Α Ι Ν Ο Σ Ι Α Σ Ε Π Α Δ Η Ν Ω Ν - dfn.grdfn.gr/files/pdf/1561.pdf ·...

ΔEKAΠENΘHMEPH EΠIΘEΩPHΣH ΦOPOΛOΓIKOY ΔIKAIOY

www.dfn.gr

ΕΠΑΙΝΟΣ

ΑΚΑΔΗΜΙΑΣ

ΑΘΗΝΩΝ

«Το μίνι φορολογικό νομοσχέδιο» – Ασπασίας Μάλλιου 641«Φορολογική νομιμοποίηση κεφαλαίων και εισοδημάτων»,μέρος δεύτερο – Ασπασίας Μάλλιου 643Η παροχή έννομης προστασίας σε προληπτικά μέτρα του άρθρου 14Ν.2523/1997 (Σ.τ.Ε. 3964/2014) – Αλεξάνδρας Μιχοπούλου 646Φορολόγηση κληρονομούμενου απαλλοτριωτέου ακινήτου (Σ.τ.Ε. 4447/2014) – Αμαλίας Σάρκου 652Οι νέες διευκρινίσεις για τη ρύθμιση «100 δόσεων».Εγκ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1117/2015 και η παράταση έως 26.6.2015(άρθρα 18-19 Ν.4324/2015, ΦΕΚ 44Α’/29.4.2015) 662, 675Συχνές Ερωτήσεις - Απαντήσεις για δηλώσεις εισοδήματοςφυσικών προσώπων Ε1, Ε2 και Ε3 676Οι φορολογικά εκπιπτόμενες δαπάνες από τα ακαθάριστα έσοδαεπιχειρηματικής δραστηριότητας. Απ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1113/2015 684Η εκχώρηση προς το δημόσιο ανείσπρακτων μισθωμάτων,για τη χρήση 2014. Απ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1113/2015 697Φορολογικό ημερολόγιο Ιουνίου 2015 699Ο Ν.4330/2015 (ΦΕΚ 59Α’/16.6.2015) για την «τροποποίησηδιατάξεων Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και άλλεςδιατάξεις» και η οικεία αιτιολογική έκθεση 707, 709Ο Ν.4328/2015 (ΦΕΚ 51Α’/14.5.2015) για την κύρωσητης Π.Ν.Π. για τη ρύθμιση «100 δόσεων», τροποποιήσειςστον Κ.Φ.Ε., απαλλαγές ΕΝΦΙΑ κ.ά. 712Φορολογική νομολογία 715

1-15�ΜΑΪΟΥ�2015�•�Τεύχος�1561χρόνια

ΕΠΙΣΤΗΜΟΝΙΚΟΙ�ΣΥΝΕΡΓΑΤΕΣ

Γιανναγάς�Νίκος, εφοριακός

Γρηγοράκος�Θεόδωρος, τ. αντ. ΕΣΥΛ, ορ. ελ.

Δρίτσας�Σταμάτης, ορκωτός ελεγκτής CRP

Δρυλλεράκης�Ιωάννης, δικηγόρος

Δωρής�Μιχάλης, δικηγόρος, Δ.Ν.

Θεοχαροπούλου�Eλένη, επ. καθ. Δ.Π.Θ.

Καραβοκύρης�Αντώνης, διευθυντής υπ. Οικ.

Kοσμά�Mαρία, υπ. Nομ/γίας-Έρ. Δ.Δ.Aθ.

Κυρίμης�Παναγιώτης, επ. γεν. επίτρ. Δικ.

Λαζαρέτου�Θεοδώρα, νομικός, Δ.Ν.

Λεκέας�Eλευθέριος,πρόεδρος εφετών Δ.Δ.

Μακρής�Σεραφείμ,�ορκωτός ελεγκτής

Μάλαμας�Φωτοδότης, δικηγόρος

Μπάλτα�Ευαγγελία, δικηγόρου, Δ.Ν.

Mπάρμπας�Nικόλαος, αν. καθ. A.Π.Θ.

Παπαδημητρίου�Στέλιος, δικηγόρος

Παπαδιαμάντης�Κωνσταντίνος, δικηγ. Δ.Ν.

Πέρρου�Κατερίνα,�δικηγόρος Μ.Δ.Ε.

Πρέζας�Aθανάσιος, τ. εφέτης Δ.Δ.

Σαββαΐδου�Kατερίνα, λέκτορας Α.Π.Θ.

Σάμιος�Θωμάς,�δικηγόρος

Σκουζός�Θεόδωρος, δικηγόρος, LL.B.LL.M.

Σταθόπουλος�Δημήτρης, τ. εφέτης Δ.Δ.

Σωτηριάδης�Σεραφείμ, δικηγόρος

Φουφόπουλος�Γεώργιος, δικηγόρος, Δ.Ν.

Φωτόπουλος�Ιωάννης, δικηγόρος, Δ.Ν.

Φώτος�Κων/νος,πρόεδρος εφετών Δ.Δ.

Ψυχογυιός�Θεόδωρος,�πάρεδρος N.Σ.K.

ΔEKAΠENΘHMEPH�EΠIΘEΩPHΣHΦOPOΛOΓIKOY�ΔIKAIOY

KΩΔIKOΣ�01-3574Ακαδημίας 71-73, 10678 Αθήνα

τηλέφωνο διεκπεραίωσης: 210 3817511τηλέφωνο ύλης: 210 3815438, fax: 210 3828113

e-mail: [email protected]

ΣYNΔPOMEΣ�ETOYΣ�2015ΤΡΑΠΕΖΕΣ�-�ΣΩΜΑΤΕΙΑ�-�ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΙ

238�ευρώ/έτοςΑΝΩΝΥΜΕΣ�ΕΤΑΙΡEΙΕΣ

190�ευρώ/έτοςΛΟΙΠΕΣ�ΕΤΑΙΡEΙΕΣ�-�ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ

160�ευρώ/έτοςΔΙΚΗΓΟΡΟΙ�-�ΛΟΓΙΣΤΕΣ�-�ΛΟΙΠΑ�ΦΥΣΙΚΑ�ΠΡΟΣΩΠΑ

108�ευρώ/έτος

Η ετήσια συνδρομή στο Δ.Φ.Ν. μπορεί να καταβληθείαπευθείας στα γραφεία του περιοδικού ή με ταχυδρομικήεπιταγή ή σε εισπράκτορα ή στον τραπεζικό λογαριασμό

5051054922398 της Τράπεζας Πειραιώς. Ακόμη ηυφιστάμενη συνδρομή ή η έναρξη νέας συνδρομής μπορεί

να εξοφλείται με χρέωση πιστωτικής κάρτας VISA ήMASTERCARD μέσω της ηλεκτρονικής διεύθυνσης:

www.easypay.grΓια περισσότερες πληροφορίες:

τηλ. 210 -3817511 και www.dfn.gr Η συνδρομή περιλαμβάνει:

α) ηλεκτρονική καθημερινή ενημέρωση στην τρέχουσαφορολογική επικαιρότητα

β) ηλεκτρονική πρόσβαση στην ιστοσελίδα του Δ.Φ.Ν.,όπου περιλαμβάνεται ολόκληρο το τεύχος του Δ.Φ.Ν.

γ) είκοσι τέσσερα έντυπα δεκαπενθήμερα τεύχηδ) ετήσιο αναλυτικό καθ’ ύλη, αλφαβητικό και

αριθμητικό ευρετήριο.

Ιδρυτής: Δημήτριος Γ. Καλδής (1914 - 2010)Ιδιοκτήτης-Εκδότης-Διευθυντής: Ασπασία ΜάλλιουΣύμβουλος έκδοσης: Σάββας ΣπέντζαςΥπεύθυνος ύλης: Νίκος ΠαπαϊωάννουΔιαχείριση, συνδρομές: Θωμάς ΦερίζηςΥπεύθυνος επικοινωνίας: Τάσος ΟικονομόπουλοςΕπιμέλεια κειμένων: Face-to-Face Consultants,Κηφισίας 38, Αθήνα 115 23, τηλ. 210-3637070Παραγωγή: NONSTOP Printing E.Π.Ε., Αίμωνος 71 &Κρέοντος - Ακαδημία Πλάτωνος - τηλ.: 210 5144160

Η�ΕΚΔΟΣΗ�ΜΑΣ�ΕΙΝΑΙ�ΜΕΛΟΣ�ΤΗΣ�

641Τόμος 69

«Το μίνι φορολογικό νομοσχέδιο»Μόλις δημοσιεύθηκε στο ΦΕΚ ο «μίνι φορολογικός νόμος», για την τροποποίη-

ση διατάξεων του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και άλλες διατάξεις1.Κύρια επιδίωξη των νέων αυτών διατάξεων είναι η εξομάλυνση ζητημάτων που

είχαν προκύψει στην πράξη, αναφορικά κυρίως με τη φορολογία εισοδήματος, αλ-λά και με τη φορολογία προστιθέμενης αξίας, ΕΝΦΙΑ κ.ά.

Ιδίως, με τις νέες διατάξεις Ν.4330/2015 ορίζεται ότι δεν εφαρμόζεται ο επικουρικόςτρόπος προσδιορισμού φοροδοτικής ικανότητας για τη φορολογία εισοδήματος, μετη μέθοδο των τεκμηρίων απόκτησης περιουσιακών στοιχείων σε φυσικά πρόσωπαφορολογικούς κατοίκους αλλοδαπής (άρθρο 33 ΚΦΕ). Επιπρόσθετα, η προστιθέμε-νη διαφορά τεκμηρίων του φορολογούμενου που έχει εισόδημα μόνο από κεφάλαιοή/και υπεραξία κεφαλαίου, φορολογείται με την κλίμακα των μισθωτών / συνταξι-ούχων και όχι με αυτοτελή συντελεστή 26% και προκαταβολή φόρου (εισόδημα απόεπιχειρηματική δραστηριότητα), εφόσον το τεκμαρτό αυτό εισόδημα δεν υπερβαί-νει ετήσια το ποσό των 9.500 ευρώ (άρθρο 34 Κ.Φ.Ε.). Παράλληλα, στην περίπτωσηπου το πραγματικό εισόδημα (εκτός του εισοδήματος από κεφάλαιο και από υπε-ραξία μεταβίβασης κεφαλαίου) δεν υπερβαίνει ετησία το ποσό των 6.000 ευρώ, ενώτο τεκμαρτό δεν υπερβαίνει το ποσό 9.500 ευρώ, και κτάται από δικαιούχους χωρίςτην ιδιότητα του επιτηδευματία, αντιμετωπίζεται φορολογικά ως εισόδημα από μι-σθούς/συντάξεις και άρα απολαμβάνει του φορολογικού κινήτρου έκπτωσης φόρουμε συλλογή αποδείξεων και δεν βεβαιώνεται γι’ αυτό προκαταβολή φόρου επόμε-νου έτους (άρθρο 72 Κ.Φ.Ε.). Τέλος και αναφορικά με τη φορολογία εισοδήματος,δεν υφίσταται τεκμαρτό εισόδημα για τους ασκούντες αγροτική επιχειρηματική δρα-στηριότητα σε περιπτώσεις ιδιοχρησιμοποίησης ή/και δωρεάν παραχώρησης αγρο-τικών εκτάσεων προς ανιόντες, κατιόντες και συζύγους (άρθρο 39 Κ.Φ.Ε.).

ΔEKAΠENΘHMEPH EΠIΘEΩPHΣH ΦOPOΛOΓIKOY ΔIKAIOYETOΣ 69ο • TOMOΣ 69ος • APIΘMOΣ 1561A ΔEKAΠENΘHMEPO ΜΑΪΟΥ 2015

απόψεις

1 Βλ. Ν.4330/2015 (ΦΕΚ 59Α’/16.6.2015), σελ. 707 επ. παρόντος τεύχους.

απόψεις

642 Α Μαΐου 2015 - Τεύχος 1561

Αναφορικά με τον ΦΠΑ, ορίζεται υπόχρεος στον φόρο και ο εγκατεστημένος στοεσωτερικό της χώρας, υποκείμενος στο φόρο με δραστηριότητα μεταφοράς φυσι-κού αερίου μέσω αγωγών για τα αγαθά και τις υπηρεσίες, που αποκλειστικά αυτόςχρησιμοποιεί για την κατασκευή των αγωγών αυτών.

Ακόμη, αίρεται υπό όρους (και αναδρομικά) η συνέπεια της ακυρότητας των συμ-βολαίων σε περιπτώσεις παράλειψης ή σφάλματος ως προς τα στοιχεία του ακινή-του που αναφέρονται στο πιστοποιητικό ΕΝΦΙΑ που υποχρεωτικά προσαρτάται καιμνημονεύεται σε συμβολαιογραφικές πράξεις. Ενώ, περιορίζονται τα σχετικά πρό-στιμα σε βάρος των συμβολαιογράφων, υποθηκοφυλάκων, προϊσταμένων κτηματο-λογικών γραφείων κ.ά. και καθορίζονται πλέον με βάση την αξία του μεταβιβαζό-μενου ακινήτου ή εμπράγματου δικαιώματος.

Συνιστά παρήγορο γεγονός ότι οι ως άνω φορολογικές διατάξεις ψηφίσθηκαν μεευρεία συναίνεση, των πολιτικών δυνάμεων. Ιδίως, οι διατάξεις που αφορούν στη φο-ρολογία εισοδήματος επιχειρούν να παρέμβουν και να μετριάσουν τις ακραίες συ-νέπειες από την εφαρμογή του νέου ΚΦΕ, ιδίως στις ευπαθέστερες κοινωνικές ομά-δες. Έτσι, η εκλογίκευση των αποτελεσμάτων εφαρμογής τεκμηρίων, η ευμενέστε-ρη αντιμετώπιση των ευκαιριακά απασχολούμενων κ.ο.κ. κινούνται προς την σωστήκατεύθυνση για την απονομή ουσιαστικής φορολογικής δικαιοσύνης. Σε κάθε, όμως,περίπτωση, οι αποσπασματικές αυτές ρυθμίσεις δεν επιλύουν το ευρύτερο ζήτηματης φορολογικής υπερβάρυνσης της μεσαίας τάξης και ιδίως των μισθωτών και συ-νταξιούχων. Ζήτημα, που όπως έχουμε υπογραμμίσει πολλές φορές στο παρελθόν,οδηγεί στον περιορισμό του κεφαλαίου προς κατανάλωση και αποταμίευση / επέν-δυση, κεφαλαίου που ανήκει στο ευρύτερο και υγιέστερο στρώμα της ελληνικής κοι-νωνίας. Με περαιτέρω αποτέλεσμα την αδυναμία ανταγωνιστικής ανάταξης της χώ-ρας.

Οι ημέρες είναι εξαιρετικά κρίσιμες και παρακολουθούμε με αγωνία τις εξελί-ξεις.

Ασπασία Μάλλιου

ΕΡΕΥΝΑ - ΚΡΙΤΙΚΗ - ΕΡΜΗΝΕΙΑ

φορολογικά θέματα

643Τόμος 69

Είχε δοθεί σε δημόσια διαβούλευση το σχέδιο ρύθμισης για το "πρόγραμμα εθελο-ντικής αποκάλυψης κεφαλαίων και επενδύσεων καθώς και φορολογικής συμμόρφωσης"1.

Το σχέδιο της ρύθμισης περιλαμβάνει δύο αυτοτελή κεφάλαια. Το πρώτο αφορά στη"φορολογική νομιμοποίηση" κεφαλαίων και καρπών τους, τα οποία βρίσκονται στην αλ-λοδαπή, έναντι φορολογικού συντελεστή 15%. Το δεύτερο κεφάλαιο αφορά στην έναντισυντελεστή 30%"φορολογική νομιμοποίηση" αποκρυβέντος εισοδήματος παλαιότερωνχρήσεων, οι οποίες τελούν υπό επικείμενο ή διενεργούμενο φορολογικό έλεγχο ή ποι-νική διερεύνηση ή και εκκρεμούν σε φορολογικό δικαστήριο (φορολογική εκκρεμοδι-κία). Και για τις δύο περιπτώσεις, η καταβολή του φόρου δεν συνοδεύεται από διοικη-τικά πρόστιμα, πρόσθετους φόρους, τόκους ή/ και προσαυξήσεις. Ενώ, η υποβολή τωνδηλώσεων και η καταβολή του φόρου έχει ως θετική συνέπεια την αποφυγή ποινικήςδίωξης για «ξέπλυμα μαύρου χρήματος» (Ν.3691/2008), με βασικό αδίκημα τη φορο-διαφυγή.

Μεταξύ των δύο κεφαλαίων της προτεινόμενης ρύθμισης υφίστανται σημαντικές δια-φοροποιήσεις.

Στο πρώτο μέρος της ρύθμισης που αφορά στα κεφάλαια και τους καρπούς αλλοδα-πής προβλέπεται ένας ευνοϊκός ενιαίος συντελεστής φόρου 15%. Αυτός προβλέπεται,χωρίς ειδικότερο χαρακτηρισμό του είδος του φόρου (ιδίως, φόρος εισοδήματος ή πε-ριουσίας) και χωρίς διαφοροποίηση μεταξύ κεφαλαίων που παραμένουν στην αλλοδα-πή (υψηλότερος) και κεφαλαίων που θα εισαχθούν στη χώρα (χαμηλότερος). Η τελευ-ταία αυτή διάκριση πιθανόν να αποτελούσε κίνητρο για την αύξηση της ρευστότητας τωνελληνικών τραπεζών. Ακόμη, με τη ρύθμιση δεν προβλέπεται διαφοροποίηση του συ-ντελεστή, ανάλογα με την παλαιότητα των κεφαλαίων καθώς και την αιτία προέλευσήςτους. Εξάλλου, δεν προβλέπεται ούτε η δυνατότητα (εκτός, αν αυτό περιληφθεί στην κα-νονιστική απόφαση που θα εξειδικεύει τη διάταξη) να δηλωθεί μέρος και όχι το σύνο-λο του κεφαλαίου αλλοδαπής, στις περιπτώσεις που μόνο μέρος του κεφαλαίου αυτού

της Ασπασίας Κων. Μάλλιου,δικηγόρου ΔΜΕ, οικονομολόγου

«Φορολογική νομιμοποίηση κεφαλαίων καιεισοδημάτων», μέρος δεύτερο

1 Βλ. και «Απόψεις» προηγούμενου τεύχους, με τίτλο: «Kαι πάλι για τη “φορολογική νομιμοποίηση„ εισοδημάτωνκαι κεφαλαίων» καθώς και το σχέδιο νόμου, σελ. 561 και 639 αντίστοιχα.

ιδιαιτέρου ενδιαφέροντος θέματα


εμφανίζεται χωρίς "φορολογική νομιμοποίηση", ενώ το λοιπό μέρος του προέρχεται απόνόμιμη φορολογημένη ή νόμιμα απαλλαγμένη αιτία (π.χ. μερίσματα πλοίων, κληρονομιέςκ.ο.κ.). Περαιτέρω, η οικεία ρύθμιση καταλαμβάνει μόνο κινητή και όχι ακίνητη περι-ουσία. Ενώ, κατά τη διατύπωσή της, δεν φαίνεται να περιλαμβάνονται νομικές οντότη-τες (όπως trust, offshore, foundation κ.λπ.), με αλλοδαπή φορολογική κατοικία/ εγκα-τάσταση και με τελικό δικαιούχο φορολογικό κάτοικο Ελλάδος, εκτός και αν κατά τη φο-ρολογική διοίκηση κάθε αλλοδαπή νομική οντότητα συνιστά φορολογικό υποκείμενο Ελ-λάδος. Τέλος, με την προτεινόμενη ρύθμιση δεν προσφέρεται ασφαλής λύση για τις πε-ριπτώσεις που οι αλλοδαποί τραπεζικοί λογαριασμοί ή/και επενδύσεις τηρούνται σε πε-ρισσότερα από ένα ονόματα, (συνδικαιούχοι). Πώς θα ορίζεται η μεταξύ τους σχέση; Κατ’ισομοιρία των προσώπων που φέρουν την ιδιότητα του συνδικαιούχου, ή η ρύθμιση θααναγνωρίζει τη δυνατότητα ποσοστιαίου προσδιορισμού της σχέσης κατά δήλωσή τωνσυνδικαιούχων;

Το δεύτερο κεφάλαιο της ρύθμισης αφορά στη δυνατότητα υποβολής δήλωσης φό-ρου εισοδήματος σε περιπτώσεις επικείμενου ή υπό εξέλιξη φορολογικού ελέγχου ή σεπεριπτώσεις φορολογικής εκκρεμοδικίας και εξαντλεί την υποχρέωση φόρου εισοδή-ματος του προσώπου (φυσικού, νομικού, οντότητα) που υποβάλλει τη δήλωση. Η πρώ-τη παρατήρηση αφορά στο εύρος της διάταξης: αυτή περιορίζεται στις υποθέσεις για τιςοποίες ήδη είναι σε εξέλιξη προδικασία ή διαδικασία φορολογικού ελέγχου ή ποινικήςφορολογικής διερεύνησης, ή/και φορολογική εκκρεμοδικία, ενώ φαίνεται να εξαιρού-νται από αυτή οι μέχρι σήμερα μη ελεγχθείσες υποθέσεις. Η εξαίρεση δεν μοιάζει αι-τιολογημένη και σε κάθε περίπτωση ίσως χρειάζεται διευκρίνιση η ειδικότερη πρόβλεψηεπόμενης παραγράφου του σχεδίου νόμου, κατά την οποία εκκρεμής υπόθεσης είναι καικάθε υπόθεση για την οποία δεν έχει εκδοθεί εντολή φορολογικού ελέγχου. Περαιτέ-ρω, η προτεινόμενη ρύθμιση ακολουθεί την ούτως ή άλλως προβληματική επιλογή τουφορολογικού νομοθέτη, (από το έτος 2010 και εφεξής) να ταυτίζει κάθε διαπιστούμενη«προσαύξηση περιουσίας από άγνωστη ή/και μη νόμιμη αιτία» με εισόδημα και να επι-βάλλει σε αυτή φόρο εισοδήματος. Έτσι, για παράδειγμα με την επικείμενη ρύθμιση, κι-νητές αξίες που κληρονομήθηκαν από πατέρα σε υιό προτείνεται να υπαχθούν σε φόροεισοδήματος με συντελεστή 30% συνολικά, χωρίς αυτές να συνιστούν εισόδημα και χω-ρίς για αυτές να οφείλεται φόρος με συντελεστή 30%, αφού οι συντελεστές της πρώτηςκλίμακας φόρου κληρονομιών κυμαίνονται από 0% έως και 10%. Ίσως, η ρύθμιση θα απο-κτούσε μεγαλύτερη ευελιξία, αν υπήρχε διαχωρισμός ανά πηγή κεφαλαίου και καρπούαυτού, με την αντίστοιχη παροχή χαμηλότερου του αρχικώς προβλεπόμενου για την πη-γή αυτή, φορολογικού συντελεστή. Τέλος, με την ρύθμιση δεν εξειδικεύεται αν ο δηλώνθα πρέπει να αποδεικνύει την ύπαρξη της δηλούμενης φορολογικής ύλης, ή η ύπαρξητης τεκμαίρεται με μόνη τη δήλωσή του.

Περαιτέρω προβληματισμό γεννά η διερεύνηση της σχέσης μεταξύ των δύο επιμέ-ρους κεφαλαίων της προτεινόμενης ρύθμισης. Από την ανάγνωση του σχεδίου νόμου φαί-νεται οι δύο επιμέρους ρυθμίσεις να προκαλούν διαφοροποιημένες συνέπειες. Η πρώ-

ιδιαιτέρου ενδιαφέροντος θέματα

645Τόμος 69

τη της «φορολογικής νομιμοποίησης» κεφαλαίων της αλλοδαπής φαίνεται να περιορί-ζει τη λειτουργία της από σήμερα και για το μέλλον. Με επιμέρους εδάφιο, προβλέπε-ται η δυνατότητα χρησιμοποίησης των δηλωθέντων ποσών για τον περιορισμό της φο-ρολογικής ύλης που προκύπτει με την εφαρμογή της επικουρικής - τεκμαρτής μεθόδουαπόκτησης περιουσιακών στοιχείων («πόθεν έσχες»), όπως αυτό το επικουρικό σύστη-μα προσδιορισμού φοροδοτικής ικανότητας έχει περιληφθεί στον Ν.4172/2013. Ενώ, στηρύθμιση δεν γίνεται αναφορά στις ισχύουσες σε παρελθούσες και πιθανόν μη παραγραμμένεςχρήσεις, διατάξεις Ν.2238/1994. Αντίθετα, η δεύτερη περίπτωση της υποβολής δηλώ-σεων με συντελεστή 30%, φαίνεται να προσφέρει τη δυνατότητα περαίωσης των ελεγκτικώνενεργειών παλαιότερων χρήσεων, χωρίς να ορίζεται ρητά ως προϋπόθεση το χαρακτη-ριζόμενο ως προσαύξηση ποσό να βρίσκεται στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή και ανεξαρτήτωςτου τρόπου δημιουργίας του.

Η διαφοροποίηση, όμως, αυτή, με μόνο κριτήριο τον χρόνο δεν μοιάζει ρεαλιστική.Και τούτο διότι, πολλά ελληνικά κεφάλαια βρίσκονται στην αλλοδαπή εδώ και αρκετάχρόνια και κατά συνέπεια η «φορολογική τους νομιμοποίηση» καθίσταται συμφέρου-σα υπό την προϋπόθεση της δυνατότητας του δηλούντος να προστατευθεί από φορο-λογικό καταλογισμό, όχι μόνο μελλοντικό αλλά και παρελθόντα. Ίσως, ο στόχος της ρύθ-μισης, όπως αυτός έχει περιγραφεί στην αιτιολογική έκθεση του σχεδίου νόμου(ιδίως, "τέτοια προγράμματα αποσκοπούν στη φορολογική τακτοποίηση των υποθέσε-ων για τις οποίες, είτε δεν έχει γίνει ακόμη φορολογικός έλεγχος είτε αυτός έχει κι-νηθεί και εξελίσσεται με βραδείς ρυθμούς"), να μπορούσε να εξυπηρετηθεί καλύτερα,αν προβλεπόταν δυνατότητα αναδρομικής επίκλησης των κεφαλαίων αλλοδαπής.Ιδίως, με τη διαίρεση του συνολικώς "φορολογικά νομιμοποιούμενου" κεφαλαίου, ανά-λογα με το πότε αυτό πρωτοεμφανίστηκε ή/και διαχρονικά εξελίχθηκε και με τα χρό-νια κατά τα οποία η φορολογική αρχή θα έχει δυνατότητα φορολογικού ελέγχου. Ενώ,τόσο για λόγους ρεαλισμού ώστε η συνολική ρύθμιση να παράξει αποτέλεσμα, όσο καιγια λόγους ισότητας κατά τον προσδιορισμό της φοροδοτικής ικανότητας κάθε φορο-λογικού υποκειμένου, ίσως θα ήταν προτιμότερη η εξομοίωση των φορολογικών συ-ντελεστών των δύο επιμέρους ρυθμίσεων.

Παρακαλούμε�τους�συνδρομητές�μας�να�τακτοποιήσουνεκκρεμείς�συνδρομές�τους,�παλαιοτέρων�ετών.

ΝΟΜΟΛΟΓΙΑΚΑ ΣΗΜΕΙΩΜΑΤΑ


1. Η ειδική διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 14 Ν.2523/1997 προβλέπει την άσκηση αί-τησης στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών, για την άρση των επιβαλλόμενων,δυνάμει της παρ. 1 της ίδιας διάταξης, δεσμευτικών μέτρων. Μετά τον Ν.3926/2004,η διάταξη, δεν ορίζει συγκεκριμένη προθεσμία ή άλλες προϋποθέσεις για την άσκη-σή της, όπως συμβαίνει στην περίπτωση των ειδικών διοικητικών προσφυγών. Η απου-σία ορισμένης προθεσμίας υποβολής είναι χαρακτηριστικό των απλών διοικητικώνπροσφυγών, όπως είναι η αίτηση θεραπείας και η ιεραρχική προσφυγή (αναλόγωςτης διοικητικής αρχής στην οποία η σχετική αίτηση υποβάλλεται). Εξάλλου, εξετάζοντας την επίμαχη αίτηση, ο άνω αρμόδιος Υπουργός δύναται να ερευ-νήσει, λαμβάνοντας υπόψη το σύνολο των περιστάσεων της προκείμενης περίπτω-σης, τη σκοπιμότητα της διατήρησης ή άρσης των επιβληθέντων δεσμευτικών μέτρων.Αυτού του είδους η δυνατότητα ελέγχου της διοικητικής πράξης, είναι επίσης χαρα-κτηριστικό των απλών διοικητικών προσφυγών, όπως είναι η ιεραρχική. Από τα παραπάνω καθίσταται σαφής ο χαρακτήρας ιεραρχικής προσφυγής που έχειη στην κατ’ άρθρ. 14 παρ. 4 του Ν.2523/1997 αίτηση.

2. Περαιτέρω, η πάροδος 30 ημερών από την υποβολή της ανωτέρω αιτήσεως δεν συ-νεπάγεται αδυναμία του Υπουργού Οικονομικών να αποφανθεί στη συνέχεια επ’ αυ-τής ούτε έπεται ότι τυχόν, εκδοθείσα μετά την παρέλευση του άνω χρονικού διαστή-ματος, απόφαση του Υπουργού, με την οποία η υποβληθείσα σε αυτόν αίτηση θα απορ-ριπτόταν ρητά, θα συνιστούσε πράξη «βεβαιωτική» προηγουμένως εκδηλωθείσας,κατά τεκμήριο (λόγω παρόδου του άνω 30ήμερου), σιωπηρής απόρριψης, που θα στε-ρείτο εκτελεστότητας και δεν θα δύνατο να προσβληθεί παραδεκτά με το κατάλλη-λο ένδικο βοήθημα εντός της νόμιμης προθεσμίας.

3. Τα ανωτέρω επιβεβαιώθηκαν και με την πρόσφατη, δημοσιευόμενη κατωτέρω, με αριθ-μό 3964/2014, απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας.

της Αλεξάνδρας Μιχαλοπούλου*,δικηγόρου, M.A., LL.M. (Cantab)

Η παροχή έννομης προστασίας σε προληπτικάμέτρα του άρθρου 14 Ν.2523/1997 Η προθεσμία άσκησης προσφυγής κατά της οικείας ρητήςαπορριπτικής υπουργικής απόφασης, κατά την πρόσφατηΣ.τ.Ε.3964/2014

* Η Αλεξάνδρα Μιχαλοπούλου είναι συνεργάτης της δικηγορικής εταιρείας «ΠΟΤΑΜΙΤΗΣ ΒΕΚΡΗΣ».

νομολογιακά σημειώματα

647Τόμος 69

Ιδίως, με την κατωτέρω απόφασή του, το Συμβούλιο της Επικρατείας έκανε δεκτό ότι:«… η παράγραφος 4 του άρθρ. 14 του Ν.2523/1997, όπως ίσχυε μετά την, κατά τα ανω-τέρω, αντικατάστασή της από την παρ. 1 του άρθρου 27 του Ν.3926/2004, δεν τάσσειπροθεσμία στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών να αποφανθεί επί της αίτη-σης που ασκείται από τον φορολογούμενο κατά πράξης της φορολογικής αρχής μετην οποία λαμβάνονται σε βάρος του τα διασφαλιστικά των συμφερόντων του Δημο-σίου μέτρου του άρθρου 14 του εν λόγω νόμου, ορίζει δε ρητά ότι κατά της υπουργι-κής απόφασης επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής κατά τις διατάξεις του Κώδικα Δι-οικητικής Δικονομίας. Εν όψει αυτού, αλλά και του ότι, όπως γίνεται γενικότερα δεκτό, ρητή αρνητική πρά-ξη επομένη σιωπηράς αρνήσεως της Διοικήσεως δεν είναι βεβαιωτική αυτής, αλλάπροσβάλλεται παραδεκτώς (πρβλ. άρθρο 63 του ΚΔΔ in fine, καθώς και ΣτΕ 404/1999επί αναλόγων διατάξεων του ΠΔ 18/1989), η ρητή απορριπτική απόφαση του Υπουρ-γού Οικονομίας και Οικονομικών η οποία εκδίδεται επί μιας τέτοιας αίτησης του φο-ρολογούμενου έχει εκτελεστό χαρακτήρα και προσβάλλεται παραδεκτώς μέσα στηνπροθεσμία που τάσσει ο νόμος, έστω και αν είχε προηγουμένως εκδηλωθεί σιωπη-ρά απόρριψη της αίτησης λόγω παρόδου χρόνου από την υποβολή της προς τον Υπουρ-γό».

4. Σημειωτέον άλλωστε, ότι, η προηγούμενη, αδημοσίευτη, νομολογία των τακτικών δι-οικητικών δικαστηρίων (βλ. ενδεικτικά Δ.Εφ.Αθ.2450/2006 και 1176/2007), με την οποίαείχε γίνει δεκτό ότι το τριακονθήμερο από την υποβολή της κατά την παρ. 4 του άρ-θρ. 14 του Ν. 2523/1997 αιτήσεως συνιστά ανατρεπτική προθεσμία μετά την πάρο-δο της οποίας τυχόν εξαντλείτο η αρμοδιότητα του Υπουργού να αποφανθεί επί τηςάνω αιτήσεως και, έτσι, τυχόν μεταγενέστερα εκδοθείσα ρητή απορριπτική πράξη τουδεν δύνατο να προσβληθεί, προσβάλλεται αυτοτελώς παραδεκτά με προσφυγή, αφο-ρούσε σε προϊσχύουσα μορφή του επίμαχου άρθρου 14 του οικείου Νόμου (πριν τηντροποποίησή του με την παρ. 1 του άρθρ. 27 του Ν.3296/2004, ΦΕΚ Α’ 253). Ιδίως, στην παρ. 3 της αρχικής έκδοσης του εν λόγω άρθρου προβλεπόταν ότι ο Υπουρ-γός Οικονομικών όφειλε να αποφανθεί επί της υποβληθείσας σε αυτόν αιτήσεως γιαολική ή μερική άρση των απαγορευτικών μέτρων που είχαν επιβληθεί σε βάρος τουφορολογούμενου «μέσα σε δεκαπέντε (15) ημέρες από την υποβολή της αίτησης».Η συγκεκριμένη ρητή πρόβλεψη στο Νόμο της ανωτέρω ως προθεσμίας εντός της οποί-ας ο Υπουργός όφειλε να εκδώσει την απόφασή του επί της υποβληθείσας σε αυτόναιτήσεως, δικαιολογεί την τυχόν προηγούμενη νομολογία των διοικητικών δικαστη-ρίων.Αντίστοιχη προθεσμία, ωστόσο, δεν θεσπίζεται με την μορφή της διάταξης της παρ.4 του άρθρ. 14 Ν.2523/1997, μετά την τροποποίηση της με τον Ν.3296/2004, κατά τηνοποία ο φορολογούμενος «μπορεί να ζητήσει με αίτηση στον Υπουργό Οικονομίας καιΟικονομικών μέσω της αρμόδιας για την έκδοση των πράξεων φορολογικής αρχής,την ολική ή μερική άρση των απαγορευτικών μέτρων. Κατά της απόφασης του Υπουρ-γού Οικονομίας και Οικονομικών επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής κατά τις διατά-ξεις του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας».

Προληπτικά�μέτρα�άρθρου�14Ν.2523/1997.�Προδικασία.Απρόθεσμο�απάντησης�υπουργού.

Aριθ. Aπόφ. 3964/2014 (Β’ τμ. Σ.τ.Ε., επτα-μελές)Πρόεδρος: Φ. Αρναούτογλου, ΑντιπρόεδροςΕισηγήτρια: Β. Μόσχου, ΠάρεδροςΔικηγόρος: Δέσποινα Γάκη (Ν.Σ.Κ.)

Προληπτικά μέτρα άρθρου 14 Ν.2523/1997. Η ρητή απόρριψη από τον υπουρ-γό Οικονομικών της οικείας αίτησης γιατην άρση τους προσβάλλεται παραδεκτάκαι σε περίπτωση που είχε προηγηθείσιωπηρή απόρριψη αυτής, μετά την πά-ροδο διοικητικής προθεσμίας. Περί-πτωση λήψης μέτρων σε βάρος διοικη-τών Α.Ε., για εικονικότητα (παραπομπήαπό πενταμελή σύνθεση, με την Σ.τ.Ε.1373/2014)

...3. Επειδή, με το άρθρο 12 παρ. 1 του Ν.3900/2010 (ΦΕΚ Α 213), αντικαταστάθηκε ηπαράγραφος 3 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989(ΦΕΚ Α 8) ως εξής: «3. Η αίτηση αναιρέσε-ως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται απότον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούςπου περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφοότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου τηςΕπικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προ-σβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογίατου Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανω-τάτου δικαστηρίου, είτε προς ανέκκλητηαπόφαση διοικητικού δικαστηρίου». Κατά τηνέννοια, ειδικότερα, της διάταξης αυτής, ο αναι-ρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικούαπαραδέκτου της αίτησής του, να τεκμηριώ-σει με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρι-σμούς που θα διατυπώνει στο εισαγωγικό δι-κόγραφο ότι με καθέναν από τους προβαλ-λόμενους λόγους τίθεται συγκεκριμένο νομικόζήτημα, κρίσιμο για την επίλυση της διαφο-ράς, επί του οποίου, είτε δεν υπάρχει νομο-λογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, είτεοι σχετικές κρίσεις της αναιρεσιβαλλομένης

απόφασης έρχονται σε αντίθεση με νομολο-γία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλουανωτάτου δικαστηρίου ή, ελλείψει αυτών, προςανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρί-ου. Ως τέτοια δε νομολογία νοείται η δια-μορφωθείσα επί αυτού τούτου του κρίσιμουνομικού ζητήματος και όχι επί ανάλογου ή πα-ρόμοιου (βλ. ΣτΕ 4163/2012 7μ. κ.ά.).

4. Επειδή, εν προκειμένω, προς θεμελίωσητου παραδεκτού της κρινόμενης αίτησηςπροβάλλεται καταρχάς ότι δεν υφίσταται νο-μολογία επί του ζητήματος της φύσης της αί-τησης-διοικητικής προσφυγής του άρθρου 14παρ. 4 του Ν.2523/1997 (όπως ίσχυε μετά τηναντικατάστασή της με το άρθρο 27 του Ν.3296/2004) περί άρσης μέτρων ληφθέντων σε βά-ρος φορολογουμένου και της εντεύθεν προ-θεσμίας εντός της οποίας οφείλει ν’ αποφανθείο Υπουργός Οικονομίας και Οικονομικών, απότο οποίο, κατά τα προβαλλόμενα, εξαρτάταιτο εμπρόθεσμο της ασκηθείσης ενώπιον τουΠροέδρου του Διοικητικού ΠρωτοδικείουΑθηνών προσφυγής της αναιρεσίβλητης.Λαμβανομένου υπόψη ότι επί του επί του νο-μικού αυτού ζητήματος, δεν υφίσταται, πράγ-ματι νομολογία του Δικαστηρίου, η κρινόμε-νη αίτηση ασκείται παραδεκτώς.

5. Επειδή, στο άρθρο 14 του Ν.2523/1997,όπως η διάταξη αυτή ίσχυε κατά τον κρίσιμοχρόνο, αντικατασταθείσα με το άρθρο 27 παρ.1 του Ν.3296/2004 (ΦΕΚ Α 253/14-12-2004),ορίζονται τα εξής: «1. Κάθε φορά που η φο-ρολογική αρχή διαπιστώνει φορολογικές πα-ραβάσεις, από τις οποίες βάσει ειδικής έκθεσηςελέγχου, προκύπτει ότι δεν έχει αποδοθεί συ-νολικά στο Δημόσιο ποσό πάνω από εκατόν πε-νήντα χιλιάδες (150.000) ευρώ από Φ.Π.Α.,Φ.Κ.Ε., παρακρατούμενους και επιρριπτόμε-νους φόρους, τέλη και εισφορές, απαγορεύ-εται στις αρμόδιες δημόσιες οικονομικέςυπηρεσίες να παραλαμβάνουν δηλώσεις ή ναχορηγούν βεβαιώσεις ή πιστοποιητικά πουαπαιτούνται κατά τις κείμενες διατάξεις καιζητούνται από τον παραβάτη για την κατάρτι-ση συμβολαιογραφικών πράξεων μεταβίβασηςπεριουσιακών στοιχείων. Στην περίπτωση




649Τόμος 69

αυτή αναστέλλεται έναντι του Δημοσίου και τοαπόρρητο των καταθέσεων, των λογαρια-σμών, των κοινών λογαριασμών, των πάσης φύ-σεως επενδυτικών λογαριασμών, των συμβά-σεων και πράξεων επί παραγώγων χρηματο-οικονομικών προϊόντων και του περιεχομένουτων θυρίδων του φορολογούμενου σε τράπε-ζες ή άλλα πιστωτικά ιδρύματα και δεσμεύε-ται το πενήντα τοις εκατό (50%) αυτών. Οι δε-σμεύσεις του προηγούμενου εδαφίου δενεφαρμόζονται για ποσά μισθών και συντάξε-ων που κατατίθενται στους οικείους λογα-ριασμούς φυσικών προσώπων. Οι κυρώσειςτης παραγράφου αυτής επιβάλλονται καιστους παραβάτες λήψης και χρήσης εικονικώνφορολογικών στοιχείων, έκδοσης εικονικών,πλαστών φορολογικών στοιχείων και νόθευ-σης τέτοιων στοιχείων, εφόσον η αξία των συ-ναλλαγών που αναγράφονται σε αυτά αθροι-στικά λαμβανομένη κατά το χρόνο διαπίστω-σης των παραβάσεων, υπερβαίνει το ποσό τωντριακοσίων χιλιάδων (300.000) ευρώ ... 2. Οικυρώσεις της προηγούμενης παραγράφουεπιβάλλονται και σε όλα τα πρόσωπα που εί-χαν μία από τις ιδιότητες των παραγράφων 1έως και 4 του άρθρου 20 του Ν.2523/1997 απότη γένεση της υποχρέωσης απόδοσης τουΦ.Π.Α. ... ανεξάρτητα εάν μεταγενέστερα καιμέχρι την ενεργοποίηση των μέτρων απέβα-λαν την ιδιότητα αυτή με οποιονδήποτε τρό-πο ή για οποιαδήποτε αιτία. Στις περιπτώσειςλήψης και χρήσης εικονικών φορολογικών στοι-χείων, έκδοσης εικονικών, πλαστών φορολο-γικών στοιχείων και νόθευσης τέτοιων στοι-χείων, οι ίδιες κυρώσεις επιβάλλονται και γιατα πρόσωπα που είχαν μία από τις ιδιότητεςτων παραγράφων 1 έως και 4 του άρθρου 20κατά την τέλεση της παράβασης. 3. ... 4. Η ενέρ-γεια αυτή της φορολογικής αρχής κοινοποι-είται με αντίγραφο της σχετικής ειδικής έκ-θεσης ελέγχου συγχρόνως και στη Διεύθυν-ση ελέγχου του Υπουργείου Οικονομίας και Οι-κονομικών, καθώς και στο φορολογούμενο στηγνωστή κατοικία του ή στην έδρα της επιχεί-ρησής του, ο οποίος μπορεί να ζητήσει με αί-τηση στον Υπουργό Οικονομίας και Οικονομικών

μέσω της αρμόδιας για την έκδοση των πρά-ξεων φορολογικής αρχής, την ολική ή μερι-κή άρση των απαγορευτικών μέτρων. Κατά τηςαπόφασης του Υπουργού Οικονομίας και Οι-κονομικών επιτρέπεται η άσκηση προσφυγήςκατά τις διατάξεις του Κώδικα Διοικητικής Δι-κονομίας». Περαιτέρω, με την παρ. 2 του ανω-τέρω άρθρου 27 του Ν.3296/2004 ορίστηκε ότι:«Οι διατάξεις του άρθρου 14 του Ν.2523/1997,όπως αντικαταστάθηκαν από τις διατάξεις τηςπροηγούμενης παραγράφου εφαρμόζονταικαι για τις υποθέσεις για τις οποίες έχουν συ-νταχθεί ειδικές εκθέσεις ελέγχου της παρα-γράφου 1 του άρθρου αυτού μέχρι την ημε-ρομηνία δημοσίευσης του παρόντος νόμου καιδεν έχουν ληφθεί τα μέτρα που προβλέπονταιαπό το ίδιο άρθρο....». Τέλος, στο άρθρο 20 παρ.1 του πιο πάνω Ν.2523/1997 ορίζεται ότι: «1.Στα νομικά πρόσωπα ως αυτουργοί του αδι-κήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται: α) Στιςημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, οι πρόεδροι τωνΔ.Σ., οι διευθύνοντες ή εντεταλμένοι ή συ-μπράττοντες σύμβουλοι, οι διοικητές, γενικοίδιευθυντές ή διευθυντές, ως και εν γένει κά-θε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από τονόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δι-καστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείρισηαυτών. Αν ελλείπουν όλα τα παραπάνω πρό-σωπα, ως αυτουργοί θεωρούνται τα μέλη τωνδιοικητικών συμβουλίων των εταιριών αυτών,εφόσον ασκούν πράγματι προσωρινά ή διαρ-κώς ένα από τα καθήκοντα που αναφέρονταιπιο πάνω. β) Στις εταιρείες ομόρρυθμες ή ετε-ρόρρυθμες, οι ομόρρυθμοι εταίροι ή διαχει-ριστές αυτών και στις περιορισμένης ευθύνηςεταιρείες, οι διαχειριστές αυτών και όταν ελ-λείπουν ή απουσιάζουν αυτοί, ο κάθε εταίρος.γ) ...».

6. Επειδή, εξάλλου, ο Κώδικας Διοικητι-κής Δικονομίας (Ν.2717/1999 ΦΕΚ Α 97) ορί-ζει στο άρθρο 63 ότι «1. Με την επιφύλαξηόσων ορίζονται σε ειδικές διατάξεις τουΚώδικα, οι εκτελεστές ατομικές διοικητικέςπράξεις ή παραλείψεις, από τις οποίες δη-μιουργούνται κατά νόμο διοικητικές διαφο-ρές ουσίας, υπόκεινται σε προσφυγή. 2. Πα-



ράλειψη υπάρχει όταν η διοικητική αρχή, ανκαι υποχρεούται κατά νόμο, δεν εκδίδειεκτελεστή ατομική διοικητική πράξη για ναρυθμίσει ορισμένη έννομη σχέση. Η παράλειψησυντελείται με την πάροδο άπρακτης τηςπροθεσμίας που τυχόν τάσσει ο νόμος για τηνέκδοση, είτε αυτεπαγγέλτως είτε ύστερα απόαίτηση του ενδιαφερομένου, της πράξης αυ-τής. Στην τελευταία αυτήν περίπτωση (σιω-πηρή άρνηση), αν από το νόμο δεν τάσσεταιτέτοια προθεσμία, η παράλειψη συντελείταιμε την πάροδο άπρακτου τριμήνου από τηνυποβολή της σχετικής αίτησης στη Διοίκηση.Η κατά τις προηγούμενες περιόδους παρά-λειψη συντελείται, επίσης, με την έκδοση θε-τικής διοικητικής πράξης από την οποία συ-νεπάγεται εμμέσως η βούληση της Διοίκησηςνα μην προβεί στη ρύθμιση ορισμένης έννο-μης σχέσης. 3. Στις περιπτώσεις που από τονόμο προβλέπεται, κατά της πράξης ή της πα-ράλειψης, διοικητική προσφυγή, η οποίαασκείται, μέσα σε ορισμένη προθεσμία ενώ-πιον του ίδιου ή ιεραρχικώς προϊσταμένου ήάλλου ειδικώς κατεστημένου, οργάνου, και συ-νεπάγεται τον έλεγχο της πράξης ή της πα-ράλειψης κατά το νόμο και την ουσία (ενδι-κοφανής προσφυγή), το ένδικο βοήθημα τηςπροσφυγής ασκείται παραδεκτώς μόνο κατάτης πράξης που εκδίδεται για την ενδικοφα-νή προσφυγή … 4. Αν παρέλθει η προθεσμίαπου τάσσει τυχόν ειδικώς ο νόμος προς έκ-δοση απόφασης για την ενδικοφανή προσφυγήή, σε περίπτωση που δεν τάσσεται τέτοια προ-θεσμία, αν παρέλθει άπρακτο τρίμηνο από τηνάσκησή της, το ένδικο βοήθημα της προσφυγήςασκείται κατά της, τεκμαιρόμενης από τη πά-ροδο της προθεσμίας, απόρριψης της ενδι-κοφανούς προσφυγής. 5. Η προσφυγή ασκεί-ται παραδεκτώς και πριν από τη συντέλεσητης παράλειψης ή της τεκμαιρόμενης απόρ-ριψης της ενδικοφανούς προσφυγής, εφόσονόμως η συντέλεση αυτή έχει επέλθει κατά τηνπρώτη συζήτηση του ένδικου βοηθήματος τηςπροσφυγής. 6. Ρητή πράξη η οποία εκδόθη-κε μετά τη συντέλεση της παράλειψης ή τηςτεκμαιρόμενης απόρριψης ενδικοφανούς

προσφυγής, και ως την πρώτη συζήτηση τουένδικου βοηθήματος της προσφυγής, λογίζεταιως συμπροσβαλλόμενη. Μπορεί όμως και ναπροσβληθεί αυτοτελώς. 7 … 8 … ». Ο ίδιος Κώ-δικας, στο άρθρο 66 ορίζει ότι η προσφυγήασκείται «… μέσα σε προθεσμία εξήντα (60)ημερών, η οποία αρχίζει Α: σε περίπτωση ρη-τής πράξης: α) Για εκείνους τους οποίους αφο-ρά: ι) από την κατά νόμο επίδοσή της σε αυ-τούς, ή ιι) σε κάθε άλλη περίπτωση από τό-τε που αυτοί έλαβαν αποδεδειγμένως πλήρηγνώση του περιεχομένου της».

7. Επειδή, η παράγραφος 4 του άρθρου 14του Ν.2523/1997, όπως ίσχυε μετά την, κατάτα ανωτέρω, αντικατάστασή της από την παρ.1 του άρθρου 27 του Ν.3296/2004, δεν τάσ-σει προθεσμία στον Υπουργό Οικονομίας καιΟικονομικών να αποφανθεί επί της αίτησηςπου ασκείται απ’ το φορολογούμενο κατά πρά-ξης της φορολογικής αρχής με την οποία λαμ-βάνονται σε βάρος του τα διασφαλιστικά τωνσυμφερόντων του Δημοσίου μέτρα του άρθρου14 του εν λόγω νόμου, ορίζει δε ρητά ότι κα-τά της υπουργικής απόφασης επιτρέπεται ηάσκηση προσφυγής κατά τις διατάξεις του Κώ-δικα Διοικητικής Δικονομίας. Εν όψει αυτού,αλλά και του ότι, όπως γίνεται γενικότερα δε-κτό, ρητή αρνητική πράξη επομένη σιωπηράςαρνήσεως της Διοικήσεως δεν είναι βεβαιω-τική αυτής, αλλά προσβάλλεται παραδεκτώς(πρβλ. άρθρο 63 παρ. 6 του ΚΔΔ in fine, κα-θώς και ΣτΕ 404/1999 επί αναλόγων διατάξεωντου ΠΔ 18/1989), η ρητή απορριπτική απόφασητου Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών ηοποία εκδίδεται επί μιας τέτοιας αίτησης τουφορολογούμενου έχει εκτελεστό χαρακτήρακαι προσβάλλεται παραδεκτώς με προσφυγήμέσα στην προθεσμία που τάσσει ο νόμος, έστωκαι αν είχε προηγουμένως εκδηλωθεί σιωπηράαπόρριψη της αίτησης λόγω παρόδου χρόνουαπό την υποβολή της προς τον Υπουργό.

8. Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση,μετά την υπ’ αριθμ. 11736/19-5-2005 πράξητου Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Βύρωνα, με τηνοποία, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 14 παρ. 1του Ν.2523/1997, όπως αντικαταστάθηκε με


651Τόμος 69

το άρθρο 27 παρ. 1 του Ν.3296/2004, ελή-φθησαν σε βάρος της «...............», του............... και της αναιρεσίβλητης, ως συν-διαχειρίστριας της πιο πάνω εταιρείας πε-ριορισμένης ευθύνης, μέτρα για τη διασφά-λιση των συμφερόντων του Δημοσίου, η αναι-ρεσίβλητη, με την από 5-7-2005 αίτησή της,ζήτησε την ολική άρση των ανωτέρω μέτρωνπου λήφθηκαν σε βάρος της. Το αίτημά τηςαπορρίφθηκε με την προαναφερθείσα από-φαση υπ’ αριθμ. 1049785/12664/ΔΕ-Γ΄/25-5-2006 του Υπουργού Οικονομίας και Οικονο-μικών, με την αιτιολογία ότι εξακολουθούν ναυφίστανται οι λόγοι για τους οποίους λήφθηκανσε βάρος της τα ως άνω μέτρα. Κατά της απο-φάσεως του Υπουργού, η αναιρεσίβλητηάσκησε την από 9-8-2006 προσφυγή ζητώ-ντας την ακύρωση, αλλιώς την τροποποίησηαυτής, η οποία έγινε δεκτή με την αναιρεσι-βαλλόμενη απόφαση.

9. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση προ-βάλλεται ότι η προσφυγή θα έπρεπε να απορ-ριφθεί ως εκπρόθεσμη δοθέντος ότι ασκή-θηκε σε χρόνο απέχοντα πέραν των εξήνταημερών από την τεκμαιρόμενη σιωπηρήαπόρριψη από τον Υπουργό της υποβληθεί-σας την 5-7-2005 ειδικής διοικητικής προ-σφυγής της αναιρεσίβλητης για άρση των λη-φθέντων σε βάρος της περιοριστικών μέτρων,και ειδικότερα, κατά τα προβαλλόμενα, λόγωπαρόδου της προθεσμίας των 30 ημερών τουάρθρου 25 παρ. 2 εδ. β του Κώδικα Διοικη-τικής Διαδικασίας (Ν.2690/1999), καθώς ηπροσβληθείσα με την προσφυγή από 25-5-2006 απόφαση του Υπουργού εκδόθηκε σεχρόνο που είχε εξαντληθεί η κατά χρόνο αρ-μοδιότητά του. Ο λόγος, όμως, αυτός είναιαπορριπτέος ως αβάσιμος, ενόψει των ανω-τέρω γενομένων δεκτών στη σκέψη 7. Ως εκτούτου, νομίμως κρίθηκε ότι η ασκηθείσα ενπροκειμένω στις 22-8-2006 προσφυγή τηςαναιρεσίβλητης ενώπιον του ΔιοικητικούΠρωτοδικείου Αθηνών κατά της προανα-φερθείσας υπ’ αριθμ. 1049785/12664/ΔΕ-Γ΄/25-5-2006 απόφασης του Υπουργού Οι-κονομίας και Οικονομικών, είχε ασκηθεί

εμπροθέσμως, δοθέντος ότι, ούτε απ’ την αναι-ρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτει, ούτεκαι το Δημόσιο είχε ισχυρισθεί και θέσει ενώ-πιον του διοικητικού πρωτοδικείου στοιχείααπό τα οποία να προκύπτει ότι η αναιρεσίβλητηείχε αποδεδειγμένα λάβει γνώση του περιε-χομένου της ως άνω απορριπτικής απόφασηςτου Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών σεχρόνο απέχοντα πέραν των 60 ημερών πριν απότην ημερομηνία κατάθεσης της προσφυγής της.

10. Επειδή, προς θεμελίωση του παραδε-κτού της κρινομένης αιτήσεως προβάλλεται πε-ραιτέρω ότι δεν υφίσταται νομολογία του Δι-καστηρίου επί του ζητήματος εάν τα λαμβα-νόμενα κατ’ επίκληση του προαναφερθέντοςάρθρου 14 του Ν.2523/1997 μέτρα «δύνανταινα ληφθούν μόνον σε βάρος των αναφερόμε-νων στην περ. α της παρ. 1 του άρθρου 20 τουΝ.2523/1997 προσώπων, που έφεραν τηναναφερόμενη στη διάταξη αυτή ιδιότητα κα-τά το χρόνο μη αποδόσεως των σχετικών φό-ρων, είτε καθ’ όλο το διάστημα που οφείλο-νται οι μη αποδοθέντες φόροι, εφόσον ξε-περνούν το υπό των εν λόγω διατάξεων ορι-ζόμενο όριο». Το ζήτημα, όμως, αυτό, που αφο-ρά λήψη των εν λόγω μέτρων σε βάρος των δι-οικούντων ανώνυμη εταιρία για μη απόδοσηφόρων, κατά τα πρώτα εδάφια των παραγρά-φων 1 και 2 του άρθρου 14 του Ν.2523/1997,δεν είναι κρίσιμο για την επίλυση της κρινό-μενης διαφοράς, όπου, όπως δέχεται η αναι-ρεσιβαλλόμενη απόφαση, τα ένδικα μέτρα λή-φθηκαν σε βάρος της αναιρεσίβλητης ωςσυνδιαχειρίστριας της εταιρίας «...............» κατ’εφαρμογή άλλων διατάξεων, του τρίτου εδα-φίου της παραγράφου 1 και του δευτέρου εδα-φίου της παραγράφου 2 του ως άνω άρθρου(άρθρου 14), λόγω του ότι διαπιστώθηκε ότι ηεν λόγω εταιρία είχε νοθεύσει φορολογικά στοι-χεία, καθώς, επίσης, και λόγω λήψης και κα-ταχώρισης στα βιβλία της πλαστών και εικο-νικών φορολογικών στοιχείων. Επομένως, ηαίτηση είναι απορριπτέα κατά το μέρος αυτό.

11. Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, η κρι-νόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί στο σύ-νολό της.


Φόρος επιβάλλεται στις περιουσίες που αποκτά κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο αι-τία θανάτου, δωρεάς, γονικής παροχής ή προίκας και στα κέρδη από λαχεία, σύμφωναμε τα οριζόμενα στο νόμο 2961/2010.

Ειδικότερα, σε φόρο υποβάλλεται:α) Η κείμενη στην Ελλάδα οποιασδήποτε φύσεως περιουσία, η οποία ανήκει είτε σε

ημεδαπούς είτε σε αλλοδαπούς.β) Η κείμενη στην αλλοδαπή ενσώματη ή ασώματη κινητή περιουσία Έλληνα υπη-

κόου, που έχει την κατοικία του οπουδήποτε, καθώς και αλλοδαπού που έχει τηνκατοικία του στην Ελλάδα, με την επιφύλαξη της εφαρμογής της διάταξης της πε-ρίπτωσης ε' της παραγράφου 2 του άρθρου 25.

Η εν λόγω φορολογική υποχρέωση γεννιέται κατά το χρόνο θανάτου του κληρονομουμένου.Σε περίπτωση, όμως, που το κληρονομιαίο ακίνητο είχε κηρυχθεί απαλλοτριωτέο είτεγια δημόσια ωφέλεια είτε λόγω ρυμοτομίας δεν ασκούσε επιρροή και η αναβολή της φο-ρολογίας επήρχετο αυτοδικαίως εκ του νόμου (Ν.2961/2001 αρ. 7 περ. I).

Η περίπτωση ι' του άρθρου 7 καταργήθηκε με την περίπτωση α' της παραγράφου 1της ενότητας Α' του άρθρου 25 του Ν.3842/2010. Η κατάργηση αυτή ισχύει για υποθέ-σεις στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από τη δημοσίευση του νόμου στηνΕφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι 23-04-2010, σύμφωνα με την ενότητα Γ' του άρθρου25 του Ν.3842/2010.

Εντούτοις, αντικείμενο της φορολογίας κληρονομιών και μέτρο της φοροδοτικής ικα-νότητας του κληρονόμου αποτελεί η επαύξηση της περιουσίας του με την κληρονομι-αία, ο δε ισχύων Κώδικας αποβλέπει για την επιβολή του φόρου στην αξία της κληρο-νομιαίας περιουσίας ως αντανακλώσα την φοροδοτική ικανότητα τούτου. Όταν όμως στηνπεριουσία αυτή περιλαμβάνονται ακίνητα που τελούν υπό ειδικές συνθήκες από άποψηπολεοδομικών βαρών και περιορισμών, όπως αστικά ακίνητα που έχουν χαρακτηρισθείαπαλλοτριωτέα λόγω ρυμοτομίας χωρίς να έχει συντελεστεί η απαλλοτρίωση, ο κληρο-νόμος ουσιαστικά στερείται του δικαιώματος χρήσεως και εκμεταλλεύσεως κατά τον πε-ριορισμό τους, που είναι κατ’ αρχήν, η δόμηση, και συνακόλουθα, της διαθέσεως αυτώνστην πραγματική τους (αγοραία) αξία, εξουσίες που αναμφισβήτητα έχει ο κληρονόμοςακινήτων που δεν βρίσκονται σε τέτοια κατάσταση. Κατ’ ουσίαν, άλλωστε, ο κληρονόμοςακινήτου που έχει κηρυχθεί αναγκαστικώς απαλλοτριωτέο, πριν από την επαγωγή, κλη-ρονομεί ουσιαστικά την προσδοκία καταβολής της αποζημιώσεως, δεδομένου ότι η επ’αυτού κυριότητά του, με τα περιορισμένα κατά τα ανωτέρω δικαιώματα, τελεί υπό τηνδιαλυτική αίρεση της πραγματοποιήσεως της αναγκαστικής απαλλοτριώσεως.

της Αμαλίας Σιάρκου,δικηγόρου

Φορολόγηση κληρονομούμενουαπαλλοτριωτέου ακινήτου



653Τόμος 69

Κατ’ αποτέλεσμα, μετά την κατάργηση της διάταξης ι' του άρθρου 7 του Ν.2961/2001,ο κληρονόμος υποχρεούται να καταβάλλει το φόρο αποδοχής κληρονομίας ακινήτου, τοοποίο κατ’ ουσίαν είναι δεσμευμένο και στερεί από τον κληρονόμο τη δυνατότητα εκ-μετάλλευσής του, κατά το χρόνο αποδοχής της κληρονομίας. Με άλλα λόγια, ο κληρο-νόμος θα καταβάλει έναν μεγάλο φόρο απόκτησης ακινήτου αιτία θανάτου σε πολύ προ-γενέστερο χρόνο από την εκταμίευση της αποζημίωσης απαλλοτρίωσης, γεγονός το οποίοέρχεται σε απόλυτη αντίθεση με το άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος, αφού υπό τις συν-θήκες αυτές, η κυριότητα του ακινήτου, ως αντικείμενο φόρου, δεν αποτελεί ένδειξη αντί-στοιχης φοροδοτικής ικανότητας του κληρονόμου, διασφαλίζοντας, όπως θα έπρεπε, τηφορολόγησή του «ανάλογα με τις δυνάμεις του». Επιπρόσθετα, η υποχρέωση αντίκει-ται στο άρθρο 17 του Συντάγματος, διότι η επιβολή του φόρου κληρονομίας σε ένα τέ-τοιο ακίνητο φαίνεται να στηρίζεται στην πεποίθηση του νομοθέτη περί επί της μακρόναδρανείας της Διοίκησης σε σχέση με την πραγματοποίηση της απαλλοτρίωσης, γεγο-νός το οποίο αντίκειται στην κατά το Σύνταγμα επιβαλλόμενη καταβολή της αντίστοιχηςαποζημίωσης, η οποία πρέπει να γίνεται σε εύλογο χρονικό διάστημα, καταλήγοντας άλ-λως σε υπέρμετρη επιβάρυνση της ιδιοκτησίας που προστατεύουν η συνταγματική διά-ταξη αλλά και το άρθρο 1 του Πρώτου Πρόσθετου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ.

Έτσι, με αντίστοιχο σκεπτικό δημοσιεύθηκε την 10η Δεκεμβρίου 2014 η υπ’ αριθ. 4447/14απόφαση του Β’ τμήματος του ΣΤΕ, σε επταμελή σύνθεση σύμφωνα με την οποία κρί-θηκαν ανίσχυρες, αντισυνταγματικές και ως εκ τούτου μη εφαρμοστέες οι διατάξεις τουάρθρου 25Α , παρ. 1, εδ. Α’ και β’ του Ν.3842/10, σύμφωνα με το οποίο καταργήθηκανοι διατάξεις της περιπτώσεως ι’ του άρθρου 7 και της περίπτωσης ε’ της παραγράφου1 του άρθρου 40 του Κώδικα Φορολογίας Κληρονομιών. Ακολούθως, μετά την κατά ταανωτέρω κατάργηση της εκ του νόμου μεταθέσεως του χρόνου φορολογίας στις περι-πτώσεις που το κληρονομιαίο ακίνητο είχε ήδη κηρυχθεί απαλλοτριωτέο κατά το χρόνοθανάτου του κληρονομούμενου, καταργήθηκε και η δυνατότητα του φορολογούμενου ναζητήσει, βάσει του άρθρου 8, παρ. 1 του Ν.2961/2001, από τον Προϊστάμενο της ΔΟΥ,την μετάθεση του χρόνου γενέσεως της φορολογικής υποχρεώσεως (δυνητική μετάθε-ση), στις περιπτώσεις που το κληρονομιαίο ακίνητο εκηρύσσετο αναγκαστικώς απαλλοτριωτέομετά τον θάνατο του κληρονομουμένου.

Ήδη η εν λόγω υπόθεση εισήχθη προς συζήτηση (κατ’ άρθρο 100, παρ. 5 του Συντάγματος)στην Ολομέλεια του εν λόγω Δικαστηρίου και η συζήτησή της ορίστηκε κατά τη δικάσι-μο της 5-6-2015 και ως εκ τούτου διαφαίνεται ότι θα δοθεί άμεση λύση στο ανακύψανθέμα.

Περαιτέρω, η εν λόγω απόφαση έκρινε ότι ο καθορισμός ακινήτων ως κοινοχρήστωνχώρων με πράξη εγκρίσεως, αναθεωρήσεως, τροποποιήσεως ή επεκτάσεως ρυμοτομι-κού σχεδίου, αν και δεν αποτελεί την πράξη κηρύξεως της αναγκαστικής απαλλοτριώ-σεως αυτών, ισοδυναμεί με κήρυξη αναγκαστικής απαλλοτρίωσης των ιδιοκτησιών αυ-τών, αφού η πρόβλεψη των χώρων αυτών με ρυμοτομικό σχέδιο, αυτή και μόνη, ανεξάρτητααπό την προώθηση της διαδικασίας συντελέσεως της αναγκαστικής απαλλοτριώσεως,συνεπάγεται πάντως την απαγόρευση χρησιμοποιήσεως τους για σκοπό διαφορετικό απόεκείνο για τον οποίο προορίσθηκαν, όπως η ανοικοδόμηση και η εκτέλεση συναφών ερ-γασιών. Επίσης έκρινε ότι «η αναβολή της φορολογίας επί των κτημάτων τούτων εκρί-θη επιβεβλημένη εκ λόγων δικαιοσύνης λίαν ευνοήτων». Η μετάθεση του χρόνου επι-



βολής φόρου κληρονομίας επί των ως άνω ακινήτων διατηρήθηκε με το ν.δ. 118/1973«περί Κώδικος φορολογίας, κληρονομιών, δωρεών, προικών και κερδών λαχείων», σύμ-φωνα με το οποίο κατ’ εξαίρεση η φορολογική υποχρέωση γεννάται κατά τον χρόνο κα-ταβολής του τιμήματος των αναγκαστικώς απαλλοτριούμενων κτημάτων ή κατά τον χρό-νο άρσεως της απαλλοτριώσεως, εφόσον η απαλλοτρίωσις εκυρήχθη προ της κτήσεωςκαι ότι ως αναγκαστικώς απαλλοτριούμενα λογίζονται και τα ρυμοτομούμενα ακίνητα απότης εκδόσεως του οικείου διατάγματος. Εν’ όψει των ανωτέρω, τόσο το άρθρο 25Α παρ.1 εδαφ. Α’ του Ν.3842/2010 που συνεπάγεται την υποβολή σε φόρο κληρονομίας κατάτο χρόνο θανάτου του κληρονομούμενου των κληρονομιαίων ακινήτων που έχουν κηρυ-χθεί απαλλοτριωτέα, όσο και το απολύτως συναφές επόμενο εδάφιο (β’) της αυτής διά-ταξης, που τάσσει σχετική προθεσμία υποβολής φορολογικής δηλώσεως, είναι, ως αντί-θετες προς τις προαναφερθείσες υπερνομοθετικής ισχύος διατάξεις και τις απορρέου-σες από αυτές αρχές, ανίσχυρες και μη εφαρμοστέες.

Το εν λόγω ζήτημα αποτελεί πρόβλημα μείζονος σημασίας, το οποίο καλείται να επι-λύσει η Ολομέλεια του Συμβουλίου της Επικρατείας.

Κληρονομιών.Απαλλοτρίωση�ακινήτου.ΕΣΔΑ�(άρθρο�1�Πρώτου�ΠρόσθετουΠρωτοκόλλου,�άρθρο�4�παρ.�5�και�17).Σύνταγμα.

Aριθ. Aπόφ. 4447/2014 (Β΄ τμ. Σ.τ.Ε.)Πρόεδρος: Φ. Αρναούτογλου, ΑντιπρόεδροςΕισηγήτρια: Ε. Νίκα, ΣύμβουλοςΔικηγόροι: Ν. Αγγελάκος, Π. Καραστεργίου(Ν.Σ.Κ.)

Το άρθρο 25Α’ παρ. 1 εδ. α’ Ν.3842/2010,που συνεπάγεται την υποβολή σε φόροκληρονομιάς κατά τον χρόνο θανάτου τουκληρονομούμενου κληρονομιαίων ακι-νήτων απαλλοτριωτέων, καθώς και το εδ.β’ του ως άνω άρθρου και νόμου, με τοοποίο τάσσεται γι’ αυτά προθεσμία υπο-βολής φορολογικής δήλωσης, είναι αντί-θετα στο άρθρο 2 του Πρώτου Πρόσθε-του Πρωτοκόλλου ΕΣΔΑ και στο άρθρο 4παρ. 5 και 17Σ. Και τούτο διότι, στην πε-ρίπτωση κληρονομίας απαλλοτριωτέουακινήτου, ο κληρονόμος ουσιαστικά κλη-ρονομεί την προσδοκία καταβολής απο-ζημίωσης, δεδομένου ότι η κυριότητά τουεπί του ακινήτου τελεί υπό τη διαλυτική

αίρεση της ολοκλήρωσης της αναγκα-στικής απαλλοτρίωσης. Έτσι, η κυριότη-τα του ακινήτου δεν δύναται στην περί-πτωση αυτή να συνιστά ένδειξη φορο-δοτικής ικανότητας, ακόμη και κατά τηνεφαρμογή μειωτικού συντελεστή (άρ-θρο 4 παρ. 5Σ.). Ενώ, και σε κάθε περί-πτωση ο τυχόν μακρύς χρόνος ολοκλή-ρωσης της διαδικασίας απαλλοτρίωσηςδεν δύναται να συνιστά αιτιολογία για τηχρησιμοποίηση της κυριότητας ως ένδειξηφοροδοτικής ικανότητας, αφού η σχετι-κή διαδικασία πρέπει να λαμβάνει χώρασύντομα, αλλιώς παραβιάζεται το άρθρο17Σ (παραπομπή στην Ολομέλεια).

...5. Επειδή, το Σύνταγμα στο άρθρο 4 παρ.5 αυτού ορίζει ότι «Οι Έλληνες πολίτες συ-νεισφέρουν χωρίς διακρίσεις στα δημόσια βά-ρη, ανάλογα με τις δυνάμεις τους», στο δε άρ-θρο 78 παρ. 1 ότι «Κανένας φόρος δεν επι-βάλλεται ούτε εισπράττεται χωρίς τυπικόνόμο που καθορίζει το υποκείμενο της φο-ρολογίας και το εισόδημα, το είδος της πε-ριουσίας, τις δαπάνες και τις συναλλαγές ήτις κατηγορίες τους, στις οποίες αναφέρεταιο φόρος». Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει


655Τόμος 69

ότι ο νομοθέτης είναι, κατ’ αρχήν, ελεύθεροςνα καθορίζει τις διάφορες μορφές των οικο-νομικών επιβαρύνσεων για τη δημιουργία δη-μοσίων εσόδων προς κάλυψη των δαπανώντου Κράτους ή προς ικανοποίηση σκοπών δη-μοσίου συμφέροντος, που δύνανται να επι-βληθούν στους βαρυνόμενους πολίτες μεδιάφορους τρόπους, περιορίζεται όμως απόορισμένες γενικές αρχές, με τις οποίες επι-διώκεται από το συνταγματικό νομοθέτη ηπραγμάτωση των κανόνων της φορολογικήςδικαιοσύνης και του κράτους δικαίου γενι-κότερα. Οι αρχές αυτές είναι η καθολικότη-τα της επιβάρυνσης και η ισότητα αυτήςέναντι των βαρυνομένων, εξειδικευομένη μετον, κατ’ αρχήν, βάσει ορισμένης φοροδοτι-κής ικανότητας, καθορισμό του φορολογικούβάρους, το οποίο, πάντως, επιβάλλεται επί συ-γκεκριμένης και εξ αντικειμένου οριζόμενηςφορολογητέας ύλης, όπως είναι το εισόδη-μα, η περιουσία, οι δαπάνες ή οι συναλλαγές(ΣτΕ 1972/2012 Ολομ., 2469/2008 Ολομ.κ.ά.).

6. Επειδή, εξ άλλου, στο άρθρο 17, όπωςαυτό αναθεωρήθηκε με το από 6.4.2001 Ψή-φισμα της Ζ΄ Αναθεωρητικής Βουλής των Ελ-λήνων (ΦΕΚ Α΄ 84), ορίζονται, μεταξύ άλλων,τα ακόλουθα: «1. Η ιδιοκτησία τελεί υπό τηνπροστασία του Κράτους, τα δικαιώματα όμωςπου απορρέουν από αυτή δεν μπορούν ναασκούνται σε βάρος του γενικού συμφέροντος.2. Κανένας δεν στερείται την ιδιοκτησία τουπαρά μόνο για δημόσια ωφέλεια που έχει απο-δειχθεί με τον προσήκοντα τρόπο, όταν καιόπως ο νόμος ορίζει, και πάντοτε αφούπροηγηθεί πλήρης αποζημίωση, που ναανταποκρίνεται στην αξία την οποία είχε τοαπαλλοτριούμενο κατά το χρόνο της συζήτη-σης στο δικαστήριο για τον προσωρινό προσ-διορισμό της αποζημίωσης. Αν ζητηθεί απευ-θείας ο οριστικός προσδιορισμός της απο-ζημίωσης, λαμβάνεται υπόψη η αξία κατά τοχρόνο της σχετικής συζήτησης στο δικαστή-ριο. 3. … 4. … Πριν καταβληθεί η οριστική ήπροσωρινή αποζημίωση διατηρούνται ακέραιαόλα τα δικαιώματα του ιδιοκτήτη και δεν επι-

τρέπεται η κατάληψη. … Η αποζημίωση πουορίστηκε καταβάλλεται υποχρεωτικά το αρ-γότερο μέσα σε ενάμισυ έτος από τη δημο-σίευση της απόφασης για τον προσωρινό προσ-διορισμό της αποζημίωσης και, σε περί-πτωση απευθείας αίτησης για οριστικό προσ-διορισμό της αποζημίωσης, από τη δημοσί-ευση της σχετικής απόφασης του δικαστηρίου,διαφορετικά η απαλλοτρίωση αίρεται αυτο-δικαίως. Η αποζημίωση δεν υπόκειται, ωςαποζημίωση, σε κανένα φόρο, κράτηση ή τέ-λος».

7. Επειδή, περαιτέρω, στο άρθρο 1 τουΠρώτου Προσθέτου Πρωτοκόλλου της Ευ-ρωπαϊκής Συμβάσεως για την προστασίατων δικαιωμάτων του ανθρώπου και των θε-μελιωδών ελευθεριών (Ε.Σ.Δ.Α.), που κυρώ-θηκε μαζί με την Σύμβαση με το άρθρο πρώ-το του ν.δ. 53/1974 (ΦΕΚ Α΄ 256), ορίζεται ότι«Παν φυσικόν ή νομικόν πρόσωπον δικαιούταισεβασμού της περιουσίας του. Ουδείς δύνα-ται να στερηθή της ιδιοκτησίας αυτού ειμή διαλόγους δημοσίας ωφελείας και υπό τους προ-βλεπομένους υπό του νόμου και των γενικώναρχών του διεθνούς δικαίου όρους. Αι προ-αναφερόμεναι διατάξεις δεν θίγουσι το δι-καίωμα παντός Κράτους όπως θέση εν ισχύϊνόμους ους ήθελε κρίνει αναγκαίον προς ρύθ-μισιν της χρήσεως αγαθών συμφώνως προςτο δημόσιον συμφέρον ή προς εξασφάλισιντης καταβολής φόρων ή άλλων εισφορών ήπροστίμων». Με τις διατάξεις αυτές με τιςοποίες κατοχυρώνεται ο σεβασμός της πε-ριουσίας του προσώπου, αναγνωρίζεται πα-ράλληλα η εξουσία των Κρατών προς επιβο-λή φόρων και θέσπιση μέτρων προς εξα-σφάλιση της καταβολής τους. Τα Κράτη δια-θέτουν ευρύτατη εξουσία ως προς τον προσ-διορισμό των φόρων και τους τρόπους ει-σπράξεώς τους κατ’ εκτίμηση των πολιτικών,οικονομικών και κοινωνικών προβλημάτωντους. Όμως, εφ’ όσον η επιβολή φορολογίαςαποτελεί επέμβαση στην περιουσία του προ-σώπου, πρέπει η σχετική ρύθμιση να αποτε-λεί μια δίκαιη ισορροπία μεταξύ των απαι-τήσεων του δημοσίου συμφέροντος και των



επιταγών προστασίας των ανθρωπίνων δι-καιωμάτων υπό την έννοια της υπάρξεως ανα-λογίας μεταξύ χρησιμοποιουμένων μέσων καιεπιδιωκομένων σκοπών.

8. Επειδή, εξ άλλου, στη διάταξη της παρ.1 εδάφ. Α του άρθρ. 2 του ν.δ. της17.7/16.8.1923 (=άρθρ. 153 παρ. 1 εδ. α΄ τουΚώδικα Βασικής Πολεοδομικής Νομοθε-σίας-Κ.Β.Π.Ν., ΦΕΚ Δ΄ 580/1999) ορίζεται ότιτα σχέδια πόλεων καθορίζουν, πλην των άλ-λων, και: «α) τας οδούς και πλατείας, τους κοι-νοχρήστους κήπους, πρασιάς και άλση και ενγένει τους προς κοινωφελείς σκοπούς ανα-γκαιούντας κοινοχρήστους χώρους …». Στη δεδιάταξη της παρ. 1 του άρθρου 23 του ιδίουν.δ/τος (=άρθρ. 246 παρ. 1 Κ.Β.Π.Ν.) ορίζε-ται ότι «1. Απαγορεύεται απολύτως η καθ’ οι-ονδήποτε τρόπον ανέγερσις οικοδομών πε-ριτοιχισμάτων, φρακτών και εν γένει η τέλε-σις οιωνδήποτε εργασιών δομήσεως και οι-αδήποτε προσωρινή ή μόνιμος εγκατάστασις:Α) Επί των οικοπέδων των περιλαμβανομέ-νων εντός του όλου εγκεκριμένου σχεδίου καικαταλαμβανομένων υπό των εν άρθρω 2 παρ.1 υπό στοιχείον α΄Α αναφερομένων χώρων καιγενικώς υπέρ ή υπό τους χώρους τούτους».Περαιτέρω, στο άρθρο 30 παρ. 1 (= άρθρ. 276παρ. 1 Κ.Β.Π.Ν.) ορίζεται ότι: «1. Ο εν τω εγκε-κριμένω σχεδίω καθορισμός των εν τη πα-ραγράφω 1 του άρθρου 2 υπό στοιχεία α΄Α καιβ΄Α αναφερομένων εν γένει χώρων και οικο-πέδων χορηγεί δικαίωμα αναγκαστικής απαλ-λοτριώσεως λόγω δημοσίας ωφελείας των υπότων χώρων τούτων καταλαμβανομένων ακι-νήτων». Από τις διατάξεις αυτές προκύπτειότι ο καθορισμός ακινήτων ως κοινοχρήστωνχώρων με πράξη εγκρίσεως, αναθεωρήσεως,τροποποιήσεως ή επεκτάσεως ρυμοτομικούσχεδίου, αν και δεν αποτελεί την πράξη κη-ρύξεως της αναγκαστικής απαλλοτριώσεωςαυτών, ισοδυναμεί με κήρυξη αναγκαστικήςαπαλλοτριώσεως των ιδιοκτησιών αυτών,αφού η πρόβλεψη των χώρων αυτών με το ρυ-μοτομικό σχέδιο, αυτή και μόνη, ανεξάρτη-τα από την προώθηση της διαδικασίας συ-ντελέσεως της αναγκαστικής απαλλοτριώσεως,

συνεπάγεται πάντως την απαγόρευση χρησι-μοποιήσεώς τους για σκοπό διαφορετικόαπό εκείνο για τον οποίο προορίσθηκαν,όπως η ανοικοδόμηση και η εκτέλεση συνα-φών εργασιών (βλ. ΣτΕ 520/2014 Ολομ.,603/2008 Ολομ., 2076/2006, 683/1997,3492/1988, 219/1987 Ολομ.).

9. Επειδή, περαιτέρω, στην νομοθεσία φο-ρολογίας κληρονομιών, προκειμένου περίκληρονομιαίων ακινήτων που έχουν κηρυχθείως αναγκαστικώς απαλλοτριωτέα πρό της επα-γωγής της κληρονομίας, εν όψει, προφανώς,του βάρους που συνεπάγονταν για τον κλη-ρονόμο, προεβλέφθη πολύ ενωρίς μετάθεσητου χρόνου γενέσεως της σχετικής φορολο-γικής υποχρεώσεως. Πράγματι, ήδη με το άρ-θρο 2 παρ. 1 του ν.δ. της 27ης.1.1923 (ΦΕΚΑ΄ 30) προσετέθη στο άρθρο 4 του Ν.1641/1919«περί φορολογίας των κληρονομιών, δωρε-ών, προικών και κερδών λαχείων» (ΦΕΚ Α΄4) παράγραφος 8 που όριζε τα εξής: «Κτήματατεθέντα υπό μεσεγγύησιν ως ανήκοντα εις υπη-κόους εχθρικών κρατών ή καταληφθένταυπό του Κράτους, ως εγκαταλελειμμένα υπότων κυρίων των ή κηρυχθέντα αναγκαστικώςαπαλλοτριωτέα, μεταβιβαζόμενα δ’ είτα κα-τά κληρονομίαν ή κληροδοσίαν, υπόκεινται ειςφόρον μετά την προς τους δικαιούχους από-δοσιν τούτων ή του τιμήματος αυτών και επίτη βάσει της κατά τον χρόνον της αποδόσε-ως αξίας των». Σύμφωνα με την σχετική υπ’αριθμ. 61/1923 εγκύκλιο του Υπουργείου Οι-κονομικών, «η αναβολή της φορολογίας επίτων κτημάτων τούτων εκρίθη επιβεβλημένηεκ λόγων δικαιοσύνης λίαν ευνοήτων». Η κα-τά τα ανωτέρω μετάθεση του χρόνου επιβο-λής φόρου κληρονομίας επί των ως άνωακινήτων διατηρήθηκε με το ν.δ. 118/1973«περί Κώδικος φορολογίας κληρονομιών,δωρεών, προικών και κερδών εκ λαχείων»(ΦΕΚ Α΄ 202), με το άρθρο 7 του οποίου ορί-σθηκε ότι, κατ’ εξαίρεση του άρθρου 6 παρ.1, σύμφωνα με το οποίο η φορολογική υπο-χρέωση γεννάται κατά τον χρόνο θανάτου τουκληρονομουμένου, η φορολογική υποχρέω-ση γεννάται «κατά τον χρόνον καταβολής του


657Τόμος 69

τιμήματος των αναγκαστικώς απαλλοτριου-μένων κτημάτων ή κατά τον χρόνον άρσεωςτης απαλλοτριώσεως, εφ’ όσον η απαλλο-τρίωσις εκηρύχθη προ της κτήσεως» και ότι«ως αναγκαστικώς απαλλοτριούμενα λογί-ζονται και τα ρυμοτομούμενα ακίνητα από τηςεκδόσεως του οικείου διατάγματος» (περ. ι)[Ανάλογη διάταξη περιελήφθη και στην φο-ρολογία των αιτία δωρεάς κτωμένων ακινή-των που έχουν κηρυχθεί απαλλοτριωτέα (βλ.άρθρο 40 παρ. 1 περ. ε του ν.δ. 118/1973)].Μάλιστα, στο ίδιο πλαίσιο της αναβολής τηςφορολογίας «εκ λόγων δικαιοσύνης λίαν ευ-νοήτων», με το επόμενο άρθρο 8 του ως άνωΚώδικα παρεσχέθη και η δυνατότητα μετα-θέσεως του χρόνου γενέσεως της φορολογι-κής υποχρεώσεως με απόφαση του οικονο-μικού εφόρου, κατόπιν αιτήσεως του ειςφόρον υποχρέου, μεταξύ άλλων, στην περί-πτωση που «τα αντικείμενα της κτήσεωςεκηρύχθησαν αναγκαστικώς απαλλοτριωτέαμετά τον θάνατον του κληρονομουμένου ή υφί-σταται νομικόν κώλυμα περί την ελευθέρανδιάθεσιν τούτων … και εφ’ όσον εις τας πε-ριπτώσεις ταύτας ο εις φόρον υπόχρεως ευ-ρίσκεται μεν εις την νομήν των αντικειμένων,αλλά λόγω του απροσόδου ή της μικράς προ-σόδου τούτων αδυνατεί να καταβάλη τον φό-ρον. Ειδικώς επί μικράς προσόδου αντικει-μένων η μετάθεσις του χρόνου γενέσεως τηςφορολογικής υποχρεώσεως δύναται να αφο-ρά εις μέρος ή ποσοστόν τούτων» (παρ.1περ.α΄). Επιπρόσθετα με το άρθρο 18 παρ.1του ιδίου Κώδικα προεβλέφθησαν τα εξής:«Επί κτημάτων κηρυχθέντων ως αναγκαστι-κώς απαλλοτριωτέων εντός πενταετίας απότης κτήσεως αυτών και εφ’ όσον ταύτα εξα-κολουθούν ανήκοντα εις τον δικαιούχον τηςκτήσεως είτε εις τους κατά κληρονομίαν ή κλη-ροδοσίαν διαδόχους αυτού, ενεργείται νέα εκ-καθάρισις του φόρου … Κατ’ αυτήν αντί τηςαξίας του κτήματος λαμβάνεται το οριστικώςπροσδιορισθέν τίμημα της απαλλοτριώσεως.Εις τούτο προστίθεται ανάλογος αξία δια τηνκάρπωσιν του κτήματος από του χρόνου τουθανάτου του κληρονομουμένου μέχρι του

χρόνου καθ` ον ο κληρονόμος ή κληροδόχοςή οι ως άνω διάδοχοι αυτών εστερήθησαν τηςνομής του, υπολογιζομένης της αξίας ταύτηςως δι` ωρισμένον χρόνον επικαρπίας, βάσειτης κατά τον χρόνον του θανάτου του κληρο-νομουμένου αξίας του κτήματος. Προσθήκητοιαύτης αξίας δεν ενεργείται, εάν το κτήμακατά την περίοδον από του θανάτου του κλη-ρονομουμένου μέχρι του χρόνου καθ’ ονεστερήθησαν της νομής του οι ως ανωτέρωδικαιούχοι, ήτο απρόσοδον. Ως οφειλόμενοςδιά την ανωτέρω περίπτωσιν φόρος, είναι οεκ της νέας εκκαθαρίσεως προκύπτων, όστιςπάντως δεν δύναται να είναι ανώτερος του ανα-λογούντος επί της κατά τον χρόνον του θανάτουτου κληρονομουμένου αξίας του κτήματος. Οεπί πλέον βεβαιωθείς φόρος εκπίπτεται ή οκαταβληθείς επιστρέφεται». Οι ρυθμίσεις αυ-τές περιελήφθησαν αρχικώς και στο νεώτε-ρο Κώδικα Διατάξεων Φορολογίας Κληρο-νομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικώνκαι Κερδών από Λαχεία που κυρώθηκε με τοΝ.2961/2001 (ΦΕΚ Α΄ 266). Ειδικότερα, το άρ-θρο 7 περ. ι του νέου αυτού Κώδικα όριζε ότι«Κατ` εξαίρεση, η φορολογική υποχρέωσηγεννιέται: α). …ι) Κατά το χρόνο καταβολής τουτιμήματος για τα κτήματα που απαλλοτριώ-νονται αναγκαστικά ή κατά το χρόνο άρσης τηςαπαλλοτρίωσης, εφόσον η απαλλοτρίωσηκηρύχθηκε πριν από την κτήση. Θεωρούνταιως αναγκαστικά απαλλοτριούμενα και τα ρυ-μοτομούμενα ακίνητα από την έκδοση του οι-κείου διατάγματος» [ βλ. και το άρθρο 40 παρ.1 περ. ε) για την μετάθεση του χρόνου γένε-σης της φορολογικής υποχρεώσεως επί με-ταβιβάσεως λόγω δωρεάς ή γονικής παροχήςακινήτων που έχουν κηρυχθεί απαλλοτριω-τέα], το άρθρο 8 παρ.1 περ. α΄ ότι «Η φορο-λογική υποχρέωση για όλα ή μερικά από ταπεριουσιακά στοιχεία μπορεί να μετατίθεταισε μεταγενέστερο χρόνο από αυτόν που ορί-ζεται στα άρθρα 6 και 7, με απόφαση του προϊ-σταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρε-σίας στις ακόλουθες περιπτώσεις: α) Αν τααντικείμενα της κτήσης κατέστησαν επίδικαή κηρύχθηκαν αναγκαστικά απαλλοτριωτέα με-



τά το χρόνο θανάτου του κληρονομουμένου ήαν υφίσταται νομικό κώλυμα για την ελεύθε-ρη διάθεση των αντικειμένων αυτών ή είναιδεσμευμένα στην αλλοδαπή … και εφόσον στιςπεριπτώσεις αυτές ο υπόχρεος σε φόρο βρί-σκεται μεν στη νομή των αντικειμένων, αλλάλόγω του απροσόδου ή της μικρής προσόδουαυτών αδυνατεί να καταβάλει το φόρο. Ειδι-κά, σε περίπτωση αντικειμένων μικρής προ-σόδου, η μετάθεση του χρόνου γένεσης τηςφορολογικής υποχρέωσης μπορεί να αφοράμέρος ή ποσοστό αυτών. β) …» και το άρθρο18 παρ.1 ότι «Για κτήματα που έχουν κηρυ-χθεί αναγκαστικά απαλλοτριωτέα μέσα σε μίαπενταετία από την κτήση αυτών και εφόσοναυτά εξακολουθούν να ανήκουν στο δικαιούχοτης κτήσης είτε στους κατά κληρονομία ή κλη-ροδοσία διαδόχους αυτού, γίνεται νέα εκκα-θάριση του φόρου σύμφωνα με τα οριζόμε-να στο άρθρο 100. Κατά την εκκαθάριση αντίτης αξίας του κτήματος λαμβάνεται το τίμη-μα της απαλλοτρίωσης που οριστικά έχει προσ-διορισθεί. Σε αυτό προστίθεται ανάλογη αξίαγια την κάρπωση του κτήματος από το χρόνοτου θανάτου του κληρονομουμένου μέχρι τοχρόνο κατά τον οποίο ο κληρονόμος ή κλη-ροδόχος ή οι ως άνω διάδοχοί τους στερή-θηκαν τη νομή τους. Η αξία αυτής υπολογί-ζεται όπως η επικαρπία για ορισμένο χρόνο,με βάση την αξία του κτήματος κατά το χρό-νο του θανάτου του κληρονομουμένου. Δενπροστίθεται τέτοια αξία, αν το κτήμα, κατά τηνπερίοδο από το θάνατο του κληρονομουμέ-νου μέχρι το χρόνο κατά τον οποίο στερήθη-καν τη νομή του οι πιο πάνω δικαιούχοι, ήταναπρόσοδο. Ο φόρος που οφείλεται στην ανω-τέρω περίπτωση, είναι αυτός που προκύπτειαπό τη νέα εκκαθάριση, ο οποίος πάντως δενμπορεί να είναι μεγαλύτερος από το φόρο πουαναλογεί στην αξία του κτήματος κατά το χρό-νο του θανάτου του κληρονομουμένου. Οεπιπλέον φόρος που βεβαιώθηκε εκπίπτει ήεπιστρέφεται αυτός που καταβλήθηκε».

10. Επειδή, με το άρθρο 25Α παρ. 1εδαφ. α΄ του Ν.3842/2010 (ΦΕΚ Α΄ 58/23.4.2010) καταργήθηκαν οι διατάξεις της πε-

ριπτώσεως ι΄ του άρθρου 7 και της περιπτώ-σεως ε΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 40 τουως άνω Κώδικα Φορολογίας Κληρονομιών,Δωρεών κλπ. με σκοπό, κατά τα αναφερόμε-να στην οικεία αιτιολογική έκθεση, «…οιφορολογούμενοι να μην έχουν σε εκκρεμό-τητα τις υποθέσεις αυτές και να μην επιβα-ρύνονται με φόρο σε χρόνο κατά τον οποίο πι-θανόν να έχουν ήδη μεταβιβάσει τα ακίνητάτους…» με το δε εδάφιο β΄ της ιδίας παρα-γράφου 1 (του άρθρου 25Α του Ν.3842/2010)τους ετάχθη προθεσμία για την υποβολή δη-λώσεων στις υποθέσεις στις οποίες, εκ τουνόμου, είχε μετατεθεί ο χρόνος φορολογίαςως εξής: «Μέσα σε προθεσμία ενός έτους απότη δημοσίευση του παρόντος στην Εφημερί-δα της Κυβερνήσεως, οι φορολογούμενοι υπο-χρεούνται να υποβάλουν δηλώσεις φόρου κλη-ρονομιών, δωρεών και γονικών παροχώνστις οποίες, κατά την ημερομηνία αυτή, εί-χαν εφαρμογή οι καταργούμενες διατάξεις. Γιατον υπολογισμό του φόρου στις υποθέσεις αυ-τές ως χρόνος φορολογίας λαμβάνεται ηημερομηνία δημοσίευσης του παρόντος στηνΕφημερίδα της Κυβερνήσεως». Ακολούθως,μετά την κατά τα ανωτέρω κατάργηση της εκτου νόμου μεταθέσεως του χρόνου φορολο-γίας στις περιπτώσεις που το κληρονομιαίοακίνητο είχε ήδη κηρυχθεί απαλλοτριωτέο κα-τά τον χρόνο του θανάτου του κληρονομου-μένου, καταργήθηκε με το άρθρο 23 παρ.1εδαφ. α) του Ν.3943/2011 (ΦΕΚ Α΄66) και ηδυνατότητα του φορολογουμένου να ζητήσει,βάσει του άρθρου 8 παρ. 1 περ. α΄ τουΝ.2961/2001, από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.την μετάθεση του χρόνου γενέσεως της φο-ρολογικής υποχρεώσεως (δυνητική μετάθε-ση), στις περιπτώσεις που το κληρονομιαίοακίνητο εκηρύσσετο αναγκαστικώς απαλλο-τριωτέο μετά τον θάνατο του κληρονομουμέ-νου (βλ. αιτιολογική έκθεση του Ν.3943/2011).Δεν καταργήθηκε το άρθρο 18 παρ.1 του Κώ-δικα που αναφέρεται σε νέα εκκαθάρισηκαταβληθέντος φόρου κληρονομίας σε πε-ρίπτωση κτημάτων που κηρύσσονται ανα-γκαστικώς απαλλοτριωτέα μέσα σε μία πε-


659Τόμος 69

νταετία από την κτήση αυτών και εφόσον αυ-τά εξακολουθούν ανήκουν στο δικαιούχο τηςκτήσης είτε στους κατά κληρονομία ή κλη-ροδοσία διαδόχους αυτού.

11. Επειδή, εξ άλλου, για τον προσδιορι-σμό της φορολογητέας αξίας επί φορολογίαςαντικειμένων κληρονομίας και, ειδικότερα, ακι-νήτων που ευρίσκονται σε εντός σχεδίουπόλεως περιοχές, στις οποίες έχει εφαρμο-γή το αντικειμενικό σύστημα υπολογισμού τηςφορολογητέας αξίας των ακινήτων, το άρθρο10 του ισχύοντος Κώδικα Φορολογίας Κλη-ρονομιών υιοθέτησε την μέθοδο (“αντικει-μενικού”) προσδιορισμού, όπως αυτή ήδη προ-βλέπεται από τις διατάξεις του Ν.1249/1982«Διαρρυθμίσεις στην άμεση και έμμεση φο-ρολογία …» (ΦΕΚ A' 43) επί μεταβιβάσεως ακι-νήτων επ’ ανταλλάγματι ή αιτία θανάτου, δω-ρεάς ή προίκας. Δυνάμει της υπ’ αριθμ.1067780/82/Γ0013/9.6.1994 αποφάσεως τουΥπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β΄ 549), όπωςισχύει, η οποία έχει εκδοθεί κατ’ εξουσιο-δότηση της διατάξεως του άρθρου 41 τουΝ.1249/1982, τα ακίνητα έχουν καταταγεί σεδώδεκα κατηγορίες (βλ. άρθρο 2 παρ. 1) καιγια τον προσδιορισμό της φορολογητέαςαξίας τους, κάθε δήμος ή κοινότητα χωρίζε-ται σε επιμέρους ζώνες για τις οποίες ορίζεταιτιμή ζώνης (ΤΖ, δηλαδή η ενιαία τιμή αφε-τηρίας, την οποία έχει κάθε ακίνητο, τοοποίο ευρίσκεται στη ζώνη αυτή, βλ. άρθρο1 παρ. 2 της υπουργικής αποφάσεως), συ-ντελεστής εμπορικότητας των δρόμων της (ΣΕ,δηλαδή ο συντελεστής - μεγαλύτερος ή ίσοςμε τη μονάδα – που εκφράζει την εμπορικό-τητα ενός δρόμου ή ενός τμήματος δρόμου μιαςσυγκεκριμένης ζώνης, βλ. αρθρο 1 παρ. 4),συντελεστής οικοπέδου (ΣΟ, δηλαδή ο συ-ντελεστής που απομειώνει την αξία του οι-κοπέδου, εν όψει του γεγονότος της αφαιρέ-σεως κοινοχρήστων χώρων και μέρους του ερ-γολαβικού οφέλους, βλ. αρθρο 1 παρ. 6), συ-ντελεστής συμμετοχής οικοπέδου (ΣΣΟ, δη-λαδή ο συντελεστής που εκφράζει το ποσο-στό συμμετοχής της αξίας του οικοπέδου, στησυνολική αξία ενός ακινήτου – κτισμάτων και

οικοπέδου-, βλ. αρθρο 1 παρ. 5) και συντε-λεστής αξιοποίησης οικοπέδου (ΣΑΟ, δηλα-δή ο συντελεστής που εκφράζει την δυνατό-τητα οικοδομικής εκμετάλλευσης του οικο-πέδου και συνήθως συμπίπτει με το συντε-λεστή δόμησης –ΣΔ – αυτού, βλ. αρθρο 1 παρ.3). Στο άρθρο 3 της ως άνω υπουργικήςαποφάσεως ορίζονται τα σχετικά με τον υπο-λογισμό της φορολογητέας αξίας κατοικίαςή διαμερίσματος και στο άρθρο 5 τα σχετικάμε τον υπολογισμό της φορολογητέας αξίαςοικοπέδου εντός σχεδίου ή σε οικισμό. Ει-δικότερα, σύμφωνα με το άρθρο 3, η φορο-λογητέα αξία κατοικίας ή διαμερίσματος εί-ναι ίση με το γινόμενο της τιμής της αντίστοιχηςζώνης επί την συνολική επιφάνεια της κα-τοικίας ή του διαμερίσματος, το τυχόν ποσο-στό συνιδιοκτησίας στο οικόπεδο και ορι-σμένους άλλους συντελεστές που επηρεάζουν(αυξητικά ή μειωτικά) την τελική διαμόρφω-σή της, όπως πρόσοψης, ορόφου, επιφανεί-ας, παλαιότητας, ειδικών συνθηκών, αποπε-ράτωσης, με βάση τον εξοπλισμό. Μεταξύ τωνσυντελεστών ειδικών συνθηκών που λαμβά-νονται υπ’ όψη περιλαμβάνεται και συντελε-στής 0,75 αν η κατοικία ή το διαμέρισμα έχεικηρυχθεί απαλλοτριωτέο. Σύμφωνα δε με τοάρθρο 5, η φορολογητέα αξία οικοπέδουεντός σχεδίου ή σε οικισμό είναι ίση με το γι-νόμενο της αντίστοιχης συνολικής τιμής (εκ-κίνησης) οικοπέδου (Τ.Ο.) επί την συνολικήεπιφάνεια του οικοπέδου, το τυχόν ποσοστόσυνιδιοκτησίας στο οικόπεδο και ορισμένουςάλλους συντελεστές που επηρεάζουν (αυξη-τικά ή μειωτικά) την τελική διαμόρφωσήτης, όπως συντελεστής αξιοποίησης οικο-πέδου, εμπορικότητας, εκμετάλλευσης ισο-γείου, οικοπέδου, πρόσοψης, ειδικών συν-θηκών, συνιδιοκτησίας, κάθετου ιδιοκτη-σίας, αξίας μελλοντικής και αβέβαιης οικο-δομικής αξιοποίησης και του κριτηρίου βά-θους οικοπέδου συμμετοχής οικοπέδου. Με-ταξύ των συντελεστών ειδικών συνθηκώνπου λαμβάνονται υπ’ όψη περιλαμβάνεται καισυντελεστής 0,80 αν το οικόπεδο έχει κηρυ-χθεί απαλλοτριωτέο.



