise steu-erbefreit?

Die gesetzlichen Befreiungstatbestände enthält § 4 UStG.

3) Welcher Steuersatz ist auf den in Rede stehenden Sachverhalt anzuwen-den?

Die gesetzlichen Regelungen enthält § 12 UStG; ermäßigt zu be-steuernde Sachverhalte nennt § 12 Abs. 2 UStG.

4) Auf welche Bemessungsgrundlage ist der Steuersatz anzuwenden? Die gesetzlichen Regelungen enthält § 10 UStG.

6


5) Wann entsteht die Umsatzsteuer? Annahme: Die Bernhard Biemer GmbH muss ihre Umsätze monatlich "voranmelden". Die gesetzlichen Regelungen enthält § 13 UStG.

7


Übersicht

: Prüfungsfolge zur Ermittlung der Umsatzsteuerzahllast

Umsätze Schritt 1

Steuerbar? nein Nicht steuerbar

ja

Schritt 2 Steuerpflichtig? (Regel) nein Steuerfrei (Ausnahme)

ja

Schritt 3 Steuersatz ermäßigt?

Nein: 19% (Regel)

Ja: 7 % (Ausnahme)

Schritt 4 Bemessungsgrundlage? Entgelt Schritt 5 Entstehungszeitpunkt der Umsatzsteuer VAZ der Leistung (Regel)

VAZ der Entgeltvereinnahmung (Ausnahme!)

bei Anzahlungen abzüglich Vorsteuer = Umsatzsteuerzahllast

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Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1.4.1 Ergänzende Anmerkungen zur Entstehung der Umsatzsteuer

Die Umsatzsteuer entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind, wenn die Besteuerung nach vereinbarten Entgelten erfolgt (Sollbesteuerung). Die Entstehung der Ab-gabeschuld ist also vom Zeitpunkt der tatsächlichen Vereinnahmung des Ge-ldes vom Kunden abgekoppelt. Die Umsatzsteuer entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind, wenn die Besteuerung nach ver-einnahmten Entgelten erfolgt (Istbesteuerung). Istbesteuerung kann nur unter den Voraussetzungen des § 20 UStG erfolgen (z. B. Umsatz im voran-gegangenen Kalenderjahr ohne Umsatzsteuer nicht mehr als 500.000 €). Auch bei grundsätzlicher Sollbesteuerung ist der Zeitpunkt der Vereinnah-mung der Entgelte für die Entstehung der Umsatzsteuer maßgeblich, wenn es sich um Anzahlungen auf noch nicht erbrachte Leistungen handelt (§ 13 Abs. 1 Nr. 1a Satz 4 UStG). In diesen Fällen entsteht die Umsatz-steuer unabhängig von der Leistungserbringung stets mit Ablauf des Vor-anmeldungszeitraumes, in dem die Anzahlungen vereinnahmt wurden.

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Umsatzsteuer - Seminarunterlage 1.5 Die Steuertatbestände – Übersicht über die Umsatzarten des UStG

Das Umsatzsteuerrecht kennt folgende Umsatzarten: 1. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG

Lieferungen und sonstige Leistungen, die

ein Unternehmer;

im Inland;

gegen Entgelt;

im Rahmen seines Unternehmens ausführt (Haupttatbestand; ein Umsatz ist nur steuerbar, wenn sämtliche Tatbe-standsmerkmale gleichzeitig verwirklicht sind). Bestimmte so genannte "unentgeltliche Wertabgaben" werden durch die Regelungen des § 3 Abs. 1b und § 3 Abs. 9a UStG Leistungen gegen Entgelt gleichgestellt und sind deshalb unter weiteren Voraussetzungen ebenfalls steuerbar. Details zu dieser Problematik werden in den ent-sprechenden Kapiteln des Skriptums erörtert.

2. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG Einfuhr von Gegenständen in das Zollgebiet

Tatbestandsvoraussetzungen

EUSt wird für einen Gegenstand entrichtet, d. h. Geld muss für den Vor-steuerabzug bereits geflossen sein (zollamtlicher Beleg);

:

Gegenstand wurde in das Inland eingeführt;

Identität zwischen demjenigen, der die EUSt geltend macht, und dem, für den der Gegenstand eingeführt wurde;

Gegenstand ist dem Unternehmen des Einführers zuzurechnen.

10


3. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG, § 1a UStG Innergemeinschaftlicher Erwerb Unter den Voraussetzungen des § 1 a Abs. 1 UStG erfolgt die Umsatz-besteuerung von Warenlieferungen beim inländischen Abnehmer. Auf diese Weise wird das Prinzip "Besteuerung im Bestimmungsland" gewahrt, ohne den ausländischen leistenden Unternehmer im Inland mit Erklärungspflichten zu behelligen. Eine steuerfreie innergemein-schaftliche Lieferung im Ursprungsland setzt stets einen steuerba-ren innergemeinschaftlichen Erwerb im Bestimmungsland vor-aus. Tatbestandsvoraussetzungen

Gegenstand gelangt bei der Lieferung an den Abnehmer aus dem Gebiet eines anderen EU-Mitgliedstaates in das Inland;

:

der Abnehmer ist ein Unternehmer, der den Gegenstand für sein Unternehmen erwirbt;

der Lieferer ist ein Unternehmer (kein Kleinunternehmer), der die Lieferung gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens bewirkt;

der Erwerber fällt nicht unter die Ausnahmeregelung des § 1a Abs. 3 UStG (kein innergemeinschaftlicher Erwerb, wenn z. B. ledig-lich Ausschlussumsätze anfallen und/oder es sich um einen Kleinun-ternehmer handelt).

11

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 2. Der Unternehmer im Umsatzsteuerrecht

(§ 2 UStG, UStAE 2.1 – 2.3) Lieferungen und sonstige Leistungen können nur dann zu steuerbaren Um-sätzen führen, wenn diese von einem Unternehmer im Rahmen seines Un-ternehmens ausgeführt werden. Deshalb ist zunächst zu klären, unter wel-chen Voraussetzungen die Unternehmereigenschaft zu bejahen ist und wel-che Tätigkeiten in den Rahmen des Unternehmens fallen. § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG definiert den Unternehmer als jemanden, der eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt.

2.1. Unternehmerfähigkeit

Die Unternehmerfähigkeit ist nicht deckungsgleich mit der von verschiede-nen Voraussetzungen abhängigen zivilrechtlichen Geschäftsfähigkeit. Unter-nehmer kann jede natürliche oder juristische Person sein. Auch Personen-vereinigungen des bürgerlichen Rechts ohne Rechtsfähigkeit (z. B. OHG, KG, GbR) besitzen die Unternehmerfähigkeit.

2.2. Gewerbliche oder berufliche Tätigkeit

Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG); auf die Gewinnerzielungsabsicht kommt es nicht an, da die Umsatzsteuer keine Ertragsteuer ist, sondern an bestimmte Umsätze anknüpft. Beachte: Eine verwaltende Holding-Gesellschaft ist nicht gewerblich oder beruflich tätig, da sie keine Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG erzielt, sondern lediglich Dividenden vereinnahmt, wenn sie sich auf das Halten von Beteiligungen beschränkt. Somit besitzt die Holding-Gesellschaft nicht die Unternehmereigenschaft. Dies gilt auch für Kapital-gesellschaften, da das UStG keine Unternehmereigenschaft kraft Rechtsform kennt.

12

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 2.3. Nachhaltige Tätigkeit (UStAE 2.3 Abs. 5)

Ob die Tätigkeit als nachhaltig zu beurteilen ist, bestimmt sich nach den Umständen des Einzelfalls. UStAE 2.3 Abs. 5 Satz 4 enthält Indizien, die für die Nachhaltigkeit einer Tätigkeit sprechen (mehrjährige Tätigkeit, Ausführung mehr als nur eines Umsatzes, Beteiligung am Markt, Auftreten wie ein Händler, Auftreten nach außen, z. B. gegenüber Behörden, Unterhal-ten eines Geschäftslokals). Nachhaltigkeit liegt auch bei einmaligem Tätigwerden mit bloßer Wie-derholungsabsicht vor; ebenfalls bei einer einmaligen, aber typisch ge-werblichen Tätigkeit wie einer Arbeitsgemeinschaft, die lediglich zur Ausführung eines einzigen Projektes gegründet wird.

2.4. Grundsatz der Unternehmenseinheit Den Grundsatz der Unternehmenseinheit sieht § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG vor. Er besagt, dass der Begriff des Unternehmens die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit umfasst. Anders als bei der Einkommensteuer werden somit die Tätigkeiten des Un-ternehmers nicht unterschieden und daraufhin bestimmten Einkunftsarten zugeordnet. Im Ertragsteuerrecht ist die Existenz mehrerer Betriebe eines Steuerpflichtigen möglich; der Unternehmer des Umsatzsteuerrechts verfügt nur über ein Unternehmen. Beispiel: Werner Wirt erzielt aus dem Betrieb seiner Gastwirtschaft in

Wusterhausen (Inland) Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er be-treibt gleichzeitig eine Metzgerei in Mecklenburg, die Waren an die Gaststätte liefert.

Liegen steuerbare Lieferungen vor?

Lösung:

13


Beispiel: Stanjek Brater ist Steuerberater mit beruflicher Niederlassung in Essen. Gleichzeitig ist er Mitunternehmer einer ebenfalls in Essen ansässigen GbR, die Veranstalter von steuerrechtlichen Fortbil-dungslehrgängen ist.

S erstellt den Jahresabschluss sowie die daraus resultierenden Steuererklärungen für die GbR und erhält hierfür eine Vergütung. Ist diese steuerbar?

Lösung

2.5. Rahmen des Unternehmens (UStAE 2.7)

:

In den Rahmen des Unternehmens fallen nicht nur die Grundgeschäfte, die den eigentlichen Gegenstand der geschäftlichen Betätigung bilden, son-dern auch die Hilfsgeschäfte (UStAE 2.7 Abs. 2 Satz 1). Bei Hilfsge-schäften ist Nachhaltigkeit nicht erforderlich; sie sind stets steuerbar (UStAE 2.7 Abs. 2 Satz 3).

