1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

doc. dr Radenka Grgić

Svakoj državi treba novac za finansiranje funkcija koje obavlja. Bez poreza iz kojih država finansira svoje aktivnosti ona jednostavno ne bi mogla postojati. Moderne države iz poreskih prihoda finansiraju (ne ovim redoslijedom prioriteta) školstvo, zdravstvo, ekonomsku infrastrukturu, sudstvo, policiju,odbranu zemlje itd. Oporezivanje fizičkih i pravnih lica najvažniji je izvor prihoda današnjih država. U strukturi prihoda moderne države, porezi čine 90%. U moderno doba država je dominantan vid organizacije nekog društva. Pošto država ne može postojati bez prihoda koje ostvaruje oporezivanjem, iz toga proizlazi da moderno društvo ne može egzistirati bez poreza. U tom svjetlu treba posmatrati značaj izučavanja poreske teorije i prakse. Porezi, međutim, nisu samo instrument za obezbjeđenje prihoda države. Porezi su veoma važan instrument upravljanja ekonomijom i instrument obezbjeđenja društvene pravde. Na primjer, promjenom poreskih stopa i promjenom objekata oporezivanja država može uticati na balans ponude i potražnje i time uticati na tokove investiranja i privrednih aktivnosti. Socijalna pravda se može ostvarivati oporezivanjem bogatih pripadnika društva i trošenjem tog dijela poreza na pomoć siromašnim. U modernim državama poreski prihodi predstavljaju 30% do 50% društvenog proizvoda, dakle poreski menadžment je, na makro nivou, vještina upravljanja ogromnim finansijskim sredstvima. Na mikro nivou, poreski menadžment je vještina upravljanja efikasnošću privrednih subjekata.

2

SADRŽAJ PREDAVANJA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

TEORIJA POREZA: Definicije, pojmovi, poreska terminologija. Porezi u istoriji ljudske civilizacije, evolucija poreza i dažbina. Teorije opravdanja poreza, teorija sile, teorija ekvivalencije, teorija žrtve, teorija suvereniteta. Principi oporezivanja, princip izdašnosti, princip elastičnosti. Elementi poreza. Derivativnost poreza. Prisilnost poreza. Nepovratnost poreza. Poreski principi. Izbjegavanje dvostrukog oporezivanja.

POREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJA: Pojam, funkcije javnih finansija. Karakteristike finansijske privrede. Institucije javnih finansija. Pojam, karakteristike i vrste javnih prihoda. Klasifikacija poreza. Pojam i vrste poreskopravnog odnosa. Stranke u poreskopravnom odnosu. Poreskopravna sposobnost. Pojam dvostrukog oporezivanja. Metode za sprečavanje dvostrukog oporezivanja. Dohodak kao predmet oporezivanja. Porez na dohodak fizičkih lica. Porezi na prihode. Porez na dobit korporacija. Imovina kao predmet oporezivanja. Vrste poreza na imovinu. Porezi na potrošnju. Porezi na promet. Porez na dodatu vrijednost. Akcize. Carine i druge uvozne dažbine.Takse. Naknada.

PORESKI SISTEM EVROPSKE UNIJE: Istorijat nastanka Evropske Unije. Države članice, institucije EU, poreska regulativa. Politika poreske harmonizacije, prednosti i nedostaci. Poreska opterećenja u državama članicama u odnosu na BDP. Struktura poreskog opterećenja po vrsti, direktni porezi, indirektni porezi, socijalna davanja. Poreske stope u državama EU, PDV, lični prihodi, porez na dobit. Poreski sistemi Austrije i Češke Republike. Trendovi oporezivanja u EU.

PORESKI SISTEM BIH: Raspodjela poreskih nadležnosti u Bosni i Herzegovini. Zakonodavna nadležnost. Zakonodavna nadležnost zajedničkih institucija. Zakonska regulativa iz poreskih nadležnosti entiteta. Harmonizacija poreskih zakona u BiH.

POREZI U REPUBLICI SRPSKOJ: Direktni porezi u RS. Porez na dohodak. Porez na dobit. Porez na imovinu. Porez na igre na sreću i zabavne igre. Posebne republičke takse. Poreska uprava Republike Srpske. Fiskalizacija u Republici Srpskoj.

PORESKA ADMINISTRACIJA - UIO: Uprava za indirektno oporezivanje (UIO) - organizaciona struktura. Šta je PDV. Ko su obveznici PDV. Obračunavanje PDV. Faktura u sistemu PDV (redovna faktura, avansna faktura, interna faktura, blagajnički račun, potvrda o prijemu, knjižna obavijest). Poreska evidencija u sistemu PDV. KIF. KUF. PDV prijave. Nastanak poreske obaveze. Poreska osnovica. Popusti u sistemu PDV. Računovodstvo PDV.

PORESKA EVAZIJA: Pojam i vrste izbjegavanja plaćanja poreza. Mjere protiv izbjegavanja plaćanja poreza. Siva ekonomija. Poreski raj. Poreski prekršaji. Poreske utaje. Krivična djela u vezi sa izbjegavanjem plaćanja poreza.

3

TEORIJA POREZA

“Ništa u ovom svijetu nije sigurno osim smrti i poreza”, napisao je američki državnik Benjamin Franklin. Oprezivanje postoji od najranijih dana ljudske civilizacije i mnogi događaji u istoriji su povezani sa porezima, usponi i padovi država, revolucije i ratovi. Otkako postoje porezi postoji i otpor prema njima koji se očituje kao stalni sukob između onih koji poreze prikupljaju i onih koji poreze plaćaju. Prva moderna država sa republikanskim uređenjem, Ujedinjene provincije Holandije, nastala je u 16. vijeku kao reakcija protiv oporezivanja. Velika poreska opterećenja nametnuta provincijama uzrokovala su raspad i na kraju nestanak Rimskog Carstva. Sjedinjene Američke Države nastale su kao rezultat otpora oporezivanju. Borba britanskih kolonija na američkom kontinentu za nezavisnost u istoriji je poznata kao “ratovi za nezavisnost”, iako bi tačnija definicija bila “ratovi protiv oprezivanja”. Seljački ustanci u srednjevjekovnoj Evropi bili su, ustvari, borba protiv prevelikih poreskih nameta. Porezi su uticali na nastanak i razvoj parlamentarizma, pošto i demokratskim društvima oporezivanje neminovno privileguje one pripadnike društva koji su na vlasti, a opterećuje one koji u vlasti ne učestvuju. Radi toga većina građana, u ovom slučaju poreskih obveznika, nastoji da utiče na odlučivanje o porezima, njihovoj vrsti i visini, kao i o njihovom utrošku, što je i cilj parlamentarne demokratije.

Poreska teorija ne može se razmatrati izdvojeno iz čitavog kompleksa političke ekonomije. Poreska problematika je segment političke ekonomije gdje je, veoma često, praksa prethodila teoriji, a ne obratno. Poreska teorija danas istražuje mehanizme kojima se trebaju postići međusobno oprečni ciljevi:

a) Kako postići finansiranje državnih i društvenih funkcija uz što manje poresko opterećenje;b) Kako rasporediti poreski teret na poreske obveznike da obveznici imaju osjećaj jednakog

tretmana;c) Kako obezbijediti javni nadzor i kontrolu nad utroškom poreskih sredstava;d) Kako poreskom politikom upravljati ekonomijom i društvom u cilju povećanja društvenog

dobra i ostvrenja društvene pravde.

4

Albert Ajnštajn o porezu:

“Svaki odlazak u operu podsjeti me na moju poresku prijavu. Napisana je jezikom kojeg ne razumijem i kao i opera završava tragično.”

Veliki Albert Ajnštajn dao je ovu definiciju kakvu bi mogao dati svaki građanin na ovoj planeti. Poreske stvari i poreski poslovi su jednostavni za one koji ih razumiju, a čine se komplikovani i nerazumljivi za većinu ljudi. Svrha ovih predavanja je učiniti poreske poslove jednostavnim, kakvi oni u stvari jesu.Francuski državnik Jean-Bapiste Colbert jednom je izjavio: “Umjetnost oporezivanja je umjetnost čerupanja guske tako da se od nje dobije maksimalna količina perja uz što manje gaktanja.”Imajući u vidu tu izjavu lako je razumjeti Ajnštajna, koji je svoju definiicju dao ne sa pozicije velikog naučnika, već sa pozicije – guske.Začetnik moderne teorije poreza je Adam Smith koji je 1779. godine definisao nekoliko poreskih principa:•Svaki građanin dužan je državi plaćati porez i to prema svojim ekonomskim mogućnostima.•Obaveza plaćanja poreza treba biti regulisana zakonom, porez ne smije biti proizvoljan. •Porez se naplaćuje onda kada je to za poreskog obveznika najpovoljnije.•Troškovi ubiranja poreza trebaju biti što niži kako bi teret poreskim obveznicima bio što podnošljiviji, a prihod države što veći.

5

Definicija poreza

"Porez predstavlja instrument javnih prihoda kojim država, uključujući i niže oblike političko-teritorijalne organizovanosti, od subjekata pod njenom poreskom vlašću prinudno uzima novčana sredstva, bez neposredne protivusluge, u svrhu pokrivanja svojih finansijskih potreba i postizanja drugih, prvenstveno ekonomskih i socijalnih ciljeva."

Svaki univerzitetski udžbenik koji se bavi naukom o porezima pokušavaju da definišu pojam poreza. Definicije se razlikuju po tome što se u nekim akcenat stavlja na ekonomsku, a u nekim na pravnu stranu ove pojave; u jednim se spominju izvori iz kojih se porezi plaćaju, dok se u drugim insistira na svrsi koja se ostvaruje oporezivanjem. Rijetki su finansijski pisci koji su odoljeli iskušenju da budu originalni u definisanju poreza, a ustvari većih dilema pri određivanju pojma poreza nema, pa mi se ne čini uputnim zamarati vas navođenjem brojnih definicija. I zakonodavstvo i doktrina uglavnom su saglasni da: Porez predstavlja instrument javnih prihoda...Pored funkcije javnog prihoda porez ima, ili može da ima funkciju instrumenta regulative ekonomskih tokova. Naime, porez može biti efikasan instument upravljanja potrošnjom stanovništva, usmjeravanja investicija i uspostavljanja ravnoteže između tržišne ponude i potražnje. Na primjer, u svrhu privlačenja inostranog investicionog kapitala mnoge države u tranziciji oslobađaju strane investitore od plaćanja poreza na dobit na period od pet godina ili duži. U pravilu, države ne oporezuju robe koje se izvoze i time stimulišu svoje proizvođače na prodaju robe u inostranstvo, a sa druge strane oporezuju robe koje se uvoze. Efekat takve poreske politike je poboljšanje platnog bilansa u robnoj razmjeni sa inostranstvom ili, drugim riječima, veća pokrivenost uvoza izvozom. U našoj terminologiji treba razlikovati pojam “porez” od pojma “taksa”, iako oba davanja predstavljaju javni prihod. Za porez je karakteristično da platilac poreske obaveze za plaćeni iznos ne dobija od države neposrednu protivuslugu, dok platilac takse tu taksu plaća da bi pokrio troškove koje država ima da bi pružila sasvim konkretnu uslugu. Primjer takvih plaćanja su takse za dobijanje raznih uvjerenja iz evidencija koje vode državni organi (matične knjige, zemljišne knjige itd.) ili takse za dobijanje ličnih isprava.

6

Karakteristike poreza

(1) Derivativnost poreza(2) Prisilnost poreza(3) Porezima se finansiraju javni rashodi(4) Odsustvo neposredne protivnaknade(5) Porez je novčano davanje

Iz ovakve definicije proizlaze slijedeće karakteristike poreza, kojim se oni razlikuju od drugih oblika javnih prihoda.

7

Pojam poreza (1)

Karakteristike poreza:

1. Derivativnost poreza;2. Prisilnost (prinudnost) poreza;3. Porezima se finansiraju javni rashodi;4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno

protivnaknade;5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza: nepovratnost,

teritorijalnost, nedestiniranost i dr.

Derivativnost poreza. Porezi su instrument preraspodjele (kroz mehanizamsekundarne raspodjele, odnosno preraspodjele društvenog proizvoda) dohotka, odnosno imovine. Tim instrumentom država od fizičkih i pravnih lica, nad kojima ima suverenitet, oduzima bilo: (a) dio novostvorene vrijednosti (nacionalnog dohotka) u godini u kojoj se obavlja oporezivanje, bilo (b) dio akumulisanog nacionalnog dohotka iz prethodnih godina (imovine), i tako prikupljena sredstva koristi za finansiranje javnih rashoda. Poreski prihodi su, dakle, derivativni (izvedeni) prihodi države i nisu rezultat njene ekonomskeaktivnosti.Nasuprot porezima kao derivativnim prihodima, sredstva koja država ostvarujenastupajući na tržištu kao i drugi ekonomski subjekti, prodajući svoje proizvodeili usluge, ne predstavljaju derivativne već originarne (izvorne) javne prihode.

8

Pojam poreza (2)

Karakteristike poreza:1. Derivativnost poreza;

2. Prisilnost (prinudnost) poreza;3. Porezima se finansiraju javni rashodi;4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno

protivnaknade;5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza: nepovratnost,

teritorijalnost, nedestiniranost i dr

Prisilnost poreza. Budući da se porezima umanjuje raspoloživi dohodak, odnosno imovina fizičkih i pravnih lica, prirodno je da ta lica, u načelu, nećerado prihvatiti obavezu plaćanja poreza. Plaćanje poreza je za poreskeobveznike žrtva koju su dužni da podnesu. Iako se u demokratskim društvimavodi računa o tome, da namjene radi kojih se uvode porezi (i drugi javni fiskalniprihodi), kao i samo uvođenje poreza imaju legitimitet (izglasavanjeodgovarajućeg zakona u parlamentu ili pak izjašnjavanje na referendumu), to nikako ne znači da svaki građanin podržava uvođenje određenog poreza nitida podržava rashode koji se porezima finansiraju.Otuda naplata poreza u svim savremenim državama počiva na prinudi (prisili). Ako se u redovnom postupku ne podmiri poreska obaveza, primjenjuje se prinudna naplata koju država ostvaruje primjenom svog aparata sile. Elemenata prinude nema prilikom uvođenja, već samo prilikom naplateporeza. U nedemokratskim društvima, međutim, elemenata prinude ima i u faziuvođenja, a ne samo u fazi naplate poreza.

9

Pojam poreza (3)

Karakteristike poreza:1. Derivativnost poreza;2. Prisilnost (prinudnost) poreza;

3. Porezima se finansiraju javni rashodi;4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno

protivnaknade;5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza:

nepovratnost,teritorijalnost, nedestiniranost i dr

Porezima se finansiraju javni rashodi. Jedna od ključnih karakteristikaporeza jeste da se prikupljaju u "opštem interesu". Prikupljenim sredstvima se obezbjeđuje finansiranje javnih rashoda, odnosno obezbjeđuje se potrošnjakoja je drugačija nego što bi bila da je izostala javna intervencija. Da nisu bilipodvrgnuti oporezivanju, privreda i stanovništvo bi koristili raspoloživi dohodakza određene namjene i u određenim proporcijama saglasno svojim prioritetimai odlukama. Oporezivanjem je izvršena realokacija ekonomskih resursa i obezbijeđeno finansiranje javnih rashoda, koji su u konkretnoj državi uslovljenipolitičkim, kulturnim, istorijskim i mnogim drugim okolnostima.

10

Pojam poreza (4)

Karakteristike poreza:1. Derivativnost poreza;2. Prisilnost (prinudnost) poreza;3. Porezima se finansiraju javni rashodi;

4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno protivnaknade;

5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza: nepovratnost,

teritorijalnost, nedestiniranost i dr.

Odsustvo neposredne protivnaknade. Često je, drugim povodima,navedeno da se kod poreza ne javlja neposredna protivusluga od stranedržave onome ko je porez platio. Na taj način se ovaj javni prihod razlikuje odmnogih drugih javnih prihoda (taksa i doprinosa posebno). Naravno, ovim se ne želi reći da onaj ko je platio porez nema nikakvu korist od toga. Ta korist je, međutim, opšteg karaktera, ali njena visina nije određena visinom plaćenogporeza. Između plaćenog poreza i rashoda koji se podmiruju oporezivanjemnema korelacije, niti je korist koja rezultira iz porezom finansiranih rashodavezana za iznos plaćenog poreza.

11

Pojam poreza (5)

Karakteristike poreza:1. Derivativnost poreza;2. Prisilnost (prinudnost) poreza;3. Porezima se finansiraju javni rashodi;4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno

protivnaknade;

5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza: nepovratnost,

teritorijalnost, nedestiniranost i dr.

Porez je novčano davanje. Porezi se u savremenim tržišnim privredamautvrđuju u novčanim jedinicama i ubiraju se u novcu. Naravno, finansijska istorija je, a sporadično i savremeni svijet, pun i primjera da su se poreziplaćali u naturi, u radu ili prisilnoj službi.Postoji jedan oblik koji može imati elemente davanja u naturi ili u radu. Riječ je o samodoprinosu, koji sadrži odlike namjenskog, vanrednog lokalnog poreza. Od njega se razlikuje jedino po načinu uvođenja, jer odluku o samodoprinosu donose građani neposrednim ličnim izjašnjavanjem, većinom glasova onih koji podliježu obavezi plaćanja samodoprinosa. Odluka većine obavezuje i one koji su glasali protiv uvođenja samodoprinosa. U seoskim područjima obaveza po osnovu samodoprinosa, inače utvrđena u novcu, može se ispuniti u materijalu, radnoj snazi, obavljanju prevozničkih i drugih usluga i sl. Međutim, postojanje ovakvih oblika javnih prihoda, kod kojih se obaveza u pojedinim slučajevima može ispuniti i u naturi, samo je izuzetak koji potvrđuje pravilo: savremeni porezi se ubiraju u novčanom obliku.

12

Pojam poreza (6)

Karakteristike poreza:

1. Derivativnost poreza;2. Prisilnost (prinudnost) poreza;3. Porezima se finansiraju javni rashodi;4. Odsustvo neposredne protivusluge odnosno

protivnaknade;5. Porez je novčano davanje;6. Ostale karakteristike poreza

Osim ovih naprijed navedenih karakteristika poreza u literaturi se sreću jošneke koje će se ovdje samo navesti: 1) Nepovratnost poreza: Država ne vraća plaćene poreze obveznicima, čak i u slučaju da poreski prihodi premašuju planove utroška javnih prihoda.2) Princip teritorijalnosti poreza: Poreska obaveza je vezana za teritoriju države ili nižeg oblika teritorijalne organizacije.3) Nedestiniranost poreza (neafektacija poreza): Poreska obaveza i plaćanje poreza nije vezano za namjenu utroška prikupljenih sredstava.

13

Elementi poreza (1)

Elementi poreza (poreska terminologija):1. Poreski obveznik – lice koje je prema zakonu

u obavezi da plati porez2. Poreski platac – lice koje de facto plaća

porez3. Poreski destinatar – lice koje prema namjeri

zakonodavca snosi poreski teret4. Poreska sposobnost – ekonomska

sposobnost obveznika da plati porez5. Poreski izvor – sve ono iz čega obveznik

može da plati porez

Poreska terminologija je izuzetno bogata. U tekstu koji slijedi prikazaće se samo jedan, relativno suženi, dio poreske termonologije i to onaj koji jenajčešće u upotrebi.Poreski obveznik ili poreski subjekt predstavlja ono fizičko ili pravno lice koje je po zakonu obavezno da plati porez. To znači da sva pravna i fizičkalica nisu poreski obveznici, već samo ona koja su po zakonu obavezna.Poreski platac predstavlja ono fizičko ili pravno lice koje de facto vrši plaćanjeporeza. Poreski obveznik i poreski platac se ne moraju podudarati. Poreski destinatar je lice koje po namjeri zakonodavca snosi poreski teret. Prema tome, treba uočiti razliku: poreski obveznik je lice koje zakon određujeda snosi porez, poreski platac je lice koje plaća porez, a poreski destinatar jelice koje definitivno snosi poreski teret.Poreska sposobnost ili poreska snaga označava ekonomsku mogućnostobveznika da odgovori svojoj obavezi plaćanja poreza. Poreska sposobnost jeu direktnoj korelaciji sa dohotkom, odnosno imovinom poreskog obveznika.Poreski izvor čini sve ono sa čime poreski obveznik raspolaže i iz čega možeda plati porez. U principu, poreski izvor se može pojaviti u dvojakom vidu i to najprije u vidu prihoda, odnosno dohotka i drugo (izuzetno) u vidu imovine.

14

Elementi poreza (2)

6. Poreski objekat – manifestacija ekonomskesnage koja pruža osnov za uvođenje nekogporeskog oblika

7. Poreska osnovica – u novcu iskazanavrijednost poreskog objekta

8. Poreska stopa – iznos poreza u odnosu naporesku osnovicu

9. Poreska tarifa – sistematizovani pregledporeskih objekata, osnovica i poreskih stopa

Poreski objekt (ili predmet oporezivanja) predstavlja svaku činjenicu, odnosnomanifestaciju ekonomske snage koja pruža osnov da se uvede neki poreskioblik.Poreska osnovica predstavlja kvantitativnu konkretizaciju poreskog objekta, odnosno u novcu iskazanu vrijednost poreskog objekta.Poreska stopa označava iznos poreza u odnosu na poresku osnovicu i možese iskazati na dva načina: u procentualnom i (rijetko) u nominalnom iznosu. Poreske stope iskazane u procentualnom vidu mogu biti proporcionalne, progresivne ili regresivne.Poreska tarifa predstavlja pregled poreskih osnovica sa odgovarajućimporeskim stopama.

15

Elementi poreza (3)

10. Poreske olakšice – skup zakonskih ustupakaporeskim obveznicima u cilju umanjenjaporeskog tereta

11. Poreska prijava – izvještaj poreskogobveznika poreskom organu o svimčinjenicama bitnim za utvrđivanje poreza

12. Poreska evazija – izbjegavanje plaćanjaporeza

Poreske olakšice predstavljaju skup ustupaka (poreskih povlastica) kojedržava pruža poreskim obveznicima kako bi se njihov teret umanjio u odnosuna onaj koji bi postojao da nema poreskih povlastica. Ovi se ustupci čine u pogledu poreskog obveznika, poreske osnovice, poreskih stopa ili iznosaporeskog prihoda (visine obračunatog poreza).Poreska prijava je dokument propisan zakonom kojim zakonodavac obavezuje poreskog obveznika da, u zakonom propisanim periodima, obavijesti zakonom određen državni organ o svojim poreskim obavezama i izvršenim plaćanjima. Za tačnost podataka u poreskoj prijavi odgovoran je poreski obveznik. Netačno prikazivanje obaveza podliježe zakonom propisanim sankcijama.Poreska evazija termin je nastao od latinskog glagola “evadere” što znaci izmaći, bježati, pa se u poreskoj terminologiji ovim pojmom označavaju različiti načini izbjegavanja plaćanja poreza. Prirodna je težnja obveznika da plate obaveze poreza u što manjem iznosu, koristeći nedorečenosti ili nedovoljnu preciznost propisa, kao i njihova težnja da po najpovoljnijim uslovima iskoriste poreske propise. Zakonska poreska evazija postoji kad se izbjegava plaćanje poreza korišćenjem nedorečenosti propisa. Nezakonita poreska evazija obuhvata postupke poreskog obveznika kojim obveznik izbjegava plaćanja poreza koja su propisana zakonom.

16

Istorijat i evolucija poreza (1)

Staro dobaSrednji vijekModerno doba

Od kada postoji država postoji i potreba da se ona finansira. Način njenog finansiranja se veoma mijenjao tokom vremena.U starija vremena (Antičko vrijeme i srednji vijek), porezi su bili manje važni nego danas, a država i vladalac više su se oslanjali na prihode od krunske zemlje i rudnika plemenitih metala, koji su se nalazili u vladaočevoj svojini. Vladalac je, kao vlasnik svega postojećeg, koristio i radpodanika za svoje i državne potrebe, a bez oporezivanja. Snažnije države naplaćivale su tributod pokorenih država.Ipak, i tada su postojali izvesni porezi, odnosno dažbine. U starom Egiptu se pominju porez naulje za kuvanje i glavarina, u staroj Grčkoj carina i glavarina na robove i strance, u Rimskom carstvu glavarina u ranijem periodu, a kasnije porez na nasleđe i na promet, kao i carina.I u srednjem vijeku prihodi od krunskih domena ostaju važan izvor prihoda vladaoca i države, ali se šire porezi u obliku glavarine, poreza na zemlju i naslijeđe i raznih drugih dažbina. Dio poreza plaća se u naturi, kao dio žetve ili u stoci. Crkva stiče velike prihode kroz raznedažbine.Pojava i rast mnogih poreza čvrsto je vezana za ratove i potrebu koju oni donose da se u kratkom roku znatno poveća državni prihod. Tako je prvi porez na dohodak građana uveden u Engleskoj 1799. godine kako bi se finansirao rat sa Napoleonom. I kasnije su skokovi u oporezivanju rezultat ratova (na primjer, I i II svjetskog), poslije kojih poreski teret nije u potpunosti vraćan na pređašnji nivo.Progresivan porez na dohodak uveden je prvi put u Pruskoj 1853, a zatim u drugim zemljama(Britanija 1907, SAD 1913, Francuska 1917).U Engleskoj je u srednjem vijeku naplaćivan porez i za svaki prozor na zgradi. Poreskiobveznici su zato zaziđivali prozore da bi plaćali manji porez. Posljedica takve poreske politikese i danas može vidjeti na nekim zgradama u Londonu.

17

Istorijat i evolucija poreza (2)

Staro doba-Egipat-Grčka-Rimsko carstvo

Prvi poznati sistem oporezivanja postojao je u starom Egiptu oko 3000 godina prije Hrista. Zapisi iz tog vremena govore o tome da je faraon dva puta godišnje putovao po zemlji radi ubiranja poreza od podanika. Porez se plaćao u naturi. U Starom zavjetu zapisano je: “Kad žitarice sazriju, petinu uroda daćeš faraonu, a ostale četiri petine ostavi za potrebe svojih ukućana i za sjeme.” Pored dijela uroda žitarica egipatski podanici su imali obavezu da dio godine rade za potrebe faraona.U staroj Grčkoj troškovi finansiranja države pokrivani su iz više izvora, na primjer eksploatacijom rudnika srebra u javnom vlasništvu, ali i iz nekoliko vrsta poreza. Trgovci su plaćali carinu na robu koja je dovožena morskim putem, a robovi i stranci su plaćali glavarinu. Neplaćanje carine ili glavarine smatralo se kriminalom i oštro je kažnjavano. Za vrijeme ratnog stanja uvođen je poseban porez za finansiranje rata kojeg su morali plaćati svi građani Grčke. Interesantno je da je građanima vraćan neutrošeni dio ubranog ratnog poreza. U starom Rimu svi građani su plaćali glavarinu, a plaćana je i carina na robu koja je uvožena na teritoriju carstva. Glavarina je ukinuta u drugom vijeku stare ere, pošto se Rim obogatio pljačkajući ratovima osvojene zemlje. Vladari osvojenih zemalja su bili obavezni plaćati danak Rimu kao naknadu za zaštitu od drugih osvajača. U prvom stoljeću stare ere, imperator August uveo je porez na zemlju i porez na nepokretnu imovinu.

18

Istorijat i evolucija poreza (3)

Srednji vijek- Rani srednji vijek (5. stoljeće do 15. stoljeće)- Kasni srednji vijek (15. stoljeće do 19. stoljeća)

U ranom srednjem vijeku države nastale raspadom Rimskog carstva preuzimaju rimski poreski sistem, ali se uvode novi porezi od kojih su načešće primjenjivane, cestarine, mostarine i lučke takse (Engleska). Sve češće se porezi plaćaju novcem, što je vladarima olakšavalo ubiranje poreza. Vladari poresku obavezu prebacuju na feudalce koji na sebe preuzimaju obavezu prikupljanja poreza od građanstva i seljaka. Po prvi put se pojavljuju porezi na promet roba. Naime, trgovci u pravilu nisu imali zemlju u posjedu, niti druge nekretnine, ali su posjedovali robu kojom su trgovali. Tako je roba namijenjena trgovini postala predmet oporezivanja. U srednjem vijeku u zapadnoj Evropi pojavljuje se katolička crkva kao novi prikupljač poreza od stanovništva. Često su crkveni porezi bili veći teret za stanovništvo, nego porezi koji su plaćani vladaru. Početkom kasnog srednjeg vijeka feudalizam slabi i pojavljuju se centralizovane države u kojima kraljevi dijele vlast sa Parlamentima. Na primjer, u Engleskoj kralj više nije mogao da uvodi nove poreze bez saglasnoti Parlamenta. Od 18. vijeka osnovni izvor prihoda države i vladara su razni porezi na trgovinske i finansijske transakcije, te carine. Pojavljuju se i porezi na luksuznu robu (kafa, čokolada, šećer, alkohol i – sapun!). U carskoj Rusiji plaćao se porez na nošenje brade!

19

Istorijat i evolucija poreza (4)

Moderno doba (20. vijek do danas)

Krajem 19. i početkom 20. vijeka prvi put se uvodi porez na prihod i to Engleskoj (1799. godine) i to radi pokrivanja troškova finansiranja ratova sa Napoleonom. Na kraju ratova (1815. godine) porez na prihod je ukinut, ali je ponovo uveden 1842. godine. U SAD porez na prihod(e) uveden je 1862. godine. Novost uvedena u Pruskoj 1853. godine je progresivna stopa poreza na prihod. Progresivna poreska stopa uvedena je u Engleskoj 1907. godine, u SAD 1913. godine i u Francuskoj 1917. godine. Od tada pa do danas porez na prihod postaje sve značajniji izvor finansiranja država i u strukturi poreskih prihoda modernih država veći dio pripada samo različitim vidovima oprezivanja prometa roba i usluga.

Moderno doba donosi velike promjene u poreskoj sferi:1. Jačanjem parlamentarne demokratije, građani (doduše preko izabranih

predstavnika) počinju uticati na trošenje sredstava prikupljenih poreskim mehanizmima.

2. Uvođenjem progresivnih stopa u oporezivanju prihoda ostvaruje se veći nivo socijalne pravde, pošto se poreski teret prebacuje na bogatiji dio stanovništva.

3. Nakon II svjetskog rata, porezi postaju i veoma efikasan mehanizam upravljanja ekonomijom, a ne samo mehanizam pokrivanja troškova države.

20

Teorije opravdanja poreza (1)1. Teorija sile

- opravdanje poreza sastoji se u pravu jačeg da gospodari slabijim (Luj XIV)

2. Teorija ekvivalencije (teorija cijene)- porez je cijena koju pojedinac plaća državi da bi u razmjenu dobio koristi (usluge) od države- poreska obaveza je zajednički dug građana i ciјena za pogodnosti koje im država stvara(Nacionalna skupština Francuske 1789.)

Jedno od pitanja koje je oduvijek izuzetno mnogo zaokupljalo pažnju, a i danas je to slučaj, jeste pitanje opravdanja ubiranja poreza. Koji su to bitni razlozi da se pod prijetnjom državneprinude zahvata dio ekonomske snage obveznika i koristi mimo njihovog direktnog uticaja i mjerljivog interesa?lz današnje perspektive, odgovore na opravdanost oporezivanja pružaju stavovi nekolikoosnovnih teorija.Teorija sile: U pitanju su shvatanja prema kojima se opravdanje poreza sastoji u pravu jačegda gospodari slabijim, što podrazumijeva i prinudno zahvatanje dijela njegovih ekonomskihizvora. Naime, vladalac ima pravo da nametne poresku obavezu potčinjenim licima. Ovakvoopravdanje poreza odgovara prilikama koje su postojale u starom i srednjem vijeku. Međutim, ima mišljenja da su elementi sile (supremacija države nad obveznicima) prisutni kod porezakao kategorije. Porezi su, prema ovim gledanjima, cijena koju državljani pristaju da plate da bi u razmjenu dobili korist (usluge) od države. Porezima se podmiruju troškovi koje je država imala čineći svojim državljanima takve usluge.Teorija ekvivalencije: U pitanju je teorija opravdanja poreza koja je vrhunac doživjela u XVIII vijeku. Porezi su cijena koju državljani pristaju da plate da bi u razmjenu dobili koristi (usluge) od države. Ova teorija počiva na individualističkom pristupu koji polazi od hipoteze o postojanju fiskalnog ugovora između pojedinca i države i razmjene po principu: roba za robu, usluga za uslugu. Ova teorija se drži ideje o specijalnoj naknadi, koja karakteriše taksu, ali ne i porez, čije je važno obilježje baš odsustvo neposredne protivnaknade licu koje snosi poreskiteret. Teorija ekvivalencije jednostavno prenebregava činjenicu da država jednostranoodređuje poresku obavezu i da će, ako obveznik u redovnom postupku blagovremeno ne plati porez, pristupiti prinudnoj naplati, a niti prvi niti drugi elemenat nisu u skladu sa teorijom ugovora. Ne postoji nikakvo određeno mjerilo koristi koje građani imaju od države, pa je stoga nemoguće to uzeti za kriterijum o srazmjernonm plaćanju poreza.

21

Teorije opravdanja poreza (2)

3. Teorija žrtve (Teorija obaveze)- porez predstavlja žrtvu koju pojedinac čini u

opštem interesu

- Tri varijante utvrđivanja visine žrtve:a) Teorija apsolutno jednake žrtve;b) Teorija proporcionalno jednake žrtve;c) Teorija minimalne žrtve;

Teorija žrtve. Ova teorija se pojavila u drugoj polovini XIX veka, onda kada je liberalni kapitalizam prerastao u monopolski. Ideje o ekvivalentnosti u razmjeni usluga države i poreza kao cijene tih usluga, postepeno se napuštaju i zamjenjuju stavovima da država može od svojih građana da zahtijeva žrtvu u obliku plaćanja poreza, a da građanin pri tome nema pravo da od nje zahtijeva neku određenu protivuslugu. Teorija žtrve počiva na stavu da porez predstavlja žrtvu koju pojedinac čini u opštem interesu. U traganju za odgovorom kako utvrditi visinu žrtve koju treba da podnesu poreski obveznici, ova se teorija javlja u tri varijante:a) Teorija apsolutno jednake žrtve polazi od ideje da svi treba da plate jednak porez, dažbinu koju svi državljani plaćaju u istoj visini nezavisno od svojih ekonomskih, porodičnih ili ličnih prilika. Najtipičniji primjer ovoga poreza jeste glavarina. Glavarina je krajnje nepravičan poreski oblik koji, u istom iznosu, pogađa i siromašne i najbogatije.b) Teorija proporcionalno jednake žrtve smatra da svi obveznici treba da plaćaju porez u istom procentu od svoje osnovice.c) Teorija minimalne žrtve polazi od hipoteze da granična korisnost od dohotka poreskog obveznika opada sa porastom dohotka. Zato veći dio poreskog tereta treba da podnesu najbogatiji, čime se preporučuje progresivno oporezivanje.

22

Teorije opravdanja poreza (3)

4. Teorija suvereniteta- uvodjenje, utvrdjivanje i naplata poreza su atributi suverenosti države

Ostale teorije: - teorija reprodukcije poreza, organska teorija i socijalistička teorija

Teorija suvereniteta se zasniva na tezi da je ovlašćenje države da uvodi, utvrđuje i naplaćuje poreze atribut njene suverenosti. Subjektivno poresko pravo izvire iz političke veze koja postoji između državljana i države. Plaćanje poreza omogućava nesmetano odvijanje zajedničkog života ljudi u određenoj državi.Teorija suvereniteta koja je danas najprisutnija u teoriji javnih finansija, insistira da je svaki građanin dužan da svojim sredstvima doprinosi izvršavanju zadataka države, srazmjerno mogućnostima, odnosno sposobnostima. U pitanju je poreska sposobnost. Ta se sposobnost pokazuje na različite načine: u obveznikovom dohotku, u njegovoj imovini ili potrošnji. Prema tome, poreska sposobnost je pojam koji je dimenzioniran, a to nije slučaj sa subjektivnim osjećanjem žrtve.Ostale teorije Neke od navedenih teorija opravdanja poreza su poznate i pod drugim imenima. Za teoriju ekvivalencije se može sresti i naziv "teorija cijene" (sa varijantama "teorije osiguranja" i "teorije uživanja"), a teorija žrtve se pojavljuje i pod nazivom "teorija obaveze".Teorija javnih finansija je tokom svog razvoja, kao i danas pored navedenih, poznavala još nekoliko teorija opravdanja poreza. Tu svakako treba navesti teoriju reprodukcije poreza, organsku teoriju i socijalističku teoriju.

23

Poreski principi

Principi oporezivanja

Finansijski poreski principi

Bez obzira koje će i kakvo mjesto porezi zauzeti u strukturi javnih prihoda države, svaki poreski sistem mora da se oslanja na određene principe ili načela.Poreski principi treba da omoguće sprovođenje i postizanje određenih ciljeva poreske politike koji se u datom trenutku postavljaju.