12. Επειδή, αντικείμενο της φορολογίαςκληρονομιών και μέτρο της φοροδοτικήςικανότητας του κληρονόμου αποτελεί η επαύ-ξηση της περιουσίας του με την κληρονομι-αία, ο δε ισχύων Κώδικας αποβλέπει για τηνεπιβολή του φόρου στην αξία της κληρονο-μιαίας περιουσίας ως αντανακλώσα την φο-ροδοτική ικανότητα τούτου. Όταν στην περι-ουσία αυτή περιλαμβάνονται ακίνητα πουτελούν υπό ειδικές συνθήκες από άποψη πο-λεοδομικών βαρών και περιορισμών, όπωςαστικά ακίνητα που έχουν απαλλοτριωθεί λό-γω ρυμοτομίας χωρίς να έχει συντελεσθεί ηαπαλλοτρίωση, ο κληρονόμος στερείται τουδικαιώματος χρήσεως και εκμεταλλεύσεωςκατά τον προορισμό τους, που είναι, κατ’ αρ-χήν, η δόμηση, και, συνακόλουθα, της δια-θέσεως αυτών στην πραγματική τους (αγοραία)αξία, εξουσίες που αναμφισβήτητα έχει ο κλη-ρονόμος ακινήτων που δεν βρίσκονται σε τέ-τοια κατάσταση. Στην πραγματικότητα, άλ-λωστε, ο κληρονόμος ακινήτου που έχει κη-ρυχθεί, πριν από την επαγωγή, αναγκαστικώςαπαλλοτριωτέο, κληρονομεί ουσιαστικά τηνπροσδοκία καταβολής της αποζημιώσεως, δε-δομένου ότι η επ’ αυτού κυριότητά του, με ταπεριορισμένα κατά τα ανωτέρω δικαιώματα,τελεί υπό την διαλυτική αίρεση της συντελέ-σεως της αναγκαστικής απαλλοτριώσεως. Ωςεκ τούτου, σε μια τέτοια περίπτωση που οι συ-νέπειες της ρυμοτομικής απαλλοτριώσεως τουακινήτου έχουν καταστήσει ουσιαστικά αδύ-νατη την κατά προορισμό χρήση και εκμε-τάλλευσή του για τον κληρονόμο, η επιβολήφόρου, έστω και μειωμένου (με μειωτικό συ-ντελεστή 0,80 ή 0,75 κατά το “αντικειμενικό”σύστημα υπολογισμού του Ν.1249/1982),ακόμη και αν παρουσιάζεται στην οικεία αι-τιολογική έκθεση ως θεσπισθείσα προς δι-ευκόλυνση των φορολογουμένων, ώστε «…ναμην έχουν σε εκκρεμότητα τις υποθέσεις αυ-τές και να μην επιβαρύνονται με φόρο σε χρό-νο κατά τον οποίο πιθανόν να έχουν ήδη με-ταβιβάσει τα ακίνητά τους…», έρχεται σε αντί-θεση με το άρθρο 4 παρ. 5 του Συντάγματος,αφού, υπό τις συνθήκες αυτές, η κυριότητα

του ακινήτου, ως αντικείμενο του φόρου, δεναποτελεί ένδειξη αντίστοιχης φοροδοτικής ικα-νότητας του κληρονόμου, διασφαλίζοντας,όπως θα έπρεπε, την φορολόγησή του «ανά-λογα με τις δυνάμεις του» (πρβλ. ΣτΕ 519-520/2014 Ολομ.). Επί πλέον δε, έρχεται σεαντίθεση και με το άρθρο 17 του Συντάγμα-τος, καθώς η επιβολή φόρου κληρονομίας σεένα τέτοιο ακίνητο φαίνεται να στηρίζεται στηνπεποίθηση του νομοθέτη περί επί μακρόναδράνειας της Διοικήσεως σε σχέση με τηνσυντέλεση της απαλλοτριώσεως, κάτι ασύμ-βατο με την κατά το Σύνταγμα επιβαλλομέ-νη καταβολή της σχετικής αποζημιώσεως που,κατά την έννοιά του, πρέπει να γίνεται σε εύ-λογο χρονικό διάστημα, καταλήγοντας άλλωςσε υπέρμετρη επιβάρυνση της ιδιοκτησίας πουπροστατεύουν τόσο η ως άνω συνταγματικήδιάταξη, όσο και το άρθρο 1 του Πρώτου Προ-σθέτου Πρωτοκόλλου της ΕΣΔΑ. Εν όψει τωνανωτέρω, τόσον το άρθρο 25Α παρ. 1 εδαφ.α΄ του Ν.3842/2010 που συνεπάγεται την υπο-βολή σε φόρο κληρονομίας κατά τον χρόνοθανάτου του κληρονομουμένου των κληρο-νομιαίων ακινήτων που έχουν κηρυχθείαπαλλοτριωτέα, όσο και το απολύτως συνα-φές επόμενο εδάφιο (β΄) της αυτής διατάξε-ως, πού τάσσει σχετική προθεσμία υποβο-λής φορολογικής δηλώσεως, είναι, ως αντί-θετες προς τις προαναφερθείσες υπερνο-μοθετικής ισχύος διατάξεις και τις απορρέ-ουσες από αυτές αρχές, ανίσχυρες και μηεφαρμοστέες.

13. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση,όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέ-λου, η προσφεύγουσα υπέβαλε την υπ’ αριθμ.225/17.12.1998 αρχική δήλωση φόρου κλη-ρονομίας, με την οποία, μεταξύ άλλων, δήλωσεότι κληρονόμησε, ως εξ αδιαθέτου κληρονόμοςτης θανούσης στις 18.3.1998 μητρός τηςΙ.Α., μεταξύ άλλων, τα εξής ακίνητα: α) το ¼ενός οικοπέδου εμβαδού 410,99 τ.μ. επί τηςοδού Π. ... (Ο.Τ. 141α) εντός του σχεδίου πό-λεως της Πρέβεζας, το οποίο ρυμοτομείται κα-τά 168,3 τ.μ., σύμφωνα με την υπ’ αριθμ.3482/7.9.1992 απόφαση του Νομάρχη Πρέ-


661Τόμος 69

βεζας περί αναθεωρήσεως του σχεδίου πό-λης Πρέβεζας (ΦΕΚ Δ΄ 1085), εντός τουοποίου υπάρχουν και δύο ρυμοτομούμενα κτί-σματα 64 τ.μ. και β) το ¼ εξ αδιαιρέτου ενόςοικοπέδου 19.800 τ.μ. στη θέση Λ. – Κ.Α. (Ο.Τ.160) εντός του σχεδίου πόλεως της Πρέβε-ζας, το οποίο με την ίδια ως άνω απόφαση τουΝομάρχη Πρέβεζας έχει χαρακτηρισθεί ωςκοινόχρηστος χώρος πρασίνου. Επειδή, κα-τά τον χρόνο εκείνο δεν είχε καταβληθεί απο-ζημίωση ούτε είχε αρθεί η αναγκαστικήαπαλλοτρίωση των ως άνω ακινήτων (βλ. τουπ’ αριθμ. 4681/26.4.2010 έγγραφο της Δι-ευθύνσεως Τεχνικών Υπηρεσιών και Περι-βάλλοντος του Δήμου Πρέβεζας προς τηνΔ.Ο.Υ. Πρέβεζας), η επιβολή φόρου κληρο-νομίας επ’ αυτών αναβλήθηκε, κατ’ εφαρμο-γή του άρθρο 7 του τότε ισχύοντος ν.δ.118/1973, το οποίο, όπως ήδη εξετέθη ανω-τέρω, όριζε ότι, κατ’ εξαίρεση του άρθρου 6παρ. 1, σύμφωνα με το οποίο η φορολογικήυποχρέωση γεννάται κατά τον χρόνο θανάτουτου κληρονομουμένου, η φορολογική υπο-χρέωση γεννάται «κατά το χρόνο καταβολήςτου τιμήματος των αναγκαστικώς απαλλο-τριούμενων κτημάτων ή κατά το χρόνο άρσε-ως της απαλλοτριώσεως, εφ’ όσον η απαλ-λοτρίωση εκηρύχθη προ της κτήσεως και ότιως αναγκαστικώς απαλλοτριούμενα λογίζο-νται και τα ρυμοτομούμενα ακίνητα από τηςεκδόσεως του οικείου διατάγματος» (περ. ι).Μετά την δημοσίευση του Ν.3842/2010, η προ-σφεύγουσα υπέβαλε την υπ’ αριθμ. 72/27.4.2011 δήλωση φόρου κληρονομίας μόνογια το υπό στοιχ. α) ακίνητο, που ευρίσκεταιεπί της οδού Π. ..., κατά το ρυμοτομούμενο μέ-ρος του. Κατόπιν διενεργείας ελέγχου (βλ. τηναπό 19.3.2013 έκθεση ελέγχου της υπαλλή-λου της Δ.Ο.Υ. Πρέβεζας Χ.Π.) και αφού δια-πιστώθηκε ότι η τελευταία ως άνω υποβλη-θείσα δήλωση δεν περιελάμβανε και το ανω-τέρω υπό στοιχείο β) ακίνητο, η Δ.Ο.Υ. Πρέ-βεζας, με την προσβαλλομένη πράξη προέ-βη στον προσδιορισμό του φόρου κληρονο-μίας επί των υπό στοιχ. α) και β) ρυμοτο-μουμένων και απαλλοτριουμένων ακινήτων,

σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 25 παρ.1 του Ν.3842/2010, ως εξής: υπολόγισε –βά-σει του αντικειμενικού συστήματος προσ-διορισμού του Ν.1249/1982- την αξία των δύοακινήτων συνολικά σε 2.066.622,13 ευρώ, επίτων οποίων ο φόρος που αναλογεί ανήλθε σε163.162,21 ευρώ και επί του φόρου αυτού επέ-βαλε προσαυξήσεις ύψους 93.818,27 ευρώ (23μήνες επί 2,5%= 57,5%), λόγω μη υποβολήςδηλώσεως, σύμφωνα με το άρθρο 1 παρ. 1 τουΝ.2523/1997 (ΦΕΚ Α΄ 179). Όμως, σύμφωναμε τα εκτεθέντα ανωτέρω, οι διατάξεις του άρ-θρου 25Α παρ.1 εδαφ. α και β΄του Ν.3842/2010ως αντισυνταγματικές είναι ανίσχυρες και μηεφαρμοστέες, κατ’ ακολουθίαν δε, και η επίτη βάσει αυτών εκδοθείσα και προσβαλλομένημε την υπό κρίση προσφυγή καταλογιστικήπράξη, θα έπρεπε, να ακυρωθεί, κατά τα βα-σίμως προβαλλόμενα με την εν λόγω προ-σφυγή.

14. Επειδή, σύμφωνα με την παράγραφο5 του άρθρου 100 του Συντάγματος, η οποίαπροστέθηκε με το από 6.4.2001 Ψήφισμα τηςΖ΄ Αναθεωρητικής Βουλής των Ελλήνων (ΦΕΚΑ΄ 84), «Όταν τμήμα του Συμβουλίου της Επι-κρατείας ή του Αρείου Πάγου ή του Ελεγκτι-κού Συνεδρίου κρίνει διάταξη τυπικού νόμουαντισυνταγματική παραπέμπει υποχρεωτικάτο ζήτημα στην οικεία ολομέλεια, εκτός αν αυ-τό έχει κριθεί με προηγούμενη απόφαση τηςολομέλειας ή του Ανώτατου Ειδικού Δικα-στηρίου του άρθρου αυτού. …». Ως εκ τούτου,κατόπιν της ως άνω κρίσεως περί αντισυ-νταγματικότητας του άρθρου 25Α παρ.1 εδαφ.α΄ και β΄ του Ν.3842/2010 το Τμήμα, υπό τηνεπταμελή σύνθεσή του, παραπέμπει, σύμφωναμε το προπαρατεθέν άρθρο 100 παρ. 5 του Συ-ντάγματος, στην Ολομέλεια τού Δικαστηρίου,την παρούσα υπόθεση, που εισήχθη στο Συμ-βούλιο της Επικρατείας, κατ’ εφαρμογή τουάρθρου 1 παρ.1 του Ν.3900/2010, προς επί-λυση του ζητήματος της συνταγματικότητας τουως άνω άρθρου, ορίζει δε ενώπιόν της ειση-γητή σύμφωνα με το άρθρο 14 παρ. 2 περ. β’εδαφ. δεύτερο του π.δ./τος 18/1989 (ΦΕΚ Α΄8), την Σύμβουλο Ευαγγελία Νίκα.

ΕΠΙΚΑΙΡΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ


Οι νέες διευκρινίσεις για τη ρύθμιση «100 δόσεων»Εγκύκλιος Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1117/10.6.2015

Με την παρούσα παρέχονται οδηγίες γιατην εφαρμογή των διατάξεων της ρύθμισηςοφειλών των άρθρων 1-17 του Ν.4321/20151

– ΦΕΚ 32A, (πλην της παραγράφου 4 τουάρθρου 1 που αφορά αποκλειστικά σε οφει-λές βεβαιωμένες σε ΟΤΑ), όπως τροποποι-ήθηκαν:

α. με την Πράξη Νομοθετικού Περιεχο-μένου της 27.03.2015 ,ΦΕΚ 35 Α, η οποία κυ-ρώθηκε με το άρθρο 1 του Ν.4328/2015

– ΦΕΚ 51 Α,β. με τα άρθρα 4 και 8 του Ν.4328/2015

καιγ. με το άρθρο 18 του Ν.4324/2015– ΦΕΚ 44 Α', και για την εφαρμογή της κατ'

εξουσιοδότηση εκδοθείσας Απόφασης Υπουρ-γού Οικονομικών πολ. 1080/7.4.2015- ΦΕΚ 628Β, όπως τροποποιήθηκε με την ΑπόφασηΥπουργού Οικονομικών πολ. 1108/21.5.2015

– ΦΕΚ 917 Β', σε συνδυασμό με τις Απο-φάσεις Υπουργού Οικονομικών πολ.1098/30.4.2015

– ΦΕΚ 771 Β' και πολ. 1110/26.5.2015– ΦΕΚ 946 Β', την τροποποίηση των δια-

τάξεων των άρθρων 57 του ΚΦΔ και 6 του ΚΕ-ΔΕ περί προστίμων εκπρόθεσμης καταβολής(άρθρο 19 του Ν.4321/2015) και την κατάρ-γηση της παραγράφου 4α του άρθρου 49 καιτης παραγράφου 6 του άρθρου 50 του Κώδι-κα Φ.Π.Α. (άρθρο 18 του Ν.4321/2015) για τηνενημέρωσή σας και την ενιαία εφαρμογή αυ-τών.

Αναλυτικότερα:

ΕΝΟΤΗΤΑ ΑΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΗΣ ΡΥΘΜΙΣΗΣ

Ι. Στη ρύθμιση υπάγονται οφειλές ως εξής:Α) Υποχρεωτικά:Το σύνολο των ληξιπρόθεσμων έως και την

1η Μαρτίου 2015 οφειλών οι οποίες κατά τηνημερομηνία της αίτησης υπαγωγής, έχουνβεβαιωθεί στη Φορολογική Διοίκηση και έχουνκαταχωρισθεί στα βιβλία αυτής και δεν έχουντακτοποιηθεί κατά νόμιμο τρόπο με αναστολήπληρωμής ή διευκόλυνση ή ρύθμιση τμημα-τικής καταβολής οφειλών βάσει νόμου ή δι-καστικής απόφασης.

Β) Μετά από επιλογή του οφειλέτη:Β1) ληξιπρόθεσμες έως και την 1η Μαρ-

τίου 2015 οφειλές, οι οποίες κατά την ημερο-μηνία της αίτησης υπαγωγής έχουν βεβαιωθείκαι έχουν καταχωρισθεί στα βιβλία της Φο-ρολογικής Διοίκησης και

α) τελούν σε αναστολή, διοικητική ή δικα-στική ή εκ του νόμου

β) έχουν υπαχθεί σε διευκόλυνση ή νομο-θετική ρύθμιση τμηματικής καταβολής οφει-λών, η οποία είναι σε ισχύ.

Επισημάνσεις:– Στην περίπτωση υπαγωγής στη νέα ρύθ-

μιση επέρχεται απώλεια των ανωτέρω διευ-κολύνσεων ή νομοθετικών ρυθμίσεων τμημα-τικής καταβολής χρεών και των ευεργετημά-των αυτών.

Θέμα: Ρύθμιση οφειλών των διατάξεων των άρθρων 1-17 του Ν. 4321/2015 (ΦΕΚ32 Α/21.3.2015), όπως ισχύει και τροποποίηση διατάξεων των άρθρων 57 του ΚΦΔκαι 6 του ΚΕΔΕ περί προστίμων εκπρόθεσμης καταβολής.

1 Βλ. προηγούμενο τεύχος 1560, σελ. 604 επ., καθώς και Ν.4324/2015 στη σελ. 675 παρόντος τεύχους επ.και Ν.4328/2015 στη σελ. 712 παρόντος τεύχους.

επίκαιρα φορολογικά θέματα

663Τόμος 69

– Σε περίπτωση που στις ανωτέρω διευ-κολύνσεις ή ρυθμίσεις περιλαμβάνονται οφει-λές που δεν μπορούν να υπαχθούν στην παρούσαρύθμιση, οι τελευταίες δύνανται να τακτοποι-ηθούν από τον οφειλέτη κατά νόμιμο τρόπο, μεεκ νέου υπαγωγή τους στις ανωτέρω διευκο-λύνσεις ή ρυθμίσεις, ή με υπαγωγή τους σε άλ-λη ρύθμιση τμηματικής καταβολής, σύμφωναμε τους οικείους όρους και προϋποθέσεις.

– Αίτηση και υπαγωγή στη ρύθμιση των άρ-θρων 1-17 του Ν.4321/2015 σημαίνει τηναποδοχή αποκλειστικά και μόνο των ευεργε-τημάτων των διατάξεων που ορίζονται στα άρ-θρα αυτά.

γ) έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση χρεών κατ' άρ-θρο 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε. ή κατ' ανάλογη εφαρμο-γή του άρθρου αυτού δυνάμει του δεύτερου εδα-φίου της περ. α της παραγράφου 6 του άρθρου4 του Ν.3808/2009, η οποία είναι σε ισχύ.

Επισήμανση:– Η απώλεια της ρύθμισης επιφέρει τις συ-

νέπειες της διάταξης του τελευταίου εδαφίουτης παραγράφου 4 του άρθρου 62Α του Κ.Ε.Δ.Ε.Σε περίπτωση που η εν λόγω ρύθμιση έχει απει-κονιστεί στο σύστημα taxis με νέα βεβαίωσημε είδος φόρου 4904 δεν είναι άμεσα δυνατήη ηλεκτρονική υποβολή αίτησης για υπαγωγήστη ρύθμιση του Ν.4321/2015. Κατά την υπο-βολή της αίτησης μέσω της διαδικτυακήςεφαρμογής εμφανίζεται απαγορευτικό μήνυ-μα με το εξής περιεχόμενο: «! Οφειλές ειδι-κής κατηγορίας: Για τη δυνατότητα υπαγωγήςτων οφειλών σας σε ρύθμιση παρακαλούμε νααπευθυνθείτε στην αρμόδια για την είσπραξηφορολογική αρχή». Ο οφειλέτης υποχρεούταινα απευθυνθεί πρώτα στην αρμόδια για την επι-δίωξη της είσπραξης Υπηρεσία της Φορολο-γικής Διοίκησης και να ζητήσει, με έγγραφηαίτησή του, την απώλεια της ρύθμισης για τηνοποία είχε δημιουργηθεί το εν λόγω τριπλό-τυπο βεβαίωσης, προκειμένου να γίνει διαγραφήαυτού και να απεικονιστούν στο σύστημα taxisοι συνέπειες της απώλειας της εν λόγω ρύθ-μισης, κατά τα ανωτέρω.

Β2) οφειλές που θα βεβαιωθούν στη Φο-ρολογική Διοίκηση και θα καταχωρισθούν στα

βιβλία εισπρακτέων εσόδων, μετά από πα-ραίτηση από την άσκηση του δικαιώματος ή καιτου δικογράφου οποιουδήποτε ένδικου βοη-θήματος ή μέσου ενώπιον αρμοδίου δικαστη-ρίου ή προσφυγής ενώπιον διοικητικής αρχής.Εάν πρόκειται για υποθέσεις που εκκρεμούνενώπιον των δικαστηρίων με την αίτηση και τηδήλωση παραίτησης προσκομίζεται και βε-βαίωση από το αρμόδιο δικαστήριο ότι η υπό-θεση δεν έχει ακόμη συζητηθεί. Εάν πρόκει-ται για εκκρεμή υπόθεση ενώπιον της Διεύ-θυνσης Επίλυσης Διαφορών, η δήλωση πα-ραίτησης υποβάλλεται στη Φορολογική Αρχή,στην οποία υπεβλήθη η ενδικοφανής προσφυγή.Εν συνεχεία η Φορολογική Αρχή διαβιβάζει αυ-θημερόν τη δήλωση παραίτησης στη ΔιεύθυνσηΕπίλυσης Διαφορών με τηλεομοιοτυπία ήηλεκτρονικό μήνυμα, η οποία και θα αποστέλλειακολούθως σημείωμα ότι η εκκρεμής υπόθε-ση δεν έχει εξετασθεί.

Β3) οι οφειλές που έχουν καταχωρισθεί σταβιβλία εισπρακτέων εσόδων της ΦορολογικήςΔιοίκησης μέχρι την ημερομηνία της αίτησηςκαι όχι αργότερα από την καταληκτική ημε-ρομηνία υποβολής αίτησης για υπαγωγή στηρύθμιση και αφορούν υποχρεώσεις ετών, πε-ριόδων και υποθέσεων μέχρι και την 31η Δε-κεμβρίου 2014. Στην περίπτωση που από το χρη-ματικό κατάλογο ή τα συνοδευτικά αυτού έγ-γραφα δεν προκύπτει η αναγωγή της υποχρέ-ωσης σε χρόνο έως 31.12.2014, απαιτείται προςτούτο έγγραφη βεβαίωση της βεβαιούσας αρ-χής.

Στη ρύθμιση του άρθρου 1 δύνανται επίσηςνα υπαχθούν μετά από επιλογή του οφειλέτηκαι οφειλές που έχουν καταχωρισθεί στα βι-βλία εισπρακτέων εσόδων της Φορολογικής Δι-οίκησης μέχρι την ημερομηνία της αίτησης καιόχι αργότερα από την καταληκτική ημερομη-νία υποβολής αίτησης για υπαγωγή στη ρύθ-μιση και έχουν βεβαιωθεί ύστερα από φορο-λογικό έλεγχο και αφορούν υποχρεώσεις φο-ρολογικών ετών, περιόδων και υποθέσεων μέ-χρι 31/12/2014, συμπεριλαμβανομένων και τωνπρόσθετων φόρων / τελών του Ν.2523/1997 καιτων προστίμων ανακριβούς δήλωσης της διά-



ταξης της παρ. 1 του άρθρου 58 του Ν.4174/2013(ΚΦΔ) και μη υποβολής δήλωσης των διατά-ξεων των άρθρων 58 παρ. 2 και 54 του ίδιουως άνω νόμου.

Σημειώνεται ότι η οριστική πράξη διορ-θωτικού προσδιορισμού του φόρου συνιστάεκτελεστό τίτλο (άρθρο 45 Ν.4174/2013) και μεβάση αυτή συνιστάται και βεβαιώνεται το100% της φορολογικής οφειλής (άρθρο 30Ν.4174/2013), ήτοι ο κύριος και πρόσθετος φό-ρος / τέλος του Ν.2523/1997 ή πρόστιμο τουάρθρου 58 του Ν.4174/2013 ή πρόστιμο του άρ-θρου 54 του ίδιου ως άνω νόμου, όταν αυτό επι-βάλλεται μετά από έλεγχο αντί του προστίμουτου άρθρου 58 κατ' εφαρμογή της παραγράφου6 του άρθρου 62 του Ν.4174/2013. Για τις απαλ-λαγές που προβλέπονται στο άρθρο 1 τουΝ.4321/2015 έχουν εφαρμογή τα οριζόμενα γιατις εν γένει βεβαιωμένες οφειλές του ίδιου ωςάνω νόμου.

Ευνόητο είναι ότι σε περίπτωση έκδοσηςεντολής ελέγχου έχουν εφαρμογή οι διατάξειςτης παραγράφου 1 του άρθρου 18 και της πα-ραγράφου 3 του άρθρου 19 του Ν.4174/2013,όπως ισχύει, δεν υπάρχει δηλαδή η δυνατότηταυποβολής δήλωσης για τη φορολογία, τη φο-ρολογική περίοδο ή την υπόθεση που αφοράο φορολογικός έλεγχος (σχετ. ΔΕΛ Α 10690482.5.2014 έγγραφό μας).

Σημειώνεται ότι, όσον αφορά τις φορολο-γίες κληρονομιών, δωρεών και γονικών πα-ροχών, περιλαμβάνονται στη ρύθμιση οι οφει-λές που έχουν καταχωρισθεί στα βιβλία ει-σπρακτέων εσόδων της Φορολογικής Διοίκη-σης μέχρι την ημερομηνία της αίτησης και όχιαργότερα από τη λήξη της καταληκτικής ημε-ρομηνίας υποβολής αίτησης για υπαγωγή στηρύθμιση, εφόσον η φορολογική υποχρέωση γεν-νήθηκε μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2014, ανε-ξάρτητα αν στην ημερομηνία βεβαίωσης ανα-γράφεται ως οικονομικό έτος το 2015. Στην τε-λευταία αυτή περίπτωση, η Δ.Ο.Υ., στην οποίαυπάρχει ο σχετικός φάκελος της υπόθεσης, ενη-μερώνει με σχετικό υπηρεσιακό σημείωμα τηναρμόδια για τη ρύθμιση Δ.Ο.Υ. για το χρόνο γέ-νεσης της φορολογικής υποχρέωσης, μετά από

την αίτηση του φορολογουμένου για την υπα-γωγή του στη ρύθμιση, η οποία εν προκειμέ-νω δεν υποστηρίζεται ηλεκτρονικά.

Τέλος, στη ρύθμιση του άρθρου 1 υπάγο-νται και οφειλές από την αυτοτελή φορολόγησητων μη διανεμηθέντων ή κεφαλαιοποιηθέντωναποθεματικών, σύμφωνα με τις διατάξεις τωνπαραγράφων 12 και 13 του άρθρου 72 τουΝ.4172/2013, ανεξάρτητα εάν στην ημερομη-νία βεβαίωσης αναγράφεται ως οικονομικό έτοςτο 2015.

Επισημάνσεις:– Οι οφειλές των υποπεριπτώσεων Β2) και

Β3) υπάγονται στη ρύθμιση ανεξαρτήτως τηςημερομηνίας που καθίστανται ληξιπρόθε-σμες.

– Οφειλές βεβαιωμένες στη Φορολογική Δι-οίκηση υπέρ νομικών προσώπων και τρίτωνυπάγονται σε πρόγραμμα ρύθμισης σύμφωναμε τα οριζόμενα στην παρούσα εγκύκλιο.

– Ο οφειλέτης ο οποίος υπάγει σε πρό-γραμμα ρύθμισης οφειλές των περιπτώσεωνΑ, Β1 και Β3, δηλαδή αυτές των άρθρων 1, 3και 4, παράγραφος 2 του Ν.4321/2015, δεν υπο-χρεούται σε παραίτηση από την άσκηση του δι-καιώματος ή του δικογράφου ένδικου βοηθή-ματος ή ένδικου μέσου ενώπιον του αρμοδί-ου δικαστηρίου ή προσφυγής ενώπιον της Δι-εύθυνσης Επίλυσης Διαφορών. Σχετική και ηεγκύκλιος πολ. 1106/19.5.2015.

– Δεν είναι υποχρεωτική η υπαγωγή όλωντων προαιρετικά υπαγόμενων στη ρύθμισηοφειλών που εμπίπτουν στις περιπτώσεις Β1,Β2 και Β3, αλλά ο οφειλέτης δύναται με αίτη-ση που υποβάλλεται στην αρμόδια Υπηρεσίανα επιλέξει να υπαγάγει μερικές μόνον από αυ-τές. Δεν είναι όμως δυνατή η επιλογή μέρουςμόνο οφειλής, εκτός εάν ο οφειλέτης έχει ευ-θύνη για την καταβολή μέρους μόνον αυτής.

Β4) οφειλές που υπάγονται σε συμφωνίαπου επικυρώθηκε με δικαστική απόφαση κατ'άρθρα 99 και επόμενα του Πτωχευτικού Κώ-δικα, 44 του Ν.1892/1990 ή άλλες διατάξεις καιείναι σε ισχύ είτε οι υπαγόμενες οφειλές εί-ναι ληξιπρόθεσμες σύμφωνα με τα οριζόμε-να στην περίπτωση Β1 είτε πληρούν τις προ-


665Τόμος 69

ϋποθέσεις που ορίζονται στις περιπτώσεις Β2και Β3 της παρούσας ενότητας.

Επισήμανση:Για την υπαγωγή στη ρύθμιση απαιτείται

προηγούμενη ανατροπή της συμφωνίας ως προςτο Δημόσιο, με συνέπεια την αναβίωση τωνοφειλών που είχαν υπαχθεί σε αυτή, η οποίαεπέρχεται με σχετική μονομερή δήλωση τουοφειλέτη, που υποβάλλεται εγγράφως στην αρ-μόδια για την επιδίωξη της είσπραξης Υπηρεσίατης Φορολογικής Διοίκησης. Ποσά που έχουνκαταβληθεί στο πλαίσιο της ανατραπείσαςσυμφωνίας πιστώνονται κατά το χρόνο που έλα-βε χώρα κάθε καταβολή στις οφειλές που εί-χαν υπαχθεί στη συμφωνία, με τις αναλογού-σες κατά το χρόνο καταβολής προσαυξήσειςή τόκους εκπρόθεσμης καταβολής, χωρίς ναλαμβάνονται υπόψη οι όροι της ανατραπείσαςσυμφωνίας (π.χ. «πάγωμα» προσαυξήσεων ήτόκων εκπρόθεσμης καταβολής, περιορισμόςαυτών κ.λπ.). Σε περίπτωση που στη δικαστι-κά επικυρωμένη συμφωνία προβλέπεται ρη-τά η δυνατότητα του οφειλέτη να επιλέξει, με-τά την επικύρωσή της, ευμενέστερο από τον ορι-ζόμενο σε αυτή τρόπο αποπληρωμής τωνοφειλών του, κατ' εφαρμογή των κειμένων δια-τάξεων, έχουν εφαρμογή τα προβλεπόμενα στησυμφωνία.

Έχει παρατηρηθεί ότι, για τις ανάγκεςαπεικόνισης των όρων των δικαστικών συμ-φωνιών, επιλέγεται συχνά στην πράξη η δη-μιουργία νέας βεβαίωσης με είδος φόρου4904. Στην περίπτωση αυτή, όπως αναφέρθηκεκαι ανωτέρω (υπό στοιχείο Β1γ) εμποδίζεταιαυτόματα η ηλεκτρονική υποβολή αίτησηςγια υπαγωγή στη ρύθμιση μέσω της διαδι-κτυακής εφαρμογής και ο οφειλέτης υποχρε-ούται να απευθυνθεί πρώτα στην αρμόδια γιατην επιδίωξη της είσπραξης Υπηρεσία της Φο-ρολογικής Διοίκησης και να ζητήσει με έγγραφημονομερή δήλωσή του την ανατροπή της συμ-φωνίας. Στη συνέχεια η αρμόδια Υπηρεσία υπο-χρεούται να προβεί στη διαγραφή του τριπλο-τύπου βεβαίωσης με είδος φόρου 4904 και στηναπεικόνιση των συνεπειών της ανατροπήςτης συμφωνίας στο σύστημα taxis.

Επισημαίνεται ότι, σε περίπτωση που γιατην απεικόνιση της δικαστικής συμφωνίας έχειεπιλεγεί ορισμένος τύπος ρύθμισης στο σύστημαtaxis ή η συμφωνία δεν έχει απεικονιστεί κα-θόλου σε αυτό, δεν κωλύεται η ηλεκτρονικήυποβολή αίτησης για υπαγωγή στη ρύθμιση τουΝ.4321/2015. Για το λόγο αυτό και προκειμέ-νου να αποφευχθεί ο κίνδυνος υπαγωγής στηνπαρούσα ρύθμιση οφειλών για τις οποίες ήδηπροβλέπεται ειδικός τρόπος αποπληρωμής βά-σει δικαστικά επικυρωμένης συμφωνίας, χω-ρίς προηγούμενη ανατροπή αυτής και απει-κόνιση των οικείων συνεπειών, οι αρμόδιες υπη-ρεσίες οφείλουν να διενεργούν ανά τακτάχρονικά διαστήματα σχετικό έλεγχο, ώστε, ανδιαπιστωθεί ότι έχει λάβει χώρα υπαγωγή οφει-λών της ανωτέρω κατηγορίας στη ρύθμιση τουΝ.4321/2015, χωρίς να έχει προηγηθεί υπο-βολή έγγραφης μονομερούς δήλωσης και πί-στωση των καταβληθέντων ποσών, κατά τα ανω-τέρω, να επέρχεται απώλεια της ρύθμισης τουΝ.4321/2015 σύμφωνα με το Κεφάλαιο VIII τηςΕνότητας Γ' της παρούσας εγκυκλίου.

Προκειμένου ο οφειλέτης να έχει τη δυ-νατότητα να υποβάλει εμπρόθεσμα νέα αίτη-ση για υπαγωγή στην παρούσα ρύθμιση, μετάτην απώλεια της πρώτης και αφού τηρηθεί ηπροαναφερόμενη διαδικασία (υποβολή έγ-γραφης μονομερούς δήλωσης ανατροπής, ορ-θή πίστωση καταβληθέντων ποσών), ο ανωτέρωέλεγχος πρέπει να διενεργείται κατά το χρο-νικό διάστημα πριν από την καταληκτική ημε-ρομηνία για υποβολή αίτησης υπαγωγής στηνρύθμιση, με ταυτόχρονη ειδοποίηση του οφει-λέτη με κάθε πρόσφορο μέσο.

Επισημαίνεται και με την παρούσα εγκύ-κλιο η επιτακτική ανάγκη απεικόνισης τυχόνμη απεικονισμένων δικαστικών συμφωνιών στοσύστημα taxis ή χειρόγραφα, ώστε να καθίσταταιδυνατή η διενέργεια του ανωτέρω περιγρα-φόμενου ελέγχου.

Προκειμένου να αποφευχθεί το ενδεχόμενορύθμισης οφειλών που υπάγονται σε δικαστι-κά επικυρωμένη συμφωνία εν μέρει με τουςόρους της συμφωνίας και εν μέρει με τις δια-τάξεις του Ν.4321/2015, τονίζεται ότι οι ανω-



τέρω οδηγίες καταλαμβάνουν όλες τις οφειλέςπου υπάγονται στο πεδίο εφαρμογής της συμ-φωνίας κατά τους όρους αυτής, δηλαδή όχι μό-νο οφειλές που ήταν ήδη βεβαιωμένες κατά τοχρόνο δικαστικής επικύρωσης της συμφωνίας(ημερομηνία έκδοσης της επικυρωτικής από-φασης) και ρυθμίζονται από αυτή αλλά και οφει-λές που βεβαιώθηκαν μετά την ανωτέρω ημε-ρομηνία ή θα βεβαιωθούν και θα καταχωριστούνστα βιβλία εισπρακτέων εσόδων μέχρι την ημε-ρομηνία υποβολής της αίτησης για υπαγωγή στηρύθμιση του Ν.4321/2015 (βλ. ανωτέρω υπόστοιχεία Β2 και Β3 της παρούσας ενότητας),υπό την προϋπόθεση βέβαια ότι υπάγονται στοπεδίο εφαρμογής της συμφωνίας.

Τέλος, είναι αυτονόητο ότι σε περίπτωσηανατροπής της συμφωνίας δεν τίθεται ζήτημαυπαγωγής σε αυτή οφειλών που θα βεβαιωθούνμελλοντικά και οι οποίες βάσει των όρων τηςανατραπείσας συμφωνίας θα ενέπιπταν στο πε-δίο εφαρμογής αυτής. Επίσης, μετά την ανα-τροπή συμφωνίας συνδιαλλαγής ή εξυγίανσηςκατ' άρθρα 99 επ. του Πτωχευτικού Κώδικα δενείναι πλέον δυνατή η ρύθμιση κατ' άρθρο 62Ατου Κ.Ε.Δ.Ε. σε συνδυασμό με το άρθρο 4 παρ.6 του Ν.3808/2009 οφειλών που δεν είχαν υπα-χθεί στο πεδίο εφαρμογής αυτής.

ΙΙ. Δικαιούχοι υποβολής αίτησης υπαγωγήςστη ρύθμισηΗ ρύθμιση χορηγείται ανά οφειλέτη και για

τις οφειλές για τις οποίες έχει ευθύνη κατα-βολής. Στη ρύθμιση δύνανται να υποβάλλουναίτηση υπαγωγής με τους ίδιους όρους:

α) ο πρωτοφειλέτης (φυσικό πρόσωπο ή ονόμιμος εκπρόσωπος στην περίπτωση τουνομικού προσώπου),

β) τα πρόσωπα που ευθύνονται μαζί με τονπρωτοφειλέτη και κατά το μέρος της ευθύνηςτους,

γ) οι κληρονόμοι αποβιωσάντων οφειλετών,δεδομένου ότι δεν πρόκειται περί συνυπευ-θυνότητας με τον οφειλέτη αλλά επιμεριστικήςευθύνης καταβολής κατά το ποσοστό της κλη-ρονομικής τους μερίδας,

δ) οι οφειλέτες σύζυγοι για φόρο εισοδή-

ματος φυσικών προσώπων που προέκυψεαπό την κοινή δήλωση φορολογίας εισοδήματος,δεδομένου ότι η ευθύνη καταβολής ανήκει στονκάθε σύζυγο χωριστά για το φόρο που αναλο-γεί στα εισοδήματά του. Ομοίως και σε περί-πτωση άλλων φόρων και τελών που προκύπτουναπό κοινή δήλωση.

ε) στις περιπτώσεις των καταλογιστικώνπράξεων που εκδίδονται στα Τελωνεία μευπόχρεα πρόσωπα πέραν του ενός, οι οφειλέςμπορούν να ρυθμιστούν από τους υπόχρεους

– ο καθένας να ρυθμίσει, εφόσον το επι-θυμεί, το σύνολο των οφειλών που αφορούν τηνπροσωπική του υποχρέωση

– υπό την αίρεση ότι η αλληλέγγυα υπο-χρέωσή του δεν παύει μέχρι την αποπληρω-μή της οφειλής από τους λοιπούς οφειλέτεςή αυτούς τους ίδιους.

ΙΙΙ. Εξαιρέσεις από την υπαγωγή στηρύθμισηΕξαιρούνται από την υπαγωγή στη ρύθμι-

ση: α. οι οφειλές οι οποίες σύμφωνα με τις οι-

κείες διατάξεις δεν δύνανται να υπαχθούν σεδιευκόλυνση ή νομοθετική ρύθμιση τμηματι-κής καταβολής οφειλών, όπως οφειλές πουπροέρχονται από ανάκτηση κρατικών ενισχύ-σεων, οι οποίες χορηγήθηκαν με τη σύστασηειδικών αφορολόγητων αποθεματικών άρ-θρων 2 και 3 του N.3220/2004, βάσει του αρ.169 N.4099/2012. Η ανάκτηση γίνεται με τηνέκδοση φύλλου ελέγχου από την αρμόδιαελεγκτική φορολογική Υπηρεσία και η βεβαί-ωση αυτής διενεργείται σύμφωνα με τονΚ.Ε.Δ.Ε (είδος φόρου 6130),

β. οφειλές από τις ετήσιες δηλώσεις φό-ρου εισοδήματος φορολογικού έτους 2014.

Επισήμανση:Με τις διατάξεις του άρθρου 18 του

Ν.4321/2015 καταργήθηκαν οι διατάξεις τηςπαραγράφου 4α του άρθρου 49 και της παρα-γράφου 6 του άρθρου 50 του Κώδικα Φ.Π.Α. (ν.2859/2000) και δεν εξαιρούνται πλέον από τηνυπαγωγή σε διευκόλυνση ή ρύθμιση τμηματι-κής καταβολής οφειλών, ούτε βέβαια από την


667Τόμος 69

παρούσα ρύθμιση, οφειλές από Φ.Π.Α. πουέχουν βεβαιωθεί με τις πράξεις των άρθρων49 και 50 του Κώδικα Φ.Π.Α.

ΕΝΟΤΗΤΑ ΒΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΥΠΑΓΩΓΗΣΙ. Υποβολή αίτησης– Προϋποθέσεις υπαγωγής- Καταβολήδόσεων

1. Η αίτηση για υπαγωγή στη ρύθμισηυποβάλλεται ηλεκτρονικά, μέσω διαδικτυακήςεφαρμογής, έως και την 26η Ιουνίου 2015.

Επισημάνσεις:–Τυχόν εκκρεμής πίστωση ποσού έως πε-

νήντα (50) ευρώ από καταβολή ή απόδοση πουέχει διενεργηθεί πριν την ημερομηνία υποβολήςτης αίτησης για υπαγωγή στη ρύθμιση δεν εμπο-δίζει την υποβολή της σχετικής αίτησης μέσωδιαδικτυακής εφαρμογής.

– Σε περίπτωση που εκκρεμεί πίστωση πο-σού άνω των πενήντα (50) ευρώ, η πίστωση διε-νεργείται κατά προτεραιότητα και η τυχόνεναπομείνασα οφειλή δύναται να υπαχθεί στηρύθμιση.

2. Εξαιρετικά, σε περίπτωση που δεν είναιδυνατή η υποβολή της αίτησης ηλεκτρονικά,υποβάλλεται στη Δ.Ο.Υ. ή Τελωνείο ή άλλη Υπη-ρεσία, ο Προϊστάμενος της οποίας είναι αρ-μόδιος για την επιδίωξη της είσπραξης τηςοφειλής.

Επισήμανση:– Κατ' εξαίρεση, όταν η αίτηση δεν υπο-

βάλλεται από τον πρωτοφειλέτη, η υποβολή τηςδιενεργείται μόνο στην αρμόδια Υπηρεσία.

3. Ο φορολογούμενος που διαπιστώνει ότιέχει πρόσθετο φόρο ο οποίος έχει συμβεβαι-ωθεί στον ίδιο ΚΑΕ με τον κύριο, προκειμένουοι οφειλές του να απαλλαγούν από το ποσοστότου πρόσθετου φόρου ανάλογα με το πρόγραμμαδόσεων που επιθυμεί, προσέρχεται στην υπη-ρεσία που είναι βεβαιωμένες οι οφειλές,υποβάλλει αίτηση διαχωρισμού σε κύριο καιπρόσθετο φόρο, προσκομίζοντας τα τυχόναποδεικτικά στοιχεία που διαθέτει (το νόμιμοτίτλο βεβαίωσης, όπως δήλωση, εκκαθάρισηδήλωσης, φύλλο ελέγχου, λοιπές πράξεις

προσδιορισμού φόρου, πρακτικό διοικητικήςεπίλυσης διαφοράς κ.λπ.). Ο Προϊστάμενος τηςυπηρεσίας αποδέχεται τα προσκομιζόμενααποδεικτικά και καταχωρεί τα απαιτούμενα γιατο διαχωρισμό στοιχεία, μετά από επικοινω-νία με τις συναρμόδιες υπηρεσίες της Φορο-λογικής Διοίκησης, εφόσον απαιτείται, σεεφαρμογή του πληροφοριακού συστήματοςτης Διεύθυνσης Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησηςτης Γ.Γ.Δ.Ε. Ο διαχωρισμός διενεργείται με με-ταβολή της αρχικής βεβαίωσης ανά ΚΑΕ,ώστε να αποτυπωθεί η με βάση του διαχωρι-σμού αναλογία στο ανεξόφλητο υπόλοιπο πριντην καταληκτική ημερομηνία υποβολής της αί-τησης υπαγωγής. Κατόπιν, ο φορολογούμενοςυποβάλλει αίτηση για υπαγωγή στη ρύθμιση.

Επισήμανση:– Τα αποδεικτικά στοιχεία που προσκομί-

ζονται διασταυρώνονται με αυτά που τηρούνταιστα αρχεία της Φορολογικής Διοίκησης (φά-κελο της υπόθεσης, βιβλία καταχώρησης φύλ-λων ελέγχου, πρακτικών συμβιβασμού κ.λπ.),κατά την προσκόμισή τους, εφόσον είναι εφι-κτό, διαφορετικά στο συντομότερο δυνατόχρόνο.

4. Προϋπόθεση για την υπαγωγή στη ρύθ-μιση είναι η καταβολή της προκαταβολής ή τηςπρώτης δόσης ή η εφάπαξ εξόφλησή τηςεντός τριών εργάσιμων ημερών από την ημέ-ρα υποβολής της αίτησης (για την περίπτωσηυπαγωγής σε ρύθμιση κατόπιν καταβολής«προκαταβολής» ισχύουν και τα ειδικότερα ορι-ζόμενα στην κατωτέρω ενότητα Δ. Οι επόμε-νες δόσεις καταβάλλονται μέχρι και την τε-λευταία εργάσιμη ημέρα των επόμενων μηνών.

Επισημάνσεις:– Εφόσον ο αιτών δεν καταβάλλει την

πρώτη δόση εντός της ανωτέρω αποκλειστικήςπροθεσμίας, μπορεί να υποβάλει εκ νέου αί-τηση έως την καταληκτική ημερομηνία υπο-βολής της, προκειμένου να ρυθμίσει τις οφει-λές του.

– Δεν υφίσταται περιορισμός ως προς τούψος της οφειλής η οποία δύναται να υπαχθείστη ρύθμιση.

– Εφόσον οφειλέτης που έχει υπαχθεί σε



πρόγραμμα ρύθμισης εξοφλήσει εφάπαξ τουπολειπόμενο ποσό έως και την καταληκτικήημερομηνία υποβολής αίτησης για υπαγωγή,δικαιούται επί του εφάπαξ εξοφλούμενου πο-σού τις απαλλαγές του άρθρου 1 τουΝ.4321/2015, όπως ισχύει, κατά ποσοστό100% από πρόσθετους φόρους ή τέλη του Ν.2523/1997, πρόστιμα μη υποβολής δήλωσηςή ανακριβούς δήλωσης του Ν. 4174/2013(ΚΦΔ) που έχουν συμβεβαιωθεί με την κύριαοφειλή και από τις προσαυξήσεις και τους τό-κους εκπρόθεσμης καταβολής που τις επιβα-ρύνουν, κατόπιν σχετικής αίτησης η οποία υπο-βάλλεται στην αρμόδια για την επιδίωξη της εί-σπραξης της οφειλής υπηρεσία πριν ή μετά τηνεφάπαξ εξόφληση.

– Ο οφειλέτης τυγχάνει των ευεργετημά-των της ρύθμισης του ν.4321/2015, όπως τρο-ποποιήθηκε με την Πράξη Νομοθετικού Πε-ριεχομένου της 27.03.2015 (ΦΕΚ 35 Α), μετάτην εκούσια καταβολή της πρώτης δόσης αυ-τής. Εξαίρεση στην περίπτωση καταβολήςτης πρώτης δόσης της ρύθμισης με εκούσια κα-ταβολή συνιστά η δυνατότητα πίστωσης αυτήςμε τα αποδιδόμενα ποσά από κατασχετήρια πουέχουν επιβληθεί αποκλειστικά στα χέρια πι-στωτικών ιδρυμάτων ως τρίτων, εφόσον αυτάεισπράττονται εντός της προθεσμίας των τριών(3) εργασίμων ημερών από την υποβολή της αί-τησης για υπαγωγή στη ρύθμιση και δεν πι-στώνονται με άλλες οφειλές που δεν έχουν ρυθ-μιστεί ή πιστώνονται διαφορετικά κατά τις κεί-μενες διατάξεις. Σε περίπτωση που τα κατα-σχεμένα ποσά στα χέρια πιστωτικών ιδρυμά-των μετά την πάροδο της νόμιμης προθε-σμίας των άρθρων 30 Α και 32 του ν.δ. 356/1974(ΚΕΔΕ) δεν έχουν αποδοθεί, επισπεύδεται ηαπόδοση αυτών εντός της ανωτέρω προθεσμίαςτων τριών εργασίμων ημερών από την υποβο-λή της αίτησης, με επιμέλεια του οφειλέτη.

– Ο συμψηφισμός κατά τις διατάξεις του άρ-θρου 42 του ΚΦΔ και του άρθρου 83 του ΚΕ-ΔΕ, όπως ισχύουν, η απόδοση προϊόντος κα-τάσχεσης (με εξαίρεση την περίπτωση του ανω-τέρω εδαφίου) πλειστηριασμού, πτωχευτικήςδιανομής ή άλλης μορφής συλλογικής εκτέ-

λεσης και η παρακράτηση επί αποδεικτικού ενη-μερότητας ή βεβαίωσης οφειλής του άρθρου12 του ΚΦΔ, όπως ισχύει, δεν αποτελούνεκούσια καταβολή, αλλά καλύπτουν δόση ή δό-σεις της χορηγηθείσας ρύθμισης εφόσον απο-δίδονται κατά τη διάρκεια εν ισχύ ρύθμισης καιδεν πιστώνονται διαφορετικά κατά τις κείμε-νες διατάξεις.

ΙΙ. Φορείς είσπραξηςΗ καταβολή των δόσεων διενεργείται στους

φορείς είσπραξης (συνεργαζόμενες Τράπεζες,Ταχυδρομικό Ταμιευτήριο, ΕΛ.ΤΑ.), χωρίς ναεπιβάλλεται στον οφειλέτη οικονομική επι-βάρυνση, με την χρήση μοναδικού κωδικού πλη-ρωμής (Ταυτότητα Ρυθμισμένης Οφειλής –Τ.Ρ.Ο.) ή σε υπηρεσία της Φορολογικής Διοί-κησης (Δ.Ο.Υ. / Ελεγκτικό Κέντρο, Τελωνείο κα-τά περίπτωση).

Επισήμανση:-Ο οφειλέτης πρέπει να απευθυνθεί στους

φορείς είσπραξης εφόσον επιθυμεί τη σύστασηεντολής αυτόματης χρέωσης λογαριασμού γιατην καταβολή των δόσεων της ρύθμισης. Σε πε-ρίπτωση που υπάγονται στη νέα ρύθμιση οφει-λές οι οποίες τελούσαν σε προηγούμενη ρύθ-μιση ή διευκόλυνση τμηματικής καταβολής οιδόσεις της οποίας καταβάλλονταν με εντολή αυ-τόματης χρέωσης λογαριασμού που τηρείται σεφορέα είσπραξης, ο φορολογούμενος θα πρέ-πει να απευθυνθεί στο φορέα είσπραξης, γιατην αλλαγή της εντολής.

ΙΙΙ. ΑρμοδιότηταΩς αρμόδιος για τη χορήγηση της ρύθμισης,

την παρακολούθηση, την τήρηση των όρωντης, την απώλεια αυτής, τη βεβαίωση της κύ-ρωσης του άρθρου 15 του ν.4321/2015 και κά-θε άλλη αναγκαία διαδικασία ορίζεται ο Προϊ-στάμενος της Δ.Ο.Υ. ή του Τελωνείου ή άλληςΥπηρεσίας, ο οποίος είναι αρμόδιος για την επι-δίωξη της είσπραξης της οφειλής. Στην περί-πτωση συναρμοδιότητας του Προϊσταμένου τηςΕπιχειρησιακής Μονάδας Είσπραξης, αρμόδιοςγια τα ανωτέρω ορίζεται ο τελευταίος, ανεξαρ-τήτως του ύψους της ρυθμιζόμενης οφειλής.


669Τόμος 69

ΕΝΟΤΗΤΑ ΓΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΥΠΑΓΩΓΗΣ ΣΤΗ ΡΥΘΜΙΣΗΙ. Ευεργετήματα υπέρ του οφειλέτη

Διακανονισμός πληρωμής.i) Δυνατότητα καταβολής των οφειλών που

ρυθμίζονται εφάπαξ ή σε έως εκατό (100) μη-νιαίες δόσεις.

ii) Απαλλαγή κατά ποσοστό από πρόσθετουςφόρους ή τέλη του Ν. 2523/1997, από τα πρό-στιμα του άρθρου 58 και του άρθρου 54 τουΝ.4174/2013, όταν αυτό το τελευταίο επιβάλ-λεται μετά από έλεγχο αντί του προστίμου τουάρθρου 58, κατ' εφαρμογή των διατάξεων τηςπαραγράφου 6 του άρθρου 62 του ίδιου ως άνωνόμου, οπότε και συμβεβαιώνεται με την κύ-ρια οφειλή, καθώς και από τις προσαυξήσειςκαι τους τόκους εκπρόθεσμης καταβολής πουεπιβαρύνουν τις ρυθμισμένες οφειλές (όπωςέχουν διαμορφωθεί κατά την ημερομηνία τηςαίτησης υπαγωγής) ανάλογα με τον αριθμό τωνδόσεων της ρύθμισης.

Εφόσον καταβάλλεται προκαταβολή ποσούοφειλής, χορηγείται απαλλαγή επί των συνο-λικών προσαυξήσεων και τόκων εκπρόθε-σμης καταβολής του προγράμματος ρύθμισηςπου θα επιλέξει.

Οι απαλλαγές τόκων και προσαυξήσεωνυπολογίζονται επί του ποσού της αρχικήςρυθμισμένης οφειλής και πριν την απαλλαγήτων πρόσθετων φόρων ή τελών του Ν.2523/1997και των προστίμων μη υποβολής δήλωσης ήανακριβούς δήλωσης του Ν.4174/2013 που συμ-βεβαιώνονται με την κύρια οφειλή.

Δεν διενεργείται απαλλαγή του αυτοτελούςπροστίμου των διατάξεων του άρθρου 7 τουΝ.2523/1997 και της παραγράφου 1 της ΥΠΟ-ΠΑΡΑΓΡΑΦΟΥ Ε7 του άρθρου πρώτου τουΝ.4093/2012, για παραβάσεις που αφορούν τατέλη κυκλοφορίας αυτοκινήτων οχημάτων.