Beispiel: Ein Arzt hält gegen Honorar einen Vortrag über ein medizinisches

Thema. Fällt die Tätigkeit in den Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit?

Lösung:

14

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 2.6. Selbstständigkeit

§ 2 Abs. 2 UStG enthält einen Negativkatalog, der aussagt, wann Selbstän-digkeit nicht vorliegt. Entscheidend ist stets das Gesamtbild.

Natürliche Personen sind nicht selbstständig tätig und damit nicht Unter-nehmer, wenn sie weisungsgebunden sind (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG). Wei-sungsgebundenheit liegt vor, wenn

Zeit,

Ort und

Inhalt der Tätigkeit

vorgegeben werden. Juristische Personen sind weisungsgebunden tätig, wenn sie nach dem Gesamtbild der Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisato-risch in ein Unternehmen eingegliedert sind. In diesen Fällen spricht man von Organschaft; die eingegliederte juristische Person bezeichnet man als Organgesellschaft, das beherrschende Unternehmen als Organträger (vergleiche UStAE 2.8). Ähnlich wie bei mehreren Betrieben einer natürlichen Person können zwi-schen Organträger und Organgesellschaft keine Leistungen ausgetauscht werden, da es an einer zweiten Partei mangelt; es handelt sich bei solchen Geschäften um nicht steuerbare Innenumsätze, denn es gibt nur ein Un-ternehmen. Somit sind Abrechnungen über Umsätze zwischen einer Organgesellschaft und dem Organträger keine Rechnungen im Sinne des § 14 UStG. Wird in einer solchen Rechnung Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen, so wird sie nicht nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldet (UStAE 14.1 Abs. 4 Satz 3), da es sich um unternehmensinterne Buchungsbelege handelt. Weitere Rechtsfolge einer Organschaft ist, dass Umsätze der Organgesell-schaft dem Organträger zugerechnet werden. Somit können Vorsteuern, die der Organgesellschaft von anderen Unternehmern in Rechnung gestellt werden, auch vom Organträger abgezogen werden, selbst wenn die Rechnung an die Organgesellschaft adressiert ist. Die Organschaft hat seit Einführung des Vorsteuerabzuges ab 01.01.1968 ih-re wirtschaftspolitische Bedeutung im Wesentlichen verloren. Als vor-teilhaft kann sich eine Organschaft allerdings dann erweisen, wenn bei Um-sätzen innerhalb des Organkreises einer der Beteiligten nicht zum Vor-steuerabzug berechtigt ist.

15


Beispiel

2.7. Beginn und Ende der Unternehmertätigkeit (UStAE 2.6)

: Ein Bauunternehmen liefert für 10 Mio. € zuzüglich 1,9 Mio. € Um-satzsteuer Wohngebäude an eine Wohnungsbauvermietungs-GmbH. Die Vorsteuern betrugen 400.000 €. Die GmbH kann die 1,9 Mio. € nicht als Vorsteuern abziehen (§ 4 Nr. 12a, § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG). Sollte es sich bei der Wohnungsbauvermietungs-GmbH um die Or-gangesellschaft des Bauunternehmens handeln, stellt die Gebäu-delieferung einen nicht steuerbaren Innenumsatz dar. Das in diesem Falle als Organträger anzusehende Bauunternehmen kann dann die o. g. 400.000 € nicht als Vorsteuer abziehen, da ihm die steuerfreien und damit vorsteuerabzugsschädlichen Vermietungsum-sätze zugerechnet werden. Der Vorteil beträgt jedoch im Vergleich zu einer Nicht-Organschaft (1,9 Mio. € ./. 0,4 Mio. € =) 1,5 Mio. €.

Die unternehmerische Tätigkeit beginnt bereits mit der ersten Vorbereitungs-handlung, die im Zusammenhang mit der späteren Ausführung von Umsätzen steht (UStAE 2.6 Abs. 1 Satz 1). Die unternehmerische Tätigkeit endet entweder mit dem Tod des Unter-nehmers oder wenn der Unternehmer seine unternehmerische Tätigkeit einstellt und den letzten Gegenstand des Unternehmensvermögens veräu-ßert oder entnommen hat (UStAE 2.6 Abs. 6 Satz 1). Die Unternehmereigenschaft einer GmbH erlischt nicht mit ihrer Lö-schung im Handelsregister; sie kann auch nach ihrer Löschung im Handels-register noch Umsätze im Rahmen ihres Unternehmens ausführen (US-tAE 2.6 Abs. 6 Satz 8).

16

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 2.8. Kleinunternehmer (UStAE 19.1) 2.8.1. Voraussetzungen für die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG

Der nach vereinnahmten (UStAE 19.1 Abs. 2 Satz 2) Entgelten berechnete Gesamtumsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer darf nach Kürzung um die Umsätze von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (UStAE 19.1 Abs. 6 Satz 1) im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen ha-ben und der vorgenannte Umsatz darf im laufenden Kalenderjahr voraus-sichtlich 50.000 € nicht übersteigen. In diesem Falle spricht man von einem "Kleinunternehmer". Es ist also nicht der tatsächliche, sondern der voraussichtliche Umsatz maßgebend. Eine nachträgliche Versagung des § 19 Abs. 1 UStG durch die Fi-nanzbehörden ist nur zulässig, wenn nachgewiesen wird, dass die anfängliche Schätzung wider besseres Wissen erfolgte (UStAE 19.1 Abs. 3 Satz 7).

1. Beispiel: Umsatz im Jahre 12 inklusive Umsatzsteuer 12.000 €

geschätzter Umsatz im Jahre 13 inkl. Umsatzsteuer 45.000 € tatsächlicher Umsatz im Jahre 13 inkl. Umsatzsteuer 55.000 €

Lösung:

2. Beispiel: Umsatz im Jahre 10 inklusive Umsatzsteuer 9.000 € Umsatz im Jahre 11 inklusive Umsatzsteuer 18.500 € Umsatz im Jahre 12 inklusive Umsatzsteuer 10.000 € Umsatz im Jahre 13 inklusive Umsatzsteuer 9.000 €

In welchen Jahren kann von der Kleinunternehmerregelung Ge-brauch gemacht werden?

Lösung:

17

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 2.8.2. Beginn der unternehmerischen Tätigkeit im Kalenderjahr

Wird die unternehmerische Tätigkeit im Laufe eines Kalenderjahres erstmalig aufgenommen, ist für die 17.500 €-Grenze auf den voraussichtlichen Umsatz des laufenden Jahres abzustellen. Die Umsatzgrenze von 50.000 € ist in diesen Fällen unbeachtlich (UStAE 19.1 Abs. 4 Satz 2). Der voraussichtliche Gesamtumsatz des Rumpfjahres ist dabei auf den Umsatz eines vollen Kalenderjahres hochzurechnen (§ 19 Abs. 3 Satz 3 UStG).

Beispiel: Der Unternehmer nimmt seine unternehmerische Tätigkeit im Juli

13 auf; er schätzt den Umsatz von Juli bis Dezember 13 inklusive Umsatzsteuer auf 7.500 €.

Kann § 19 Abs. 1 UStG angewandt werden?

Lösung

2.8.3. Folgen aus der Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG

:

• Umsatzsteuer wird nicht erhoben (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG);

• der Verzicht auf Steuerbefreiungen gemäß § 9 UStG ist nicht möglich (§ 19 Abs. 1 Satz 4 UStG);

• der Unternehmer ist nicht berechtigt, Umsatzsteuer in einer Rechnung ge-sondert auszuweisen (§ 19 Abs. 1 Satz 4 UStG);

• gleichwohl ausgewiesene Steuer ist gemäß § 14c Abs. 2 UStG zu entrichten;

• der Unternehmer hat keinen Vorsteuerabzug (§ 19 Abs. 1 Satz 4 UStG);

• § 19 Abs. 1 UStG ist nicht anwendbar bei der innergemeinschaftlichen Liefe-rung neuer Fahrzeuge (§ 19 Abs. 4 Satz 1 UStG).

2.8.4. Verzicht auf die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG

Der Unternehmer kann dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung des § 19 Abs. 1 UStG verzichtet (§ 19 Abs. 2 Satz 1 UStG). Diese Erklärung bindet den Unternehmer mindestens für fünf Kalenderjahre (§ 19 Abs. 2 Satz 2 UStG). Die Versteuerung der Umsätze erfolgt dann nach den Vorschrif-ten der Regelbesteuerung (UStAE 19.2 Abs. 1 Satz 2).

18

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3. Steuergegenstand 3.1. Leistung und Leistungsaustausch 3.1.1. Der Begriff der Leistung

Der Haupttatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfasst Leistungen, d. h. Lie-ferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Leistung ist der Oberbegriff für Lieferung und sonstige Leistung. Eine wei-tere Definition enthält das UStG nicht. Ob eine Leistung als Lieferung oder als sonstige Leistung zu qualifizieren ist, ist insbesondere von Bedeutung für die Bestimmung des Leistungsortes und für die Anwendung von Be-freiungsvorschriften.

3.1.2. Voraussetzungen der Leistung

3.1.2.1 Leistungsgegenstand und Leistungswille

Gegenstand einer Leistung kann jedes Verhalten (Tun, Dulden oder Unter-lassen) einer natürlichen oder juristischen Person sein, das zum Gegenstand des Wirtschaftsverkehrs gemacht werden könnte. Beispiele

Peter Pekunia vermietet die ihm gehörenden Immobilien an andere Unter-nehmer;

:

Dr. Sommerfeld behandelt Patienten in seiner Praxis;

Costa Corrupta verzichtet gegen eine großzügig bemessene Vergütung zugunsten des Konkurrenzunternehmers "DJ Tinitus" auf den Betrieb sei-ner Techno-Diskothek.