Definisanjem poreskih principa su se bavili brojni teoretičari u istoriji javnih finansija. Prvu i danas pominjanu sistematizaciju poreskih principa je sačinio A.Smith, predstavnik klasične političke ekonomije, a A.Wagner je kasnije sačinio klasifikaciju koja je, sa određenim modifikacijama, i danas u velikoj mjeri prihvatljiva.

24

Principi oporezivanja

Wagnerova klasifikacija principa:

1) finansijski2) ekonomski 3) socijalno-politički 4) pravno-administrativni

Pri formulisanju poreskih principa mora se voditi računa o mjestu i ulozi koja je poreskom sistemu povjerena u okviru, ne samo sistema javnih prihoda i javnih rashoda, već i u cjelini ekonomskog sistema države. Zbog toga se sadržina poreskih principa mijenjala kroz istoriju, kao što se mijenjao i redoslijed njhovog značaja.Poreski principi koji se utvrđuju važe za poreski sistem u cjelini, a ne i za svaki pojedinačni poreski oblik u tom sistemu. Ne traži se, dakle, da svaka pojedinačna vrsta poreza zadovoljava sve poreske principe, već se traži i podrazumijeva da svi porezi, uzeti zajedno, zadovolje sve poreske principe.

Savremena nauka o javnim finansijama je definisala jedan broj poreskih principa oko kojih postoji značajna saglasnost. S druge strane, sadržina pojedinih poreskih principa se mora stalno provjeravati u praksi. Poreska politika se oblikuje pod djejstvom različitih uslova, među kojim poreski principi ne moraju da igraju uvijek vodeću ulogu. Zato poreski principi ne smiju da budu postavljeni apstraktno, izvan datog socijalnog konteksta. Finansijska teorija mora da oblikuje njihovu sadržinu uzimajući u obzir prilike koje vladaju u datom društvu. Međutim, poreski principi ne treba samo da izražavaju praksu, već treba da pružaju osnov za teorijsko unapređivanje prakse.

25

Finansijski poreski principi (1)

Princip izdašnosti

Princip elastičnosti- legalna elastičnost- ekonomska elastičnost

Princip izdašnosti označava da porezi, zajedno sa ostalim javnim prihodima, treba da obezbijede sredstva koja su neophodna za pokriće planiranih javnih rashoda.Ako se pođe od utvrđenog iznosa javnih rashoda, može se konstatovati da javni prihodi moraju biti dovoljni da pokriju javne rashode (princip budžetske ravnoteže). Klasična nauka o javnim finansijama je ovdje formulisala dva zahtjeva. Prvo, redovni javni prihodi moraju, u zbiru, davati sume koje su uvijek dovoljne da pokriju sve redovne javne rashode, kao i jedan veći ili manji višak koji služi za pokriće manjih vanrednih javnih rashoda i kao budžetska rezerva. Drugo, potrebno je obezbijediti izvore za pokriće neredovnih javnih rashoda.Ako se u praksi pojavi deficit (višak rashoda nad prihodima) potrebno je uspostaviti narušenu ravnotežu, i to tako što će se ili smanjiti javni rashodi ili povećati javni prihodi, ili primijeniti kombinacija navedene dvije metode.

Postoji, ili bolje rečeno postojala je, dilema da li se princip izdašnosti odnosi na poreski sistem u cjelini ili princip izdašnosti treba razumjeti tako da svaki porez za sebe treba da bude apsolutno dovoljan, da mnogo daje, odnosno da država treba iz poreskog sistema da izbaci sve one poreske oblike koji ovako shvaćen princip ne zadovoljavaju. Za sve poreske oblike nekog poreskog sistema ne može se reći da su dovoljni (izdašni), pa se zato smatra da se ovaj princip odnosi na poreski sistem u cjelini. Zato u savremenim poreskim sistemima postoje brojni poreski oblici koji ovaj princip ne zadovoljavaju (to zadovoljavaju samo tri-četiri noseća oblika javnih prihoda), ali u poreskom sistemu opstaju da bi obavili neku drugu funkciju (npr. ekonomsku ili socijalno-političku).

26

Finansijski poreski principi (2)

Princip izdašnosti

Princip elastičnosti- legalna elastičnost- ekonomska elastičnost

Princip elastičnosti postavlja zahtjev da se porezi što brže i što potpunije prilagođavaju promjenama u visini javnih rashoda. Naime, utvrđeno je da postoji tendencija povećavanja javnih rashoda, pa se od poreza (i drugih javnih prihoda) očekuje da obezbijede dovoljno sredstava za ove rastuće javne rashode.

Razlikuju se dvije vrste finansijske elastičnosti poreza: tzv. legalna elastičnost i ekonomska elastičnost.Ukoliko se elastičnost poreza postiže promjenama poreskih stopa, bilo povećanjem bilo smanjenjem, govori se o legalnoj elastičnosti.Za razliku od legalne elastičnosti, ekonomska elastičnost predstavlja takvu elastičnost koja je prisutna kod poreza čiji finansijski efekat automatski prati rast i opadanje društvenog proizvoda. Drugim rečima, prihodi od poreza automatski rastu kako rastu i javni rashodi, i obrnuto.Prilagodljivost poreza zahtjevima za finansiranje povećanih izdataka države, može se postići samo ako se ne pojave značajni vanredni rashodi. Ako se, međutim, pojave značajniji vanredni rashodi biće potrebno pristupiti radikalnom povećanju postojećih poreza, bilo uvođenjem novih, vanrednih poreza, bilo javnom zaduživanju, kako bi se obezbijedila nedostajuća finansijska sredstva.

27

Preporučena literatura1. Dejan Popović, "Nauka o porezima i poresko pravo", COLPI, Budimpešta i Savremena administracija, Beograd, 1997,2. Charles Adams, "The impact of taxes on the course of human civilisation", Institute of public finance, Madison Books, U.S.A. 1999. 3. Dr Gordana Ilić Popov, "Ekonomija oporezivanja i poresko pravo", Beograd 1996.4. Finansijsko pravo, Internet www.pravni.net/files/finansijsko%20pravo.ppt5. Klasifikacije poreza, Internet www.ekof.bg.ac.yu/nastava/javne_finansije/2007-08/14.Klasifikacije%20poreza%20i%20Porez%20na%20imovinu.ppt

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

doc. dr Radenka Grgić

2

SADRŽAJ PREDAVANJA

TEORIJA POREZA

POREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

U sistemu javnih finansija porezi predstavljaju najveću komponentu javnih prihoda.

3

POREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJA

4

Pojam javnih finansija (1)

Finansijska djelatnost države – finansijskaprivredaPredmet javnih finansijaFinansijska privredaJavni sektor

Javne finansije predstavljaju ekonomsku disciplinu koja izučava finansijsku djelatnost države i drugih pravnih lica javnog prava (npr. organizacije socijalnog osiguranja). Ta se djelatnost sastoji u zadovoljavanju određenih javnih potreba i obezbjeđivanju novčanih sredstava da bi se te potrebe mogle finansirati. Finansijsku djelatnost države pojedini pisci nazivaju i finansijkom privredom. I druge ekonomske discipline koje se bave monetarnim transakcijama nose u svom nazivu “finansije”, tako da kada govorimo o finansijama u širem smislu, možemo razlikovati: -javne finansije (države i drugih javnopravnih tijela), - poslovne finansije (individualnih preduzetnika i preduzaće) i – monetarne finansije (centarlne i poslovnih banaka i osiguravajućih društava). Finansijska funkcija države je jedna od najvažnijih. Sve operacije njene zakonodavne, izvršne, upravne i sudske vlasti mogu se predstaviti u budžetu u obliku javnih prihoda i rashoda, koje su iskazane u novcu. Da bi se planirani javni rashodi mogli efektuirati, neophodno je obezbijediti odgovarajuća finansijska sredstva, bilo putem uvođenjai naplate poreza i taksa bilo na bazi zaduživanja države, bilo putem obavljanja poslovne aktivnosti na tržištu. Bez tih sredstava državni organizam bi “prestao da živi” – finansijski (javni) prihodi predstavljaju “krv”koja ga napaja.Javne finansije treba da odgovore na pitanje kako, koliko i od koga treba prikupiti novčana sredstva, kako izvršiti njihovu raspodjelu na pojedine subjekte i za pojedine namjene, kako ta sredstva utrošiti da bi se optimalno ostvarili zadaci iz nadležnosti države i drugih javnopravnih institucija. Pored toga, javne finansije istražuju i efekte koje prikupljanje, raspodjela i trošenje sredstava od strane države i drugih javnopravnih tijela ostavlja na fizička i pravna lica privatnog prava, kao i na privredu u cjelini.Finansijska privreda prestavlja pojam koji se može definisati kao uži od pojma javni sektor. Poslovanje javnih preduzeća, antimonopolsko zakonodavstvo, djevolanje narodne banke i neke druge aktivnosti koje spadaju u javni sektor, ali su izvan opsega interesovanja javnih finansija. Javne finansije su okrenute samo onom dijelu javnog sektora koji funkcioniše kroz prihodnu i rashodnu stranu budžeta države i organizacija poput javnih fondova penzijsko-invalidskog osiguranja, zavoda za zdravstvenio osiguranje i zavoda za osiguranje od nezaposlenosti.

5

Pojam javnih finansija (2)

Javna dobra. - čista javna dobra- nečista javna dobra- rješavanje problema tzv. eksternalija

- obezbjeđivanje stabilnosti u ekonomskim kretanjima

U finansijskoj literaturi navodi se više razloga koji ukazuju na nužnost prisustva javnog sektora. To su: 1) potreba za uspostavljanjem pravnog poretka koji će omogućiti nesmetano funkcionisanje tržišnih institucija i mehanizama konkurencije i 2) obezbjeđivanje javnih dobara koja mogu biti: - čista javna dobra (poput narodne odbrane, policije, uprave i sl) čija se isporuka ne može obezbijediti na tržištu, jer se ona karakterišu: nekonkutrentnošću u potrošnji, tj. okolnošću da korišćenje javnog dobra od strane jednog lica ne umanjuje korisnost koju ono pruža drugim licima i (b) neisključivošću, tj. nemogućnošću da se bilo ko spriječi da ih koristi. Drugim riječima, svaki građanin može uživati korist od npr. sigurnosti kuju mu daje efikasna policija, a da, pri tom, to njegovo uživanje ne umanjuje uživanje pruženo drugim građanima. Kada bi se obezbjeđivanje ovakvih dobara pokušalo organizovati posredstvom tržišta, bilo bi nemoguće spriječiti sve građane da ih koriste. Nasuprot čistom javnom dobru, privatno dobro (npr. mlijeko) može se proizvoditi i prodavati na tržištu, jer njegova potrošnje od strane kupca onemogućava druga lica da ga istovremeno troše, a kupac je u stanju da spriječi ostale potencijalne potrošače da besplatno konzumiraju artikal za koji je on platio cijenu; - nečista javna dobra (poput saobraćajnica, obrazovanja, zdravstvene zaštite itd) čija bi se proizvodnja ili korišćenje mogli organizovati na tržišnim principima, u vidu privatnih dobara, ali su troškovi isključivanja trećih lica od korišćenja tako visoku da se uopšte ne isplati preduzimati radnje kojim bi se obezbjeđivalo da pristup imaju samo oni koji su platili cijenu (npr. puštati u grad samo one vozače koji su participirali u troškovima izgradnje ulične ili putne mreže), odnosno, država je zainteresovana da takvim dobrima pojedinci imaju pristup nezavisno od njihove platežne sposobnosti (obrazovanje, zdravstvena zaštita); - rješavanje problema tzv. eksternalija – situacije koje se javlja zato što se koristi od jednog privatnog dobra ne mogu “internalizovati”, vec se prenose na treća lica, koja nisu spremna da za bilo šta plate (npr. vakcinisanje jednog djeteta protiv zarazne bolesti čini koristi i ostalim, jer se smanjuje rizik da oni obole; pronalazak električne energije bitno je popravio uslove života svih članova društva i sl. Država će tada dati subvenciju licu koje preduzima aktivnosti iz kojih proizdaze eksterne koristi (vakcinisanom koji je platio vakcinu, pronalazaču i dr). U praksi se pored eksternih koristi mogu javiti i eksterni troškovi – troškovi kojim su izložena treća lica usljed neke aktivnosti određenog pojedinca (npr. troškovi koje okolini stvara fabrika-zagađivač). U tom slučaju bi država mogla da uvede posebnu dažbinu koju bi zagađivač morao da plati; - sprovođenje politike preraspodjele dohotka i imovine, u mjeri u kojoj distribucija uspostavljena kroz djelovanje tržišnog mehanizma na odgovara društvenim preferencijama.

6

Funkcije javnih finansija

Alokativna funkcijaDistributivna funkcijaStabilizaciona funkcija

Prisustvo javnog sektora u tržišno orijentisanim ekonomijama svjedoči da su one danas mješovite: u osnovi bazirane na privatnom sektoru, uz značajno učešće javnog. Javni sektor, sam po sebi, ne pruža garancije da će poboljšati performanse privrednog sistema: upravo je zadatak javnih finansija da kako se na najbolji način mogu kombinovati mjere javnih prihoda i javnih rashoda, da bi se formulisanje politike javnog sektora i njena primjena učinili optimalnim. Imajući u vidu razloge zbog kojih je neophodna javna intervencija u tržišnoj privredi, javne finansije imaju – pored fiskalne funkcije, koja se sastoji u obezbjeđivanju potrebnih novčanih sredstva budžetu (fiskusu) da bi se odatle mogli finansirati javni rashodi – slijedeće tri funkcije ekonomske prirode: (a) alokativnu funkciju, koja se sastoji u tome što se kroz prikupljanja potrebnih javnih prihoda i obezbjeđivanje javnih dobara sprovodi usmjeravanje ekonomskih resursa iz privatnog u javni sektor, a zatim ponovo u privatni; (b) distributivnu funkciju, koja se sastoji u tome što država, uzimajući, s jedne strane, sredstva iz sektora privrede i obezbjeđujući, s druge strane, javna dobra, vrši preraspodjelu dohotka i imovine u skladu sa modelom pravične raspodjele – onakvim kakvim ga društvo u datom trenutku shvata; i (c) stabilizacionu funkciju, koja se sastoji u tome što se javni prihodi i javni rashodi u državnom budžetu koriste tako da se obezbijede visoka zaposlenost, stabilnost cijena, odgovarajuća stopa ekonomskog rasta i uravnotežen platni bilans.Pomenuti ciljevi često su, međutim, međusobno protivrječni: suzbijanje inflacije obično zahtijeva veću nezaposlenost, efikasnost u alokaciji resursa konfliktna je sa pravičnošću, oštro oporezivanje bogatih negativno će se odraziti na stopu štednje, pa time i na ekonomski rast... Otuda je politiku javnih finansija potrebno tako koncipirati da se postigne optimalna kombinacija u ostvarljivosti njenih različitih ciljeva.

7

Karakteristike finansijske privrede

Prihodna stranaRashodna strana Finansijska privreda vs. Privatna privreda

Finansijska privreda sastoji se, da ponovimo, u pribavljanju finasijskih sredstava (javnih prihoda) i u njihovoj upotrebi (izvršenju javnih rashoda, obezbjeđivanju javnih dobara). Finansijski akt (u smislu javnih finansija) ima, dakle, dvije strane:-prihodnu, na kojoj država i druga javnopravna tijela prikupljaju finansijska sredstva od privrede i stanovništva; i -rashodnu, na kojoj država i druga javnopravna tijela troše prikupljena sredstva, ostvarujući tako svoje utvrđene funkcije. Finansijska privreda se razlikuje od privatne privrede u mnogim aspektima. Država i druga javnopravna tijela nisu u obavljanju finansijske djelatnosti motivisani željom da ostvaruju dobit, što je, inače, normalna ciljna funkcija preduzeća i individualnih preduzetnika u privatnoj privredi. U obezbjeđivanju javnih dobara se treba da vodi računa o racionalnosti u raspolaganju sredstvima (javnim prihodima), jer, iako država ne želi da postigne profit, ograničenost sredstva koja joj stoje na raspolaganju nalaže da se sa njima “domaćinski” postupa. Kada su u pitanju čista javna javna dobra, njihovo obezbjeđivanje se ne može prepustiti privatnom sektoru obzirom na svojstva nekonkurentnosti i neisključivosti. Kod nečistih javnih dobara jedno ili oba od ovih svojstava se ne sreću, ali postoji javni interes da njih obezbjeđuje javni sektor. Ostvarivanje javnog interesa podrazumijeva da se od strane javnog sektora vrše usluge koje predstavljaju nezamjenljiv uslov ostvarivanja garantovanih prava građana, odnosno neophodno odvijanje društvenog života na određenom području ili nužan uslov za redovan rad državnih organa, odnosno lokalne samouprave. Kada je u pitanju privatni sektor, njemu se mogu zakonom ili na osnovu zakona povjeriti određena ovlašćenja koja će koristiti u javnom interesu (npr. da osnuje i vodi privatni fakultet) ali je primarni motiv radi kojeg se takva djelatnodt obavlja ipak lukrativni. (stečen, ušteđen, unosan, rentabilan)Finansijsku privredu karakteriše okolnost da se najveći dio sredstava, neophodnih za zadovoljenje javnih potreba, obezbjeđuje prinudnim putem. Koristeći se svojim imperioumom, država od lica koja su pod njenim suverenitetom naplaćuje određene dažbine (poreze, takse, doprinose, prisilne zajmove itd), prinuđuje ih na određena činjenja (npr. da podnose poresku prijavu ili vode poslovne knjige), a može im i nametnuti obavezu nečinjenja (npr. da ne proizvode dobra na kojim postoji fiskalni monopol) ili trpljenja (npr. da dopuste inspekcijski pregled poslovnih prostorija). Manji dio sredstava država i druga javnopravna tijela ostvaruju ponašajući se kao da su subjekti privatnog prava (poslovanjem javnih preduzeća u državnoj svojini, naplatom naknada za rad državnih organa, izdavanjem državne imovine u zakup i sl). Najznačajniji oblik neprisilnih javnih prihoda države predstavljaju dobrovoljni javni zajmovi. S druge strane, prihodi koje ostvaruje privatna privreda, nemaju prinudni karakter.

8

Institucije javnih finansija

Javni prihodi:- derivativni javni prihodi- originarni javni prihodiJavni rashodiBudžetFinansijsko izravnanje

Finansijska sredstva ostvarena kroz kanale javnih prihoda troše se od strane države i drugih javnopravnih tijela, po predviđenom planu, za ostvarivanje ustavom i zakonima utvrđenih javnih funkcija. Mehanizam prikupljanja i trošenja finansijskih sredstava, kao i usklađivanja i planiranja prihoda i rashoda u okvirima finansijskse privrede počiva na specifičnim institucijama javnih finansija. Zadatak je javnih finansija da podvrgne analizi funkcionisanje ovih institucija. Brojne finansijske institucije mogu se svrstati u nekoliko većih cjelina, a to su: (1) javni prihodi, koji se dijele na:-derivativne (javnopravne) javne prihode, do kojih država dolazi na osnovu svog imperiuma, vršeći preraspodjelu nacionalnog dohotka tako što zakonom oduzima dio sredstava od lica koja su potčinjena njenom fisklanom suverenitetu. Derivativni prihodi mogu se obezbijediti: - neposrednim nametanjem obaveze plaćanja neke javne dažbine (poreza ili takse) licima koja se nađu u određenoj, zakonom predviđenoj situaciji, a koja su potčinjena fiskalnom suverenitetu države. Tada su u pitanju dažbinski (fiskalni) javni prihodi, i – posrednim nametanjem: tu spadaju novčane kazne izrečene u krivičnom, prekršajnom i drugom postupku koji se vodi pred državnim organom, kod kojih je osnov za ubiranje na osnovu zakona izrečena kazna licu koje je prekršilo određeni propis, kao i prihodi proistekli iz nekog dvostranog pravnog posla sa javnopravnim elementom (npr. obavezni zajam ili eksproprijacija);-Originarne (privatnopravne) javne prihode, koji se ostavruju poslovnom aktivnošću države, koja je u osnovi ista kao i poslovna aktivnost subjekta privatnog prava (prihodi od državne imovine, profiti javnih preduzeća u državnoj svojini). U određenom smislu i javni zajam je prihod države proistekao iz ugovornog odnosa sa povjeriocima (najčešće subjektima privatnog prava), ali ne treba izgubiti iz vida da prihodi po osnovu javnog zajma nisu definitivni, jer povlače potrebu da se u narednim godinama u budžetima utvrde posebne stavke koje glase na iznose za isplatu kamate (a često i glavnice). Otuda (a i zbog rastuće uloge u finansiranju javnih rashoda) javno zaduživanje zaslužuje posebno mjesto u klasifikaciji javnih prihoda;(2) javni rashodi;(3) budžet, koji predstavlja periodično računsko-pravni akt, koji od Parlamenta dobija saglasnost i kojim se predviđaju i prethodno odobravaju prihodi i rashodi države i nižih političko-

teritorijalnih jedinica. Slični budžetu su finansijski planovi organizacija obaveznog socijalnog osiguranja;(4) finansijsko izravnanje, koje predstavlja poseban institucionalni angažman raspodjele javnih prihoda i javnih rashoda između viših i nižih političko-teritorijalnih jedinica. U unitarnim

državama finansijsko izravnanje se uspostavlja između centralne i lokalnih vlasti.

9

Pojam, karakteristike i vrste javnih prihoda (1)

Porez – ne postoji protivusluga odstrane države Taksa – postoji protivusluga odstrane državePorez ili taksa – porez na prenos imovine uz naknadu ILI nasljednataksa?

I poreze i takse država uvodi na osnovu svog imperiuma. Osnovni kriterijum razgraničenja između ove dvije kategorije predstavlja postojanje ili nepostojanje specijalne protivusluge od strane države.Kod poreza ne postoji bilo kakva specijalana usluga koju država zauzvrat daje obvezniku. Svako lice koje se nađe u zakonom predviđenoj situaciji (npr. koje ostvaruje prihode, posjeduje imovinu ili obavlja transakcije) biće dužno da plati porez, srazmjerno svojoj ekonomskoj snazi (dakle, srazmjerno visini prihoda, vrijednosti imovine ili vrijednosti transakcije), a da pri tome od države ne može očekivati neku posebnu protivuslugu. Naravno, sredstva prikupljena putem poreza (i kroz ostale javne prihode) poslužiće za finansiranje javnih rashoda, od kojih će lice o kome je riječ vjerovatno imati korist, mada ne postoji veza između iznosa plaćenog poreza i visine koristi od javnog dobra. Moguće je, čak, da poreski obveznik, kao pojedinac, takvu korist uopšte ne osjeti (npr. ako država izgradi školu, on nema djece).S dr.str, taksa plaća se upravo kao naknada za određenu uslugu koju neki državni organ pruža obvezniku (npr. da bi mu se izdao pasoš ili da bi bio izvršen upis nekog prava u zemljišne knjige). Za pojedine dažbine, međutim, postoji dilema da li spadaju u poreze ili u takse. Takvi su npr. porez na prenos imovine uz naknadu (porez na prenos apsolutnih prava) i porez na naslijeđe, koji se naziva i “taksa na prenos imovine” ili “nasljedna taksa”. Čini mi se da je za kvalifikaciju bitno: ako se dažbina koju plaća nasljednik smatra instrumentom kojim se zahvata njegova uvećana ekonomska snaga, u pitanju bi bio porez; ako je riječ o naknadi za aktivnost državnih organa (suda) u ostavinskom postupku, onda bi to bila taksa.

10

Naknada Doprinosi - doprinos za socijalno osiguranje- ostali doprinosi Razgraničenje između poreza, taksa,naknada i doprinosa

Pojam, karakteristike i vrste javnih prihoda (2)

Zakonodavac ponekad koristi termin taksa da bi se prikrilo da je riječ o porezu, npr. taksa na promet proizvoda i usluga, koja je ustvari prirez na porez na promet; taksa na duvanske prerađevine i alkoholna pića, koja je, ustvari, akciza, ili taksa na uvezenu robu, koja je, ustvari, carinska dažbina.Za kvalifikaciju je osnovno zapitati se da li je iznos koji obveznik dažbine koja se zove taksa plaća jasno povezan sa troškom usluge koju mu pruža državni organ. Ako je takva relacija slaba, ili uopšte ne postoji, dažbina predstavlja porez, bez obzira na naziv.Zakonodavac uvodi poseban oblik fiskalnih (dažbinskih) prihoda, pod nazivom naknada. Naknada je javni prihod koji je blizak taksi u užem smislu, jer se, kao i taksa, uvodi na osnovu državnog imperiuma, a plaća se kao cijena za korišćenje dobara od opšteg interesa (voda, šuma, puteva, zemljišta, prirodnog ljekovitog faktora i rudnog blaga). Međutim, dok se za plaćenu taksu dobija neka usluga od strane državnog organa, naknada je zakonom utvrđena “cijena” korišćenja nekog dobra od opšteg interesa. Zakonodavac je i ovdje često neprecizan, pa naknadom naziva i dažbine koje su po svom karakteru porezi (npr. godišnja naknada za upotrebu puta za drumska motorna vozila je tipičan porez na upotrebu dobara, a naknada za korišćenje komunalnih dobara od opšteg interesa ima sva obilježja poreza na platni spisak). Za kvalifikaciju je opet potrebno provjeriti postojanje jasne veze između visine dažbine koju obveznik plaća i koristi koju ostvaruje korišćenjem određenih dobara od opšteg interesa. Ako je veza slaba ili nepostojeća, naknada je porez. Kod doprinosa država pruža određenu korist obvezniku, ali je ta korist istovremeno i šira, jer se rasprostire na sve pripadnike određene zajednice (npr. izgradnjom infrastrukturnih objekata povećava se vrijednost nepokretnosti, pa je njen vlasnik dužan da po tom osnovu plati doprinos). Obaveza plaćanja doprinosa pri tom nije provocirana zahtjevom obveznika (kao što je to slučaj kod takse), već joj podliježe svako lice koje se nađe u zakonom predviđenoj situaciji. U sadašnjem sistemu javnih prihoda kao doprinos moglo bi se kvalifikovati naknada za korišćenje gradskog građevinskog zemljišta, jer se izgradnjom infrastrukture na zemljištu, koje se urbanizuje, povećava i vrijednost građevinskih objekata čiji vlasnici ili korisnici plaćaju naknadu. Ova se naknada može svrstati i među poreze za upotrebu dobara. Baš zbog teškoća da se doprinosi razgraniče od poreza (jer u oba slučaja, ponovimo, obaveza plaćanja nije isprovocirana zahtjevom obveznika, a “širu korist” koju obveznik doprinosa uživa nije jednostavno razlikovati od “opšte koristi”, koju uživaju poreski obveznici), mnogi ih autori uopšte ne izdvajaju kao posebnu kategoriju fiskalnih (dažbinskih) prihoda, smatrajući ih porezima.Raspravljati o doprinosima nije moguće a da se ne napravi osvrt i na jedno drugačije, mnogo rasprostranjenije značenje; u pitanju su doprinosi za socijalno osiguranje, koje, po nekim autorima, imaju “parafiskalni karakter”. Riječje o dažbinama uvedenin zakonom, koje ne predstavljaju prihod budžeta, već posebno javnopravnih tijela (organizacija socijalnog osiguranja), čija je namjena unaprijed utvrđena (isplata određene sume osiguraniku ili drugim licima kad se desi osigurani događaj/starost, invalidnost, bolest, nezaposlenost), a koje su dužna da plaćaju samo ona lica koja pripadaju određenoj društvenoj grupi povezanoj zajedničkim ekonomskim ili socijalnim interesom (npr. zaposleni, poslodavci, lica koja samostalno obavljaju djelanost). U savremenoj literaturi iz javnih finansija preovlađuje stanovište da doprinose za obaveznio socijalno osiguranje treba tretirati kao posebnu vrstu namjenskih (destiniranih) poreza, jer je, kao i kod poreza, obaveza plaćanja nametnuta zakonom za sva lica koja se nađu u određenoj situaciji (koja, dakle, pripadaju određenoj drušđtvenoj grupi), a korist je, ipak, pomalo “apstraktna”, jer obveznik redovno plaća doprinos, a naknadu iz socijalnog osiguranja primiće tek i samo ako se desi osigurani događaj (starost, invalidnost, nezaposlenost).Razgraničenje između poreza, taksa, naknada i doprinosa nije, dakle, uvijek jednostavno sprovesti. Postoje argumenti da se porezi, doprinosi i doprinosi za socijalno osiguranje tretiraju kao jedna cjelina – kao porezi u širem smislu. Drugu cjelinu čine takse i naknade – nazovimo to taksama u širem smislu. Dakle, fiskalni (dažbinski) prihodi se svode na poreze i takse.

11

Klasifikacija poreza

(1) Direktni i indirektni porezi(2) Objektni (realni) i subjektni (personalni) porezi(3) Analitički i sintetički porezi(4) Opšti i namjenski porezi(5) Pretpostavljeni i faktički porezi(6) Ad valorem i specifični porezi(7) Fundirani i nefundirani porezi(8) Redovni i vanredni porezi (9) Reparticioni i kvotitetni porezi(10) Centralni i lokalni porezi (11) Klasifikacija poreza OECD

U savremenim državama sreće se veliki broj poreza; poreski sistemi počivaju na konceptu poreskog pluralizma, a ne monizma. Ideja poreskog monizma – po kojoj bi država trebalo sve prihode da ostvaruje putem samo jednog “idealnog” poreza – teorijski i praktično je nesprovodiva. Prelazak na sistem poreskog monizma podrazumijevao bi da stopa tog jedinog poreza mora biti veoma visoka. Porez čija je stopa previsoka izaziva jak otpor prema plaćanju obaveze kod poreskih obveznika, a eventualno dalje povećanje stope moglo bi da dovede do pada, a ne do porasta poreskog prihoda. Naime, pošto poreska stopa pređe granicu za koju poreski obveznici drže da je prihvatljiva, svako njeno dodatno povećanje stimulisaće obveznike ili da sele svoju aktivnost u zemlje u kojim je poreski teret niži ili da, prelazeći u sektor sive ekonomije, počnu da izbjegavaju plaćanje poreske obaveze. Otuda će poreski prihod biti niži, a ne viši. Ukoliko se poreski teret rasporedi na veći broj izvora i oblika, psihološki će biit jednostavnije podnijeti ga, jer ni po jednom pojedinačnom osnovu opterećenje ne bi bilo previsoko.

U uslovima postojanja poreskog pluralizma pred finansijskom teorijom nalazi se izazov kako klasifikovati brojne poreske oblike. Klasifikacije poreza veoma su brojne, jer se zasnivaju na različitim kriterijumima, od kojih su osnovni:

(1) Direktni i indirektni porezi (2) Objektni (realni) i subjektni (personalni) porezi(3) Analitički i sintetički porezi(4) Opšti i namjenski porezi(5) Pretpostavljeni i faktički porezi(6) Ad valorem i specifični porezi(7) Fundirani i nefundirani porezi(8) Redovni i vanredni porezi (9) Reparticioni i kvotitetni porezi(10) Centralni i lokalni porezi (11) Klasifikacija poreza OECD

12

Direktni i indirektni porezi“Direktni porezi su oni koji terete privrednusposobnost obveznika pogađajućineposredno njihovo bogatstvo ili prihode; Indirektni, međutim, naplaćuju se u vezi saradnjama proizvodnje, potrošnje ili razmjenedobara”. U direktne poreze svrstavamoporeze na imovinu i poreze na prihode,odnosno na dohodak. U indirektne poreze spadaju PDV, akcize, porez na prenos apsolutnih prava, carine,fiskalni monopoli i drugi slični porezi.

Podjela poreza na direktne i indirektne jedna je od najstarijih i najrasprostranjenijih. Istovremeno, mali je broj pitanja u nauci o finansijama koja su izazvala toliko podijeljenih mišljenja, pa ću iz mnoštva podjela izdvojiti:

(a) podjela fiziokratske škole,(b) podjela na osnovu načina naplate,(c) podjela na osnovu kriterijuma prevaljivosti,(d) podjela na osnovu kriterijuma poreske snage placa,(e) Žezova trihotomija, umjesto dihotomije, itd.

Najpraktičnijom se čini tzv. “francuska” definicija direktnih i indirektnih poreza (“francuska” jer je razvijena u francuskoj finansijskoj literaturi):....

13

Pojam i vrste poreskopravnog odnosa (1)

Poreska dužnost je opšti pojam i odnosi se na sve poreze u državi. Kakav će ko porez plaćati i na koji način, odgovara poreska obaveza, konkretizovana u zakonu.Poreski zahtjev i poreska obaveza predstavljaju dvije strane poreskopravnog odnosa.Poreskopravni odnos je javnopravni odnos između dvije strane: poreski povjerioc koji je ovlašćen da od druge strane, poreskog dužnika, traži određeno davanje.

Sadržina poreskopravnog odnosa je složena. Neka prava i obaveze su imovinske (materijalne) prirode: to su pravo poreskog povjerioca da zahtijeva plaćanje poreza, odnosno obaveza poreskog dužnika da porez plati. Druga prava i obaveze su neimovinske prirode; to su pravo poreskog povjerioca da od poreskog dužnika zahtijeva da sa njim sarađuje kod utvrđivanja i naplate poreza, tj. da podnosi poresku prijavu, da ne uvozi robu sem na način predviđen u carinskim propisima, ili da dozvoli pregled poslovnih knjiga, odnosno obaveza poreskog dužnika da izvrši ovakva činjenja, nečinjenja ili trpljenja. Čak i kad se poreskopravni odnos okonča donošenjem rješenja da se porez ne duguje, pomenuti zaključak se ne mijenja. Obaveza poreskog dužnika da podnese poresku prijavu i u situaciji kad će poreski organ donijeti rješenje o oslobođenju od plaćanja poreza sankcionisana je zakonom, obzirom da bi, u suprotnom, nastale mogućnosti za poresku evaziju (izbjegavanje plaćanja poreza). Otuda, u krajnjoj liniji, i takav poreskopravni odnos ima za cilj da se fiskusu (državi) obezbijede poreski prihodi.

14

Pojam i vrste poreskopravnog odnosa (2)

Poreski povjerilac je, kada je riječ o uvođenju poreza, država BiH; kada je riječo pripadnosti prihoda od ovog poreza, povjerioci su entiteti i distrikt BČ i opštine.Poreski dužnik je pravno i fizičko lice koje je imalac prava koja predstavljaju predmet oporezivanja (npr. na nepokretnostima) koje se nalaze na teritoriji BiH.

15

Stranke u poreskopravnom odnosu

Stranke u poreskopravnom odnosu u širem smislu su:

Poreski povjerioci

Poreski dužnici (obveznici)

Poreski povjerioci nazivaju se u finansijskoj literaturi i aktivnim poreskim subjektima. Oni su nosioci subjektivnog poreskog prava, na osnovu kojeg od subjekata koji su pod njihovom poreskom vlašću obezbjeđuju finansijska sredstva, bez neposredne protivusluge, radi pokrivanja svojih finansijskih potreba. Prema nekim autorima postoji samo jedan ovakav aktivan subjekat –država. Samo ona može uvoditi porez sa odgovarajućom autonomijom volje; samo ona ima poresku vlast.Poreski dužnici su pravna i fizička lica koja su dužna da izvrše dugovanu radnju iz poreskopravnog odnosa. Poreski dužnik je onaj ko duguje porez, za porez odgovara, porez za trećag obustavlja i naplaćuje po odbitku, podnosi poresku prijavu, kao i onaj koji je dužan da pruža obezbjeđenje, da vodi knjige i nacrte ili da ispunjava druge, u poreskim zakonima propisane, dužnosti.

16

Poreskopravna sposobnost

Svaki poreski dužnik mora biti poreskopravnosposoban.

Podobnost da se bude imalac prava i obaveza.Pravni subjekti su imaoci pravne sposobnosti-mogu biti fizička i pravna lica.Fizičko lice – čovjek, stiče se rođenjemPravno lice – organizacija koja je imalac prava i obaveze, koja je pravno sposobna.Svaki čovjek je pravni subjekt, ali svaka organizacija nije pravno lice.