Τέλος, για τις μη φορολογικές οφειλές εί-ναι δυνατή μόνο η κατά ποσοστό απαλλαγή τωνκατά Κ.Ε.Δ.Ε. ή Κ.Φ.Δ. τόκων και προσαυξή-σεων εκπρόθεσμης καταβολής.

iii) Συγκεκριμένα, οι ρυθμιζόμενες οφει-λές καταβάλλονται, εφάπαξ ή σε δόσεις ωςεξής:

α) εφάπαξ, με απαλλαγή ποσοστού εκατότοις εκατό (100%),

β) από δύο (2) έως και πέντε (5) μηνιαίεςδόσεις, με απαλλαγή ποσοστού ενενήντα τοιςεκατό (90%),

γ)από έξι (6) έως και δέκα (10) μηνιαίες δό-σεις με απαλλαγή ποσοστού ογδόντα τοιςεκατό (80%),

δ)από ένδεκα (11) έως και είκοσι (20) μη-νιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού εβδομήνταπέντε τοις εκατό (75%),

ε)από είκοσι μία (21) έως και τριάντα (30)μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού εβδο-μήντα τοις εκατό (70%)

στ)από τριάντα μία (31) έως και σαράντα (40)μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού εξή-ντα πέντε τοις εκατό (65%),

ζ) από σαράντα μία (41) έως και πενήντα(50) μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστούεξήντα τοις εκατό (60%),

η) από πενήντα μία (51) έως και εξήντα (60)μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού πενήνταπέντε τοις εκατό (55%),

θ) από εξήντα μία (61) έως και εβδομήντα(70) μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού πε-νήντα τοις εκατό (50%),

ι) από εβδομήντα μία (71) έως και ογδόντα(80) μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού σα-ράντα πέντε τοις εκατό (45%),

ια) από ογδόντα μία (81) έως και ενενήντα(90) μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού σα-ράντα τοις εκατό (40%) και

ιβ) από ενενήντα μία (91) έως και εκατό (100)μηνιαίες δόσεις με απαλλαγή ποσοστού τριά-ντα τοις εκατό (30%).

Επισημάνσεις:– Η διάρκεια της ρύθμισης των βεβαιωμέ-

νων οφειλών υπέρ αλλοδαπού δημοσίου κατό-πιν αιτήσεων αμοιβαίας συνδρομής στην εί-σπραξη δεν δύναται να υπερβαίνει την ημερο-μηνία παραγραφής, όπως αυτή ορίζεται από τοαλλοδαπό δημόσιο. Στην περίπτωση αυτή οι οφει-λές προς το αλλοδαπό δημόσιο δύνανται, με αί-τηση που υποβάλλεται στην αρμόδια υπηρεσία,να ρυθμίζονται με διαφορετική Ταυτότητα Ρυθ-μισμένης Οφειλής από τις λοιπές οφειλές.



– Τα πολλαπλά τέλη και πρόστιμα που έχουνβεβαιωθεί κατ' εφαρμογή των διατάξεων τουΤελωνειακού Κώδικα υπάγονται στη ρύθμισημε απαλλαγή από τις προσαυξήσεις και τουςτόκους εκπρόθεσμης καταβολής που τα επι-βαρύνουν ανάλογα με τον αριθμό των δόσεωντης ρύθμισης.

iv) Με την υπαγωγή και υπό την προϋπό-θεση της τήρησης του προγράμματος ρύθμι-σης δεν υπολογίζονται τα πρόστιμα των άρθρων57 και 59 του ΚΦΔ και του άρθρου 6 του ΚΕ-ΔΕ.

Στην περίπτωση που επιβάλλεται ή έχει επι-βληθεί το πρόστιμο του άρθρου 59 του ΚΦΔ,εφόσον ο φορολογούμενος υπαχθεί στη ρύθ-μιση και υπό την προϋπόθεση τήρησης του προ-γράμματος, το πρόστιμο αυτό διαγράφεται.

v) Το ελάχιστο ποσό δόσης ρύθμισης δενμπορεί να είναι κατώτερο από 20€. Σε περί-πτωση που υφίστανται οφειλές ληξιπρόθεσμεςτης 1η Μαρτίου 2015 σε περισσότερες της μίαςΔ.Ο.Υ. ή σε περισσότερα του ενός Τελωνεία, τοελάχιστο ποσό δόσης διαμορφώνεται σε 10€.Σε κάθε περίπτωση οι δόσεις της ρύθμισης δενμπορεί να είναι περισσότερες των εκατό (100).

III. Λήψη πιστοποιητικώνα) Στις περιπτώσεις στις οποίες απαιτεί-

ται η μνημόνευση και επισύναψη ή η προσκό-μιση πιστοποιητικού ΕΝ.Φ.Ι.Α και ο φορολο-γούμενος έχει ανεξόφλητες οφειλές από δια-φορετικές οφειλές, συμπεριλαμβανομένωνΦ.Α.Π. και ΕΝ.Φ.Ι.Α., που έχουν υπαχθεί στηρύθμιση, εφαρμόζεται η διαδικασία που προ-βλέπεται στην παράγραφο 1 του άρθρου 5 τηςπολ. 1004/2.1.2015 (ΦΕΚ 2Β') Απόφασης τουΓενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων.

Στις περιπτώσεις στις οποίες στο πιστο-ποιητικό του άρθρου 54Α αναγράφεται τοοφειλόμενο ποσό του αναλογούντος φόρου (ΦΑΠή ΕΝΦΙΑ) και υπάρχει υποχρέωση απόδοσηςτου ποσού αυτού από το συμβολαιογράφο(παρ. 4 άρθρου 54 Α Ν.4174/2013), τότε εφαρ-μόζεται η διαδικασία της παραγράφου 2 του άρ-θρου 5 της πολ. 1004/2.1.2015 Απόφασης τουΓενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων.

Ο επιμεριστικά αναλογών φόρος υπολογί-ζεται από το τμήμα συμμόρφωσης και σχέσε-ων με τους φορολογούμενους της Δ.Ο.Υ. και ανα-γράφεται, κατά τα οριζόμενα στην ανωτέρω από-φαση, στα υποδείγματα 3 και 5 αυτής με τα λοι-πά στοιχεία βεβαίωσης του φόρου.

Προκειμένου να πιστωθούν / αποδοθούν ταποσά του αναλογούντος επιμεριστικά φόρου γιακάθε οφειλή από ΦΑΠ ή ΕΝΦΙΑ, πραγματο-ποιείται οίκοθεν από το τμήμα εσόδων δια-χωρισμός της ρύθμισης και εκδίδονται αντί-στοιχες Ταυτότητες Ρυθμισμένης Οφειλής.Με την απεικόνιση της πίστωσης / απόδοσηςεκδίδεται νέα Ταυτότητα Ρυθμισμένης Οφει-λής για το σύνολο των οφειλών, δηλαδή για αυ-τές από ΦΑΠ ή ΕΝΦΙΑ και τις λοιπές. Η τε-λευταία αυτή ρύθμιση, όπως και οι ενδιάμε-σες, έχουν τα ευεργετήματα και τους όρους τηςαρχικής.

Ο φορολογούμενος ενημερώνεται για τις νέ-ες Ταυτότητες Ρυθμισμένης Οφειλής από τηναρμόδια Δ.Ο.Υ., στην περίπτωση που το πι-στοποιητικό χορηγείται μετά την καταβολή τουεπιμεριστικά αναλογούντος φόρου στη Δ.Ο.Υ.,και από την «Προσωποποιημένη Πληροφόρησητου φορολογούμενου» στο Ο.Π.Σ.ΤΑΧISnet, εφό-σον αποδίδεται από το συμβολαιογράφο. Μέ-χρι την καταβολή από το συμβολαιογράφοτου επιμεριστικά αναλογούντος φόρου καιτην έκδοση της νέας Ταυτότητας ΡυθμισμένηςΟφειλής για το σύνολο των οφειλών, εφόσοναπαιτείται καταβολή δόσης της ρύθμισης, αυ-τή καταβάλλεται για όλες τις επιμέρους ρυθ-μίσεις που έχουν δημιουργηθεί. Μετά τηνεξόφληση του αναλογούντος φόρου από το φο-ρολογούμενο, το πιστοποιητικό χορηγείταιάμεσα σε αυτόν, ενώ στην περίπτωση απόδο-σης του επιμεριστικά αναλογούντος φόρου απότο συμβολαιογράφο, το πιστοποιητικό χορηγείταιάμεσα μετά την αναγραφή των Ταυτοτήτων Ρυθ-μισμένης Οφειλής στο πιστοποιητικό.

β) Η υπαγωγή στη ρύθμιση δεν επηρεάζειτον τρόπο χορήγησης του πιστοποιητικού τουάρθρου 105 του Κώδικα Φορολογίας Κληρο-νομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών και Κερ-δών από τυχερά παίγνια, ο οποίος κυρώθηκε


671Τόμος 69

με το πρώτο άρθρο του Ν.2961/2001 (ΦΕΚ 266Α'), συνεπώς δεν χορηγείται το εν λόγω πι-στοποιητικό αν δεν έχει καταβληθεί ο επιμε-ριστικά αναλογών φόρος. Σε κάθε περίπτωσηπου καταβάλλεται από τον υπόχρεο επιμερι-στικά αναλογών φόρος κληρονομιάς, δωρεάςή γονικής παροχής καθώς και στις περιπτώ-σεις που υπάρχει υποχρέωση απόδοσης επι-μεριστικά αναλογούντος φόρου, κατά τις δια-τάξεις της παραγράφου 5 του άρθρου 82 τουως άνω Κώδικα, είτε από συμβολαιογράφο εί-τε από άλλα πρόσωπα – όπως Τράπεζες εφό-σον πρόκειται για απόδοση καταθέσεων- ακο-λουθείται η ανωτέρω αναφερθείσα διαδικασίαγια την περίπτωση α) ως προς την πίστωση /απόδοση των ποσών του αναλογούντος επι-μεριστικά φόρου (διαχωρισμός ρύθμισης κ.λπ).

ΙV. Χορήγηση αποδεικτικού ενημερότηταςΣτον οφειλέτη που είναι συνεπής στη ρύθ-

μιση δύναται να χορηγείται αποδεικτικό ενη-μερότητας των οφειλών του στη ΦορολογικήΔιοίκηση, μηνιαίας διάρκειας (με παρακράτησηποσοστού, όπου απαιτείται), εφόσον συντρέ-χουν και οι λοιπές προϋποθέσεις του άρθρου12 του Κ.Φ.Δ. και της κατ' εξουσιοδότηση εκ-δοθείσας απόφασης ΓΓΔΕ πολ. 1274/27.12.2013(ΦΕΚ 3398 Β'), όπως ισχύουν.

Επισήμανση:– Σε έκτακτες περιπτώσεις που για οποι-

αδήποτε αιτία δεν εμφανίζονται στο πληρο-φοριακό σύστημα των Δ.Ο.Υ. οι σχετικές πλη-ρωμές, ο αιτών οφείλει να προσκομίζει στηναρμόδια Δ.Ο.Υ. το σχετικό παραστατικό πλη-ρωμής, για την αξιολόγηση του αιτήματος χο-ρήγησης αποδεικτικού ενημερότητας.

V. Μη λήψη αναγκαστικών μέτρων είσπρα-ξης1. Για οφειλές που έχουν υπαχθεί σε

πρόγραμμα ρύθμισης και ο οφειλέτης συμ-μορφώνεται με το πρόγραμμα αυτής και εφό-σον έχει ελεγχθεί η συνδρομή των ουσιαστι-κών προϋποθέσεων υπαγωγής και διατήρησήςτου, όπως αναφέρονται στα αντίστοιχα κεφά-λαια της παρούσας, αναστέλλεται η λήψη

αναγκαστικών μέτρων και η συνέχιση τηςδιαδικασίας αναγκαστικής εκτέλεσης εν γέ-νει (π.χ. έκδοση προγράμματος πλειστηριασμού)επί κινητών ή ακινήτων. Η αναστολή αυτή δενισχύει για κατασχέσεις που έχουν επιβληθείστα χέρια τρίτων ή έχουν εκδοθεί παραγγελίεςκατάσχεσης, τα ποσά όμως που θα αποδίδο-νται από τις κατασχέσεις στα χέρια τρίτων κα-λύπτουν δόση ή δόσεις της ρύθμισης, εφόσονδεν πιστώνονται με άλλες οφειλές που δενέχουν ρυθμιστεί. Με την απώλεια των ευερ-γετημάτων της ρύθμισης, τα μέτρα που έχουνανασταλεί συνεχίζονται.

2. Οι ήδη επιβληθείσες κατασχέσεις στα χέ-ρια τρίτων αίρονται, εφόσον συντρέχουν σω-ρευτικά οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) έχει εξοφληθεί ποσοστό 25% της αρχι-κής βασικής βεβαιωμένης ρυθμιζόμενης οφει-λής πριν από οποιαδήποτε απαλλαγή, στοοποίο δεν συμπεριλαμβάνεται το ποσό της προ-καταβολής του άρθρου 15 του Ν.4321/2015,

β) έχει υποβληθεί σχετική αίτηση από τονοφειλέτη,

γ) έχει κατά περίπτωση εξεταστεί η συν-δρομή της πλήρωσης των προϋποθέσεωνυπαγωγής στη ρύθμιση και μη απώλειας αυ-τής, όπως αναφέρονται στα αντίστοιχα κεφά-λαια της παρούσας,

δ) η επιβληθείσα κατάσχεση αφορά απο-κλειστικά χρέη που έχουν υπαχθεί και εξο-φληθεί στο πλαίσιο της παρούσας ρύθμισης καιδεν περιλαμβάνει άλλα χρέη που δεν έχουν εξο-φληθεί.

3. Λοιπές επιβληθείσες κατασχέσεις σταχέρια τρίτων για τις οποίες δεν συντρέχουν οιανωτέρω προϋποθέσεις δεν αίρονται.

Με την επιφύλαξη των διατάξεων τωντεσσάρων τελευταίων εδαφίων του άρθρου 13του ν.4321/2015, όπως ισχύει, περί δυνατότηταςπίστωσης υπό προϋποθέσεις ποσών από κα-τασχετήρια που έχουν επιβληθεί αποκλειστι-κά στα χέρια των πιστωτικών ιδρυμάτων για τηνεξόφληση μέρους της οφειλής με προκαταβολήή την κάλυψη πρώτης δόσης της ρύθμισης, τααποδιδόμενα ποσά από τις επιβληθείσες κα-τασχέσεις στα χέρια τρίτων, καθώς και από άλ-



λες πράξεις εκτέλεσης (πχ απόδοση πλειστη-ριάσματος) λαμβάνονται υπόψη για την κάλυ-ψη δόσης ή δόσεων της χορηγηθείσας ρύθμι-σης, εφόσον εισπράττονται κατά τη διάρκειααυτής και δεν πιστώνονται σε άλλες οφειλέςπου δεν έχουν ρυθμιστεί ή πιστώνονται δια-φορετικά κατά τις κείμενες διατάξεις. Διευ-κρινίζεται ότι ως τρόπος εξόφλησης της πα-ραγράφου 2 του άρθρου 10 της Α.Υ.Ο. πολ.1080/7.4.2015 νοείται κάθε ποσό που ει-σπράττεται από οποιαδήποτε αιτία, κατά τη διάρ-κεια ισχύος της ρύθμισης, εφόσον δεν πι-στώνεται σε άλλες οφειλές που δεν έχουν ρυθ-μιστεί ή πιστώνονται διαφορετικά κατά τις κεί-μενες διατάξεις.

Ποσά που αποδίδονται από επιβληθείσεςκατασχέσεις στα χέρια τρίτων πέραν του ανω-τέρω ποσοστού δεν επιστρέφονται.

Ανεξάρτητα από τα παραπάνω, η Φορολο-γική Διοίκηση δύναται να εξετάζει αίτημαπεριορισμού κατασχέσεων στα χέρια τρίτων,σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 4του άρθρου 30 του ΚΕΔΕ . Σχετική και η εγκύ-κλιος πολ. 1092/17.4.2014.

VI. Αναβολή εκτέλεσης ποινήςΜε την υπαγωγή και συμμόρφωση στη

ρύθμιση τμηματικής καταβολής, αναβάλλεταιη εκτέλεση της ποινής που επιβλήθηκε κατάτις διατάξεις του άρθρου 25 του Ν.1882/1990,όπως ισχύει σήμερα, ή εφόσον άρχισε η εκτέ-λεσή, της διακόπτεται.

VII.Δικαιώματα του ΔημοσίουΗ Φορολογική Διοίκηση διατηρεί το δι-

καίωμα και μετά την υπαγωγή στη ρύθμιση: α) να μη χορηγεί αποδεικτικό ενημερότη-

τας για μεταβίβαση ακινήτου ή σύστασηεμπραγμάτου δικαιώματος επ' αυτού εφόσονδεν διασφαλίζονται τα συμφέροντά του Δημο-σίου, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο12 του ΚΦΔ και την κατ'εξουσιοδότηση εκδο-θείσα απόφαση ΓΓΔΕ πολ. 1274/27.12.2013,όπως ισχύουν,

β) να εγγράφει υποθήκες σε περιουσιακάστοιχεία του οφειλέτη και των συνυποχρέων

προσώπων, εφόσον η οφειλή δεν είναι ασφα-λισμένη,

γ) να ορίζει ποσοστό παρακράτησης, στιςπεριπτώσεις που απαιτείται η προσκόμιση απο-δεικτικού για είσπραξη χρημάτων από φορείςτου Δημοσίου, το οποίο αναγράφεται επί τουχορηγούμενου αποδεικτικού ενημερότηταςκατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρθρο 12 τουΚΦΔ και την κατ'εξουσιοδότηση εκδοθείσα από-φαση ΓΓΔΕ πολ. 1274/27.12.2013, όπως ισχύ-ουν,

δ) να προβαίνει σε συμψηφισμό των χρη-ματικών απαιτήσεων του οφειλέτη κατά του –εν στενή εννοία– Δημοσίου κατά τα ειδικότε-ρα οριζόμενα στο άρθρο 42 του ΚΦΔ και στοάρθρο 83 του ΚΕΔΕ, όπως ισχύουν.

VIII. Απώλεια της ρύθμισης1. Η ρύθμιση απόλλυται, με συνέπεια την

υποχρεωτική άμεση καταβολή του ληξιπρό-θεσμου υπολοίπου της οφειλής σύμφωνα μετα στοιχεία βεβαίωσης και την άμεση επιδίω-ξη της είσπραξής του με όλα τα προβλεπόμε-να από την ισχύουσα νομοθεσία μέτρα, εάν οοφειλέτης:

α) κατά τη διάρκεια του πρώτου οκταμήνουτης ρύθμισης δεν καταβάλει δύο (2) συνεχό-μενες δόσεις ή

β) μετά την πάροδο του πρώτου οκταμήνουτης ρύθμισης δεν καταβάλει τρεις (3) συνεχό-μενες δόσεις ή

γ) καθυστερήσει την καταβολή της τελευ-ταίας δόσης για χρονικό διάστημα τριών μη-νών, ανεξαρτήτως του αριθμού των δόσεων τηςρύθμισης ή

δ) δεν υποβάλλει τις δηλώσεις φορολογίαςεισοδήματος και Φ.Π.Α., εφόσον υπέχει σχε-τική υποχρέωση, καθ' όλη τη διάρκεια της ρύθ-μισης, το αργότερο εντός τριών (3) μηνώναπό την πάροδο της προθεσμίας υποβολής τουςή εντός τριών (3) μηνών από την ημερομηνίααίτησης για υπαγωγή στη ρύθμιση, εφόσον ηπροθεσμία υποβολής έχει παρέλθει πριν τηνυπαγωγή σε αυτή και υπήρχε υποχρέωσηυποβολής των δηλώσεων κατά την τελευταίαπενταετία προ της υπαγωγής.


673Τόμος 69

Γενικώς, στην περίπτωση που διαπιστωθείσε οποιοδήποτε στάδιο της ρύθμισης ότι δενπληρούνται οι όροι των διατάξεων των άρθρων1-17 του πρώτου κεφαλαίου του νόμου4321/2015 και της Α.Υ.Ο. πολ. 1080/7.4.2015,η ρύθμιση απόλλυται και ο οφειλέτης χάνει ταευεργετήματα της ρύθμισης.

Εάν η απώλεια της ρύθμισης επέλθειεντός της προθεσμίας υποβολής αίτησης γιαυπαγωγή στη ρύθμιση, ο οφειλέτης δύναται ναυποβάλει εκ νέου αίτηση και να υπαχθεί σε πρό-γραμμα ρύθμισης του άρθρου 1 τουΝ.4321/2015.

Η τυχόν εν μέρει ή εν όλω απόρριψη ενδί-κων βοηθημάτων ή μέσων ή της ενδικοφανούςπροσφυγής από τη Διεύθυνση Επίλυσης Δια-φορών δεν συνεπάγεται την απώλεια τωναπαλλαγών από πρόσθετους φόρους, τέλη, πρό-στιμα, προσαυξήσεις και τόκους εκπρόθεσμηςκαταβολής του άρθρου 1, καθώς και των λοι-πών ευεργετημάτων του Ν.4321/2015.

IX. Αναστολή παραγραφής χρεώνΗ παραγραφή των οφειλών για τις οποίες

υποβάλλεται αίτηση υπαγωγής στη ρύθμιση ανα-στέλλεται από την ημερομηνία υποβολής τηςαίτησης και για ολόκληρο το χρονικό διάστη-μα που αφορά η ρύθμιση ανεξαρτήτως κατα-βολής οποιουδήποτε ποσού και δεν συμπλη-ρώνεται πριν παρέλθει ένα (1) έτος από τη λή-ξη της τελευταίας δόσης αυτής.

ΕΝΟΤΗΤΑ ΔΛΟΙΠΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΤΗΣ ΡΥΘΜΙΣΗΣI. Τόκος

– Οι υπαχθείσες στη ρύθμιση οφειλές δενεπιβαρύνονται εφεξής με προσαυξήσεις ήτόκους εκπρόθεσμης καταβολής κατά Κ.Ε.Δ.Ε.και κατά Κ.Φ.Δ.

– Βασική οφειλή άνω των 5.000€ που υπά-γεται σε ρύθμιση επιβαρύνεται με τόκο 3% ετη-σίως, ήτοι 0.25% ανά μήνα.

Επισήμανση: Το όριο των 5.000€ αφορά σεβασική ρυθμιζόμενη οφειλή κατά το άρθρο 1του ν.4321/2015, ανά υπηρεσία στην οποία εί-ναι βεβαιωμένη η οφειλή και ανά ρύθμιση. Εφό-

σον καταβάλλεται προκαταβολή το όριο των5.000 ευρώ διαμορφώνεται μετά την αφαίρε-ση της προκαταβολής.

ΙΙ. Εκπρόθεσμη καταβολή δόσηςΣτην περίπτωση καθυστέρησης δόσης,

αυτή πρέπει να καταβληθεί με επιβάρυνση0,25% ανά μήνα καθυστέρησης.

ΙΙΙ. Δυνατότητα αλλαγής προγράμματοςρύθμισης1) Εφόσον ο οφειλέτης επιθυμεί σε οποι-

οδήποτε στάδιο της ρύθμισης να εξοφλήσειεφάπαξ τις υπόλοιπες δόσεις των ρυθμισμέ-νων οφειλών ή σε περίπτωση εξόφλησης τουσυνόλου της οφειλής με οποιοδήποτε τρόπο,ο οφειλέτης θα τύχει απαλλαγής επί του ενα-πομείναντος ποσού των πρόσθετων φόρων ήτελών του Ν.2523/1997, προστίμων μη υπο-βολής δήλωσης ή ανακριβούς δήλωσης τουΝ.4174/2013 (ΚΦΔ) που έχουν συμβεβαιωθείμε την κύρια οφειλή και από τις προσαυξήσειςκαι τους τόκους εκπρόθεσμης καταβολής πουτις επιβαρύνουν κατά ποσοστό ίσο με αυτό πουαντιστοιχεί στον αριθμό των μηνιαίων δόσεωνσύμφωνα με το νέο πρόγραμμα ρύθμισης,που τελικά διαμορφώνεται.

2) Ο οφειλέτης που έχει υπαχθεί σε πρό-γραμμα ρύθμισης οφειλών των άρθρων 1-17του Ν.4321/2015, δύναται με αίτησή του στηναρμόδια υπηρεσία να επιλέξει την υπαγωγή τουσε άλλο πρόγραμμα ρύθμισης της ίδιας περί-πτωσης, με μεγαλύτερο ή μικρότερο αριθμό δό-σεων για το υπόλοιπο προς καταβολή ποσό καιυπό τις ίδιες προϋποθέσεις. Στην περίπτωσηαυτή θα τύχει ποσοστού απαλλαγής για το πο-σό που εντάσσεται στο νέο πρόγραμμα ρύθμι-σης, η οποία λαμβάνει νέα ταυτότητα πληρω-μής (Τ.Ρ.Ο.), αποτελεί δε συνέχεια της αρχι-κής ρύθμισης.

Επισήμανση:– Σε καμία περίπτωση αλλαγής προγράμ-

ματος ρύθμισης ο συνολικός αριθμός μηνιαί-ων δόσεων δεν μπορεί να υπερβαίνει τις εκα-τό (100), υπολογιζόμενος από την πρώτη δό-ση του αρχικού προγράμματος ρύθμισης.



ΙV. Εξόφληση μέρους της οφειλής μεπροκαταβολή1. Η αίτηση-δήλωση για προκαταβολή

ρύθμισης με χορήγηση ισόποσης απαλλαγήςσύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 15 τουν.4321/2015 υποβάλλεται ηλεκτρονικά μέσωδιαδικτυακής εφαρμογής για όλες τις περι-πτώσεις που αυτό υποστηρίζεται τεχνικά. Σεπερίπτωση που υφίσταται τεχνική αδυναμία δια-δικτυακής υποστήριξης, η αίτηση υποβάλλε-ται στη Δ.Ο.Υ. ή Τελωνείο ή άλλη Υπηρεσία, οΠροϊστάμενος της οποίας είναι αρμόδιος γιατην επιδίωξη της είσπραξης της οφειλής.

2. Η αίτηση-δήλωση για προκαταβολήρύθμισης και για υπαγωγή της υπολειπόμενηςοφειλής σε ρύθμιση δύναται να υποβληθεί έωςκαι την 26η Ιουνίου 2015.

3. Το ελάχιστο ποσό προκαταβολής δεν μπο-ρεί να είναι κατώτερο των διακοσίων ευρώ(200€). Σε περίπτωση που υφίστανται ληξι-πρόθεσμες την 1η Μαρτίου 2015 οφειλές βε-βαιωμένες σε περισσότερες της μίας Δ.Ο.Υ. ήσε περισσότερα του ενός Τελωνεία, το ελάχι-στο ποσό προκαταβολής διαμορφώνεται σε εκα-τό ευρώ (100€). Η προκαταβολή είναι κατα-βλητέα άπαξ, με εκούσια καταβολή, μέσα σετρεις (3) εργάσιμες ημέρες από την ημερομη-νία υποβολής της αίτησης. Εξαίρεση στηνπερίπτωση καταβολής της προκαταβολής μεεκούσια καταβολή συνιστά η δυνατότητα πί-στωσης αυτής με τα αποδιδόμενα ποσά από κα-τασχετήρια που έχουν επιβληθεί αποκλειστι-κά στα χέρια πιστωτικών ιδρυμάτων ως τρίτων,εφόσον αυτά εισπράττονται εντός της προθε-σμίας των τριών (3) εργασίμων ημερών από τηνυποβολή της αίτησης –δήλωσης για προκα-ταβολή και για υπαγωγή της υπολειπόμενηςοφειλής σε ρύθμιση και δεν πιστώνονται με άλ-λες οφειλές που δεν έχουν ρυθμιστεί ή πι-στώνονται διαφορετικά κατά τις κείμενες δια-τάξεις. Σε περίπτωση που τα κατασχεμένα πο-σά στα χέρια πιστωτικών ιδρυμάτων μετά τηνπάροδο της νόμιμης προθεσμίας των άρθρων30 Α και 32 του ν.δ. 356/1974 (ΚΕΔΕ) δεν έχουναποδοθεί, επισπεύδεται η απόδοση αυτώνεντός της ανωτέρω προθεσμίας των τριών

εργασίμων ημερών από την υποβολή της αί-τησης – δήλωσης για προκαταβολή και για υπα-γωγή της υπολειπόμενης οφειλής σε ρύθμιση,με επιμέλεια του οφειλέτη.

4. Η υπολειπόμενη οφειλή υπάγεται υπο-χρεωτικά σε πρόγραμμα δόσεων ρύθμισηςτου άρθρου 1 του Ν.4321/2015. Οι δόσεις τηςρύθμισης είναι καταβλητέες έως την τελευταίαεργάσιμη ημέρα των μηνών που έπονται τηςπροκαταβολής. Η προκαταβολή δεν προσμε-τράται στον αριθμό των δόσεων της ρύθμισης.

5. Εφόσον η προκαταβολή είναι ίση ή με-γαλύτερη από την πρώτη δόση της ρύθμισηςο οφειλέτης τυγχάνει των ευεργετημάτων τηςρύθμισης σύμφωνα με το άρθρο 11 τουΝ.4321/2015, όπως η χορήγηση αποδεικτικούενημερότητας κατά το άρθρο 12 του ΚΦΔ.

6. Η καταβολή της προκαταβολής διενερ-γείται στους φορείς είσπραξης (Τράπεζες,ΕΛ.ΤΑ.) με τη χρήση μοναδικού κωδικού πλη-ρωμής ή σε υπηρεσία της Φορολογικής Διοί-κησης (Δ.Ο.Υ. / Ελεγκτικό Κέντρο, Τελωνείο).

7. Εφόσον ο οφειλέτης δεν καταβάλειεμπρόθεσμα οποιαδήποτε από τις δέκα (10)πρώτες δόσεις της ρύθμισης που έπονται τηςπροκαταβολής ή, στην περίπτωση που οι δό-σεις της ρύθμισης είναι λιγότερες των δέκα,δεν καταβάλει εμπρόθεσμα οποιαδήποτε απόαυτές ή επέλθει απώλεια της ρύθμισης με υπαι-τιότητα του οφειλέτη για οποιοδήποτε λόγο, βε-βαιώνεται σε βάρος του οφειλέτη, ο οποίος έχειυποβάλει την αίτηση, στον Κ.Α.Ε 3739, ποσόίσο με την απαλλαγή που του χορηγήθηκε κα-τά την καταβολή της προκαταβολής. Η ως άνωμη εμπρόθεσμη καταβολή μιας δόσης δεν συ-νεπάγεται άνευ ετέρου και την απώλεια της ρύθ-μισης.

8. Για την εφαρμογή των οριζομένων στηνπροηγούμενη παράγραφο απαιτείται σύνταξηχρηματικού καταλόγου από το αρμόδιο για τηνπαρακολούθηση της ρύθμισης όργανο, ο οποί-ος αποστέλλεται προς βεβαίωση και είσπρα-ξη κατά τις διατάξεις του ΚΕΔΕ στην υπηρε-σία όπου είναι βεβαιωμένες οι ρυθμισμένεςοφειλές. Τα ανωτέρω δύνανται να υλοποιηθούνκαι με μαζικούς χρηματικούς καταλόγους,


675Τόμος 69

τοπικά ή κεντρικά, όταν δημιουργηθεί η κα-τάλληλη μηχανογραφική εφαρμογή.

ΕΝΟΤΗΤΑ ΕΤΡΟΠΟΠΟΙΗΣΗ ΤΩΝ ΔΙΑΤΑΞΕΩΝ ΤΩΝΑΡΘΡΩΝ 57 ΤΟΥ ΚΦΔ ΚΑΙ 6 ΤΟΥ ΚΕΔΕ ΠΕΡΙΠΡΟΣΤΙΜΩΝ ΕΚΠΡΟΘΕΣΜΗΣ ΚΑΤΑΒΟΛΗΣ(ΑΡΘΡΟ 19 ΤΟΥ Ν. 4321/2015)

Οι οφειλές που καταχωρίζονται στα βιβλίαεισπρακτέων εσόδων της Φορολογικής Διοί-

κησης από την 21η Μαρτίου 2015 (ημερομη-νία έναρξης ισχύος του Ν.4321/2015) και εφε-ξής δεν επιβαρύνονται με το πρόστιμο εκ-πρόθεσμης καταβολής (10%, 20%, 30%) τουάρθρου 57 του ΚΦΔ και του άρθρου 6 του ΚΕ-ΔΕ. Τα ως άνω πρόστιμα υπολογίζονται κα-τά την είσπραξη για οφειλές που έχουν κα-ταχωρισθεί στα βιβλία εισπρακτέων εσόδωντης Φορολογικής Διοίκησης έως και την 20ηΜαρτίου 2015.

Άρθρο 18Στο τέλος του άρθρου 15 του Ν.4321/2015

(Α' 32) προστίθεται νέο εδάφιο:«Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών,

που εκδίδεται εντός μηνός από τη λήξη τηςανωτέρω προθεσμίας, και ανατρέχει στο χρό-νο λήξης αυτής, δύναται να παρατείνεται γιαχρονικό διάστημα μέχρι έναν (1) μήνα η κα-ταληκτική ημερομηνία εφάπαξ εξόφλησηςμέρους της βασικής οφειλής, με τους όρουςκαι τις προϋποθέσεις της παραγράφου 1 τουπαρόντος άρθρου.»

Άρθρο 19Παράταση προθεσμίας για την υποβολή αί-τησης υπαγωγής στο καθεστώς ρύθμισης

του άρθρου 28 του Ν.4321/20151. Η προθεσμία της παρ. 1 του άρθρου 28

του Ν.4321/2015 (Α' 32) για την υποβολή αί-τησης υπαγωγής σε καθεστώς ρύθμισης, πα-ρατείνεται από τη λήξη της έως και τις26.6.2015. Στη ρύθμιση δύναται να υπαχθούνασφαλιστικές οφειλές προς Φορείς Κοινωνι-κής Ασφάλισης, πλην NAT οι οποίες κατέστησανληξιπρόθεσμες την 1.4.2015. Ειδικά για λη-ξιπρόθεσμες οφειλές υπέρ του πρώην Ο.Π.Α.Δ.

η αίτηση για υπαγωγή υποβάλλεται έως και τις30.6.2015. Προϋπόθεση για την υπαγωγή στηνπαρούσα ρύθμιση είναι η καταβολή των τρε-χουσων εισφορών από 1.4.2015 και εφεξής.Στην παρούσα ρύθμιση δύναται να υπαχθούνμετά από αίτηση τους και οφειλές προς Φο-ρείς Κοινωνικής Ασφάλισης, που αφορούν επι-στροφές παροχών και ενοίκια ακινήτων, συ-νολικού ύψους έως 1.500.000 ευρώ. Κατά ταλοιπά εφαρμόζονται οι όροι της ρύθμισης τουάρθρου 28 του Ν.4321/2015.

2. Η παρ. 13 του άρθρου 28 του Ν.4321/2015 αναριθμείται σε 13.α. και προστίθεται πα-ράγραφος 13.β. ως ακολούθως:

«13.β. Ειδικότερα, για τους οφειλέτες τουΟΑΕΕ και ΕΤΑΑ, η αίτηση υποβάλλεται άπαξστην παρούσα ρύθμιση, η δε ρύθμιση απόλ-λυται σε περίπτωση:

α. Μη καταβολής τρεχουσών εισφορών.β. Καθυστέρησης πέραν του ενός μηνός,

τριών δόσεων της ρύθμισης ανά δωδεκάμηνοπρογράμματος ρύθμισης. Οι πέραν της μίας δό-σης καθυστερούμενες δόσεις της ρύθμισηςπροσαυξάνονται με επιπλέον επιτόκιο 0,25%μηνιαίως.

Η παράταση έως την 26.6.2015 της ρύθμισης «100δόσεων» για φορολογικές και ασφαλιστικές εισφορές• Νόμος 4324/2015 άρθρα 18 και 19 (ΦΕΚ 44Α’/29.4.2015)

Θέμα: Ρυθμίσεις θεμάτων Δημόσιου Ραδιοτηλεοπτικού Φορέα, Ελληνική ΡαδιοφωνίαΤηλεόραση Ανώνυμη Εταιρεία και τροποποίηση του άρθρου 48 του κν. 2190/1920και άλλες διατάξεις.

ΘΕΜΑΤΑ ΔΗΛΩΣΕΩΝ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ


Συχνές Ερωτήσεις - Απαντήσεις για ΔηλώσειςΕισοδήματος Φυσικών Προσώπων Ε1*

1. Κατά την επιβεβαίωση των σταθερών στοιχείων της Δήλωσης εμφανίζεται στο πά-νω μέρος της οθόνης το μήνυμα: “Αποκλεισμός αναδυόμενου παραθύρου. Το ανα-δυόμενο παράθυρο έχει αποκλειστεί. Για να δείτε αυτό το αναδυόμενο παράθυρο ήπεραιτέρω επιλογές κάντε κλικ εδώ..” (Pop-up blocked. To see this pop-up or additionaloptions click here...). Τι πρέπει να κάνω;Κάντε κλικ και επιλέξτε:Να επιτρέπονται τα αναδυόμενα παράθυρα από αυτήν την τοποθεσία πάντοτε...(Always Allow Pop-ups from This Site...)Εμφανίζεται παράθυρο που ρωτάει:Θέλετε να επιτρέπονται τα αναδυόμενα παράθυρα από την τοποθεσία ‘www1.gsis.gr’;(Would you like to allow pop-ups from ‘www1.gsis.gr’?)Επιλέξτε ΝΑΙ (YES)Επιλέξτε Επανάληψη (Retry)

2. Συμπληρώνοντας την δήλωση Ε1 μου εμφανίζονται ερωτηματικά ???? σε διάφοραπεδία. Γιατί συμβαίνει αυτό;Το πιθανότερο είναι ότι χρησιμοποιείται λογιστικό πρόγραμμα το οποίο δεν είναι συμ-βατό με τις προδιαγραφές των προγραμμάτων της ΓΓΠΣ.

3. Πώς γίνεται επιβεβαίωση όταν ο γάμος δεν έχει δηλωθεί και στον πίνακα επιβεβαίωσηςδεν εμφανίζεται η σύζυγος;Πριν την επιβεβαίωση των στοιχείων της δήλωσης σας πρέπει να ενημερώσετε τοΜητρώο της Δ.Ο.Υ. για την έγγαμη σχέση. Στην συνέχεια θα προχωρήσετε στην επι-βεβαίωση αφού επιλέξετε την ένδειξη «ΕΓΓΑΜΟΣ» και πληκτρολογήσετε τον ΑΦΜτης συζύγου.

4. Έχω χωρίσει, πώς θα διαγράψω την σύζυγο στον πίνακα της επιβεβαίωσης;Πριν την επιβεβαίωση των στοιχείων της δήλωσης σας πρέπει να ενημερώσετε το Μη-τρώο της Δ.Ο.Υ. για την διακοπή της έγγαμης σχέσης. Στην συνέχεια θα διαγράψετετην ένδειξη «ΕΓΓΑΜΟΣ» και αυτόματα θα ακυρωθούν τα στοιχεία της συζύγου.

5. Έχω χωρίσει, πώς θα διαγράψω τον σύζυγο στον πίνακα της επιβεβαίωσης;Πριν την επιβεβαίωση των στοιχείων της δήλωσης σας πρέπει να ενημερώσετε το Μη-τρώο της Δ.Ο.Υ. για την διακοπή της έγγαμης σχέσης. Στην συνέχεια θα διαγράψετετην ένδειξη «ΕΓΓΑΜΟΣ», στο πεδίο «ΥΠΟΧΡΕΟΣ» θα πληκτρολογήσετε τον δικό σαςΑΦΜ και θα πατήσετε «Επιβεβαίωση στοιχείων».

6. Είναι υποχρεωτική η συμπλήρωση του ΑΜΚΑ κατά την επιβεβαίωση των στοιχείων;Για την επιβεβαίωση των στοιχείων σας θα πρέπει να συμπληρώσετε τον ΑΜΚΑ σας.Εξαιρούνται οι κάτοικοι αλλοδαπής οι οποίοι θα επιλέξουν την ένδειξη ΄΄μη υπόχρε-ος απόκτησης ΑΜΚΑ΄΄.

* Οι ανωτέρω οδηγίες - διευκρινίσεις συντάχθηκαν από τη Γ.Γ.Δ.Ε.

θέματα δηλώσεων φόρου εισοδήματος

677Τόμος 69

7. Κατά την επιβεβαίωση των στοιχείων μου συμπλήρωσα λάθος ΑΜΚΑ. Τι πρέπει νακάνω;Σας δίνεται η δυνατότητα να το διορθώσετε στο έντυπο Ε1 στο πεδίο που αναγράφε-ται ο ΑΜΚΑ. Θα μπορείτε να προχωρήσετε σε διόρθωση τις επόμενες μέρες.

8. Δεν συμφωνώ με τα στοιχεία που είναι προσυμπληρωμένα στους κωδικούς των ει-σοδημάτων. Τι πρέπει να κάνω;Η προσυμπλήρωση έγινε με βάση τα αρχεία της Υπηρεσίας μας που προέκυψαν απότην επεξεργασία των ηλεκτρονικά υποβληθεισών βεβαιώσεων αποδοχών ή συντάξε-ων ή αμοιβών από εργοδότες και φορείς, βάσει της ΠΟΛ 1051/19.2.2015.Επικοινωνήστε με τον εργοδότη ή φορέα και σε περίπτωση λανθασμένης υποβολής,θα πρέπει ο εργοδότης ή φορέας να υποβάλλει ηλεκτρονικά εκ νέου το αρχείο με τασωστά στοιχεία βεβαίωσης. Σε περίπτωση που ο εργοδότης υποβάλλει εκ νέου αρ-χείο βεβαιώσεων θα προσυμπληρωθούν τα νέα στοιχεία.

9. Θέλω να δηλώσω εξαρτώμενα μέλη. Ποιον πίνακα συμπληρώνω;Θα πρέπει να συμπληρώσετε τον πίνακα 8 με τα στοιχεία των εξαρτώμενων μελών πουσας βαρύνουν και αυτόματα θα συμπληρωθεί στον ίδιο πίνακα ο αριθμός των τέκνωνσας. Συμπληρώστε υποχρεωτικά τον ΑΜΚΑ για όλα τα εξαρτώμενα μέλη και επιπλέ-ον τον ΑΦΜ για τα ενήλικα μέλη.

10. Έχω αλλάξει κύρια κατοικία μέσα στο 2014, πώς το δηλώνω;Θα επιλέξετε το κίτρινο πλαίσιο και θα εισάγετε και τα στοιχεία της άλλης κατοικίας,θα την χαρακτηρίσετε, θα την καταχωρήσετε και θα επιλέξετε μεταφορά στη δήλω-ση.Τέλος, θα επιλέξετε την τελευταία κύρια κατοικία και ξανά μεταφορά στη δήλωση. Ταστοιχεία της τελευταίας κύριας κατοικίας θα εμφανισθούν στον πίνακα 5.1α, ενώ τοποσό της αντικειμενικής δαπάνης της άλλης κύριας κατοικίας, θα μεταφερθεί στονκωδικό 707 για τον υπόχρεο και 708 για την σύζυγο.ΠΡΟΣΟΧΗ στα μηνύματα που εμφανίζονται κατά την εισαγωγή των στοιχείων των ακι-νήτων.

11. Θέλω να συμπληρώσω τον πίνακα 5.1 και επιλέγοντας το κίτρινο πλαίσιο εμφανίζο-νται όλα τα ακίνητα που έχω στην κατοχή μου. Ποια θα δηλώσω;Δηλώνετε όποια ακίνητα ιδιοκατοικείτε, τα χαρακτηρίζετε ανάλογα (κύρια-1η δευτε-ρεύσα-2η δευτερεύουσα και λοιπές), τα καταχωρείτε και τέλος επιλέγετε μεταφοράστη δήλωση.

12. Πώς μπορώ να συμπληρώσω τον πίνακα 5.1, όταν έχοντας επιλέξει το κίτρινο πλαί-σιο δεν εμφανίζονται τα στοιχεία των ακινήτων που θέλω να δηλώσω;Θα επιλέξετε το κίτρινο πλαίσιο και θα καταχωρήσετε τα στοιχεία των ακινήτων πουθέλετε, θα τα χαρακτηρίσετε ανάλογα (κύρια-1η δευτερεύσα-2η δευτερεύουσα και λοι-πές),τα καταχωρείτε και τέλος επιλέγετε μεταφορά στη δήλωση.

13. Πώς θα συμπληρώσω τη δήλωσή μου όταν είμαι φιλοξενούμενος;Σε περίπτωση φιλοξενίας, αναγράψτε στον κωδικό 801 τον Α.Φ.Μ. του προσώπου πουσας φιλοξενεί και συμπληρώστε τους κωδικούς 092, 091 και 097.

14. Πώς θα συμπληρώσω τη δήλωσή μου όταν διαμένω σε σκηνή;Σε περίπτωση φορολογούμενου σκηνίτη / νομάδα (διαμονή σε σκηνή) συμπληρώνε-ται ο κωδικός 801 με τον Α.Φ.Μ. 000000000 (9 μηδενικά).



15. Πώς δηλώνεται η δωρεάν παραχώρηση κατοικίας μέχρι 200 τμ από γονέα σε παιδίκαι αντίστροφα;Α) Αυτός που το παραχωρεί το δηλώνει μόνο στο Ε2 σαν δωρεάν παραχώρηση.Β) Αυτός που το κατοικεί, το δηλώνει στον πίνακα 5.1α επιλέγοντας τον κωδικό 203(δωρεάν παραχωρημένη κατοικία).

16. Οι γονείς μου μένουν σε ιδιόκτητο διαμέρισμα του 1ου ορόφου μιας πολυκατοικίας.Στην κατοχή τους έχουν ένα δεύτερο διαμέρισμα στον 3ο όροφο στο οποίο διαμένω.Πώς θα δηλώσω την διαμονή μου στη φορολογική μου δήλωση;Στην περίπτωση σας δεν διαμένετε στο ίδιο σπίτι με τους γονείς σας ώστε να είστε φι-λοξενούμενός τους αλλά σας έχει δοθεί ένα ξεχωριστό σπίτι να κατοικείτε. Επομέ-νως πρέπει να συμπληρώσετε τον πίνακα 5.1α επιλέγοντας τον κωδικό 203 ενώ οι γο-νείς σας στο Ε2 που υποβάλλουν αναγράφουν το ακίνητο ως δωρεάν παραχωρημένοσε εσάς. Υπενθυμίζουμε ότι δωρεάν παραχώρηση μιας κύριας κατοικίας επιφάνειαςμέχρι 200 τ.μ γίνεται από γονείς σε παιδιά και αντίστροφα, προς ανιόντες (παππού-δες, γιαγιάδες κτλ) και προς κατιόντες(παιδιά, εγγόνια κτλ) εξ αίματος και εξ αγχιστείας.

17. Επιλέγοντας το κίτρινο πλαίσιο στον πίνακα 5.1 ιδιοκατοίκησης εμφανίζονται π.χ. 2ακίνητα, εκ των οποίων το ένα έχει πωληθεί. Πώς θα το διαγράψω;Χαρακτηρίζεται ΜΟΝΟ το ακίνητο που έχετε στην κατοχή σας και ιδιοκατοικείτε καιεπιλέγετε Μεταφορά στη Δήλωση (το ακίνητο που έχει πουληθεί δεν το χαρακτηρίζε-τε).

18. Πώς μπορώ να τροποποιήσω τα στοιχεία ενός ακινήτου;Θα επιλέξετε το κίτρινο πλαίσιο για να σας ανοίξει ο πίνακας με την εικόνα των ακι-νήτων σας. Επιλέγοντας τα ακίνητα που σας ενδιαφέρουν, μπορείτε να τροποποιήσε-τε τα περιγραφικά στοιχεία τους όπως εμφανίζονται και να τα χαρακτηρίσετε ως κύ-ρια ή δευτερεύουσα κατοικία. Στη συνέχεια κάνετε Μεταφορά στη Δήλωση με τα διορ-θωμένα στοιχεία. Οι αλλαγές αυτές αφορούν αποκλειστικά τη συμπλήρωση της δή-λωσης Ε1 και δεν επηρεάζουν την περιουσιακή σας εικόνα την 01/01/2015.

19. Ποιος είναι ο Αριθμός Παροχής Ρεύματος;Θα τον αναζητήσετε στους λογαριασμούς ηλεκτρικού ρεύματος που σας αποστέλλο-νται από τον πάροχο ηλεκτρικής ενέργειας ή πάνω στον μετρητή κατανάλωσης. Θα ανα-γράψετε τα εννέα πρώτα ψηφία χωρίς κενά. Στην περίπτωση που στο ακίνητο δεν υπάρ-χει μετρητής κατανάλωσης για να ηλεκτροδοτείται θα συμπληρώσετε 999999999.

20. Το ακίνητο μου δεν ηλεκτροδοτείται μετά από αίτηση διακοπής που είχα καταθέσειστη ΔΕΗ και επομένως δεν έχω αριθμό παροχής. Τι πρέπει να συμπληρώσω στον αντί-στοιχο κωδικό;Δεν είναι σωστό ότι δεν έχετε αριθμό παροχής αφού είναι ένας μοναδικός αριθμός ο οποί-ος αναγράφεται πάνω στον μετρητή κατανάλωσης ηλεκτρικού ρεύματος (ρολόι) και χα-ρακτηρίζει την σύνδεση του συγκεκριμένου ακινήτου με το δίκτυο παροχής ηλεκτρικούρεύματος. Θα τον αναζητήσετε σε παλιότερους λογαριασμούς που σας έχουν αποσταλεί.

21. Το ακίνητο μου δεν έχει ηλεκτροδοτηθεί και δεν υπάρχει μετρητής κατανάλωσης. Τιθα συμπληρώσω στον αντίστοιχο κωδικό;Η συμπλήρωση του αριθμού παροχής για όλα τα ακίνητα είναι υποχρεωτική. Στην πε-ρίπτωση που δεν υπάρχει μετρητής θα συμπληρώσετε τον εννιαψήφιο αριθμό999999999.


679Τόμος 69

22. Πώς δηλώνει εταίρος-διαχειριστής-διευθύνων σύμβουλος τα αυτοκίνητα που τον βα-ρύνουν;Στις περιπτώσεις εταιρειών ομόρρυθμων ή ετερόρρυθμων ή περιορισμένης ευθύνηςή ιδιωτικών κεφαλαιουχικών εταιρειών ή ανώνυμων ή αστικών καθώς και κοινωνιώνκαι κοινοπραξιών που ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα, οι οποίες έχουν στην κυριό-τητά τους ή στην κατοχή τους Ε.Ι.Χ. η αντικειμενική δαπάνη που αναλογεί στους εταί-ρους, διαχειριστές, διευθύνοντες συμβούλους κ.λ.π. δεν μπορεί να είναι ανώτερη απότη μεγαλύτερη αντικειμενική δαπάνη που προκύπτει από αυτοκίνητο της Εταιρείας.Από την κατάσταση των αυτοκινήτων, θα πρέπει να μεταφερθεί στη δήλωση, αυτό πουέχει τη μεγαλύτερη αντικειμενική δαπάνη, ενώ τα υπόλοιπα διατηρούνται στο αρχείο σας.Η αντικειμενική δαπάνη που αναλογεί από αυτοκίνητο εταιρείας συμπληρώνεται στοόνομα του φορολογούμενου που τον βαρύνει.

23. Για σκάφος που είναι σε ακινησία υπολογίζεται ετήσια τεκμαρτή δαπάνη;Δεν υπολογίζεται ετήσια τεκμαρτή δαπάνη σε σκάφος σε ακινησία, αρκεί να υπάρχειβεβαίωση από την αρμόδια Λιμενική αρχή που να προκύπτει επ΄ ακριβώς το χρονικόδιάστημα της ακινησίας μέσα στο έτος 2014.Στην ηλεκτρονική υποβολή, θα πρέπει να συμπληρώσετε όλα τα στοιχεία του σκάφουςκαι θα επιλέξετε από την στήλη Λόγος μη εφαρμογής αντικειμενικής δαπάνης την ακι-νησία ενώ θα συμπληρώσετε και τον αριθμό πρωτ. της βεβαίωσης ακινησίας της αρ-μόδιας Λιμενικής Αρχής.

24. Πώς συμπληρώνω τον πίνακα 6.12 (ενοίκιο κύριας κατοικίας) όταν υπάρχουν πε-ρισσότεροι από τρεις εκμισθωτές;Συμπληρώνετε τους κωδικούς 801 και 802 με τους Α.Φ.Μ. των δυο εκμισθωτών καιτους κωδικούς 811-812 και 813-814 με τα ποσά που αντιστοιχούν.Αφήνετε τον κωδικό 803 κενό και το υπόλοιπο του ενοικίου το πληκτρολογείτε στονκωδικό 815-816 έτσι ώστε το άθροισμα των ποσών των κωδικών να αντιστοιχεί στοσυνολικό ποσό ενοικίου. Οι υπόλοιποι Α.Φ.Μ. ( με τα αντίστοιχα ποσά τους) καταχω-ρούνται σε χειρόγραφη κατάσταση στο αρχείο σας.