Keine Leistung im umsatzsteuerlichen Sinne ist die Zuwendung von Geld zum Zwecke der Bezahlung. Diese Einschränkung ergibt sich aus dem Zweck des UStG. Ziel ist die Besteuerung des (End-) Verbrauchs von Gütern und Dienstleistungen. Eine Geldzahlung, die als Gegenleistung (Entgelt) für den Bezug von Gütern und Dienstleistungen entrichtet wird, kann nicht zugleich eine Leistung im wirtschaftlichen Sinne sein (UStAE 1.1 Abs. 3 Satz 3).

19


Das schließt nicht aus, dass gesetzliche Zahlungsmittel (Devisen) zum Ge-genstand einer gemäß § 4 Nr. 8b UStG steuerfreien Lieferung gemacht wer-den können. Denn in diesem Falle wird mit der Veräußerung der gesetzlichen Zahlungsmittel ein über die Geldbewegung hinausgehender Zweck verfolgt. Regelmäßig setzt die Leistung ein willensgesteuertes Verhalten des Un-ternehmers voraus. Welche Umstände diesen Leistungswillen herbeigeführt haben, ist nicht zu prüfen. Beispiel Konrad Klemm entwendet bei Baustoffhändler Kurt Brumme Zementsäcke.

Das Diebesgut verwendet er bei einem Bauvorhaben. Nach Entdeckung der Tat leistet K. an B. Schadensersatz.

:

Lösung Der Schadensersatz ist kein Entgelt für eine Leistung, da Brumme dem

Klemm nicht willentlich die Verfügungsmacht über das Material verschafft hat. Siehe auch UStAE 1.3 Abs. 1 Satz 1.

:

3.1.2.2 Leistender Unternehmer und Leistungsempfänger Für die Frage, wer leistender Unternehmer ist, kommt es regelmäßig auf die zivilrechtlichen Rechtsbeziehungen an. Der leistende Unternehmer kann sich bei der Leistung durch Hilfspersonen (Arbeitnehmer oder Subunterneh-mer) vertreten lassen. Auch die Frage des Leistungsempfängers bestimmt sich grundsätzlich nach dem zugrunde liegenden schuldrechtlichen Vertragsverhältnis (US-tAE 15.2 Abs. 16 Satz 1). Beispiel Herwarth Wehrhart erteilt dem Bauunternehmer Manfred Mörtel den Auf-

trag, auf einem seiner Frau gehörenden Grundstück eine Lagerhalle zu er-richten, die von H. W. gewerblich genutzt werden soll.

:

Lösung Leistungsempfänger ist H. W., obwohl seine Ehefrau gemäß § 94 in Ver-

bindung mit § 946 BGB Eigentümerin der Lagerhalle wird.

:

20

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.1.2.3 Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung

Grundsätzlich ist jeder Leistungsgegenstand selbständig zu beurteilen. Mehrere Leistungsgegenstände führen zu mehreren Leistungen.

Beispiel Großhändler Peter Glotz liefert einem TV-Händler drei Fernsehgeräte.

:

Lösung Es handelt sich um drei Lieferungen.

:

3.1.2.3.1 Wirtschaftlich einheitliche Leistung Ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang darf umsatzsteuerlich je-doch nicht in mehrere Leistungen aufgeteilt werden (UStAE 3.10 Abs. 3 Satz 1). Das ergibt sich aus der im Umsatzsteuerrecht geltenden wirt-schaftlichen Betrachtungsweise.

Das Problem der "wirtschaftlich einheitlichen Leistung" stellt sich, wenn mehrere Leistungselemente vorliegen, die für sich gesehen jeweils Ge-genstand besonderer Leistungen sein könnten. Zu einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang werden diese Leistungselemente, wenn folgende Voraussetzungen vorliegen:

Es muss ein einheitliches wirtschaftliches Ziel vorliegen.

Die "untereinander gleich zu wertenden Faktoren" müssen so ineinander

greifen, dass sie "bei natürlicher Betrachtung" hinter dem Ganzen zu-rücktreten (UStAE 3.10 Abs. 2 Satz 3).

Beispiel Ein Bauunternehmer erhält den Auftrag, ein schlüsselfertiges Gebäude

herzustellen.

:

Lösung Es handelt sich um eine einheitliche Werklieferung, die nicht in Einzel-

elemente (Planung, Vermessung, Errichtung des Gebäudes usw.) aufge-teilt werden darf.

:

21

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.1.2.3.2 Haupt- und Nebenleistung

Häufig kommt es vor, dass im Zusammenhang mit einer Lieferung be-stimmte Nebenleistungen (Transport, Installation) erbracht werden. Hier gilt der Grundsatz, dass Nebenleistungen das Schicksal der Haupt-leistung teilen (UStAE 3.10 Abs. 5 Satz 1). Somit sind für die Bestimmung des Ortes und des Zeitpunktes der Neben-leistung sowie für die Anwendung von Befreiungsvorschriften und des Steuersatzes die Regeln anzuwenden, die für die Hauptleistung gelten.

Unselbständige Nebenleistungen sind Leistungen,

die im Vergleich zur Hauptleistung nebensächlich sind;

sie wirtschaftlich ergänzen bzw. abrunden und

üblicherweise mit der Hauptleistung ausgeführt werden.

Beispiel Ein Lebensmittelhändler verpackt eine Lieferung und befördert sie zum

Abnehmer. Er berechnet neben dem Preis für die Lebensmittel zusätz-lich Verpackungs- und Transportkosten.

:

Lösung Die Verpackung und die Beförderung haben gegenüber der Lieferung

der Lebensmittel nur eine untergeordnete, die Hauptleistung "Lieferung" ergänzende Funktion. Sie sind daher als unselbständiger Teil der Le-bensmittellieferung anzusehen.

:

22

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.1.2.3.3 Sonderfall: Kreditgewährung

Im Falle eines Abzahlungsgeschäftes im Sinne des § 502 des Bürgerli-chen Gesetzbuches erbringt der Verkäufer zwei Leistungen, und zwar einerseits die Warenlieferung und andererseits die Bewilligung der Teilzahlung gegen jeweils gesondert vereinbartes und berechnetes Ent-gelt. Die Teilzahlungszuschläge, die gemäß § 502 des Bürgerlichen Gesetz-buches vom leistenden Unternehmer dem Leistungsempfänger offen ge-legt werden müssen, sind daher das Entgelt für eine gesondert zu be-urteilende Kreditleistung. Diese Grundsätze sind auch in anderen Fällen anzuwenden, in denen der Unternehmer im Zusammenhang mit einer Leistung einen Kredit ge-währt, wenn eine eindeutige Trennung zwischen dem Kredit und der Leistung vorliegt. Der Kredit wird jedoch nur dann als gesonderte Leistung angesehen, wenn die Voraussetzungen des UStAE 3.11 Abs. 2 erfüllt sind. Folge der Beurteilung eines Kredits als gesonderte Leistung ist die Steuer-freiheit des hierfür zu entrichtenden Entgelts gemäß § 4 Nr. 8a UStG.

Beispiel Unternehmer Rudolf Raffke liefert dem Unternehmer Peter Paslack eine

Maschine zum Preis von 100.000 €. Der Kaufpreis ist am 01.07.13 fäl-lig. Vertraglich wird dem P. jedoch eingeräumt, den Kaufpreis erst am 01.01.14 zu entrichten und dafür unter Zugrundelegung eines Jahres-zinssatzes von 15 % Zinsen in Höhe von 7.500 € zu zahlen.

:

Lösung Die Kreditgewährung ist als selbständige sonstige Leistung gemäß § 4

Nr. 8a UStG steuerfrei.

:

23

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.1.3. Leistung gegen Entgelt – der Leistungsaustausch

Lieferungen und sonstige Leistungen sind nur steuerbar, wenn sie gegen Ent-gelt erbracht werden. Für die Tatbestandsmerkmale "Leistung" "gegen Entgelt" wird auch die Bezeichnung "Leistungsaustausch" verwendet (UStAE 1.1).

Generell ist die Voraussetzung für einen Leistungsaustausch, dass 1) zwei Beteiligte vorhanden sind; 2) der eine dieser beiden eine Leistung im umsatzsteuerrechtlichen Sinne er-

bringt; 3) der andere Beteiligte entweder zahlt oder ebenfalls eine Leistung (= Gegen-

leistung) im umsatzsteuerrechtlichen Sinne erbringt, und 4) ein wechselseitiger Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleis-

tung besteht, diese also wirtschaftlich miteinander verknüpft sind. Erläuterungen zu den Merkmalen des Leistungsaustausches

1. Zwei Beteiligte (Leistender und Leistungsempfänger)

:

Beispiel: Ewald Haxenschneider betreibt in Duisburg eine Metzgerei und in

Dortmund eine Gastwirtschaft. Die Gastwirtschaft bezieht jeweils gegen Barzahlung aus der Metzgerei in Duisburg die benötigten Fleisch- und Wurstwaren. H. hat die Bezahlung angeordnet, um den wirtschaftlichen Erfolg beider Betriebe exakt voneinander abgrenzen zu können.

Lösung

2. Leistung

: Der Bezug der Fleisch- und Wurstwaren ist ein so genannter "nichtsteuerbarer Innenumsatz". Wegen des Grundsatzes der Unternehmenseinheit (§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG: Das Unterneh-men umfasst die gesamte gewerbliche oder (frei-) berufliche Tätigkeit des Unternehmers) fehlt es an dem Merkmal "zwei Be-teiligte". Zu einem steuerbaren Umsatz kommt es erst, wenn die bezogenen Waren einem Gast in der Wirtschaft serviert werden.

Wie bereits erwähnt, ist der Begriff "Leistung" der Oberbegriff von Liefe-rungen und sonstigen Leistungen (§ 3 Abs. 1 und Abs. 9 UStG). Der im all-gemeinen Sprachgebrauch bekannte Begriff der "Leistung" entspricht nicht dem umsatzsteuerrechtlichen Leistungsbegriff. Im allgemeinen Sprachge-brauch kann eine Leistung z. B. die Begleichung einer Verbindlichkeit sein. Für das Umsatzsteuerrecht ist auf die Leistung im wirtschaftlichen Sinne abzustellen.