Da bi neka organizacija bila pravno lice, potrebno je da spada u vrstu organizacija koje su podesne da budu pravna lica (to, npr, može biti komanditno društvo, ali ne i kafansko društvo), da zadovolji uslove za pravni subjektivitet, predviđene za vrstu organizacija u koju spada (npr. za komanditno društvo - pismeni ugovor o osnivanju, određeni ulog članova osnivača, postojanje bar dva člana) i da joj pravni subjektivitet bude priznat na način predviđen za njenu vrstu (npr. za komanditno društvo – upis ugovora o osnivanju u sudski registar).Ona organizacija koja ima svojstvo pravnog lica sama je imalac prava i obaveza, a njeni osnivači i učesnici to nisu: drugim riječima pravna sfera pravnog lica razdvojena je od pravne sfere njenih osnivača i učesnika. Osamostaljenost organizacije sa statusom pravnog lica spram osnivača i učesnika ispoljava se kako u spoljnom odnosu – sa trećim licima (npr. ugovor koji je zaključila ne glasi ni na koga iz organizacije , niti na sve učesnike zajedno, već na nju samu), tako i u unutrašnjem odnosu – sa učesnicima (npr. kada akcionar ostvaruje udio u dobiti, nisu drugi akcionari u obavezi prema njemu, već akcionarsko društvo). Pravno lice je, otuda, poseban pravni subjekat. Izvjesnu pravnu samostalnost spram osnivača i učesnika mogu imati neke organizacije koje nisu pravna lica (npr. bračna zajednica, ortakluk, subvlasništvo i dr.). Ali, bitnu razliku u odnosu na slučajeve kada je organizacija pravno lice čini okolnost da ovdje prava i obaveze pripadaju grupi – svim učesnicima zajedno (dakle, supružnicima, ortacima, suvlasnicima poimence), a ne organizaciji kao odvojenoj od učesnika i grupa.

17

Pojam dvostrukog oporezivanjaDvostruko oporezivanje postoji kada se isto lice u vezi sa istim objektom oporezuje istim ili sličnim porezima za isti period od strane više poreskih vlasti, koje su istog ranga.Potrebno je da postoje dvije različite poreske vlasti, koje sprovode oporezivanje, kao i identičnost slijedeća četiri elementa: (1) poreskog obveznika; (2) objekta oporezivanja;(3) poreza; i(4) perioda.

18

(1) Identičnost poreskog obveznika

Dvostruko oporezivanje postoji ako se dešava istom poreskom obvezniku. Ako u pitanju nije isti obveznik može se govoriti samo o ekonomskom dvostrukom oporezivanju.Dvostruko oporezivanje ne postoji ni kada je isto lice u jednoj zemlji oporezovano kao glavni poreski dužnik, a u drugoj kao poreski platac.

Primjer: Zamislimo jedno akcionarsko društvo koje je rezident Njemačke, a koje preko svoje stalne poslovne jedinice posluje u Belgiji. Neka ta stalna poslovna jedinica isplaćuje određene prihode (npr. autorske naknade) licima koja nisu rezidenti Belgije; u tom slučaju će Belgija autorske naknade oporezovati u momentu kada ih stalna poslovna jedinica isplaćuje u inostranstvo. Akcionarsko društvo, njegova stalna poslovna jedinica, plaća porez u Belgiji kao poreski platac. U Njemačkoj će to društvo biti podvrgnuto porezu na dobit iz koje su isplaćene autorske naknade, ali dvostruko oporezivanje ne nastaje, jer je u prvom slučaju (u Belgiji) društvo oporezovano u svojstvu placa, a u drugom (u Njemačkoj) u svojstvu glavnog poreskog dužnika.

19

(2) Identičnost poreskog objekta

jednakost onih objektivnih činjenica čijim ponavljanjem nastaje poreska obavezačinjenice – glavarina, pravo svojine, dohodak, prihod, promet proizvoda.Potrebno je da činjenice koje uslovljavaju nastanak poreske obaveze budu iste, a toznači da međusobno ekonomski korespondiraju.

Nije neophodno da zakonska definicija objekta bude u obje države ista; ako bi se takav zahtjev postavio, malo je vjerovatno da bi se dvostruko oporezivanje uopšte pojavilo, obzirom na razlike u računovodstvenim i poreskim propisima koje postoje između različitih država.

20

(3) Identičnost porezaKada dvije države zaključuju ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, problem identičnosti poreza rješava se na način što se u ugovoru unosi lista poreza na koje će se on primjenjivati.Ako ugovor ne postoji, ostaje da se od slučaja do slučaja razmotri da li su porezi koji se u njima plaćaju “u osnovi isti”, ali ne po nazivu već uporediti činjenice koje uslovljavaju nastanak poreske obaveze (objekte relevantnih poreza).

21

(4) Identičnost perioda

Odnosi se na vrijeme u kojem je poreski objekat nastao, a ne na rokove u kojim je porez utvrđen, niti u kojim je propisano njegovo plaćanje, kao ni na fiskalnu godinu.Tako bi, primjera radi, postojalo dvostruko oporezivanje ako isto lice plati isti porez na dohodak ostvaren u 2007. i to u BiH - utvrđen u fiskalnoj 2008. (koja počinje 1.1.2008), a u GB-utvrđen u fiskalnoj 2007. (koja traje do 6.4.2008).

22

Metode za sprečavanje, odnosno eliminaciju dvostrukog oporezivanja

Ako se metoda primjenjuje u odnosu naporesku osnovicu ili na poreski dug,razlikujemo dvije najznačajnije metode:- metodu izuzimanja, kod koje država koja je

primjenjuje ne oporezuje određeni dohodak, odnosno određene predmete imovine, koji mogu biti oporezovani samo u drugoj državi;

- metodu kredita, kod koje država koja je primjenjuje od poreza koji utvrđuje na dohodak /imovinu svog rezidenta odbija porez plaćen u zemlji izvora na određene dijelove obveznikovog dohotka/imovine.

Ako poreski obveznik koji je rezident jedne zemlje-ugovornice, ostvaruje prihode iz izvora u drugoj zemlji-ugovornici ili posjeduje imovinu u njoj, a ti prihodi, odnosno imovina treba da budu oporezovani jedino u zemlji rezidenstva, dvostruko oporezivanje se neće pojaviti, pošto zemlja izvora mora da se uzdrži od oporezivanja tih prihoda ili imovine. S druge strane, ako se prihodi ili imovina mogu oporezovati u zemlji izvora, zemlja rezidenta ima obavezu da eliminiše dvostruko oporezivanje. To se može postići bilo primjenom metode izuzimanja, bilo primjenom metode kredita.

23

Dohodak kao predmet oporezivanja (1)

Od svih poreza koji se sreću u savremenimporeskim sistemima, porez na dohodakfizičkih lica, je, obzirom na izdašnost ipovjerene mu ciljeve, najznačajniji, aliujedno i najsloženiji instrument.Dohodak predstavlja zbir čistih prihoda koji u određenim vremenskim intervalima pritičunekom licu iz izvora koji garantuju njihovredovan priliv.

Naglasak je, dakle, na “izvoru prihoda”, koji mora da bude trajan, dok je visina prihoda iz svakog pojedinačnog izvora bez značaja. Dohodak može poticati iz radnog odnosa (zarada), od kapitala (kamata i dividenda), od zemljišta (renta), od intelektualne svojine (autorska naknada), od preduzetništva (dobit od poslovanja) i dr. No, dohodak shvaćen na ovaj način ne uključuje kapitalne dobitke, pošto oni predstavljaju prihode po osnovu uvećanja vrijednosti kapitala, a ne “plod” kapitala kao izvora prihoda, niti dobitke na lutriji.Polazeći od teorijske definicije sa fiskalnog (računovodstvenog) stanovišta, dohodak se definiše kao zbir svih neto prihoda koje je obveznik ostvario u datom periodu. Prihod predstavlja vrijednost realizovanih učinaka (proizvoda i usluga) na tržištu. Ovako određen, prihod predstavlja “bruto veličinu”: da bi se realizovao bilo je potrebno imati troškove. Kako troškovi mogu biti veoma visoki (čak i veći od prihoda), bruto prihod nije relevantan pokazatelj obveznikove ekonomske snage. Zato je korišćen izraz “neto prihod”, koji predstavlja razliku između bruto prihoda i troškova koje je obveznik imao pri ostvarivanju tog prihoda (npr. materijalni troškovi, troškovi zarada zaposlenih, plaćanje kamate, zakupnina, premije osiguranja, dnevnice i dr), odnosno pri njegovom obračunavanju (tj. obezbjeđivanju izvora prihoda – npr. trošak amortizacije), s druge strane. Da bi se neki trošak mogao priznati, potrebno je: - da bude uobičajen za datu vrstu aktivnosti kojom se prihod ostvaruje; i – da je neophodan da bi se prihod realizovao. Poreske vlasti neće priznati troškove ličnog karaktera (npr. telefonski troškovi za privatne potrebe vlasnika radnje ne mogu se odbiti pri utvrđivanju neto prihoda od samostalne djelatnosti; rashodi na poslovne razgovore će se priznati kao trošak).

24

Dohodak kao predmet oporezivanja (2)

Sa fiskalnog (računovodstvenog) stanovišta,dohodak je zbir svih obveznikovih netoprihoda.Iz ovakve definicije proizlaze dvije važne njegove osobine:

1) apstraktna priroda dohotka2) njegov zbirni karakter.

Apstraktna priroda dohotka može se razumjeti u kontrastu sa objektivnom prirodom prihoda. Svaki prihod, naime, predstvalja objektivnu činjenicu, dok je dohodak “rezultat određenih aritmetičkih operacija”. Kada je u pitanju dohodak pravnog lica, on se određuje računovodtsveno (u bilansu uspjeha), dok fizičko lice svoj dohodak utvrđuje za potrebe oporezivanja, iskazujući u poreskoj prijavi sve svoje neto prihode, a zatim ih sabira. Kao sabirci u zbiru koji nazivamo dohotkom, mogu se pojaviti raznovrsni (neto) prihodi, poput prihoda iz radnog odnosa (lična primanja), prihoda od samostalne djelatnosti, prihoda od kamata i dividendi i dr.

25

Porez na dohodak fizičkih lica (1)

Tri su različita pristupa oprezivanju dohotka:

1) Cedularno oporezivanje2) Globalno oporezivanje3) Mješovito oporezivanje

26

(1) Cedularno oporezivanje

Svaka vrsta obveznikovih prihoda pogađa se posebnim porezom, čija je stopa proporcionalna;Objektni porezi, jer ne vode računa o ukupnoj snazi obveznika, niti o njegovim ličnim i porodičnim prilikama.Analitički porezi, jer pogađaju samo jedan element poreskog događaja, samo pojedinačne vrste obveznikovih prihoda.

Postupak utvrđivanja poreske obaveze relativno je jednostavan, pošto se u obzir uzimaju samo činjenice koje se odnose na objekat oporezivanja, a ne i one koje se tiču ličnosti obveznika, njegovih porodičnih prilika ili njegovih drugih prihoda. Cedularni porezi ne predstavljaju porez na dohodak, nego seriju poeza na prihode.

PROPORCIONALNE PORESKE STOPE – takve poreske stope koje ostaju iste kada se mijenja osnovica. Bez obzira koja je visina osnovice, proporcionalna stopa će uvijek biti nepromijenjena, tako da odnos između osnovice i poreskog duga ostaje isti.

27

(2) Globalno oporezivanje

Sve prihode koje obveznik ostvari u određenom periodu (najčešće kalendarska godina) treba pogoditi sveobuhvatnim porezom, čija je stopa progresivnaSubjektni porez, jer se vodi računa o ukupnoj ekonomskoj snazi obveznika i o njegovim ličnim i porodičnim prilikama. Sintetički porez, jer obuhvata cjelinu obveznikove poreske situacije (njegov cjelokupan dohodak)

PROGRESIVNE PORESKE STOPE – uvećavaju se kad se uvećava poreska osnovica. Porast progresivnih stopa može biit ravnomjeran (rastu istom dinamikom), ubrzan (rastu bržom dinamikom) i usporen (rastu sporijim dinamikom).

28

(2) Globalno oporezivanjeObzirom da bi utvrđivanje osnovice poreza na dohodak podrazumijevalo primjenu direktne metode, poreska administracija bi morala da bude veoma obučena i opremljena da bi mogla da obradi i kontroliše milione poreskih prijava. Zato se, iz praktičnih razloga, nastoji što više prihoda naplatiti “na izvoru”, primjenom tehnike poreza po odbitku.

U tom pogledu najrasprostranjenija je tehnika PAYE (pay-as-you-earn), koja se primjenjuje u odnosu na lična primanja. Pod ličnim primanjima podrazumijevaju se zarade i dodatna primanja (različiti dodaci u novcu ili u naturi koji se isplaćuju uz zaradu, poput dodatka za topli obrok, za prevoz na posao i sa posla i sl). Takva tehnika naplate poreza nameće obavezu poslodavcu (isplatiocu ličnih primanja) da prilikom svake isplate obračuna i za račun fiskusa naplati odgovarajući iznos poreza. Porezi po odbitku naplaćuju se prilikom isplate nekih drugih prihoda (dividendi, kamata, zakupnine, autorskih nakanda), ali se izrazom PAYE označava samo porez po odbitku na lična primanja. PAYE tehnikom može se obaviti: - preliminarna naplata poreza na dohodak; ili – konačna naplata poreza na dohodak. Naime, u nekim zemljama (SAD, Australija, Švedska, Kanada) zaposleni su dužni da podnesu poresku prijavu na kraju godine, s tim da se akontaciono naplaćeni porez, primjenom PAYE tehnike, može istaći kao poreski kredit na račun utvrđenog godišnjeg poreza. U pitanju su države u kojim se, obzirom na dobru organizovanost poreske administracije, procjenjuje da su dodatni troškovi oko obrade poreskih prijava “vrijedni truda”, jer će tek ono lice koje popuni poresku prijavu i dobije rješenje o utvrđenom porezu, biti u punoj mjeri svjesno svog statusa u demokratskom društvu, “spremnije da vrši svoja ustavna prava”. U drugim zemljama (VB, Holandiji, Njemačkoj) porez naplaćen na PAYE način, predstavlja i konačno podmirenje obaveza po osnovu poreza na dohodak fizičkih lica. Obavezi podnošenja prijava podliježu samo ona lica koja, pored ličnih primanja, ostvaruju i prihode iz drugih izvora, i to u onom iznosu koji je veći od propisanog minimuma. Npr. ako neki obveznik poreza na dohodak ostvari prihode od kamata, dividendi ili zakupnine, a oni u zbiru ne prelaze predviđeni iznos, fiskus se zadovoljava time da ih oporezuje zasebno, ne zahtijevajući da se sprovede agregacija sa primarnim prihodima – onim po osnovu ličnih primanja.

29

(3) Mješovito oporezivanje

Svojevrsna kombinacija, koja se zasniva na cedularnom oporezivanju pojedinih prihoda tokom godine, praćenom komplementarnim progresivnim porezom, koji se po isteku godine primjenjuje na ukupan prihod (dohodak). Naziva se i romanskim tipom, jer je dugo primjenjivan u romanskim zemljama (Francuskoj, Belgiji, Italiji, Španiji i Portugaliji), a i danas se sreće u nekim državama Latinske Amerike.

Ponoviću, već nekoliko decenija uočljiva je tendencija napuštanja cedularnog i mješovitog sistema, kao i prelaska na globalno oporezivanje dohotka.Objašnjenje se može tražiti u nedostacima cedularnog, odnosno prednostima globalnog oporezivanja:- po prirodi analitički i objektni, cedularni porezi ne mogu da obezbijede ostvarivanje principa pravičnosti. Porez koji je sintetičan i subjektivan, kakav je

globalni porez na dohodak, predstavlja najznačajniji poreski instrument kojim se postiže ravnomjernost u oporezivanju;- ne mogu se prenebregnuti ni fiskalni razlozi. Globalni porez na dohodak je izdašniji od serije cedularnih poreza, jer je sveobuhvatan, dok cedularni porezi pogađaju samo u zakonu

nabrojane vrste prihoda. On, takpođe, omogućava da se poreska obaveza rasprostre na cjelokupan “svjetski dohodak” rezidentnih obveznika; objektni porezi su, naprotiv, pratioci

teritorijalnog principa rasprostiranja poreske obaveze.Naravno, ni cedularni porezi nisu bez svojih prednosti. Oni su sa administrativno-tehničkog stanovišta znatno jednostavniji, a – ma koliko se isticala potreba za poreskom neutralnošću – postoje situacije (i to ne bašrijetke) u kojim je potrebno nekim kategorijama prihoda pružiti specifičan poreski tretman.

30

Porez na dohodak fizičkih lica (2)Dohodak predstavlja zbir svih neto prihoda koje je obveznik ostvario u toku godine. Prihodi mogu biti ostvareni u novcu, ali i u naturi, činjenjem ili na neki drugi način. Dohodak se razlikuje od ukupnog dohotka uglavnom za iznos protivzakonito neprijavljenih prihoda. Obzirom da se protivzakonito neprijavljeni prihodi teško mogu precizno utvrditi, sa stanovišta utvrđivanja i naplate poreza na dohodak najšira relevantna kategorija je dohodak. Ponekad se označava i kao “bruto dohodak”.

Osnovicu poreza na dohodak fizičkih lica predstavlja oporezivi dohodak. Na taj iznos primjenjuje se odgovarajuća poreska stopa. No, utvrđivanje oporezivog dohotka podrazumijeva prethodno definisanje nekih širih kategorija – “ekonomskog” (preciznije: “ukupnog”) dohotka, dohotka i dohotka za oporezivanje.

“Ekonomski” dohodak je zbir obveznikove potrošnje i akumulacije u periodu od godine dana. U finansijskoj literaturi se koristi izraz “ukupni dohodak”, kojim se označava sav obveznikov dohodak, uključujući i onaj koji protivzakonito nije prijavljen.

Kategorije kojim operišu poreski zakoni, a na kojim se zasniva utvrđivanje osnovice poreza na dohodak fizičkih lica su:

(1) dohodak;(2) dohodak za oporezivanje;(3) oporezivi dohodak;(4) kategorije prihoda koje čine dohodak za oporezivanje.

31

Porez na dohodak fizičkih lica (3)

Dohodak za oporezivanje je iznos dobijen izuzimanjem iz dohotka određenih primanja. To su primanja (prava ratnih invalida, plata invalidnih lica, dječiji dodatak, naknada za vrijeme nezaposlenosti, penzija i invalidnina, pomoć u slučaju smrti zaposlenog ili člana njegove porodice i dr.) koja pravni poredak isključuje iz oporezivanja, najčešće iz socijalnopolitičkih razloga.

Slijedeći neto prihodi ulaze u dohodak za oporezivanje: -Lična primanja (prihodi iz radnog odnosa: zarade, plate i dodatna primanja);-Prihodi od poljoprivrede i šumarstva;-Prihodi od samostalne djelatnosti;-Prihodi od autorskih prava i prava industrijske svojine;-Prihodi od kapitala (kamata i dividenda);-Prihodi od nepokretnosti;-Kapitalni dobici;-Ostali prihodi (prihodi od davanja u zakup pokretnih stvari, dobici od igara na sreću, prihodi od osiguranja lica i dr.).

32

Porez na dohodak fizičkih lica (4)

Oporezivi dohodak se dobija kad se od dohotka za oporezivanje odbiju standardni i nestandardni odbici.Standardni odbici su olakšice koje se pružaju svakom obvezniku poreza na dohodak građana koji ispunjava zakonom propisane uslove, nezavisno od veličine rashoda koje je imao.Nestandardni odbici su vrsta olakšica koje odgovaraju rashodima koje je obveznik zaista imao.

Standardne olakšice se odobravaju po nekoliko osnova:- kao bazična olakšica, koja se pruža svakom obvezniku, a čiji je cilj da se (neposredno ili posredno) oslobodi, tzv. egzistencijalni minimum;- licima koja ostvaruju primanja iz radnog odnosa;- licima koja su u braku;- u odnosu na izdržavane članove porodice;- u odnosu na stara i hendikepirana lica.Nestandardne olakšice se odnose na plaćene kamate (pretežno po osnovu kredita za kupovinu stana), premije osiguranja, doprinose za penzijsko osiguranje (obavezno i dobrovoljno), određena dobročina davanja i plaćene poreze.

Dohodak– Izuzimanja

Dohodak za oporezivanje– Standardni i nestandardni odbici

Oporezivi dohodak

33

Porez na dohodak fizičkih lica (5)Kategorije prihoda koje čine dohodak za oporezivanje se oporezuju akontaciono na dva načina:- po odbitku od svakog pojedinačnogprihoda; i

- na osnovu rješenja nadležnog poreskogorgana,

s tim da se iznos naplaćenih akontacionih porezaodbija kao poreski kredit od utvrđenog godišnjegiznosa poreza na dohodak građana.

Po odbitku od svakog pojedinačnog prihoda plaćaju se akontacioni porezi na: -lična primanja;-prihode od autorskih prava i prava industrijske svojine;-prihode od kapitala;-prihode od nepokretnosti (ako isplatilac prihoda vodi poslovne knjige);-dobitke od igara na sreću;-prihode od davanja u zakup pokretnih stvari (ako isplatilac prihoda vodi poslovne knjige);-prihode od osiguranja lica; i-ostale prihode.Po rješenju nadležnog poreskog organa plaćaju se akontacioni porezi na:-prihode od poljoprivrede i šumarstva;-prihode od samostalne djelatnosti;-kapitalne dobitke; i-ostale prihode na koje se akontacioni porez ne plaća po odbitku.

34

Lična primanjaObuhvataju sve prihode koje obveznik ostvari po osnovu radnog odnosa, ili po drugom osnovu (npr. dopunski rad do 1/3 punog radnog vremena), uključujući i prihode po ugovoru o povremenom i privremenom obavljanju poslova.Najčešći oblik ovakvih primanja su plate, koje se isplaćuju radnicima i zarade koje se isplaćuju službenicima. Plata/zarada je bruto zarada, koja, pored neto zarade, obuhvata i porez na lična primanja i doprinose za socijalno osiguranje koje plaćaju zaposleni. “Bruto plata je u suštini neto prihod”.

Dakle, zabune ne bi trebalo da bude: u poresku osnovicu ne ulazi samo iznos koji je zaposleni faktički primio od isplatioca nego i suma koju je isplatilac prihoda obračunao i za račun fiskusa naplatio po odbitku iz zarade, odnosno plate zaposlenog.Da napomenem da su dodatna primanja, primanja u obliku bonova, novčanih potvrda, akcija ili robe, činjenja ili pružanja pogodnosti, opraštanja duga i pokrivanja obveznikovih rashoda novčanom nadoknadom ili neposrednim plaćanjem.U poreskim sistemima zemalja-članica OECD najčešći oblici dodatnih primanja su: obezbjeđivanje toplog obroka, naknade za prevoz na posao i sa posla, korišćenje službenog automobila, krediti uz povlašćene kamate, subvencioniranje kirije za stan, doprinosi koje poslodavci plaćaju za životno, penzijsko i zdravstveno osiguranje zaposlenih, besplatan avionski ili željeznički prevoz za zaposlene u avio-kompanijama ili na željeznici, ljetovanja u odmaralištima firme po privilegovanim cijenama, učešće u troškovima obrazovanja i usavršavanja zaposlenih, diskontne cijene artikala za lica koja rade u prodavnicama itd. I dok je utvrđivanje poreske osnovice kod prve vrste ličnih primanja (zarada, plata i sl.) relativno jednostavan postupak – jer je uvijek riječ o novčanom obliku naknade – kod dodatnih primanja ovaj problem je složeniji. Većina zemalja - članica OECD koristi metodu tržišne vrijednosti: njome se vrijednost dodatnih primanja utvrđuje na osnovu podataka o tome kolika bi se cijena za određeno primanje na tržištu mogla da postigne.

35

Prihodi od autorskih prava i prava industrijske svojine

Predstavljaju naknadu koja se ostvaruje po osnovu upotrebe, odnosno prava na upotrebu bilo kojeg od prava intelektualne svojine.Naknada koju obveznik ostvari po osnovu: pisanih, govornih, dramskih i muzičkih, pantomimskih i koreografskih, kinematografskih, kartografskih djela; djela likovne umjetnosti; idejnih projekata, skica crteža; stripova, ukrštenica; prevoda, lekture; patenata; žigova; modela; tehničkih unapređenja i dr.

36

Prihodi od kapitala

Prihodi od investicija, dakle prihodi koji se postižu ulaganjem kapitala u određena sredstva ili profitonosne poduhvate, a da,pri tom, lice koje ih ostvaruje aktivno ne učestvuje u stvaranju tih prihoda, niti u obavljanju poduhvata.Obuhvataju kamatu, dividendu i druge oblike učešća u dobiti društva kapitala i zakupninu.

37

Prihodi od nepokretnosti

prihodi ostvareni izdavanjem u zakup ili podzakup nepokretnosti. Obuhvataju ne samo zakupninu, nego i vrijednost svih realizovanih obaveza i usluga na koje se obavezao zakupac, odnosno podzakupac (npr. da čuva zakupodavčevo stado, da obavlja kućne poslove za zakupodavca).

38

Ostali prihodi

Polazeći od principa da hododak predstavlja zbir svih neto prihoda iz svih izvora, ova“omnibus” kategorija obuhvata:(1)prihod od davanja u zakup pokretnih stvari;(2)dobici od igara na sreću;(3)prihodi od osiguranja lica;(4)drugi prihodi

Drugi prihodi su svi oni koji po svojoj prirodi čine dohodak fizičkog lica, ali se ne mogu kvalifikovati kao neki drugi oblik prihoda koji se oporezuje prema zakonskim odredbama. U praksi se kao “drugi prihodi” najčešće sreću prihodi članova omladinskih i studentskih zadruga, prihodi po osnovu ugovora o djelu, prihodi koji ne spadaju u nagrade po osnovu autorskih prava i prava industrijske svojine, niti po osnovu radnog odnosa.

39

Porezi na prihode

Pojedinačno pogađaju različite vrste obveznikovih prihoda, po pravilu proporcionalnom stopom.Objektni porezi, jer terete određeni prihod isključivo prema njegovim stvarnim svojstvima, ne vodeći računa o obveznikovim ličnim i porodičnim prihodima, niti o njegovoj ukupnoj ekonomskoj snazi.Analitički porezi, jer pogađaju samo jedan elemenat poreskog događaja (svaki od njih samo jednu vrstu obveznikovih prihoda).

Prednost ovih u odnosu na porez na dohodak – koja se pokazuje u okolnosti da je kod njih postupak utvrđivanja poreske obaveze relativno jednostavan, pošto se u obzir uzimaju samo činjenice koje se odnose na objekat oporezivanja, a ne i one koje se tiču ličnosti obveznika, njegovih porodičnih prilika ili njegovih drugih prihoda – doprinijela je da porezi na prihode i dalje imaju ne sasvim beznačajno mjesto u strukturi poreskih prihoda.Porezi na prihode obuhvataju:- porez na prihode od zemljišta;- porez na prihode od zgrada;- porez na prihode od privrednih djelatnosti;- porez na prihode od pozajmljenog kapitala; i- porez na prihode od zaposlenosti.Kasnije su se pojavili i neki drugi cedularni porezi, poput poreza na prihode od akcijskog kapitala (na dividendu), poreza na dobitke od igara na sreću, poreza na kapitalne dobitke, poreza na prihode od eksploatacije intelektualne svojine (na autorsku naknadu), poreze na prihode od osiguranja lica i dr.

40

Porezi na prihode - samodoprinos

Sredstva koja se prikupe samodoprinosom služe za zadovoljavanje potreba građana. Ono što samodoprinos razlikuje od “klasičnih” poreza predstavlja okolnost da ga uvode odlukom – sami građani neposrednim izjašnjavanjem, putem referenduma ili davanjem pismene izjave.Najznačajniju osnovicu samodoprinosa čine prihodi – lična primanja, autorske naknade i dr. Znatno manje je učešće imovine kao osnovice. Imajući tu okolnost, samodoprinos je kvalifikovan kao “porez na prihode”.

Samodoprinos se može kvalifikovati kao poseban oblik poreza; razlika koja proističe iz načina uvođenja ne mijenja njegovu pravnu prirodu. U donošenju odluke o samodoprinosu ne učestvuju samo lica koja bi bila njegovi obveznici, nego svi punoljetni građani koji imaju prebivalište na području na kojem se sredstva prikupljaju, kao i punoljetni građani koji nemaju prebivalište na tom području, ali na njemu posjeduju nepokretnosti. Drugim riječima, odluku koja će obavezati obveznike da za određeni period plaćaju samodoprinos ne donose samo oni nego i lica koja uopšte neće biti njime pogođeni (npr. penzioneri, čija su primanja izuzeta). S druge strane, neki od obveznika samodoprinosa (npr. lica mlađaod 18 godina koja ostavruju lična primanja) uopšte nemaju pravo da se izjašnjavaju o njegovom uvođenju.

41

Porez na dobit korporacijaKlasični pristup koji polazi od ideje da je korporacija entitet sasvim odvojen od akcionara, u kojem se krije zaseban poreski kapacitet, koji treba oporezovati posebnim porezom, uopšte ne vodeći računa o postojanju poreza na dohodak lica, koji će pogoditi prihode od dividendi u rukama akcionara; iIntegracionistički pristup koji insistira na činjenici da porez na dobit korporacija plaćaju fizička lica – akcionari, tako što bi cjelokupna dobit akcionarskog društva trebalo da bude pripisana akcionarima i oporezovana na isti način kao i ostali njihovi prihodi.

Kako se dobit društva raspodjeljuje na dio koji se dijeli dioničarima u vidu dividendi i na dio koji se zadržava u fondovima, iz ovakvog gledanja moralo je da proizađe pitanje kako se odnositi prema činjenici da je onaj dio dohotka akcionara koji potiče od dividendi dva puta oporezovan (na nivou korporacije –porezom na dobit korporacija, a na nivou akcionara – porezom na dohodak fizičkih lica). Drugim riječima, otvorena je dilema da li je ekonomsko dvostruko oporezivanje prihvatljivo ili nije. Tim povodom u teoriji su se razvila dva različita pristupa: klasični i integracionistički pristup.......

42

Klasični sistemOporezuje prvo dobit korporacije u cjelini, azatim i dividende kao dio dohotka akcionara –fizičkih lica. Ekonomsko dvostrukooporezivanje ima slijedeće nepovoljne implikacije:- favorizuje finansiranje investicija putem kredita,

umjesto iz vlastitog kapitala;- pruža podsticaj da se profit akumuliše, umjesto

da se raspodjeljuje na dividende;- diskriminiše društva kapitala kao organizacioni

oblik preduzeća.

Klasični sistem poreza na dobit korporacija se primjenjuje u slijedećim državama-članicama OECD: Belgija, Luksemburg, Holandija, Švajcarska, SAD. Pored ovih razvijenih tržišnih ekonomija, i većina zemalja u tranziciji opredijelila se za ovakav sistem: Bugarska, Češka, Mađarska, Poljska, Rumunija, Rusija i Slovačka su među njima.

43

Sistem poreske integracije

Predstavlja postupak kojim se pruža olakšica za raspodijeljenu dobit, kako bi se smanjilo ili eliminisalo ekonomsko dvostruko oporezivanje.Poreska integracija se može sprovoditi na dva nivoa:- na nivou korporacije – sistem dvojnih stopa i sistem djelimičnog odbijanja dividendi; i - na nivou akcionara – sistem djelimične imputacije i sistem djelimične olakšice za akcionare,a njeni se efekti mogu sastojati bilo u smanjenju, bilo u eliminaciji ekonomskog dvostrukogoporezivanja.

Poreska integracija na nivou korporacije – olakšica se pruža u korporaciji, prije nego što je dobit raspodijeljena akcionarima. Postupak obračunavanja olakšice obavlja računovodstvo korporacije, pa se otuda može očekivati da će biti sproveden tačnije nego da se povjeri samim akcionarima. Isto tako, broj poreskih dužnika kod kojih treba sprovoditi kontrolu bitno je manji nego u slučaju kada se poreska integracija realizuje kod akcionara, pošto im je dividenda isplaćena.Poreska integracija na nivou akcionara. Pomenuta ograničenja sistema poreske integracije na nivou korporacije doprinijela su da se mnogo veći broj država opredijelio da je sprovodi na nivou akcionara, uprkos okolnosti da su takve metode administrativno složenije.

44

Imovina kao predmet oporezivanja

Građanskopravno stanovište – sva subjektivna imovinska prava (prava svojine, autorska prava, obligaciona prava/patenti) i sve imovinske obaveze nekog lica;Poreskopravno stanovište – imovina se definiše uz pomoć koncepta aktive i pasive; treba razlikovati način na koji se iskazuje imovina fizičkog lica od načina na koji se iskazuje imovina pravnog lica.

Imovina se može definisati sa građanskopravnog, poreskopravnog i računovodstvenog stanovišta.

45

Imovina kao predmet oporezivanja –poreskopravno stanovište

Neto imovina fizičkog lica = (apsolutna prava + obligaciona prava) – dugovi

Neto imovina pravnih lica = bruto imovina – dugovi = sopstveni kapital

Fizičko lice ne vodi poslovne knjige, niti sastavlja bilans stanja svoje imovine. Njegovu aktivu čine sva njegova apsolutna i obligaciona prava, a pasivu dugovi. Virtuelnim oduzimanjem pasive od aktive dobijamo neto imovinu fizičkog lica:...Neto imovina javlja se i kod pravnih lica. Međutim da bi se definisala, potrebno je prethodno odrediti koncept bruto imovine. Pravna lica vode poslovne knjige i sastavljaju bilans stanja. Aktiva na lijevoj strani bilansa, pokazuje imovinu u računovodstvenom smislu (stalna sredstva, obrtna sredstva). Pasiva, na desnoj strani bilansa, pokazuje kapital, tj. porijeklo (izvore) sredstava kojim pravno lice raspolaže (sopstveni kapital, pozajmljeni kapital). Između aktive i pasive uvijek mora postojati ravnoteža, tako da je svaka obaveza pravnog lica prema povjeriocima, koja se pojavljuje kao stavka ”pozajmljeni kapital” na strani pasive, u načelu pokrivena imovinski vrijednostima iskazanim u aktivi bilansa.Bruto imovina predstavlja zbir svih obveznikovih imovinskih prava, iskazanih na lijevoj strani bilansa (u aktivi). Postoji zakonska obaveza da se u bilansu posebno iskaže osnovni kapital, čiji je iznos upisan u registar prilikom osnivanja. Zbog ove obaveze, pravna lica ne pripisuju neraspodijeljeni dobitak računu kapital, nego ga unose u pasivu bilansa, bilo kao rezerve, bilo u okviru posebne pozicije “neraspodijeljeni dobitak”, povećavajući tako ukupan iznos sopstvenog kapitala. Ako se pojavi gubitak, on se ne odbija od sopstvenog kapitala, nego se unosi u aktivu, da bi se sačuvala vrijednost osnovnog kapitala u okviru pozicije “sopstveni kapital” u pasivi. Zaključak je da je bruto imovina pravnog lica manja od zbira aktive bilansa za iznos gubitka. Stvarna vrijednost sopstvenog kapitala jednaka je razlici između njegove nominalne visine, iskazane u pasivi i gubitka, iskazanog u aktivi. Znači, neto imovina pravnih lica se dobija kad se od bruto imovine odbiju dugovi: ona je jednaka sopstvenom kapitalu; otuda se porezi na imovinu nazivaju porezima na kapital.

46

Vrste poreza na imovinu

U poreze na imovinu u statici spadaju: porez na neto imovinu, porez na nepokretnosti i realni porez iz imovine. Prva dva fiskaliteta – jedan sintetički, a drugi analitički – predstavljaju redovne poreze; dok je realni porez iz imovine, kod kojeg je imovina ne samo poreski objekat nego i izvor, vanredni porez.

Porez na neto imovinu: sintetički i subjektan porez koji pogađa imovinu i fizičkog lica i preduzeća. Kod oporezivanja fizičkih lica osnovno je pitanje da li za poreskog obveznika uzeti pojedinca ili zajednicu (bračne drugove ili porodicu). Porez na nepokretnosti: analitički i objektan porez. U nekim situacijama se on “subjektivizuje”, tako što se prilikom utvrđivanja poreske obaveze uzimaju u obzir neke okolnosti koje su u vezi sa poreskim obeznikom (npr. da li stanuje u stanu koji je predmet oporezivanja). Okolnost da je predmet oporezivanja nemobilan, doprinijela je da porez na nepokretnosti nejčešće predstavlja lokalni javni prihod. Obveznici, jednostavno, ne mogu da izbjegnu da ga plate jer nepokretnost uvijek ostaje na teritoriji opštine. Porez na imovinu plaća se na slijedeća stvarna prava na nepokretnosti: (a) pravo svojine; (b) lične službenosti i to: pravo plodouživanja, pravo upotrebe i pravo stanovanja; (c) pravo korišćenja po osnovu tajm-šeringa; i (d) pravo dugoročnog zakupa stana i stambene zgrade.Realni porez na imovinu: vanredni porez koji imovinu uzima ne samo kao objekat nego i kao izvor iz kojeg se plaća. Time se on suprotstavlja ekonomskom načelu oporezivanja da se smiju oporezovati samo oni izvori koji se neprestano obnavljaju, a ne imovina, koja predstavlja neutrošen (akumulisani) dohodak ranijeg perioda. Plaćanje poreza iz imovine dovelo bi do njenog smanjivanja, pa bi obveznici izgubili motivaciju da rade i štede. U određenim, vanrednim situacijama (kad atreba finansirati ratne rashode, plaćati ratnu štetu, otklanjati posljedice kataklizmi, suzbijati hiperinflaciju) država može posegnuti i za realnim porezima na imovinu. On može poslužiti i kao instrument konfiskacije imovine pojedinih obveznika (npr. ratnih profitera).Okolnost da je realni porez iz imovine vanredni porez znači da se on uvodi jednokratno, a ne periodično. Moguće je, da se njegova naplata prolongira tokom više godina.