25. Πως μπορώ να υποβάλω την φορολογική μου δήλωση, για το φορολογικό έτος 2014;Οι δηλώσεις φορολογικού έτους 2014 υποβάλλονται μόνο ηλεκτρονικά. Όσοι φορο-λογούμενοι δεν διαθέτουν κωδικούς πρόσβασης πρέπει να εγγραφούν ηλεκτρονικά στιςυπηρεσίες πιστοποίησης του TAXISnet, στη συνέχεια να απευθυνθούν στη ΔΟΥ για ναπαραλάβουν τον κλειδάριθμο τους και να τον ενεργοποιήσουν ώστε να ολοκληρωθείη πιστοποίηση τους. Εναλλακτικά, η δήλωση φορολογούμενου που δεν διαθέτει κω-δικούς πρόσβασης, μπορεί να υποβληθεί ηλεκτρονικά από εξουσιοδοτημένο λογιστή.Στην περίπτωση αυτή απαιτείται υπεύθυνη δήλωση του Ν.1599/86 με γνήσιο της υπο-γραφής του φορολογούμενου (και της συζύγου του αν υπάρχει) προς το λογιστή.

26. Πώς υποβάλλει εξουσιοδοτημένος λογιστής - φοροτεχνικός τη δήλωση φορολογίαςεισοδήματος για λογαριασμό τρίτου ο οποίος δεν είναι εγγεγραμμένος στο Taxisnet;Θα συνδεθεί στη σελίδα www.gsis.gr, on line υπηρεσίες, υπηρεσίες προς πολίτες, λο-γαριασμός μου, είσοδος με τους προσωπικούς του κωδικούς πρόσβασης, εφαρμογές,δηλώσεις φόρου εισοδήματος Ε1,Ε2,Ε3, https://www.gsis.gr/faq/imageE1.pdfΠΡΟΣΟΧΗ: Θα πρέπει να εισάγετε τον αριθμό ειδοποίησης της αρχικής εκκαθάρισηςκαι όχι της τροποποιητικής (εφόσον υπάρχει τροποποιητική).



27. Πώς θα συμπληρώσω την δήλωσή μου όταν έχω ενοίκιο κύριας κατοικίας;Θα πρέπει να συμπληρώσετε τον πίνακα 5.1 Επιλέγοντας το κίτρινο πλαίσιο, θα κα-ταχωρήσετε τα στοιχεία της κατοικίας, θα την χαρακτηρίσετε και θα επιλέξετε μετα-φορά στη δήλωση.Προσοχή: θα πρέπει να κλικάρετε τον κωδικό 203.Στη συνέχεια θα συμπληρώσετε και τον πίνακα 6.12

28. Πού θα συμπληρώσω το ενοίκιο της δευτερεύουσας ή της εξοχικής κατοικίας;Στον πίνακα 6.14 στον κωδικό 417 θα συμπληρώσετε τον ΑΦΜ του εκμισθωτή και στουςκωδικούς 419,420 το ενοίκιο της δευτερεύουσας ή της εξοχικής κατοικίας.

29. Ο γιος μου συμπλήρωσε τα 18 έτη και είναι εξαρτώμενο μέλος μου. Πρέπει να απο-κτήσει δικό του ΑΦΜ;Τα ενήλικα τέκνα θα πρέπει να διαθέτουν προσωπικό ΑΦΜ προκειμένου να τα συ-μπεριλάβετε ως εξαρτώμενα μέλη στη δήλωση σας.

30. Πώς μπορώ να υποβάλω την φορολογική δήλωση πελάτη μου, που δεν είναι χρήστηςτης υπηρεσίας TAXISnet, όταν μου εμφανίζει μήνυμα ‘’ο φορολογούμενος έχει δε-σμευτεί απο άλλον λογιστή’’;Η δήλωση οριστικοποιείται από τον ίδιο λογιστή-φοροτεχνικό που την έχει αρχικά δια-χειριστεί.

31. Η ερώτησή μου δεν υπάρχει στις Συχνές-Ερωτήσεις. Τι να κάνω;Αν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσα απότην επιλογή ο λογαριασμός μου/My TAXISnet.Αν δεν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσωτης φόρμας υποβολής αιτήματος https://www1.gsis.gr/inquiry/newInquiry.htmΕναλλακτικοί τρόποι επικοινωνίας:Για θέματα τεχνικής υποστήριξης των εφαρμογών του νέου TAXISnet παρακαλούμενα απευθύνεστε αποκλειστικά και μόνο στο τηλεφωνικό κέντρο 15515. Παρακαλού-με ακόμα να λάβετε υπόψη σας ότι η Διεύθυνση Ηλεκτρονικής Διακυβέρνησης (Δ.ΗΛΕ.Δ)δεν είναι αρμόδια να σας απαντήσει σε φορολογικά θέματα. Σε τέτοιες περιπτώσειςσας συνιστούμε να απευθυνθείτε στην κεντρική υπηρεσία του Υπουργείου Οικονομι-κών στο τηλέφωνο 210 3375000 ή στις ΔΟΥ.

Συχνές Ερωτήσεις - Απαντήσεις για ΔηλώσειςΕισοδήματος Φυσικών Προσώπων Ε21. Πώς υποβάλλεται το έντυπο Ε2 της συζύγου σε περίπτωση εγγάμων;

Στην περίπτωση εγγάμων και εφ’ όσον η σύζυγος έχει εισοδήματα από ακίνητη περι-ουσία που ανήκουν στη δική της κυριότητα, έχει υποχρέωση υποβολής του εντύπουΕ2 είτε χρησιμοποιώντας τους προσωπικούς της κωδικούς πρόσβασης είτε του υπό-χρεου/ συζύγου, με την επιλογή «Ε2 συζύγου».

2. Πώς συμπληρώνω την στήλη ΕΙΔΟΣ ΜΙΣΘΩΣΗΣ-ΧΡΗΣΗ ΑΚΙΝΗΤΟΥ;Η στήλη 17(Είδος μίσθωσης-χρήση ακινήτου) συμπληρώνεται υποχρεωτικά με το εί-δος της μίσθωσης και την χρήση του μισθίου, όπως εκμίσθωση γραφείου, δωρεάν πα-ραχώρηση κατοικίας, κενό κτλ.


681Τόμος 69

3. Ποιες επιλογές εμφανίζονται στην στήλη 17 ΕΙΔΟΣ ΜΙΣΘΩΣΗΣ-ΧΡΗΣΗ ΑΚΙΝΗΤΟΥ;1. εκμίσθωση ξενοδοχείων 2. εκμίσθωση κλινικών 3. εκμίσθωση εκπαιδευτικών ιδρυμάτων 4. εκμίσθωση αιθουσών θεαμάτων 5. εκμίσθωση καταστημάτων 6. εκμίσθωση γραφείων 7. εκμίσθωση αποθηκών κ.τ.λ8. εκμίσθωση γαιών 9. εκμίσθωση εγκαταστάσεων ή κατασκευών 10. εκμίσθωση κατοικιών 11. εκμίσθωση βιομηχανοστασίων με Φ.Π.Α. 12. εκμίσθωση εμπ. κέντρων με Φ.Π.Α 13. δωρεάν παραχώρηση κατοικιών 14. » » ξενοδοχείων 15. » » κλινικών 16. » » εκπαιδευτικών ιδρυμάτων 17. » » αιθουσών θεαμάτων 18. » » καταστημάτων 19. » » γραφείων 20. » » αποθηκών κ.τ.λ21. » » γαιών 22. » » εγκαταστάσεων ή κατασκευών 23. εκμίσθωση χώρων τοποθέτησης επιγραφών 24. υπεκμίσθωση ακίνητης περιουσίας 25. εκμίσθωση κοινόχρηστων χώρων (εκτός κατοικιών)26. δωρεάν παραχώρηση χώρων τοποθέτησης επιγραφών27. ιδιοχρησιμοποίηση ξενοδοχείων 28. » κλινικών 29. » σχολείων 30. » αιθουσών κιν/φου ή θεάτρων 31. » καταστημάτων 32. » γραφείων33. » αποθηκών κ.τ.λ. 34. » γαιών 35. » εγκαταστάσεων ή κατασκευών 36. » χώρων τοποθέτησης επιγραφών 37. εκμίσθωση κοινόχρηστων χώρων(κατοικίες) 38. δωρεάν παραχώρηση-ιδιοχρησιμοποίηση κοινόχρηστων χώρων39. ΚΕΝΟ40. εκχώρηση στο δημόσιο

4. Πώς δηλώνεται ακίνητο που έχει στην κατοχή του ένα ανήλικο εξαρτώμενο τέκνο μηυπόχρεο σε υποβολή δήλωσης;Το ακίνητο θα καταχωρηθεί στο Ε2 του γονέα που ασκεί την γονική μέριμνα, στον πρώ-το πίνακα και στον πίνακα Ι των συμπληρωματικών στοιχείων επιλέγοντας το στην πρώ-



τη στήλη και συμπληρώνοντας το ονοματεπώνυμο και τον ΑΦΜ του τέκνου στις αντί-στοιχες στήλες.

5. Η στήλη Αριθμός Δήλωσης Πληροφοριακών Στοιχείων Μίσθωσης Ακίνητης Περιουσίαςσυμπληρώνεται υποχρεωτικά;Συμπληρώνεται για τα μισθωτήρια των ακινήτων που έχουν κατατεθεί στην σχετική ηλε-κτρονική εφαρμογή. Δεν συμπληρώνεται ο αριθμός καταχώρησης του μισθωτηρίου πουείχε παραληφθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ.

6. Με ποιόν τρόπο υποβάλλεται το έντυπο Ε2 σε περίπτωση που έχει στην ιδιοκτησίατου ακίνητα, τόσο ο σύζυγος όσο και η σύζυγος;Και οι δύο σύζυγοι έχουν την υποχρέωση να υποβάλλουν χωριστό έντυπο Ε2 για τα ακί-νητα που έχουν στην ιδιοκτησία τους, έστω και αν υπάρχει συνιδιοκτησία σε μερικάή σε όλα τα ακίνητα.

7. Ποιον αριθμό παροχής θα συμπληρώσω σε αγροτεμάχιο που εκμισθώνω στο οποίοδεν υπάρχει μετρητής κατανάλωσης ηλεκτρικού ρεύματος;Στις περιπτώσεις όπου υπάρχουν ακίνητα που δεν έχουν μετρητή κατανάλωσης ηλε-κτρικού ρεύματος για σύνδεση με το δίκτυο ηλεκτρικής ενέργειας, θα συμπληρώνε-τε το πεδίο με τον εννιαψήφιο 999999999.

8. Πώς συμπληρώνω τον αριθμό παροχής ηλεκτρικού ρεύματος για ακίνητο μου που δη-λώνεται ως κενό και έχει γίνει διακοπή του ηλεκτρικού ρεύματος;Το ακίνητο διαθέτει μετρητή κατανάλωσης ηλεκτρικού ρεύματος επάνω στον οποίο ανα-γράφεται ο αριθμός παροχής ο οποίος υπάρχει και σε όλους τους λογαριασμούς τουπαρόχου ηλεκτρικής ενέργειας που σας έχουν αποσταλεί στο παρελθόν.

9. Κατά την συμπλήρωση του εντύπου Ε2 διαπιστώνω ότι δεν μου επιτρέπεται να επι-λέξω και αντίστοιχα να συμπληρώσω το ετήσιο μίσθωμα σε μία από τις στήλες13,14,15,16. Τι να κάνω;Αφού συμπληρώσετε τις υπόλοιπες στήλες του πρώτου πίνακα και έχοντας επιλέξειτο είδος μίσθωσης-χρήσης ακινήτου στην στήλη 17 θα ανοίξει πεδίο στο τέλος της εγ-γραφής στην οποία θα συμπληρώσετε το ετήσιο μίσθωμα. Όταν επιλέξετε Καταχώρησητότε το ετήσιο μίσθωμα θα καταχωρηθεί σε μία από τις στήλες για το ακαθάριστο ει-σόδημα σύμφωνα με την επιλογή που κάνατε στην στήλη 17.

10. Πώς μπορώ να δω τις περιπτώσεις στις στήλες 13,14,15,16;Εφόσον περάσετε τον κέρσορα και τον αφήσετε μερικά δευτερόλεπτα πάνω από κά-θε στήλη θα εμφανιστεί παράθυρο με τις περιπτώσεις που αντιστοιχούν σε αυτήν.

11. Θα πρέπει να συμπληρώσω τα ποσά των στηλών 13,14,15,16 στους αντίστοιχους κω-δικούς του πίνακα 4Δ2 (Εισόδημα από ακίνητη περιουσία) του εντύπου Ε1;Εφόσον υποβάλλεται οριστικά το έντυπο Ε2 τα ποσά των στηλών 13,14,15,16 μεταφέρονταιστους αντίστοιχους κωδικούς του Ε1 όπου θα μπορέσετε να ελέγξετε την ορθότητα τωνποσών που καταχωρήσατε στο Ε2. Εάν διαπιστώσετε λάθος θα πρέπει να διορθώσε-τε πρώτα το έντυπο Ε2 και στην συνέχεια να το οριστικοποιήσετε ξανά.

12. Η ερώτησή μου δεν υπάρχει στις Συχνές-Ερωτήσεις. Τι να κάνω;Αν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσα απότην επιλογή ο λογαριασμός μου/My TAXISnet.Αν δεν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσωτης φόρμας υποβολής αιτήματος https://www1.gsis.gr/inquiry/newInquiry.htm


683Τόμος 69

Εναλλακτικοί τρόποι επικοινωνίας:Για θέματα τεχνικής υποστήριξης των εφαρμογών του νέου TAXISnet παρακαλούμενα απευθύνεστε αποκλειστικά και μόνο στο τηλεφωνικό κέντρο 210 4802552 ή 15515.Παρακαλούμε ακόμα να λάβετε υπόψη σας ότι η Διεύθυνση Ηλεκτρονικής Διακυβέρ-νησης (Δ.ΗΛΕ.Δ.) δεν είναι αρμόδια να σας απαντήσει σε φορολογικά θέματα. Σε τέ-τοιες περιπτώσεις σας συνιστούμε να απευθυνθείτε στην κεντρική υπηρεσία του Υπουρ-γείου Οικονομικών στο τηλέφωνο 210 3375000 ή στις ΔΟΥ.

Συχνές Ερωτήσεις - Απαντήσεις για ΔηλώσειςΕισοδήματος Φυσικών Προσώπων Ε31. Τα γεωργικά εισοδήματα συμπληρώνονται και στο έντυπο Ε3;

Για να δηλωθούν αγροτικά εισοδήματα συμπληρώνεται υποχρεωτικά έντυπο Ε3.2. Πώς υποβάλλεται το έντυπο Ε3 της συζύγου σε περίπτωση εγγάμων;

Στην περίπτωση εγγάμων και εφ’ όσον η σύζυγος είναι επιτηδευματίας, έχει υποχρέ-ωση υποβολής του εντύπου Ε3 με τους προσωπικούς της κωδικούς πρόσβασης καιόχι με τους κωδικούς του υπόχρεου/ συζύγου, με τους οποίους υποβάλεται κοινή δή-λωση φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε1).Σε τέτοια περίπτωση, εάν το Ε3 της συζύγου είναι το πρώτο έντυπο που θα υποβλη-θεί, η σύζυγος πρέπει να επιβεβαιώσει την έγγαμη σχέση (με υπόχρεο τον σύζυγό της).

3. Πότε υποβάλλεται το συμπληρωματικό έντυπο (Ε3);Εφόσον υπάρχει υποχρέωση συνυποβολής του συμπληρωματικού εντύπου (Ε3) αυτόπρέπει να υποβληθοεί ΠΡΙΝ από την οριστική υποβολή της δήλωσης φορολογίας ει-σοδήματος (έντυπο Ε1), ακόμη και στην περίπτωση που είναι μηδενικό.

Μ ετά την οριστική υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος (έντυπο Ε1) τυχόνσυμπληρωματικά έντυπα μπορούν να υποβληθούν ΜΟΝΟ στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., με συ-μπληρωματική δήλωση, μετά την οριστική εκκαθάριση της δήλωσής σας.

4. Κατά την διάρκεια της ίδιας διαχειριστικής περιόδου έκανα διακοπή της επιχείρη-σής μου και έναρξη με τον ίδιο ΑΦΜ αλλά με διαφορετική δραστηριότητα. Θα υπο-βάλω δύο Ε3;Θα υποβάλετε ένα έντυπο Ε3 και θα συμπληρώσετε τους αντίστοιχους πίνακες για κά-θε δραστηριότητα.

5. Η ερώτησή μου δεν υπάρχει στις Συχνές-Ερωτήσεις. Τι να κάνω;Αν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσα απότην επιλογή ο λογαριασμός μου/My TAXISnet.Αν δεν είστε εγγεγραμμένος χρήστης μπορείτε να υποβάλετε το ερώτημα σας μέσωτης φόρμας υποβολής αιτήματος https://www1.gsis.gr/inquiry/newInquiry.htmΕναλλακτικοί τρόποι επικοινωνίας:Για θέματα τεχνικής υποστήριξης των εφαρμογών του νέου TAXISnet παρακαλούμε να απευ-θύνεστε αποκλειστικά και μόνο στο τηλεφωνικό κέντρο 15515 (αστική χρέωση). Παρα-καλούμε ακόμα να λάβετε υπόψη σας ότι η ΓΓΠΣ δεν είναι αρμόδια να σας απαντήσει σεφορολογικά θέματα. Σε τέτοιες περιπτώσεις σας συνιστούμε να απευθυνθείτε στην κε-ντρική υπηρεσία του Υπουργείου Οικονομικών στο τηλέφωνο 210 3375000 ή στις ΔΟΥ.

ΘΕΜΑΤΑ ΚΩΔΙΚΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ


ΓενικάΟ νέος Κώδικας Φορολογίας Εισοδήμα-

τος (Ν.4172/2013) καθιερώνει νέους κανό-νες για την έκπτωση από τα ακαθάριστα έσο-δα των επιχειρηματικών δαπανών για τουςασκούντες επιχειρηματική δραστηριότητα εί-τε είναι φυσικά πρόσωπα, είτε είναι νομικάπρόσωπα ή νομικές οντότητες. Ειδικότερα:

α) με τις διατάξεις του άρθρου 22 τίθεταιο γενικός κανόνας για την έκπτωση των επι-χειρηματικών δαπανών με την έννοια ότι κατ'αρχήν εκπίπτουν όλες οι δαπάνες που πραγ-ματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχεί-ρησης και επιπροσθέτως πληρούν τα λοιπάκριτήρια που τίθενται στο άρθρο αυτό. Το ενλόγω άρθρο πρέπει να εξετάζεται συστημα-τικά με το άρθρο 23 που αφορά τις μη εκπι-πτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες και τηνπαράγραφο 4 του άρθρου 48 σχετικά με τιςμη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνεςπου αφορούν τα ενδοομιλικά μερίσματα πουαπαλλάσσονται από το φόρο. Κατά συνέπεια,ο κανόνας που εισάγεται είναι ότι όποια δα-πάνη πληροί τα κριτήρια του άρθρου 22 καισυγχρόνως δεν εμπίπτει στον περιοριστικόκατάλογο των μη εκπιπτόμενων δαπανών τουάρθρου 23 εκπίπτει,

β) με τις διατάξεις του άρθρου 22Α, τοοποίο προστέθηκε με την παράγραφο 8 τουάρθρου 22 του Ν.4223/2013, ορίζεται ο τρό-

πος έκπτωσης των δαπανών επιστημονικήςκαι τεχνολογικής έρευνας που πραγματοποι-ούν οι επιχειρήσεις, και

γ) με τις διατάξεις του άρθρου 23 ορίζο-νται περιοριστικά οι κατηγορίες δαπανώνπου δεν εκπίπτουν. Οι μη εκπιπτόμενες δα-πάνες διακρίνονται σε δύο κατηγορίες, σεαυτές που λόγω του είδους τους δεν εκπί-πτουν χωρίς να απαιτείται η συνδρομή άλλουόρου ή προϋπόθεσης και σε αυτές που δενεκπίπτουν μόνον κατά το μέτρο που υπερ-βαίνουν το τιθέμενο στο άρθρο αυτό αριθμη-τικό όριο.

Άρθρο 22Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες

1. Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού τί-θεται ο γενικός κανόνας για την έκπτωση τωνεπιχειρηματικών δαπανών. Συγκεκριμένα,ορίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό του κέρ-δους από επιχειρηματική δραστηριότητα τωνφυσικών προσώπων που αποκτούν εισόδη-μα από επιχειρηματική δραστηριότητα, κα-θώς και των νομικών προσώπων και νομικώνοντοτήτων, επιτρέπεται η έκπτωση όλων τωνδαπανών, οι οποίες πληρούν αθροιστικά ταακόλουθα κριτήρια, με την επιφύλαξη τωνδιατάξεων του άρθρου 23 και της παραγρά-φου 4 του άρθρου 48, αναφορικά με τις δα-πάνες που κατά ρητή διατύπωση του νόμου

Οι φορολογικά εκπιπτόμενες δαπάνες από ταακαθάριστα έσοδα επιχειρηματικής δραστηριότηταςΑπόφαση Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1113/2.6.2015

Θέμα: Κοινοποίηση των διατάξεων των άρθρων 22, 22Α και 23 του Ν.4172/2013(ΦΕΚ 167Α').

Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των άρθρων 22, 22Α και 23 του Ν.4172/2013,σχετικά μετις εκπιπτόμενες και μη δαπάνες και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθήκαι ομοιόμορφη εφαρμογή τους:

θέματα κώδικα φορολογίας εισοδήματος

685Τόμος 69

δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα τωνεπιχειρήσεων.

2. Ειδικότερα, εκπίπτουν οι δαπάνες που:α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον

της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπο-ρικές συναλλαγές της.

Συγκεκριμένα, στις δαπάνες της περί-πτωσης αυτής εμπίπτει κάθε δαπάνη, πουκρίνεται απαραίτητη από τον επιχειρηματίαή τη διοίκηση της επιχείρησης, ανεξάρτηταεάν αυτή πραγματοποιείται δυνάμει νόμιμηςή συμβατικής υποχρέωσης, για την επίτευξητου επιχειρηματικού σκοπού, την ανάπτυξητων εργασιών, τη βελτίωση της θέσης τηςστην αγορά, εφόσον αυτή ενεργείται σταπλαίσια της οικονομικής αποστολής της ήκατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές τηςκαι μπορεί να συμβάλλει στη δημιουργία ει-σοδήματος ή άλλως αποβλέπει στη διεύρυν-ση των εργασιών της και στην αύξηση του ει-σοδήματος της (ΣτΕ 2033/2012) ή στην υλο-ποίηση δράσεων στο πλαίσιο της εταιρικήςκοινωνικής ευθύνης. Δεν επιτρέπεται, δε,στη φορολογική αρχή να ελέγχει τη σκοπι-μότητα και το προσήκον μέτρο των δαπανώναυτών (ΣτΕ 2963/2013, ΣτΕ 1729/2013, ΣτΕ1604/2011, κ.ά.), εκτός αν τούτο ορίζεται ρη-τά και ειδικά στο νόμο (π.χ. ενδοομιλικές συ-ναλλαγές).

Επισημαίνεται ότι ως προς τα νομικάπρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήραισχύουν όσα ειδικότερα αναφέρονται κατω-τέρω στην παρούσα.

β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλα-γή, η αξία της οποίας δεν κρίνεται κατώτερηή ανώτερη της αγοραίας, στη βάση των στοι-χείων που διαθέτει η Φορολογική Διοίκηση.

Ως προς την έννοια της πραγματικής συ-ναλλαγής, διευκρινίζεται ότι οι δαπάνες δενπρέπει να είναι εικονικές ή μερικώς εικονι-κές ή ανύπαρκτες, όπως ενδεικτικά είναι ηδαπάνη που δεν έχει πραγματοποιηθεί άλλαέχει καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλία ήαφορά σε συναλλαγές που δεν είναι πραγμα-τικές ως προς το είδος ή το πρόσωπο ή τηναξία αυτών.

Ως προς το ζήτημα της εικονικότητας ωςπρος το πρόσωπο του εκδότη φορολογικούστοιχείου, επισημαίνεται η προσφάτως εκ-δοθείσα πολ.1071/31.3.2015 εγκύκλιος, μετην οποία κοινοποιήθηκε η αριθ. 170/2014γνωμοδότηση ΝΣΚ, σύμφωνα με την οποία οκαλόπιστος λήπτης φορολογικού στοιχείουεικονικού ως προς το πρόσωπο του εκδότηδύναται να εκπέσει τη σχετική δαπάνη απότα ακαθάριστα έσοδά του.

Επίσης, σημειώνεται ότι η ζημία πουπροκύπτει από την αποτίμηση τίτλων, χρεο-γράφων, υποχρεώσεων, κ.λπ. δεν είναι δα-πάνη που αντιστοιχεί σε πραγματική συναλ-λαγή, αλλά η όποια δαπάνη θα προκύψει κα-τά τη μεταβίβαση των υπόψη τίτλων, κ.λπ. ήεξόφληση της σχετικής υποχρέωσης.

Το αν η αξία της συναλλαγής είναι ανώ-τερη ή κατώτερη της αγοραίας (αρχή τωνίσων αποστάσεων) είναι θέμα πραγματικό.

Διευκρινίζεται ότι αυτή εφαρμόζεται μό-νο στην περίπτωση των ενδοομιλικών συναλ-λαγών, κατά τα ειδικότερα οριζόμενα στο άρ-θρο 50 του Κ.Φ.Ε.

γ) εγγράφονται στα λογιστικά αρχεία (βι-βλία) της επιχείρησης την περίοδο που πραγ-ματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλ-ληλα δικαιολογητικά.

Επομένως, οι δαπάνες θα πρέπει ναέχουν καταχωρηθεί στα τηρούμενα βιβλίατου φορολογικού έτους που αυτές έχουνπραγματοποιηθεί με βάση τα κατάλληλα δι-καιολογητικά.

Διευκρινίζεται ότι η έννοια των δικαιολο-γητικών είναι ευρύτερη των φορολογικώνστοιχείων και περιλαμβάνει κάθε πρόσφοροδικαιολογητικό, όπως ενδεικτικά, στοιχείαπου προβλέπονται από τις διατάξεις τουΝ.4308/2014 (Ε.Λ.Π.), δημόσια ή ιδιωτικά έγ-γραφα, απολογιστικά στοιχεία (π.χ. αποσβέ-σεις), δήλωση στην περίπτωση ιδιοχρησιμο-ποίησης, κ.λπ. Ειδικά στην περίπτωση απώ-λειας των πρωτότυπων φορολογικών στοι-χείων, θα λαμβάνονται υπόψη και επικυρω-μένα φωτοαντίγραφα των στοιχείων αυτώναπό τον εκδότη τους.



Σημειώνεται ότι εφόσον πρόκειται γιαεπιχείρηση η οποία σύμφωνα με τις διατά-ξεις του Ν.4308/2014 δεν έχει υποχρέωσητήρησης βιβλίων, οι δαπάνες του εν λόγω άρ-θρου εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδάτης, εφόσον συντρέχουν οι λοιπές αναφερό-μενες πιο πάνω προϋποθέσεις, πλην αυτήςτης εγγραφής στα τηρούμενα βιβλία (π.χ.αγρότες που δεν τηρούν βιβλία, απαλλαγήαπό την τήρηση βιβλίων σύμφωνα με τηνπολ.1007/9.1.2015 Απόφαση ΓΓΔΕ).

3. Κατόπιν όλων όσων αναφέρθηκαν πα-ραπάνω συνάγεται ότι οι επιχειρηματικές δα-πάνες εκπίπτουν, εφόσον πληρούν αθροιστι-κά τα κριτήρια του άρθρου 22 και δεν ανή-κουν στον περιοριστικό κατάλογο του άρθρου23 ή της παραγράφου 4 του άρθρου 48.

Αναφορικά με το χρόνο έκπτωσής τους,αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδατου φορολογικού έτους το οποίο αφορούν, μετην επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23(π.χ. χρόνος έκπτωσης ασφαλιστικών εισφο-ρών, κ.λπ.). Οι δαπάνες των οποίων τα δικαι-ολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως τηνημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού καιαφορούν την κλειόμενη χρήση επίσης εκπί-πτουν από τα ακαθάριστα έσοδα του έτουςπου αφορούν.

Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω συνιστούντον γενικό κανόνα έκπτωσης των δαπανών,καθόσον κάθε δαπάνη πρέπει να εξετάζεταιως ξεχωριστή περίπτωση, από την αρμόδιαελεγκτική αρχή, με βάση τα ιδιαίτερα χαρα-κτηριστικά αυτής.

Άρθρο 22ΑΔαπάνες επιστημονικής και

τεχνολογικής έρευνας1. Με τις διατάξεις του άρθρου 22Α του

Ν.4172/2013, το οποίο προστέθηκε με τηνπαράγραφο 8 του άρθρου 22 του Ν.4223/2013, παρέχονται κίνητρα σε επιχειρήσειςπου πραγματοποιούν δαπάνες επιστημονικήςκαι τεχνολογικής έρευνας.

Συγκεκριμένα, με την παράγραφο 1 τουάρθρου αυτού ορίζεται ότι οι δαπάνες επι-

στημονικής και τεχνολογικής έρευνας εκπί-πτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχει-ρήσεων κατά το χρόνο πραγματοποίησήςτους προσαυξημένες κατά ποσοστό τριάντατοις εκατό (30%).

Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιοεξοπλισμό, προκειμένου να προσαυξηθούνσύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο, κατα-νέμονται ισόποσα στα επόμενα τρία (3) έτη.

Τα κριτήρια χαρακτηρισμού των πιο πάνωδαπανών καθορίζονται με προεδρικό διάταγ-μα μετά από πρόταση των Υπουργών Οικονο-μικών, Παιδείας και Θρησκευμάτων και Πο-λιτισμού και Αθλητισμού (νυν Υπουργός Πο-λιτισμού, Παιδείας και Θρησκευμάτων).

Αν προκύψουν ζημίες μετά την αφαίρεσητου ως άνω ποσοστού μεταφέρονται για συμ-ψηφισμό με μελλοντικά κέρδη με βάση τιςδιατάξεις του άρθρου 27 του Ν.4172/2013.

2. Επισημαίνεται ότι την πιο πάνω έκ-πτωση δικαιούνται όλα τα φυσικά πρόσωπαπου αποκτούν εισόδημα από επιχειρηματικήδραστηριότητα, καθώς και τα νομικά πρόσω-πα και νομικές οντότητες, που πραγματοποι-ούν δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογι-κής έρευνας, ανεξάρτητα από τον τρόπο τή-ρησης των βιβλίων τους (απλογραφικά ή δι-πλογραφικά).

Διευκρινίζεται ότι η έκπτωση του 30% επίτων υπόψη δαπανών διενεργείται από τα κα-θαρά κέρδη εξωλογιστικά με την υποβολήτης δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.

Ως δαπάνες επιστημονικής και τεχνολο-γικής έρευνας νοούνται τα ποσά που πράγ-ματι επιβαρύνθηκε η επιχείρηση, δηλαδή ηδαπάνη που προκύπτει μετά την αφαίρεσητων επιδοτήσεων ή επιχορηγήσεων που έχειλάβει η επιχείρηση με σκοπό την εκτέλεση -υλοποίηση ερευνητικών προγραμμάτων.

Επειδή μέχρι σήμερα δεν έχει εκδοθεί τοσχετικό προεδρικό διάταγμα, προκειμένουγια τον καθορισμό των κριτηρίων για τον χα-ρακτηρισμό των δαπανών ως δαπανών επι-στημονικής και τεχνολογικής έρευνας, με τηνπαρούσα γίνεται δεκτό ότι, μέχρι την έκδοσήτου και προκειμένου για την αναγνώριση των


687Τόμος 69

δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικήςέρευνας, θα λαμβάνονται υπόψη τα οριζόμε-να στην αριθ. 12962 (πολ.) 2029/3.11.1987(ΦΕΚ 743Β') Απόφαση του Υπουργού Βιομη-χανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας, η οποίαδεν έχει καταργηθεί.

Ειδικά οι δαπάνες που αφορούν πάγιοεξοπλισμό ο οποίος χρησιμοποιείται για τουςσκοπούς της επιστημονικής και τεχνολογι-κής έρευνας, προκειμένου να προσαυξηθούνκατά 30%, θα αποσβεσθούν ισόποσα σταεπόμενα 3 έτη από την πραγματοποίηση τωνυπόψη δαπανών, κατά παρέκκλιση των δια-τάξεων του άρθρου 24 του Ν.4172/2013. Ηέκπτωση του 30% των δαπανών για την αγο-ρά πάγιου εξοπλισμού θα διενεργείται εξω-λογιστικά από τα καθαρά κέρδη της επιχεί-ρησης τα επόμενα τρία έτη.

Για παράδειγμα, ανώνυμη εταιρεία προ-βαίνει, εντός του φορολογικού έτους 2014,στην αγορά πάγιου εξοπλισμού, ο οποίοςχρησιμοποιείται για σκοπούς της επιστημο-νικής και τεχνολογικής έρευνας, αξίας900.000 ευρώ. Το ποσό αυτό θα κατανεμηθείισόποσα στα επόμενα τρία έτη, δηλαδή ποσό300.000 ευρώ θα εκπεσθεί από τα ακαθάρι-στα έσοδα των φορολογικών ετών 2015, 2016και 2017, αντίστοιχα και επιπλέον, το ποσότων 300.000 ευρώ θα προσαυξηθεί σε κάθεέτος κατά 30%, ήτοι κατά 90.000 ευρώ.

Επομένως, η επιχείρηση σε κάθε ένα απότα φορολογικά έτη 2015, 2016 και 2017, θαεκπέσει από τα ακαθάριστα έσοδά της το πο-σό των 300.000 ευρώ και επιπλέον από τακαθαρά της κέρδη για κάθε ένα από τα πιοπάνω φορολογικά έτη θα εκπέσει εξωλογι-στικά το ποσό των 90.000 ευρώ.

3. Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 τουάρθρου αυτού ορίζεται ότι συγχρόνως με τηνυποβολή της φορολογικής της δήλωσης, ηεπιχείρηση υποβάλλει στη Γενική Γραμμα-τεία Έρευνας και Τεχνολογίας του Υπουργεί-ου Παιδείας και Θρησκευμάτων τα απαραί-τητα δικαιολογητικά για τις δαπάνες έρευναςκαι τεχνολογίας που πραγματοποίησε. Οέλεγχος και η πιστοποίηση των δαπανών αυ-

τών διενεργούνται εντός χρονικού διαστήμα-τος έξι (6) μηνών. Μετά την άπρακτη παρέ-λευση της εν λόγω προθεσμίας θεωρείται ότιοι σχετικές δαπάνες έχουν εγκριθεί. Σε κά-θε περίπτωση, το Υπουργείο Παιδείας καιΘρησκευμάτων ενημερώνει σχετικά τοΥπουργείο Οικονομικών σύμφωνα με τη δια-δικασία που καθορίζεται στο κατ' εξουσιο-δότηση της διάταξης προεδρικό διάταγμα.

4. Με την πολ.1074/1.4.2015 απόφασητης Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων(ΦΕΚ 574Β') ορίζεται, ότι οι εταιρείες πουπραγματοποίησαν μέσα στο φορολογικό έτος2014 δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογι-κής έρευνας, υποχρεούνται να συνυποβά-λουν με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματόςτους, σε περίπτωση χειρόγραφης υποβολήςαυτής, υπεύθυνη δήλωση ότι υποβλήθηκαντα απαραίτητα δικαιολογητικά στη ΓενικήΓραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας τουΥπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρη-σκευμάτων.

Σε περίπτωση ηλεκτρονικής υποβολήςτης δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, η πιοπάνω υπεύθυνη δήλωση δεν συνυποβάλλε-ται, αλλά φυλάσσεται για τον έλεγχο μαζί μετα λοιπά δικαιολογητικά της δήλωσης.

Από τα ανωτέρω προκύπτει, ότι οι υπόψηδαπάνες καταρχήν εκπίπτουν φορολογικάκατά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης(μη αναμορφούμενες δαπάνες). Ωστόσο, σεπερίπτωση ρητής μη έγκρισης του συνόλουή μέρους των υπόψη δαπανών από τη ΓενικήΓραμματεία Έρευνας και Τεχνολογίας τουΥπουργείου Πολιτισμού, Παιδείας και Θρη-σκευμάτων εντός εξαμήνου από την υποβο-λή των σχετικών δικαιολογητικών, η επιχεί-ρηση οφείλει να υποβάλει τροποποιητικήδήλωση φορολογίας εισοδήματος εντός μη-νός από την επίδοση της απορριπτικής από-φασης χωρίς την επιβολή τόκων και προ-σαυξήσεων ή προστίμων.

Άρθρο 23Μη εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες

1. Με τις διατάξεις του άρθρου 23 του



Ν.4172/2013 καθορίζονται περιοριστικά οιμη εκπιπτόμενες δαπάνες από τα ακαθάρι-στα έσοδα των φυσικών προσώπων που απο-κτούν εισόδημα από επιχειρηματική δραστη-ριότητα, καθώς και των νομικών προσώπωνκαι νομικών οντοτήτων. Ειδικότερα, με τιςδιατάξεις αυτές ρητά ορίζεται ότι δεν εκπί-πτουν:

α) Οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει μίαεπιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τρα-πεζικά, διατραπεζικά και ομολογιακά δάνειαπου εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, κατά τομέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θαπροέκυπταν, εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με τοεπιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαρια-σμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρή-σεις. Το σχετικό επιτόκιο που λαμβάνεταιυπόψη είναι το τελευταίο επίσημα δημοσιευ-μένο επιτόκιο της πλησιέστερης χρονικήςπεριόδου πριν την ημερομηνία δανεισμού,όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίοοικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας τηςΕλλάδος.

Επομένως, δεν εκπίπτει από τα ακαθάρι-στα έσοδα των επιχειρήσεων το υπερβάλλονποσό των τόκων που προκύπτει για την επι-χείρηση, όταν το επιτόκιο δανεισμού είναιμεγαλύτερο από το επιτόκιο των δανείων αλ-ληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματο-πιστωτικές επιχειρήσεις και ως εκ τούτουεκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα οι τόκοιπου λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους μέ-χρι το ποσό των τόκων που θα προέκυπτε εάντο δάνειο αφορούσε αλληλόχρεο λογαριασμόπρος μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.

Επισημαίνεται ότι στην έννοια των δανεί-ων που λαμβάνει μία επιχείρηση από τρίτουςπεριλαμβάνονται όλα τα δάνεια, εκτός τωνδανείων από χρηματοπιστωτικά ιδρύματα καιτων ομολογιακών δανείων που εκδίδουνανώνυμες εταιρείες, που λαμβάνει μία επι-χείρηση από οποιοδήποτε πρόσωπο κατά τηνέννοια των διατάξεων της περ. β' του άρθρου2 του Ν.4172/2013.

Επομένως, οι τόκοι από τραπεζικά δά-νεια, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα

ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν οι ανώνυ-μες εταιρείες, εκπίπτουν στο σύνολό τους μετην επιφύλαξη του άρθρου 49 του νόμου αυ-τού. Στην έννοια των τόκων εμπίπτουν και οιτόκοι υπερημερίας από δανειακή σύμβαση,καθόσον ακολουθούν τη σύμβαση αυτή.

Επισημαίνεται ότι προκειμένου για τό-κους δανείων που καταβάλλονται προς μησυνδεδεμένες επιχειρήσεις μετά την εφαρ-μογή της υπόψη περ. α' θα έχουν εφαρμογήστη συνέχεια οι διατάξεις του άρθρου 49 τουΚ.Φ.Ε περί υποκεφαλαιοδότησης.

Ειδικά στην περίπτωση δανείων μεταξύσυνδεδεμένων προσώπων κατά την έννοιατων διατάξεων της περ. ζ' του άρθρου 2 τουΝ.4172/2013, και με την προϋπόθεση ότιαθροιστικά πληρούνται τα κριτήρια του άρ-θρου 22, εφαρμόζονται αποκλειστικά οι ειδι-κότερες διατάξεις του άρθρου 50 του Κ.Φ.Ε.,περί εφαρμογής της αρχής των ίσων αποστά-σεων και των κατευθυντήριων γραμμών τουΟΟΣΑ για τις ενδοομιλικές συναλλαγές καιόχι οι διατάξεις της περ. α' της παραγράφου1 του άρθρου αυτού. Επιπλέον, όπως έχει ήδηδιευκρινισθεί με την πολ. 1037/2.2.2015εγκύκλιό μας, στην περίπτωση των συνδεδε-μένων επιχειρήσεων μετά την εφαρμογή τουάρθρου 50 εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρ-θρου 49 περί υποκεφαλαιοδότησης.

Για την καλύτερη κατανόηση όλων τωνανωτέρω, παραθέτουμε το ακόλουθο παρά-δειγμα:

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑΤον Μάιο του 2015 η επιχείρηση Α λαμ-

βάνει δάνειο 200.000.000 ευρώ από μη συν-δεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο 12%. Επί-σης, λαμβάνει δάνειο 100.000.000 ευρώ απόσυνδεδεμένη επιχείρηση με επιτόκιο 10%και τραπεζικό δάνειο 300.000.000 ευρώ μεεπιτόκιο 11%. Το επιτόκιο δανείων αλληλό-χρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστω-τικές επιχειρήσεις της το Μάρτιο του 2015,όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίοοικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας τηςΕλλάδος, είναι 6,25%.


689Τόμος 69

Για την εφαρμογή της περίπτωσης α' τουάρθρου αυτού θα υπολογιστούν μόνο οι τό-κοι του δανείου από τη μη συνδεδεμένη επι-χείρηση. Ειδικότερα, οι πληρωτέοι τόκοιυπολογίζονται σε 24.000.000 ευρώ(200.000.000 x 12%). Αν ληφθεί υπόψη τοεπιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαρια-σμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρή-σεις, οι πληρωτέοι τόκοι υπολογίζονται σε12.500.000 ευρώ (200.000.000 x 6,25%). Ηδιαφορά των 11.500.000 ευρώ δεν εκπίπτει.Για τους τόκους του δανείου από τράπεζα33.000.000 ευρώ (300.000.000 x 11%), οιοποίοι εκπίπτουν στο σύνολό τους, καθώςκαι για το ποσό των 12.500.000 ευρώ, ήτοισυνολικά 45.500.000 ευρώ, θα έχουν εφαρ-μογή τα οριζόμενα στο άρθρο 49 του Κ.Φ.Ε.Για τους τόκους του δανείου από συνδεδε-μένες επιχειρήσεις θα έχουν εφαρμογή κα-ταρχήν οι διατάξεις του άρθρου 50 και στησυνέχεια εκείνες του άρθρου 49.

Στην έννοια των τόκων δανείων της πα-ρούσας παραγράφου δεν εμπίπτει η ζημία, ηοποία προκύπτει σε βάρος επιχείρησης λό-γω εκχώρησης απαιτήσεών της σε εταιρείαπρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων(factoring) του Ν.1905/1990 (τράπεζα ή ανώ-νυμη εταιρεία) ή σε αλλοδαπή εταιρεία fac-toring, η οποία λειτουργεί νόμιμα στην αλλο-δαπή ή στην περίπτωση εκχώρησης απαιτή-σεων σε ημεδαπή ή αλλοδαπή εταιρεία, αλ-λά η ζημία αυτή εξετάζεται υπό το πρίσματων διατάξεων του άρθρου 22 του Ν.4172/2013.

β) Κάθε είδους δαπάνη που αφορά σεαγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνωτων 500 ευρώ, από την ημεδαπή ή την αλλο-δαπή, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφλη-ση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσουπληρωμής. Για την περίπτωση αυτή έχουνπαρασχεθεί αναλυτικές οδηγίες με τιςΠΟΛ.1216/1.10.2014 και ΠΟΛ.1079/6.4.2015εγκυκλίους μας.

γ) Οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές ει-σφορές. Συνεπώς, οι ασφαλιστικές εισφορέςπου έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός

της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ήτυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμε-νο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσο-δα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν.

Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν σταέτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλο-νται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος κα-ταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους πουαφορούν. Στην έννοια της δαπάνης των ασφα-λιστικών εισφορών, που αν δεν έχουν κατα-βληθεί δεν εκπίπτουν από τα ακαθάρισταέσοδα περιλαμβάνονται τόσο οι εισφορές τουεργοδότη, όσο και του εργαζομένου, οι οποί-ες, ως εμπεριεχόμενες στις αμοιβές του, βα-ρύνουν τον εργοδότη. Σε περίπτωση που οιεκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμι-ση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο κατα-βολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση.

Ειδικά για το φορολογικό έτος 2014 καιόσον αφορά στις υποχρεωτικές ασφαλιστι-κές εισφορές που αποδίδονται στα ασφαλι-στικά ταμεία από τους ίδιους τους ασφαλι-σμένους (ΟΑΕΕ, ΤΕΒΕ, κ.λπ.), εξακολουθούννα ισχύουν τα αναφερόμενα στο αριθ. Δ121006031 ΕΞ 2015/19.1.2015 έγγραφό μας,δηλαδή για φυσικά πρόσωπα που αποκτούνεισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότη-τα, τα ποσά των ασφαλιστικών εισφορών τουςπου αφορούν στην περίοδο 01.01.2014 έως31.12.2014 και τα οποία καταβάλλονται μέσαστο 2015 και μέχρι τη νόμιμη προθεσμία πουορίζει ο οικείος ασφαλιστικός φορέας ή μέ-χρι την τυχόν παράτασή της, μπορούν να ταεκπέσουν από τα ακαθάριστα έσοδα του φο-ρολογικού έτους 2014. Από 01.01.2015 θαισχύει ο γενικός κανόνας που περιγράφεταιστην παράγραφο αυτή, ανακαλουμένων τουτελευταίου εδάφιου της παραγράφου 7 τουαριθ. Δ12Α 1054299 ΕΞ 26.3.2014 και τουδεύτερου εδαφίου της παραγράφου 6 τουαριθ. Δ12Α 1170320 ΕΞ 2014/30.12.2014 εγ-γράφων μας.

Ειδικά ως προς τη φορολογική μεταχεί-ριση των ασφαλιστικών εισφορών και αμοι-βών διευκρινίζονται τα ακόλουθα:



α) Ως προς τη φορολογική μεταχείρισητων ασφαλιστικών εισφορών των μελών προ-σωπικών εταιρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικώνεταιρειών:i) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προ-

σώπου, το οποίο ασκεί επιχειρηματικήδραστηριότητα (μέσω ατομικής επιχείρη-σης) και είναι παράλληλα μέλος προσω-πικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουν απότα ακαθάριστα έσοδα της ατομικής τουεπιχείρησης. Αν η ατομική επιχείρησηέχει τεθεί σε αδράνεια, οι ασφαλιστικέςεισφορές εκπίπτουν από τα ακαθάρισταέσοδα της προσωπικής ή αστικής εται-ρείας.

ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές φυσικού προ-σώπου, το οποίο δεν ασκεί επιχειρημα-τική δραστηριότητα και είναι μέλος προ-σωπικής ή αστικής εταιρείας εκπίπτουναπό τα ακαθάριστα έσοδα της προσωπι-κής ή αστικής εταιρείας, ανακαλουμένωντων όσων αναφέρονται για το θέμα αυτόστο αριθ. ΔΕΑΦΑ 1064780 ΕΞ2015/11.5.2015 έγγραφό μας.Σε περίπτωση συμμετοχής εταίρου σε

περισσότερες προσωπικές εταιρείες, οιασφαλιστικές εισφορές εκπίπτουν από τηνεταιρεία από την οποία λαμβάνει το μεγαλύ-τερο φορολογητέο εισόδημα.

β) Ως προς τη φορολογική μεταχείρισητων ασφαλιστικών εισφορών εταίρων Ε.Π.Ε.ή Ι.Κ.Ε. και των μελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειρι-στών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε.:i) Οι ασφαλιστικές εισφορές των εταίρων

Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. δεν εκπίπτουν από τα ακα-θάριστα έσοδα των εταιρειών αυτών, αλ-λά, σε περίπτωση που οι εταίροι λαμβά-νουν αμοιβή και ασκούν επιχειρηματικήδραστηριότητα, οι ασφαλιστικές τους ει-σφορές θα εκπίπτουν από τα ακαθάρισταέσοδα της ατομικής τους επιχείρησης. Ανδεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότη-τα και επιπλέον οι αμοιβές που λαμβά-νουν από την Ε.Π.Ε. ή την Ι.Κ.Ε. θεωρού-νται ως εισόδημα από μισθωτές υπηρε-σίες, τότε οι ασφαλιστικές εισφορές θα

εκπίπτουν από το εισόδημά τους από μι-σθωτές υπηρεσίες και θα δηλωθούν απότα φυσικά πρόσωπα στη δήλωση φορο-λογίας εισοδήματός τους (Ε1).

ii) Οι ασφαλιστικές εισφορές μελών Δ.Σ.Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. πουδεν ασκούν επιχειρηματική δραστηριότη-τα και δεν συμμετέχουν στο κεφάλαιο τωνυπόψη εταιρειών και επιπλέον οι αμοι-βές που λαμβάνουν λόγω της ιδιότητάςτους αυτής θεωρούνται ως εισόδημα απόμισθωτές υπηρεσίες, τότε οι ασφαλιστι-κές εισφορές θα εκπίπτουν από το εισό-δημά τους από μισθωτές υπηρεσίες καιθα δηλωθούν από τα φυσικά πρόσωπαστη δήλωση φορολογίας εισοδήματόςτους (Ε1).γ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση

των αμοιβών των μελών προσωπικών εται-ρειών (Ο.Ε., Ε.Ε.) και αστικών εταιρειών πουδεν προέρχονται από τα κέρδη:i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλους

προσωπικής ή αστικής εταιρείας, τοοποίο ασκεί επιχειρηματική δραστηριό-τητα (μέσω ατομικής επιχείρησης) καιλαμβάνει αμοιβή από την εταιρεία για τηνεκτέλεση συγκεκριμένου έργου που αυτήτου ανέθεσε στα πλαίσια της άσκησης τηςεπιχειρηματικής του δραστηριότητας εκ-πίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα τηςπροσωπικής ή αστικής εταιρείας.

ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου μέλουςπροσωπικής ή αστικής εταιρίας το οποίοδεν ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητακαι λαμβάνει αμοιβές για υπηρεσίες πουαπορρέουν από τη συμμετοχή του στηνεταιρεία δεν εκπίπτουν από τα ακαθάρι-στα έσοδα της προσωπικής ή αστικήςεταιρείας.δ) Ως προς τη φορολογική μεταχείριση

των αμοιβών εταίρων Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. και τωνμελών Δ.Σ. Α.Ε. ή διαχειριστών Ε.Π.Ε. ήΙ.Κ.Ε. που δεν προέρχονται από τα κέρδη:i) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου εταίρου

Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε., το οποίο ασκεί επιχειρη-ματική δραστηριότητα (μέσω ατομικής


691Τόμος 69

επιχείρησης) και λαμβάνει αμοιβή απότην εταιρεία για την εκτέλεση συγκεκρι-μένου έργου που αυτή του ανέθεσε σταπλαίσια της άσκησης της επιχειρηματι-κής του δραστηριότητας εκπίπτουν απότα ακαθάριστα έσοδα της Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε,κατά περίπτωση.

ii) Οι αμοιβές φυσικού προσώπου διαχειρι-στή Ε.Π.Ε. ή Ι.Κ.Ε. ή μέλους Δ.Σ. Α.Ε. τοοποίο δεν ασκεί επιχειρηματική δραστη-ριότητα και λαμβάνει αμοιβές οι οποίεςθεωρούνται ως εισόδημα από μισθωτέςυπηρεσίες, εκπίπτουν από τα ακαθάρισταέσοδα της ΕΠΕ ή Ι.Κ.Ε. ή Α.Ε, κατά περί-πτωση.δ) Οι κάθε είδους προβλέψεις, με εξαί-

ρεση τις οριζόμενες στο άρθρο 26 του ίδιουνόμου, αναφορικά με την πρόβλεψη επισφα-λών απαιτήσεων. Για το άρθρο αυτό έχουνδοθεί από την υπηρεσία μας διευκρινίσεις μετην πολ.1056/2.3.2015 εγκύκλιό μας.