24


Danach wird der Leistungsbegriff umsatzsteuerrechtlich durch Rechtsprechung und Literatur wie folgt bestimmt: a) Zuwendung eines Vorteils bzw. eines Wirtschaftsgutes

Beispiel: A vermietet aufgrund eines Mietvertrages ein Geschäftslokal an B gegen Barzahlung.

Lösung: A wendet dem B durch die Nutzungsüberlassung einen wirtschaftli-

chen Vorteil zu.

b) Willentliches Verhalten, d. h. ein Tun, Dulden oder Unterlassen, oder rechtmäßiger hoheitlicher Zwang Beispiel: Zum Betriebsvermögen der Möbelfabrik M gehört ein seit 10 Jahren

als Firmenparkplatz genutztes unbebautes Grundstück. Das Grund-stück liegt im Altstadtsanierungsgebiet. Nach mehreren Kaufange-boten der Stadtverwaltung, die M sämtlich ablehnte, wurde das Grundstück am 06.11.13 von der Stadt zwangsweise enteignet. Als Entschädigung überwies die Stadt im Dezember 13 an M 80.000 €.

Lösung

3. Gegenleistung

: M erbringt aufgrund rechtmäßigen hoheitlichen Zwangs eine Liefe-rung an die Stadt, die hierfür eine Gegenleistung von 80.000 € er-bringt.

Als Gegenleistung bezeichnet man die Aufwendungen des Leistungsempfän-gers oder eines Dritten für die Leistung. Normalerweise besteht die Gegen-leistung in Geld. Besteht die Gegenleistung in einer Leistung im umsatzsteuer-rechtlichen Sinne, spricht man von Tausch bzw. tauschähnlichen Umsätzen (§ 3 Abs. 12 UStG).

4. Wechselseitiger Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung Der wechselseitige Zusammenhang ist grundsätzlich gegeben, wenn die Leistung auf einem gegenseitigen Vertrag (z. B. Kaufvertrag) beruht, wenn also nach dem Vertrag • der Leistungsgeber die Leistung um des Entgelts willen und • der Leistungsempfänger das Entgelt um der Leistung willen erbringt.

25


Beispiel: Ein Architekt hat für einen Freund eine Bauzeichnung angefertigt. Der Architekt hatte von vornherein ausdrücklich auf ein Honorar ver-zichtet. Der Freund bedankt sich und überreicht dem Architekten für die Mühe 2 Kisten französischen Rotwein.

Lösung: Zwar wird eine Leistung (= Bauzeichnung) von einem Unterneh-

mer im Rahmen seines Unternehmens erbracht, auch gibt es ei-nen zweiten Beteiligten, der Leistungsempfänger ist, und eine Ge-genleistung (Rotwein), jedoch ist der wechselseitige Zusammen-hang zu verneinen, da die Leistung nicht um der Gegenleistung willen erbracht wurde.

26

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.2 Lieferung (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) 3.2.1 Begriffsdefinition (§ 3 Abs. 1 UStG)

Die Lieferung ist ein Unterfall der Leistung. Der Leistungsbegriff des Um-satzsteuerrechts geht davon aus, dass eine Leistung stets dann vorliegt, wenn ein bürgerlich-rechtliches Verpflichtungsgeschäft erfüllt wird. Der Leistungsbe-griff deckt sich also in etwa mit dem bürgerlich-rechtlichen Erfüllungsge-schäft. Für die Lieferung besagt § 3 Abs. 1 UStG, dass Lieferungen Leistungen sind, durch die einem Empfänger die Verfügungsmacht an einem Gegens-tand (also einer Sache im Sinne des BGB) verschafft wird. Zusammengefasst lässt sich feststellen, dass eine entgeltliche Lieferung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG stets dann vorliegt, wenn ein gegenseitiger Vertrag, der auf die Übereignung einer Sache gerichtet ist, erfüllt wird.

3.2.2 Liefergegenstand (UStAE 3.1 Abs. 1)

Eine Lieferung liegt vor, wenn die Verfügungsmacht an einem Gegenstand verschafft wird. Gegenstände im Sinne von § 3 Abs. 1 UStG sind körperliche Gegenstände (Sachen gemäß § 90 BGB, Tiere gemäß § 90 a BGB), Sachgesam-theiten und solche Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsverkehr wie körperliche Sachen behandelt werden, z. B. elektrischer Strom, Wärme, Wasserkraft, Fir-menwert und Kundenstamm (vergleiche BFH-Urteil vom 21.12.1988 - BStBl 1989 II S. 430).

3.2.3 Verschaffung der Verfügungsmacht Definition der VerfügungsmachtVerfügungsmacht ist die umfassende Herrschaft über eine Sache, d. h. die Mög-lichkeit, eine Sache zu benutzen, zu verbrauchen, zu veräußern und zu zerstö-ren.

Die Verfügungsmacht an einem Liefergegenstand hat in der Regel der Eigentü-mer im Sinne des BGB. Dementsprechend erfolgt die Verschaffung der Verfü-gungsmacht regelmäßig durch Eigentumsübertragung nach bürgerlichem Recht.

:

27

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.2.3.1 Verschaffung der Verfügungsmacht an unbeweglichen Sachen

(Grundstücken) Die Eigentumsübertragung an unbeweglichen Gegenständen erfolgt nach § 873 BGB in Verbindung mit § 925 BGB (Auflassung und Eintragung). Der Ei-gentumsübergang hängt zeitlich davon ab, wann die Eintragung des neuen Eigentümers in das Grundbuch erfolgt. Dieser Zeitpunkt kann sich hinausschieben und ist für den Veräußerer nicht ohne weiteres erkennbar. Deshalb gilt in diesen Fällen als Lieferzeitpunkt der Zeitpunkt, zu dem nach dem zugrunde liegenden Verpflichtungsgeschäft Nutzen und Lasten am Grundstück übergehen. Nur wenn ausnahmsweise der Zeitpunkt der Eintragung vor dem Zeit-punkt des Übergangs von Nutzen und Lasten am Grundstück liegt, fallen Eigentumsübergang und Lieferung zeitlich zusammen.

3.2.3.2 Verschaffung der Verfügungsmacht an beweglichen Sachen

Der Grundtatbestand der Eigentumsübertragung an beweglichen Sachen ist in § 929 Satz 1 BGB geregelt: Erforderlich sind Einigung über den Eigen-tumsübergang und Übergabe der Sache. Sind beide Voraussetzungen er-füllt, liegt grundsätzlich Verschaffung der Verfügungsmacht und damit Lie-ferung vor.

Beispiel

• T. und S.,

: Die Firma Fritz Tuchmann in Duisburg stellt u. a. Bezugsstoffe für Sitzmöbel her. Im letzten Besteuerungszeitraum hat sie an die Möbelfabrik Stuhlmann aus Essen Bezugsstoffe für insgesamt 20.000 € zuzüglich 3.800 € Umsatzsteuer verkauft. Die Stoffe wurden von der Firma S. in Duisburg abgeholt.

Lagerverwalter Walfried Klemm hat in dieser Zeit aus den von ihm verwalteten Lagerbeständen der Firma T. laufend wertvolle Veloursstoffe entwendet und an den selbständigen Schneider-meister Böck in Hehlingen verkauft. Die Stoffe hat K. dem B. in seiner Schneiderwerkstatt übergeben und dafür insgesamt 17.850 € erhalten. Anfang Januar des laufenden Jahres wurde K. von seinem Arbeitgeber T. auf frischer Tat ertappt und fristlos entlassen. T. erstattete Anzeige; K. ersetzte ihm bisher 9.200 €. Weitere Beträge sind nicht zu erwarten.

Liegen steuerbare Lieferungen vor zwischen

• T. und K., • K. und B.?

28


Lösung

3)

: 1)

2)

29

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.2.4 Ort der Lieferung (§ 3 Abs. 6 und Abs. 7 UStG) 3.2.4.1 Grundsätze

§ 3 Abs. 6 UStG regelt die Beförderungs- und Versendungslieferung als Grundfall. Die Vorschrift betrifft sowohl die Fälle, in denen der Lieferer den Liefergegenstand zwecks Übergabe befördert oder versendet, als auch die Fälle, in denen der Abnehmer den Liefergegenstand abholt oder abholen lässt, der Liefergegenstand also durch den Abnehmer oder einen von die-sem beauftragten Dritten befördert oder versendet wird. Es ist zwischen der (im physikalischen Sinne) warenbewegten und der nicht warenbewegten Lieferung zu unterscheiden. Für den Fall, dass der jeweiligen Lieferbeziehung eine Warenbewegung zugrunde liegt, bestimmt nunmehr § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG, dass der Lieferort sich dort befindet, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer beginnt.

Liegt der Lieferbeziehung keine Warenbewegung zugrunde, bestimmt sich der Ort nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG und liegt dort, wo sich der Gegens-tand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. Eine "unbewegte Lieferung" liegt z. B. vor bei Grundstücksgeschäften oder bei Montageleistungen, die als Werklieferungen anzusehen sind.

30

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.2.4.2 Anwendungsbeispiele

1. Beispiel: Das Milchwerk M aus Münster liefert 50 Paletten Joghurt an den Großhändler G nach Gelsenkirchen. M transportiert die Waren mit eigenem LKW von Münster nach Gelsenkirchen. Lösung: Der Ort der Lieferung folgt unmittelbar aus § 3 Abs. 6 Satz 1

UStG; da es sich um eine bewegte Lieferung handelt, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo die Bewegung bzw. die Beförde-rung beginnt; also in Münster.

2. Beispiel: Der Malermeister D aus Duisburg hat sich vom Gerüstbauer G aus Gelsenkir-chen ein Gerüst für Malerarbeiten an einem Haus in Beckum geliehen. Während der Malerarbeiten einigen sich D und G darauf, dass D das Gerüst von G mit sofortiger Wirkung erwirbt. Der Mietvertrag wird daher aufgeho-ben; ein entsprechender Kaufvertrag wird geschlossen.