47

Vrste poreza na imovinu

Porezi na imovinu u dinamici (saobraćajni porez): porez na prenos imovine uz naknadu (porez na finansijske i kapitalne transakcije) i porezi na prenos imovine bez naknade (porez na naslijeđe, porez na ostavinu i porez na poklon)Prenos imovine može se vršiti uz naknadu ili bez nje: prva vrsta transfera oporezuje se porezima na finansijske i kapitalne transakcije, a druga porezima u slučaju smrti i na poklon.

Porez na finansijske i kapitalne transakcije obuhvataju različite poreske oblike koji za svoj objekat imaju akte pravno-ekonomskog prometa – ugovor o kupoprodaji nepokretnosti, ugovor o prenosu prava intelektualne svojine, berzanske zaključnice, ugovor kojim se zasniva hipoteka, mjenica, lombard i dr.Porez u slučaju smrti i na poklon za objekat oporezivanja uzimaju transfer imovine bez naknade. U slučaju oporezivanja naslijeđa, poreska osnovica i poreska stopa određeni su iznosom koji je nasljednik primio. Kod oporezivanja ostavine, poreska osnovica i poreska stopa su određeni iznosom koji je ostavilac za sobom ostavio.Porezi na finansijske i kapitalne transakcije su indirektni porezi, jer su prevaljivi i vezani za transfer nekog od imovinskih prava. Porezi na ostavinu, naslijeđe i poklon formalno su indirektni, jer se plaćaju po tarifi, ali pošto pogađaju transfer cjelokupne imovine s jednog lica na drugo, a ta imovina predstavlja indikaciju za neposredno ocjenjivanje jedne nove poreske snage, smatraju direktnim porezima.

48

Porez na finansijske i kapitalne transakcije

Porez koji pogađa finansijske i kapitalne transakcije je analitički porez, jer su oporezivanju podvrgnute samo određene, zakonom specifikovane, čunjenice pravno-ekonomskog prometa.Jednokratan je, a ne periodičan porez, jer, za razliku od poreza na imovinu u statici, ne gleda na imovinu kao stalan izvor prihoda, nego je usmjeren na prenos imovine uz naknadu.

Pri prenosu imovine s jednog lica na drugo, kao i pri zasnivanju imovinskih prava, često je potrebna saradnja državnih organa (npr. ugovor o kupoprodaji nepokretnosti smatra se zaključenim tek pošto su potpisi stranaka ovjereni u sudu). Za usluge koje pružaju ovi organi plaća se taksa, pa se otuda saobraćani porezi javljaju u kombinaciji sa taksama. Nisu rijetki slučajevi da se i u budžetskoj praksi i u literaturi oni klasifikuju kao takse (“taksa na prenos imovine”). No, podsjećam da je ovakav pristup pogrešan, jer se porez na finansijske i kapitalne transakcije plaća i kada zainteresovana lica nisu tražila usluge od državnih organa, dok kod takse to nije slučaj. Takođe, visina takse se odmjerava

49

Porezi na potrošnju (1)

Porezi na potrošnju su porezi koji se plaćaju u vezi sa korišćenjem finalnih dobara i usluga u zemlji potrošnje. Porezi koji za objekat oporezivanja imaju potrošnju, nazivaju se porezima na dobra i usluge.Porezi na potrošnju su indirektni porezi jer pogađaju poresku snagu, koja se manifestuje u radnjama upotrebe i trošenja dohotka, odnosno imovine.

Podsjetimo da poreski objekat mogu biti: (1) prihodi, odnosno zbir svih neto prihoda –dohodak, (2) imovina i (3) potrošnja.Porezi na potrošnju zauzimaju istaknuto mjesto u strukturi poreskih prihoda, jer zadovoljavaju nekoliko važnih kriterijuma:- izdašni su, jer pogađaju potrošnju, koja je u zemljama u razvoju svakako značajniji potencijalni objekat od dohotka ili imovine; u razvijenim zemljama će udio poreza na potrošnju u ukupnim poreskim prihodima biti manji, jer će udio poreza na potrošnju i poreza na imovinu biti veći;- elastični su, jer pokazuju tendenciju praćenja kretanja javnih rashoda u dužem periodu, pa su i njihovi prihodi stabilan izvor budžetskih sredstava;- oni relativno povećavaju sklonost ka štednji u poređenju sa porezom na dohodak, jer pogađaju samo potrošeni, a ne i ušteđeni dio dohotka;- njihovo plaćanje je relativno ugodno: zakonski obveznik prevaljuje ih na kupca, a poreski dug plaća u najranijem od slijedećih momenata: (a) kad je došlo do isporuke dobara ili pružanja usluga, (b) kad je izdata faktura, (c) kad je izvršene naplata;- otpor prema njihovom plaćanju je manji, jer se “plaćaju pod anestezijom”, najčešće skriveni u cijeni;- njihovi administrativni troškovi su relativno niski, jer je broj poreskih obveznika manji nego kod direktnih poreza, gdje je obveznik svako fizičko i pravno lice koje posjeduje imovinu ili ostvaruje dohodak.Mane poreza na potrošnju su:- oni su regresivni, utoliko što srazmjerno više pogađaju siromašnije slojeve;- njihov inflatorni potencijal je veći od inflatornog potencijala poreza na dohodak.

50

Porezi na potrošnju (2)

javljaju se u obliku:- opštih poreza na promet, koji mogu biit višefazni

i jednofazni; i- poreza na pojedinačna dobra i usluge, koji

obuhvataju akcize, carine i druge uvozne dažbine, dobit fiskalnih monopola i druge slične selektivne poreze na potrošnju.

Oporezivanje se vezuje za čin prometa, jer je daleko jednostavnije zavesti porez kod lica koja vrše isporuke i pružaju usluge, nego kod brojnih potrošača i korisnika usluga. No, putem prevaljivanja, porez će pogoditi krajnjeg potrošača dobara, odnosno korisnika usluge. U početku su porezi na promet nazivani “djecom očajanja”. Uvođeni su uglavnom u teškim prilikama – za vrijeme krize, rata i neposredno poslije okončanja rata. U periodu između dva svjetska rata porez na promet prerastao je iz vanrednog u redovan porez i postao jedan od najrasprostranjenijih poreskih oblika u savremenom svijetu. Što se tiče akciza, nikad nisu prestajale da igraju značajnu ulogu u poreskim sistemima.

51

Porezi na promet (1)

Opšti indirektni porez na potrošnju, čiji je cilj da pogodi dobra namijenjena ličnoj potrošnji, kao i usluge, na njihovom putu ka potrošaču.Bitan elemenat poreza na promet je njegova namjeravana prevaljivostporeskog tereta na kupca, odnosno korisnika usluga.

52

Porezi na promet (2)

Određuju ga tri obilježja:(a) porez na promet je opšti porez - ukazuje

da je riječ o javnoj dažbini koja pogađa promet svih, tj. širokog kruga dobara i usluga. Kontrapunkt je akcizama, koje predstvaljaju selektivne poreze na potrošnju, jer pogađaju pojedinačna dobra ili usluge.

(b) porez na promet je porez na potrošnju –porez se duguje čim je potrošač napravio rashod; dakle, “potrošnja to su rashodi”

Porez se postavlja tako da su mu obveznici registrovana pravna lica, koji isporučuju dobra ili pružaju usluge. Najizraženije odstupanje od ovog principa javlja se u slučaju uvoza, kada se, radi obezbjeđivanja jednakog tretmana uvezenih i domaćih dobara, oporezuje i fizičko lice koje unosi dobro u zemlju. Riječ je o principu zemlje odredišta, koji nalaže da se u međunarodnoj razmjeni prilikom izvoza dobro rastereti svih prethodno plaćenih posrednih poreza, a da se prilikom uvoza naplate svi oni posredni porezi koji bi pogodili takvo dobro da je domaćeg porijekla.

53

Porezi na promet (3)

(c) porez na promet je posredni porez –nemoguće je a priori utvrditi da li će neki porez biti prevaljen ili neće, te je bitno utvrditi da li postoji namjera zakonodavca da on bude prevaljen; kod poreza na promet takva se namjera uvijek pretpostavlja, pa se on može definisati kao posredan porez.

54

Vrste poreza na prometJednofazan – oporezivanje se sprovodi bilo u

fazi proizvodnje, bilo u fazi trgovine na veliko, bilo u fazi maloprodaje.Višefazan – oporezivanje se sprovodi u više

od jedne faze prometnog ciklusa. Ako bi porez bio uveden u svim fazama, radilo bi se o svefaznom porezu na promet. Ako bi pogađao samo dvije faze, radilo bi se o dvofaznomporezu na promet. Kako svefazni, tako i dvofazni, mogu se podijeliti u dvije grupe: kumulativni i nekumulativni višefazni porezi na promet

Kumulativni (kaskadni) višefazni porez na promet: uvodi se u svim fazama prometnog ciklusa (svefazni porez), odnosno u dvjema fazama (dvofazni porez), ali tako da se za osnovicu u svakoj fazi uzima pun iznos prodajne cijene, u koji je uključen i porez plaćen u prethodnoj fazi. Zbog toga i nastaje kumulacija, jer se plaća “porez na porez”. Pojedini autori ovakvu dažbinu nazivaju i “bruto svefaznim porezom”.

55

Porez na dodatu vrijednost (PDV)

Neto (nekumulativni) svefazni (višefazni) porez na prometPorez “Evropske zajednice” - PDV je postao uslov za pristupanje ZajedniciIndirektna metoda utvrđivanja dodate vrijednosti – metoda fakture ili metoda poreskog kredita

Danas je najrasprostranjeniji oblik poreza na promet u tržišnim ekonomijama, a svoj “pobjedonosni put” PDV je započeo krajem šezdesetih godina XX vijeka. U primjeni je u svim zemljama članicama OECD (izuzev u Australiji i SAD), a u BiH se počeo primjenjivati od 1.1.2006. godine.PDV je javna dažbina koja se naplaćuje u svakoj fazi prometnog ciklusa, ali tako da pogađa samo onu vrijednost koja je u toj fazi dodata od strane obveznika. Dodata vrijednost je ona vrijednost koju proizvođač, lice koje pruža uslugu, trgovac na veliko ili malo dodaje sirovinama ili drugim nabavljenim inputima (izuzev rada) prije nego što proda nov ili unaprijeđen proizvod ili izvrši uslugu. Dodata vrijednost se može predstaviti i kao razlika između vrijednosti outputa i vrijednosti inputa. PDV je porez koji se ne obračunava na vrijednost koju je dobru ili usluzi dodao prethodni učesnik u ciklusu (od kojeg je input nabavljen), niti na porez koji je u prethodnim fazama već naplaćen. U tome je suštinska razlika između PDV i kumulativnog višefaznog poreza na promet. Indirektna metoda uopšte nema za cilj da utvrdi poresku osnovicu – dodatu vrijednost, nego ide za tim da se odmah izračuna poreska obaveza obveznika. On je dužan da obračuna porez na isporuku dobara i na pružanje svojih usluga, a zatim ima pravo da od tog iznosa poreza odbije porez koji mu je prethodnik u prometnom lancu (lice koje ga je snabdjelo inputima) iskazao u fakturi, porez koji je platio kroz nabavnu cijenu. Indirektna metoda omogućuje efikasno suzbijanje poreske evazije. Naime, ona se zasniva na lancu faktura, a prodavac i kupac sami kontrolišu jedan drugog, jer su im interesi, kada je riječ o izbjegavanju plaćanja poreza, suprotni. Prodavac je, da bi ostvario pravo na kredit za porez plaćen na input, dužan da prezentuje fakturu u kojoj mu je njegov snabdijevač iskazao PDV. Ako snabdijevač propusti da obračuna porez pri isporuci, prodavac će morati da plati pun iznos poreza na svoju isporuku, bez mogućnosti da odbije porez koji je trebalo da tereti njegov input. Otuda je on veoma zainteresovan da od snabdjevača dobije fakturu sa obračunatim PDV. Pored toga, poreske vlasti, slijedeći trag koji fakture ostavljaju, mogu da sprovode efikasnu unakrsnu kontrolu. Takođe, indirektna metoda dopušta da se PDV naplaćuje u kraćim (mjesečnim) intervalima.

56

Prednosti PDV u odnosu na porez u maloprodaji

a) veća izdašnost;b) efikasnost u suprotstavljanju poreskoj

evaziji;c) neutralnost u spoljnotrgovinskim transakcijama;d) sposobnost da se zahvate usluge;e) mogućnost da se inputi izuzmu od oporezivanja; f) politički razlozi (preduslov za povezivanje sa

Evropskom zajednicom).

PDV je izdašniji od poreza u maloprodaji. Upoređivanjem obuhvata oporezivanja pokazuju da je u sisitemima u kojim je na snazi PDV preko 70% ukupne lične potrošnje oporezovano, dok je u sistemima sa porezom u maloprodaji ta brojka između 30% i 50%. Razlika je zbog toga što PDV potpunije zahvata usluge, ali i uzimanjem u obzir činjenice da države koje primjenjuju PDV podvrgavaju porezu prehrambene proizvode, lijekove, knjige i sl. Veća izdašnost PDV se može dijelom pripisati i drukčijim poreskopolitičkim ciljevima zemalja koje ga upotrebljavaju.PDV je efikasniji u suprotstavljanju poreskoj evaziji. Osnovna prednost PDV u ovom domenu leži u mogućnostima koje pruža za otkrivanje nezakonite poreske evazije. Prvo, kod PDV obveznik je dužan da dokumentuje svoj zahtjev za odbitkom poreza plaćenog na inpute. Drugo, interesi kupca i prodavca su suprotstavljeni. Kupac želi da nabavna cijena iskazana u fakturi bude što viša, kako bi ostvario što veći poreski odbitak. Prodavac želi da prodajna cijena iskazana u fakturi bude što niža, kako bi minimizirao svoju poresku obavezu. Otuda je malo vjerovatno da će se moći dogovoriti oko lažne fakture. Treće, pošto su fakture neophodne i kod nabavki i kod prodaja, moguća je kontrola ne samo PDV nego i poreza na dohodak. Četvrto, opasnost od evazije poreza pri uvozu je manja kod PDV, jer se on obračunava na carinskom prelazu, a porez u maloprodaji, po pravilu, tek prilikom prve prodaje uvezenog dobra na domaćem tržištu.PDV obezbjeđuje neutralnost u spoljnotrgovinskim transakcijama. Prednost se sastoji u tome što je kod PDV izvoz moguće u potpunosti osloboditi poreza plaćenog u prethodnim fazama, dok se kod poreza na promet u maloprodaji ne može izbjeći da porez koji je izvoznik ipak platio ostane “ugrađen” u cijenu po kojoj se dobro izvozi. Naravno, administrativni troškovi i troškovi plaćanja kod PDV su veći.PDV omogućuje da se oporezuju i usluge. U sistemu PDV svako lice koje pruža uslugu dužno je da porez obračuna, a na korisniku usluge je da se registruje da bi stekao pravo na odbitak poreza koji je platio prilikom nabavke inputa. Pružalac usluge, dakle, nema obavezu da provjerava da li je korisnik upotrebljava kao krajnji potrošač ili u okviru obavljanja djelatnosti, što bi, inače, u sistemu poreza na promet u maloprodaji, morao da provjeri ako bi se željelo da izbjegne kumulativno djejstvo.PDV dopušta da se svi inputi mogu izuzeti od oporezivanja. Kod PDV “teret dokazivanja” je na kupcu: porez se redovno obračunava prilikom isporuke dobara, a da bi se dobio poreski kredit, kupac je dužan da dokaže da nabavljeno dobro koristi kao input. Prodavac, dakle, uopšte ne mora da vodi računa o namjeni dobara koja isporučuje. Istina, i u sistemu PDV porez plaćen pri nabavci pojedinih dobara – onih koja bi se mogla upotrebljavati i u ličnoj i u poslovnoj sferi, a da je, pri tom, identifikacija veoma otežana ili praktično nemoguća (putnički automobili, naftni derivati, duvanske prerađevine, alkoholna pića i sl) – često se ne može odbiti od dugovanog poreza. Kod poreza na promet u maloprodaji, međutim, praksa podvrgavanja opreme i reprodukcionog materijala oporezivanju je rasprostranjenija – ne samo zbog administrativno-tehničkih problema identifikacije njihove namjene, nego i iz fiskalnih razloga, jer se, zbog teškoća oko zahvatanja usluga, javlja potreba za proširenjem poreske osnovice u ovom domenu.Uvođenje PDV predstavlja preduslov za pristupanje Evropskoj zajednici. Da bi se ostvario cilj radi kojeg je Evropska zajednica prvenstveno obrazovana - uspostavljanje zajedničkog tržišta, javila se potreba za harmonizacijom sistema poreza na promet zemalja-članica; u suprotnom, razlike u sistemima ovog poreza poništile bi efekte ukidanja carinskih barijera u trgovini unutar Zajednice. Početkom devedesetih godina učinjen je prodor na pravcu uklanjanja fiskalnih kontrola na granicama između zemalja-članica. Šesta direktiva je transakcije između tih zemalja tretirala kao obične spoljnotrgovinske transakcije; drugim riječima, izvoznik je dobijao poresko oslobođenje sa pravom na odbitak PDV koji je platio kod nabavke, a uvoznik je bio dužan da obračuna PDV na sva dobra koja je unio na nacionalnu teritoriju. U EZ važi oporezivanje u skladu sa principom odredišta.

57

Mane PDV u odnosu na porez u maloprodaji

a) Povećani administrativni troškovi itroškovi plaćanja;

b) Relativno snažniji inflatorni potencijal;c) Neprimjerenost za uvođenje na

subcentralnim nivoima vlasti.

Administrativni troškovi i troškovi plaćanja kod PDV su veći. U sistemu PDV, da bi se spriječila zloupotreba prava na poreski kredit, neophodno je kontrolisati fakture za izvršene nabavke, što nije slučaj kod poreza na promet u maloprodaji. Troškovi kod PDV su veći jer u knjigovodstvu obveznika treba da se nađu podaci i o prodajama i o nabavkama, dok se kod poreza na promet u maloprodaji uglavnom traže samo podaci o prodajama.Inflatorni potencijal PDV je veći nego poreza na promet u maloprodaji. Rast cijena na malo koji se može pripisati PDV u kvartalu koji je slijedio po uvođenju ovog poreza u odnosu na kvartal koji mu je prethodio od zemlje do zemlje je bio različit, i te razlike ne ukazuju na postojanje nekih pravilnosti. Objašnjenje razlika mora se potražiti u različitim okolnostima pod kojim je uvođen PDV u poreski sistem neke zemlje. Željeni poreski prihod – da li se od PDV očekuje da u budžet donese istu sumu novca kao i porez koji zamjenjuje, ili je cilj poreskih vlasti da putem PDV uberu veće prihode nego ranije – predstavlja faktor od kojeg u mnogome zavisi da li će novouvedeni PDV izazvati rast cijena. U većini država, u kojim je rast cijena koji se može pripisati PDV bio mali, prihodi koje je davao novouvedeni porez samo su zamijenili prihode od poreza koji su ukinuti. Tamo gdje je PDV donio veće prihode, rast cijena je često bivao veći.PDV se, za razliku od poreza na promet u maloprodaji, ne može efikasno uvoditi na subcentralnim nivoima vlasti. Tri jedine zemlje članice OECD u kojim ne postoji, odnosno do nedavno nije postojao PDV su federacije – SAD, Australija i Švajcarska. To nije slučajno –federalne jedinice nisu uvijek spremne da prepuste saveznoj državi legislativno uređenje tako važnog poreskog oblika. U SAD, na federalnom nivou za sada ne postoji opšti porez na promet, a u Australiji je kratak izborni mandat vlade (samo tri godine), praćen bojaznima od većih administrativnih troškova i troškova plaćanja, doprinio da, uprkos centralizovanom karakteru australijske federacije, PDV ne bude uveden. U Švajcarskoj su kantonalni i komunalni porezi na promet u trgovini na veliko bili izdašniji od federalnog poreza; tek od 1995. godine Savez je dobio ovlašćenje da uvede PDV, a kantoni i komunalne vlasti odrekli su se prava da uvode svoje poreze na promet. Izuzetak od pravila da se PDV uređuje isključivo saveznim zakonom predstvalja Brazil. U njemu postoje i federalni PDV, koji se plaća na transakcije između federalnih jedinica, i PDV u državama koji se plaća na transakcije unutar pojedine federalne jedinice, zaključno sa stadijumom trgovine na malo.

58

Paradoksi PDV

PDV je paradoksalan: primjenjujući metodu kredita, PDV je porez kod kojeg su oni koji za sebe vjeruju da su oslobođeni, u stvari oporezovani (“pogođeni”), a oni koji za sebe vjeruju da su oporezovani, u načelu su oslobođeni. Ko god shvati značenje ovog, neće imati problema da razumije PDV.

Prvi paradoks: “oslobođen je, ustvari, oporezovan”. Obveznik čiji je promet oslobođen, ne obračunava PDV na svoj output, ali nema ni prava da odbije porez plaćen prilikom nabavke inputa. Čak, ovakvo “oslobađanje”dovodi do kumulativnog efekta, jer je obveznik prilikom nabavke inputa platio PDV, koji nema pravo da odbije, pa mu taj PDV ustvari predstavlja trošak. Izuzetak od pravila da je “oslobođen ustvari oporezovan” postoji u slučaju tzv. “nulte stope”, odnosno oslobođenja sa pravom na odbitak. Kod nulte stope, obveznik primjenjuje stopu PDV od 0% na svoje isporuke dobara i pružanje usluga, a istovremeno ima pravo na odbitak poreza kojeg je platio pri nabavkama.Drugi paradoks: “oporezovani je ustvari oslobođen”. PDV obveznik je dužan da na svoje isporuke obračuna PDV, ali ima parvo da odbije porez plaćen pri nabavci. Taj se porez dalje prevaljuje na trgovca na malo. Možemo zaključiti da trgovac na veliko uopšte nije ponio teret PDV.

59

Jedna ili više stopa PDV?Dva argumenta govore u prilog opredjeljenjuza PDV samo sa jednom stopom. Prvi jeargument poreske neutralnosti: porez napotrošnju sa više stopa narušava potrošačkiizbor, usmjeravajući potrošnju ka blažeoporezovanim dobrima, odnosno uslugama.Drugi je argument administrativno-tehničkeprirode: i onako složen PDV postaje veomakomplikovan za primjenu ako se broj stopa uveća.

Razvrstavanje dobara i usluga u kategorije na koje će se primjenjivati različite stope uvijek u sebi sadrži elemenat proizvoljnosti, troškovi plaćanja postaju veći, a administrativni troškovi (naročito zbog pojačane kontrole da bi se spriječila evazija) takođe rastu.Osnovni razlog zbog kojeg većina država, uprkos svemu, sprovodi diferencijaciju stopa PDV je socijalno-političke prirode. Mađu nosiocima poreske politike preovlađuje vjerovanje da će oporezivanje nižom stopom nekih dobara (poput prehrambenih proizvoda ili lijekova) i usluga (poput javnog saobraćaja) ublažiti ili eliminisati regresivnost ovog poreza, koja mu je, kao indirektnom porezu, urođena. Problem je, međutim, u tome što korist od olakšice ove vrste dobijaju svi potrošači blaže oporezovanih dobara i usluga, dakle i porodice sa višim dohotkom. Čak, sniženje stope za pojedine artikle nužno dovodi do povećanja opšte (standardne) stope ako se želi isti poreski prihod, pa će i siromašnije porodice koje, takođe, troše dobra i usluge podvrgnute toj stopi, biti pogođene. Problem za zemlje koje su se kod uvođenja PDV opredijelile za diferencijaciju stopa je u tome što je kasnije teško preći na jednu stopu: proistekle promjene u relativnim cijenama mogunepovoljno uticati na položaj pojedinih privrednih sektora (npr. poljoprivrede) i odraziti se na inflaciju (jer su cijene rigidnije nadolje, pa se smanjenje nekih stopa ne pokazuje u padu cijena odgovarajućih artikala dovoljnom da se kompenzira porast cijena drugih artikala, onih kod kojih su stope uvećane).

60

Porezi na pojedinačna dobra i usluge

Porezi na pojedinačna dobra i usluge obuhvataju akcize, carine i druge uvozne dažbine, dobit fiskalnih monopola, poreze na pojedinačne usluge i druge slične selektivne poreze na potrošnju. Među porezima na pojedinačna dobra i usluge svojim fiskalnim značenjem izdvajaju se akcize.

61

Akcize (1)

Akciza (trošarina) predstavlja porez koji pogađa potrošnju pojedinačnog dobra. Relativna jednostavnost njihovog ubiranja i skrivenost u cijeni artikla koji je oporezovan naveli su švedskog predsjednika Vlade u XVII vijeku Oksenstirna da izjavi da su akcize “ugodne Bogu, ne štete nijednom čovjeku i ne provociraju na pobunu”.

Akcizama se pogađa potrošnja tačno određenih dobara. Najčešći predmet oporezivanja predstavljaju artikli čija potrošnja garantuje izdašnost poreskih prihoda: duvanske prerađevine, alkoholna pića i naftni derivati. No, nisu rijetkost ni akcize na motorna vozila. Luksuzne proizvode, kafu, čaj, šećer, kuhinjsku so, brašno i dr. Za razliku od poreza na promet, akciza se u poresko-tehničkom smislu ne vezuje za čin prometa, nego za sam proizvod čija se potrošnja želi pogoditi, tačnije rečeno, za njegovo “puštanje u promet”, kao i za uvoz. Za oporezivu transakciju se uzima već otpremanje iz prodavčeve fabrike proizvoda na koje se plaća akciza (akcizni proizvodi) u sopstveno skladište na drugoj lokaciji, isporuka sopstvenoj prodavnici ili isporuka kupcu. ] ] ] ] ] ] ] ]

Akciza se uvodi na slijedeće proizvode: 1) derivate nafte; 2) duvanske prerađevine; 3) alkoholna pića; 4) alkohol – etanol; 5) kafu (sirovu, prženu, mljevenu i ekstrakt-kavu); 6) so za ishranu; i 7) luksuzne proizvode i to: - proizvode svih vrsta i oblika izrađene sa više od 2% zlata i drugih plemenitih metala (npr. platine), kao i prozvode izrađene sa više od 50% srebra; - prirodno drago kamenje, prirodne bisere i proizvode svih vrsta i oblika izrađene od prirodnog dragog kamenja i prirodnih bisera; - kože od reptila (krokodila, guštera, zmija) i sve proizvode izrađene od te kože, kao i na prirodno krzno i proizvode izrađene od krzna, ako su koža i - krzno zastupljeni sa najmanje 50%, osim kože i krzna od domaćih životinja

62

Akcize (2)Poreski obveznik akcize je:

1) proizvođač koji pusti u promet akcizne proizvode; 2) lice koje te proizvode uveze; i 3) lice koje izvrši neku od ostalih oporezivih transakcija (davanje akciznih proizvoda bez naknade, razmjena, iskazivanje manjka ilirashoda, korišćenje proizvoda sopstvene proizvodnje).

Poreska osnovica akcize definiše se dvojako: 1) kao jedinicu mjere (kod specifičnih akciza) i 2) kao prodajnu cijenu akciznog proizvoda (kod ad valorem akciza). Prodajnom cijenom se smatra ukupna naknada koju kupac plaćaprodavcu za kupljene akcizne proizvode, u koju se uračunavaju i svizavisni troškovi koje prodavac zaračunava kupcu (npr. troškoviambalaže, transportni troškovi i dr). Poresku osnovicu čini i: - vrijednostproizvoda utvrđena po carinskim propisima, uvećana za iznos carine idrugih uvoznih dažbina; - cijena koja bi se postigla prodajom u trenutkudavanja proizvoda bez naknade ili davanja u razmjenu za drugi proizvodili uslugu, kao i korišćenja za sopstvene potrebe; - vrijednost iskazanog manjka; i - vrijednost iskazanog rashoda.

63

AkcizeNekoliko povoljnih svojstava kojim se može objasniti današnjeznačajno prisustvo akciza su:

- mogućnost ubiranja nemalih prihoda, uz relativno niske administrativne troškove;- uticanje na smanjivanje pretjerane potrošnje dobara za koje seopravdano smatra da štetno djeluju na zdravlje ljudi (cigarete,alkoholna pića). Pri tom treba biti oprezan jer je cjenovna elastičnosttražnje za cigaretama i alkoholnim pićima kod zavisnika niska, pa da bise proizveo željeni efekat, poreske stope morale biti izuzetno visoke;- prebacivanje javnih troškova nastalih trošenjem oporezovanih dobarana potrošače takvih dobara (npr. povezivanje troškova izgradnje putevasa potrošnjom benzina ili troškova zdravstvene zaštite sa potrošnjomalkoholnih pića i cigareta);- djelovanje na preraspodjelu dohotka na štetu potrošača luksuznihartikala (nakita, krzna) koji su lica sa visokim prihodima.

PRESKOCI

64

Akcize – alkoholna pićaRazlikujemo ad valorem i specifične akcize. Pri tom jeuloga specifičnih akciza, sa izuzetkom kod duvanskih prerađevina i motornih vozila, mnogo izraženija.Dominacija specifičnih u odnosu na ad valorem akcizemože se obajsniti različitim argumentima:

- kod alkoholnih pića, gdje je udio akcize umaloprodajnoj cijeni oko 50%, prelazak na advalorem stopu otvorio bi problem evazije, koji je, u uslovimakada se unaprijed zna koliki je iznos trošarine, ipak manjeizražen. U slučajevima kad postoje razlike u kvalitetuproizvoda prema sorti pića, ad valorem akciza favorizujeproizvod lošijeg kvaliteta, čija je cijena niža. Specifičnaakciza učestvuje u cijeni kvalitetnijeg (skupljeg) artikla i time nediskriminiše njegovu potrošnju. U pogledu akciza na alkoholna pića propisane su specifične stope i utvrđeni njihovi minimalni iznosi zapivo, obična i pjenušava vina i žestoka pića;

65

Akcize – duvanske prerađevine- kod duvanskih prerađevina argument odiskriminizaciji proizvoda boljeg kvaliteta, takođe govoriprotiv ad valorem akcize. U zemljama u kojim se uzgajajeftin duvan (Italija, Francuska, Grčka) snažniji akcenatstavljaju na ad valorem komponentu, u želji da favorizujudomaće cigarete, dok države koje isključivo uvozeduvanske prerađevine (Danska, Irska, VB) daju prednostakcizi po specifičnoj stopi. Posebne minimalne stopepredviđene su za cigare, cigarilose i duvan za lulu, aodgovarajuće akcize mogu biti bilo ad valorem, bilospecifične, bilo u kombinaciji;

66

Akcize – naftni derivati- kod naftnih derivata dominiraju specifične

stope, zato što bi primjena ad valorem stopa zahtijevala da se one često mijenjaju – toliko često koliko se mijenjaju cijene derivata na tržištu – da bi se mogli ostvarivati ciljevi energetske i antiinflatorne politike. I direktivama Evropske zajednice predviđeno je da stopa akcize treba da bude specifična, s tim što je za 7 od ukupno 13 tipova naftnih derivata utvrđen minimalan iznos akcize.

Problem sa specifičnim akcizama nastaje u uslovima inflacije. Čak i veoma umjeren rast cijena može dovesti do smanjenja učešća specifične akcize u cijeni dobra, pa tako i do pada realnih prihoda od ove vrste poreza. U zemlji, poput BiH, u kojoj je inflacija hronična, a povremeno je poprimala razmjere hiperinflacije, ad valorem porezi uvijek su apsolutno dominirali.

Napomenimo, na kraju, da se “stavljanje u promet” naftnih derivata, i to benzina i dizel goriva, oporezuje i naknadom za korišćenje puteva. Obveznici naknade za korišćenje puteva su:

1) pravno lice i preduzetnik koji se bave prometom derivata nafte na malo;2) preduzeće i druga organizacija koji imaju sopstvene benzinske pumpe. Ovi

obveznici plaćaju naknadu za količine dizel goriva koje izdaju na sopstvenim benzinskim pumpama (za sopstvenu krajnju potrošnju), osim za količine koje se koriste isključivo za pogon motornih šinskih vozila, kao i plovnih objekata i vozila koji ne učestvuju u javnom saobraćaju.

67

Carine i druge uvozne dažbine

Carina predstavlja jednu vrstu poreza na potrošnju, koji se naplaćuje kad proizvod (carinska roba – u terminologiji carinskog zakona) ulazi na državnu teritoriju (uvozna carina), kad se prevozi ili prenosi preko državne teritorije (tranzitna carina), odnosno kad iz nje izlazi (izvozna carina).Carine “nisu ništa drugo do na granici države naplaćen porez na potrošnju”.

68

Vrste carina (1)Ako se kriterijum razlikovanja uzme pravackretanja robe, carine mogu biti uvozne,izvozne i tranzitne. U praksi su najčešće uvozne, dok se izvozne carine javljajurijetko, po pravilu da bi se spriječio izvozneke robe koja je deficitarna u zemlji.Tranzitne carine su u savremenom svijetuuglavnom napuštene, pošto ometajunormalno funkicionisanje međunarodnetrgovine.

Kao daleko najznačajnije, prema cilju koji se želi postići, dijele se na:1) fiskalne carine – imaju za isključivi cilj obezbjeđenje javnih prihoda;2) ekonomske (zaštitne) carine – uvode se radi zaštite domaće proizvodnje i obezbjeđenja razvoja određenih privrednih grana. Ukoliko se ne bi uvela carina, uvoz jeftinije robe sa inostranih tržišta onemogućio bi prodaju domaćih, skupljih proizvoda. S druge strane, ekonomske carine stvaraju ambijent u kojem su pojedine privredne grane prezasićene, što se može veoma nepovoljno odraziti na njihovu konkurentnost;3) prohibitivne carine – “idu korak dalje” od zaštitnih carina; njihov je cilj da potpuno onemoguće uvoz robe. Stopa prohibitivnih carina je obično vrlo visoka, te je zbog toga cijena robe iz uvoza znatno veća od cijene domaćih proizvoda, što praktično zaustavlja dalji uvoz; 4) antidampiške carine – imaju za cilj da zaštite domaću proizvodnju od niskih cijena uvezene robe (cijene koje su niže od uobičajenih na tržištu – tzv. dampinške cijene), preko kojih inostrani proizvođači žele da ostvare prodor na domaće tržište i, eventualno, na njemu uspostave svoj monopol. Da bi se pariralo dampinškim cijenama, povećavaju se carine na uvezenu robu sve do nivoa kada se gubi razlika između cijene uvezene robe i cijene iste ili slične robe domaće proizvodnje; i5) retorzivne carine – predstavljaju protivmjeru koju preduzima jedna država kao odgovor na visoke carine koje je prema njenim proizvodima uvela druga država.

69

Vrste carina (2)

Prema načinu utvrđivanja carinske osnovice, carine se dijele na specifične i ad valorem. Specifične carine se utvrđuju prema određenim mjernim jedinicama (prema broju komada, težini, zapremini); kod ad valorem carina osnovica se iskazuje kao vrijednost carinske robe, u novčanim jedinicama, a carinska stopa data je u procentu u odnosu na tu vrijednost.

U većini savremenih država dominiraju ad valorem carine.

70

Vrste carina (3)

Prema načinu uvođenja razlikuju se autonomne i ugovorne carine. Autonomnesu one carine koje, na osnovu svog fiskalnog suvereniteta, uvodi država, koja ih, isto tako, može sama ukidati ili mijenjati. Ugovorne carine uvode se na osnovu ugovora između dvije države ili između više država.

71

Vrste carina (4)Prema porijeklu robe razlikuju se jedinstvene, diferencijalne i preferencijalne. Kod jedinstvenihcarina primjenjuje se jedinstvena carinska tarifa, nezavisno od toga iz koje zemlje se roba uvozi. Diferencijalne carine postoje u slučajevima različitog carinskog tretmana uvezene robe, u zavisnosti od porijekla carinske robe. Kod preferencijalnih carina država smanjuje carinsku stopu za proizvode koje uvozi iz određene države (sa kojom ima dobre ekonomske i političke odnose).

72

Takse

Taksa predstavlja instrument dažbinskih (fiskalnih) prihoda kojim država od fizičkog ili pravnog lica prinudno uzima novčana sredstva, kao cijenu za konkretnu uslugu koju mu pružaju njeni organi. Takse se naplaćuju ne da pokriju opšte državne rashode, nego da posluže da se podmire troškovi prouzrokovani radnjom javnih organa prilikom pružanja konkretnih usluga zainteresovanoj strani.