ε) Τα πρόστιμα και οι χρηματικές ποινές,περιλαμβανομένων των προσαυξήσεων(πρόστιμα εκπρόθεσμης καταβολής), πουεπιβάλλονται εξαιτίας αθετήσεως συμβατι-κών υποχρεώσεων των επιχειρήσεων ή πα-ραβάσεων διατάξεων νόμου, κ.λπ.

Στην περίπτωση αυτή περιλαμβάνονται,μεταξύ άλλων, οι ακόλουθες δαπάνες:i) κάθε είδους χρηματική κύρωση για πα-

ραβάσεις της φορολογικής (π.χ. τόκοι εκ-πρόθεσμης καταβολής κατά ΚΦΔ ή ΚΕ-ΔΕ) ή ασφαλιστικής (περιλαμβανομένουτου ποσού των προσαυξήσεων που κατέ-βαλε η επιχείρηση για την εκπρόθεσμηκαταβολή ασφαλιστικών εισφορών προςασφαλιστικά ταμεία), κ.λπ. νομοθεσίας,

ii) οι ποινικές ρήτρες, τα πρόστιμα και οιχρηματικές ποινές που επιβάλλονταιεξαιτίας αθετήσεως συμβατικών υποχρε-ώσεων της επιχείρησης, κ.λπ.,

iii) το ποσό της εξαγοράς ποινών που επι-βάλλονται από δικαστήρια,

iv) οι τόκοι υπερημερίας λόγω οφειλής φό-ρων, τελών, δασμών, εισφορών, αμοιβών,κ.λπ.

ν) οι τόκοι που καταλογίζονται, με βάση τιςδιατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 169 τουΝ.4099/2012, σε βάρος επιχείρησης κα-τά την ανάκτηση κρατικών ενισχύσεων τιςοποίες έλαβαν λόγω του σχηματισμού ει-δικού αφορολόγητου αποθεματικού μεβάση τα άρθρα 2 και 3 του Ν.3220/2004,καθόσον οι τόκοι αυτοί καταλογίζονταιαντί πρόσθετων φόρων και προστίμων καιεπιπλέον, σε αντίθετη περίπτωση, ηωφέλεια από την έκπτωση των τόκων αυ-τών ενδέχεται να κριθεί ως νέα παράνο-μη κρατική ενίσχυση.Τα ανωτέρω ισχύουν και για τους τόκους(προσαυξήσεις) που επιβάλλονται απότην Ευρωπαϊκή Επιτροπή, καθόσον απο-τελούν προσαύξηση επί του επιβληθέ-ντος προστίμου σε επιχείρηση από τηνΕπιτροπή.στ) Η παροχή ή λήψη αμοιβών σε χρήμα

ή σε είδος που συνιστούν ποινικό αδίκημα,όπως ενδεικτικά τα ποσά που προέρχονταιαπό νομιμοποίηση εσόδων από εγκληματι-κές δραστηριότητες από τα οποία προκύπτειπεριουσιακό όφελος, όπως δωροδοκίες.

ζ) Οι φόροι -τέλη. Ειδικότερα (περιορι-στικά):αα) ο φόρος εισοδήματος,ββ) το τέλος επιτηδεύματος,γγ) οι έκτακτες εισφορές, που επιβάλλονται

στα κέρδη από επιχειρηματική δραστη-ριότητα. Κατά συνέπεια, η έκτακτη ειδι-κή εισφορά αλληλεγγύης του Ν.4093/2012 εκπίπτει εφάπαξ από τα ακαθάρι-στα έσοδα των επιχειρήσεων, δεδομέ-νου ότι αυτή επιβαλλόταν επί του τιμή-ματος των πωλήσεων ηλεκτρικής ενέρ-γειας στους παραγωγούς ηλεκτρικήςενέργειας από σταθμούς ΑΠΕ και ΣΗ-ΘΥΑ, και όχι επί των κερδών. Το ποσότης έκτακτης εισφοράς αλληλεγγύηςτων ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ του Ν.4093/2012των χρήσεων 2012 και 2013, για τοοποίο απομένει αναπόσβεστο υπόλοι-πο, με βάση τις προϊσχύσασες διατάξειςτου Ν.2238/1994, προς έκπτωση από τα



ακαθάριστα έσοδα των φορολογικώνετών 2014 έως και 2017 (3/5 και 4/5,αντίστοιχα), θα εξακολουθήσει να ανα-γνωρίζεται ως έξοδο των αντίστοιχωνφορολογικών ετών.

δδ) ο φόρος προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.)που αναλογεί σε μη εκπιπτόμενες δα-πάνες, εφόσον δεν είναι εκπεστέος ωςΦ.Π.Α. εισροών από το Φ.Π.Α. εκροών,με βάση τις διατάξεις του Ν.2859/2000περί Φ.Π.Α.

Για παράδειγμα, δεν εκπίπτει από ταακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων οΦ.Π.Α. για τον οποίο δεν παρέχεται δικαίω-μα έκπτωσης από το Φ.Π.Α. εκροών σύμφω-να με τις διατάξεις του Ν.2859/2000, όπωςπ.χ. δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστικώνεκδηλώσεων, έξοδα ψυχαγωγίας, κ.λπ. και οοποίος αντιστοιχεί στο μη εκπιπτόμενο πο-σό αυτών, ήτοι το υπερβάλλον ποσό των 300ευρώ της δαπάνης ενός εκ των συμμετεχό-ντων στην εορταστική εκδήλωση το οποίο δενεκπίπτει με βάση τις διατάξεις της περ. ι' τουάρθρου αυτού του Ν.4172/2013 και του συ-νόλου των δαπανών ψυχαγωγίας με βάση τιςδιατάξεις της περ. ια' του υπόψη άρθρου καινόμου, αντίστοιχα.

Διευκρινίζεται ότι ο Φ.Π.Α. για τον οποίοδεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης από τοφόρο των εκροών και αντιστοιχεί σε εκπι-πτόμενες δαπάνες κατά τον Κ.Φ.Ε., εκπίπτε-ται κανονικά από τα ακαθάριστα έσοδα.

Σημειώνεται, ότι ο Φ.Π.Α. που επιβάλλε-ται επί των δαπανών που αφορούν στην επέ-κταση, προσθήκη ή βελτίωση παγίων ταοποία χρησιμοποιούνται σε πράξεις μη υπα-γόμενες σε Φ.Π.Α., προσαυξάνει την αξίακτήσης των πιο πάνω παγίων, η οποία υπό-κειται σε απόσβεση κατά τα οριζόμενα στοάρθρο 24 του Ν.4172/2013, καθόσον ο φό-ρος αυτός αφενός δεν εκπίπτει ούτε επι-στρέφεται, σύμφωνα με τις διατάξεις τουΝ.2859/2000 και αφετέρου βαρύνει τις δα-πάνες αυτές, οι οποίες περαιτέρω βαρύνουντην αξία κτήσης των εν λόγω κτισμάτων.Ομοίως ο Φ.Π.Α. που βαρύνει τις αγορές εν-

σώματων παγίων των επιχειρήσεων και οοποίος δεν μπορεί να εκπέσει από το Φ.Π.Α.εκροών, προσαυξάνει την τιμή κτήσης τουπαγίου και κατά συνέπεια, εκπίπτει δια μέσωτων αποσβέσεων επί της συνολικής αξίαςτου παγίου αυτού με βάση το άρθρο 24.

Πέραν των ανωτέρω, επισημαίνεται ότι,δεν εκπίπτουν και οι φόροι των οποίων η μηέκπτωση προβλέπεται ρητά από ειδικές δια-τάξεις νόμων.

Στην περίπτωση που οι ανωτέρω φόροιεπαναχρεώνονται στην αντισυμβαλλόμενηεπιχείρηση, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότιαυτοί εκπίπτουν ως δαπάνη της επιχείρησηςπου τους επαναχρεώνει εφόσον το ποσό τηςεπαναχρέωσης έχει συμπεριληφθεί στα φο-ρολογητέα έσοδα της επιχείρησης.

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι οι φόροιπου δεν εκπίπτουν απαριθμούνται περιορι-στικά στις υπόψη υποπεριπτώσεις και κατάσυνέπεια, λοιποί φόροι που δεν περιλαμβά-νονται σε αυτές εκπίπτουν (π.χ. ΕΝΦΙΑ, τέληκυκλοφορίας, τέλη χαρτοσήμου, ανταποδο-τικά τέλη υπέρ Εθνικής Επιτροπής Τηλεπι-κοινωνιών και Ταχυδρομείων, κ.λπ.).

Οι ανωτέρω φόροι - τέλη εκπίπτουν κατάτο χρόνο που καταβάλλονται. Εξαίρεση απο-τελούν τα τέλη κυκλοφορίας τα οποία προ-καταβάλλονται και κατά συνέπεια εκπίπτουντο επόμενο φορολογικό έτος, δηλαδή το έτοςπου αφορούν, καθώς και τα τέλη διαφήμι-σης, τα οποία εκπίπτουν κατά το χρόνο πουαφορούν, με τις προϋποθέσεις που αναφέ-ρονται κατωτέρω.

η) Το τεκμαρτό μίσθωμα από ιδιοχρησιμο-ποίηση της παραγράφου 2 του άρθρου 39 τουΝ.4172/2013, κατά το μέτρο που υπερβαίνει τοτρία τοις εκατό (3%) της αντικειμενικής αξίαςτου ακινήτου, όπως αυτή προσδιορίζεται σύμ-φωνα με τα άρθρα 41 και 41α του Ν.1249/1982. Ειδικότερα, για τα νομικά πρόσωπα μηκερδοσκοπικού χαρακτήρα, κατά τον προσ-διορισμό του εισοδήματος από ακίνητη περι-ουσία, εκπίπτει το τεκμαρτό μίσθωμα στο σύ-νολό του ανεξάρτητα αν υπερβαίνει το 3% επίτης αντικειμενικής αξίας του ακινήτου.


693Τόμος 69

θ) Οι δαπάνες για την οργάνωση και διε-ξαγωγή ενημερωτικών ημερίδων και συνα-ντήσεων που αφορούν στη σίτιση και διαμο-νή πελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης,για την ενημέρωσή τους σε θέματα στρατηγι-κής των επιχειρήσεων, οριοθέτησης μελλο-ντικών στόχων, εισαγωγής νέων προϊόντωνστην αγορά, προώθησης των προϊόντων, ενη-μέρωσης σε νέες τεχνικές, κ.λπ., είτε οργα-νώνονται από την ίδια την επιχείρηση είτεαπό τρίτο, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τοποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχοντα καικατά το μέτρο που η συνολική ετήσια δαπά-νη υπερβαίνει το 0,5% επί του ετήσιου ακα-θάριστου εισοδήματος της επιχείρησης.

Στις δαπάνες για τη σίτιση και διαμονήπελατών ή εργαζομένων της επιχείρησης δενπεριλαμβάνονται οι δαπάνες που γίνονται γιατην αίθουσα των εκδηλώσεων, τη μεταφοράτων επισκεπτών, τυχόν αμοιβές ομιλητών,ενώ περιλαμβάνονται τα τέλη που σχετίζο-νται με τη διαμονή (π.χ. δημοτικοί φόροιημεδαπής ή αλλοδαπής - «city tax»).

Το ποσό των 300 ευρώ ανά συμμετέχονταεφαρμόζεται ανά ενημερωτική ημερίδα - συ-νάντηση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσότης εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% τωνακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότεη συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι τουποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσο-στό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτό-μενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το0,5% των ακαθάριστων εσόδων.

Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέ-ρω, παραθέτουμε τα ακόλουθα παραδείγμα-τα:

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 1Επιχείρηση με ακαθάριστα έσοδα

2.000.000 ευρώ δαπάνησε στα πλαίσια διορ-γάνωσης ενημερωτικής ημερίδας, για σίτι-ση και διαμονή 50 ατόμων 21.500 ευρώ συ-νολικά. Ειδικότερα, για 20 από αυτά δαπά-νησε το ποσό των 700 ευρώ για κάθε έναν,ήτοι συνολικά 14.000 ευρώ (20 x 700) και γιατα υπόλοιπα 30 άτομα το ποσό των 250 ευ-

ρώ για κάθε έναν, ήτοι συνολικά 7.500 ευρώ(30 x 250).

Η μη εκπιπτόμενη δαπάνη θα υπολογι-σθεί ως εξής:i) Για τα 20 άτομα για τα οποία δαπάνησε το

ποσό των 700 ευρώ η δαπάνη θα περιο-ριστεί στα 300 ευρώ, συνεπώς ως αρχικόμη εκπιπτόμενο ποσό από τα ακαθάρισταέσοδα θα ληφθεί το ποσό των 8.000 ευρώ[(700 - 300) x 20].

ii) Η εναπομένουσα δαπάνη ύψους 13.500ευρώ (21.500 - 8.000) συγκρίνεται με το0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι10.000 ευρώ (2.000.000 x 0,5%) και πε-ριορίζεται σε αυτό το ύψος, δηλαδή θααναμορφωθεί επίσης ποσό ίσο με 3.500ευρώ (13.500 - 10.000).Στο παράδειγμα αυτό θα αναμορφωθεί

συνολικά ποσό ύψους 11.500 ευρώ, ήτοι πο-σό 8.000 ευρώ από τον περιορισμό στα 300ευρώ της δαπάνης σε όσους συμμετέχοντεςείναι μεγαλύτερη και 3.500 ευρώ γιατί το πο-σό που απέμεινε υπερβαίνει το 0,5% επί τωνακαθάριστων εσόδων.

Εάν στο παραπάνω παράδειγμα τα ακα-θάριστα έσοδα της επιχείρησης ήταν3.000.000 ευρώ, τότε η εναπομένουσα δαπά-νη ύψους 13.500 ευρώ θα συγκριθεί με το0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι με15.000 ευρώ (3.000.000 x 0,5%) και επειδήείναι μικρότερη δεν τίθεται θέμα άλλου πε-ριορισμού.

Στην περίπτωση αυτή θα αναμορφωθείσυνολικά ποσό ύψους 8.000 ευρώ, ήτοι μόνοτο ποσό από τον περιορισμό στα 300 ευρώτης δαπάνης σε όσους συμμετέχοντες είναιμεγαλύτερη, δεδομένου ότι το εναπομένονποσό είναι μικρότερο από το 0,5% των ακα-θάριστων εσόδων.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ 2Επιχείρηση με ακαθάριστα έσοδα

1.000.000 ευρώ δαπάνησε στα πλαίσια διορ-γάνωσης ενημερωτικής ημερίδας για σίτισηκαι διαμονή 25 ατόμων 6.000 ευρώ συνολικά.Η υπόψη δαπάνη δεν ξεπέρασε το ποσό των



300 ευρώ για κανέναν από τους συμμετέχο-ντες. Η μη εκπιπτόμενη δαπάνη θα υπολογι-σθεί ως εξής:

Η δαπάνη ύψους 6.000 ευρώ συγκρίνεταιμε το 0,5% των ακαθάριστων εσόδων, ήτοι με5.000 ευρώ (1.000.000 x 0,5%) και περιορί-ζεται σε αυτό το ύψος, δηλαδή θα αναμορ-φωθεί το ποσό των 1.000 ευρώ (6.000 -5.000).

Στο παράδειγμα αυτό θα αναμορφωθείσυνολικά ποσό ύψους 1.000 ευρώ, ήτοι μόνοτο ποσό από τον περιορισμό 0,5% των ακα-θάριστων εσόδων της συνολικής δαπάνης,δεδομένου ότι δεν υπήρχε συμμετέχων γιατον οποίον να δαπανήθηκε μεγαλύτερο πο-σό.

Εάν στο παραπάνω παράδειγμα τα ακα-θάριστα έσοδα της επιχείρησης ήταν2.000.000 ευρώ, τότε η δαπάνη ύψους 6.000ευρώ θα συγκριθεί με το 0,5% των ακαθάρι-στων εσόδων, ήτοι 10.000 ευρώ (2.000.000 x0,5%) και επειδή είναι μικρότερη δεν θα ανα-μορφωθεί κανένα ποσό.

ι) Οι δαπάνες για τη διεξαγωγή εορταστι-κών εκδηλώσεων και οι δαπάνες σίτισης καιδιαμονής φιλοξενούμενων προσώπων, κατάτο μέτρο που υπερβαίνουν το ποσό των 300ευρώ ανά συμμετέχοντα και κατά το μέτροπου η συνολική ετήσια δαπάνη υπερβαίνει το0,5% επί του ετήσιου ακαθάριστου εισοδή-ματος της επιχείρησης.

Στις δαπάνες για τη διαμονή φιλοξενού-μενων προσώπων περιλαμβάνονται και τα τέ-λη που σχετίζονται με τη διαμονή (π.χ. δημο-τικοί φόροι ημεδαπής ή αλλοδαπής - «citytax»).

Το ανωτέρω όριο των 300 ευρώ ανά συμ-μετέχοντα εφαρμόζεται ανά εορταστική εκ-δήλωση. Εφόσον το συνολικό ετήσιο ποσότης εν λόγω δαπάνης υπερβαίνει το 0,5% τωνακαθάριστων εσόδων της επιχείρησης, τότεη συνολική δαπάνη εκπίπτει μόνο μέχρι τουποσού που δεν υπερβαίνει το εν λόγω ποσο-στό. Δηλαδή, σε κάθε περίπτωση η εκπιπτό-μενη δαπάνη δεν μπορεί να υπερβαίνει το0,5% των ακαθάριστων εσόδων.

Στο σημείο αυτό διευκρινίζεται ότι σε πε-ρίπτωση που μία επιχείρηση καταβάλει δη-μοτικό φόρο στην αλλοδαπή, θα πρέπει ναεξετάζεται αν η καταβολή πραγματοποιείταιστα πλαίσια των περιπτώσεων θ' ή ι', δηλα-δή αν ακολουθεί την κύρια δαπάνη διαμονήςπελατών ή εργαζομένων της στα πλαίσιαενημερωτικών ημερίδων ή διαμονής φιλοξε-νούμενων προσώπων. Σε περίπτωση που οδημοτικός φόρος αλλοδαπής δεν αφορά στιςπαραπάνω περιπτώσεις, θα πρέπει να συ-ναρτάται με την κύρια αντίστοιχη δαπάνη γιατην έκπτωση των οποίων πρέπει να πληρού-νται οι προϋποθέσεις του άρθρου 22.

ια) Οι δαπάνες ψυχαγωγίας. Εξαιρούνταιδαπάνες ψυχαγωγίας που πραγματοποιού-νται στο πλαίσιο της επιχειρηματικής δρα-στηριότητας των επιχειρήσεων που έχουν ωςκύριο αντικείμενο την παροχή υπηρεσιώνψυχαγωγίας, οι οποίες δικαιούνται να εκπέ-σουν το σύνολο των υπόψη δαπανών.

ιβ) Οι προσωπικές καταναλωτικές δαπά-νες.

Διευκρινίζεται ότι όποια δαπάνη έχει χα-ρακτηρισθεί ως παροχή σε είδος με βάση τοάρθρο 13 του Ν.4172/2013 (πολ. 1219/6.10.2014 εγκύκλιός μας) και φορολογείταιως εισόδημα από μισθωτή εργασία, θεωρεί-ται ότι πραγματοποιείται προς το συμφέροντης επιχείρησης (άρθρο 22 περ. α') και εκπί-πτει ως έξοδο μισθοδοσίας, εφόσον πλη-ρούνται και οι λοιπές προϋποθέσεις των περ.β' και γ' του άρθρου 22. Λοιπές δαπάνες πουδεν εμπίπτουν στην έννοια των παροχών σεείδος (π.χ. διατακτικές μέχρι 6 ευρώ, παρο-χές μέχρι 300 ευρώ, χρήση κινητών τηλεφώ-νων σύμφωνα με την πολ. 1219/6.10.2014,παραχώρηση εταιρικών οχημάτων για το 70%του κόστους των αναφερομένων στις διατά-ξεις της παρ. 2 του άρθρου 13 δαπανών, καύ-σιμα και διόδια εταιρικών οχημάτων, κ.λπ.)εκπίπτουν υπό το πρίσμα των διατάξεων τουάρθρου 22.

Τα ίδια ισχύουν και για τα ποσά των περ.α' και β' της παρ.1 του άρθρου 14 του Ν.4172/2013, αναφορικά με την κάλυψη δαπανών


695Τόμος 69

(διαμονής, σίτισης και κίνησης) από την επι-χείρηση που καταβάλλουν οι εργαζόμενοικατά την εκτέλεση της υπηρεσίας τους, ταοποία επίσης εκπίπτουν με τις προϋποθέ-σεις του άρθρου 22.

Ειδικότερα, σε περίπτωση που χορηγεί-ται δάνειο προς εργαζόμενο ή εταίρο ή μέτο-χο από νομικό πρόσωπο ή νομική οντότηταμε βάση τις διατάξεις της παραγράφου 3 τουάρθρου 13 του νόμου αυτού δεν εκπίπτουν οιτόκοι που προκύπτουν, σε περίπτωση έγγρα-φης συμφωνίας, για τους οποίους το φυσικόπρόσωπο φορολογείται ως εισόδημα από μι-σθωτή εργασία, καθότι αυτό αποτελεί τεκ-μαρτό εισόδημα για αυτόν και δεν αποτελείπραγματική δαπάνη για την εταιρεία.

ιγ) Ως προς την περίπτωση ιγ' του άρθρου23, όπως ισχύει μετά την τροποποίησή τηςμε το άρθρο 21 του Ν.4321/2015, θα ακο-λουθήσουν αναλυτικές οδηγίες με νεότερηεγκύκλιό μας.

Πέραν των ανωτέρω διευκρινίζονται ταακόλουθα:i) Οι δαπάνες διαφήμισης δεν εκπίπτουν

στην περίπτωση εκπρόθεσμης απόδοσηςτων οφειλομένων τελών διαφήμισης, δη-λαδή μετά τη λήξη της προθεσμίας υπο-βολής της οικείας δήλωσης φορολογίαςεισοδήματος, καθόσον με τις διατάξεις τηςπερ. δ' της κατηγορίας Δ' της παρ.1 του άρ-θρου 15 του από 24.9/20.10.1958 βασιλι-κού διατάγματος, όπως τροποποιήθηκανμε τις διατάξεις του άρθρου 9 του Ν.2880/2001, οι οποίες εξακολουθούν να ισχύουν,ορίζεται ότι σε περίπτωση εκπρόθεσμηςαπόδοσης των οφειλόμενων τελών, οι σχε-τικές δαπάνες διαφήμισης δεν αναγνωρί-ζονται ως εκπεστέες από τα ακαθάρισταέσοδα, κατά τις φορολογικές διατάξεις.

ii) Προκειμένου για τον προσδιορισμό τωνκερδών των ασφαλιστικών επιχειρήσεων,εκπίπτουν τα τεχνικά αποθέματα πουυποχρεωτικά σχηματίζουν οι επιχειρή-σεις αυτές με βάση τις διατάξεις του άρ-θρου 7 του ν.δ. 400/1970 «Περί ΙδιωτικήςΑσφάλισης».

iii) Ειδικά για τα νομικά πρόσωπα μη κερδο-σκοπικού χαρακτήρα της περ. γ' του άρ-θρου 45 του Ν.4172/2013 διευκρινίζεται,ότι όσον αφορά στις δαπάνες που αυτάπραγματοποιούν, γίνεται διάκριση ανάλο-γα με το αν αυτές αφορούν στην επιχει-ρηματική τους δραστηριότητα ή στην επι-δίωξη της εκπλήρωσης του σκοπού τους.Το μέρος εκείνων των δαπανών που αφο-ρούν σε επιχειρηματική δραστηριότηταεκπίπτει προκειμένου για τον προσδιορι-σμό του εισοδήματος αυτού, με την επι-φύλαξη των άρθρων 22 και 23. Αντίθετα,δεν εκπίπτουν δαπάνες που αφορούνέσοδα που πραγματοποιούνται κατά τηνεπιδίωξη της εκπλήρωσης του σκοπούτους, τα οποία δεν αποτελούν αντικείμε-νο φόρου.Σε περίπτωση που υπάρχουν δαπάνεςπου είναι κοινές, δηλαδή μπορούν νασυμβάλλουν στη δημιουργία τόσο εισο-δήματος υπαγόμενου σε φόρο όσο και ει-σοδήματος μη υπαγόμενου σε φόρο, τότεοι δαπάνες αυτές επιμερίζονται κατά τηναναλογία των αντίστοιχων εσόδων.Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και γιααστικές μη κερδοσκοπικές εταιρείες τηςπαρ. ε' του άρθρου 45 του Ν.4172/2013.Αντίστοιχα, για τους φορείς γενικής κυ-βέρνησης και δεδομένου ότι αυτοί φορο-λογούνται για το εισόδημα που αποκτούναπό κεφάλαιο και υπεραξία μεταβίβασηςκεφαλαίου, εκπίπτουν οι δαπάνες πουαντιστοιχούν στα εισοδήματα αυτά, ενώδεν εκπίπτουν οι λοιπές δαπάνες. Σε πε-ρίπτωση κοινών δαπανών, αυτές επιμε-ρίζονται κατά την αναλογία των απαλλασ-σόμενων και μη εισοδημάτων.Τέλος και αναφορικά με τις οικοδομικέςεπιχειρήσεις οι οποίες αποκτούν εισο-δήματα τόσο από την πώληση οικοδομώνόσο και από λοιπές επιχειρηματικές δρα-στηριότητες, οι κοινές δαπάνες επιμερί-ζονται κατά την αναλογία των εισοδημά-των αυτών.Ειδικά στην περίπτωση πώλησης ακινή-



των οικοδομικής επιχείρησης μετά την01.01.2014 των οποίων η άδεια κατα-σκευής εκδόθηκε μετά την 01.01.2006που προσδιορίζουν τα κέρδη τους λογι-στικά και η ανέγερση των οποίων έχειήδη ολοκληρωθεί σε προηγούμενα έτη,για τον λογιστικό προσδιορισμό των κερ-δών λαμβάνονται υπόψη οι δαπάνες πουαφορούν στα πωληθέντα ακίνητα έστωκαι αν αυτές πραγματοποιήθηκαν και κα-ταχωρήθηκαν σε προηγούμενο φορολο-γικό έτος, ήτοι στο έτος ή στα έτη κατα-σκευής (σχετ. πολ. 1102/11.5.2015 καιπολ. 1097/28.4.2015). Τα παραπάνωισχύουν και σε περίπτωση πώλησης ημι-τελών οικοδομών, δηλαδή για τον λογι-στικό προσδιορισμό των κερδών λαμβά-νονται υπόψη οι δαπάνες που πραγματο-ποιήθηκαν και καταχωρήθηκαν σε προ-γενέστερα έτη. Αν οι δαπάνες πραγματο-ποιούνται σε μεταγενέστερο χρόνο τηςπώλησης, αυτές εκπίπτουν κατά το χρό-νο πραγματοποίησής τους με βάση τααναφερόμενα στην παράγραφο 3 της δεύ-τερης ενότητας της παρούσας (Άρθρο 22Εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες).

iv) Επισημαίνεται ότι για τα νομικά πρόσωπατης περ. β' του άρθρου 45 που αποκτούνεισόδημα αποκλειστικά από ακίνητη πε-ριουσία, το εισόδημά τους αυτό θεωρεί-ται εισόδημα από επιχειρηματική δρα-στηριότητα όπως και των λοιπών νομικώνπροσώπων (παρ. 2 άρθρου 47) και συνε-πώς, οι διατάξεις των άρθρων 22 και 23έχουν εφαρμογή και στα πρόσωπα αυτά.

ν) Στην περίπτωση αλλοδαπού νομικού προ-σώπου ή νομικής οντότητας που δεν έχειτη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδακαι φορολογείται σύμφωνα με τις διατά-ξεις των άρθρων 47 και 58 του Ν.4172/2013, ανεξάρτητα από το αν αποκτά ή όχιμόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα (πολ.1069/23.3.2015 εγκύκλιός μας), το σύνολοτων δαπανών εκπίπτει με τις προϋποθέ-σεις που ορίζονται με τις διατάξεις των άρ-θρων 22 και 23 του νόμου αυτού.

vi) Αναφορικά με τις προβλέψεις επισφαλώναπαιτήσεων που σχηματίζονται με τηνπαρ.1 του άρθρου 26 του Ν.4172/2013χωρίς τα υπόψη ποσά να έχουν εγγραφείσε αποτελεσματικό λογαριασμό εσόδων(π.χ. προκαταβολές) και επομένως δενπληρείται η προϋπόθεση της περ. α' τηςπαρ. 4 του άρθρου αυτού προκειμένου γιατη διαγραφή τους, με την παρούσα γίνε-ται δεκτό ότι αν για τις υπόψη επισφάλει-ες αποδεικνύεται η αφερεγγυότητα τουοφειλέτη με βάση τα όσα ορίζονται με τιςδιατάξεις της παρ.4 του άρθρου 26 τουΝ.4172/2013 και ενδεικτικά αναφέρονταιστην πολ. 1056/2.3.2015 εγκύκλιο, τότετα υπόψη ποσά εκπίπτουν φορολογικάκατά το φορολογικό αυτό έτος. Τα ανωτέ-ρω ισχύουν και για το ανεξόφλητο ποσόΦ.Π.Α. επισφαλών απαιτήσεων, το οποίομε βάση την ίδια ως άνω εγκύκλιό μαςδεν μπορεί να συμπεριληφθεί στην πρό-βλεψη της επισφαλούς απαίτησης πουσχηματίζεται με βάση τις ως άνω διατά-ξεις. Το ποσό αυτό εκπίπτει στο έτος δια-γραφής του, με την προϋπόθεση να υπάρ-χει υποχρέωση απόδοσής του στο Δημό-σιο και να έχει ήδη συμπεριληφθεί στηδήλωση Φ.Π.Α. (αρχική ή τροποποιητική)της οικείας περιόδου.

vii) Όσον αφορά στα ποσά εκπτώσεων πουχορηγούνται από τους συμβεβλημένουςιδιώτες παρόχους υπηρεσιών υγείαςπρος τον ΕΟΠΥΥ κατ' εφαρμογή του μη-χανισμού αυτόματης πληρωμής (clawback) και του κλιμακούμενου ποσοστούεπί των ποσοστών του ΕΟΠΥΥ (rebate) μεβάση τις διατάξεις των παραγράφων 1 και5 του άρθρου 100 του Ν.4172/2013, αυτάμειώνουν τα ακαθάριστα έσοδα του έτουςεντός του οποίου εκκαθαρίζονται και εκ-δίδονται τα σχετικά στοιχεία.2. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφω-

να με την παράγραφο 2 του άρθρου 72 τουΝ.4172/2013, όπως ισχύει, για δαπάνες πουαφορούν φορολογικές περιόδους που αρχί-ζουν από την 1.1.2014 και μετά.

697Τόμος 69

Η�εκχώρηση�προς�το�δημόσιοανείσπρακτων�μισθωμάτωνγια�τη�χρήση�2014

Απ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1112/2.6.2015Θέμα: Τύπος και περιεχόμενο της δή-λωσης εκχώρησης μισθωμάτων ακίνη-της περιουσίας φυσικών προσώπων στοΔημόσιο, δικαιολογητικά που συνυπο-βάλλονται και διαδικασία βεβαίωσηςτων μισθωμάτων που εκχωρούνται.

Έχοντας υπόψη κ.λπ., αποφασίζουμε:

Άρθρο 1Τύπος και περιεχόμενο της δήλωσηςεκχώρησης και δικαιολογητικά που

συνυποβάλλονται1. Ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλω-

σης εκχώρησης μη εισπραχθέντων μισθω-μάτων ακίνητης περιουσίας έχει ως το συ-νημμένο υπόδειγμα εντύπου, το οποίο απο-τελεί αναπόσπαστο τμήμα της παρούσας.

2. Η εκχώρηση γίνεται με την υποβολήτου συμπληρωμένου εντύπου δήλωσης εκ-χώρησης από τον εκχωρητή στον αρμόδιογια τη παραλαβή της φορολογικής του δή-λωσης Προϊστάμενο της Δημόσιας Οικονο-μικής Υπηρεσίας μετά το πέρας του φορο-λογικού έτους στο οποίο αφορούν και πριντην εμπρόθεσμη υποβολή της ετήσιας δή-λωσης Φορολογίας Εισοδήματος. Στη δήλω-ση αναγράφονται υποχρεωτικά οι Α.Φ.Μ. τουεκμισθωτή (εκχωρητή) και του μισθωτή(οφειλέτη) και ο αριθμός δήλωσης πληρο-φοριακών στοιχείων ακίνητης περιουσίας,εφόσον η σύμβαση μίσθωσης έγινε μετά την1/1/2014 ή ο αριθμός καταχώρησης μισθω-τηρίου.

3. Με τη δήλωση εκχώρησης συνυπο-βάλλονται από τον εκχωρητή όλα τα σχετικάέγγραφα που αποδεικνύουν τη μη είσπραξητων εκχωρούμενων μισθωμάτων, όπως εν-δεικτικά :

α) το συμφωνητικό μίσθωσης ακίνητηςπεριουσίας (σε περίπτωση που υφίσταταιέγγραφη σύμβαση μίσθωσης).

β) εξώδικη καταγγελία της μίσθωσης ήπρόσκληση καταβολής μισθωμάτων.

γ) αγωγή απόδοσης του μισθίου και κα-ταβολής μισθωμάτων.

δ) δικαστική απόφαση απόδοσης του μι-σθίου και καταβολής μισθωμάτων.

Τα ανωτέρω δικαιολογητικά δεν απαιτεί-ται να υποβάλλονται πρωτότυπα, αλλά αρκείνα υποβάλλονται ευκρινή φωτοαντίγραφααυτών κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις τουάρθρου 1 του Κεφαλαίου Α΄ του Ν.4250/2014(Α΄74).

4. Η δήλωση εκχώρησης συνοδεύεταιυποχρεωτικά από Υπεύθυνη Δήλωση τουΝ.1599/1986, στην οποία βεβαιώνεται απότον εκχωρητή η μη είσπραξη των οφειλόμε-νων μισθωμάτων, το ακριβές ποσό αυτών, ηακρίβεια των κατατεθειμένων εγγράφων κα-θώς και η μη κατοχή άλλων εγγράφων καιαποδεικτικών στοιχείων πλην των κατατε-θειμένων.

5. Αν ο μισθωτής εγκατέλειψε το μίσθιοεκουσίως, πριν ασκηθεί κατ’ αυτού κάποιαδικαστική ενέργεια και δεν είναι δυνατή ηπροσκόμιση της αγωγής έξωσης, η εκχώρη-ση θα διενεργηθεί με την προσκόμιση τουσυμφωνητικού μίσθωσης εφόσον έχει συνα-φθεί έγγραφη σύμβαση μίσθωσης και σχετι-κής υπεύθυνης δήλωσης του ιδιοκτήτη στηνοποία θα αναφέρεται η ημερομηνία εγκατά-λειψης του μισθίου από τον μισθωτή. Στηνπερίπτωση προφορικής μίσθωσης που έχεισυναφθεί μετά την 1/1/2014 αρκεί η κατα-χώρηση των πληροφοριακών στοιχείων ακί-νητης περιουσίας.

Άρθρο 2Βεβαίωση και είσπραξη των μισθωμάτων

που εκχωρούνται1. Η εκχώρηση ολοκληρώνεται με μόνη

τη μονομερή δήλωση του εκχωρητή, ως

ΔΕΚΑΠΕΝΘΗΜΕΡΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΣ ΟΔΗΓΟΣ

δεκαπενθήμερος φορολογικός οδηγός


ανωτέρω, χωρίς να απαιτείται προηγούμενηρητή αποδοχή της εκχώρησης από το Δημό-σιο και αναγγελία της εκχώρησης των μι-σθωμάτων στον οφειλέτη.

Το Δημόσιο υποκαθίσταται στα δικαιώ-ματα του εκχωρητή. Ανάκληση της δήλωσηςεκχώρησης δεν είναι δυνατή.

2. Σε περίπτωση υποβολής της δήλωσηςεκχώρησης εκπρόθεσμα, μετά την υποβολήτης εμπρόθεσμης ετήσιας δήλωσης Φορο-λογίας Εισοδήματος, η εκχώρηση δεν γίνε-ται δεκτή.

3. Η προϋπόθεση που απαιτείται για τηναποδοχή της εκχώρησης είναι η μη είσπρα-ξη των εκχωρούμενων μισθωμάτων και όχιτο εκκαθαρισμένο ή μη της απαίτησης, κα-θώς και η φερεγγυότητα ή μη του οφειλέτη.

Η εκχώρηση μη εισπραχθέντων μισθω-μάτων διενεργείται με τις πιο πάνω προϋπο-θέσεις και στην περίπτωση που ο οφειλέ-της-μισθωτής έχει πτωχεύσει.

4. Η φορολογική αρχή προβαίνει στονέλεγχο των στοιχείων που υποβλήθηκαν,προκειμένου να εξακριβώσει εάν πραγματι-κά προκύπτει από αυτά ότι δεν έχουν ει-σπραχθεί από τον εκχωρητή τα μισθώματαπου εκχωρούνται.

Αν διαπιστωθεί η μη είσπραξη των μι-σθωμάτων, η χρηματική απαίτηση από εκ-χωρηθέντα ανείσπρακτα μισθώματα ακίνη-της περιουσίας καταχωρείται στα βιβλία ει-σπρακτέων εσόδων της Φορολογικής Διοί-κησης από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. πουείναι αρμόδιος για την παραλαβή της ετή-σιας δήλωσης Φορολογίας Εισοδήματος τουμισθωτή (οφειλέτη) ως δημόσιο έσοδο στονΚΑΕ 3919 και εισπράττεται κατά τις διατά-ξεις του ν.δ 356/1974 (Α΄90).

5. Αν μεταγενέστερα διαπιστωθεί αιτιο-λογημένα ότι οι εκχωρούμενες απαιτήσειςδεν υπήρχαν, η εκχώρηση ματαιώνεται. Στηνπερίπτωση αυτή τα μη συνυπολογισθέντα-εκχωρηθέντα μισθώματα προστίθενται στοσυνολικό εισόδημα του εκχωρητή κατά τοχρόνο φορολογίας του, προκειμένου ναπροσδιορισθεί ο συνολικός φόρος με την έκ-δοση σχετικής πράξης διορθωτικού προσ-διορισμού φόρου κατά τις διατάξεις τουΝ.4174/2013 (Α΄170).

Άρθρο 31. Τα ανωτέρω ισχύουν για συμβάσεις μί-

σθωσης ακίνητης περιουσίας σε χρήμα.2. Η απόφαση αυτή να δημοσιευτεί στην

Εφημερίδα της Κυβερνήσεως. 3. Η ισχύς τηςπαρούσας αρχίζει από τη δημοσίευση τηςστην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.

Για την πληρέστερη και εγκυρότερη ενημέρωσή σαςεγγραφείτε συνδρομητές στο Δ.Φ.N.

I.�YΠOXPEΩΣEIΣ�AΠO�TH�ΦOPOΛOΓIA�EIΣOΔHMATOΣΦΥΣΙΚΑ ΠΡΟΣΩΠΑ

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟ ΗΜΕΡΟΛΟΓΙΟ

Ιούνιος 2015

ΝΟΜΙΚΑ ΠΡΟΣΩΠΑ

ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΝΟΜΙΚΩΝΠΡΟΣΩΠΩΝ & ΝΟΜΙΚΩΝ

ΟΝΤΟΤΗΤΩΝΗλεκτρονική υποβολή δήλωσηςφορολογίας εισοδήματος νο-μικών προσώπων και νομικώνοντοτήτων του άρθρου 45 τουΝ.4172/2013. Κεφαλαιουχι-κές εταιρείες που συστήθηκανστην Ελλάδα ή την αλλοδαπή(ΑΕ, ΕΠΕ, ΙΚΕ κ.λπ.), προσω-πικές εταιρείες που συστή-θηκαν στην Ελλάδα ή την αλ-λοδαπή (ΟΕ, ΕΕ, κ.λπ.), τα μηκερδοσκοπικού χαρακτήραΝΠΔΔ ή ΝΠΙΔ (σωματεία, ιδρύ-ματα), συνεταιρισμοί και ενώ-σεις αυτών, κοινωνίες αστικούδικαίου, αστικές κερδοσκοπι-κές ή μη κερδοσκοπικές εται-

Yποβολή δήλωσης φόρου εισοδήματοςνομικών προσώπων και νομικών οντο-τήτων για τα κέρδη που πραγματοποί-σαν το φορολογικό έτος 2014. Εάν η δή-λωση υποβληθεί εντός του έκτου μήνακαι μέχρι τις 30 θα καταβληθεί με τηνυποβολή της δήλωσης η πρώτη δόση(1/7) και οι υπόλοιπες έξι δόσεις κάθεμήνα μέχρι το τέλος του 2015. Εάν ο φό-ρος καταβληθεί εφάπαξ δεν προβλέπεταιέκπτωση (άρθρο 68 Ν.4172/2013 καιεγκ. πολ. 1060/2015 & 1074/2015).

30 Ιουνίου

ΔΗΛΩΣΗ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝΑΚΙΝΗΤΩΝ Ε9

Υποβολή στοιχείων ακινήτωνΕ9 φυσικών προσώπων έτους2015.

Ηλεκτρονική υποβολή δήλωσης στοι-χείων ακινήτων φυσικών προσώπωνγια τα δικαιώματα επί ακινήτων ταοποία βρίσκονται στην Ελλάδα κατάτην 1.1.2015.

30 Ιουνίου

ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ

ΦΥΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝΗλεκτρονική υποβολή ετήσιαςδήλωσης φορολογίας εισοδή-ματος φορολογικού έτους 2014από κάθε φυσικό πρόσωποεφόσον έχει συμπληρώσει το18ο έτος της ηλικίας του (άρ-θρο 67§1 Ν.4172/2013 & εγκ.πολ. 1088/17.4.2015).

Ηλεκτρονική υποβολή δηλώσης φόρουεισοδήματος φορολογικού έτους 2014από όλα τα φυσικά πρόσωπα για ολα ταεισοδήματά τους είτε αυτά είναι φορο-λογούμενα με οποιοδήποτε τρόπο είτεείναι απαλλασσόμενα (άρθρο 67§1Ν.4172/2013).

30 Ιουνίου

Τόμος 69 699

EIΣOΔHMA AΠO ΤΟΚΟΥΣEισόδημα από καταθέσεις,κρατικά χρεόγραφα, τίτλουςκαι ομολογίες με ή χωρίςασφάλεια, από κάθε δανειακήσχέση, συμπεριλαμβανομένωντων πρόσθετων ωφελημάτων,των συμφωνιών επαναγοράς(repos, reverse repos) καιανταμοιβών που απορρέουναπό τίτλους, ομολογίες ή χρε-όγραφα (άρθρο 37§1 Ν.4172/2013).

Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 15% κατά το μήνα Απρίλιοτου 2015 από κάθε νομικό ή φυσικό πρό-σωπο ή νομική οντότητα που ασκείεπιχειρηματική δραστηριότητα, τουςφορείς της γενικής κυβέρνησης καιόσοι δραστηριοποιούνται μέσω μόνιμηςεγκατάστασης στην Ελλάδα. Με την πα-ρακράτηση εξαντλείται η φορολογικήυποχρέωση των φυσικών προσώπων.Καταβολή του φόρου 15% που παρα-κρατήθηκε κατά το μήνα Απρίλιο του2015 (άρθρα 61, 64§§1β’,7 τουΝ.4172/2013 και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

29 Ιουνίου(υποβολή δήλωσης)

30 Ιουνίου(καταβολή φόρου)

EIΣOΔHMA AΠOΜΕΡΙΣΜΑΤΑ

Eισόδημα από μετοχές, ιδρυ-τικούς τίτλους ή άλλα δικαι-ώματα συμμετοχής σε κέρ-δη, εισόδημα από άλλα εται-ρικά δικαιώματα στα οποίαπεριλαμβάνονται τα μερίδια, οιμερίδες (προμερίσματα καιμαθηματικά αποθεματικά),διανομή κερδών προσωπικώνεπιχειρήσεων, διανομές κερ-δών νομικών προσώπων ή νο-μικών οντοτήτων (άρθρο 36§1Ν.4172/2013).

Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 10% κατά το μήνα Απρίλιοτου 2015 από κάθε νομικό ή φυσικό πρό-σωπο ή νομική οντότητα που ασκείεπιχειρηματική δραστηριότητα, τουςφορείς της γενικής κυβέρνησης καιόσοι δραστηριοποιούνται μέσω μόνιμηςεγκατάστασης στην Ελλάδα. Με την πα-ρακράτηση εξαντλείται η φορολογικήυποχρέωση των φυσικών προσώπων.Καταβολή του φόρου 10% που παρα-κρατήθηκε κατά το μήνα Απρίλιο του2015 (άρθρα 61, 64§§1α’,7 τουΝ.4172/13 και ΑΥΟ πολ. 1012/14).



ΔΗΛΩΣΗ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝΑΚΙΝΗΤΩΝ Ε9

Υποβολή στοιχείων ακινήτωνΕ9 νομικών προσώπων και νο-μικών οντοτήτων έτους 2015.

Ηλεκτρονική υποβολή δήλωσης στοι-χείων ακινήτων νομικών προσώπων γιατα δικαιώματα επί ακινήτων τα οποία βρί-σκονται στην Ελλάδα κατά την 1.1.2015.

30 Ιουνίου

ρείες, συμμετοχικές ή αφανείςεταιρείες, κοινοπραξίες, νο-μικές οντότητες (δικηγορικέςεταιρείες, συμβολαιογραφι-κές εταιρείες κ.λπ.) (άρθρο68 Ν.4172/2013 & εγκ. πολ.1074/17.4.2015).

Α Μαΐου 2015 - Τεύχος 1561700

φορολογικό ημερολόγιο

ΙI.�ΑΠΟΔΟΣΗ�ΠΑΡΑΚΡΑΤΟΥΜΕΝΟΥ�ΦΟΡΟΥ�ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ


701Τόμος 69



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 20% κατά το μήνα Απρίλιοτου 2015 από κάθε νομικό ή φυσικό πρό-σωπο ή νομική οντότητα που ασκείεπιχειρηματική δραστηριότητα, τουςφορείς της γενικής κυβέρνησης καιόσοι δραστηριοποιούνται μέσω μόνιμηςεγκατάστασης στην Ελλάδα. Με την πα-ρακράτηση εξαντλείται η φορολογικήυποχρέωση των φυσικών προσώπων.Καταβολή του φόρου 20% που παρα-κρατήθηκε κατά το μήνα Απρίλιο του2015 (άρθρα 61, 64§§1γ’,7 του Ν.4172/2013 και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

EIΣOΔHMA AΠOΔΙΚΑΙΩΜΑΤΑ

ΠΝΕΥΜΑΤΙΚΗΣ ΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑΣΕισόδημα από δικαιώματαπνευματικής ιδιοκτησίας επίλογοτεχνικού, καλλιτεχνικούή επιστημονικού έργου συ-μπεριλαμβανομένων των κι-νηματογραφικών και τηλεο-πτικών ταινιών, μαγνητοται-νιών για ραδιοφωνικές εκπο-μπές και αναπαραγωγή βιντε-οκασετών, λογισμικού γιαεμπορική εκμετάλλευση ή προ-σωπική χρήση. Εισόδημα πουαποκτάται ως αντάλλαγμα απότα αποκλειστικά δικαιώματαπνευματικών δημιουργών (άρ-θρο 38§1 Ν.4172/2013).



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 20% κατά το μήνα Απρίλιοτου 2015 από κάθε νομικό ή φυσικό πρό-σωπο ή νομική οντότητα που ασκείεπιχειρηματική δραστηριότητα, τουςφορείς της γενικής κυβέρνησης καιόσοι δραστηριοποιούνται μέσω μόνιμηςεγκατάστασης στην Ελλάδα.Καταβολή του φόρου 20% που παρα-κρατήθηκε το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρ-θρα 61, 64§§1γ’,7 του Ν.4172/2013και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

EIΣOΔHMA AΠO ΔΙΚΑΙΩΜΑΤΑ ΔΙΠΛΩΜΑΤΩΝ

ΕΥΡΕΣΙΤΕΧΝΙΑΣ Κ.ΛΠ.Εισόδημα από δικαιώματα δι-πλωμάτων ευρεσιτεχνίας,εμπορικών σημάτων, προνο-μίων, σχεδίων ή υποδειγμάτων,σχεδιαγραμμάτων, απόρρητωνχημικών τύπων ή μεθόδων κα-τεργασίας ή σε αντάλλαγμαπληροφοριών που αφορούνβιομηχανική, εμπορική ή επι-στημονική πείρα, οι πληρωμέςγια τη χρήση βιομηχανικού,εμπορικού ή επιστημονικούεξοπλισμού, για τη χρήση τε-χνικών μεθόδων παραγωγής,τεχνικής ή τεχνολογικής βοή-θειας, τεχνογνωσίας (know -how), αποτελεσμάτων ερευ-νών, αναδημοσίευσης άρθρωνκαι μελετών (άρθρο 38§1Ν.4172/2013).



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 20% από τους υπόχρεους σεπαρακράτηση φόρου που ασκούν επι-χειρηματική δραστηριότητα για τις αμοι-βές που κατέβαλαν τον Απρίλιο του2015.

EIΣOΔHMA AΠO ΣΥΜΒΟΥΛΕΥΤΙΚΕΣ Ή

ΠΑΡΟΜΟΙΕΣ ΥΠΗΡΕΣΙΕΣΕισόδημα από πληρωμές γιασυμβουλευτικές υπηρεσίες ήπαρόμοιες υπηρεσίες. Στις



Καταβολή του φόρου 20% που παρα-κρατήθηκε το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρ-θρα 61, 64§§1δ’,7 του Ν.4172/2013και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

αμοιβές αυτές περιλαμβάνονταιοιαμοιβές που καταβάλλονταιεξαιτίας παροχής επαγγελμα-τικών υπηρεσιών στις οποίεςπροέχει τοστοιχείο της συμ-βουλής ή της επιστημονικής,καλλιτεχνικής και πνευματικήςδημιουργίας (άρθρο 38§1Ν.4172/2013).



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο κατά το μήνα Απρίλιο του2015 με τους εξής συντελεστές - 15% για το ασφάλισμα που καταβάλ-λεται με τη μορφή περιοδικά καταβαλ-λόμενης παροχής- 10% για ασφάλισμα που καταβάλλε-ται εφάπαξ μέχρι 40.000 ευρώ- 20% για ασφάλισμα που καταβάλλε-ται εφάπαξ και για τα ποσά που υπερ-βαίνουν τα 40.000 ευρώ.Οι παραπάνω συντελεστές αυξάνονταικατά 50% σε περίπτωση πρόωρης εξα-γοράς.Καταβολή του φόρου που παρακρατή-θηκε κατά το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρ-θρα 61, 64§§1ε’,7 του Ν.4172/2013και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

ΑΣΦΑΛΙΣΜΑΣΥΝΤΑΞΙΟΔΟΤΙΚΩΝ

ΣΥΜΒΟΛΑΙΩΝΑσφάλισμα που καταβάλλεταιεφάπαξ ή με τη μορφή περιο-δικά καταβαλλόμενης παροχήςστο πλαίσιο ομαδικών ασφα-λιστηρίων συνταξιοδοτικώνσυμβολαίων (άρθρο 62§1ε’Ν.4172/2013).

30 Ιουνίου Υποβολή προσωρινής δήλωσης καιαπόδοσης από τους δικηγορικούς συλ-λόγους του παρακρατούμενου φόρου15% που αναγράφεται επί των γραμμα-τίων και του παρακρατούμενου φόρου15% στα ποσά των καταβαλλομένωνμερισμάτων για το μήνα Απρίλιο του 2015.Ο φόρος αποδίδεται υποχρεωτικά ηλε-κτρονικά μέσω διαδικτύου από τους

ΠΡΟΚΑΤΑΒΛΗΤΕΟΣ ΦΟΡΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΩΝ ΓΙΑ

ΑΜΟΙΒΕΣ ΚΑΙ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ Δικηγορικοί σύλλογοι με ευ-θύνη των προέδρων τους (άρ-θρο 69§5α’,γ’ Ν.4172/2013).