Lösung

3.2.4.3 Problemfälle der Beförderungs- und Versendungslieferung

: Der Ort der Lieferung bestimmt sich nach § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG; da es sich um eine unbewegte Lieferung handelt, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand der Liefe-rung im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befin-det: Beckum.

3.2.4.3.1 Rechtsgeschäftsloses Verbringen

Beispiel: Fabrikant Rudi Rheinhaus aus Duisburg bestellt beim Maschi-nenhersteller Ludwig Löter in Ludwigsburg eine technische An-lage. L. fertigt die einzelnen Maschinenteile in Ludwigsburg und transportiert sie mit dem LKW zur Fabrik des R in Duisburg. Dort werden die Maschinenteile von Monteuren des L zusam-mengesetzt. Nach umfangreichen Arbeiten und schließlich er-folgreichem Probelauf wird die Anlage dem R übergeben.

31


Lösung

Bei dem Transport von Gegenständen außerhalb des § 3 Abs. 6 UStG wie im obigen Beispiel spricht man von einem so genannten "rechtsge-schäftslosen Verbringen", welches grundsätzlich noch keine umsatz-steuerrechtlichen Folgen auslöst.

: Bei dem Transport der Maschinenteile handelt es sich also nicht um eine Beförderung bzw. um eine bewegte Lieferung im Sinne des § 3 Abs. 6 UStG. Vielmehr liegt eine (unbewegte) Werklieferung gemäß § 3 Abs. 7 Satz 1 UStG vor.

3.2.4.3.2 Problemkreis "gebrochene Versendungslieferung, gebrochene Be-förderungs-Versendungslieferung"

Beispiel 1: Der Abnehmer A in New York bestellt beim Exporteur E in

Hamburg am 31.05.13 eine computergesteuerte Werkzeug-maschine. E lässt die bestellte Maschine am 01.06.13 durch den Fuhrunternehmer F von seiner Lagerhalle in Hamburg-Mitte abholen und in den Freihafen zum Reeder R transportie-ren. R hat von E den Auftrag, die Maschine zu A nach New York zu transportieren. R übergibt dem A am 10.06.13 in New York die Maschine. Zusammen mit der Übergabe der Maschi-ne an F am 01.06.13 händigte E dem F auch die Warenbe-gleitpapiere aus, aus denen hervorging, dass die Maschine zum Versand für A in New York bestimmt war.

32


Lösung:

Allgemein lässt sich aus dem Beispiel die folgende Schlussfolgerung ziehen: Lässt der liefernde Unternehmer den Liefergegenstand durch mehrere selbständige Beauftragte etappenweise zum Abnehmer befördern (gebrochene Versendungslieferung) und steht bei der Übergabe an den ersten selbständigen Beauftragten fest, dass der Liefergegenstand an den Abnehmer gelangt (z. B. aus den Warenbegleitpapieren), gilt die Lieferung am Ort der Übergabe an den ersten selbständigen Beauftragten als ausgeführt. Steht dagegen bei Einschaltung mehrerer selbständiger Beauftragter im Zeitpunkt der Übergabe des Liefergegenstandes noch nicht fest, dass der Gegenstand an einen bestimmten Abnehmer gelangt, so liegt zunächst noch keine Lieferung an den Abnehmer vor.

33


Beispiel 2: Der Exporteur E in Hamburg beauftragt am 31.05.13 den Fuh-runternehmer F, eine computergesteuerte Werkzeugmaschine von seiner Lagerhalle in Hamburg-Mitte abzuholen und in den Freihafen zum Reeder R zu transportieren. F holt die Maschine am 01.06.13 bei E ab und übergibt sie noch am selben Tage im Freihafen dem R.

Bei R lagert die Maschine bis zum 15.06.13. Am 15.06.13 erhält R von E den Auftrag, die Maschine zu dem inzwischen gefunde-nen Abnehmer A in New York zu transportieren. R übergibt dem A am 20.06.13 in New York die Maschine.

Lösung:

Die Ausführungen zur gebrochenen Versendungslieferung gelten auch sinnge-mäß für die gebrochene Beförderungs-Versendungslieferung. Davon spricht man, wenn der liefernde Unternehmer den Gegenstand teils selbst be-fördert und ihn teils durch einen oder mehrere selbstständige Beauftragte zum Abnehmer befördern lässt.

34

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.2.4.3.3 Problemkreis "Lieferung in Leitungen"

Bestimmte Liefergegenstände wie Gas, Elektrizität, Wärme und Wasser werden regelmäßig in Leitungen zum Abnehmer geliefert. Auch in diesen Fällen findet § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG sinngemäß Anwendung. Das bedeu-tet, dass die Lieferung gemäß § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG an dem Ort als er-folgt gilt, an dem sich der für die Abrechnung maßgebliche Zähler befin-det. Lieferzeitpunkt ist in diesen Fällen der Ablesezeitpunkt (siehe UStAE 13.1 Abs. 2 Satz 3).

3.2.4.3.4 Problemkreis "Verlust der Ware auf dem Transport" Wird der Liefergegenstand vom Abnehmer oder im Auftrag des Abnehmers beim Lieferer abgeholt und geht auf dem anschließenden Transport verlo-ren, ist eine Lieferung erfolgt und bleibt bestehen. Strittig ist dagegen, ob eine Lieferung vorliegt, wenn der Liefergegenstand von dem Lieferer befördert oder versendet wird und der Gegens-tand dabei verloren geht. Teilweise wird hierzu vertreten, § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG fingiere hierzu den Lieferzeitpunkt und mit dem Lieferzeit-punkt auch die Lieferung als solche, d. h. die Lieferung bleibt auch beim Verlust der Ware bestehen, obwohl der Abnehmer in diesen Fäl-len mangels Übergabe kein Eigentum am Liefergegenstand erlangen kann. Es soll dahingestellt bleiben, ob dieser weitgehenden Auffassung zu folgen ist. Eine Lieferung liegt jedenfalls immer dann vor, wenn bei Beginn der Beförderung oder Versendung die Gefahr auf den Abnehmer übergeht. Nur für diese Fälle ist die Frage, ob eine Lieferung vorliegt, relevant, da in diesen Fällen der Abnehmer verpflichtet ist, den Kaufpreis zu zahlen und deshalb die Lieferung steuerbar ist. In den Fällen, in denen der Lieferer die Transportgefahr trägt, liegt dagegen auch bei Annahme einer Liefe-rung mangels Entgelt keine steuerbare Lieferung vor.

Beispiel: Lieferer L transportiert im Auftrag des Abnehmers A eine Ma-

schine zu dessen Zweigniederlassung. Die Transportgefahr trägt vereinbarungsgemäß A. Während des Transports wird die Ma-schine gestohlen und nicht mehr aufgefunden. A muss dennoch die Maschine bezahlen, weil er die Transportgefahr zu tragen hat.

35


Lösung: Der Eigentumsübergang nach § 929 BGB setzt die Einigung und die Übergabe der Maschine voraus. Aufgrund des Diebstahls konn-te die Übergabe der Maschine nicht erfolgen und das Eigentum nicht übergehen. Dennoch liegt aufgrund des Gefahrenübergangs bei Beginn des Transportes eine Lieferung von L an A vor. Die Lieferung ist steuerbar und steuerpflichtig. A hat hieraus unter den Voraussetzungen des § 15 UStG den Vorsteuerabzug.

36

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3 Innergemeinschaftlicher Erwerb und innergemeinschaftliche Liefe-

rung 3.3.1 Innergemeinschaftlicher Erwerb 3.3.1.1 Überblick

Der Tatbestand des "innergemeinschaftlichen Erwerbs gegen Entgelt" wird in § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG geregelt, zu den Voraussetzungen vergleiche §§ 1a bis 1c UStG. Neben dem Grundfall des Erwerbs von Gegenständen aus einem anderen Mitgliedstaat (§ 1a Abs. 1 UStG) werden in bestimmten Fäl-len Erwerbsvorgänge unterstellt (innergemeinschaftliches Verbringen im Sinne des § 1a Abs. 2 UStG). Wird bei einem bestimmten Personenkreis die so genannte Erwerbs-schwelle nicht erreicht (§ 1a Abs. 3 UStG), so liegt kein Fall des innerge-meinschaftlichen Erwerbs vor. Ziel des innergemeinschaftlichen Erwerbs ist die Versteuerung der Ware durch den Erwerber im Bestimmungsland und die Steuerbefreiung der Lieferung an diesen Erwerber. Die aufgrund des innergemeinschaftlichen Erwerbs geschuldete Umsatzsteu-er kann der regelbesteuerte Unternehmer grundsätzlich als Vorsteuer ab-ziehen (§ 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG), so dass – wie bei der Einfuhrumsatzsteuer – für den Unternehmer keine steuerliche Belastung entsteht.

Die Gesetzessystematik beim innergemeinschaftlichen Erwerb verdeutlicht folgende Übersicht:

Innergemeinschaftlicher Erwerb

Innergemeinschaftlicher Erwerb (§ 1a UStG)

Innergemeinschaftlicher Erwerb neuer Fahrzeuge (§ 1b UStG)

Entgeltlicher Erwerb § 1a Abs. 1 UStG

Verbringen § 1a Abs. 2 UStG

Für den innergemeinschaftlichen Erwerb neuer Fahrzeuge gilt eine ergän-zende Sonderregelung für Privatpersonen (§ 1b UStG). Unternehmer fallen mit ihren Erwerben in aller Regel unter § 1a UStG.