Usluga koja se pruža taksenom obvezniku može biti određena radnja javnog organa (izdavanje putne isprave, ovjera potpisa, donošenje sudske odluke), ali se može sastojati i u posebnoj privilegiji koju obveznik dobija (pravo na obavljanje neke profesije, pravo na lov i ribolov, pravo na isticanje firme). U ovom drugom slučaju, razgraničenje prema porezu na upotrebu dobara ili dozvolu da se upotrebljavaju dobra ili obavljaju djelatnosti sprovodi se na osnovu okolnosti da li je plaćeni iznos u srazmjeri sa troškovima usluge državnog organa (tada je u pitanju taksa) ili je iznos dažbine znatno veći od tih troškova (tada je u pitanju porez).Kod utvrđivanja visine takse treba povesti računa o gornjem limitu – ukupnom iznosu rashoda učinjenih na službu koja obezbjeđuje uslugu; ako bi se taj maksimum prešao, taksa bi se pretvorila u porez.

73

NaknadaNaknada je javni prihod sličan taksi, jer se, kao i taksa, uvodi na osnovu državnog imperiuma, a plaća se kao cijena za korišćenje dobara od opšteg interesa (voda, šuma, puteva, zemljišta, prirodnog ljekovitog faktora i rudnog blaga). Dok se za plaćenu taksu dobija neka usluga od državnog organa, naknada je zakonom utvrđena “cijena” korišćenja nekog dobra od opšteg interesa. Pri tom se ne radi o cijeni koja se određuje na tržištu, nego o tzv. administrativnoj cijeni, koju autoritativno utvrđuju državni organi.

Takse su, po pravilu, budžetski prihodi, a naknade se često dijele između budžeta i fondova organizacija kojim je zakonom povjereno vršenje javnih ovlašćenja u ovim oblastima. Obzirom na izražene sličnosti, takse i naknade mogu se nazvati taksama u širem smislu.

74

Literatura koja se preporučuje:

1. Nauka o porezima i poresko pravo, Popović Dejan, Institut otvoreno društvo/Institut za ustavnu i zakonsku politiku, Budapest, Mađarska, 1997.

2. Poreski menadžment, Raković Milena, Pravni fakultet, Banjaluka 2007.

3. Finansije – teorija i praksa, Bjelica Vojin, Raičević Božidar, BabićBlagoje, Radmilović Stanko, Radičić Marko, Stylos, Novi Sad, 2001.

4. Fiskalne finansije, Konjhodžić Halid, Šantić Željko, Logos, Split, 2003.

5. Poresko i budžetsko pravo Raković Milena, Pravni fakultet, Banjaluka, 2001.

6. Javne finansije, Barbara Jelčić, Informator7. Finansije i finansijsko pravo, Dautbašić Ismet, Univerzitetska

knjiga, Sarajevo 2001.8. Finansije i finansijsko pravo, Aleksić Danilo, Paović-Jeknić

Gordana, Univerzitet Crne Gore, Podgorica, 2001.

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

doc. dr Radenka Grgić

2

SADRŽAJ PREDMETA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJA

PORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

U ovom poglavlju biće obrađene slijedeće teme:Istorijat nastanka Evropske UnijeDržave članice, institucije EU, poreska regulativaPolitika poreske harmonizacije, prednosti i nedostaci. Poreska opterećenja u državama članicama u odnosu na BDP. Struktura poreskog opterećenja po vrsti, direktni porezi, indirektni porezi, socijalna davanja.Poreske stope u državama EU, PDV, lični prihodi, porez na dobit. Poreski sistemi Austrije i Češke RepublikeTrendovi oporezivanja u EU.

3

PORESKI SISTEM EU

Iako pod pojmom Evropska Unija danas podrazumijevamo jedinstveniekonomski prostor, a donekle i jedinstveni politički prostor, implementacija poreskih principa u državama članicama nije jedinstvena. Naime, u pogledu poreskog zakonodavstva svaka država članica zadržala je punu suverenost.

Poresko zakonodavstvo u EU je oblast u kojem nije ni izbliza postignut stepen jedinstva između država članica, kao što je to postignuto u političkoj sferi. Naime, već od 2005. godine članice EU ostvaruju veće jedinstvo u političkim, pa i vojnim akcijama u globalnim događanjima, dok je u fiskalnoj sferi harmonizacija na nivou na kojem je harmonizacija spoljnih politika bila u 80-tim godinama.

Prijedlogom ustava EU pokušalo se poresku sferu dovesti na nivo harmonizacije koja postoji u političkoj sferi, međutim neuspjeh referenduma o ustavu u Irskoj odgodio je harmonizaciju poreskih politika na neodređeno vrijeme.

Imajući u vidu navedeno može se zaključiti da se države lakše odriču dijela suverenosti u političkoj, nego što su to spremne da učine u fiskalnoj sferi.

4

Istorijat Evropske Unije

Evropska zajednica za ugalj i čelik 1950.Rimski sporazum 1956. i nastanak Evropske Ekonomske zajednice (EEZ)Pristupanje Danske, Velike Britanije i Irske 1973. Sporazum u Mastrihtu 1992. i nastanak Evropske UnijeProširenje pristupanjem Grčke (1981.), Španije i Portugala (1986.)Pristupanje Austrije, Finske i ŠvedskePristupanje država bivšeg sovjetskog bloka

Definisati Evropsku Uniju kao državnu strukturu nije jednostavno. EU nije ni federacija kao što su to SAD, ni konfederacija, niti je udruženje suverenih država kao što su to Ujedinjene nacije. Opisno, može se reći da je Evropska unija grupa suverenih država koje su dijelove svog političkog, ekonomskog i fiskalnog suvereniteta stavile u zajedničku “korpu” koju čine zajedničke institucije. Počeci Evropske unije sežu u 1950. godinu kada je Francuska pokrenula inicijativu za formiranje Evropske zajednice za ugalj i čelik. Inicijativu je dao francuski ministar spoljnih poslova Robert Schuman dokumentom objavljenim 9. maja 1950. koji je poznat kao “Shuman Declaration”. Sporazum o formiranju zajednice potpisan je u Parizu 1951. godine između Francuske, zapadne Njemačke, Italije, Belgije, Luksemburga i Holandije. Politički cilj formiranja zajednice je bio stvaranje uslova koji bi onemogućili eventualne buduće ratove između Francuske i Njemačke. Ekonomska osnova zajednice bila je stvaranje zajedničkog tržišta za ugalj i čelik. Evropska zajednica za ugalj i čelik bila je prva nadnacionalna organizacija na evropskom tlu. Zajednica je prvo međunarodno priznanje dobila od SAD (koje su imale značajan ekonomski interes u kontroli svjetske proizvodnje uglja i čelika). 1957. godine svih šest država potpisnika Pariškog sporazuma u Rimu je potpisalo novi sporazum kojim je stvorena Evropska Ekonomska Zajednica. Rimski sporazum ustanovio je zajedničko tržište država potpisnica i proširio je zajedništvo sa ekonomske sfere na političku.Sporazumom potpisanim u Mastrihtu 1. novembra 1993. godine formirana je Evropska unija, čime države članice osim ekonomskog zajedništva stvaraju političku zajednicu država članica.1973. godine Evropskoj ekonomskoj zajednici pridružuju se Danska, Irska i Velika Britanija. 1981. godine Grčka postaje deseti član Zajednice, a pet godina kasnije (1987.) Zajednici se pridružuju Španija i Portugal. Devedesetih godina Evropskoj uniji pristupaju Austrija, Finska i Švedska, te u slijedećem talasu države nastale raspadom sovjetskog bloka i to Češka, Estonija, Latvija, Mađarska, Litvanija, Poljska, Slovačka i Slovenija. 1. januara 2007. godine Uniji pristupaju Rumunija i Bugarska.

5

Evropska Unija – države članice

Danas Evropsku Uniju čini 27 država: Austrija, Belgija, Bugarska, Češka, Danska, Estonija, Finska, Francuska, Grčka, Holandija, Irska, Italija, Latvija, Litvanija, Luksemburg, Kipar, Mađarska, Malta, Njemačka, Poljska, Portugal, Rumunija, Slovačka, Slovenija, Španija, Švedska i Velika Britanija.U terminologiji često se koristi izraz EU15 koji podrazumjeva 15 “starih” članica koje su sačinjavale Uniju prije proširenja državama bivšeg sovjetskog bloka. Termin EU27 podrazumijeva svih 27 članica, nakon pristupanja Bugarske i Rumunije. Status kandidata za pristupanje Uniji imaju Turska, Makedonija i Hrvatska, a predkandidatski status imaju Bosna i Hercegovina, Srbija i Albanija.

6

Evropska Unija - institucije

Političke institucije- Savjet Evrope- Evropski parlament- Evropska komisijaOstale institucije- Evropski sud pravde- Revizorski sud- Evropska investiciona banka- Evropski ekonomski i socijalni komitet- Evropska centralna banka- Ombudsman

Savjet Evrope je predstavničko tijelo koje čine predstavnici država članica. Odluke se donose konsenzusom.Evropski parlament čine delegati izabrani od strane građana država članica na direktnim izborima koji se istovremeno održavaju u svim državama članicama. Odluke se donose većinom glasovaOba navedena tijela imaju zakonodavnu nadležnost i za većinu zakona potrebna je saglasnost oba doma (kako Parlamenta, tako i Savjeta)Evropska komisija je izvršno tijelo Parlamenta i sastoji se 27 članova (po jedan iz svake države članice). U terminologiji parlamentarne demokratije komisija ima sličnu ulogu kao i vlada u nekoj državi.Predstavnička tijela donose nekoliko vrsta propisa. Savjet i Parlament donose zakone koji su obavezni za direktnu primjenu u svakoj zemlji članici. Direktive su pravni akti koji se ne primjenjuju direktno, već svaka država članica u određenom vremenskom roku mora direktive pretočiti u vlastito zakonodavstvo. Odluke su pravni instrumenti usmjereni na pojedine grupe i direktno se sprovode. Evropski sud pravde čini 27 sudija, po jedan iz svake države. Sud obezbjeđuje da se propisi Unije sprovode na isti način u svim državama članicama i rješava sporove između država i između zajedničkih institucija. Revizorki sud nadzire utrošak budžetskih sredstava kojim raspolažu institucije Unije.Evropska investiciona banka djeluje kao poslovna banka Unije. Preko banke se plasiraju kreditna sredstva kojima se finansiraju projekti u pojedinim državama članicama i projekti koje Unija finansirama u državama kandidatima za članstvo.Evropski ekonomski i socijalni komitet koordinira socijalna i građanska pitanja u državama članicama.Evropska centralna banka je odgovorrna za monetarnu politiku nakon uvođenja EUR, kao jedinstvene valute u državama članicama. Ombudsman istražuje i presuđuje u pitanjima primjene regulative ljudskih prava u državama članicama, kao i u pitanjima funkcionisanja administracije institucija Unije.

Finansiranje institucija Unije obezbjeđuje se iz doprinosa koje daju države članice. Ne postoje porezi koje građani i/ili preduzeća plaćaju direktno institucijama Unije.

7

Politika poreske harmonizacije u EU (1)

Poresko zakonodavstvo je u nadležnosti država članicaPoreska harmonizacija se vrši putem direktiva i preporuka sa ciljevima:- Stabilizacije poreskih prihoda zemalja članica

i ujednačavanja poreskog opterećenja- Nesmetanog funcionisanje jedinstvanog tržišta EU- Promocije zapošljavanja

Uobičajeno je reći da poreski sistemi država članica EU stoje na tri stuba:na direktnim porezima na prihode firmi i građana, na indirektnim porezima na potrošnju i na socijalnim davanjima. Prosječno u EU u strukturi ukupnih poreskih davanja svaki od ovih stubova učestvuje približno sa jednom trećinom. U pojedinim zemljama procenti učešća pojedinih poreza još uvijek se značajno razlikuju. Na primjer, prihodi indirektnih poreza u Belgiji i Holandiji u strukturi ukupnih poreskih prihoda učestvuju sa 30%, a u Bugarskoj i na Kipru sa 50%. Direktni porezi čine manje od 20% poreskih prihoda u Bugarskoj i Rumuniji, a više od 62% u Danskoj. Socijalni doprinosi predstavljaju samo 2,2% poreskih prihoda u Danskoj, ali prelaze 40% u Njemčkoj i Češkoj.U kasnim 1990-tim države članice EU započele su koordinisane aktivnosti na reformama poreskih sistema sa osnovnim ciljem ostvarenja jedinstvenog tržišta. Jedinstveno tržište podrazumijeva ne samo iste uslove za slobodno kretanje roba i kapitala, već podrazumijeva i slobodno kretanje radne snage.Mehanizmi poreske harmonizacije su:- ujednačavanje poreskih stopa poreza na dodatu vrijednost;- ujednačavanje poreskog opterećenja izraženog kao poreska davanja ekonomskih operatora i građana u odnosu na bruto nacionalni dohodak; i- ujednačavanje strukture poreskih objekata.Između država članica EU postoje velike razlike u visini stope poreza na dodazu vrijednost. Najniži procenat je u Luksemburgu i Kipru i iznosi 15%, a najviši u Danskoj i Švedskoj gdje izosi 25%. U ostalim državam članicama ovaj procenat iznosi između 17,5% (Velika Britanija) i 22% ( Poljska, Finska).

8

Politika poreske harmonizacije u EU (2)

Poresko zakonodavstvo je u nadležnosti država članicaPoreska harmonizacija se vrši putem direktiva i preporuka sa ciljevima:- Stabilizacije poreskih prihoda zemalja članica

i ujednačavanja poreskog opterećenja- Nesmetanog funcionisanje jedinstvenog tržišta EU- Promocije zapošljavanja

Program harmonizacije poreskih stopa poreza na dodatu vrijednost predviđa ujednačavanje opšte poreske stope, ujednačavanje vrsta roba i usluga sa nultom poreskom stopom i ujednačavanje vrsta roba i usluga sa smanjenom poreskom stopom, kao i ujednačavanje visine smanjene poreske stope. Zemlje članice još nemaju sporazum o visini opšte stope PDV, osim sporazuma da stopa PDV ne može biti manja od 15% i da bi smanjena stopa trebala biti 5%. Ujednačavanje poreskog opterećanja je slijedeći sektor poreske harmonizacije u državama članicama EU. Prosječno poresko opterećenje svih 27 država članica iznosi 39,6% bruto nacionalnog proizvoda. Međutim, poresko opterećenje veoma se razlikuje od države do države. Najveće poresko opterećenje je u Švedskoj i Danskoj ( 51,3% i 50,3% respektivno), a najmanje u Rumuniji, Litvaniji i Slovačkoj (28%, 28,9% i 29,3% respektivno). Ako se poresko opterećenje u državama članicama analizira po strukturi poreskih prihoda, u prosjeku jednu trećinu poreskih prihoda čine porezi na zarade i druga lična primanja građana, jednu trećinu porezi na potrošnju roba i usluga i jednu trećinu porezi na prihod (dobit) preduzeća. Jedan od ciljeva poreske harmonizacije je da se ovaj odnos promijeni u korist povećanja učešća poreza na potrošnju, a na račun smanjenja poreza na zarade i poreza na dobit preduzeća. Smanjenjem poreza na zarade trebalo bi postići veće zapošljavanje i razvoj radno intenzivnih grana privrede. Smanjenje poreza na dobit treba obezbijediti jedinstveno tržište kapitala.

9

Poreska opterećenja u državama članicama EU

Podaci o poreskom operećenju iskazani su posrednim poreskim stopama. Posredna poreska stopa (od engleskog Implicit Tax Rate) je termin koji se koristi na makroekonomskom nivou i predstavlja odnos stvarno naplaćenog poreza i iznosa podložnog oporezivanju. Razlika između poreske stope i posredne poreske stope biće objašnjena na slijedećem primjeru poreza na dobit. Neka je dobit preduzeća 150 KM i poreska stopa poreza na dobit 20%. U svim zemljama iznos dobiti koji se uloži u kupovinu osnovnih sredstava ne ulazi u poresku osnovicu i neka je taj iznos za ovaj primjer 50 KM. Iznos poreza na dobit kojeg preduzeće treba da plati je (pretpostavka je da je porez stvarno i plaćen):

Ip = 0,20 x Osnovica = 0,20 x (150 – 50) = 0,20 x 100 == 20 KM

Za ovaj primjer posredna poreska stopa iznosi:

Stvarno plaćeni porez / ostvarena ukupna dobit = 20/150 = 13,33%

10

Struktura poreskog opterećenja

Ukupno poresko opterećenje:

Ukupno poresko opterećenje(%) =100 x Ukupno naplaćeni porezi/BDP

BDP = bruto društveni proizvod

Poresko opterećene ekonomskih operatora i građana u jednoj državi je ustvari posredna poreska stopa izražena u procentima gdje je:

Poresko opterećenje(%)=100xUkupno naplaćeni porezi/BDPPrema podacima za 2005. godinu među članicama EU najveće poresko opterećenje je u Švedskoj (51,3%), a najmanje u Rumuniji (28%). Vidljivo je da je poresko oterećenje u državama članicama koje su ranije ušle u EU veće (Belgija 45,5%, Danska 50,3%, Francuska 44%) nego u novoprimljenim državama (Litva 28,9%, Slovačka 29,3%, Latvija 29,4%). Ako se poredi prosjek poreskog optrećenja u 15 “starih” država članica i 12 novoprimljenih, razlika iznosi oko 10 procenata (36% kod “starih” i 25,7 kod novoprimljenih). Za 2005. godinu prosječno poresko opterećenje, kada se svih 27 država članica uzme zajedno, iznosi 39,9 %.Iz tabele je vidljivo da je poresko opterećenje u “starim” članicama EU od 1995. godine do 2005. poraslo u prosjeku za 2% do 3% (Belgija sa 43,8% na 45,5%, Španija sa 32,7% na 35,6 %).Prosječno poresko opterećenje na potrošnju, gdje je najveći dio poreskih prihoda iz PDV, iznosi 22,1% i najniže je u Latviji (16,5%), a najviše u Danskoj (33,7%). I kod ove grupe poreza primijetan je porast posredne poreske stope tokom posljednjih deset godina.Poresko opterećenje po osnovu poreza na kapital je 27,3% i najveće je u Danskoj (46,5%), a najniže u Estoniji (8,1%).

11

Struktura poreza po vrsti

Direktni porezi- porezi na zarade i prihode građana- porez na dobit- porezi na kapital i kapitalne dobitkeIndirektni porezi- PDV- akcize- carineSocijalna davanja

Ne pridržavajući se stroge definicije poreza, socijalna davanja će biti uzeta kao dio ukunih poreskih prihoda. Naime, u državama EU socijalna davanja predstavljaju značajan dio poreskog opterećenja, kako poslodavaca, tako i zaposlenih.Uzeto za svih 27 članica EU direktni porezi čine 31%, indirektni porezi 39%, a socijalna davanja 30% ukupnih poreskog prihoda (podaci za 2007. godinu). Međutim, ova struktura daleko je od harmonizacije, tako da na primjer u Irskoj direktni porezi čine 40%, indirektni 44%, a socijalna davanja svega 15% ukupnih poreskih prihoda.Iz grafikona na kojem su prikazani podaci za 2003. godinu, vidljivo je da postoje velike razlike između pojedinih članica unije. U Njemačkoj socijalna davanja čine skoro polovinu poreskih prihoda (44%), dok u Irskoj ova davanja čine svega 19,1% ukupnih poreskih prihoda.

12

Struktura poreskih prihoda za 2003. godinu

Uzeto zajedno svih 15 “starih” članica unije, svaka vrsta poreza čini približno jednu trećinu poreskig prihoda (direktni porezi 32,2%, indirektni porezi 33,4% i socijalna davanja 34,4%).Prosjeku Unije najbliže je Nizozemska sa 36,9%, 29,3% i 33,8% učešća socijalnih davanja, direktnih poreza i indirektnih poreza, respektivno.

13

Poreske stope u EU

Porez na lična primanjaPorez na dobitPDVPorezi na imovinuDoprinosi

Kako u pogledu poreskih opterećenja i strukture poreskih prihoda, između država članica postoje velike razlike i u pogledu poreskih stopa.

14

Maksimalne poreske stope u EU

U slijedećoj tabeli su date poreske stope za 2005. godinu za nekoliko “starih”članica i za nekoliko novoprimljenih. Vidljivo je da su poreske stope poreza na dodatu vrijednost ujednačene (najniža stopa je u Velikoj Britaniji, 17,5%, a najviša u Austriji, Italiji, Mađarskoj i Bugarskoj, 20%). Poreske stope na lična primanja su veoma neujednačene i kreću se od 10% u Bugarskoj do 50% u Austriji. Stopa poreza na dobit preduzeća takođe je veoma neujednačena i najviša je u Italiji (34%), a najniža u Bugarskoj (10%). Iako su u državama članicama EU nominalne poreske stope veoma neujednačene, politikom izuzimanja pojedinih prihoda iz osnovice poreza na lična primanja, posredne poreske stope i poresko opterećenje po pojedinim vrstama poreza pokazuju manje razlike. Tako na primjer poresko opterećenje (iznos naplaćenih poreza u odnosu na bruto nacionalni proizvod) za porez na dobit preduzeća u Austriji je 2,4%, a u Bugarskoj 3,6%, iako je nominalna poreska stopa u Austriji značajno veća nego u Bugarskoj (25% i 10% respektivno). Slično je i kod poreza na dodatu vrijednost za kojeg je poresko opterećenje u Austriji 7,7%, a u Bugarskoj 12,5% (nominalne poreske stope su iste i iznose 20% u obje države). Uopšteno govoreći može se reći da je Evropska unija područje visokih poreza.

15

Poreski sistem Austrije

Ukupno poresko opterećenje među najvišima u EUEU – 37,1%, Austrija 41,8%Porezi na potrošnu čine 11,7% GDP (EU prosjek 12,4%)Posredna stopa poreza na zarade zaposlenih (uključujući socijalne doprinose) značajno je veća od prosjeka i iznosi 41,2%, (35% prosjek u EU).

Najveći stepen harmonizacije postignut je u pogledu nominalnih stopa poreza na dodatu vrijednost, koje se kreću uz male izuzetke od 19% do 20%.Ovdje će detaljnije biti dati podaci o poreskom sistemu u dvije države, Austriji kao relativno staroj članici unije i Češkoj Republici kao relativno novoj članici.

Oporezivanje ličnih primanja:Nominalna poreska stopa je progresivna i kreće se do 50% oporezivog prihoda. Godišnji prihod do 3.640 EUR je oslobođen poreza, a prihod veći od 50.870 EUR oporezuje se stopom od 50%. U poresku osnovicu ne ulaze primanja po osnovu stipendija za studente, primanja iz javnih fondova za umjetnički, naučni i istraživački rad i primanja po osnovu socijalne pomoći. Poreska osnovica se može umanjiti za troškove putovanja na posao (ako na toj relaciji ne postoji javni transport), za troškove obrazovanja i liječenja, ali samo u slučajevima da takvi troškovi predstavljaju posebno opterećenje za poreskog obveznika. Iznos plativog poreza može biti umanjen za 364 EUR, ako bračni drug obveznika ima godišnja primanja manja od 2.200 EUR. Oporezivanje dobiti preduzeća:Poreska stopa je 25% bez obzira na visinu osnovice. Poreska osnovica se ne umanjuje za iznos reinvestirane dobiti, ali se umanjuje za ulaganja u istraživanje i razvoj. Da bi se spriječilo umanjenje dobiti, tj. umanjenje poreske osnovice, stope amortizacije su ograničane zakonom. Za nekretnine, na primjer, maksimalna stopa amortizacije je 2% godišnje. Pokretna imovina čija pojedinačna nabavna vrijednost ne prelazi 400 EUR može biti otpisana u jednoj poslovnoj godini, tj. ne podliježe amortizaciji kroz više godina.Porez na dodatu vrijednost:Nominalna poreska stopa je 20%. Umanjena poreska stopa od 10% primjenjuje se na osnovne prehrambene artikle, knjige, štampu, javni prevoz i iznajmljivanje nepokretnosti.Doprinosi:Doprinosi, koji pokrivaju zdravstveno osiguranje, penziono osiguranje, invalidnine i naknade nezaposlenim se plaćaju na zarade zaposlenih i plaćaju ih i poslodavac i zaposleni. Nominalne stope su 35% na neto zaradu na teret poslodavca i 12,5% na teret zaposlenog. Maksimalna osnovica za doprinose je 40.600 EUR na godišnjem nivou.

16

Poreski sistem Češke

Ukupno poresko opterećenje u prosjeku Unije, EU – 37,1%, Češka 36,3%Porezi na potrošnju čine 10,7% GDP (EU prosjek 12,4%)Posredna stopa poreza na zarade zaposlenih (uključujući socijalne doprinose) značajno je veća od prosjeka i iznosi 41,0% (35% prosjek u EU).

Češka Republika postala je punopravni član EU 1.5.2004. godine, ali je već od 1997. godine započela sa poreskim reformama koje su imale za cilj harmonizaciju poreskog zakonodavstva sa državama članicama.Oporezivanje ličnih primanja:Nominalna poreska stopa je linearna i iznosi 15% oporezivog prihoda. Porez na zarade zaposlenih obustavlja od zarade i plaća poslodavac. Ukoliko su primanja pojedinca isključivo od plate, ne podnosi se godišnja prijava poreza, ali se prijava podnosi za primanja koja nisu iz radnog odnosa. Porez se plaća na sva primanja bez obzira da li su ostvarena u zemlji ili u inostranstvu. Od oporezivanja su izuzeta primanja u naturi do iznosa 2.000 CZK, kamate na stambene kredite, osnovni lični odbitak od 34.920 CZK, na svako izdražavano dijete 21.600 CZK i dodatnih 19.884 CZK ako bračni drug ima primanja manja od 34.920 CZK.Oporezivanje dobiti preduzeća:Od januara 2008. godine poreska stopa je 21%. Zakonom su određeni troškovi preduzeća koji se priznaju u poreskom bilansu, ali do određenih granica. Na primjer, troškovi službenih putovanja, reprezentacije i sl. limitirani su. Sa stanovišta poreza ne priznaju se troškovi kamata u kreditnim odnosima između povezanih lica. Gubici prethodnog perioda mogu se u poreskom bilansu razgraničiti na pet godina.Porez na dodatu vrijednost:Nominalna poreska stopa je 19%. Umanjena poreska stopa od 5% primjenjuje se na osnovne prehrambene artikle. Doprinosi:Doprinosi se plaćaju na zarade zaposlenih i plaćaju ih i poslodavac i uposlenik. Nominalne stope su 21% na neto zaradu na teret poslodavca i 17% na teret uposlenika.

17

Trendovi oporezivanja u EU (1)

Ciljevi ujednačavanja poreskih sistema u državama članicama:- povećanje zaposlenosti smanjenjem stopa direktnih poreza na zarade,

- proširenje objekata oporezivanja sa ciljem ostvarenja istih poreskih prihoda uz manje poreske stope,

- povećanje udjela indirektnih poreza i ostalih poreza na potrošnju u ukupnim poreskim prihodima,

- ujednačavanje poreskih stopa na dobit preduzeća kako bi se stimulisalo nesmetano kretanje kapitala unutar EU.

Iako su aktivnosti ujednačavanja poreskog zakonodavstva u državama članicama EU intenzivirane još od 1987. godine, iz iznesenih podataka vidljivo je da su poreski sistemi daleko od potpune harmonizacije. U dokaz te činjenice dovoljno je navesti da je za 2005. godinu poresko opterećenje (odnos ukupnih poreskih prihoda i bruto nacionalnog proizvoda) u Švedskoj iznosilo 51,3%, a u Rumuniji svega 28%. Razlozi takvom stanju mogu se naći u činjenici da se iz poreskih prihoda najvećim dijelom finansira javna potrošnja u svakoj državi članici, te da ovaj faktor predstavlja značajan faktor suvereniteta svake države. Dalje, proširenje Unije sa 15 na 27 članica dodatno je poremetilo većpostignuti nivo harmonizacije, ne samo radi toga što nove članice ulaze u Uniju sa neharmonizovanim poreskim zakonodavstvom, već i radi toga što teret pristupnih fondova, iz kojih se finansiraju razvojni projekti novih članica, snose “stare” članice, naravno iz vlastitih prihoda. Ovim “stare” članice dio svojih poreskih prihoda troše na javnu potrošnju novoprimljenih članica. Smanjenje stopa direktnih poreza na zarade:Smanjenje poreza na zarade stimuliše zapošljavanje u radno intenzivnim djelatnostima, smanjuje socijalna davanja nezaposlenim, ali povećava osnovu iz koje se plaćaju socijalni doprinosi i na kraju smanjuje društvene tenzije koje su kulminirale nemirima u nekim od “starih” država članica (Francuska, na primjer). S druge strane, harmonizacija oprezivanja zarada je uslov ostvarenja jednog od principa Unije, a to je slobodno kretanje radne snage između država članica.

18

Trendovi oporezivanja u EU (2)

Ciljevi ujednačavanja poreskih sistema u državama članicama:- povećanje zaposlenosti smanjenjem stopa direktnih poreza na zarade,- proširenje objekata oporezivanja sa ciljem ostvarenja istih poreskih prihoda uz manje poreske stope,

- povećanje udjela indirektnih poreza i ostalih poreza na potrošnju u ukupnim poreskim prihodima,

- ujednačavanje poreskih stopa na dobit preduzeća kako bi se stimulisalo nesmetano kretanje kapitala unutar EU.

Proširenje objekata oporezivanja:Proširenje objekata oporezivanja, pošto u apsolutnom iznosu povećava poresku osnovu, rezultira manjim poreskim stopama (ukoliko se ostaje pri istom iznosu ukupnih poreskih prihoda). Proširenje poreske osnove odvija se u dva pravca: smanjenjem broja izuzeća iz poreske osnovice i uvođenjem novih objekata oporezivanja. Tipičan primjer novih objekata oporezivanja su porezi koji se uvode u svrhu destimulisanja zagađenja okoline, u svakodnevnoj terminologiji poznati kao “ekološki porezi”. Osim povećanja poreskih prihoda, dopunski efekat ovih poreza je pozitivan uticaj na zdravstveno stanje stanovništva. Na primjer, oporezivanje automobila treba da se zasniva, nesamo na potrošnji goriva (snazi motora) već i na visini emisije štetnih izduvnih gasova. Poreskom politikom destimuliše se upotreba goriva fosilnog porijekla, a stimulišu goriva biljnog porijekla. Energenti zasnovani na derivatima nafte se oporezuju po sadržaju sumpora i po emisiji CO2 u atmosferu.U 2005. godini, računato za svih 25 zemalja članica, ekološki porezi činili su 2,8% ukupnih poreskih prihoda.

19

Trendovi oporezivanja u EU (3)

Ciljevi ujednačavanja poreskih sistema u državama članicama:- povećanje zaposlenosti smanjenjem stopa direktnih poreza na zarade,- proširenje objekata oporezivanja sa ciljem ostvarenja istih poreskih prihoda uz manje poreske stope,

- povećanje udjela indirektnih poreza i ostalih poreza na potrošnju u ukupnim poreskim prihodima,

- ujednačavanje poreskih stopa na dobit preduzeća kako bi se stimulisalo nesmetano kretanje kapitala unutar EU.

Povećanje udjela poreza na potrošnju:Opšti trend smanjenja udjela poreza na lične prihode građana kompenzuje se povećanjem udjela poreza na potrošnju, od kojih najveći udio se odnosi na indirektne poreze. Naime, oporezivanje ličnih prihoda građana ima nedostatak da se poreskom politikom ne može usmjeravati trošenje ostvarenih prihoda u društveno poželjne sektore. (U principu može, ali samo izuzimanjem određenih troškova iz poreske osnovice, ali u tom služaju država ostaje bez dijela poreskog prihoda). Ovo je posebno izražen efekat u novoprimljenim članicama Unije. Posmatrano za 25 članica (bez Bugarske i Rumunije) posredna stopa poreza na potrošnju 2001. godine iznosila je 20,8%, a 2005. godine 22%. U obzir su uzeti PDV i akcize. Drugi pozitivan efekat ovakve poreske politike je da država kroz politiku oporezivanja potrošnje može uticati na potrošačke navike građana usmjeravajući potrošnju na ekološki čiste proizvode, na prehrambene proizvode proizvedene po standardima zdrave hrane i na kraju stimulišući trošenje dijela prihoda na kupovinu akcija (dakle, u investicije), a ne u potrošačke proizvode. U segmentu oporezivanja potrošnje postignut je najveći stepen harmonizacije poreskog zakonodavstva. Harmonizacijom oporezivanja potrošnje postiže se jedan od makroekonomskih ciljeva Unije, a to je jedinstveno tržište roba.

20

Trendovi oporezivanja u EU (4)

Ciljevi ujednačavanja poreskih sistema u državama članicama:- povećanje zaposlenosti smanjenjem stopa direktnih poreza na zarade,- proširenje objekata oporezivanja sa ciljem ostvarenja istih poreskih prihoda uz manje poreske stope,

- povećanje udjela indirektnih poreza i ostalih poreza na potrošnju u ukupnim poreskim prihodima,

- ujednačavanje poreskih stopa na dobit preduzeća kako bi se stimulisalo nesmetano kretanje kapitala unutar EU.

Prijedlogom ustava Evropske unije pored ostalih ciljeva (političkih i ekonomskih) predviđeno je da Unija bude jedno i jedinstveno tržište rada, roba i kapitala. Jedna od poluga stvaranja jedinstvenog tržišta kapitala je poreska politika u oblasti oporezivanja dobiti preduzeća. Ranije je pokazano da je u ovom segmentu poresko zakonodavstvo zamalja članica veoma neujednačeno, kako po visini nominalnih poreskih stopa poreza na dobit, tako i u pogledu izuzimanja iz poreske osnovice. Politika poreske harmonizacije predviđa, osim ujednačavanja nominalnih poreskih stopa u državama članicama i smanjenje poreskog opterećenja po ovom osnovu. U ovom segmentu oporezivanja razlike između država članica su najveće. U 2007. godini nominalne poreske stope poreza na dobit iznosile su 10% u Bugarskoj i Kipru, 25% u Austriji i Danskoj i čak 35% na Malti. Niže poreske stope su tipične za nove članice. Naime, u cilju privlačenja stranih ulaganja nove članice propisuju niske stope poreza na dobit, što je dalo značajne efekte u Češkoj Republici, Poljskoj, Slovačkoj, Latviji i Litvaniji. Trend oporezivanja dobiti u Uniji pokazuje pad prosječne poreske stope. Tako je prosjek za 15 “starih” članica iznosio 35,3% u 2000. godini, a 27,7% u 2007. godini.

21

Završne napomene

U Evropskoj Uniji poreska politika zauzima centralno mjesto u ekonomskoj politici.Države Unije su i dalje područje visokog poreskog opterećenja.Države zapadnog Balkana, za koje se očekuje prijem u članstvo EU u slijedećem ciklusu proširenja, mogu očekivati povećanje poreskog opterećenja u svakom segmentu, kako poreza na lična primanja, tako poreza na potrošnju i poreza na dobit preduzeća.

1.

22

Literatura koja se preporučuje:

1. PORESKI SISTEMI ZEMALJA U TRANZICIJI, Aleksandar Stojanović, Revicon, Sarajevo 2007.

2. History of the European Union3. http:/en.wikipedia.org./wiki/History_of_the_European_

Union4. TAX SYSTEMS IN EUROPEAN UNION COUNTRIES,

Isabelel Joumard, OECD Economics Department Working Papers No. 301

4. TAX POLICY AND EUROPEAN UNION GOVERNANCE, Gareth D. Myles,

5. University of Exeter and Institute for Fiscal Studies, UK6. TAXATION TRENDS IN THE EUROPEAN UNION,

Eurostat Statistical Books, European Commission

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

PORESKI SISTEM BIH

2

SADRŽAJ PREDMETA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EU

PORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

3

PORESKI SISTEM BiH

Teme koje se obrađuju:1. Raspodjela poreskih nadležnosti u Bosni i Herzegovini2. Zakonodavna nadležnost3. Zakonodavna nadležnost zajedničkih institucija4. Zakonska regulativa iz poreskih nadležnosti entiteta5. Harmonizacija poreskih zakona u BiH

4

Raspodjela poreskih nadležnosti u BiH

Po ustavu BiH iz fiskalne oblasti u nadležnosti institucija BiH (član III, tačka 1) su:- carinska politika- monetarna politikaFinansiranje institucija BiH vrši se iz budžeta entiteta (član VI, tačka 3 i to 2/3 Federacija BiH, 1/3 RS)

Dejtonskim ustavom BiH nije izričito određeno u čijoj je nadležnosti poreska politika i poresko zakonodavstvo, iz čega proizilazi da su te funkcije u nadležnosti entiteta. Članom III, tačka 5 (b) određeno je da entiteti mogu dogovorom prenijeti dio svojih nadležnosti na institucije Bosne i Hercegovine.Do 2005. godine nije postojalo nikakvo poresko zakonodavstvo na nivou države BiH, ali je te godine dogovorom entiteta jedinstvenim zakonom umjesto poreza na promet uveden porez na dodatu vrijednost, čija je primjena počela 1.1.2006. godine. Međutim, iako je zakonom o porezu na dodatu vrijednost uvedena jedinstvena poreska stopa i jedinstvena institucija za prikupljanje poreza (Uprava za indirektno oporezivanje) porez na dodatu vrijednost ne predstavlja izvorni budžetski prihod države BiH, već predstavlja budžetski prihod entiteta i distrikta Brčko. Naime, porez na dodatu vrijednost uplaćuje se na jedinstvani račun UIO, ali se automatski dijeli po unaprijed dogovorenom ključu i uplaćuje na račune budžeta Republike Srpske, Federacije BiH i Distrikta Brčko. Ključ raspodjele nije fiksan i kreće se oko 65,5% za FBiH, 31% za RS i 3,5% za Distrikt Brčko.