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 20% από τους υπόχρεους σεπαρακράτηση φόρου που ασκούν επι-χειρηματική δραστηριότητα για τις πλη-ρωμές αμοιβών κατά το μήνα Απρίλιο του2015. Καταβολή του φόρου 20% που παρα-κρατήθηκε το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρ-θρα 61, 64§§1δ’,7 του Ν.4172/2013και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

ΠΛΗΡΩΜΕΣ ΑΜΟΙΒΩΝ ΓΙΑΤΕΧΝΙΚΑ ΕΡΓΑ, ΑΜΟΙΒΕΣΔΙΟΙΚΗΣΗΣ, ΑΜΟΙΒΕΣ ΓΙΑ

ΣΥΜΒΟΥΛΕΥΤΙΚΕΣΥΠΗΡΕΣΙΕΣ

Πληρωμές αμοιβών για τεχνι-κά έργα, αμοιβές διοίκησης,αμοιβές για συμβουλευτικές ήπαρόμοιες υπηρεσίες (άρθρο62§1δ’ Ν.4172/2013).


703Τόμος 69

δικηγορικούς συλλόγους στο δικτυακότόπο της ΓΓΠΣ (άρθρο 69§5α’,γ’ Ν.4172/2013 και απόφαση πολ. 1031/24.1.2014).



Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο εισοδήματος κατά το μήναΑπρίλιο του 2015. O φόρος παρακρατεί-ται κατά την καταβολή ή την έκδοση τηςσχετικής εντολής πληρωμής και υπολο-γίζεται στην καθαρή αξία των αγαθών ήυπηρεσιών με συντελεστή: α) (1%) για ταυγρά καύσιμα και τα προϊόντα καπνο-βιομηχανίας (τσιγάρα). β) (4%) για τα λοι-πά αγαθά. γ) (8%) για την παροχή υπη-ρεσιών. Eξαιρούνται συναλλαγές όταν ηαξία τους δεν υπερβαίνει τα 150 ευρώ κα-θώς και ειδικότερες περιπτώσεις συ-ναλλαγών όπως ορίζονται στο άρθρο64§2 του Ν.4172/2013. Καταβολή του φόρου που παρακρατή-θηκε το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρθρα61, 62§2 του Ν.4172/2013 και ΑΥΟπολ. 1012/2014).

ΠPOMHΘEIA AΓAΘΩN Ή YΠHPEΣIΩN

Φορείς γενικής κυβέρνησηςκατά την προμήθεια αγαθών ήυπηρεσιών από νομικά πρό-σωπα (άρθρο 64§2 Ν.4172/2013).


Καταβολή του παρακρατηθέντος φόρουεισοδήματος που αναλογεί στις αποδο-χές από μισθωτή εργασία και συντάξειςπου καταβλήθηκαν κατά το μήνα Απρί-λιο του 2015 (άρθρο 60§§ 1,6 Ν.4172/2013).

ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΜΙΣΘΩΤΗΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΕΙΣ

Κάθε φυσικό πρόσωπο πουαποκτά κέρδη από επιχειρη-ματική δραστηριότητα ή νομι-κό πρόσωπο ή νομική οντότηταπου διενεργεί πληρωμές σεεργαζόμενους ή υπαλλήλουςτους. Επίσης κάθε νομικόπρόσωπο ή νομική οντότηταπου καταβάλλει συντάξεις καιτα ταμεία κοινωνικής ασφά-λισης (άρθρο 59§1 Ν.4172/2013).


Καταβολή του παρακρατηθέντος κατά τομήνα Απρίλιο του 2015 φόρου εισοδή-ματος 20% στα εισοδήματα από μι-σθωτή εργασία και συντάξεις που κα-ταβάλλονται αναδρομικά (άρθρο 60§§5,6Ν.4172/2013).

ΑΝΑΔΡΟΜΙΚΑ ΑΠΟ ΜΙΣΘΩΤΗΕΡΓΑΣΙΑ ΚΑΙ ΣΥΝΤΑΞΕΙΣ

Κάθε φυσικό πρόσωπο πουαποκτά κέρδη από επιχειρη-ματική δραστηριότητα ή νομι-κό πρόσωπο ή νομική οντότη-τα που καταβάλλει μισθούς ήσυντάξεις αναδρομικά (άρθρο59§1 Ν.4172/2013).





Υποβολή δήλωσης για τον παρακρατη-θέντα φόρο 3% από τους υπόχρεους σεπαρακράτηση φόρου που ασκούν επι-χειρηματική δραστηριότητα για τις αμοι-βές που κατέβαλαν τον Απρίλιο του2015, ανεξαρτήτως αν ο λήπτης της αμοι-βής είναι φυσικό ή νομικό πρόσωπο ήνομική οντότητα. Καταβολή του φόρου 3% που παρα-κρατήθηκε το μήνα Απρίλιο του 2015 (άρ-θρα 61, 64§§1δ’,7 του Ν.4172/2013και ΑΥΟ πολ. 1012/2014).

EPΓOΛHΠTEΣ TEXNIKΩNEPΓΩN - ENOIKIAΣTEΣ

ΔHM. ΠPOΣOΔΩNΑμοιβές για τεχνικά έργα που-καταβάλλονται σε εργολήπτεςκατασκευής κάθε είδους τε-χνικών έργων καθώς και οιαμοιβές που καταβάλλονταιγια παρεχόμενες υπηρεσίεςπου σχετίζονται με την εκτέ-λεση και την ολοκλήρωση τωνέργων αυτών. Αμοιβές ενοι-κιαστών δημοσίων, δημοτι-κών, λιμενικών προσόδων (άρ-θρο 62§1δ’ Ν.4172/2013).

Πριν από τηνθεώρηση των οικείων εργασιώναπό την αρμόδια αρχή

Καταβολή του παρακρατηθέντος φόρουεισοδήματος: - 4% της συμβατικής αμοιβής για εκ-πόνηση μελετών και σχεδίων- 10% της συμβατικής αμοιβής για εκ-πόνηση μελετών και σχεδίων που αφο-ρούν οποιασδήποτε άλλης φύσης έργακαι για την επίβλεψη της εκτέλεσης αυ-τών κ.λπ. (άρθρο 69§4 Ν.4172/2013).

AMOIBH APXITEKTONΩN Ή ΠOΛITIKΩN MHXANIKΩN

Aμοιβές αρχιτεκτόνων και μη-χανικών για την επίβλεψη τηςεκτέλεσης κάθε είδους τεχνι-κών έργων (άρθρο 69§4 τουΝ.4172/2013).

15 Ιουνίου Yποβολή δήλωσης και καταβολή από τηνΕΧΑΕ του παρακρατηθέντος κατά τομήνα Μάϊο του 2015 από τους πωλητέςμετοχών. H καταβολή γίνεται μέσα στοπρώτο 15ήμερο του αμέσως επόμενουμήνα από αυτόν που πραγματοποιήθη-καν οι συναλλαγές (άρθρο 9§2 Ν.2579/1998).

ΦOPOΣXPHMATIΣTHPIAKΩN

ΣYNAΛΛAΓΩNΦόρος με συντελεστή 2‰ στιςπωλήσεις μετοχών εισηγμένωνστο Xρηματιστήριο Aθηνών γιασυναλλαγές που πραγματο-ποιούνται μέσω αυτού.

15 Ιουνίου Yποβολή δήλωσης από φυσικά πρόσω-πα που έχουν την κατοικία τους στηνEλλάδα ή ημεδαπές ή αλλοδαπές επι-χειρήσεις που έχουν μόνιμη εγκατάστασηστην Eλλάδα. O φόρος υπολογίζεταιεπί της αξίας πώλησης των μετοχών καιαποδίδεται στη ΔOY μέχρι την 15 του επό-μενου μήνα από αυτόν που πωλήθηκαν.

ΦOPOΣ ΣYNAΛΛAΓΩNΣE AΛΛOΔAΠA

XPHMATIΣTHPIAEπιβάλλεται φόρος με συντε-λεστή 2‰ στις πωλήσεις με-τοχών εισηγμένων σε αλλοδα-πά χρηματιστήρια ή σε άλλουςδιεθνώς αναγνωρισμένους χρη-ματιστηριακούς θεσμούς (άρ-θρο 27§2 Ν.2703/1999).


705Τόμος 69

30 Ιουνίου Ηλεκτρονική υποβολή μέσω TAXIS-NET της περιοδικής δήλωσης ΦΠA καικαταβολή ή πίστωση του φόρου. Εάν τουπόλοιπο για καταβολή ποσό φόρου εί-ναι μεγαλύτερο από 30 ευρώ και μι-κρότερο από 100 ευρώ ο φόρος θα κα-ταβληθεί στις 30.6.2015. Εάν το υπόλοιποείναι μικρότερο από 30 ευρώ μεταφέ-ρεται στην επόμενη περιοδική δήλωση.Εάν το υπόλοιπο για καταβολή ποσό φό-ρου είναι μεγαλύτερο από 100 ευρώ οφόρος θα καταβληθεί μέχρι 30.6.2015ή το 50% μέχρι 30.6.2015 και το υπόλοιπομέχρι 31.7.2015 χωρίς προσαύξηση.Για τις ενδοκοινοτικές συναλλαγές υπο-βάλλεται ηλεκτρονικά η στατιστική δή-λωση (INTRASTAT) (Yπ. απόφ. πολ.1253/1993, Δ.Φ.N. σελ. 1353/1993).

ΦOPOΣ ΠPOΣTIΘEMENHΣ AΞIAΣ

Oι υπόχρεοι Φ.Π.A. που τηρούνδιπλογραφικά βιβλία του ΚΦΑΣγια το μήνα Μάϊο του 2015(άρθρο 38§1 Ν.2859/2000)υποβάλλουν τις περιοδικέςδηλώσεις ΦΠΑ ηλεκτρονικάμέσω ειδικού δικτύου (TAXIS -NET) Επίσης η ίδια ημερομη-νία ισχύει και για τις περι-πτώσεις που οι δηλώσεις αυ-τές υποβάλλονται στην αρμό-δια ΔΟΥ λόγω τεχνικής αδυνα-μίας υποβολής τους μέσω τουσυστήματος TAXISNET ή λόγωαδυναμίας πληρωμής τους μέ-σω των Τραπεζών και του συ-στήματος ΔΙΑΣ (άρθρο 38§1Ν.2859/2000 Απόφαση πολ.1129/3.6.2013 & πολ. 1267/2011).

30 Ιουνίου Yποβολή περιοδικής δήλωσης ΦΠA καικαταβολή του φόρου. Εάν το υπόλοιπογια καταβολή είναι μεγαλύτερο από 30ευρώ ο φόρος θα καταβληθεί στις30.6.2015. Εάν το υπόλοιπο είναι μι-κρότερο από 30 ευρώ μεταφέρεται στηνεπόμενη περιοδική δήλωση. Εάν τουπόλοιπο για καταβολή είναι μεγαλύτεροαπό 100 ευρώ ο φόρος θα καταβληθείμέχρι 30.6.2015 ή το 50% μέχρι 30.6.2015και το υπόλοιπο μέχρι 31.7.2015 χωρίςπροσαύξηση. Για τις ενδοκοινοτικέςσυναλλαγές υποβάλλεται η στατιστικήδήλωση (ΑΥΟ πολ. 1253/1993, ΔΦNσελ. 1353/1993).


Oι υπόχρεοι ΦΠA που τηρούνβιβλία απλογραφικά ή διπλο-γραφικά εφόσον είναι εγκε-κριμένοι αποθηκευτές αλκοο-λούχων ποτών και άλλων αλ-κοολούχων προϊόντων υπο-βάλλουν περιοδική δήλωσηγια το μήνα Μάϊο του 2015ανεξάρτητα από το τελευταίοψηφίο του ΑΦΜ (άρθρο 38§1Ν.2859/2000).

30 Ιουνίου Υποβολή ηλεκτρονικά στατιστικής δή-λωσης (INTRASTAT) (Yπ. απόφ. πολ.1253/1993, ΔΦN σελ. 1353/1993).

ΣΤΑΤΙΣΤΙΚΗ ΔΗΛΩΣΗ (INTRASTAT)

Οι τηρούντες βιβλία απλογρα-φικά του ΚΦΑΣ που πραγμα-τοποίησαν ενδοκοινοτικές συ-ναλλαγές τον προηγούμενο μή-να.

ΙΙI.�ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ�ΑΠΟ�ΤΗΝ�ΕΜΜΕΣΗ�ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ

30 Ιουνίου Yποβολή δήλωσης στη Δ.O.Y. και κατα-βολή του Φόρου Ασφαλίσεων που ανα-λογεί στα ακαθάριστα έσοδα του α' τρι-μήνου 2015. O φόρος υπολογίζεται μεσυντελεστή 4% για ασφάλιστρα ζωής,20% στα ασφάλιστρα πυρός και 10% γιαασφάλιστρα λοιπών κλάδων (άρθρο 29Ν.3492/2006).

ΦOPOΣ ΑΣΦΑΛΙΣΕΩΝAσφαλιστικές επιχειρήσεις



30 Ιουνίου Yποβολή ανακεφαλαιωτικού πίνακα(LISTING) ενδοκοινοτικών παραδόσεωναγαθών και ανακεφαλαιωτικού πίνακαενδοκοινοτικών αποκτήσεων αγαθώνηλεκτρονικά μέσω TAXISNET. Επίσης ηίδια ημερομηνία ισχύει και για τις πε-ριπτώσεις που οι δηλώσεις αυτές υπο-βάλλονται στην αρμόδια ΔΟΥ λόγω τε-χνικής αδυναμίας υποβολής τους μέσωτου συστήματος TAXISNET.


Oι υπόχρεοι ΦΠA με απλο-γραφικά ή διπλογραφικά βιβλίαγια το μήνα Μάϊο του 2015υποβάλλουν ανακεφαλαιωτικόπίνακα (LISTING) ενδοκοινο-τικών παραδόσεων αγαθών καιπαρεχόμενων υπηρεσιών καιανακεφαλαιωτικό πίνακα εν-δοκοινοτικών αποκτήσεων αγα-θών και λήψεων υπηρεσιώνηλεκτρονικά μέσω ειδικού δι-κτύου (TAXIS NET) (Απόφ. Εγκ.πολ. 1091/2003).

30 Ιουνίου Καταβολή του υπολοίπου 50% του πο-σού ΦΠΑ (δεύτερη δόση) για την πε-ριοδική δήλωση ΦΠΑ μηνός Απρίλιο2015 χωρίς προσαύξηση.

ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΦΠΑΚαταβολή ΦΠΑ από τους τη-ρούντες βιβλία διπλογραφικάτου ΚΦΑΣ που υπέβαλλανεμπρόθεσμα περιοδική δήλω-ση ΦΠΑ τις 31.3.2015 για το μή-να Απρίλιο του 2015.

30 Ιουνίου Yποβολή δήλωσης και καταβολή του τέ-λους συνδρομητών κινητής τηλεφω-νίας για τους λογαριασμούς που εκδό-θηκαν από 1.4.2015 έως 30.4..2015. Tατέλη υπολογίζονται για κάθε μηνιαίο λο-γαριασμό (άρθρο 12 Ν.2579/98 Δ.Φ.N.1149/98 σελ. 370).

ΤEΛOΣ ΣYNΔPOMHTΩNKINHTHΣ THΛEΦΩNIAΣ

Eπιχειρήσεις κινητής τηλε-φωνίας.

15 Ιουνίου Υποβολή αντιτύπου ημερολογίου δια-φημίσεων από τα M.M.E. (τηλεοράσεις,ραδιόφωνα, εφημερίδες, περιοδικά)των μηνών Μαρτίου - Απριλίου του2015 (Ν.2328/1995 άρθ. 12, AYO πολ.1217/1996, πολ. 1238/1996).

HMEPOΛOΓIOΔIAΦHMIΣEΩN

Eπιχειρήσεις Mέσων MαζικήςEνημέρωσης

707Τόμος 69

ΝΟΜΟΘΕΣΙΑ ΕΓΚΥΚΛΙΟΙ

1. Ο εξορθολογισμός ρυθμίσεων φορολογίαςεισοδήματος (Ν.4172/2012) και δικαιολογητικών

ΕΝΦΙΑ, καθώς και ρυθμίσεις σε Φ.Π.Α. κατασκευήςαγωγών φυσικού αερίου κ.ά.

•�O�N.4330/2015�(ΦΕΚ�59Α΄/16.6.2015)

Τροποποίηση διατάξεων Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματοςκαι άλλες διατάξεις.

Άρθρο 1Τροποποίηση διατάξεων Κώδικα Φορολογίας

Εισοδήματος(κύρωση με το Ν.4172/2013, Α΄ 167)

1. Η περίπτωση η΄ του άρθρου 33 του Κώ-δικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε.) αντι-καθίσταται ως εξής:

«η) Προκειμένου για αντικειμενικές δαπά-νες και υπηρεσίες του άρθρου 31 φυσικούπροσώπου που έχει τη φορολογική κατοικία τουστην αλλοδαπή. Προκειμένου για δαπάνες από-κτησης περιουσιακών στοιχείων του άρθρου 32φυσικού προσώπου που έχει τη φορολογική κα-τοικία του στην αλλοδαπή εφόσον δεν αποκτάεισόδημα στην Ελλάδα.»

2. Στο τέλος της περίπτωσης α΄ της παρ. 1του άρθρου 34 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται η φρά-ση: «έχει εισόδημα μόνο από κεφάλαιο ή/καιαπό υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου και το τεκ-μαρτό του εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των

εννιά χιλιάδων πεντακοσίων (9.500) ευρώ ή».3. Η περίπτωση ε΄ της παρ. 1 του άρθρου 34

του Κ.Φ.Ε. καταργείται.4. Στο άρθρο 72 του Ν. 4172/2013 προστί-

θεται νέα παράγραφος 35 ως εξής:«35. Όταν το πραγματικό εισόδημα των φο-

ρολογουμένων κατά το φορολογικό έτος 2014 δενυπερβαίνει το ποσό των 6.000 ευρώ και το τεκ-μαρτό τους εισόδημα δεν υπερβαίνει το ποσό των9.500 ευρώ και εφόσον δεν ασκείται επιχειρη-ματική δραστηριότητα για την οποία απαιτείταιη υποβολή δήλωση έναρξης εργασιών ή ατομι-κή αγροτική δραστηριότητα, το εισόδημα αυτό,εξαιρουμένου του εισοδήματος από κεφάλαιοκαι από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου, καιη προστιθέμενη διαφορά τεκμηρίων, φορολο-γούνται με την κλίμακα των μισθωτών - συντα-ξιούχων της παρ. 1 του άρθρου 15. Εάν το πραγ-ματικό εισόδημα της προηγούμενης παραγρά-φου υπερβαίνει το ποσό των 6.000 ευρώ, το υπερ-

1. Ο εξορθολογισμός ρυθμίσεων φορολογίας εισοδήματος (Ν.4172/2012) καιδικαιολογητικών ΕΝΦΙΑ, καθώς και ρυθμίσεις σε Φ.Π.Α. κατασκευής αγωγώνφυσικού αερίου κ.ά. N.4330/2015 (ΦΕΚ 59Α΄/16.6.2015) 707

2. Η κύρωση της Π.Ν.Π. για τη ρύθμιση «100 δόσεων», τροποποιήσεις στον ΚΦΕ,απαλλαγές ΕΝΦΙΑ, παράταση δήλωσης Ε9, αναλογική εφαρμογή τελώνκυκλοφορίας αυτοκινήτων κ.ά. N.4328/2015 (ΦΕΚ 51Α΄/14.5.2015) 712

περιεχόμενα

νομοθεσία-εγκύκλιοι


βάλλον ποσό φορολογείται με την κλίμακα τηςεπιχειρηματικής δραστηριότητας. Οι διατάξειςτου παρόντος άρθρου εφαρμόζονται και για τουςφορολογούμενους που διέκοψαν την επιχειρη-ματική τους δραστηριότητα, για το εισόδημα πουαπέκτησαν μετά τη διακοπή της.»

5. Στο τέλος της παρ. 2 του άρθρου 39 τουΝ. 4172/2013 προστίθεται νέο εδάφιο ως εξής:

«Ειδικά για τους ασκούντες ατομική αγρο-τική επιχειρηματική δραστηριότητα δεν υπο-λογίζεται τεκμαρτό εισόδημα από ιδιοχρησι-μοποίηση ή δωρεάν παραχώρηση προς ανιόντες,κατιόντες και συζύγους, αγροτικών εκτάσεων στιςοποίες περιλαμβάνονται λιβάδια, καλλιεργήσι-μες γαίες, βοσκήσιμες γαίες, και κάθε είδουςκατασκευές ή εγκαταστάσεις που χρησιμοποι-ούνται για την άσκηση της δραστηριότητας αυ-τής.»

6. Οι διατάξεις της παραγράφων 1, 2 και 5του παρόντος άρθρου έχουν εφαρμογή για το φο-ρολογικό έτος 2014 και εξής.

Άρθρο 2Υπόχρεος για την απόδοση του Φόρου

Προστιθέμενης Αξίας για την κατασκευήαγωγών φυσικού αερίου

Στο άρθρο 35 παρ. 1 του Κώδικα Φόρου Προ-στιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α., Ν.2859/2000) προ-στίθεται νέα περίπτωση κ΄ ως εξής:

«κ) ο εγκατεστημένος στο εσωτερικό της χώ-ρας, υποκείμενος στο φόρο με δραστηριότηταμεταφοράς φυσικού αερίου μέσω αγωγών για τααγαθά και τις υπηρεσίες, που αποκλειστικά χρη-σιμοποιεί για την κατασκευή των αγωγών αυτών.»

Άρθρο 3Απαλλαγή χρηματικών δωρεών από το φόρο

Στην ενότητα Γ΄ του άρθρου 43 του Κώδικαδιατάξεων φορολογίας κληρονομιών, δωρεών,γονικών παροχών και κερδών από τυχερά παί-γνια, ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο τουΝ.2961/2001 (Α΄ 266), όπως ισχύει, προστίθε-ται περίπτωση στ΄ ως ακολούθως:

«στ) χρηματικά ποσά που καταβάλλονται απότην 1η Ιανουαρίου 2015 έως τις 31 Δεκεμβρί-ου 2015 σε σύζυγο, τέκνα, γονείς και αδέλφιατων προσώπων που απεβίωσαν ή αγνοούνται λό-

γω του ναυαγίου του πλοίου Norman Atlantic,που έλαβε χώρα το Δεκέμβριο του 2014.»

Άρθρο 4Επαναπροσδιορισμός των καθαρών κερδών

για τα πρατήρια καπνοβιομηχανικώνπροϊόντων

Για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδώνχρήσης 2004 των επιχειρήσεων που επανεντά-χθηκαν στη Β΄ κατηγορία βιβλίων του ΚώδικαΒιβλίων και Στοιχείων (Π.δ. 186/1992, Α΄ 84) μετη διάταξη του άρθρου 32 παρ. 4 του Ν.3229/2004(Α΄ 38) η απογραφή της χρήσης αυτής υπολο-γίζεται σύμφωνα με τη διάταξη της παρ. 1 πε-ρίπτωση γ΄ του άρθρου 31 του Ν.2238/1994 (Α΄151) και γίνεται επαναπροσδιορισμός των κα-θαρών κερδών και νέα εκκαθάριση του φόρουεισοδήματος από την αρμόδια Δημόσια Οικο-νομική Υπηρεσία.

Άρθρο 5Υποχρεώσεις τρίτων για τον Ενιαίο Φόρο

Ιδιοκτησίας Ακινήτων1. Η παρ. 1 του άρθρου 54Α του Ν.4174/2013

αντικαθίσταται ως ακολούθως:«1. Απαγορεύεται κάθε υποσχετική ή εκ-

ποιητική δικαιοπραξία με την οποία συστήνο-νται, μεταβάλλονται, αλλοιώνονται ή μεταβιβά-ζονται, από οποιαδήποτε αιτία δικαιώματα επίακινήτου ή παρέχεται δικαίωμα προσημείωσηςή υποθήκης σε αυτό, αν δεν μνημονεύεται καιδεν επισυνάπτεται από το συμβολαιογράφο στοσυμβόλαιο που συντάσσει, πιστοποιητικό της Φο-ρολογικής Διοίκησης, με το οποίο πιστοποιεί-ται ότι το ίδιο ακίνητο περιλαμβάνεται στη δή-λωση Ενιαίου Φόρου Ιδιοκτησίας Ακινήτων,καθώς και ότι ο φορολογούμενος έχει καταβά-λει, ή νόμιμα απαλλαγεί από τον ΕΝ.Φ.Ι.Α. γιατο συγκεκριμένο ακίνητο και έχει καταβάλει τιςληξιπρόθεσμες δόσεις, έχει ρυθμίσει ή έχει νό-μιμα απαλλαγεί από τον ΕΝ.Φ.Ι.Α. για τα υπό-λοιπα ακίνητα, για τα οποία είναι υπόχρεος γιατα πέντε (5) προηγούμενα έτη. Τα παραπάνω ισχύ-ουν και για τη σύνταξη περίληψης κατακυρω-τικής έκθεσης επί εκούσιου πλειστηριασμού.Στην περίπτωση αυτή το πιστοποιητικό προ-σκομίζεται μόνον από τον επισπεύδοντα τον εκού-


709Τόμος 69

σιο πλειστηριασμό. Ειδικά κατά το έτος 2015,το πιστοποιητικό χορηγείται για τα έτη 2011, 2012,2013 και 2014.

Δεν απαιτείται η μνημόνευση, επισύναψη ήπροσκόμιση του πιστοποιητικού ΕΝ.Φ.Ι.Α. στημονομερή εξάλειψη υποθήκης ή στην άρση κα-τάσχεσης ή στην παραχώρηση υποθήκης ήπροσημείωσης για εξασφάλιση δικαιωμάτων τουΕλληνικού Δημοσίου. Σε κάθε περίπτωση θε-ωρείται έγκυρη η μνημόνευση, επισύναψη ή προ-σκόμιση του πιστοποιητικού ΕΝ.Φ.Ι.Α., στοοποίο το κτίσμα αποτυπώνεται με απόκλιση τηςεπιφάνειάς του μέχρι πέντε (5) τετραγωνικά μέ-τρα και το γήπεδο ή το οικόπεδο αποτυπώνο-νται με απόκλιση μέχρι δύο τοις εκατό (2%) τηςεπιφάνειάς τους ή παραλείπονται ή αναγράφο-νται εσφαλμένα στοιχεία που δεν επηρεάζουντη φορολογική ταυτότητα του ακινήτου και δενσυνεπάγονται την επιβολή μειωμένου φόρου.»

2. Οι τυχόν παραλείψεις ή σφάλματα ως προςτα στοιχεία του ακινήτου, που αναφέρονται στοπιστοποιητικό του ΕΝ.Φ.Ι.Α. που προσαρτάταικαι μνημονεύεται σε συμβολαιογραφικές πρά-

ξεις που συντάχθηκαν μέχρι την έναρξη ισχύοςτου παρόντος νόμου δεν επιφέρουν ακυρότητατων πράξεων αυτών.

3. Η παρ. 6 του άρθρου 54Α του Ν.4174/2013αντικαθίσταται ως ακολούθως:

«6. Οι συμβολαιογράφοι, οι φύλακες μετα-γραφών και οι προϊστάμενοι των κτηματολογι-κών γραφείων, που παραβαίνουν τις υποχρεώ-σεις που προβλέπονται στο παρόν άρθρο, υπό-κεινται σε πρόστιμο που ορίζεται σε ένα τοις χι-λίοις (1‰) επί της αξίας του μεταβιβαζομένουακινήτου ή δικαιώματος επ’ αυτού, το οποίο πρό-στιμο δεν μπορεί να είναι κατώτερο από 300,00ευρώ ούτε ανώτερο από 1.000,00 ευρώ. Σε πε-ρίπτωση υποτροπής το πρόστιμο διπλασιάζεται.»

Άρθρο 6Έναρξη ισχύος

Οι διατάξεις του παρόντος ισχύουν από τηνημερομηνία δημοσίευσης στην Εφημερίδα τηςΚυβερνήσεως.

Παραγγέλλομε τη δημοσίευση του παρόντοςστην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και τηνεκτέλεσή του ως νόμου του Κράτους.

•�Η αιτιολογική έκθεση

στο σχέδιο νόμου «Τροποποίηση διατάξεων κώδικα φορολογίαςεισοδήματος και άλλες διατάξεις»

Άρθρο 1Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 ρυθμίζεται

η φορολόγηση των φορολογικών κατοίκων εξω-τερικού, συμπεριλαμβανομένων και των ελλήνωνομογενών, και καθιερώνεται ένα φορολογικόκαθεστώς αντίστοιχο με αυτό που ίσχυε με τονπροηγούμενο ΚΦΕ (Ν.2238/1994) για το οικονο-μικό έτος 2014 (χρήση 2013). Για τους εν λόγω φο-ρολογούμενους η υποχρέωση να αναγράφουν στηδήλωση φορολογίας εισοδήματος όλα τα εισο-δήματα πηγής Ελλάδας, ανεξαρτήτως ποσού,δεν ενεργοποιεί τα τεκμήρια διαβίωσης. Π.χ. στηνπερίπτωση που ένας φορολογικός κάτοικος εξω-τερικού αποκτά εισόδημα από τόκους καταθέσεων

στη χώρα μας ύψους 1 ευρώ, δεν θα επιβάλλε-ται φόρος στην Ελλάδα βάσει τεκμαρτού εισο-δήματος (π.χ. βάσει δευτερεύουσας κατοικίας, ΕΙΧκ.λπ.). Με την προϊσχύουσα διάταξη τουΝ.4172/2013, όποιος κάτοικος εξωτερικού είχεεισόδημα από τόκους καταθέσεων στη χώραμας ύψους 1 ευρώ, ήταν υποχρεωμένος να κα-ταβαλει φόρο στην Ελλάδα βάσει των τεκμηρίωνδιαβίωσης. Αυτό, όμως, είχε ως αποτέλεσμα οιφορολογικοί κάτοικοι εξωτερικού και ιδίως οι έλ-ληνες ομογενείς να αποσύρουν τις καταθέσεις τουςαπό τα ημεδαπά τραπεζικά ιδρύματα, με προφανήσυνέπεια την απώλεια κεφαλαίων και φόρων επίτων τόκων ή να εισάγουν χρηματικά κεφάλαια στην



Ελλάδα προκειμένου να καλύψουν τα τεκμήρια δια-βίωσης και στη συνέχεια να τα εξάγουν στο κρά-τος της φορολογικής τους κατοικίας. Τέλος, οι δα-πάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων δενεφαρμόζονται για φορολογικούς κατοίκους εξω-τερικού υπό την προϋπόθεση ότι δεν αποκτούν ει-σόδημα στην Ελλάδα.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 2 ορίζεταιότι η διαφορά μεταξύ του τεκμαρτού εισοδήμα-τος και του εισοδήματος που αποκτά ο φορολο-γούμενος μόνο από κεφάλαιο ή/και από υπερα-ξία μεταβίβασης κεφαλαίου φορολογείται μετην κλίμακα των μισθωτών-συνταξιούχων, υπό τηνπροϋπόθεση ότι το τεκμαρτό εισόδημα του φο-ρολογούμενου δεν υπερβαίνει το ποσό των 9.500ευρώ.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 τα εισο-δήματα που αποκτούν οι περιστασιακά ή ευκαι-ριακά απασχολούμενοι (άνεργοι, νοικοκυρές,φοιτητές, συμμετέχοντες σε προγράμματα εργα-σιακής εμπειρίας κ.λπ.) και εφόσον αυτοί δεν εί-ναι επιτηδευματίες, δηλαδή δεν έχουν κάνειέναρξη εργασιών, αντιμετωπίζονται φορολογικά,για λόγους φορολογικής δικαιοσύνης, ως εισόδημααπό μισθούς-συντάξεις υπολογιζόμενου του πο-σού της μείωσης φόρου των 2.100 ευρώ και χω-ρίς να βεβαιώνεται προκαταβολή επόμενου έτους.

Με τις διατάξεις της παραγράφου 5 δεν υπο-λογίζεται τεκμαρτό εισόδημα για τους ασκούντεςατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότη-τα από ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρησηαγροτικών εκτάσεων προς ανιόντες/κατιόντες/συζύγους. Με την εν λόγω διάταξη αποφεύγεταιη υπερβολική φορολογική επιβάρυνση όσωνασκούν ατομική αγροτική επιχειρηματική δρα-στηριότητα εξαιτίας του τεκμαρτού εισοδήματοςαπό ιδιοχρησιμοποίηση ή δωρεάν παραχώρησηαγροτικών εκτάσεων.

Άρθρο 2Με τις διατάξεις του άρθρου 2 του σχεδίου νό-

μου επισημαίνεται ότι δεδομένης της δυσχερούςοικονομικής κατάστασης που αντιμετωπίζει τα τε-λευταία χρόνια η χώρα εξαιτίας της οικονομικήςκρίσης, η ελληνική πολιτεία οφείλει να καταβάλλεικάθε δυνατή προσπάθεια για την ανάπτυξη της οι-

κονομίας και την υποβοήθηση των ελληνικών επι-χειρήσεων. Στα πλαίσια αυτά και δεδομένου, ότιοι κατασκευές αγωγών μεταφοράς προϊόντων ενέρ-γειας (φυσικού αερίου κ.λπ.), αποτελούν έργα υψί-στης σημασίας για τη χώρα και μπορούν να βοη-θήσουν στη δημιουργία θέσεων εργασίας, τόσοστο στάδιο της παραγωγής των αγαθών που θααπαιτηθούν για την κατασκευή των αγωγών, όσοκαι για τις εργασίες κατασκευής τους, είναι ση-μαντικό οι ελληνικές επιχειρήσεις να έχουν τη δυ-νατότητα συμμετοχής με ίσους όρους στους δια-γωνισμούς για την προμήθεια αγαθών και υπη-ρεσιών που αποκλειστικά χρησιμοποιούνται γιατην κατασκευή των αγωγών.

Οι ελληνικές επιχειρήσεις έχουν ένα σημα-ντικό μειονέκτημα συγκριτικά με τις ομοειδείς κοι-νοτικές εκ του λόγου, ότι μια ελληνική επιχείρη-ση οφείλει να εκδίδει τιμολόγιο με ΦΠΑ για τιςπράξεις παράδοσης αγαθών και παροχής υπη-ρεσιών, που διενεργεί στο εσωτερικό της χώρας,ενώ οι αντίστοιχες κοινοτικές επιχειρήσεις, πουδιενεργούν διασυνοριακή παράδοση αγαθών στοεσωτερικό της κοινότητας, στα πλαίσια ενδοκοι-νοτικής συναλλαγής ή υπηρεσιών που φορολο-γούνται ως πράξεις λήπτη, μπορούν να εκδίδουντα αντίστοιχα παραστατικά χωρίς ΦΠΑ, σύμφω-να με τους κανόνες των ενδοκοινοτικών συναλ-λαγών και λήψεων υπηρεσιών. Έτσι, στην απόφασητης επιχείρησης που κατασκευάζει έναν αγωγόφυσικού αερίου για την επιλογή του προμηθευ-τή αγαθών και υπηρεσιών, θα συνεκτιμηθεί αρ-νητικά η ανάγκη εκταμίευσης επιπλέον του ανα-λογούντος ΦΠΑ.

Άρθρο 3Με την προτεινόμενη διάταξη του άρθρου 3

του σχεδίου νόμου (προσθήκη με περίπτωση ιβ',στην παράγραφο 1, του άρθρου 78, του Ν.2960/2001) απαλλάσσεται από τον ειδικό φόρο κατα-νάλωσης, το φυσικό αέριο της περίπτωσης ιη', τηςπαραγράφου 1, του άρθρου 73, υπό την προϋπό-θεση ότι παραλαμβάνεται από βιομηχανίες ή βιο-τεχνίες και προορίζεται να χρησιμοποιηθεί απο-κλειστικά ως πρώτη ύλη για την παραγωγή τωνπροϊόντων τους. Η ως άνω απαλλαγή ισχύει από1/1/2015.


711Τόμος 69

Η δυνατότητα για τη χορήγηση της ως άνωαπαλλαγής προβλέπεται στην παράγραφο 4, τουάρθρου 2 της Οδηγίας 2003/96/ΈΚ. Το προτει-νόμενο μέτρο αποσκοπεί στην ενίσχυση τηςανταγωνιστικότητας της εγχώριας βιομηχανίας.

Με την ίδια διάταξη παρέχεται η εξουσιο-δότηση για την έκδοση κοινής απόφασης τωνΥπουργών Οικονομικών και Παραγωγικής Ανα-συγκρότησης Περιβάλλοντος & Ενέργειας με τηνοποία θα καθορίζονται οι όροι, οι προϋποθέσεις,η διαδικασία και ο τρόπος ελέγχου για την απαλ-λαγή από τον ΕΦΚ του φυσικού αερίου που χρη-σιμοποιείται από βιομηχανίες ή βιοτεχνίες ωςπρώτη ύλη για την παραγωγή των προϊόντων τους.

Άρθρο 4Με την προτεινόμενη διάταξη του άρθρου 5

του σχεδίου νόμου προβλέπεται απαλλαγή από τοφόρο δωρεών για τα χρηματικά ποσά που κατα-βάλλονται από φυσικά ή νομικά πρόσωπα στη στε-νή οικογένεια των προσώπων που έχασαν τη ζωήτους ή αγνοούνται λόγω του ναυαγίου του πλοί-ου Norman Atlantic το Δεκέμβριο του 2014. Μετη ρύθμιση αυτή η πολιτεία, επιδεικνύει την ευ-αισθησία της απέναντι στα πρόσωπα που επλή-γησαν από τη ναυτική τραγωδία και διευκολύνειτην παροχή αφορολόγητων των τυχόν έκτακτωνοικονομικών βοηθημάτων που έχουν καταβληθείή θα καταβληθούν προς τις οικογένειες τους, γιατην κάλυψη εξόδων που προέκυψαν σε αυτές.

Άρθρο 5Με τις διατάξεις του άρθρου 6 του σχεδίου

νόμου για τον προσδιορισμό του καθαρού εισο-δήματος, τα πρατήρια καπνοβιομηχανικών προϊ-όντων, τα οποία τηρούν βιβλία Β κατηγορίας, απαλ-λάσσονται της πραγματικής απογραφής (πολ.1134/2004) και αντί αυτής γίνεται πλασματική, σύμ-φωνα με τη διάταξη του άρθρου 31 παρ.1 περ. Γ'του Ν.2238/1994, κατά την οποία ως απογραφήλήξης της διαχειριστικής περιόδου λαμβάνεταιποσοστό 10% επί των αγορών της περιόδου αυ-τής και ως απογραφή έναρξης ποσοστό 10% επίτων αγορών της προηγούμενης διαχειριστικής πε-ριόδου.

Τα πρατήρια καπνικών είχαν ανέκαθεν υπο-χρέωση τήρησης βιβλίων Β' κατηγορίας και για

μία και μόνη χρήση, ήτοι το 2003, οι επιχειρή-σεις αυτές υποχρεώθηκαν να τηρήσουν βιβλία Γκατηγορίας και να διενεργήσουν πραγματικήαπογραφή, ενώ στη συνέχεια, από την 1.1.2004και μετά, επανεντάχθηκαν στη Β' κατηγορία βι-βλίων, βάσει των διατάξεων του άρθρου 32 παρ.4 του Ν.3229/2004.

Οι ελεγκτικές αρχές δεν εφάρμοσαν κατά τονέλεγχο τη διάταξη του άρθρου 31 παρ.1 περ. γ'του Ν.2238/1994 περί πλασματικής απογρα-φής. Πα τον προσδιορισμό του καθαρού εισο-δήματος ως απογραφή έναρξης για τη χρήση 2004ελήφθη η πραγματική απογραφή του 2003 ενώη ως απογραφή λήξης ι η πλασματική του 10%επί των αγορών του 2004.

Με τον ως άνω τρόπο υπολογισμού τα κέρ-δη που προκύπτουν είναι πολλαπλάσια τωνπραγματικών και δηλωθέντων σε όλες τις άλλεςχρήσεις. Με την προτεινόμενη διάταξη αποκα-θίσταται η φορολογική ισορροπία και τερματίζονταιοι δικαστικές διενέξεις.

Άρθρο 6Η προβλεπόμενη από την τροποποιούμενη

διάταξη ακυρότητα των συμβολαίων μεταβίβα-σης της κυριότητας ή δικαιωμάτων επί ακινήτωνχωρίς την προσκόμιση του πιστοποιητικού ΕΝ-ΦΙΑ είναι σοβαρή συνέπεια, η οποία πλήττει τιςσυναλλαγές και είναι δυσανάλογη προς τον επι-διωκόμενο σκοπό. Με την προτεινόμενη ρύθμι-ση εξορθολογίζονται οι συνέπειες από τη μη προ-σκόμιση του πιστοποιητικού ΕΝΦΙΑ ή τις ελλεί-ψεις ή σφάλματα του πιστοποιητικού αυτού. Γιατον αυτό λόγο κρίνεται αναγκαία και η άρση τηςακυρότητας των συμβολαίων που συνετάγησαν μέ-χρι την ισχύ του παρόντος νόμου, στα οποία έχειμεν επισυναφθεί πιστοποιητικό ΕΝΦΙΑ αλλάέχουν διαπιστωθεί παραλείψεις ή σφάλματα ωςπρος τα στοιχεία του ακινήτου που αναφέρονταισε αυτό. Επιπλέον, εξορθολογιζονται και ταεπιβαλλόμενα πρόστιμα σε βάρος συμβολαιο-γράφων, υποθηκοφυλάκων κ.λπ. και καθορίζο-νται ανάλογα με την αξία του μεταβιβαζομένουακινήτου ή δικαιώματος σε αυτό.

Άρθρο 7Έναρξη Ισχύος.



Άρθρο ΠρώτοΚατ' εξαίρεση των διατάξεων του άρθρου 145

και 146 του Ν. 4261/2014 (Α' 107), του Κανονισμούειδικής εκκαθάρισης πιστωτικών ιδρυμάτων,όπως ισχύει, και των διατάξεων του ΠτωχευτικούΚώδικα, κατά το μέτρο που εφαρμόζονται συ-μπληρωματικά επί ειδικής εκκαθάρισης πιστωτι-κών ιδρυμάτων, ποσό τριάντα εκατομμυρίων(30.000.000) ευρώ εκ των μη διανεμηθέντων εισέτιδιαθεσίμων του υπό ειδική εκκαθάριση πιστωτι-κού ιδρύματος με την επωνυμία ΑΓΡΟΤΙΚΗ ΤΡΑ-ΠΕΖΑ ΤΗΣ ΕΛΛΑΔΟΣ Α.Ε. καταβάλλεται άμεσα απότον ειδικό εκκαθαριστή αυτής στην ελεγχόμενη απότο πιστωτικό ίδρυμα επιχείρηση με την επωνυμίαΕλληνική Βιομηχανία Ζάχαρης Α.Ε. έναντι μελλο-ντικής αυξήσεως μετοχικού κεφαλαίου αυτήςπρος κάλυψη της αναγκαίας κεφαλαιακής ενίσχυσηςτης και στο πλαίσιο διαφύλαξης της ακεραιότηταςκαι της προστασίας της υπό ρευστοποίηση συμ-μετοχής του υπό εκκαθάριση πιστωτικού ιδρύμα-τος στην παραπάνω βιομηχανική επιχείρηση.

Άρθρο ΔεύτεροΤο πρώτο εδάφιο της παραγράφου 1 του άρ-

θρου 1 του Ν. 4321/2015 (Α' 32) αντικαθίσταται ωςεξής:

«1. Βεβαιωμένες οφειλές στη Φορολογική Δι-οίκηση, σύμφωνα με τον Κώδικα Φορολογικής Δια-δικασίας (Κ.Φ.Δ.), τον Κώδικα Είσπραξης Δημο-σίων Εσόδων (Κ.Ε.Δ.Ε.) και τον Τελωνειακό Κώ-δικα, δύνανται να ρυθμίζονται, κατόπιν αίτησης τουοφειλέτη, εφόσον έχουν καταστεί ληξιπρόθεσμες

έως και την 1η Μαρτίου 2015 και έχουν καταχω-ρισθεί στα Βιβλία Εισπρακτέων Εσόδων της Φο-ρολογικής Διοίκησης μέχρι την ημερομηνία αίτη-σης για υπαγωγή σε ρύθμιση, με απαλλαγή κατάποσοστό από πρόσθετους φόρους ή τέλη του Ν.2523/1997, πρόστιμα εκπρόθεσμης υποβολής ή μηυποβολής δήλωσης ή ανακριβούς δήλωσης του Ν.4174/2013 (Κ.Φ.Δ.) που έχουν συμβεβαιωθεί με τηνκύρια οφειλή και από τις προσαυξήσεις και τουςτόκους εκπρόθεσμης καταβολής που τις επιβα-ρύνουν ως ακολούθως:»

Άρθρο ΤρίτοΗ ισχύς της παρούσας, η οποία θα κυρωθεί νο-

μοθετικά κατά το άρθρο 44 παράγραφος 1 του Συ-ντάγματος, αρχίζει από τη δημοσίευση της στην Εφη-μερίδα της Κυβερνήσεως.

Αθήνα, 27 Μαρτίου 2015Ο ΠΡΟΕΔΡΟΣ ΤΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ

ΠΡΟΚΟΠΗΣ Β. ΠΑΥΛΟΠΟΥΛΟΣΟ ΠΡΩΘΥΠΟΥΡΓΟΣ

ΑΛΕΞΙΟΣ Π. ΤΣΙΠΡΑΣΤΑ ΜΕΛΗ ΤΟΥ ΥΠΟΥΡΓΙΚΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥΙωάννης Δραγασάκης, Νικόλαος Βούτσης, Γε-

ώργιος Σταθάκης, Παναγιώτης Κομμένος, Πανα-γιώτης Λαφαζάνης, Νικόλαος Παρασκευόπουλος,Γιάνης Βαρουφάκης, Παναγιώτης Σκουρλέτης,Νικόλαος Παππάς, Αλέξανδρος Φλαμπουράρης, Γε-ώργιος Κατρούγκαλος, Ιωάννης Πανούσης, ΑναστασίαΧριστοδουλοπούλου, Θεόδωρος Δρίτσας, Έλενα Κου-ντουρά, Χρήστος Σπίρτζης, Κωνσταντίνος - ΗρακλήςΉσυχος, Νικόλαος Ξυδάκης, Ιωάννης Τσιρώνης, Ευ-

2. Η κύρωση της Π.Ν.Π. για τη ρύθμιση «100δόσεων», τροποποιήσεις στον ΚΦΕ, απαλλαγέςΕΝΦΙΑ, παράταση δήλωσης Ε9, αναλογικήεφαρμογή τελών κυκλοφορίας αυτοκινήτων κ.ά.•�O�N.4328/2015�(ΦΕΚ�51Α΄/14.5.2015)

Κύρωση της από 27 Μαρτίου 2015 Πράξης Νομοθετικού Περιεχομένου«Κατεπείγουσα ρύθμιση για τη βιωσιμότητα της «Ελληνικής ΒιομηχανίαςΖάχαρης Α.Ε.» και τις ληξιπρόθεσμες οφειλές» (Α ' 35) και άλλες διατάξεις.


713Τόμος 69

άγγελος Αποστόλου, Νικόλαος Χουντής, ΕυκλείδηςΤσακαλώτος, Όλγα - Νάντια Βαλαβάνη, Δημή-τριος Μάρδας, Θεανώ Φωτίου, Ουρανία Αντωνο-πούλου, Δημήτριος Στρατούλης»

Άρθρο 2Τροποποίηση Διατάξεων Κώδικα Φορολογίας

Εισοδήματος (Ν.4172/2013, Α'167)1. Στο τέλος της πρώτης παραγράφου του άρ-

θρου 21 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται νέο εδάφιο ως εξής:«Ειδικά, για τους ασκούντες ατομική αγροτι-

κή επιχειρηματική δραστηριότητα, οι αγροτικές ενι-σχύσεις και επιδοτήσεις που χορηγούνται στα πλαί-σια της Κοινής Γεωργικής Πολιτικής, περιλαμβά-νονται στον προσδιορισμό του κέρδους από αγρο-τική επιχειρηματική δραστηριότητα μόνο κατά τομέρος των ενισχύσεων και επιδοτήσεων πουυπερβαίνει τα δώδεκα χιλιάδες (12.000) ευρώ, οιδε αγροτικές αποζημιώσεις στο σύνολο τους, δενσυνυπολογίζονται.»

2. Στο άρθρο 26 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται νέα πα-ράγραφος 8 ως εξής:

«8. Στις επιχειρήσεις επαγγελματιών πρακτόρωνπαιχνιδιών πρόγνωσης της εταιρείας «ΟργανισμόςΠρογνωστικών Αγώνων Ποδοσφαίρου Α.Ε.»(Ο.Π.Α.Π. Α.Ε.) παρέχεται η δυνατότητα έκπτωσηςγια τις πραγματοποιούμενες πωλήσεις τους, πο-σοστού με κλίμακα ενάμισι τοις εκατό (1,5%) γιααξίες μέχρι 500.000 ευρώ και ένα τοις εκατό (1%)για αξίες από 500.001 έως 1.000.000 ευρώ, ως πο-σό πρόβλεψης επισφαλών απαιτήσεων.»

3. Στο τέλος του άρθρου 39 του Κ.Φ.Ε. προ-στίθεται νέα παράγραφος 4 που έχει ως εξής:

«4. Εισοδήματα από την εκμίσθωση ακίνητηςπεριουσίας που θεωρούνται ότι έχουν αποκτηθείκατά τις διατάξεις του παρόντος νόμου και τα οποίααποδεδειγμένα δεν έχουν εισπραχθεί από τον δι-καιούχο, επιτρέπεται να μη συνυπολογίζονται στοσυνολικό εισόδημα του, εφόσον εκχωρηθούν στοΔημόσιο χωρίς αντάλλαγμα. Η εκχώρηση γίνεταιμε δήλωση του υπόχρεου σε φόρο, η οποία υπο-βάλλεται στον αρμόδιο για την παραλαβή της δή-λωσης φορολογίας εισοδήματος του Προϊστάμε-νο της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας πριν τηνεμπρόθεσμη υποβολή της ετήσιας δήλωσης Φο-ρολογίας Εισοδήματος του φορολογικού έτους πουαφορά. Το Δημόσιο υποκαθίσταται στα δικαιώματα

του εκχωρητή. Με απόφαση του Γενικού ΓραμματέαΔημοσίων Εσόδων καθορίζεται η διαδικασία, ο τύ-πος και το περιεχόμενο της δήλωσης εκχώρησηςεισοδημάτων στο Δημόσιο, τα δικαιολογητικά πουσυνυποβάλλονται με αυτή, η διαδικασία βεβαίω-σης, καθώς και κάθε άλλη λεπτομέρεια που είναιαναγκαία για την εφαρμογή των διατάξεων της πα-ραγράφου αυτής.»

4. Στην παρ. 6 του άρθρου 67 του Κ.Φ.Ε. προ-στίθεται νέο εδάφιο ως εξής:

«Όταν ο φόρος που οφείλεται με βάση τηνεμπρόθεσμη αρχική ή τροποποιητική δήλωσηκαταβάλλεται εφάπαξ μέσα στην προθεσμία τηςπρώτης δόσης, παρέχεται στο συνολικό ποσό τουφόρου και των λοιπών συμβεβαιουμενων με αυ-τόν οφειλών έκπτωση δύο τοις εκατό (2%).»

5. Στην παρ.3 του άρθρου 68 του Κ.Φ.Ε. προ-στίθεται νέο εδάφιο ως εξής:

«Όταν ο φόρος που οφείλεται με βάση τηνεμπρόθεσμη δήλωση καταβάλλεται εφάπαξ μέσαστην προθεσμία υποβολής της δήλωσης, παρέχεταιέκπτωση δύο τοις εκατό (2%) στο συνολικό ποσόαυτού και των λοιπών συμβεβαιουμενων με αυτόνοφειλών.»