37

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.1.2 Innergemeinschaftlicher Erwerb von Gegenständen

3.3.1.2.1 Innergemeinschaftlicher Erwerb gegen Entgelt

Die Lieferung eines Gegenstandes durch einen Unternehmer von einem Mitgliedstaat der EU in einen anderen Mitgliedstaat der EU hat grundsätz-lich der Erwerber zu besteuern, wenn der Erwerber ein Unternehmer ist, der den Gegenstand für sein Unternehmen erwirbt, oder wenn der Erwerber eine juristische Person ist, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand nicht für ihr Unternehmen bezieht (§ 1a Abs. 1 UStG). Im Einzelnen müssen die folgenden Tatbestandsmerkmale zur Annahme eines innergemeinschaftlichen Erwerbs erfüllt sein:

• Lieferung eines Gegenstands

• durch einen Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens ge-gen Entgelt

• an den Abnehmer, der Unternehmer ist, der den Gegenstand für sein Unternehmen er-

wirbt, oder eine juristische Person ist, die nicht Unternehmer ist oder nicht

für ihr Unternehmen erwirbt;

• der Gegenstand gelangt bei der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitg-liedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates.

Wie bereits erwähnt, kann die aufgrund des Erwerbs geschuldete Umsatz-steuer grundsätzlich als Vorsteuer abgezogen werden (§ 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG), so dass sich beim regelbesteuerten Unternehmer grundsätzlich keine Belastung ergibt. Daher hat die Beachtung der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs besondere Bedeutung bei Unterneh-mern, die nicht oder nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt sind (§ 15 Abs. 2 und Abs. 4 UStG). Insoweit wird die nicht abziehbare Vor-steuer zum Kostenfaktor für das Unternehmen.

38

Umsatzsteuer - Seminarunterlage Lieferung eines Gegenstandes

Die Begriffsdefinition des § 3 Abs. 1 UStG gilt: Verschaffung der Verfügungs-macht an einem Gegenstand. Werklieferungen im Sinne des § 3 Abs. 4 UStG im Inland werden weiterhin im Inland besteuert, wobei die Vorschrift des § 13b UStG zu beachten ist (Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers).

• Durch einen Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens gegen

Entgelt Der Lieferant muss nach § 1a Abs. 1 Nr. 3 UStG Unternehmer sein, der im Rahmen seines Unternehmens gegen Entgelt handelt; er darf nicht unter die Kleinunternehmerregelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG fallen.

• Abnehmer/Erwerber

Der Erwerber muss einem bestimmten Personenkreis angehören. Ist der Abnehmer/Erwerber eine Person im Sinne des § 1a Abs. 3 Nr. 1 UStG und überschreitet er nicht die Erwerbsschwelle des § 1a Abs. 3 Nr. 2 UStG, kommt es nicht zur Erwerbsbesteuerung, wenn der Erwerber nicht auf die Anwen-dung der Erwerbsschwelle (12.500 €) verzichtet.

• Erwerbsschwelle des § 1a Abs. 3 Nr. 2 UStG Der Gesamtbetrag der Entgelte für Erwerbe im Sinne des § 1a Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 UStG darf den Betrag von 12.500 € im vorangegangenen Kalender-jahr nicht überstiegen haben und wird diesen Betrag im laufenden Kalen-derjahr voraussichtlich nicht übersteigen. Die in den anderen EU-Mitgliedstaaten geltenden Erwerbsschwellen können dem UStAE 3c.1 Abs. 2 entnommen werden. Beispiel: Arzt A in Duisburg erwirbt in 13 von dem niederländischen Unter-

nehmer N Büromaterial, der an die Praxis des A liefert. Das Entgelt beträgt 2.500 € (ohne Umsatzsteuer). Weitere Erwerbe aus den EU-Mitgliedstaaten sind nicht vorgesehen. In 12 hatte A keine Ware aus EU-Mitgliedstaaten bezogen. Muss A den Erwerb in Deutsch-land der Umsatzsteuer unterwerfen?

Lösung:

39


Beispiel: Der Arzt erwirbt in 13 Büromaterial von dem niederländischen Un-ternehmer N. Das Entgelt beträgt 7.500 € (ohne Umsatzsteuer). Von dem französischen Unternehmer F erwirbt er ein medizinisches Gerät für 20.000 € (ohne Umsatzsteuer), wie es seit Ende 12 ge-plant war. In 12 hatte A keine Ware aus EU-Mitgliedstaaten erwor-ben.

Lösung

Um zu bestimmen, ob die Erwerbsschwelle überschritten ist, sind sämtli-che Erwerbe aus allen anderen EU-Staaten maßgebend; allerdings scheidet der Erwerb neuer Fahrzeuge oder verbrauchsteuerpflichtiger Waren bei dieser Ermittlung aus; diese sind auf jeden Fall im Bestimmungsland vom Erwerber zu versteuern.

:

Die Erwerber im Sinne des § 1a Abs. 3 Nr. 1 UStG können zur Erwerbsbe-steuerung optieren, wenn sie die Erwerbsschwelle nicht überschreiten (§ 1a Abs. 4 UStG). Der Verzicht ist gegenüber dem Finanzamt zu erklären und bin-det den Erwerber für 2 Kalenderjahre. Erwerber im Sinne des § 1 Abs. 3 Nr. 1 UStG haben ohne Rücksicht auf die Er-werbsschwelle die Erwerbsbesteuerung stets durchzuführen, wenn es sich um den Erwerb neuer Fahrzeuge oder den Erwerb verbrauchsteuer-pflichtiger Waren (Mineralöle, Alkohol, Tabakwaren) handelt (§ 1a Abs. 5 UStG).

40


Beispiel: Kleinunternehmer U in Duisburg erwirbt in 13 von einem Kraft-fahrzeughändler in Frankreich ein neues Kraftfahrzeug im Sinne des § 1b Abs. 2 und Abs. 3 UStG. Das vereinbarte Entgelt be-trägt ohne Umsatzsteuer 11.500 €. Im Vorjahr wurden keine in-nergemeinschaftlichen Erwerbe durchgeführt, in 13 sind keine weiteren Erwerbe geplant. Muss U aus dem Erwerb des Kfz um-satzsteuerrechtliche Konsequenzen ziehen?

Lösung:

Variante: Zusätzlich zu dem o. g. Fahrzeug erwirbt U in 13 für 1.500 € (ohne Umsatzsteuer) Büromaterial von einem französischen Un-ternehmer.

Lösung:

41

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.1.2.2 Innergemeinschaftliches Verbringen

Begriff Als innergemeinschaftlicher Erwerb gilt auch das Verbringen eines zum Unternehmen gehörenden Gegenstandes aus dem übrigen Gemeinschafts-gebiet in das Inland zur nicht nur vorübergehenden Verwendung im Inland (§ 1a Abs. 2 UStG). Derartige innergemeinschaftliche Verbringensfälle werden wie Lieferungen behandelt und unterliegen daher gegebenenfalls im Bestimmungsland der Erwerbsbesteuerung. Der Unternehmer selbst gilt dabei im Ausgangsmitgliedstaat als Lieferer und im Bestimmungsland als Erwerber.

Beispiel: Der deutsche Unternehmer Hermann Schwaderlappen lässt

durch Angestellte seiner niederländischen Zweigstelle eine Ma-schine in seine deutsche Betriebsstätte bringen, wo sie nun-mehr auf Dauer für die Produktion eingesetzt werden soll. Um-satzsteuerrechtliche Behandlung?

Lösung:

Fälle vorübergehender Verwendung sind vom Gesetzgeber ausdrück-lich ausgenommen, da die Rückführung in das Ursprungsland von vor-nherein feststeht und so nur unnötiger Verwaltungsaufwand entstehen würde. Unter die gesetzliche Fiktion des Verbringens fallen somit alle Fäl-le, in denen Gegenstände zur Nutzung als Anlagevermögen oder zum Verkauf oder Verbrauch (Waren oder Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe) in das Bestimmungsland verbracht werden. Vergleiche auch UStAE 1a.2.

42


Vereinfachungsmaßnahmen Aus Vereinfachungsgründen kann in den Fällen, in denen anschließend die nicht verkauften Waren unmittelbar wieder in den Ausgangsmitgliedstaat zurück gelangen, die Besteuerung des Verbringens auf die tatsächlich ver-kaufte Warenmenge beschränkt werden (UStAE 1a.2 Abs. 6 Satz 4). Diese Regelung hat insbesondere Bedeutung für Händler im grenznahen Bereich, die Waren außerhalb ihrer Betriebsstätte verkaufen. Beispiel: Die niederländische Blumenhändlerin Erni van de Maiglokjes

verkauft Blumen auf dem Wochenmarkt in Duisburg - Rhein-hausen. Umsatzsteuerrechtliche Beurteilung?

Lösung:

43

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.1.3 Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs (§ 3d UStG)

Der Ort des innergemeinschaftlichen Erwerbs liegt gemäß § 3d Satz 1 UStG grundsätzlich dort, wo sich der Gegenstand bei Beendigung der Beförde-rung oder Versendung befindet. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der liefernde Unternehmer oder der Leistungsempfänger (Erwerber) die Beförde-rung bzw. Versendung durchführt. Verwendet der Empfänger eine Umsatzsteueridentifikationsnummer ei-nes anderen EU-Mitgliedstaates, so gilt der Erwerb auch im Gebiet dieses Mitgliedstaates bewirkt (§ 3d Satz 2 UStG). Weist der Erwerber nach, dass der Erwerb in dem Mitgliedstaat besteuert worden ist, in dem die Beförde-rung oder Versendung endete, ist die Besteuerung in dem Mitgliedstaat der verwendeten Umsatzsteueridentifikationsnummer aufzuheben, um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden (§ 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG).

Beispiel: Unternehmer U in Duisburg erwirbt von dem französischen Un-

ternehmer F eine Maschine, die er von Frankreich an seine Nie-derlassung Spanien befördern lässt. U benennt dem F seine deutsche Umsatzsteueridentifikationsnummer. Hat U in Duisburg einen Erwerbstatbestand verwirklicht?