5

Zakonodavna nadležnost u BiH

Zakonodavna nadležnost:

- Porez na dodatu vrijednost, akcize i carine u nadležnosti zajedničkih institucija BiH

- Direktni porezi u nadležnosti entiteta

Zakonodavna nadležnost entiteta u oblasti poreza proizilazi iz entitetskih ustava.Ustavom Republike Srpske članom 68 tačka (7) određeno je da “Republika uređuje i osigurava bankarski i poreski sistem”. Zakonodavna nadležnost zajedničkih institucija za donošenje carinskih zakona i indirektnih poreza proizašla je iz dogovora entiteta da te nadležnosti prenesu na zajedničke institucije. Republika Srpska je tu nadležnost prenijela na zajedničke institucije Amandmanom LVIII na Ustav Republike Srpske. Tim amandmanom prenešena je nadležnost u oblasti monetarne, devizne i carinske politike.

6

Zakonodavna nadležnost zajedničkihinstitucija

Zakonodavna nadležnost:

- Porez na dodatu vrijednost, akcize i carine u nadležnosti zajedničkih institucija BiH

- Direktni porezi u nadležnosti entiteta

Na nivou BiH usvojeni su zakoni kojima je regulisano prikupljanje poreza na dodatu vrijednost, akciza i carina. Na snazi su slijedeći zakoni:Zakon o sistemu indirektnog oporezivanja u BiHZakon o Upravi za indirektno oporezivanjeZakon o carinskoj politici BiHZakon o carinskoj tarifi BiHZakon o porezu na dodatu vrijednostZakon o akcizamaPored navednih zakona usvojen je veliki broj podzakonskih akata i provedbenih propisa koji su neophodni za sprovođenje zakona.

7

Zakonska regulativa iz poreskih nadležnosti entiteta

Zakonodavna nadležnost:

- Porez na dodatu vrijednost, akcize i carine u nadležnosti zajedničkih institucija BiH

- Direktni porezi u nadležnosti entiteta

Zakonodavna nadležnost Republike Srpske i Federacije BiH je u oblasti direktnih poreza. Nakon donošenja arbitražne odluke za Brčko, kojom je Brčko postalo distrikt, u pogledu poreske nadležnosti Distrikt Brčko praktično ima status trećeg entiteta.

Doprinosi na zarade zaposlenih takođe su u nadležnosti entiteta.Treba napomenuti da u Federaciji Bosne i Hercegovine zakonodavnu

nadležnost u poreskoj oblasti imaju i kantoni. Na primjer u Federaciji BiH porez na promet nepokretnosti je u nadležnosti i predstavlja izvorni prihod kantona (županija).

Osnovni porezi koji su u zakonodavnoj nadležnosti entiteta i Distrikta su:1. Porez na lične prihode građana2. Porez na dobit preduzeća3. Porez na promet nepokretnosti4. Porezi na imovinu5. Porezi na igre na sreću6. Posebne takse na promet određenih roba

8

Harmonizacija poreskih zakona u BiH

- Poreske stope direktnih poreza razlikuju se između entiteta

- Poreske olakšice i poreska oslobađanja se razlikuju

- Postoji dvostruko oporezivanje

Između entiteta i Distrikta postoje značajne razlike kako u visini poreskih stopa, tako i u pogledu poreskih olakšica i oslobađanja. Iz takve situacije proizilaze dva problema:

a) Bosna i Hercegovina u poreskom segmentu ne predstavlja jedinstven ekonomski prostor;

b) Ionako maleno tržište dodatno se smanjuje, jer postoje prepreke poslovanju privrednih subjekata na cijeloj teritoriji države.

Na primjer stopa poreza na dobit u Republici Srpskoj je 10%, a u Federaciji BiH je 30%. Stopa poreza na lična primanja u RS je 10% ili 15%, zavisnood visini poreske osnovice, a u Federaciji je 15% (u Federaciji je usvojen novi zakon o porezu na dohodak po kojem će poreska stopa biti 10%, a primjenjivaće se od 1.1.2009. godine).

Između entiteta postoji i problem dvostrukog oporezivanja. Na primjer, poslovni subjekt registrovan u Federaciji BiH koje obavlja poslovnu djelatnost u Republici Srpskoj plaća porez na dobit u RS, pošto u RS obavlja poslovnu djelatnost. Taj plaćeni porez ne može biti iskorišćen kao poreski kredit prilikom podnošenja godišnje preske prijave poreza na dobit privrednih društava u Federaciji BiH.

Dodatni problem koji urušava jedinstvenost ekonomskog prostora BiH je neujednačenost poreskih stopa i poreske prakse između kantona (županija) u Federaciji BiH.

9

PORESKI SISTEM BiHLiteratura

Preporučena literatura1. Ustav Bosne i Hercegovine2. Ustav Republike Srpske3. Korisni web linkovi:

http://www.zakonibih.com/pvodic/pvodic.htmlhttp://seminarskirad.com/bosna/prikaz.php?id=5102http://www.bhdani.com/arhiva/141/t416a.htm

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

POREZI U REPUBLICI SRPSKOJ

2

SADRŽAJ PREDMETA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiH

POREZI U REPUBLICI SRPSKOJPORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

3

POREZI U

REPUBLICI SRPSKOJ

4

Direktni porezi u RS

• Porez na dohodak• Porez na dobit preduzeća• Porezi na imovinu • Porez na igre na sreću• Posebne republičke takse na promet

Direktni porezi u Republici Srpskoj regulisani su slijedećim zakonima:1. Zakon o porezu na dohodak 2. Zakon o porezu na dobit3. Zakon o porezima na imovinu4. Zakon o porezima na igre na sreću i zabavne igre5. Zakon o posebnim republičkim taksama6. Zakon o Poreskoj upravi

5

POREZ NA DOHODAK

6

Porez na dohodak-predmet oporezivanja

• Predmet oporezivanja je dohodak fizičkih lica ostvaren po osnovu- ličnih primanja- prihoda od samostalne djelatnosti- prihoda od autorskih prava- prihoda od kapitala- kapitalnih dobitaka

Oporezivi dohodak fizičkog lica čini zbir svih neto prihoda koje fizičko lice ostvari tokom poreske godine. Poreska godina u Republici Srpskoj je kalendarska godina od 1.1. tekuće godine do 31.12. tekuće godine. Dohodak koji je predmet oporezivanja je dohodak primljen u gotovom novcu, uslugama ili stvarima. U slučaju da je dohodak ostvaren u obliku usluga ili stvari iznos koji je predmet oporezivanja je jednak tržišnoj vrijednosti u momentu primanja usluge ili stvari.Prihodi koje može ostvariti fizičko lice ne ograničavaju se na gore navedene prihode, ali po zakonu o porezu na dohodak oporezuju se samo ti prihodi. Drugi prihodi, kao što su prihodi od igara na sreću, prihodi od naslijeđa i pokloni, oporezuju se posebnim zakonima..

7

Porez na dohodak- poreske stope

• Poreska stopa je progresivna i iznosi:- 0% za godišnji dohodak manji od 12

najnižih plata u RS utvrđenih kolektivnim ugovorom

- 10% na iznos preko 12 najnižih plata- 15% na iznos iznad 4 prosječne

godišnje plate u RS

Za poresku 2007. godinu granični iznos između dohotka oporezivog višom i nižom poreskom stopom je bio 25.008 KM. Ovaj iznos je promjenljiv i kreće se u skladu sa promjenom prosječnih zarada u RS. Neoporezivi iznos (iznos na koji se primjenjuje nulta poreska stopa) takođe je podložan promjenama i mijenja se u skladu sa odlukom o visini najniže plate koji dogovaraju Vlada RS i Savez sindikata RS. Za poresku 2008. godinu ovaj iznos bio je 2.084 KM.

8

Porez na dohodak- poreski obveznik

• Poreski obveznik je svako fizičko lice koje ostvaruje oporezivi dohodak i to:- rezident Republike Srpske za dohodak

ostvaren na teritoriji BiH ili u drugoj državi

- nerezident za dohodak ostvaren u Republici Srpskoj

Rezidentom Republike Srpske smatra se svako fizičko lice koje ima prebivalište ili na teritoriji RS boravi neprekidno ili sa prekidima u poreskoj godini 183 ili više dana.

Rezident je obveznik za ukupan ostvareni dohodak bez obzira da li je dohodak ostvaren na teritoriji RS, teritoriji drugog entiteta, Distrikta Brčko ili u inostranstvu. Nerezident je obveznik samo za dohodak ostvaren na teritoriji RS.

Gornja definicija obveznika je kombinacija personalnog i teritorijalnog principa. Po personalnom principu oporezuje se dohodak koji lice ostvari bilo gdje, a po teritorijalnom oporezuje se dohodak ostvaren na teritoriji RS bez ozira da li se radi o rezidentu ili nerezidentu. Ovim se ostvaruje širok obuhvat poreskih obveznika.

Treba naglasiti da pojam rezidenta nije vezan za državljanstvo. Status rezidenta u poreskom smislu ima i strani državljanin koji tokom poreske godine boravi u RS 183 ili više dana i pri tom ostvaruje dohodak.

Rezidentom se smatra i strano lice koje:a) Obavlja poslovnu djelatnost u Republici i po tom osnovu ostvaruje

dohodakb) Obavlja ličnu uslužnu djelatnost u Republicic) Ostvaruje prihode od nekretnina u RepubliciPoreski obveznik je i nerezident, dakle strani državljanin koji tokom poreske

godine boravi u RS kraće od 183 dana i pritom ostvaruje dohodak.

9

Porez na dohodak- poreska osnovica

• U osnovicu za obračun poreza ulazi svaki neto prihod koji se pojedinačno utvrđuje za svaku vrstu prihoda

Prihod od svake oporezive djelatnosti se oporezuje posebno, kako je većpropisano za tu vrstu oporezivanja. Na kraju poslovne (tj. poreske godine) poreski obveznik podnosi godišnju poresku prijavu u kojoj se sabiraju svi oporezivi prihodi iz različitih izvora i utvrđuje (nakon odbijanja poreskih kredita i odbitaka) konačna poreska obaveza tog obveznika, a koja odgovara porezu na zbir svih prihoda iz različitih izvora. Ovim načinom je izbjegnuto nadoporezivanje, jer se jedan prihod oporezuje samo jedanput, uz konačno sravnjenje na kraju godine.

Poresku osnovicu svakog pojedinačnog prihoda čini neto prihod utvrđen po posebnim pravilima za svaki od tih prihoda.

Poresku osnovicu malog preduzetnika čini ukupno ostvaren prihod malog preduzetnika.

Poresku osnovicu prihoda fizičkog lica, nerezidenta, čini bruto dohodak ostvaren u Republici Srpskoj.

10

Porez na dohodak- poreska oslobađanja (1)

• Poreska oslobađanja određuju vrste ličnih primanja koja ne ulaze u oporezivi dohodak fizičkog lica

• Fizička lica oslobođena plaćanja poreza bez obzira na vrstu primanja

Porez na lična primanja ne plaća se na:a) otpremnine kod odlaska u penziju i otpuštanja s poslab) više vrsta naknada koje poslodavac isplaćuje, a imaju tretman pokrića

materijalnih troškova (smještaj na službenom putu, dnevnice na službenom putu, trošak prevoza na posao,

naknade za troškove sahrane, praznički pokloni)Neoporezivi iznosi naknada limitirani su kolektivnim ugovorom ili posebnim

propisima.c) penzijed) primanja po osnovu boračko invalidskih prava, dječjeg i materinskog

dodatka i nezaposlenostie) stipendije do visine 75% prosječne neto plate u RSf) isplate osiguranja imovine i licag) naknade za tuđu pomoć i njeguh) prihode od prodaje imovine koja je korišćena u lične svrhei) prihode po osnovu kamata na štednju i po osnovu ulaganja u hartije od

vrijednostik) premije subvencije i regres primljeni iz budžeta RS.

11

Porez na dohodak- poreska oslobađanja (2)

• Poreska oslobađanja određuju vrste ličnih primanja koja ne ulaze u oporezivi dohodak fizičkog lica

• Fizička lica oslobođena plaćanja poreza bez obzira na vrstu primanja

Porez na lična primanja ne plaćaju:a) Šefovi stranih diplomatskih misija i članovi njihovog domaćinstva ukoliko

nisu rezidenti RSb) Funkcioneri i stručnjaci programa za tehničku pomoć Ujedinjenih nacijac) Zaposleni u stranim diplomatskim misijama ukoliko nisu rezidenti RSd) Počasni konzuli stranih država za primanja koja im isplaćuje strana država

koju predstavljajue) Fizička lica ako je takvo oslobađanje predviđeno bilateralnim sporazumom

strane države i BiH ili RSf) Rezidenti i nerezidenti koji su zaposleni u OHR-uOvakva poreska oslobađanja proizilaze iz međunarodnih konvencija kojih je

potpisnik i Bosna i Hercegovina.

12

Porez na dohodak- umanjenja poreske osnovice

• Umanjenje poreske osnovice je pravo poreskog obveznika koje se ostvaruje na kraju poreske godine

• Umanjenja poreske osnovice su jedna vrsta poreskog podsticaja populacionoj, socijalnoj i stambenoj politici u Republici

Pravo na umanjenje poreske osnovice ostvaruje se isključivo na osnovu rješenja poreskog organa. Umanjenje poreske osnovice ostvaruje po dva osnova:

a) Po osnovu izdržavanja članova porodice, ib) Po osnovu lamata plaćenih na stambene kredite.Dozvoljeno umanjenje poreske osnovice po izdržavanom članu porodičnog

domaćinstva je 20% od iznosa kojeg čini 12 najnižih plata utrvrđenih Opštim kolektivnim ugovorom. Ako više lica izdržava jedno lice, pravo na umanjenje pripada svakom od njih u jednakim iznosima, ako se drukčije ne dogovore. Zahtjev za umanjenje podnosi se uz godišnju poresku prijavu poreza na dohodak.

Pravo na umanjenje po osnovu kamate na stambene kredite ostvaruje se na iznos stvarno plaćenih kamata u poreskoj godini. Pravo na umanjenje po ovom osnovu ne može se steći ako obveznik ili član njegovog domaćinstva već ima u vlasništvu drugu stambenu nekretninu.

13

Porez na dohodak- lična primanja

Ličnim primanjima smatraju se:- plate koje isplati poslodavac ili u ime

poslodavca drugo lice- koristi primljene po osnovu rada

(korišćenje vozila za lične upotrebe, smještaj, hrana koja se koristi besplatno, izmirivanje ličnih troškova od strane poslodavca, otkazivanje ili oprost dužničke obaveze)

Po opštoj definiciji lična primanja na koja se plaća porez na dohodak su neto plata i svi novčani i nenovčani prihodi, naknade i koristi koje poreski obveznik ostvari po bilo kojem osnovu. Definicija ličnih prihoda u poreskom smislu se zasniva na nekoliko principa:

a) Prihodi obveznika se obračunavaju po gotovinskom principu. Tako npr. primljeni avans za posao koji će se tek obaviti smatra se prihodom u momentu kad je obveznik avans primio. Naplaćena zaostala primanja takođe se smatraju prihodom u momentu kada su naplaćena.

b) Prihodima se smatra sve ono što na direktan ili indirektan način uvećava imovinu obveznika, bilo kao direktno plaćanje, bilo kao oprost duga, bilo kao indirektno plaćanje trećem izvršen u ime i za korist obveznika.

U oporezive lične prihode spadaju i:a) pokloni koje poslodavac daje zaposlenim, a čija vrijednost prelazi 100 KM;b) honorari umjetnika, novinara i naučnika; ic) naknade članovima akcionarskih skupština, nadzornih i upravnih odbora,

stečajnim upravnicima i sudijama porotnicima koji nemaju status zaposlenog u sudu.

14

Porez na dohodak- prihodi od samostalne djelatnosti

• Prihod od samostalne djelatnosti je prihod koji fizičko lice ostvari samostalnim obavljanjem djelatnosti

• Prihod od samostalne djelatnosti čine:- prihod iz samostalnog privređivanja- prihod od poljoprivrede i šumarstva- prihod od iznajmljivanja stvari

Oporezivi prihod od obavljanja samostalne djelatnosti je prihod koji fizičko lice ostvari nekom od preduzetničkih djelatnosti:

a) Samostalnim privređivanjem u registrovanoj radnji (trgovačka, uslužna, zanatska, djelatnost advokata, ljekara, stomatologa itd.);

b) Obavljanjem djelatnosti koje se klasifikuju kao poljoprivreda i šumarstvo;c) Iznajmljivanjem stvari i prava (zemljišta, poslovnog ili stambenog prostora,

transportnih sredstava i drugih pokretnih stvari);d) Obavljanjem samostalnih zanimanja kao što su kućna radinost i djelatnost

lica koja ostvaruju prihode iz autorskih prava.Preduzetnička djelatnost je svaka privredna djelatnost utvrđena Zakonom o

klasifikaciji djelatnosti koju fizičko lice obavlja ili organizuje kao proizvodne, uslužne ili trgovačke aktivnosti namijenjene tržištu radi sticanja dobiti.

Porez na prihod od samostalne djelatnosti plaća se:a) na neto prihod ostvaren obavljanjem samostalne djelatnosti ilib) na ukupan prihod ostvaren obavljanjem samostalne djelatnosti malog obima

(paušal).

15

Porez na dohodak- poreska osnovica kod samostalne

djelatnosti

• Poreska osnovica je razlika između prihoda i rashoda neophodnih za obavljanje djelatnosti

• Poreska osnovica se utvrđuje primjenom principa prostog knjigovodstva

16

Porez na dohodak- rashodi koji se mogu odbiti od prihoda

samostalne djelatnosti

• Rashodi koji se mogu odbiti od prihoda samostalne djelatnosti su plaćenitroškovi koji su u potpunosti i direktno povezani sa obavljanjem te djelatnosti

Za razliku od preduzeća kojima primljene fakture, bez obzira da li su plaćene ili ne, predstavljaju trošak poslovanja, kod samostalne djelatnosti stvarno plaćene fakture, ukoliko su vezane za obavljanje djelatnosti, predstavljaju trošak za koji može biti umanjena osnovica poreza na dohodak. Ovdje će biti navedene neki od troškova koji se priznaju:

a) Bruto zarade zaposlenih (uključujući poreze i doprinose);b) Troškovi putovanja i korišćenja automobila, ako su u vezi obavljanja

djelatnosti;c) Troškovi popravke osnovnih sredstava u visini do 5% vrijednosti;d) Trošak amortizacije u visini koje je određena Zakonom;e) Troškovi reklame;f) Kamate na kredite koji su u vezi sa poslovanjem;g) Zakup imovine u vezi sa poslovanjem, a koja nije u vlasništvu obveznika;h) Trošak prodate robe;i) Gubici na robi i materijalu;Ne priznaju se umanjenja po osnovu (navode se samo neki):a) Plaćeni porezi na dogodak u RS;b) Rashodi za koje ne postoji dokumentacija;c) Donacije političkim strankama.

17

Porez na dohodak- status malog preduzetnika

• U smislu poreza na dohodak status malog preduzetnika može ostvariti fizičko lice koje ispunjava slijedeće uslove:- da lice obavlja samostalnu djelatnost- da ne zapošljava više od tri radnika- da godišnji prihod od djelatnosti ne

prelazi 50.000 KM

Za ostvarenje statusa malog preduzetnika trebaju biti ispunjena sva tri gornja uslova.

Status malog preduzetnika ne može se ostvariti u oblasti finansijskih usluga i organizovanja igara na sreću.

Pod ostvarenim prihodom podrazumijeva se prihod ostvaren obavljanjem djelatnosti i koji je naplaćen. U to spada:

a) novac primljen u blagajnu;b) novac primljen na bankovni račun;c) primljena dobra i usluge.Prilivi po osnovu kredita i novčanih doznaka koje ne proističu iz obavljanja

djelatnosti ne predstavljaju prihode u smislu poreskog cenzusa od 50.000 KM.

Godišnji porez na dohodak malog preduzetnika (paušal) obračunava se po stopi od 2% na ukupno ostvareni prihod, ali iznos poreza ne može biti manji od 600 KM.

Mali preduzetnik plaća porez mjesečno, najkasnije do 10. u mjesecu za prethodni mjesec. Minimalna mjesečna uplata je 50 KM.

18

Porez na dohodak- prihodi od autorskih prava

• Autorskim djelom smatra se individualno intelektualno ostvarenje, a naročito:- pisana djela (knjige, članci,

kompjuterski programi)- dramska, filmska i muzička djela- djela iz oblasti vajarstva i slikarstva- djela industrijskog oblikovanja

Autorskim djelom u poreskom smislu ne smatraju se:a) zvanični tekstovi iz oblasti zakonodavstva, uprave i sudstva;b) stručni izvještaji nastali u vršenju radnih obaveza;c) prevodi tekstova koji predstavljaju zvanične akte državnih ili drugih

organa.Poreska osnovica za obračun poreza na prihod od autorskih prava je neto

prihod ostvaren od ovih prava, koji se dobije kada se od ukupnog prihoda odbiju troškovi koje je obveznik imao pri ostvarivanju i očuvanju tih prihoda.

Troškovi koji se priznaju su zakonom normirani kao procenat od ostvarenog prihoda i ne mogu iznositi više od:

a) 60% prihoda za vajarska djela, tapiserije, zidno slikarstvo, grafike itd.b) 50% prihoda za slikarska djela, industrijsko oblikovanje, književna djela

itd.c) 40% prihoda za izvođenje estradnih programa, proizvodnju baze

podataka, proizvodnju fonograma i videograma itd.Za prihode od autorskih prava porez se plaća za svaki pojedinačno ostvareni

prihod i to u momentu isplate.

19

Porez na dohodak- prihodi od kapitala

• Prihodi od kapitala u poreskom smislu su prihodi ostvareni izdavanjem u zakup pokretne ili nepokretne imovine

• Prihodom od kapitala smatraju se i primljene kamate (osim kamate na štedne uloge) i dividende (ako se radi o raspodjeli prethodno ne-oporezovane dobiti

Prihodom od davanja u zakup pokretne i nepokretne imovine smatra se novčani iznos ili novčani ekvivalent kojeg se zakupac obavezao da plati u poreskoj godini. Ovaj prihod obuhvata:

a) periodična plaćanja za korišćenje pokretne ili nepokretne imovineb) avansna plaćanja zakupnine;c) porez na nepokretnu imovinu koji je platio zakupac;d) poboljšanja na imovini koja izvrši zakupac kao vid kompenzacije ili

umanjenja zakupnine.Od ostvarenog prihoda mogu se odbiti:a) 20% zakupnine na ime tročkova održavanja pokretne ili nepokretne

imovine;b) troškovi amortizacije, troškovi investicionog i tekućeg održavanja, ako su

dokumentovani.Poreski obveznik ostvaruje pravo na umanjenje poreske osnovice samo po

jednom naprijed navedenom osnovu.

20

Porez na dohodak- kapitalni dobici i gubici (1)

• Kapitalni dobitak prilikom prodaje predstavlja pozitivnu razliku između prodajne cijene prava ili imovine i njegove nabavne vrijednosti

• Kapitalni gubitak je negativna razlika prodajne i nabavne cijene prava ili imovine

Prodajna cijenaU smislu Zakona o porezu na dohodak prodajnom cijenom se smatra

ugovorena cijena ili tržišna cijena koju utvrđuje nadležni poreski organ, ako ocijeni da je prodajna cijena niža od tržišne. Tržišna vrijednost znači cijenu po kojoj bi imovina prešla iz ruke u ruku između nepovezanog kupca i prodavca kada oba poznaju sve neophodne činjenice i nijedan ne mora ni

kupiti ni prodati. Ako kupac i prodavac, koji po prirodi imaju suprotne ili suprostavljene interese povodom cijene imovine, odrede obostranoprihvatljivu cijenu imovini bez ikakvih vanjskih prisila ili uticaja, takva cijena se smatra dokazom slobodne tržišne cijene.

Nabavna cijenaU smislu Zakona o porezu na dohodak nabavnom cijenom se smatra cijena po

kojoj je obveznik stekao pravo ili imovinu koja se prometuje ili cijena koju utvrdi nadležni poreski organ.

Ukoliko je obveznik imovinu koju prodaje stekao poklonom ili naslijeđem, nabavnom cijenom se smatra tržišna cijena u godini u kojoj je to pravo ili imovina stečeni.

21

Porez na dohodak- kapitalni dobici i gubici (2)

• Kapitalni dobitak prilikom prodaje predstavlja pozitivnu razliku između prodajne cijene prava ili imovine i njegove nabavne vrijednosti

• Kapitalni gubitak je negativna razlika prodajne i nabavne cijene prava ili imovine

Kapitalni gubitak nastaje ukoliko je prodajna cijena manja od prodajne, bez obzira na način utvrđivanja nabavne i prodajne cijene.

Kapitalni gubitak ostvaren prodajom jednog prava ili imovine može se prebiti kapitalnim dobitkom ostvarenim prodajom drugog prava ili imovine u istoj poreskoj godini.

Neto kapitalni gubitak se oduzima od prihoda prilikom utvrđivanja ukupne poreske osnovice poreskog obveznika.

Ukoliko dva poreska obveznika razmjene sličnu imovinu na području Republike Srpske bez naknade i ukoliko se imovina koristi u poslovne svrhe ne iskazuje se nikakav dobitak niti gubitak. Slična imovina je imovina iste prirode i namjene, čak i ako se razlikuje po klasi i kvalitetu.

Imovina iz Republike Srpske se ne može zamijeniti za imovinu u drugoj zemlji. Razmjene su dozvoljene između dva i više lica. Kapitalni dobitak je dio ukupne poreske osnovice i oporezuje se poreskom stopom koja se primjenjuje na ukupno utvrđenu poresku osnovicu (10% ili 15%, zavisno od visine utvrđene poreske osnovice).

22

Porez na dohodak- promet između povezanih lica

• Povezana lica su lica koja imaju posebnu vezu, a koja po svojoj prirodi može uticati na ekonomske rezultate transakcije između njih.

• Povezana lica su:- lica u odnosu poslodavac – zaposleni- lica koja su u porodičnim vezama

(supružnici, direktni preci i potomci, rođene sestre i braća, rođene sestre i braća bračnog druga).

U svakom poreskom zakonodavstvu, pa tako i u zakonodavstvu Republike Srpske posebna pažnja se posvećuje poslovnim transakcijama između povezanih lica. Naime, povezana lica, po prirodi stvari, imaju zajedničke interese koji često nisu u skladu sa opštim pravilom kupoprodajnog odnosa: “prodaj što skuplje – kupi što jeftinije”.

Transferna cijena se definiše kao cijena u transakciji između povezanih lica koja krši standarde tržišne cijene. U slučaju transferne cijene poreski organ može, po diskrecionom pravu, uvećati dohodak i/ili smanjiti iskazane troškove po transfernim cijenama, a da bi se na transfer odrazila tržišna cijena transakcije.

Tržišna cijena je iznos koji bi nepovezani i nezavisni kupac platio nepovezanom prodavcu za ista dobra ili usluge u uslovima fer konkurencije.

Ako obveznik poreza na dohodak posluje sa povezanim licem primjenjuju se dva pravila:

a) bilo koji dobitak ostvaren takvim poslovanjem dodaje se poreskoj osnovici;b) bilo koji gubitak koji nastane takvim poslovanjem NE MOŽE se odbiti od

poreske osnovice.Transakcije između povezanih lica uvijek se posebno iskazuju u poreskoj

prijavi.

23

Porez na dohodak- poreska administracija (1)

• Poresko knjigovodstvo• Poreske prijave

- 1000 - Prijava za registraciju zaposlenih- 1001 - Zahtjev za umanjenje poreske osnovice- 1002 - Mjesečna/Godišnja prijava poreza po odbitku- 1004 - Godišnja prijava poreza na dohodak- 1005 - Prilog uz prijavu za lica koja ostvaruju lična primanja- 1006 - Prilog uz prijavu za dohodak od samostalne djelatnosti

- 1007 - Poreska prijava za malog preduzetnika- 1008 - Akontacija poreza na dohodak- 1009 - Prijava poreza po osnovu zajedničke djelatnosti- 1011 - Zahtjev za status malog poreskog obveznika

Način vođenja poslovnih knjiga propisan je Zakonom o preduzećima, Zakonom o računovodstvu i reviziji RS i Zakonom o porezu na dohodak, te podzakonskim aktima (Pravilnici). Preduzeća i preduzetnici obavezni su da ustroje i vode poslovne knjige u kojima se evidentiraju poslovne promjene i to:

a) Preduzeća vode poslovne knjige po načelima dvojnog knjigovodstva;b) Mali preduzetnici vode poslovne knjige po principu jednostrukog

knjigovodsva (knjiga prometa u kojoj se evidentiraju prihodi i rashodi). Knjiga prometa se vodi po gotovinskom principu, tj. prihod se evidentira

onda kada je stvarno primljen, a rashod onda kada je stvarno plaćen.

Preduzeća i zadruge vode dvojno knjigovodstvo u skladu sa analitičkim kontnim planom u koje se obaveze i troškovi po osnovu direktnih poreza vode na slijedećim grupama konta:

460 - Obaveze za poreze na zarade zaposlenih464 - Obaveze za porez na dobit466 - Obaveze za druge poreze koji terete troškove (npr. porezi na imovinu)469 - Ostale obaveze za poreze (npr. porez na prihod od kapitala)520 - Bruto zarade (koje sadrže i porez na primanja zaposlenih)556 - Troškovi poreza (ostali porezi, npr. porez na imovinu)

24

Porez na dohodak- poreska administracija (2)

• Poresko knjigovodstvo• Poreske prijave

- 1000 - Prijava za registraciju zaposlenih- 1001 - Zahtjev za umanjenje poreske osnovice- 1002 - Mjesečna/Godišnja prijava poreza po odbitku- 1004 - Godišnja prijava poreza na dohodak- 1005 - Prilog uz prijavu za lica koja ostvaruju lična primanja- 1006 - Prilog uz prijavu za dohodak od samostalne djelatnosti

- 1007 - Poreska prijava za malog preduzetnika- 1008 - Akontacija poreza na dohodak- 1009 - Prijava poreza po osnovu zajedničke djelatnosti- 1011 - Zahtjev za status malog poreskog obveznika

Važno je istaći da u pogledu poreza na dohodak, iako je poreski obveznik fizičko lice koje ostvaruje prihod, obaveza plaćanja poreza pada na isplatioca u slučajevima:

a) isplate ličnih primanjab) plaćanja autorskih pravac) prihoda od kapitalaIsplatilac je dužan da kod svake isplate i na kraju poreske godine preda

poreskom obvezniku izvještaj koji treba sadržavati podatke o isplaćenom prihodu, troškovima i oslobađanjima i uplaćenom porezu.

Kad su u pitanju:a) prihodi od samostalne djelatnostib) kapitalni dobici porez obračunava i plaća sam obveznik koji je i ostvario ove prihode.Svi porezi plaćeni od strane isplatioca prihoda predstavljaju akontaciju ukupne

godišnje poreske obaveze koju utvrdjuje sam obveznik - fizičko lice prilikom podnošenja godišnje poreske prijave, koja se podnosi na obrascu 1004 - Godišnja prijava poreza na dohodak. Prijava se podnosi najkasnije do 31.03. tekuće godine za prethodnu godinu. Zaposleni za kojeg poslodavac plaća porez na lična primanja (porez po odbitku), ukoliko ne ostvaruje prihod iz drugih izvora, nije dužan podnositi godišnju poresku prijavu.

25

POREZ NA DOBIT

26

Porez na dobit

Porez na dobit je jedan od najvažnijih istrumenata upravljanja ekonomijomu cilju:- privlačenja stranih investicija- usmjeravanja domaćeg kapitala sa potrošnje u investicije

Polazeći od toga da je svrha i cilj svake poslovne aktivnosti STVARANJEDOBITI (profita), politikom oporezivanja dobiti neophodno je postići i usaglasiti dva oprečna cilja:

1. Stimulisati vlasnike kapitala da ulažu u poslovne aktivnosti iz koje mogu ostvariti što veću dobit

2. Ostvariti što veći poreski prihod za državu.Dobit, ostvarena nekom privrednom aktivnošću, uvijek se dijeli između

preduzetnika i države. Svaka strana ima interes da joj od ostvarene dobiti pripadne što veći dio. Politikom oporezivanja dobiti potrebno je ostvariti balans u kojem svaka strana treba naći svoj interes, tako da preduzetnik ima interes da svoj dio dobiti dalje ulaže u nove poslovne poduhvate, a država da ostvari poreski prihod iz kojeg može finansirati javne potrebe.

27

Porez na dobit- poreski obveznik

Pravno lice iz RS za dobit koju ostvari poslovanjem u RS i u instranstvuPoslovna jedinica pravnog lica za dobit koju ostvari u RSStrano pravno lice koje obavlja djelatnost i ima stalno mjesto poslovanja u RSStrano lice koje ostvaruje prihod u RS a nema poslovnu jedinicu u RS obveznik je poreza po odbitku

Poreski obveznici mogu biti i lica koja nemaju profitni cilj, kao što su državni organi, ustanove, udruženja, i dr. pod uslovima određenim Zakonom o porezu na dobit.

Prihod stranog pravnog lica koje u RS nema stalno mjesto poslovanja oporezuje se tako što isplatioc tog prihoda prilikom plaćanja stranom pravnom licu obračuna porez po odbitku primjenom poreske stope na iznos koji plaća stranom pravnom licu i tako obračunat porez odmah uplaćuje na poreski račun.

Poslovna jedinica pravnog lica iz Federacije BiH i Distrikta Brčko je poreski obveznik za dobit koju ostvari poslovanjem na teritoriji RS.

28

Porez na dobit- izuzeća od obaveze plaćanja poreza

Centralna banka BiHJavne institucijeHumanitarne organizacije

(javne institucije i humanitarne organizacije pod određenim uslovima)

Javne institucije i humanitarne organizacije izuzete su od plaćanja poreza na dobit za:

a) prihode iz budžeta,b) prihode od sponzorstva i donacija,c) prihode od kamata, dividendi i nekretnina,d) prihode od članarinae) prihode od prodaje dobara osim dobara koja se koriste za obavljanje

djelatnosti.Postupak utvrđivanja poreske osnovice za javne institucije i humanitarne

organizacije vrši se na isti način kao i za svako drugo pravno lice, s tim što se poreska osnovica utvrđuje samo za prihode koja nisu izuzeti, kako je naprijed navedeno.

29

Porez na dobit- poreska osnovica

Poreska osnovica poreza na dobit je razlika između oporezivih prihoda i rashoda koji se odbijaju za tu poresku godinu

Važno je napomenuti da se dobit pravnog lica, utvrđena po računovodstvenim standardima, u pravilu razlikuje od poreske dobiti.

Poresku osnovicu pravnog lica iz Republike Srpske čini dobit ostvarena poslovanjem u Republici Srpskoj i izvan njene teritorije.

Poresku osnovicu stranog pravnog lica koje ima stalno mjesto poslovanja u RS čini samo dobit ostvarena na području Republike Srpske.

Poresku osnovicu poslovne jedinice pravnog lica iz Federacije BiH i Distrikta Brčko čini samo dobit ostvarena na području Republike Srpske.

Iz gornjeg proizilazi da strana pravna lica i pravna lica iz Federacije BiH i Distrikta Brčko moraju voditi posebnu knjigovodstvenu evidenciju za poslovanje na teritoriji Republike Srpske, kako bi se mogla utvrditi poreska dobit.

30

Porez na dobit- utvrđivanje prihoda

Oporezivi prihod čine svi prihodi poreskog obveznika, bilo u novcu ili naturi, bez obzira da li je vezan za obavljanje djelatnosti, osim prihoda izričito izuzetih zakonom.

U poreski prihod osim fakturisane realizacije ulazi i izvršena, ali nefakturisana realizacija. Prihod realizovan u naturi obračunava se po tržišnim cijenama za iste ili slične robe i usluge.