6. Στο άρθρο 68 του Κ.Φ.Ε. προστίθεται νέα πα-ράγραφος 5 ως εξής:

«5. Οι Σύλλογοι Γονέων και Κηδεμόνων που δεναποκτούν έσοδα υποκείμενα σε φόρο εισοδήμα-τος, αλλά αποκλειστικά και μόνο έσοδα που πραγ-ματοποιούνται κατά την επιδίωξη της εκπλήρω-σης του σκοπού τους, δεν υποχρεούνται σε υπο-βολή δήλωσης φορολογίας εισοδήματος. Τα ανω-τέρω ισχύουν ανάλογα και για τις άτυπες ενώσειςιδιοκτητών και ενοίκων πολυκατοικίας, όταν δεναποκτούν φορολογητέο εισόδημα.»

7. Οι διατάξεις των προηγούμενων παραγρά-φων ισχύουν για τα εισοδήματα που αποκτώνται σταφορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανου-αρίου 2014 και μετά.

8. Στο τέλος του άρθρου 72 του Κ.Φ.Ε. προ-στίθεται νέα παράγραφος ως εξής:

«34. Ειδικά, κατά το φορολογικό έτος 2014 γιαόσους αποκτούν εισόδημα από ατομική αγροτικήεπιχειρηματική δραστηριότητα το προς βεβαίωσηποσό φόρου της παραγράφου 1 του άρθρου 69 πε-ριορίζεται στο μισό.»



Οι διατάξεις του παρόντος άρθρου ισχύουν από8.5.2015.

Άρθρο 3Απαλλαγή από τον Ε.Ν.Φ.Ι.Α. των δικαιωμάτων

στα ακίνητα που ανήκουν στον ΕλληνικόΟργανισμό Τουρισμού

Στο τέλος της περίπτωσης α' της παρ. 1 του άρ-θρου 3 του Ν. 4223/2013 (Α'287), μετά τις λέξεις«του άρθρου 2» προστίθενται οι εξής λέξεις: «, κα-θώς και στον Ελληνικό Οργανισμό Τουρισμού(Ε.Ο.Τ.)». Η διάταξη του προηγουμένου εδαφίουισχύει από 1.1.2014.

Άρθρο 4Πίστωση ποσών από κατασχέσεις στα χέριαπιστωτικών ιδρυμάτων για την κάλυψη της

πρώτης δόσης της ρύθμισης1. Στο τέλος του άρθρου 13 του Ν. 4321/2015

(Α'32) προστίθενται νέα εδάφια ως εξής:«Κατ' εξαίρεση, με την υποβολή από τον

οφειλέτη αιτήματος περί υπαγωγής στη ρύθμισητου παρόντος νόμου, τα αποδιδόμενα ποσά από κα-τασχέσεις στα χέρια Πιστωτικών Ιδρυμάτων, λαμ-βάνονται υπόψη και για την κάλυψη της πρώτης δό-σης της ρύθμισης εφόσον εισπράττονται εντός τηςπροθεσμίας του άρθρου 7 του παρόντος και δεν πι-στώνονται σε άλλες οφειλές, που δεν έχουν ρυθ-μιστεί ή πιστώνονται διαφορετικά κατά τις κείμε-νες διατάξεις. Σε περίπτωση που τα κατασχεμέ-να ποσά, μετά την πάροδο της νόμιμης προθεσμίαςτου άρθρου 30α και 32 του Ν.δ. 356/1974, δεν έχουναποδοθεί, με επιμέλεια του οφειλέτη επισπεύδε-ται η απόδοση και εφαρμόζονται κατ' αναλογία ταοριζόμενα στην περίπτωση του προηγούμενουεδαφίου. Τα ανωτέρω ισχύουν και για την περίπτωσητης παραγράφου 1 του άρθρου 15 του παρόντος νό-μου. Η διάταξη ισχύει από 22.3.2015»

Άρθρο 5*(Άδειες σε λαϊκές αγορές. Τροποποίηση

Ν.4134/2014 και Ν.4264/2014) Άρθρο 6

Παράταση προθεσμίας υποβολής δήλωσηςστοιχείων ακινήτων

Στο τέλος της περίπτωσης β' της παρ. 3 του άρ-

θρου 23 του Ν. 3427/2005 (Α'312), όπως ισχύει, προ-στίθεται περίπτωση γ' ως εξής:

«γ. Ειδικά, η δήλωση για κάθε σύσταση, από-κτηση και κάθε άλλη μεταβολή στοιχείων ακινή-των που έλαβε χώρα από την 1η Ιανουαρίου 2014μέχρι και την 31η Δεκεμβρίου 2014, υποβάλλεταιμέχρι και την 30ή Ιουνίου 2015. Στην ίδια προθε-σμία υποβάλλεται η δήλωση για κάθε σύσταση, από-κτηση και κάθε άλλη μεταβολή στοιχείων ακινή-των που έλαβε χώρα από την 1η Ιανουαρίου 2015μέχρι και την 31η Μαΐου 2015.

Νομικά πρόσωπα που έχουν δηλώσει τα στοι-χεία των ακινήτων τους, της 1ης Ιανουαρίου 2011,με την υποβολή ηλεκτρονικού αρχείου υπολογιστικώνφύλλων εφαρμογών γραφείου, υποβάλλουν εμπρό-θεσμα τις μεταβολές της περιουσιακής τους κα-τάστασης της 1ης Ιανουαρίου των ετών 2011,2012, 2013 και 2014, εφόσον η υποβολή γίνει το αρ-γότερο εντός προθεσμίας σαράντα πέντε (45) ημε-ρών από την ανάρτηση από τη Φορολογική Διοίκησητης προσωρινής περιουσιακής τους εικόνας, βά-σει των ανωτέρω προβληθεντων ηλεκτρονικώναρχείων, και σε κάθε περίπτωση όχι αργότερα απότην 30ή Ιουνίου 2015, ανεξάρτητα από την ανάρτηση.»

Άρθρο 7Αναλογική καταβολή τελών κυκλοφορίας σε

περίπτωση άρσης ακινησίας αυτοκινήτωνοχημάτων, εντός του έτους 2015

Το προτελευταίο εδάφιο της παρ. 1 του άρθρου36 του Ν. 2093/1992 (ΑΊ81), όπως ισχύει, αντικα-θίσταται ως εξής:

«Εξαιρετικά, σε περίπτωση άρσης ακινησίαςοχήματος, αυτοκινήτου ή μοτοσυκλέτας ιδιωτικήςχρήσης, του πρώτου εδαφίου της παρούσας εντόςτου έτους 2015, τα τέλη κυκλοφορίας του έτους αυ-τού καταβάλλονται πριν την άρση ακινησίας ανα-λογικά, για τους υπόλοιπους μήνες μέχρι το τέλοςτου έτους, συμπεριλαμβανομένου του μήνα της άρ-σης της ακινησίας.»

Άρθρο 8Μη βεβαιωμένες φορολογικές και μη οφειλές

που υπάγονται στη ρύθμισηΣτην περίπτωση 2 του άρθρου 4 του Ν. 4321/

2015 (Α'32) η λέξη «φορολογικών» διαγράφεται.

* Παραλείπεται λόγω έλλειψης φορολογικού ενδιαφέροντος.

Κ.Β.Σ.�Φόρος�εισοδήματος.�Απόρριψη�βιβλίων.Εξωλογιστικός�προσδιορισμός.

Aριθ. Aπόφ. 66/2015 (Β΄ τμ. Σ.τ.Ε.)Προεδρεύων: Ν. Μαρκουλάκης, Σύμβουλος Εισηγητής: Ο.-Μ. Βασιλάκη, ΠάρεδροςΔικηγόροι: Α. Τσουρουφλής, Δ. Γάκη (Ν.Σ.Κ.)

Απόρριψη βιβλίων και στοιχείων Κ.Β.Σ. καιεξωλογιστικός προσδιορισμός φορολογητέουεισοδήματος. Πρέπει οι διαπιστούμενεςπλημμέλειες να καθιστούν αδύνατη τη διε-νέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων και ανέ-φικτο το λογιστικό προσδιορισμό των οικο-νομικών αποτελεσμάτων, σύμφωνα με τηνσχετική αιτιολογημένη κρίση της φορολογι-κής αρχής και ακολούθως τη δικαστικήαπόφαση ουσίας. Το δικαστήριο ουσίαςοφείλει να αιτιολογεί τη σχετική κρίση του,μνημονεύοντας τους λόγους εξαιτίας τωνοποίων κρίνει αδύνατη τη διενέργεια ελε-γκτικών επαληθεύσεων. Ενώ, δεν είναι επι-τρεπτή η συναγωγή κρίσης για το ανέφικτοτου λογιστικού προσδιορισμού από μόνη τησυνδρομή πλημμελειών στα βιβλία, χωρίς πε-ραιτέρω κρίση και ειδική αξιολόγηση αυτών.

...6. Επειδή, στον κυρωθέντα με το άρθρο πρώ-το του Ν.2717/1999 (Α' 97) Κώδικα ΔιοικητικήςΔικονομίας (ΚΔΔ) ορίζεται, στο άρθρο 79, ότι «1.Το δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πρά-ξη...κατά το νόμο και την ουσία, μέσα στα όρια τηςπροσφυγής, τα οποία προσδιορίζονται από τουςλόγους και το αίτημα της. Κατ' εξαίρεση, ο κατάνόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης..., κα-τά περίπτωση, χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτει-νόμενος στο σύνολο της, προκειμένου να δια-κριβωθεί: α) αν συντρέχουν οι λόγοι της περ. α'της παρ. 3 ή β) αν η πράξη είναι πλημμελής κα-τά τη νόμιμη βάση της ή γ) αν υπάρχει παράβα-

ση δεδικασμένου. 2....5 [όπως η παρ. αυτή αντι-καταστάθηκε με την παρ.1 του άρθρου 20 τουΝ.3900/2010, Α 213, με έναρξη ισχύος, κατ' άρ-θρο 70 αυτού, από 1.1.2011]. Σε περίπτωση προ-σφυγής κατά πράξης ή παράλειψης φορολογικήςή τελωνειακής αρχής: α) Το δικαστήριο ελέγχειτην προσβαλλόμενη πράξη ή παράλειψη κατά τονόμο και την ουσία, μέσα στα όρια της προσφυ-γής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγουςκαι το αίτημα της. Κατ' εξαίρεση, ο κατά το νόμοέλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης ή παρά-λειψης, χωρεί αυτεπαγγέλτως, προκειμένου να δια-κριθεί αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου, β) ...».Εξάλλου, με την παρ. 2 του ίδιου ως άνω άρθρου20 του Ν.3900/2010, ορίσθηκε ότι «Με την επι-φύλαξη .... οι διατάξεις της παραγράφου 5 του άρ-θρου 79 ΚΔΔ, όπως το άρθρο αυτό συμπληρώνεταιμε την προηγούμενη παράγραφο, εφαρμόζονταικαι επί των εκκρεμών φορολογικών και τελω-νειακών εν γένει υποθέσεων, των οποίων η πρώ-τη συζήτηση σε πρώτο βαθμό διεξάγεται ενενή-ντα ημέρες μετά την έναρξη ισχύος του παρόντος...

7. Επειδή, εξάλλου, όπως έχει κριθεί, από τοσυνδυασμό των διατάξεων των άρθρων 30 παρ.2, 31 παρ. 1 και 32 παρ. 2 του Κώδικα Φορολο-γίας Εισοδήματος (Ν.2238/1994 Α 151) και του άρ-θρου 30 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ.186/1992 Α 84) προκύπτει ότι για την απόρριψητων βιβλίων και στοιχείων της φορολογούμενηςεπιχειρήσεως και τον εξωλογιοτικό προσδιορι-σμό του φορολογητέου εισοδήματός της δεν εί-ναι αρκετή οποιαδήποτε ανωμαλία ή πλημμέλειατούτων, αλλά απαιτείται οι διαπιστούμενες πλημ-μέλειες να καθιστούν αδύνατη τη διενέργεια τωνελεγκτικών επαληθεύσεων και ανέφικτο το λο-γιστικό προσδιορισμό των οικονομικών αποτε-λεσμάτων της, σύμφωνα με τη σχετική αιτιολο-γημένη κρίση της φορολογικής αρχής ή, σε πε-ρίπτωση αμφισβητήσεως, του αρμόδιου διοικη-τικού δικαστηρίου (ΣτΕ 1685/2014, 3170/2013,

Τόμος 69 715

ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΝΟΜΟΛΟΓΙΑ

επιμέλεια: Ασπασία Κων. Μάλλιου

συμβουλίου επικρατείας

4236, 1998/2011, 3277/2010, 2246/2008, 2434/2007, 1646/2005, 2929/2002, 1214/1994 κα). Ει-δικότερα, το διοικητικό δικαστήριο οφείλει να αι-τιολογεί τη σχετική κρίση του στη συγκεκριμένηπερίπτωση, μνημονεύοντας τους λόγους εξαιτίαςτων οποίων κρίνει αδύνατη τη διενέργεια των ελε-γκτικών επαληθεύσεων, δεν είναι δε επιτρεπτήη συναγωγή της κρίσης για το ανέφικτο του λο-γιστικού προσδιορισμού από μόνη τη συνδρομήπλημμελειών στα βιβλία και στοιχεία της επι-χείρησης, χωρίς περαιτέρω κρίση και ειδική αξιο-λόγηση αυτών, καθόσον η συνδρομή τέτοιωνπλημμελειών δεν άγει, κατά νόμο, αναγκαίως σεανέφικτο του λογιστικού προσδιορισμού και σεεξωλογιοτικό προσδιορισμό των αποτελεσμάτωντης επιχείρησης (ΣτΕ 1685/2014, 3170/2013,1389,1998, 4236/2011, 3277/2010, 3083/2008 κα).

8. Επειδή, κατά τα εκτιθέμενα στην αναιρε-σιβαλλόμενη απόφαση, από τα στοιχεία της δι-κογραφίας, μεταξύ των οποίων και η από 16.4.2008έκθεση τακτικού ελέγχου φορολογίας εισοδήματος,η αναιρεσείουσα συστάθηκε το έτος 1995, με αντι-κείμενο εργασιών τις εισαγωγές και εξαγωγές κα-τεψυγμένων αλιευμάτων και κρεάτων και λοιπώνπροϊόντων, την εμπορία νωπών ή κατεψυγμένωνειδών διατροφής και ιδίως τη χονδρική εμπορίανωπού και κατεψυγμένου φιλέτου πέρκας. Η έδρατης εταιρείας ήταν αρχικά στο Βύρωνα Αττικής (...)και τελικά στη Γλυφάδα (...), όπου έγινε και ο τα-κτικός έλεγχος για τις διαχειριστικές χρήσεις από1.1.2002 έως 31.12.2004. Σύμφωνα δε με την986/8.6.2006 Δήλωση Μεταβολών στη Δ.Ο.Υ.Γλυφάδας Αττικής, η επιχείρηση τελεί σε αδρά-νεια. Κατά την υπόλογη χρήση (1.1-31.12.2002),η αναιρεσείουσα τηρούσε βιβλία και στοιχεία Γκατηγορίας του ΚΒΣ και για τη διεξαγωγή των ερ-γασιών της είχε ως έδρα τότε μισθωμένο ακίνη-το στην οδό ... Γλυφάδα. Από τα τηρούμενα βιβλίακαι στοιχεία της, προέκυπταν ακαθάριστα έσοδα,ύψους 15.731.723,72 ευρώ, μικτά κέρδη1.089.876,52, καθαρά κέρδη ισολογισμού162.630,67 ευρώ, σύνολο κερδών 171.561,47, ζη-μία παρελθουσών χρήσεων 312.366,43 ευρώ καιτελικό αποτέλεσμα ζημία, ύψους 140.804,96 ευ-ρώ, ποσό το οποίο και περιελήφθη στην151/7.5.2003 δήλωση, ως αποτέλεσμα της χρή-

σης. Από τον ειδικότερο έλεγχο που διενεργήθηκεγια την εξακρίβωση της εφαρμογής των διατάξεωντου ΚΒΣ, διαπιστώθηκε ότι δεν επιδείχθηκε το βι-βλίο Απογραφών και Ισολογισμού (Π.Θ.3430/4.7.1995 ΔΟΥ Βύρωνα, σελ. 1-208), όπως ζη-τήθηκε με την υπ' αριθμ. πρωτ. 3561/23.5.2007πρόσκληση επίδειξης βιβλίων και στοιχείων τηςΥπηρεσίας, που κοινοποιήθηκε στην αναιρεσεί-ουσα στις 29.5.2007. Εν όψει της μη επίδειξης τουως άνω βιβλίου, η οποία θεωρήθηκε ότι συνιστάτην παράβαση της μη διαφύλαξης αυτού, σύμφωναμε τις διατάξεις των άρθρων 2 παρ. 1 και 19 παρ.1 του Κ.Β.Σ. και του άρθρου 5 του Ν.2523/1997,ο Προϊστάμενος του Δ.Ε.Κ. Αθηνών, κρίνοντας ότιτα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσείουσας ήτανανεπαρκή και οδηγούσαν σε εξωλογιοτικό προσ-διορισμό, κοινοποίησε στην τελευταία, κατ' εφαρ-μογήν του άρθρου 30 παρ. 5 του ΚΒΣ, σημείωμαμε τις διαπιστώσεις των φορολογικών ελεγκτών.Η Επιτροπή του προαναφερθέντος άρθρου του ΚΒΣ,την κρίση της οποίας ζήτησε στη συνέχεια η αναι-ρεσείουσα, με την 1109/7.2.2008 αίτηση της, επι-κύρωσε, με απόφαση της, την παραπάνω κρίσητης φορολογικής αρχής. Με βάση την απόφασητης πιο πάνω Επιτροπής, ο Προϊστάμενος του Δ.Ε.Κ.Αθηνών προσδιόρισε εξωλογιοτικά τα ακαθάρι-στα έσοδα της αναιρεσείουσας στο ποσό των15.765.356,31 ευρώ και τα καθαρά κέρδη της, μετην εφαρμογή του μοναδικού συντελεστή καθα-ρού κέρδους 6%, στο ποσό των 945.921,38 ευρώ,εν τέλει δε στο ποσό των 955.698,40 ευρώ. Με τηναπό 15.5.2008 προσφυγή της, η αναιρεσείουσαισχυρίσθηκε ότι μη νόμιμα ο έλεγχος εχώρησε στηναπόρριψη των βιβλίων της ως ανεπαρκών και σεεξωλογιοτικό προσδιορισμό του φορολογητέου ει-σοδήματος της, διότι εν προκειμένω ήταν εφικτήη διενέργεια των αναγκαίων ελεγκτικών επαλη-θεύσεων βάσει των εγγραφών των βιβλίων της εται-ρείας "...", που μπορούσαν να αναπληρώσουν τιςεγγραφές του μη επιδειχθέντος από αυτήν βιβλίου.Το διοικητικό εφετείο απέρριψε τον πιο πάνω ισχυ-ρισμό της αναιρεσείουσας ως αλυσιτελή, με τη σκέ-ψη ότι, βάσει της νεώτερης από 8.4.2009 εκθέ-σεως συμπληρωματικού επανελέγχου της φο-ρολογικής αρχής, «...ο ίδιος ο διαχειριστής της[αναιρεσείουσας] ... δεν επέτρεψε στους ελεγκτές

Α Μαΐου 2015 - Τεύχος 1561716

φορολογική νομολογία

να προβούν στις συγκεκριμένες ελεγκτικές επα-ληθεύσεις που ορίζονταν στην απόφαση συ-μπληρωματικού επανελέγχου». Όπως ειδικότε-ρα δέχθηκε το εφετείο «... μετά την έκδοση τηςπροσβαλλόμενης πράξης και την επακολουθήσασαάσκηση της ... προσφυγής, ο Οικονομικός Επι-θεωρητής της Διεύθυνσης Ανατ. Αττικής, ικανο-ποιώντας σχετικό αίτημα της [αναιρεσείουσας] εται-ρείας και, αφού, προηγουμένως, ο επανέλεγχοςπου είχε διενεργηθεί κατέληξε στις ίδιες διαπι-στώσεις με τον αρχικό- τακτικό έλεγχο- ενόψειτων νεώτερων στοιχείων που προσκόμισε η τε-λευταία και αφορούν την ανώνυμη εταιρεία με τηνεπωνυμία «Ψ.Ε. Α.Ε.», που εδρεύει στην Αθήνα(οδός ...) και σχετίζονται με την επιχείρηση της,και ειδικότερα τα βιβλία απογραφών των διαχει-ριστικών χρήσεων 1997 έως και 2001 και τα βι-βλία αποθήκευσης σε μερίδες κατά αποθέτη τηςεν λόγω ανώνυμης εταιρείας που αφορούν την[αναιρεσείουσα] ΕΠΕ, διέταξε, με την 1127205/7120/ΔΕΥ-Β/22.12.2008 απόφαση του, τη διε-νέργεια συμπληρωματικού επανελέγχου, σε εκτέ-λεση του οποίου συντάχθηκε η από 8.4.2009 έκ-θεση ....Σύμφωνα με το πόρισμα του συμπληρω-ματικού επανελέγχου, ενώ για όλες τις διαχειρι-στικές χρήσεις 1997 έως και 2001 αναφέρεται ότιαπό τις ελεγκτικές επαληθεύσεις που έγιναν στιςχρήσεις αυτές δεν προέκυψε αδυναμία λογιστι-κού ελέγχου και επομένως, είναι εφικτός ο λο-γιστικός προσδιορισμός των αποτελεσμάτων,αντίθετα για την ένδικη χρήση (1.1.-31.12.2002)αναφέρεται κατά λέξη ότι "δεν έγιναν οι ελεγκτικέςεπαληθεύσεις που ορίζονται στην 1127205/7120/ΔΕΥ-Β/22.12.2008 απόφαση συμπληρω-ματικού επανελέγχου, λόγω άρνησης του διαχει-ριστή της ελεγχόμενης προς τούτο" με τη διευ-κρίνιση ότι "ο διαχειριστής της ελεγχόμενης-προ-σφεύγουσας δεν δέχθηκε να γίνουν οι ελεγκτικέςεπαληθεύσεις...."..». Με τα δεδομένα αυτά και αφούέλαβε υπόψη ότι η αναιρεσείουσα «συνομο-λόγ[ησε] εμμέσως πλην σαφώς ότι ούτε η ίδια..γνώριζε πού βρισκόταν το βιβλίο Απογραφών καιΙσολογισμών...και συνεπώς ότι δεν τέθηκε αυτόστη διάθεση του φορολογικού ελέγχου, παρέχο-ντας μάλιστα την εξήγηση ότι αυτό οφειλόταν στογεγονός των διαδοχικών αλλαγών των λογιστών

της επιχείρησης της....», το δίκασαν διοικητικόεφετείο απέρριψε την προσφυγή στο σύνολοτης, κρίνοντας ότι «....σύννομα και ορθά η φο-ρολογική αρχή απορρίπτοντας ως ανεπαρκή τα βι-βλία και στοιχεία της [αναιρεσείουσας] εταιρεί-ας, προχώρησε στον εξωλογιοτικό προσδιορισμότων οικονομικών αποτελεσμάτων της επιχείρη-σης της, κατά την ένδικη χρήση...... Η ως άνω κρί-ση όμως της αναιρεσι βαλλόμενης αποφάσεως δενείναι νόμιμη διότι το δίκασαν εφετείο, στηρίχθηκεσε πραγματικό που προέκυψε μετά την άσκησητης προσφυγής, για το οποίο μάλιστα δεν βεβαι-ώνει πώς περιήλθε σε γνώση του, και, επομένως,μετέβαλε, κατά παράβαση του άρθρου 79 του ΚΔΔ,την πραγματική βάση επί της οποίας στηρίχθη-κε η φορολογική αρχή (πρβλ. Σ.τ.Ε. 1748/2007)αλλά και το αντικείμενο της ένδικης διαφοράς,όπως αυτό προσδιορίζεται από την προσφυγή καιτην κατά το άρθρο 129 του ΚΔΔ έκθεση της φο-ρολογικής αρχής. Για το λόγο, συνεπώς, αυτό, βα-σίμως προβαλλόμενο, πρέπει η κρινόμενη αίτη-ση να γίνει δεκτή και να αναιρεθεί η 6122/2013απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών,παρελκούσης ως αλυσιτελούς της εξετάσεως τουπαραδεκτού και βάσιμου των λοιπών προβαλλο-μένων λόγων αναιρέσεως, η δε υπόθεση, η οποίαχρήζει διευκρινίσεως ως προς το πραγματικό, πρέ-πει να παραπεμφθεί ενώπιον του ιδίου δικαστη-ρίου προς νέα κρίση.

Δικονομία.�Δικαιοδοσία�διοικητικών�-πολιτικών�δικαστηρίων�σε�ΚΕΔΕ�και�εκτέλεσηδικαστικών�αποφάσεων

Aριθ. Aπόφ. 819/2015 (Στ’ τμ. Σ.τ.Ε.)Πρόεδρος: Αθ. Ράντος, ΑντιπρόεδροςΕισηγήτρια: Μ. Καραμανώφ, ΣύμβουλοςΔικηγόρος: Θεόδωρος Ράπτης (Ν.Σ.Κ.)

Έννοια και διάκριση ιδιωτικής και διοικητι-κής δικαστικής διαφοράς. Κατανομή δικαι-οδοσίας πολιτικών, διοικητικών δικαστηρίων.Κριτήρια σε διαφορές περί την είσπραξη δη-μοσίων εσόδων και εκτέλεσης δικαστικώναποφάσεων.

Τόμος 69 717




...3. Επειδή, από τις διατάξεις των άρθρων 95παρ. 1 εδ. α΄ και 94 παρ. 1 και 2 του Συντάγμα-τος προκύπτει ότι διοικητική διαφορά (ακυρωτι-κή ή ουσίας) γεννάται από μονομερή πράξη (πα-ράλειψη ή υλική ενέργεια) της Διοίκησης, ηοποία, στο πλαίσιο των διατάξεων που διέπουντη διοικητική δράση, εκδίδεται κατ’ ενάσκηση δη-μοσίας εξουσίας και αποβλέπει στην επίτευξη δη-μοσίου σκοπού (πρβλ. ΣτΕ 3776/2012). Εξάλλου,από το συνδυασμό των διατάξεων του άρθρου 93παρ. 1, του άρθρου 94 του Συντάγματος, του άρ-θρου 1 παρ. 1 και παρ. 2 περ. ια του Ν.1406/1983και του άρθρου 199 του ΚΔΔ συνάγεται ότι το Σύ-νταγμα οργανώνει την απονομή της δικαιοσύνηςμε την λειτουργία δικαιοδοτικών οργάνων αντι-στοίχων προς τη φύση των αναφυομένων δικα-στικών διαφορών, ως ιδιωτικών ή διοικητικών,κατά τα λοιπά δε αναθέτει στον κοινό νομοθέτητην υποχρέωση να θεσπίζει τους κατάλληλους δι-κονομικούς κανόνες για την εκδίκαση των ιδιω-τικών διαφορών από τα πολιτικά δικαστήρια καιτων διοικητικών διαφορών από το Συμβούλιο τηςΕπικρατείας και τα διοικητικά δικαστήρια με τηνεπιφύλαξη των αρμοδιοτήτων του Ελεγκτικού Συ-νεδρίου. Εξαίρεση από τον κανόνα της κατανο-μής της δικαιοδοσίας, ανάλογα με τη φύση της δια-φοράς ως ιδιωτικής ή διοικητικής, επιτρέπεταιμε τις τασσόμενες στο άρθρο 94 παρ. 3 του Συ-ντάγματος προϋποθέσεις. Εξάλλου, οι αναφυό-μενες κατά την εφαρμογή της νομοθεσίας περί εί-σπραξης δημοσίων εσόδων διαφορές υπάγονταιστη δικαιοδοσία των διοικητικών δικαστηρίων, εφό-σον η υποκείμενη σχέση, στην οποία στηρίζεταιο αποτελών το θεμέλιο της διοικητικής εκτέλε-σης τίτλος, είναι σχέση δημοσίου δικαίου. Άλλως,αν δηλαδή η υποκείμενη σχέση, είναι ιδιωτικούδικαίου, υπάγονται στη δικαιοδοσία των πολιτι-κών δικαστηρίων (ΑΕΔ 5, 8/1989,18/1993). Συ-ναφώς, η υποκείμενη σχέση, στην οποία στηρί-ζεται ο τίτλος που αποτελεί το θεμέλιο της ανα-γκαστικής εκτέλεσης κατά τις διατάξεις τουΚ.Πολ.Δ., εξετάζεται για τον καθορισμό της δι-καιοδοσίας και στην περίπτωση που ιδιώτηςεπιδιώκει την ικανοποίηση απαίτησής του από κα-ταψηφιστική απόφαση διοικητικού δικαστηρίουεις βάρος του Δημοσίου ή νπδδ. Κατά συνέπεια,

εκτός από τις σχετικές με τη διοικητική εκτέλε-ση διαφορές (άρθρο 217 ΚΔΔ), και οι περί την ανα-γκαστική εκτέλεση διαφορές, όταν η εκτέλεση επι-σπεύδεται από ιδιώτη σε βάρος του Δημοσίου ήνπδδ, με βάση τις κατά την παρ. 1 του άρθρου 199ΚΔΔ καταψηφιστικές αποφάσεις των διοικητικώνδικαστηρίων που αποτελούν τίτλο εκτελεστό,εμπίπτουν, ως διοικητικές διαφορές ουσίας,στην κατά τα άρθρα 94 παρ. 1 του Συντάγματος και1 παρ. 1 του Ν.1406/1983 δικαιοδοσία των τακτικώνδιοικητικών δικαστηρίων, τα οποία εφαρμόζουναναλόγως, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 199ΚΔΔ, τις διατάξεις του Κ.Πολ.Δ. για την αναγκα-στική εκτέλεση των καταψηφιστικών αποφάσε-ων των πολιτικών δικαστηρίων.

4. Επειδή, περαιτέρω, από τις διατάξεις τωνάρθρων 20 παρ. 1 του Συντάγματος και 6 παρ. 1της ΕΣΔΑ, σε συνδυασμό με τις διατάξεις των άρ-θρων 8 παρ. 1 και 94 παρ. 1, 2 και 4 του Συντάγ-ματος, συνάγεται ότι η αξίωση για δικαστική προ-στασία έχει ως αντικείμενο την προστασία του δι-καιώματος, όχι μόνο με τη μορφή της δεσμευτι-κής διάγνωσης, αλλά και με τη μορφή της ανα-γκαστικής εκτέλεσης της δικαστικής απόφα-σης, ώστε να καθίσταται ενεργός η παρεχόμενηδικαστική προστασία με τον εξαναγκασμό του ητ-τωμένου διαδίκου να συμμορφωθεί προς αυτήν.Υπό την έννοια αυτή, τα δικαστήρια που είναι αρ-μόδια κατά το Σύνταγμα και τους νόμους να δι-κάσουν την κρίσιμη διαφορά, καθίστανται αρμό-δια να αποφανθούν και επί των θεμάτων που ανα-κύπτουν κατά το στάδιο εκτέλεσης των εκδιδο-μένων από αυτά δικαστικών αποφάσεων. Επο-μένως, εφόσον αποκλειστικά αρμόδια για την ανα-γνώριση και καταψήφιση δικαιωμάτων που απορ-ρέουν από σχέση δημοσίου δικαίου είναι, σύμ-φωνα με το άρθρο 94 παρ. 1 του Συντάγματος, ταδιοικητικά δικαστήρια, στα δικαστήρια αυτά ανή-κει και η δικαιοδοσία για την εκδίκαση των θε-μάτων που ανακύπτουν κατά το στάδιο εκτέλεσηςτων εκδιδόμενων από αυτά αποφάσεων.

5. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη από-φαση προκύπτουν, μεταξύ άλλων, τα εξής: Με την4047/1997 απόφαση του Διοικητικού Πρωτοδι-κείου Θεσσαλονίκης, η οποία κατέστη αμετάκλητημετά την απόρριψη έφεσης του αναιρεσείοντος Δη-


719Τόμος 69

μοσίου κατ’ αυτής με την 644/1999 απόφαση τουΔιοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, το τελευ-ταίο υποχρεώθηκε να καταβάλει στον αναιρεσί-βλητο, ως αποζημίωση, το ποσό των 2.265.045δραχμών νομιμοτόκως από την επίδοση τηςαγωγής (6.6.1992), λόγω τραυματισμού που υπέ-στη από την πρόσκρουση στρατιωτικού οχήματος,στο οποίο επέβαινε, σε δέντρο και την ανατροπήαυτού. Ακολούθως, μετά την περιαφή του εκτε-λεστήριου τύπου, ο αναιρεσίβλητος κοινοποίησεστις 6.4.2000 στο Ελληνικό Δημόσιο αντίγραφο τουπρώτου εκτελεστού απογράφου της 4047/1997 δι-καστικής απόφασης με επιταγή προς εκτέλεση,στο οποίο αναφέρεται ότι το αναιρεσείον υπο-χρεούται να καταβάλει: α) για κεφάλαιο 2.265.045δρχ. β) για τόκους από 16.6.1992 έως την ημε-ρομηνία επίδοσης του απογράφου (6.4.2000)5.041.215 δρχ. και γ) για απόγραφο, αντίγραφο,σύνταξη επιταγής και κοινοποίηση αυτής 463.027δρχ. και συνολικά 7.769.287 δρχ. Στη συνέχεια,με την 942/20.7.2000 έκθεση αναγκαστικής κα-τάσχεσης κινητών πραγμάτων Δικαστικού Επι-μελητή του Πρωτοδικείου Αθηνών, κατασχέθη-κε στο ταμείο της Δημόσιας Οικονομικής Υπη-ρεσίας (Δ.Ο.Υ.) Ενσήμων Αθηνών, δυνάμει της από5.7.2000 εντολής που παρασχέθηκε από τονπληρεξούσιο δικηγόρο του αναιρεσίβλητου, χρη-ματικό ποσό ύψους 7.769.000 δραχμών, το οποίοκαι κατατέθηκε στο Ταμείο Παρακαταθηκών καιΔανείων, σύμφωνα με το άρθρο 956 παρ. 3 τουΚΠολΔ. Κατά της ανωτέρω έκθεσης αναγκαστι-κής κατάσχεσης το αναιρεσείον άσκησε ανακο-πή του 933 ΚΠολΔ ενώπιον του Μονομελούς Δι-οικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, η οποία απορ-ρίφθηκε ως απαράδεκτη λόγω έλλειψης δικαι-οδοσίας των διοικητικών δικαστηρίων. Ειδικότερα,με την πρωτόδικη απόφαση κρίθηκε ότι «επί τωνδιαφορών από τις πράξεις της αναγκαστικής εκτε-λέσεως, στερούνται δικαιοδοσίας τα διοικητικάδικαστήρια, δεδομένου ότι: α) η πρώτη πράξη τηςεκτελεστικής διαδικασίας από την οποία (ανπροσβληθεί) γεννάται η διαφορά, δηλαδή η επί-δοση αντιγράφου του απογράφου με επιταγήπρος εκτέλεση και οι ακολουθούσες επί μέρουςεκτελεστικές πράξεις, δεν είναι διοικητικές και,άρα, από αυτές δεν αναφύεται διοικητική διαφορά

ουσίας, επί των οποίων και μόνο έχουν δικαιο-δοσία τα τακτικά διοικητικά δικαστήρια κατ’ άρ-θρ. 1 και 2 του ΚΔΔ και β) η σχέση από την οποίαγεννήθηκε η καταψηφισθείσα χρηματική αξίω-ση του διοικουμένου κατά του Δημοσίου ή ΝΠΔΔ,που αναμφιβόλως είναι δημοσίου δικαίου, απο-τελεί καθοριστικό στοιχείο μόνο για τον καθορι-σμό της δικαιοδοσίας του διοικητικού δικαστη-ρίου κατά την εκδίκαση της αγωγής, ενώ κατά τηνικανοποίηση της απαιτήσεως με αναγκαστική εκτέ-λεση λαμβάνεται υπόψη η επιδικασθείσα απαί-τηση χωρίς την αιτία της, η δε αναφυόμενη δια-φορά από την δια της αναγκαστικής εκτελέσεωςπροσβολή των ιδιωτικών δικαιωμάτων του Δη-μοσίου είναι ιδιωτική, η δε επίλυσή της ανήκειστα πολιτικά δικαστήρια». Η πρωτόδικη απόφα-ση εξαφανίσθηκε με την προσβαλλόμενη απόφασηκατόπιν αποδοχής σχετικής εφέσεως του Δημο-σίου, με την αιτιολογία ότι, εφόσον η απαίτηση τουαναιρεσίβλητου που επιδικάσθηκε με την ανω-τέρω 4047/1997 απόφαση του Διοικητικού Πρω-τοδικείου Θεσσαλονίκης απορρέει από έννομη σχέ-ση δημοσίου δικαίου, η ένδικη διαφορά που ανέ-κυψε από την αναγκαστική εκτέλεση σε βάρος τουαναιρεσείοντος της απόφασης αυτής, υπάγεται στηνδικαιοδοσία των διοικητικών δικαστηρίων. Ειδι-κότερα, σύμφωνα με την προσβαλλόμενη απόφαση,«η αναγωγή στην έννομη σχέση που αποτελεί τηναιτία της εκκίνησης του μηχανισμού της ανα-γκαστικής εκτέλεσης αποτελεί το αναγκαίο κρι-τήριο για τον καθορισμό της δικαιοδοσίας και σεπερίπτωση κατά την οποία ιδιώτης επιδιώκει ειςβάρος του Δημοσίου ή ν.π.δ.δ., σύμφωνα με τιςδιατάξεις του Όγδοου Βιβλίου του Κ.Πολ.Δ., τηνυλοποίηση του περιεχομένου καταψηφιστικής από-φασης διοικητικού δικαστηρίου, η οποία κατά ταοριζόμενα στο άρθρο 199 (παρ.1) του Κ.Διοικ.Δικ.(...) αποτελεί εκτελεστό τίτλο. Και τούτο, λόγω τουάρρηκτου δεσμού μεταξύ της διαγνωστικής δίκηςκαι της εκτελεστικής διαδικασίας, αφού και οι δύοκατατείνουν στην πλήρη και αποτελεσματικήπροστασία του φορέα της αξίωσης. Άλλωστε, οιδιαφορές αυτές ανέκαθεν αποτελούσαν διοικη-τικές διαφορές ουσίας, η εκδίκαση των οποίωνείχε απλώς ανατεθεί προσωρινά στα πολιτικά δι-καστήρια (άρθρο 59 του π.δ/τος 341/1978), μετά



δε την θέση σε ισχύ του άρθρου 1 (παρ.1) τουΝ.1406/1983 μεταφέρθηκαν οριστικά στη δικαι-οδοσία των διοικητικών δικαστηρίων».

6. Επειδή, σύμφωνα με τα εκτεθέντα στη σκέ-ψη 4, η κρινόμενη διαφορά, η οποία ανέκυψε απότην αναγκαστική εκτέλεση σε βάρος του αναιρε-σείοντος Δημοσίου για την ικανοποίηση απαιτή-σεως του αναιρεσιβλήτου, η οποία απορρέειαπό έννομη σχέση δημοσίου δικαίου και επιδι-κάσθηκε σ’ αυτόν με αμετάκλητη απόφαση διοι-κητικού δικαστηρίου, είναι διοικητική διαφορά ου-σίας υπαγομένη στη δικαιοδοσία του διοικητικώνδικαστηρίων, όπως ορθά έκρινε εν προκειμένωτο δικάσαν Τριμελές Διοικητικό Πρωτοδικείο.

7. Επειδή, από το άρθρο 95 παρ. 5 του Συ-ντάγματος, το οποίο επιτάσσει τη συμμόρφωσηπρος τις δικαστικές αποφάσεις, σε περίπτωση εκ-δόσεως δικαστικής αποφάσεως η οποία, κατά τιςοικείες δικονομικές διατάξεις, υποχρεώνει το Δη-μόσιο σε συμμόρφωση και εφ’ όσον η υποχρέω-ση αυτή συνίσταται στην καταβολή χρηματικού πο-σού, ο ιδιώτης διάδικος δύναται, για την ικανο-ποίηση της απαιτήσεως του, να χρησιμοποιήσειτα μέσα αναγκαστικής εκτελέσεως κατά του Δη-μοσίου και, ειδικότερα, να προβεί στην αναγκα-στική κατάσχεση ταμειακών διαθεσίμων, χρημάτωνδηλαδή του Δημοσίου, στην οικεία οικονομική υπη-ρεσία. Και τούτο, διότι στην ιδιωτική, σύμφωναμε το άρθρο 4 του Ν.3068/2002, περιουσία του Δη-μοσίου, στην οποία και μόνον επιτρέπεται να γί-νει αναγκαστική κατάσχεση, περιλαμβάνονταικαι τα χρηματικά διαθέσιμα του Δημοσίου, ανε-ξάρτητα από την πηγή από την οποία προέρχο-νται, η οποία, άλλωστε, είναι αδύνατον να δια-γνωσθεί. Δεν συνιστά δε πρόσφορο, εν προκει-μένω, κριτήριο διαφοροποιήσεως των χρηματι-κών διαθεσίμων του Δημοσίου σε κατασχετά ή μηη καθ’ ύλην ή κατά τόπο αρμοδιότητα των οικεί-ων οικονομικών υπηρεσιών του ή ο κωδικός εσό-δου, με τον οποίο καταχωρίζονται τα εισπραττό-μενα από το Δημόσιο ποσά, διότι, τα στοιχεία αυ-τά ανάγονται σε ζητήματα εσωτερικής οργανώ-σεως των υπηρεσιών του Δημοσίου, μη κρίσιμαεν προκειμένω ούτε δυνάμενα να παρακωλύσουντην τήρηση των εν λόγω υποχρεώσεών του, πουαπορρέουν από το Σύνταγμα. Αντίθετο επιχείρη-

μα δεν δύναται να αντιταχθεί από την διάταξη τουάρθρου 79 περ. 2 του Συντάγματος, διότι, πάντως,τα σχετικά χρηματικά ποσά έχουν εισαχθεί, αδια-κρίτως της προελεύσεώς τους, στον προϋπολο-γισμό προς κάλυψη των υποχρεώσεων του Δη-μοσίου και εκπλήρωση των δημοσίων σκοπών, με-ταξύ των οποίων περιλαμβάνεται και η συνταγ-ματικώς κατοχυρωμένη υποχρέωση συμμορφώ-σεως του Κράτους προς τις δικαστικές αποφά-σεις.

8. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση προβάλ-λεται ότι η κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης από-φασης, ότι είναι επιτρεπτή η κατάσχεση των εσό-δων από τη διαχείριση ενσήμων, αξιών και κά-θε άλλου υλικού, η πώληση του οποίου έχει ανα-τεθεί στη ΔΟΥ Ενσήμων, δεν είναι νόμιμη, διότιπρόκειται για δημόσια περιουσία αφιερωμένη στηνεκπλήρωση δημοσίων σκοπών. Με την αναιρε-σιβαλλόμενη απόφαση κρίθηκε ότι οι εισπράξειςτων ΔΟΥ κατατίθενται μεν, σύμφωνα με τις δια-τάξεις των άρθρων 22 και 68 του ΚΔΛ, στην Τρά-πεζα της Ελλάδας σε λογαριασμούς που ορίζο-νται από τον Υπ. Οικονομικών, και σε χρέωση αυ-τών πραγματοποιούνται αναλήψεις χρηματικών πο-σών για την πληρωμή των εγγεγραμμένων στον ετή-σιο προϋπολογισμό δαπανών για τις λειτουργικέςδραστηριότητες ή σκοπούς του δημοσίου, ο προ-ορισμός, όμως, των χρημάτων αυτών, διά μέσουτου κρατικού προϋπολογισμού, δεδομένου ότι γί-νεται για την κάλυψη αδιακρίτως οποιοδήποτε δη-μόσιας δαπάνης, δεν αρκεί για να καταστούν ακα-τάσχετα στο σύνολο τους τα χρηματικά διαθέσι-μα του Δημοσίου που βρίσκονται στα ταμεία τωνΔΟΥ, αλλά, ενόψει του ότι η επίσπευση της ανα-γκαστικής εκτέλεσης υπηρετεί το συνταγματικάκατοχυρωμένο δικαίωμα δικαστικής προστα-σίας, απαιτείται επιπλέον να δημιουργείται κίν-δυνος ανατροπής της εκτέλεσης του κρατικού προ-ϋπολογισμού ως προς την εκπλήρωση των δα-πανών, ισχυρισμό που, εν προκειμένω, το Δημό-σιο δεν προέβαλε. Η κρίση αυτή της αναιρεσι-βαλλόμενης αποφάσεως είναι, κατά τα προεκτε-θέντα, νόμιμη, έστω και με διαφορετική, εν μέ-ρει, αιτιολογία, και, κατά συνέπεια ο προβαλλό-μενος λόγος πρέπει να απορριφθεί, καθώς και ηαίτηση στο σύνολό της.

ΔΙΕΘΝΕΣ�ΔΙΚΑΙΟ«Φορολογική νομιμοποίηση κεφα-

λαίων και εισοδήματων», μέρος δεύ-τερο. Άρθρο Ασπασίας Μάλλιου, δικη-γόρου-οικονομολόγου 643

ΔΙΚΟΝΟΜΙΑΈννοια και διάκριση ιδιωτικής και διοι-

κητικής δικαστικής διαφοράς. Κατα-νομή δικαιοδοσίας πολιτικών, διοικη-τικών δικαστηρίων. Κριτήρια σε δια-φορές περί την είσπραξη δημοσίωνεσόδων και εκτέλεσης δικαστικών απο-φάσεων. Σ.τ.Ε. 819/2015 717

Κ.Ε.Δ.Ε.Η κ ύ ρ ω σ η της Π.Ν.Π. για τη ρύθμιση

«100 δόσεων». Άρθρο Δεύτερο Ν.4328/2015 712

Η παράταση της ρύθμισης «100 δόσε-ων» για φορολογικές και ασφαλιστικές εισφορές. Άρθρα 18-19 Ν.4324/2015 675

Οι νέες διευκρινίσεις για τη ρύθμιση«100 δόσεων». Εγκ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ.1117/2015 662

ΚΩΔΙΚΑΣΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ�ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑΣ

Η κ ύ ρ ω σ η της Π.Ν.Π. για τη ρύθμιση«100 δόσεων». Άρθρο Δεύτερο Ν.4328/2015 712

Η παράταση της ρύθμισης «100 δόσε-ων» για φορολογικές και ασφαλιστικές εισφορές. Άρθρα 18-19 Ν.4324/2015 675

Οι νέες διευκρινίσεις για τη ρύθμιση«100 δόσεων». Εγκ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ.1117/2015 662

ΠΟΙΝΟΛΟΓΙΟΗ παροχή έννομης προστασίας σε προ-

ληπτικά μέτρα του άρθρου 14 τουΝ.2523/1997. Η προθεσμία άσκησηςπροσφυγής κατά της οικείας ρητήςαπορριπτικής υπουργικής απόφασης,κατά την πρόσφατη Σ.τ.Ε. 3964/2014.Άρθρο Αλεξάνδρας Μιχαλοπούλου, δι-κηγόρου και Σ.τ.Ε. 3964/2014 646

ΦΟΡΟΛΟΓΙΕΣΑΚΙΝΗΤΩΝ

Παράταση προθεσμίας υποβολής δή-λωσης στοιχείων ακινήτων. Άρθρο 6 Ν.4328/2015 714

ΑΥΤΟΚΙΝΗΤΩΝΑναλογ ική καταβολή τελών κυκλοφο-

ρίας σε περίπτωση άρσης ακινησίαςαυτοκινήτων οχημάτων, εντός του 2015. Άρθρο 7 Ν.4328/2015 714

ΕΝΙΑΙΟΥ�ΦΟΡΟΥΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑΣ�ΑΚΙΝΗΤΩΝ

Απαλλαγή από τον ΕΝΦΙΑ των δικαιω-μάτων στα ακίνητα, που ανήκουν στον Ε.Ο.Τ. Άρθρο 3 Ν.4328/2015 714

Υ π ο χ ρ ε ώ σ ε ι ς τ ρ ί τ ω ν για τον ΕνιαίοΦόρο Ιδιοκτησίας Ακινήτων. Άρθρο 5 Ν.4330/2015 708

ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣΝ.4172/2013

Γενικά«Το μίνι φορολογικό νομοσχέδιο». Από-

ψεις Α.Κ.Μ. 641

Τροποποίηση διατάξεων Κώδικα Φορο-λογίας Εισοδήματος και άλλες διατά-ξεις. Ν.4330/2015 (ΦΕΚ 59Α’/16.6.2015)και η οικεία αιτιολογική έκθεση 707,�709

«Φορολογική νομιμοποίηση κεφαλαίωνκαι εισοδημάτων», μέρος δεύτερο. Άρ-θρο Ασπασίας Μάλλιου, δικηγόρου-οικονομολόγου 643

ΒεβαίωσηΗ ε κ χ ώ ρ η σ η προς το δημόσιο ανεί-

σπρακτων μισθωμάτων για τη χρήση 2014 Απ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1112/2015 697

Σ υ χ ν έ ς Ε ρ ω τ ή σ ε ι ς - Α π α ν τ ή σ ε ι ςγια Δηλώσεις Εισοδήματος Φυσικών Προσώπων Ε1, Ε2 και Ε3 676

Εναλλακτικού�τρόπου�υπολογισμού�τηςελάχιστης�φορολογίας

Τροποποίηση διατάξεων Κ.Φ.Ε. Άρθρο 1 Ν.4330/2015 707

ANAΛYTIKO�EYPETHPIO�ΠEPIEXOMENΩN

Oδός Aκαδημίας 71-73, 106 78 Aθήνα, 6ος όροφος,Γραφείο 3, τηλ: 210.38.17.511 - 210.38.01.403,

fax: 210.38.28.113

ISSN: 1106-7926

ΕΝΤΥΠΟ ΚΛΕΙΣΤΟ ΑΡ. ΑΔΕΙΑΣ 430/91 ΚΕΜΠ ΚΡΥΟΝΕΡΙΟΥ

ΚΕΜΠ ΚΡΥΟΝΕΡΙΟΥ

PRESS POST

P

R E S S P O S T

(X+7)

Νόμοι4324/2015 (άρθρα 18, 19).................................6754328/2015.......................................................7124330/2015 ......................................................707

υπ.�ΟικονομικώνΑπ. ΓΓΔΕ/πολ. 1112/2015................................697Απ. ΓΓΔΕ/πολ. 1113/2015................................684Εγκ. ΓΓΔΕ/πολ. 1117/2015 ..............................662

Σ.τ.Ε.819/2015 ......................................................71766/2015 ......................................................715

4447/2014.......................................................6543964/2014.......................................................648

ΠINAKAΣ�NOMΩN,�AΠOΦAΣEΩN�KAIEΓKYKΛIΩN�YΠOYPΓEIOY�OIKONOMIKΩNKAI�ΔIKAΣTHPIΩN�ΠOY�ΔHMOΣIEYONTAI

ΣTO�ΠAPON�TEYXOΣ

Κερδών�από�επιχειρηματικήδραστηριότητα

Ο ι ε κ π ι π τ ό μ ε ν ε ς δ α π ά ν ε ς από ταακαθάριστα έσοδα επιχειρηματικήςδραστηριότητας. Απ. Γ.Γ.Δ.Ε./πολ. 1113/2015 684

Ν.2238/1994Δ’�πηγής

Ε π α ν α π ρ ο σ δ ι ο ρ ι σ μ ό ς των καθαρώνκερδών για τα πρατήρια καπνοβιομη-χανικών προϊόντων. Άρθρο 4 Ν.4330/ 2015 708

Εξωλογιστικός προσδιορισμός. Απόρ-ριψη βιβλίων. Ελεγκτικές επαληθεύ-σεις. Αιτιολογημένη κρίση, εφόσονκρίνεται αδύνατη η διενέργεια ελεγκτι-κών επαληθεύσεων. Σ.τ.Ε. 66/2015 715

ΚΕΦΑΛΑΙΟΥΑπαλλαγή χρηματικών δωρεών από το

φόρο. Άρθρο 3 Ν.4330/2015 708Φορολόγηση κληρονομούμενου απαλ-

λοτριωτέου ακινήτου. Άρθρο ΑμαλίαςΣιάρκου, δικηγόρου και Σ.τ.Ε. 4447/ 2014 652

ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ�ΑΞΙΑΣΥπόχρεος για την επίδοση του Φ.Π.Α. για

την κατασκευή αγωγών φυσικού αερί-ου. Άρθρο 2 Ν.4330/2015 708

Α Ι Ν Ο Σ Ι Α Σ Ε Π Α Δ Η Ν Ω Ν - dfn.grdfn.gr/files/pdf/1561.pdf ·...

Documents