Lösung:

44

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.1.4 Steuerbefreiungen (§ 4b UStG)

In § 4b UStG werden Fälle geregelt, in denen der innergemeinschaftliche Erwerb von bestimmten Gegenständen steuerfrei ist. Dies sind regelmäßig Erwerbsvorgänge, deren Lieferung im Inland steuerfrei wäre (§ 4b Nr. 1 und 2 UStG, z. B. Gold an Zentralbanken (§ 4 Nr. 4 UStG), Wertpapiere (§ 4 Nr. 8e UStG), menschliche Organe (§ 4 Nr. 17a UStG).

Beispiel: Ein Krankenhaus führt zur Behandlung seiner Patienten Blutkon-

serven im Werte von 25.000 € aus Frankreich ein. Lösung: Es liegt ein innergemeinschaftlicher Erwerb vor, da eine juristi-

sche Person, die nicht Unternehmer ist, Gegenstände im übrigen Gemeinschaftsgebiet erwirbt und diese Gegenstände vom übri-gen Gemeinschaftsgebiet in das Inland gelangen (§ 1a Abs. 1 UStG).

Der innergemeinschaftliche Erwerb ist somit im Inland (§ 3d Satz 1 UStG) steuerbar (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG), aber gemäß § 4b Nr. 1 UStG in Verbindung mit § 4 Nr. 17a UStG steuerfrei. Ziel ist die Vermeidung einer ungewollten Belastung.

Steuerfrei ist darüber hinaus der innergemeinschaftliche Erwerb von Ge-genständen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet, für die er zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist (§ 4b Nr. 4 UStG).

Beispiel: Unternehmer U in Duisburg erwirbt vom belgischen Unternehmer

B eine Maschine. Das vereinbarte Entgelt beträgt ohne Umsatz-steuer 100.000 €. U holt die Maschine in Belgien ab und beför-dert sie nach Duisburg. Er veräußert diese Maschine für 150.000 € an den Schweizer Unternehmer S.

Lösung:

45


46

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.2 Innergemeinschaftliche Lieferung

3.3.2.1 Lieferungen in das übrige Gemeinschaftsgebiet 3.3.2.1.1 Grundfall

Bei Lieferungen in das übrige Gemeinschaftsgebiet ist der Abnehmerkreis maßgebend, denn bei bestimmten Abnehmern (in der Regel private Ab-nehmer ohne Umsatzsteueridentifikationsnummer) gilt gegebenenfalls vorrangig die Sonderregelung des § 3c UStG. Liefert der Unternehmer einen Gegenstand in das übrige Gemeinschafts-gebiet, so ist zunächst zu prüfen, ob ein derartiger Fall des Versandhan-dels vorliegt. In diesem Falle ist der Umsatz steuerbar und steuerpflichtig, regelmäßig im Inland. Bei Überschreiten der so genannten Lieferschwelle ist der Umsatz vom Lieferer in einem anderen Mitgliedstaat zu ver-steuern (§ 3c Abs. 1 UStG). Greift die Vorschrift über den Versandhandel nicht, so gelten für die Steuerbarkeit die üblichen Regelungen (§ 3 Abs. 6 und 7 UStG). Der Um-satz ist dann in aller Regel im Inland steuerbar, aber als innergemein-schaftliche Lieferung steuerfrei (§ 4 Nr. 1b in Verbindung mit § 6a UStG). Von einer innergemeinschaftlichen Lieferung spricht man nur, wenn ein Gegenstand steuerfrei in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelie-fert wird (§ 6a UStG).

Lieferungen in das übrige Gemeinschaftsgebiet

An Abnehmer, die keinen inner-gemeinschaftlichen Erwerb zu versteuern haben (in der Regel Privatpersonen)

An Abnehmer, die einen innerge-meinschaftlichen Erwerb zu ver-steuern haben (in der Regel Unter-nehmer)

Lieferung ist steuerpflichtig

Lieferung ist steuerfrei

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Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.2.1.2 Innergemeinschaftliches Verbringen

Das Verbringen eines Gegenstandes des Unternehmens vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung gilt insoweit ebenfalls als Lieferung, ausgenommen ist die nur vorüberge-hende Verwendung (§ 3 Abs. 1a UStG). Diese Regelung über die Lieferfik-tion entspricht der Erwerbsfiktion in Verbringensfällen (§ 1a Abs. 2 UStG). Auch dieses Verbringen ist als innergemeinschaftliche Lieferung unter den entsprechenden Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG von der Umsatz-steuer befreit (§ 4 Nr. 1b in Verbindung mit § 6a Abs. 2 UStG). Beispiel: Der deutsche Unternehmer U bringt mit eigenem LKW eine Ma-

schine im Wert von 100.000 € zu einer niederländischen Be-triebsstätte. Diese Maschine soll dort für 3 Monate auf einer Baustelle eingesetzt werden. Nach 2 Monaten verkauft U diese Maschine überraschend an einen niederländischen Interessen-ten, der die Maschine sogleich von der Baustelle abholt.

Lösung:

48


Beispiel: Die Wetter GmbH & Co. KG (KG) betreibt in Karlsruhe den Groß- und Einzelhandel mit Elektrogeräten aller Art. Im Kalenderjahr 13 betrug ihr steuerbarer und steuerpflichtiger inländischer Ge-samtumsatz 2.340.000,00 € (gerundet). Außerdem erzielte sie in Frankreich, wo sie in Metz ein Auslieferungslager unterhält, Um-sätze in Höhe von 600.000,00 € (gerundet). Die KG ist zum vol-len Vorsteuerabzug berechtigt.

Die KG hat eine deutsche Umsatzsteuer-Identifikationsnummer für ihr Hauptgeschäft in Karlsruhe sowie eine französische für ihr Auslieferungslager in Metz. Da wegen der Fußballweltmeisterschaft 2014 die Nachfrage nach Fernsehgeräten stieg, forderte der Leiter des Auslieferungslagers in Metz vom Hauptbetrieb in Karlsruhe 50 Fernsehgeräte an, die die KG am 18. Juni 14 mit eigenem LKW nach Metz beförderte. Dem Fahrer wurde ein Beleg mitgegeben, der über 77.000,00 € zuzüglich 19 % Umsatzsteuer lautete. Beurteilen Sie den Sach-verhalt in umsatzsteuerrechtlicher Hinsicht.

Lösung:

49

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.2.2 Ort der innergemeinschaftlichen Lieferung

Hinsichtlich des Ortes der Lieferung ergeben sich bei innergemeinschaftli-chen Lieferungen keine Besonderheiten. Die Ortsbestimmung erfolgt nach § 3 Abs. 6 und 7 UStG, da § 3c UStG auf innergemeinschaftliche Lie-ferungen keine Anwendung findet. Die sogenannte Versandhandelsre-gelung findet nur Anwendung auf Abnehmer ohne Umsatzsteueridenti-fikationsnummer (§ 3c Abs. 2 UStG), die wiederum aber gerade Voraus-setzung für die Anwendung der Steuerbefreiung nach § 6a UStG ist. Diese beiden Regelungen schließen daher einander aus. Nur wenn der Ort der Lieferung überhaupt im Inland liegt, ist die Lieferung steuerbar und sodann die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1b in Verbindung mit § 6a UStG zu prüfen.

3.3.2.3 Steuerbefreiungen

Eine Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet ist im Inland steuerfrei, wenn der Gegenstand durch Beförderung oder Versendung in das Gemein-schaftsgebiet gelangt (§ 4 Nr. 1b in Verbindung mit § 6a UStG), unabhän-gig davon, wer befördert oder versendet. Es ist allerdings auf den Abneh-merkreis abzustellen, da regelmäßig der Abnehmer den Erwerb des Ge-genstandes im Bestimmungsland zu versteuern hat.

Steuerbefreiung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen • Gegenstand gelangt vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet; • Abnehmer ist Unternehmer, der für sein Unternehmen erwirbt, juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Ge-

genstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erwirbt, bei neuen Fahrzeugen alle Personen;

• der Erwerb unterliegt im Bestimmungsland den Vorschriften über die Erwerbsbesteuerung.

3.3.2.4 Bemessungsgrundlage Die Lieferungen werden nach dem Entgelt bemessen (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Beim Verbringen eines Gegenstandes des Unternehmens aus dem Inland im Sinne des § 3 Abs. 1a UStG ist die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG zu ermitteln.

50

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 3.3.2.5 Entstehung einer Steuer

Regelungen über die Steuerschuldnerschaft und hinsichtlich der Entste-hung der Umsatzsteuer sind grundsätzlich ohne Bedeutung, da die vorgenannten Lieferungen regelmäßig steuerfrei sind; insoweit ergeben sich keine Besonderheiten. Hat der Unternehmer eine innergemeinschaftli-che Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen da-für nicht vorliegen, so schuldet in den Fällen der Vertrauensschutzre-gelung des § 6a Abs. 4 UStG der Abnehmer die Steuer. Sie entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Lieferung ausgeführt wird (§ 13 Abs. 1 Nr. 8 UStG).

3.3.2.6 Rechnungserteilung

Rechnungen über steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen

(§§ 14, 14 a und 14 b UStG) • Hinweis auf Steuerbefreiung (§ 14 Abs. 4 Nr. 8 UStG); • regelbesteuerte Unternehmer haben die eigene Umsatzsteueridenti-

fikationsnummer und die des Erwerbers anzugeben (§ 14a Abs. 3 Satz 2 UStG);

• Aufbewahrungsfrist für Rechnungsdoppel 10 Jahre auch bei fehlen-der Buchführungspflicht (§ 14b Abs. 1 Satz 1 UStG).