Prihodi izuzeti iz oporezivih prihoda:a) prihod od dividendi i učešča u dobiti drugih pravnih lica;b) prihodi od naplaćenih otpisanih potraživanja, koja su u prethodnim

poreskim periodima bili uključeni u poresku osnovicu, a nisu isključeni kao priznati rashod;

c) prihodi od kamate na hartije od vrijednosti;d) kamate na depozite u bankama;e) prihod na koji je isplatioc platio porez po odbitku;f) prihod od razmjene ili transfera istovrsne imovine;g) prihod od konverzije imovine, ako do konverzije nije došlo slobodnom

voljom obveznika.

31

Porez na dobit- priznavanje rashoda (1)

Priznaju se svi troškovi neophodni za obavljanje djelatnosti, a koji se odnose na stvaranje prihoda koji podliježu plaćanju porezaNe priznaju se ili djelimično ne priznaju troškovi izričito određeni Zakonom

Troškovi se odbijaju od prihoda u onoj godini u kojoj su nastali, odnosno:a) kada su se stekli svi uslovi koji zahtijevaju bezuslovno plaćanje;b) kada je nastupilo ekonomsko izvršenje;c) kada se iznos troška može precizno utvrditi.Troškovi koji se priznaju:a) 30% troškova reprezenatacije nastale u vezi poslovne djelatnosti;b) nagrade radnicima do iznosa određenog posebnim propisima;c) troškovi službenih putovanja do iznosa određenog posebnim propisima;d) troškovi za istraživanje i razvoj do iznosa određenog posebnim propisima;e) donacije u iznosu do 3% ukupnog prihoda;f) sponzorstva u iznosu do 2% ukupnog prihoda, stipendije učenicima i

studentima u iznosima do 75% prosječne mjesečne neto plate u RS.Zarade zaposlenih priznaju se u bruto iznosu u visini koja je uobičajena u

poslovnoj djelatnosti.Nagrade zaposlenim priznaju se u obimu i visini kako je određeno posebnim

propisima. Kamate na zajmove, troškovi zakupa, gubici zaliha priznaju se u obimu

određenom posebnim propisima (Pravilnik o primjeni zakona o porezu nadobit).

Amortizacija osnovnih sredstava priznaje se u obimu i visini određenoj posebnim propisima.

32

Porez na dobit- priznavanje rashoda (2)

Priznaju se svi troškovi neophodni za obavljanje djelatnosti, a koji se odnose na stvaranje prihoda koji podliježu plaćanju porezaNe priznaju se ili djelomično ne priznaju troškovi izričito određeni Zakonom

U svrhu utvrđivanja oporezive dobiti ne mogu se priznati slijedeći rashodi:a) kazne i kamate plaćene zbog kršenja zakona i drugih propisa;b) rashodi nastali u cilju sticanja neoporezivog prihoda;c) rashodi evidentirani u poslovnim knjigama, a koji nisu dokazani

vjerodostojnim dokumentima;d) premije osiguranja koje poslodavac plaća za ličnu korist zaposlenih,

ukoliko te premije nisu uključene u platu zaposlenih;e) rashodi u korist povezanog lica, ukoliko prelaze tržišnu vrijednost;f) gubitak ostvaren na prodaji ili prenosu između povezanih lica;g) donacije političkim strankama i organizacijama;h) lični troškovi i troškovi koji nisu u vezi sa djelatnošću;i) rashodi vezani za nabavku tepiha, umjetnina i dekoracija;j) rashod po osnovu amortizacije goodwill-a.

33

Porez na dobit- skrivene isplate dobiti

Rashodi koji imaju karakter skrivenih isplata dobiti vlasnicima ili akcionarima poreskog obveznika ne mogu se u poreskom bilansu priznati u rashode.

Oblici skrivenih isplata dobiti su:a) davanja određenih koristi vlasniku ili akcionaru uz naknadu nižu od tržišne,

ugovaranje niže kamate za date pozajmice;b) plaćanja veće naknade od tržišne vrijednosti za učinjene usluge ili dobra;c) davanje dobara ili usluga akcionaru ili članu društva uz naknadu koja je

niža od tržišne vrijednosti;d) omogućavanje članu društva ili akcionaru koristi za koje vlasništvo nije

pravni osnov njihovog davanja;e) oslobađanje od odgovornosti za nastale troškove ili štete koji se ne mogu

priznati kao rashodi.

34

Porez na dobit- transakcije između povezanih lica

Povezana lica sa pravnim licem su fizička i pravna lica koja u pravnom licu posjeduju više od 10% udjela.Transakcije između povezanih lica posebno se tretiraju kod usklađivanja oporezivih prihoda i rashoda.

Transferna cijena je cijena nastala u transakciji između povezanih lica i Poreska uprava može da poveća ili umanji prikazani prihod ili rashod, ukoliko utvrdi da transferna cijena ne odgovara tržišnoj. Način utvrđivanja tržišne vrijednosti transakcije regulisan je Pravilnikom o sprovođenju zakona o porezu na dobit koji propisuje medodologiju uporedive tržišne cijene.

Metodom uporedive tržišne cijene upoređuju se cijene roba, usluga i prava u kontrolisanim transakcijama između povezanih lica sa transakcijama sa nezavisnim licima. Ukoliko postoji razlika između ovih cijena, transferne cijene se zamijenjuju sa cijenama koje važe za poslove sa nepovezanim licima.

Moguća su dva načina utvrđivanja uporedive tržišne cijene:- eksterno utvrđivanje cijena- interno upoređivanje cijenaKod eksternog utvrđivanja cijena transferne cijene se upoređuju sa cijenama u

transakcijama između nezavisnih strana u kojima poreski obveznik ne učestvuje.

Kod internog utvrđivanja porede se cijene koje povezana lica ostvaruju u transakcijama sa trećim, nezavisnim, licima.

35

Porez na dobit- sumnjiva potraživanja i rezerve

Potraživanje postaje sumnjivo kada se ne naplati nakon isteka 12 mjeseci od izdavanja fakture.Sredstva rezervisanja se mogu koristiti samo za pokriće izdataka radi kojih je rezervisanje izvršeno.

Pravno lice koje koristi obračunsku metodu ima pravo na odbitak po osnovu sumnjivih potraživanja i rezervi.

Pravnim licima izuzev banaka dozvoljen je odbitak sumnjivih potraživanja ako nije naplaćeno po isteku 12 mjeseci od izdavanja fakture i ako je pravno lice preduzelo sve zakonske mjere da potraživanje naplati.

Banke mogu odbiti povećanje rezervi za gubitke zbog nenaplaćenih kredita, ali maksimalno do visine od 20% od poreske osnovice. Isti princip vrijedi i za osuguravajuća društva za povećanje rezervi.

Sva otpisana, ispravljena i druga potraživanja za koja je izvršeno rezervisanje, a koja se kasnije naplate, u momentu napalet ulaze u prihode koji se oporezuju.

36

Porez na dobit- amortizacija

o Odbitak po osnovu amortizacije dozvoljen je samo u vezi imovine koja podliježe amortizaciji i koja se nalazi u upotrebi.

o Imovina čija je nabavna vrijednost manja od 1.000 KM, te računarska oprema i softver mogu se odbiti u godini nabavke, ako su stavljeni u funkciju.

Amortizacija je godišnji odbitak koji se može priznati kao trošak poslovanja, a koristi se kao nadoknada za gubitak vrijednosti imovine koji nastaje upotrebom iste. Amortizaciji ne podliježu zemljišta, šume, i druga obnovljiva prirodna bogatstva, spomenici kulture i umjetnička djela.

Osnovica imovine za amortizaciju je nabavna cijena imovine ili cijena koštanja koja nastane do stavljanja imovine u poslovnu funkciju.

Pravilnikom o sprovođenju zakona o porezu na dobit (prilog broj 3) određeni su amortizacioni periodi (godišnje amortizacione stope) za razločite vrste imovine.

Amortizacione stope se mogu uvećati odlukom poreskom obveznika, ali maksimalno:- za 40% u prvoj godini;- za 30% u drugoj i trećoj godini.Ako trošak popravke ili održavanja u poreskoj godini prelazi više od 5% od usklađene

vrijednosti imovine na pošetku amortizacionog perioda, takvi troškovi mogu se dodati na usklađenu vrijednost imovine u svrhu amortizacije.

Obzirom da trošak amortizacije imovine značajno utiče na ukupne troškove poslovanja i time i na umanjenje poreske dobiti, a time i na poreske prihode države, zakon posvećuje veliku pažnju ovoj oblasti, a posebno:

a) uslovima amortizacije nekretnina;b) amortizaciji nematerijalne imovine;c) amortizaciji za iskorišćavanje prirodnih resursa;d) dobicima i gubicima od prodaje kapitalnih i investicionih dobara;e) naturalnoj razmjeni poslovne imovine.

37

Porez na dobit- poreski gubitak

o Poreski gubitak je negativna razlika između usklađenih prihoda i rashoda u postupku utvrđivanja poreske osnovice.

o Poreski gubitak prenosi se i nadoknađuje umanjivanjem poreske osnovice u narednih pet godina.

Ako poreski gubitak iz jedne poreske godine nije sveden na nulu u narednih pet godina, u šestoj i narednim godinama poreski obveznik gubi pravo na odbitak tog prenesenog gubitka.

Gubitak iz svake godine se odvojeno evidentira i odbija od dobiti. Rok od pet godina za prenos teče posebno za svaki poreski gubitak.

Poreski gubitak se ne može odbiti od poreske osnovice ako je nastao:a) iz poslovanja sa povezanim licem;b) izbjegavanjem plaćanje poreza;c) iz djelatnosti koja nije dozvoljena.Kada pravno lice iz Republike Srpske ostvari poreski gubitak koji se odnosi na

poslovnu jedinicu u Federaciji BiH ili Distriktu Brčko, taj gubitak se ne može odbiti od poreske osnovice pravnog lica u Republici Srpskoj.

Pravno lice iz Republike Srpske ne može odbiti gubitak ostvaren poslovanjem u inostranstvu.

38

Porez na dobit- poreska stopa

o Porez na dobit plaća se po stopi od 10% na poresku osnovicu za tu poresku godinu.

o Poreska stopa može biti 2% kod oporezivanja malih poreskih obveznika, ali se ta stopa primjenjuje na drugu poresku osnovicu.

Poreska stopa poreza na dobit je proporcionalna i iznosi 10% bez obzira na visinu utvrđene poreske osnovice.

Poreska godina je kalendarska godina od 01.01. tekuće godine do 31.12. tekuće godine. Ministarstvo finansija RS može kao poresku godinu odrediti i drugi period koji nije poreska godina.

Ukoliko pravno lice postane poreski obveznik tokom poreske godine ili prestane biti poreski obveznik, poreska godina je period u kalendarskoj godini kada je dato pravno lice bilo poreski obveznik.

39

Porez na dobit- mali poreski obveznik

o Mali poreski obveznik je pravno lice iz RS koje ispunjava svaki od slijedećih uslova:- da obavlja djelatnost koje nisu finansijske,

bankarske usluge ili poslovi osiguranja;- da ne zapošljava više od devet radnika;- da ukupan godišnji prihod nije veći od 100.000 KM;- da nije ostvarilo više od 50% prihoda od jednog ;

klijenta ili lica povezanog sa tim klijentom;- da udio u vlasništvu tog pravnog lica imaju najviše dva fizička

lica.

Pravno lice - poreski obveznik može steći status malog poreskog obveznikaako ispunjava gornje uslove i ako to traži. Status malog poreskog obveznikamože se steći na početku poreske godine ili u roku od 30 dana od osnivanja,a može se izgubiti bilo kojeg dana u poreskoj godini, ako obveznik prestaneda ispunjava bilo koji od naprije navedenih 5 uslova.Mali poreski obveznika plaća porez na dobit po stopi od 2% koja se primjenjuje na ukupan prihod ostvaren u poreskoj godini.Mali poreski obveznik porez na dobit plaća mjesečno u roku od 10 dana poisteku mjeseca.Mali poreski obveznik vodi knjigovodstvo po gotovinskom principu, što značida prihod postoji kada se stvarno i naplati, a rashodi nastaju onda kada seplate.

40

Porez na dobit- porez po odbitku

o Porez po odbitku obračunava se i plaća pri isplati prihoda stranom pravnom licu po stopi od 10% na ukupno isplaćeni prihod.

o Porez po odbitku uplaćuje se na račun javnih prihoda u momentu isplate prihoda stranom pravnom licu.

Obveznik poreza po odbitku je pravno lice iz Republike Srpske koje vrši isplatu prihoda stranom pravnom licu.

Ukoliko je korisnik prihoda (strano pravno lice) rezident države koja je sa Bosnom i Herzegovinom sklopila međudržavni ugovor stopa poreza po odbitku ne može preći stopu iz tog ugovora.

Ukoliko je sa državom u kojoj je strano pravno lice rezident sklopljen ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja i ukoliko strano pravno lice pruži dokaze da je taj prihod oporeziv u stranoj državi, pravno lice iz RS (isplatioc) ne plaća porez po odbitku.

41

Porez na dobit- poreska administracija

o Poslovne knjige i evidencije- poslovne knjige i evidencije vode se po obračunskoj metodi, izuzev malog poreskog obveznika, koji knjige vodi po principu blagajne

o Poreske prijave- 1101 - Godišnja prijava poreza na dobit- 1105 - Konsolidovana poreska prijava- 1107 - Poreska prijava za malog poreskog obveznika- 1108 - Obavještajna prijava za udruženje za poslovnu

djelatnost

U skladu sa obračunskom metodom vođenja poslovnih knjiga, efekti nastanka poslovnog događaja priznaju se u trenutku njihovog nastanka, a ne kada se po njima primi gotovina ili gotovinski ekvivalent. To znači da kod obračunske metode činjenica da neki događaj nije praćen naplatom ili isplatom gotovine nije od značaja za njegovo evidentiranje u poslovnim knjigama poreskog obveznika.

Poslovne knjige vode se u sjedištu pravnog lica. Sjedište preduzeća je mjesto gdje preduzeće obavlja djelatnost, a ako djelatnost obavlja u više mjesta, sjedište je mjesto u kome je sjedište uprave preduzeća.

42

POREZI NA IMOVINU

43

Porezi na imovinu

o Porez na imovinuo Porez na naslijeđe i poklono Porez na prenos nepokretnosti i

prava

44

Porez na imovinu- predmet oporezivanja

o Pravo svojineo Pravo plodouživanjao Pravo upotrebe i pravo stanovanjao Pravo zakupa stana, poslovnog

prostora i drugih nepokretnostio Pravo korišćenja gradskog

građevinskog zemljišta

Poreski obveznik poreza na imovinu je pravno i fizičko lice koje je imalac tih prava na nepokretnosti, a koje se nalaze na teritoriji Republike Srpske. Ako više pravnih ili fizičkih lica ostvaruje jedno od oporezivih prava na istoj nepokretnosti, poreski obveznik je svako od njih, srazmjerno svom udjelu.Poreska osnovica poreza na nepokretnosti određuje se proporcionalno površini te nepokretnosti.

45

Porez na imovinu- poreska obaveza

o Porez na imovinu plaća se u apsolutnom iznosu po kvadratnom metru površine:- stambena površina u urbanom naselju 0,3 KM do 100 m.kv. ili 0,5 KM ako je površina veća od 100 m.kv.

- kancelarijski prostor 1,0 KM- prodajni i ugostiteljski prostor 2,0 KM- zemljište upotrijebljeno za benzinsku pumpu 3,0 KM- benzinska pumpa 3.000 KM/pumpa- za sva ostala prava 0,05 KM

Naprijed navedeni iznosi umanjuju se za 50% za stambene površine u seoskom području.

Poreska oslobađanja za prava na nepokretnosti:a) ako je nepokretnost u državnoj svojini i ako je koriste državni organi ili

službe lokalne samouprave;b) ako nepokretnost koriste diplomatska predstavništva, pod uslovom

reciprociteta;c) ako se radi o svojim vjerskih organizacija i ako se nepokretnost koristi za

obavljanje vjerskih obreda;d) koje su proglašene kulturnim ili istorijskom spomenicimae) koje se koriste za prosvjetne, kulturne, naučne, socijalne, zdravstvene,

humanitarne ili sportske svrhe;f) putevi, pruge, aerodromske piste, brane, objekti za zaštitu od voda, objekti

za zaštitu poljoprivrenog i šumskog zemljišta.Zakonom su oslobođena plaćanja poreza na imovinu fizička lica:a) penzioneri;b) lica registrovana kod centra za socijalni rad;c) ratni vojni invalidi i porodice poginulih i nestalih boraca.

46

Porez na naslijeđe i poklon

o Plaća se na prava na nepokretnosti koje nasljednici ili poklonoprimci naslijede ili prime kao poklon.

o Poreski obveznik je fizičko lice koje imovinu/pravo naslijedi, kao i fizičko i pravno lice koje poklon primi.

o Poreska osnovica je tržišna vrijednost naslijeđene ili poklonjene imovine.

Poreska obaveza u odnosu na naslijeđe nastaje danom pravosnažnosti rješenja o nasljeđivanju.

Poreska obaveza u odnosu na poklon nastaje danom zaključenja ugovora o poklonu, a ako ugovor nije zaključen u pisanoj formi, danom prijema poklona.

Ako ugovor o poklonu, rješenje o nasljeđivanju nisu prijavljeni ili su prijavljeni neblagovremeno, poreska obaveza će se utvrditi kao da je nastala danom saznanja poreskog organa za poklon, nasljeđivanje ili priznavanje prava svojine.

Poreska stopa na nasljeđe i poklon nepokretnosti iznosi 3% na poresku osnovicu.Poreska oslobađanjaPorez na nasljeđe i poklon ne plaća se na novac, prava i stvari ukoliko je pojedinačna

vrijednost predmeta oporezivanja manja od 5.000 KM, izuzev imovine koja podliježe godišnoj registraciji.

Porez na nasljeđe i poklon ne plaćaju:a) nasljednik i poklonoprimac prvog nasljednog reda;b) nasljednik odnosno poklonoprimac drugog nasljednog reda ako se radi o imovini koja služi

obavljanju poljoprivredne djelatnosti;c) nasljednik odnosno poklonoprimac drugog nasljednog reda na jedan nasljeđen ili primljen

stan, ako je sa ostaviocem neprekidno živio u zajedničkom domaćinstvu najmanje godinu dana prije smtri ostavioca, odnosno prije prijema poklona;

d) poklonoprimac na imovinu koja mu je ustupljena u ostavinskom postupku, koju bi nasljedio da se nasljednik – poklonodavac odrekao naslijeđa;

e) pravno lice – na poklon primljenu imovinu koja isključivo služi za namjene za koje se obrazuju fondovi ili fondacije;

f) Republika Srpska kao zakonski nasljednik.

47

Porez na prenos nepokretnosti i prava

o Plaća se na prenos nepokretnosti i prava uz naknadu:- stvarnih prava na nepokretnosti- prava intelektualne svojine- trajnog prava korišćenja građevinskog zemljišta- trajnog prava gradnje na građevinskom zemljištu- prava na eksproprisanoj nepokretnosti

Poreski obveznik kod prenosa nepokretnosti i prava je lice koje prenosi nepokretnost ili pravo. Običajno pravo je da fizička lica ugovaraju plaćanje poreza na prenos nepokretnosti na teret kupca, koji porez plaća u ime i za račun lica koje prenosi nepokretnost.

Poreska osnovica poreza na prenos nepokretnosti je ugovorena cijena u trenutku nastanka poreske obaveze, ukoliko nije niža od tržišne vrijednosti.

Kad se jadna nepokretnost ili pravo razmjenjuje za drugu nepokretnost ili pravo, poresku osnovicu čini razlika tržišne vrijednosti nepokretnosti ili prava koji se razmjenjuju.

Prilikom prenosa nepokretnosti ili prava nastaje danom zaključenja ugovora o prenosu ili razmjeni. Kad nije sačinjen ugovor smatraće se da je poreska obaveza nastala danom stupanja kupca/korisnika u posjed.

Poreska stopa na prenso nepokretnosti i prava iznosi 3% na poresku osnovicu.

Porez na prenos nepokretnosti i prava ne plaća se:a) kad se pravo prenosi radi izmirenja obaveza po osnovi javnih prihoda;b) kad se prenosi pravo svojine na napokretnosti diplomatskih

predstavništava, a pod uslovom reciprociteta;c) kad se pravo svojine prenosi na davaoca doživotnog izdržavanja u prvom

nasljednom redu, na dio nepokretnosti koje bi primalac imovine naslijedio;d) kad se pravo korišćenja gradskog građevinskog zemljišta prenosi na

izbjegla i raseljena lica.

48

Porezi na imovinu- poreske prijave

o Obveznik poreza na imovinu podnosi poresku prijavu do 28. februara godine za koju se vrši utvrđivanje poreza.

o Obveznik poreza na naslijeđe i poklon podnosi prijavu poreza u roku od 10 dana od nastanka poreske obaveze.

o Obveznik poreza na prenos nepokretnosti i prava podnosi poresku prijavu u roku od 10 dana od nastanka poreske obaveze.

Godišnji porez na imovinu plaća se tromjesečno u roku od 45 dana od početka tromjesečja.Porezi na naslijeđe i poklon i porez na prenos nepokretnosti i prava plaća se u roku od 15 dana od nastanka poreske obaveze.

49

Porez na imovinu- predmet oporezivanja

o Pravo svojineo Pravo plodouživanjao Pravo upotrebe i pravo stanovanjao Pravo zakupa stana, poslovnog

prostora i drugih nepokretnostio Pravo korišćenja gradskog

građevinskog zemljišta

50

POREZ NA IGRE NA SREĆU I ZABAVNE IGRE

51

Porez na igre na sreću i zabavne igre

o Porez na dobitke od igara na srećuo Porez na priređivanje igara na sreću

Obveznik poreza na dobitak od igre na sreću je fizičko lice koje je ostvarilo dobitak veći od 100 KM.Osnovica poreza na dobitak od igre na sreću je svaki pojedinačni dobitak.Stopa poreza na dobitak od igre na sreću je 15% na iznos dobitka.Porez na dobitak od igre na sreću obustavlja priređivač igre na sreću prilkom isplate dobitka fizičkom licu. Obustavljeni porez priređivač je dužan uplatiti do 5. u mjesecu za prethodni mjesec.

52

Porez na igre na sreću i zabavne igre

o Porez na dobitke od igara na srećuo Porez na priređivanje igara na sreću

Obveznik poreza od priređivanja igara na sreću i zabavnih igara je pravno lice koje priređuje igre u skladu sa Zakonom o igrama na sreću i to u:

a) igračnicama;b) salonima automata;c) salonima automata za za;bavud) putem klasične tombole;e) sportskim kladionicama.Poreske stopeLutrija Republike Srpske plaća porez od priređivanja igara na sreću po stopi od

10% na ostvareni mjesečni prihod. Ostali priređivači igara na sreću plaćaju:a) za igračnicu paušal od 3.000 KM mjesečno;b) ugostitelji za aparate za igru 50 KM po aparatu mjesečno;c) za aparate u salonu automata za zabavu 100 KM po aparatu mjesečno;d) za sportsku kladionicu 1.000 KM mjesečno;e) za klasičnu tombolu 10% od ostvarenog mjesečnog prihoda.

53

POSEBNE REPUBLIČKE TAKSE

54

Posebne republičke takse

o Jednokratno godišnje plaćaju pravna lica i radnje (koje nemaju svojstvo pravnog lica), te predstavništva firmi koje nemaju sjedište u Republici Srpskoj

o Posebna republička taksa plaća se na promet motornog benzina i dizel goriva

Posebnu republičku taksu plaćaju jednokratno godišnje pravna lica i radnje koji obavljaju djelatnost:a) bankarstva: 5.000 KMb) trgovine (osim trgovine na malo), elekotroprivreda, PTT usluge: 2.500 KMc) ostale djelatnosti i firme koje nemaju sjedište u RS: 500 KMd) ugostiteljsku, trgovinsku, advokatsku i apotekarsku: 250 KMe) ostale djelatnosti: 50 KM

Na proizvodnju i uvoz motornog benzina plaća se posebna republička taksa u visini od 0,15 KM po litri.

Posebnu republičku taksu ne plaćaju državni organi i organizacije, javne službe – ustanove koje se finansiraju iz budžeta i doprinosa za obaveznosocijalno osiguranje i organizacije koje se isključivo bave pružanjem humanitarne pomoći.

55

PORESKA UPRAVA REPUBLIKE SRPSKE

56

Poreska uprava RS

PU RS vrši kontrolu primjene poreskih zakona iz nadležnosti Republike Srpske (direktni porezi)Vrši nadzor i kontrolu obračuna i uplate poreza, kazni i kamataSprečava izvršavanje krivičnih djela i poreskih prekršajaOtkriva i sprečava korupciju u poreskoj sferi

Poreska uprava Republike Srpske je poreski organ u sastavu Ministarstva finansija Republike Srpske. Sjedište PU je u Banjaluci. Upravom rukovodi direktor kojeg postavlja i razrješava Vlada RS, na prijedlog ministra finansija.

Prava PU definisana Zakonom o poreskoj upravi RS:1. Utvrđuje poreske obaveze obveznika na osnovu njegovih knjiga i evidencija;2. Obavlja inspekcijski nadzor i kontrolu obračuna i uplate poreskih obaveza;3. Izvršava prinudnu naplatu poreskih obaveza;4. Istražuje činjenice i indicije mogućih poreskih prekršaja i krivičnih djela;5. Daje prijedloge sudovima za preduzimanje sudskih radnji u cilju sprovođenja

poreskih zakona;6. Donosi podzakonska akta.Obaveze PU:1. Vođenje evidencija o poreskim obveznicima;2. Obavještavanje poreskih obveznika o njihovim pravima i obavezama;3. Primjenjuje mjere prisilnog izvršenja poreskih obaveza;4. Obezbjeđuje obveznicima besplatne poreske obrasce;5. Tretira poreske obveznike sa poštovanjem i uvažavanjem.

57

Poreska uprava RS- organizaciona šema

SJEDIŠTE Poreske uprave čine:STRUČNI SAVJET DIREKTORAUnutrašnja kontrola, unutrašnja bezbjednost, izrada planova, analiza i menadžment izvještaja, pravni poslovi, podrška modernizaciji poslovanja, podrška razvoju profesionalne odgovornosti poreskih savjetnika i poreskih zastupnika, međunarodna saradnja Poreske uprave, saradnja sa savjetodavnom grupom poreskih obveznika, odnosi sa javnošću.SEKTOR ZA KONTROLU, ISTRAGE I OBAVJEŠTAJNE POSLOVEVrši utvrđivanje ikreiranje programa i planova inspekcijske kontrole; kreiranje programa procjene rizika za potrebe inspekcijske kontrole; vrši kontrolu velikih poreskih obveznike (u daljem tekstu: VPO) radi utvrđivanja postojanja neprijavljenih poreskih obaveza i praćenja i nalaganja plaćanja prijavljenih obaveza, prikuplja, ispituje i razmjenjuje obavještajne podatke o svim pitanjima iz nadležnosti PU.SEKTOR ZA UPRAVLJANJE DUGOMUtvrđivanje i kreiranje programa naplate poreskog duga; organizacija identifikovanja poreskih obveznika koji nisu podnijeli poreske prijave.SEKTOR ZA USLUGE PORESKIM OBVEZNICIMAInformisanje javnosti u vezi sa primjenom poreskih zakona, poslovi vezani za registraciju poreskih obveznika i evidencije po tom osnovu; informisanje i edukacija poreskih obveznika; pomoć poreskim obveznicima u pravilnoj primjeni poreskih zakona; izrada poreskih obrazaca i uputstava.SEKTOR ZA INFORMACIONE TEHNOLOGIJEUpravljanja računarskim centrom; uspostavljanje, održavanje i razvoj jedinstvenog i informacionog sistema PU, uspostavljanje, održavanje i razvoj elektronskih komunikacija.SEKTOR ZA CENTRALNU OBRADU PORESKIH DOKUMENATAPrijem poreskih prijava od organizacionih dijelova PU, ili poreskih obveznika direktno; prijem dokumenata i obavještenja o uplatama od banaka, unos i potvrda podataka o poreskim obavezama u automatizovanu bazu podataka.SEKTOR ZA LJUDSKE RESURSEOrganizacija i sistematizacija radnih mjesta, kadrovski i radno-pravni poslovi; razvoj i upravljanje ljudskim resursima, strateško planiranja i organizacija budžeta ljudskih resursa.SEKTOR ZA ZAJEDNIČKE POSLOVEInterna revizija; priprema opštih akata, opšti i pravni poslovi; izrada finansijskog plana, njegovo izvršenje i kontrola utroška sredstava, poslovi javnih nabavki.U PODRUČNIM CENTRIMA rad se odvija u:ODJELJENJU ZA PORESKE OBVEZNIKE, KONTROLU I NAPLATUKancelarijska i terenska kontrola poreskih prijava, pomoć poreskim obveznicima u primjeni poreskih propisa i koordinacija tih poslova sa Sjedištem i Područnim jedinicama.ODJELJENJU ZA ZAJEDNIČKE POSLOVEObezbjeđivanje funkcionisanja informacionog sistema za područje PC; obezbjeđenje uslova za rad organizacionih jedinica; kancelarijski, administrativni i drugi poslovi.U PODRUČNIM JEDINICAMAPrijem i obrada dokumenata u vezi sa registracijom poreskih obveznika; prijem poreskih prijava i provjera njihove formalne ispravnosti, preliminaran unos obaveza iz prijava, pomoć poreskim obveznicima u ostvarivanju njihovih prava i izvršavanju poreskih obaveza; edukacija i informisanje poreskih obveznika u vezi sa njihovim pravima i obavezama u oblasti poreza.

58

Prava i obaveze poreskih obveznika

Prava i obaveze poreskih obveznika određeni su:- Poreskim zakonima- Zakonom o poreskoj upravi RS- Zakonom o preduzećima

Prava poreskih obveznika:a) da od PU RS na zahtjev dobije besplatne informacije o porezima i poreskim zakonima,b) da zahtijeva da se poreski organi i poreski službenici ophode prema njemu sa

poštovanjem i uvažavanjem,c) da izabere način vođenja poslovnih knjiga u skladu sa poreskim zakonima,d) da koristi poreske olakšice određene poreskim zakonima,e) da bude prisutan tokom inspekcijskih kontrola,f) da uloži žalbu protiv rješenja o utvrđivanju poreske obaveze,g) da podnese tužbu nadležnom sudu, ako smatra da su njegova prava povrijeđena

postupcima poreskih organa.

Dužnosti poreskih obveznika:a) da se registruje kod poreskog organa,b) da vodi knjige i evidencije na način utvrđen poreskim zakonima i da ih čuva u periodu od

najmenje pet godina nakon isteka poreske godine na koju se odnose,c) da podnosi poreske prijave u obliku, u vrijeme i na mjestu kako je propisano poreskim

zakonima,d) da izmiruje svoje poreske obaveze na način i pod uslovima određenim poreskim

zakonima,e) da podnosi dokumaente i daje informacije koje zatraži poreski organ,f) da ne ometa poreske službenike u izvršavanju dužnostiZa neizvršavanje dužnosti koje proizilaze iz poreskih zakona obvezniku može biti prekršajnokažnjen.

59

Fiskalizacija u RS

Lice koje je upisano u odgovarajući registar za promet robe ili pružanje usluga, dužno je da registruje svaki pojedinačni promet robe i usluga preko fiskalne kase i da obezbijedi prenos podatata preko terminala do servera Poreske uprave.

Obaveza uvođenja fiskalnih kasa propisana je Zakonom o fiskalnim kasama objavljenom u Službenom glasniku RS broj 69/07.

Zakonom su lica koja se bave prometom roba i usluga obavezna da račun za prodate robe i usluge izdaju fiskalni račun, koji mora biti izdat sa terminala-fiskalne kase. Fiskalna kasa mora biti uvezana putem telekomunikacija na računarski server Poreske uprave RS, čime PU obezbjeđuje trenutno ažurne podatke o ostvarenom prometu kod poreskog obveznika.

Od obaveze uvođenja fiskalne kase oslobođeni su:1. Samostalni poljoprivredni proizvođači koji svoje proizvode prodaju na

pijačnim tezgama ili porodičnom gazdinstvu;2. Vlasnici zanatske radnje umjetničkog i starog zanata i domaće radinosti;3. Bankarsko pravno lice, ako finansijske transakcije obavlja preko bankovnih

računa;4. Energetska, komunalna i telekomunikaciona preduzeća, ukoliko svoju

naknadu naplaćuju izdavanjem računa o obračunu potrošnje preko mjernih instrumenata;

5. Poštanske usluge;6. Advokati;7. Ulična prodaja sladoleda knjige i štampe itd.

60

Porezi u Republici SrpskojLiteratura

Ustav Republike Srpske Poreski zakoni Pravilnici o sprovođenju pojedinih zakona

Zakon o porezima na imovinu(Sl.gl. RS 51/01)Zakon o izmjenama i dopunama Zakona o porezima na imovinu(Sl.gl. RS 53/07)Zakon o stranim ulaganjima(Sl.gl. RS 25/02)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o stranim ulaganjima

(Sl.gl. RS 24/04))Zakon o koncesijama

(Sl.gl. RS 25/02)Zakon o posebnim republičkim taksama

(Sl.gl. RS 8/94)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama

(Sl.gl. RS 29/00)Zakon o dopunama zakona o posebnim republičkim taksama(Sl.gl. RS 18/01)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama(Sl.gl. RS 22/01)Odluka o određivanju visine posebne republičke takse na promet motornih

benzina i dizel goriva(Sl.gl. RS 73/02)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama(Sl.gl. RS 60 II dio/03)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama(Sl.gl. RS 14/04)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama(Sl.gl. RS 41/05)Zakon o izmjenama i dopunama zakona o posebnim republičkim taksama

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

2

SADRŽAJ PREDAVANJA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

3

PORESKA ADMINISTRACIJA

UIO

4

Uprava za indirektno oporezivanje (UIO)

UIO organizovana je kao samostalna upravna organizacija u cilju jedinstvenog sprovođenja zakona i drugih propisa o indirektnom oporezivanju na teritoriji cijele BiH u skladu sa fiskalnom politikom koju utvrđuje Savjet ministara na prijedlog Upravnog odbora. UIO ima direktora koji je odgovoran za upravljanje upravom i on predstavlja upravu.

Narodna skupština Republike Srpske zaključkom je dala ovlašćenje Vladi RS da zajedno sa Vladom BiH potpiše sporazum o realizaciji propisa koji definišu zakonsku regulativu uvođenja indirektnog oporezivanja, prikupljanje svih prihoda od indirektnih poreza na jedinstven račun i raspodjelu prema udjelu u krajnjoj potrošnji.

Dužnosti direktora su:1. Direktor je dužan da obezbijedi jedinstveno sprovođenje indirektnih poreza

na cijeloj teritoriji BiH.2. Direktor je odgovoran za uspostavljanje i održavanje knjigovodstvenog

sistema i sistema izvještavanja kojim se dostavljaju Odboru redovni i detaljni izvještaji o naplati i raspodjeli indirektnih poreza.

Upravni odbor čini šest članova: ministra finansija i trezora BiH, ministar finansija RS i ministar finansija FBiH. Oni su članovi Upravnog odbora po službenoj dužnosti. Savjet ministara im ovlašćenja da bira po jednog člana – eksperta iz Vlade Republike Srpske i Vlade Federacije BiH. Status posmatrača ima jedno lice kojeg imenuje Centralna banka BiH i Distrikta Brčko.

5

Organizaciona struktura UIO

Direktor

Sektor za carine

Sektor zaporeze

Sektor za suzbijanje krijumčarenja

Sektor za poslovne usluge

Sektor za IT

Odjeljenje zapravne poslove

Kabinet direktora

Internarevizija

Odjeljenje zakominikacije

UIO svoju funkciju ostvaruje preko pet sektora u sjedištu i četiri regionalna centra podijeljena po privrednim regijama BiH. Aktivnosti na terenu se odvijaju kroz regionalne centre: Banjaluka, Sarajevo, Mostar i Tuzla, 30 carinskih ispostava i 59 graničnih prelaza (40 drumskih graničnih prelaza, 4 vazdušna, 8 željezničkih, 3 poštanska granična prelaza i 4 bescarinske zone). Odjeljenje za internu reviziju - donosi godišnji plan aktivnosti, prikuplja i analizira izvještaje revizionih komisija u regionalnim centrima, izgrađuje godišnji rad odjeljenja, predlaže mjere za unapređenje rada UIO u pravcu efikasnog i racionalnog raspolaganja finansijskim, materijalnim i ljudskim resursima;Odjeljenje za komunikacije – obavlja poslove utvrđivanja i sprovođenja politike spoljnjeg i internog informisanja i odnosa sa javnošću, uspostavlja kontakte as novinarima, prati medije i druge poslove u oblasti informisanja;Odjeljenje za pravne poslove učestvuje u izradi prijedloga za donošenje zakonskih i podzakonskih propisa u oblasti carina i poreza, pruža stručnu pomoć u radu regionalnih centara, vodi drugostepeni upravni i prekršajni postupak, izrađuje rješenja protiv prvostepenih rješenja regionalnih centara donijetih u upravnom i prekršajnom postupku iz nadležnosti UIO, preduzima radnje u kojim UIO učestvuje u postupcima pred sudovima i drugim organima;

6

Organizacione jedinice UIO

Sektor za pružanje usluga pruža sve vrste usluga i to administrativnih, organizacionih, poslova investicija i nabavke, finansijskih, kadrovskih i poslove upravljanja dugom putem slijedećih odsjeka:1) odsjek za administrativne poslove;2) odsjek za upravljanje ljudskim potencijalima;3) odsjek za finansijsko upravljanje; i4) odsjek za upravljanje dugom.