3.3.2.7 Aufzeichnungspflichten

Aufzeichnungspflichten bei

innergemeinschaftlichen Lieferungen • Getrennte Aufzeichnung der Bemessungsgrundlagen in der Buch-

führung (§ 6a Abs. 3 UStG); • Erklärung der Bemessungsgrundlagen in den Umsatzsteuer - Vor-

anmeldungen und der Umsatzsteuer-Jahreserklärung (§ 18b UStG); • Erklärung der Lieferungen in der Zusammenfassenden Meldung (§

18a UStG) • Lieferungen neuer Fahrzeuge an Personen ohne Umsatzsteueriden-

tifikationsnummer sind gesondert festzuhalten (§ 18c UStG)

226

Umsatzsteuer - Seminarunterlage Anhang: Gesamtübersicht zur Umsatzsteuer Umsätze eines Unternehmers Steuerbare Umsätze Nicht steuerbare Umsätze

Leistungen Gegen Entgelt gleichgestellte Leistungen Lieferungen Sonstige Leistungen

Fiktive Lieferungen Fiktive sonstige Leistungen Einfuhr innergemein-

schaftlicher Erwerb

Entnahme von

Gegenständen unentgeltliche Zuwendung von Gegenständen an Personal

andere unentgelt-liche Zuwendun-gen

Verwendung von Gegenständen

unentgeltliches Erbringen ande-rer sonstiger Leistungen

Steuerfreie Umsätze Steuerpflichtige Umsätze

Mit Vorsteuerabzug Ohne Vorsteuerabzug Ohne Optionsrecht Mit Optionsrecht Bemessungsgrundlage X Steuersatz Option nicht ausgeübt Option ausgeübt = Umsatzsteuer ./. Vorsteuerabzug = Zahllast (Erstattungsanspruch)

227

Umsatzsteuer - Seminarunterlage 9. Index

A Allphasen-Bruttoumsatzsteuer ....................................................... 1 Allphasen-Nettoumsatzsteuer mit Vorsteuerabzug ....................... 1 Aufmerksamkeit ........................................................................... 93

B Bemessungsgrundlage

Mindestbemessungsgrundlage ............................................. 168 Bemessungsgrundlage ................................................................ 135

Änderungen ........................................................................... 143 Entgelt ................................................................................... 136 Entgeltsminderungen ............................................................ 143 Tausch ................................................................................... 138 Uneinbringlichkeit ................................................................. 149 verdeckter Preisnachlass ....................................................... 140

Berichtigungszeitraum ................................................................ 177 Besteuerungsverfahren .............................................................. 204 Besteuerungszeitraum ................................................................ 204

D Dienstleistungskommission ........................................................ 117

E Eigentumsvorbehalt...................................................................... 84 Einfuhrumsatzsteuer .................................................................. 173

Befreiungen ............................................................................. 52 Vorsteuerabzug ..................................................................... 173

Entgelt ........................................................................................ 136 Erfüllungsgeschäft ........................................................................ 26 Erwerbsumsatzsteuer

Vorsteuerabzug ..................................................................... 173

F Fahrausweise .............................................................................. 166

G Gutschrift .................................................................................... 164

H Hilfsgeschäfte ............................................................................... 13

I innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte .................................. 66 innergemeinschaftliche Güterbeförderungen

Nebenleistungen ................................................................... 116 Innergemeinschaftliche Lieferung ................................................ 46

Aufzeichnungspflichten ........................................................... 50

Bemessungsgrundlage ............................................................. 49 Ortsbestimmung ...................................................................... 49 Rechnungserteilung ................................................................. 50 Steuerbefreiung ....................................................................... 49

innergemeinschaftlicher Erwerb ................................................... 36 Innergemeinschaftlicher Erwerb

Abweichende Id-nr. ................................................................. 43 Erwerbsschwelle ...................................................................... 38 neue Fahrzeuge ....................................................................... 36 Option zur Erwerbsbesteuerung ............................................. 39 Ortsbestimmung ...................................................................... 43 Steuerbefreiungen ................................................................... 44 Tatbestandsmerkmale ............................................................. 37 Überschreiten der Erwerbsschwelle ........................................ 39

innergemeinschaftliches Verbringen ...................................... 41, 47 Innergemeinschaftliches Verbringen

Vereinfachungsmaßnahmen ................................................... 42 Istbesteuerung ................................................................................ 8

K Kleinbetragsrechnung ................................................................. 165 Kleinbetragsrechnungen ............................................................. 154 Kleinunternehmer ......................................................................... 16 Kommission .................................................................................. 86

Einkaufskommission .......................................................... 86, 90 Kommissionär .......................................................................... 86 Kommittent ............................................................................. 86 Verkaufskommission ............................................................... 86

Kreditleistung ................................................................................ 22

L Leistung......................................................................................... 23

Einheitlichkeit der .................................................................... 20 Leistungsaustausch .................................................................. 23 Leistungsbegriff ....................................................................... 26 Lieferungen .............................................................................. 18 Nebenleistungen ..................................................................... 21 sonstige Leistungen ................................................................. 18

Leistungen..................................................................................... 18 Lieferort

Sonderregelung des § 3 Abs. 8 UStG ....................................... 51 Sonderregelung des § 3c UStG ................................................ 70

Lieferung ....................................................................................... 26 Beförderungslieferung ............................................................. 29 bewegte und unbewegte ......................................................... 29 in Leitungen ............................................................................. 34 Innergemeinschaftliche Lieferung ........................................... 46 Lieferort ................................................................................... 29 Sonderfall Werklieferung......................................................... 80 unter Eigentumsvorbehalt ....................................................... 84 Verschaffung der Verfügungsmacht ........................................ 26 Versendungslieferung .............................................................. 29

228


M Mehrwertsteuersystem

Funktionsweise .......................................................................... 3 Mindestbemessungsgrundlage ................................................... 168

O Organschaft .................................................................................. 14

Organgesellschaft .................................................................... 14 Organträger ............................................................................. 14

R Rechnung

Aufbewahrungsfrist ............................................................... 160 Gutschriften ........................................................................... 164 Korrekturen ........................................................................... 159 Pflichtangaben ....................................................................... 155 Rechnungsnummer ............................................................... 157 Umsatzsteuer-Identifikationsnummer .................................. 156 Unberechtigter Steuerausweis .............................................. 163 Unrichtiger Steuerausweis .................................................... 161

Rechnung .................................................................................... 154 Reihengeschäft ............................................................................. 54

Bestimmung des Lieferortes .................................................... 54 Sonderfall des innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäftes .. 66 Zuordnung der Warenbewegung ............................................ 54

Rückgabe ............................................................................ 145, 146 Rücklieferung ...................................................................... 145, 146

S Schadensersatz ............................................................................. 84 Sollbesteuerung .............................................................................. 8 sonstige Leistungen ...................................................................... 95

Beispiele .................................................................................. 95 Dienstleistungskommission ................................................... 117 im Zusammenhang mit einem Grundstück ........................... 100 kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels .............. 100 langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels .............. 102 Online-Dienste ....................................................................... 111 Ort der innergemeinschaftlichen Beförderung von

Gegenständen .................................................................. 115 Ortsbestimmung ...................................................................... 96 Ortsbestimmung - Sonderfälle .............................................. 109 Ortsbestimmung bei Güterbeförderung ............................... 114 Ortsbestimmung bei Personenbeförderung .......................... 113 Ortsbestimmung bei Vermittlungsleistungen ....................... 105 Telekommunikationsleistungen ............................................ 111 unentgeltliche Wertabgaben ................................................. 121 Vermittlungsleistungen ........................................................... 95 Werkleistungen ....................................................................... 95

Steuereinnahmen ........................................................................... 1 steuerfreie Umsätze

mit Optionsmöglichkeit ................................................. 127, 134 mit Vorsteuerabzug ............................................................... 127 ohne Vorsteuerabzug .................................................... 127, 131

Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ....................... 204 Anwendungsfälle ................................................................... 205 Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers ............................ 211 Zeitpunkt der Abführung der Umsatzsteuer.......................... 208

T Tausch ......................................................................................... 138

mit Baraufgabe ...................................................................... 139

U Umsatz

Steuerbarkeit ............................................................................. 4 Steuerfreiheit ............................................................................ 5

Umsatzarten ................................................................................... 9 Umsatzsteuer

Aufkommen ............................................................................... 1 Entstehung ................................................................................ 8 indirekte Steuer ......................................................................... 2 Objektsteuer .............................................................................. 2 Verkehrsteuer ............................................................................ 2

Umsatzsteueridentifikationsnummer ......................................... 224 Bestätigung der Gültigkeit ..................................................... 225

Uneinbringlichkeit Korrektur der Umsatzsteuer .................................................. 149

Unentgeltliche Wertabgaben Entnahme von Gegenständen ................................................. 92 Zuwendung von Gegenständen an das Personal ..................... 93

Unternehmenseinheit ................................................................... 12 Unternehmer ................................................................................ 11

Unternehmerfähigkeit ............................................................. 11 Unternehmertätigkeit

Beginn und Ende ...................................................................... 15

V Verbringen

rechtsgeschäftsloses Verbringen ............................................. 31 verdeckter Preisnachlass ............................................................ 140 Verpflichtungsgeschäft ................................................................. 26 Voranmeldungszeitraum ............................................................ 204 Vorsteuerabzug

Ausschluss vom Vorsteuerabzug ........................................... 170 Voraussetzungen ................................................................... 150 Vorsteuerabzug aus Reisekosten ........................................... 171 Vorsteuerabzug aus Verpflegungskosten .............................. 171 Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs ............................................. 169

Vorsteueraufteilung .................................................................... 175 Vorsteuerberichtigung ................................................................ 177

Bagatellgrenze ....................................................................... 177 bei Anlagevermögen .............................................................. 181 bei Gebäuden ........................................................................ 186 bei Umlaufvermögen ............................................................. 189 bei Veräußerungen ................................................................ 188 Berichtigungszeitraum ........................................................... 177 Durchführung der Berichtigung ............................................. 182 verkürzter Berichtigungszeitraum ......................................... 184

229


W Werkleistung................................................................................. 80 Werklieferung ............................................................................... 80

Ortsbestimmung ...................................................................... 80 Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ................... 81

Z Zusammenfassende Meldung ..................................................... 225

Meldeverfahren ..................................................................... 225 Zuschüsse .................................................................................... 136

als zusätzliches Entgelt eines Dritten..................................... 137 echte Zuschüsse .................................................................... 137 unechte Zuschüsse ................................................................ 136

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