Sektor za poslovne usluge odgovoran je za nabavke, čuvanje i upravljanje svim materijalno-tehničkim sredstvima kao što su: nekretnine, oprema i inventar. On u saradnji sa Agencijom za državnu službu BiH:- vodi personalnu evidenciju zaposlenih radnika,- vrši zapošljavanje i izbor kadrova,- vodi jedinstven račun za prikupljanje indirektnih poreza,- vrši svakodnevnu raspodjelu naplaćenih prihoda od indirektnih poreza u skladu sa zakonskom regulativom,- sarađuje sa Centralnom i svim poslovnim bankama,- vrši prinudnu naplatu iz sredstava dužnika i naplatu poreske obaveze iz garancije,- uspostavlja bazu podataka poreskih dužnika i obaveza za preplaćene poreze.

7

Organizacione jedinice UIO

Sektor za carine vrši poslove kojim se obezbjeđuje primjena spoljnotrgovinskih, carinskih, deviznih i drugih propisa u oblasti carinske politike putem unutrašnjih organizacionih jedinica regionalnih centara. Sastavljen je od tri odsjeka: Odsjek za tarifu i vrijednost, Odsjek za procedure i Odsjek za carinsku kontrolu.

8

Organizacione jedinice UIO

Sektor za poreze vrši poslove razvijanja i implementacije standardnog koncepta službe za poreske obveznike i osigurava osnovu za prikupljanje prihoda od akcize i PDV-a kroz slijedeće odsjeke: Odsjek za pružanje usluga poreskim obveznicima, Odsjek za kontrolu velikih poreskih obveznika i Odsjek za reviziju i kontrolu.

9

Organizacione jedinice UIOSektor za sprovođenje i poštivanje carinskih i poreskih zakonskih propisaobavlja poslove koji se odnose na istraživanje, otkrivanje, dokumentovanje i procesuiranje svih oblika krijumčarenja carinskih i poreskih prevara ili na drugi način izvršenih propisa koji se odnose na carine, akcize i poreze kroz slijedeće odsjeke: odsjek za suzbijanje krijumčarenja, O za istrage, O za obavještavanje, O centralizovano obavještavanje i saradnju.

10

Organizacione jedinice UIO

Sektor za informacionu tehnologiju obavlja poslove uvođenja, održavanja i razvoja informacionih sistema i automatske obrade podataka kroz slijedeće odsjeke: Odsjek za razvoj i održavanje IT, Odsjek za internu podršku i IT, Odsjek za spoljnu podršku i IT.

11

Organizaciona struktura Sektora za poreze

Sektor za poreze

Odsjek za pružanje usluga

poreskim obveznicimaOdsjek za

obradu prijavaOdsjek za

reviziju i kontrolu

Odsjek za KVO

12

Organizaciona struktura Sektora za poreze

U I O

RCBanja Luka

RC Mostar

RC Tuzla

RCSarajevo

13

ŠTA JE PDV?

PDV je:porez u prometu dobara i usluga

ali “ni nalik” prethodnom porezu na prometsvefazni porez u prometu dobara i usl.

jer se obračunava i plaća u svim fazamaneto svefazni porez u prometu dobara i

usluga jer oporezuje dio po dio dodate vrijednostipotrošni neto svefazni porez u prometu jer i

PDV konačno snose krajnji potrošači

Već niz godina, porez na dodatu vrijednost, je najrasprostranjeniji sistem oporezivaja prometa dobara i usluga u svijetu koji se primjenjuje u preko 120 zemalja, koje obuhvataju preko 70% svjetske populacije.Mada je i PDV porez na potrošnju, obračunava se i plaća na isporuke dobara i pružanje usluga u svim fazama proizvodnje i prometa dobara i usluga, kao i na uvoz dobara. PDV koji je u BiH uveden od 01.01.2006. godine je: potrošnog oblika, sa kreditnom metodom prikupljanja, zasnovan na načelu odredišta, sa jednom, jedinstvenom poreskom stopom (17%).U BiH je usvojen uobičajeni, tzv. potrošni oblik PDV, pri čemu se kod svakog obveznika PDV, posredno (kroz mehanizam odbitka ulaznog PDV) od oporezivanja izuzimaju svi inputi, tako da se kod svakog obveznika oporezuje samo “njegova” neto dodata vrijednost. Isto se ponavlja u svim fazama prometa (od proizvodnje ili uvoza, preko trgovine na veliko ili malo, uslužnih djelatnosti itd), tako da ukupan poreski teret u konačnici snosi krajnji potrošač tog dobra ili usluge.Obaveza za uplatu PDV se utvrđuje periodično (jednom mjesečno), tzv. Kreditnom metodom, tako da svaki PDV obveznik, od ukupnog PDV kojeg on obračuna na svoje outpute u tom periodu, oduzima ukupan ulazni PDV na (gotovo) sve svoje inpute u istom poreskom periodu (mjesecu). Prema tome, njegova poreska obaveza za svaki poreski period (mjesec) je jednaka razlici između njegovog izlaznog poreza (kojeg je zaračunao na vlastite outpute) i njegovog ulaznog poreza (koji je njemu obračunat na nabavke koje je izvršio od drugih PDV obveznika u BiH, odnosno kojeg je on platio pri uvozu dobara u BiH). Ovakav način utvrđivanja poreske obaveze je jednostavna jer od obveznika ne iziskuje utvrđivanje pojedinačnih dodatih vrijednosti za pojedina dobra i usluge. Umjesto toga, PDV obaveza se obračunava i utvrđuje samo jednom mjesečno, kao razlika između ukupnog izlaznog i ukupnog ulaznog PDV. Mehanizam koji to obezbejđuje je mehanizam priznavanja, tj. odbitka ulaznog poreza.

14

Prva i najvažnija razlikau odnosu na porez na promet:

Porez na promet se (po pravilu) obračunava i plaća SAMO u fazi prodaje proizvoda krajnjem potrošaču

PDV-a se obračunava i plaćaU SVAKOJ FAZI PROMETA

dobara i usluga !!!

15

KO SU OBVEZNICI PDV-a(ko i na šta obračunava i plaća

PDV)? SVI UVOZNICI dobara u BiH na sva dobra

uvezena u BiH(skoro) svi učesnici u prometu

dobara i usluga unutar BiH na (skoro) sav promet unutar BiH = NAČELO ODREDIŠTA !!!

mnogi “uvoznici usluga” iz inostranstva(po posebnim pravilima za oporezivanje usluga)

U članu 12, stav 1 Zakona o PDV poreski obveznik se definiše kao svaka osoba koja samostalno obavlja privrednu djelatnost, i to pravno lice, preduzetnik, udruženje građana.Ostvarivanje prihoda po osnovu obavljanja privredne djelatnosti znači da oni koji obavljaju svoju djelatnost ne ostavruju prihode radi postizanja dobiti ili dohotka, nisu poreski obveznici, a to su: humanitarne organizacije, neprofitne organizacije. Međutim, ukoliko i ova lica vrše promet dobrima i uslugama koji podliježu oporezivanju, te ukoliko takav promet na godišnjem nivou prelazi propisasni prag od 50.000 KM, dužni su se registrovati za PDV.Poreski obveznik je i lice (komitent) za čije ime i račun se vrši promet dobara i usluga ko i komisionar u komisionim poslovima za izvršene isporuke dobara i usluga, krajnjem korisniku. U komisionim poslovima nastaju dva oporeziva prometa: jedan između komisionara i krajnjeg kupca, drugi između komitenta i komisionara, a poreski obveznici su konmisionar i komitent, svaki za svoj promet.

16

KO MORA BITI OBVEZNIK PDV-a“sviđalo” mu se to ili ne:

SVI PREDUZETNICI čiji je oporezivi god. promet VEĆI OD 50.000 KM (oko 137 KM dnevno)

poljopr.domaćinstva: katast.prihod 15.000 KMSVI UVOZNICI dobara u BiH (carinski dužnici)

poreski zastupnici inostranih lica korisnici određenih usluga u BiHSVI KOJI NEOVLAŠĆENO OBRAČUNAJU PDVINVESTITORI izgradnje građevinskih objekata

17

Druga bitna razlikau odnosu na porez na promet:

U sistemu poreza na promet, sistemski poreski obveznici su samo oni koji prodaju proizvode krajnjim potrošačima

U sistemu PDV, poreski obveznici su

(skoro) SVI UČESNICI U PROMETUsa svim pravima i obavezama

koje iz toga proizlaze !!!

18

KO NIJE OBVEZNIK PDV-a:ORGANI UPRAVE (BiH, RS, FBiH,BD, opštine)

osim kada obavljaju promet dobara i usluga koji je konkurencija “privatnim firmama”

DJELATNOSTI OD JAVNOG INTERESA(zdravstvo, obrazovanje, kultura, sport...)osim ako obavljaju (i) djelatnosti koje suusmjerene ka ostvarivanju dobiti

pravna lica registr. za finansijske i novčane usluge (banke, štedionice, mikrokred.org, osiguranja) osim za onaj promet koji nije oslobođen PDV-a

Poreskim obveznikom se ne smatraju, prema odredbama iz člana 12, stav 6 Zakona o PDV, država i njeni organi, entitetski organi, organi Distrikta i lokalne samouprave, kao i pravna lica osnovana u skladu sa zakonom sa ciljem obavljanja poslova iz djelokruga organa uprave, a koji obavljaju promet dobara i usluga u okviru djelatnosti i transakcija zakonom određenim za organe uprave, ali isti organi mogu postati poreski obveznici, po članu 12, stav 7 Zakona o PDV, ako obave promet dobara, usluga ili transakcije kojim tržišno konkurišu preduzećima u privatnom vlasništvu.Primjer: Opština Prijedor ima višak kancelarijskog prostora i isti izdaje u zakup trećim licima pod tržišnim uslovima. Na takav promet usluga obračunava se PDV, pod uslovom da vrijednost takvog prometa prelazi prag od 50.000 KM.Prema tome, tijela državne vlasti, državne i lokalne samouprave i uprave, entitetska tijela i tijela Distrikta, kao ni druga pravna lica (zavodi, direkcije, komisije, službe i dr), ne smatraju se obveznicima PDV na promet koji vrše i na naknade koje naplaćuju u tom svojstvu.Ukoliko bi ti organi vršili privrednu ili drugu djelatnost kao konkurenciju privrednim društvima/preduzećima, odnosno ukoliko bi vršili promet dobara i usluga ili druge transakcije izvan svog djelokruga organa uprave i drugih poslova koji su im “dodijeljeni” zakonom, te ukoliko bi ukupna vrijednost takvog njihovog prometa ili transakcija prelazila propisani prag od 50.000 KM na godišnjem nivou, onda bi se i ti subjekti smatrali obveznicima PDV za takav promet.

19

KO MOŽE (MADA NE MORA)biti obveznik PDV-a:

tzv. MALI PREDUZETNICI (pravna i fizička lica) sa godišnjim prometom do 50.000 KM

poljoprivredna domaćinstva sa KP ispod 15.000 KM

lica koja izdaju objekte i prostore pod zakup(osim izdavanja za potrebe stanovanja)

lica koja kupuju i/ili izgrađuju objekte radi prodaje ili iznajmljivanja obveznicima

lica koja unapređuju poljoprivredno zemljište

Ako zaključe da im je to iz bilo kojeg razloga povoljnije, status PDV obveznika (dobrovoljnom registracijom za PDV kod UIO) mogu steći (član 44 ZPDV):

1) mali preduzetnici, tj. ona pravna i fizička lica koja obavljaju bilo kakvu privrednu djelatnost a čiji oporezivi promet dobrima i uslugama na godišnjem nivou nije veći od 50.000 KM;

2) poljoprivredna domaćinstva čiji katastarski prihod od poljoprivrednog i šumskog zemljišta svih članova domaćinstva ne dostiže propisani prag od 15.000 KM.

Nekim malim preduzetnicima će više odgovarati da steknu status PDV obveznika, nego da u PDV sistemu ostanu u statusu krajnjih potrošača. Dobrovoljnom registracijom za PDV, navedena lica stiču mogućnost odbitka ulaznog PDV kojeg plaćaju za nabavke koje vrše od drugih PDV obveznika, a istu mogućnost dobijaju i njihovi kupci za porez koji plaćaju tim licima.

20

Jedna od “skrivenih tajni”PDV-a

Status poreskog obveznika u sistemu PDV-a može biti (a najčešće i jeste) PRIVILEGIJA

Prednosti treba znati optimalno iskoristitiNepovoljnosti se mogu:

- spriječiti- umanjiti- planirati ...

21

Mada ga zaračunava “svak svakome”,PDV se (ipak, uglavnom) NE kumulira !!!

NAJVAŽNIJA “TAJNA” PDV-a:Mehanizam ODBITKA ULAZNOG POREZAzasnovan na tzv. KREDITNOJ METODI

obračunavanja:

IZLAZNI POREZ zaračunat kupcima

– ULAZNI POREZ po fakturama dobavljača

= PORESKA OBAVEZA za uplatu

Sema na tablu

22

PRIMJER (jedna faza prometa):PDV (17%)

Nabavka: 10.000 KM + 1.700 KM =11.700 KM(ulazni)

Prodaja: 11.000 KM + 1.870 KM = 12.870 KM(izlazni)

OBAVEZA za PDV = 170 KM

Provjera: 1.000 x 17% = 170 KM

23

NAJVAŽNIJI “ZAKON” PDV-a:PDV NE ULAZI U KALKULACIJU

PDV SE EVIDENTIRA “SA STRANE”:a) ulazni porez je privremeno potraživanje

b) izlazni porez je privremena obaveza

SALDIRANJE (na kraju svakog mjeseca):

a) Izlazni veći od ulazn. = obaveza zauplatu

b) Ulazni veći od izlaznog = pravo napovrat

24

PRIMJER (lanac prometa):Nabavka Prodaja PDV

- - 10.000 + 1.700 1.70010.000 + 1.700 11.000 + 1.870 17011.000 + 1.870 15.000 + 2.550 68015.000 + 2.550 20.000 + 3.400 850

6.120 9.520 3.400

Provjera: 20.000 x 17% = 3.400

25

Druga “skrivena tajna” PDVOslobađanje od plaćanja PDV-a

ne mora biti (a često i nije) povoljnost !!!

A) Oslobađanja SA pravom na odbitak pretporeza

B) Oslobađanja BEZ prava na odbitak pretporeza

Često važi: “OSLOBOĐEN = POGOĐEN”

Prema preporuci Šeste direktive EU, jedan od uslova za oslobađanje od plaćanja PDV unutar područja jedne zemlje je da takva oslobađanja moraju biti u javnom interesu. Polazeći od toga, ZPDV je u članu 24 utvrdio koje se djelatnosti od javnog interesa u BiH oslobađaju od plaćanja PDV. U BiH je prihvaćen funkcionalni princip pri oslobađanju, po kojem se od plaćanja PDV oslobađaju samo tačno određene usluge i dobra, a ne institucije i druga lica kao vršioci isporuka dobara ili usluga.Apsolutno oslobađanje izvoza jedan je od osnovnih principa na kojim počiva sistem PDV; to je odavno usvojena praksa svih evropskih zemalja. Šesta direktiva EU predviđa upravo ovakav pristup za određivanje mjesta oporezivanja , odnosno usvajanje principa odredišta. Sve članice EU su obavezne da se pridržacvaju ovih smjernica i da ih ugrade u svoje zakonodavstvo. Primjena ovog principa obezbjeđuje da izvozna dobra budu u potpunosti “neopterećena”domaćim porezom. Oslobađanja BEZ prava na odbitak. U poreskom smislu, lica koja obavljaju javne djelatnosti (javne poštanske usluge, medicinske usluge, usluge socijalnog osiguranja, usluge obrazovanja, usluge iz oblasti sporta, usluge koje obavljaju vjerske, političke, humanitarne, sindikalne organizacije, usluge iz oblasti kulture, usluge iz oblasti radio i televizijskih servisa) smatraju se krajnjim potrošačima, i ako obavljaju samo djelatnosikod kojih ne predstavljaju konkurenciju tržišno orijentisanim privredama, ostaju van sistema PDV, bez obaveze da obračunavaju PDV, ali i bez mogućnosti da realizuju poreski odbitak i iskazuju ulazni porez. To praktično, znači da su navedene djelatnosti od javnog interesa oslobođene SAMO obaveze zaračunavanja i plaćanja PDV na svoje usluge (outpute), ali to nipošto ne znači da te usluge i te djelatnosti nisu opterećene PDV. Naprotiv: Upravo zato što se radi o poreskim oslobađanjima BEZ prava na odbitka ulaznog PDV, upravo su te usluge i tedjelatnosti opterećene PDV, jer nemaju mogućnost da PDV koji im je prethodno zaračunat na inpute kompenziraju kroz institut odbitka ulaznog PDV. Pošto su izričito “oslobođene” obaveze obračunavanja PDV na usluge koje vrše (što praktično znači da im je to zabranjeno), njihov ulazni PDV nije potraživanje koje bi se moglo kompenzirati sa izlaznim PDV, nego trošak koji direktno tereti njihovo poslovanje i koji se može nadoknaditi samo kroz cijenu koju plaćaju korisnici njihovih usluga.

26

Druga “skrivena tajna” PDVOslobađanje od plaćanja PDV-a

ne mora biti (a često i nije) povoljnost !!!

A) Oslobađanja SA pravom na odbitak pretporeza

B) Oslobađanja BEZ prava na odbitak pretporeza

Često važi: “OSLOBOĐEN = POGOĐEN”

Međunarodni ugovori čiji je potpisnik BiH, a koji su na snazi, čine dio unutrašnjeg pravnog sistema BiH, a po pravnoj snazi su iznad zakona. Takvim ugovorima propisana su oslobađanja koja propisuje ZPDV, kada ugovorne strane s kojim je BiH sklopila takve ugovoreuvoze dobra, te kupuju dobra i kioriste usluge u zemlji. Prilikom nabavke dobara i usluga koja se oslobađaju od PDV, na temelju međunarodnih ugovora, koristi se poseban obrazac za oslobađanje od PDV (obrazac PDV-MU 1), na jednom od službenih jezika BiH i engleskom jeziku. Strani investitor distribuira poseban obrazac za oslobađanje od PDV domaćim ugovaračima.

27

TREĆA “TAJNA” EFIKASNOSTI PDV-a:MEĐUSOBNA KONTROLA UČESNIKA U

PROMETU

KUPAC (OBVEZNIK) KONTROLIŠE:Da li je njegov dobavljač reg. OBVEZNIK PDV

(ako nije – nema pravo na poreski odbitak)Da li je taj dobavljač izdao UREDNU FAKTURU

(ako nije – nema pravo na poreski odbitak)Da li je na fakturi PRAVILNO ISKAZAN PDV (ako

nije – nema pravo na poreski odbitak) ...

ISPUNJENJE SNA PORESKE ADMINISTRACIJE:OBVEZNICI KONTROLIŠU JEDNI DRUGE !!!

28

ULAZNI POREZ: osnov sistema PDVNabavke Vrijednost PDV

Materijal 100.000 17.000Usluge 50.000 8.500Oprema 20.000 3.400Objekti 30.000 5.100

UKUPNO: 200.000 34.000PRODAJA 300.000 51.000

Dodata vrijednost 100.000 x 17% = 17.000

29

ULAZNI porez VEĆI od IZLAZNOG

Nabavke Vrijednost PDVMaterijal 100.000 17.000Usluge 50.000 8.500Oprema 150.000 23.500Objekti 200.000 34.000UKUPNO: 500.000 85.000PRODAJA 300.000 51.000PREPLATA: 200.000 x17% 34.000

30

IZVOZ DOBARA iz BiH

Inputi Vrijednost PDVMaterijal 200.000 34.000Usluge 100.000 17.000Amortizacija 50.000 -Radna snaga 150.000 -

UKUPNO: 500.000 51.000IZVOZ 550.000 0

POVRAT: 300.000 x17% 51.000

31

FAKTURA u sistemu PDV

“ČIST RAČUN –DUGA LJUBAV”

Odredbama člana 55 ZPDV propisano je da svaki poreski obveznik mora obavezno izdati poresku fakturu, odnosno račun za svaki obavljen promet dobara i usluga.Karakter poreske fakture u smislu ZPDV u pojedinim situacijama imaju: “redovna” faktura o isporuci dobara ili usluga, interna faktura, faktura-avans, potvrda o prijemu/plaćanju, blagajnički računi, te knjižne obavijesti u slučajevima naknadnih otkazivanja isporuke, naknadnih izmjena u poreskoj osnovici i dr.Obaveza izdavanja poreske fakture postoji i ako je obavljen samo dio prometa ili ako je nastala obaveza plaćanja samo za dio prometa, odnosno prije nego što je izvršen cjelokupni promet bilo dobara ili usluga. Ukoliko se radi o kontinuiranim isporukama, poreska faktura se izdaje najmanje jednom mjesečno. To može biti istekom tog poreskog perioda (mjeseca). Poreska faktura se izdaje najmanje u dva primjerka, od kojih se jedan uručuje kupcu, a drugi služi isporučitelju kao isprava za knjiženje. Poreska faktura služi kao osnova za utvrđivanje poreske obaveze poreskog obveznika koji je izdao fakturu i poreskog odbitka obveznika koji je primio poresku fakturu. Faktura je jedan od osnovnih pokazatelja za utvrđivanje obaveze svih sudionika u prometu dobara i usluga koji su u sistemu PDV, te polazna tačka za nadzorni organ koji obavlja kontrolu PDV.Značaj fakture je tim veći što ona predstavlja preduslov za odbitak ulaznog poreza, kod smanjivanja poreske obaveze ili kao temelj za povrat poreza od države, kada je poreski obveznik u preplati PDV. Nadalje, faktura je knjižni dokument za knjiženje i unos podataka u poreske evidencije (KUF, KIF), a time i u PDV prijavu.

32

F A K T U R A :“KLJUČ” MEHANIZMA PDV-a !!!

FAKTUROM SE:ISKAZUJE OBAVEZA IZLAZNOG POREZA

kod obveznika – isporučioca dobara/uslugaOSTVARUJE ODBITAK ULAZNOG POREZA

kod obveznika – primaoca dobara/usluga

FAKTURA = NOVAC (za kupca)= poreska obaveza (za

prodavca)

Da bi kupac mogao stvariti pravo na odbitak ili povrat PDV, za svaku izgubljenu poresku fakturu ili dokumant kojim se stiče pravo na odbitak ulaznog PDV, kupac je dužan dobavljaču osigurati vjerodostojan prepis poreske fakture.

33

Obaveza izdavanjaPORESKE FAKTURE:

ZA SVAKI PROMET ili DIO PROMETAdobara i usluga !!!

osim za: - usluge od javnog interesa- finansijske i novčane usluge

FAKTURA JE OBAVEZNA I ZA:-primljene avanse

- upotrebu dobara u vanposlovne svrhe-pružanje usluga u vanposlovne svrhe

-- izuzimanje dobara za vlast.potrošnju...

34

MEĐUSOBNA KONTROLAKUPAC – DOBAVLJAČ

“Lice koje prima fakturu ili izdaje izvod o plaćanju mora obezbijediti da je dobavljač robe,

odnosno davalac usluge OBVEZNIK” (član 55. stav 3. ZPDV)

U protivnom, obveznik koji primi fakturune može ostvariti odbitak ulaznog porezapa čak i ako je platio “u dobroj namjeri”

35

SADRŽAJ PORESKE FAKTURE

A) NAZIV, ADRESA, IDENT.BROJ ZA INDIREKTNE POREZE ISPORUČIOCA

B) MJESTO I DATUM IZDAVANJA FAKTURE

C) BROJ FAKTURE

D) DATUM ISPORUKE DOBARA/USLUGA

E) IME, NAZIV, ADRESA, IDENT.BROJ ZA INDIREKTNE POREZE KUPCA

F) TRG.NAZIV, VRSTA, KOLIČINA I CIJENA ISPORUČENIH DOBARA/USLUGA

G) POJEDINAČNA VRIJEDNOST DOBARA/USLUGA BEZ PDV-a

H) UKUPAN IZNOS NAKNADE BEZ PDV-a

I) PDV STOPA I UKUPAN IZNOS PDV-a

J) UKUPAN IZNOS NAKNADE ZA DOBRA/USLUGE, UKLJUČUJUĆI PDV

Oblik poreske fakture nije propisan. U smislu ZPDV i Pravilnika, poreskom fakturom se smatra svaki dokument koji sadrži sve propisane elemente, a to su najmanje slijedeći podaci:.....

36

ISPORUČILAC Obrazac: F-1 _____________________________________________PDV broj ___________________________

KUPAC Faktura br. _________________________________PDV broj ____________________Mjesto _________________________ datum ________________Uslovi isporuke___________________________

Rb

Naziv robeIli usluge

jm

Koli-čina

Cije-na

Bez por.

%PDV

Izn.PDV

Ukup.vrij.

Vrijednost bez PDV-aPDVUkupna naknada

Fakturu sastavio Odgovorno lice___????????????___________________ ???????????

37

PORESKI RAČUN IZDAT PORESKOM OBVEZNIKU

„Promet“ trg. poduzećeBanjaluka, N. Tesle bbIdent. br. xxxxxxxxxxxxBanjaluka, 5. 1. 2008.

Faktura br. 5Isporuka 5. 1. 2008.

„DRVOPROMET“ d.o.o. TUZLAGlavna ulica bbIdent. br. Xxxxxxxxxxxx

100 kom. stolica po cijeni 50,00 KM (bez PDV-a)Obračunani PDV po stopi 17% 8,50 KMPojedinačna vrijednost sa PDV 58,50 KMUkupna vrijednost bez PDV 5.000,00 KMUkupno PDV po stopi 17% 850,00 KM

Ukupna vrijednost sa PDV-om 5.850,00 KM

38

RAČUN IZDAT OBRTNIKU

KOJI NIJE OBVEZNIK PDV-a

“Promet“ trg. poduzećeBanjaluka, N. Tesle bbIdent. Br. xxxxxxxxxxxxBanjaluka, 6. 1. 2008.

Faktura br. 6Isporuka 6. 1. 2008.

STOLARSKA RADIONICA “MARKOVIĆ“Banjaluka, Motike bbMatični br. Xxxxxxx

100 kom. stolica po cijeni 50,00 KM (bez PDV-a)Obračunani PDV po stopi 17% 8,50 KMPojedinačna vrijednost sa PDV 58,50 KMUkupna vrijednost bez PDV 5.000,00 KMUkupno PDV po stopi 17% 850,00 KM

Ukupna vrijednost sa PDV-om 5.850,00 KM

39

INTERNE PORESKE FAKTURE

-UPOTREBA DOBARA U VANPOSLOVNE SVRHE POREZNOG OBVEZNIKA, ZAPOSLENIH I DRUGIH LICA KADA JE PDV MOGUĆE U CIJELOSTI ILI DJELIMIČNO ODBITI

-PRUŽANJE USLUGA BEZ NAKNADE ILI UZ SMANJENU NAKNADU U VANPOSLOVNE SVRHE OSNIVAČA, ZAPOSLENIH ILI DRUGIH LICA

-UPOTREBA DOBARA ILI OBAVLJANJE USLUGA BEZ NAKNADE ZAPOSLENIMA ILI ČLANOVIMA NJIHOVIH PORODICA

-DOBRA IZUZETA ZA KRAJNJU POTROŠNJU

Ako PDV obveznik koristi dobra i usluge u privatne ili bilo koje druge vanposlovne svrhe(davanje bez naknade, manjak koji nije posljedica više sile, prekomjerni kalo i dr), a pri nabavci tih dobara i usluga je koristio odbitak ulaznog PDV u potpunosti ili djelimično, dužan je ispostaviti internu poresku fakturu u vrijednosti iskorišćenih dobara ili usluga.Isto tako, ako PDV obveznik koristi u vanposlovne svrhe vlastite proizvode ili usluge za koje je u proizvodnji i doradi materijala i usluga za te proizvode koristio odbitak ulaznog PDV u potpunosti ili djelimično, mora ispostaviti internu poresku fakturu. Isto važi u slučaju korišćenja takvih vlastitih usluga za koje, da ih je koristio od drugog PDV obveznika, ne bi imao mogućnost odbitka ulaznog PDV. Međutim, obaveza oporezivanja, pa ni obaveza izdavanja interne poreske fakture ne postoji u slučaju kada se vlastito proizvedena, nabavljena ili uvezena dobra, odnosno usluge koriste za vlastite poslovne i oporezive svrhe (tzv. vlastita interna realizacija, uzimanje proizvoda i robe za poslovnu upotrebu u djelatnosti koja podliježe oporezivanju i sl). Isto tako, ako poreski obveznik nije koristio odbitak ulaznog PDV na dobra u vrijeme njihove nabavke, ni tada nema obaveze obračunavanja PDV niti ispostavljanja interne poreske fakture ni ako ta dobra koristi za privatne ili bilo koje druge vanposlovne namjene. Tada se smatra da je PDV obveznik već snosio teret PDV po ulaznim računima, kojeg je platio kada je platio i fakturu za ta dobra, bez prava da ga odbije kao ulazni PDV.Obaveza izdavanja interne poreske fakture u slučaju korišćenja dobara i usluga u vanposlovne svrhe proizlazi iz odredbi člana 5, 6 i 9 ZPDV, s tim da je bliže određena odredbama članova 14, 111 i 112 Pravilnika. Interna faktura sadrži sve propisane elemente poreske fakture, osim što se umjesto podataka o kupcu navode podaci o svrsi korišćenja dobara i usluga.

40

INTERNA FAKTURA ZA ISPORUKU ZAPOSLENIKU U FIRMI

„Promet“ trg. poduzećeBanjaluka, N. Tesle bbIdent. br. xxxxxxxxxxxBanjaluka, 7. 1. 2008.

Faktura br. 7

Isporuka 7. 1. 2008. 10 kom stolica kao poklon gosp. M.M. zaposleniku u preduzeću

10 kom. stolica po cijeni 50,00 KM (bez PDV-a)Obračunani PDV po stopi 17% 8,50 KMPojedinačna vrijednost sa PDV 58,50 KMUkupna vrijednost bez PDV 500,00 KMUkupno PDV po stopi 17% 85,00 KM

Ukupna vrijednost sa PDV-om 585,00 KM

41

INTERNA FAKTURA ZA ISPORUKE ZA VLASTITE POTREBE

„Promet“-trg. poduzećeBanjaluka, N. Tesle bbIdent. br. xxxxxxxxxxxxBanjaluka, 8. 1. 2008.

Faktura br. 8

Isporuka sa skladišta trgovine 8. 1. 2008. VLASNIKU trgovačkog preduzeća „Promet“ - 10 boca vina za kućnu zabavu

10 boca vina po cijeni 5,00 KM (bez PDV-a)Obračunani PDV po stopi 17% 0,85 KMPojedinačna vrijednost sa PDV 5,85 KM

Ukupna vrijednost bez PDV 50,00 KMUkupno PDV po stopi 17% 8,50 KM

Ukupna vrijednost sa PDV-om 58,50 KM

42

IspostavljanjeBLAGAJNIČKIH RAČUNA

ZA PROMET NAPLAĆEN U GOTOVU

iskazivanje prometa prekoREGISTAR BLAGAJNE

izdavanje ISJEČKA VRPCE registar blagajneosim ako kupac zahtijeva fakturu

Poreski obveznici koji su upisani u registar PDV obveznika i koji promet dobara i usluga naplaćuju u gotovini obavezni su promet iskazivati preko registar blagajne i za svaki izvršeni promet izdati blagajnički račun (isječak vrpce registar blagajne), osim u slučaju kada kupac traži izdavanje poreske fakture. Kada kupac zahtijeva izdavanje poreske fakture umjesto blagajničkog računa, tada je prodavac obavezan izdati ispravnu poresku fakturu sa svim propisanim elementima kako bi kupac mogao iskoristiti pravo na odbitak ulaznog PDV. Takva mogućnost im ne smije biti uskraćena. Izdati blagajnički računi se dnevno specificiraju i unose u knjigu izlaznih faktura (KIF), odnosno računovodstveno evidentiraju kao gotovinski promet (pazar).

43

SADRŽAJ BLAGAJNIČKOG RAČUNA

A) naziv, adresu i identifikacijski broj obveznikaB) mjesto prodaje (broj prodajnog mjesta, poslovnog

prostora, prodavaonice)C) datum i broj izdavanja računaD) količina, cijena i uobičajeni trgovački naziv

isporučenog dobra ili izvršene uslugeE) ukupan iznos naknade bez PDV-aF) ukupan iznos PDV-a G) ukupan iznos naknade sa PDV-om

44

OGRANIČENJA

--gotovinska naplata se gotovinska naplata se MOMOŽŽE vrE vrššiti i preko 2.000 KMiti i preko 2.000 KM, ali za iznose , ali za iznose preko 2.000 KM se, preko 2.000 KM se, uz blagajniuz blagajniččki raki raččun, obavezno MORA izdavati i un, obavezno MORA izdavati i ““pravaprava”” por. Fakturapor. Faktura

--blagajniblagajniččki raki raččun se izdaje i onda kada kupac traun se izdaje i onda kada kupac tražži (zahtijeva) i (zahtijeva) izdavanje poreske faktureizdavanje poreske fakture

--za odbitak ulaznog poreza, kupcu (PDV obvezniku) je za nabavke dza odbitak ulaznog poreza, kupcu (PDV obvezniku) je za nabavke do o 100 KM dovoljan isje100 KM dovoljan isječčak, a za sve nabavke veak, a za sve nabavke većće od 100 KM mora imati e od 100 KM mora imati i isjei isječčak i ak i ““pravupravu”” fakturufakturu

NEMA NIKAKVIH DODATNIH DOZVOLJENIH IZUZIMANJA OD OBAVEZA IZDAVANJA BLAGAJNIČKOG RAČUNA PRILIKOM NAPLAĆIVANJA U GOTOVU!!!???

Uslovi kada se blagajnički računi mogu priznati kao poreska faktura u svrhu priznavanja ulaznog PDV za primaoca bloagajničkog računa – kupca, koji je obveznik PDV. Ti uslovi su slijedeći:a) da iznos blagajničkog računa nije veći od 100,00 KM (uključivši i PDV);b) da se za iznos od 100,01 KM do 199,99 KM, pored blagajničkog računa, izda i poreska fakturaŽ;c) za transakcije u vrijednosti od 2.000,00 KM i više je obavezno izdavanje poreske fakture, tj. za takve transakcije je zabranjenoizdavati blagajničke račune, što znači da se takvi eventualni blagajnički računi nikako ne bi mogli priznati za odbitak ulaznog PDV.

Obveznici koji promet dobara i usluga naplaćuju gotovinski u maloprodaji duvana, duvanskih prerađevina, dnevne štampe, lota isportske prognoze u kioscima i pro prodaji dobara i usluga na tržnicama i drugim otvorenim prostorima, nisu dužni izdavati blagajničke račune. Prodaja na otvorenim prostorima se smatra i prodaja karata javnog prevoza putnika, prodaja karata iostalih proizvoda putem automata.Poreski obveznici koji promet dobara i usluga naplaćuju gotovinski dužni su sačinjavati izvještaje o ukupnom dnevnom i mjesečnom prometu sa podacima o iznosu prometa bez PDV, iznosu prometa sa PDV, što j ujedno i dokumentacija za knjiženje u knjigu izlaznih faktura (KIF).

45

BLAGAJNIČKI RAČUN

„Trgovina“- trgovina mješovitom robom na maloBanjalukaTeslina bbIdent. br. xxxxxxxxxxxxProdavaonica br. 1. Banjaluka, Teslina bb5. 1. 2008.

R a č u n br. 55 lit. ulja 1,50 KMUkupan iznos naknade bez PDV-a 7,50 KMIznos PDV-a 1,27 KMUkupan iznos naknade sa PDV-om 8,77 KM

46

SADRŽAJ POTVRDE O PRIJEMU

A) naziv, adresu i identifikacijski broj obveznikaB) mjesto, datum izdavanja i redni broj potvrdeC) ime, prezime, adresu i matični broj poljoprivrednikaD) vrsta, količina isporučenih dobara ili izvršenih usluga

od strane poljoprivrednika E) datum i rok prometa dobara i usluga F) vrijednost primljenih dobara i uslugaG) iznos paušalne naknade obračunate poljoprivrednikuH) broj rješenja o paušalnoj naknadi za poljoprivrednika

od strane Uprave

Pravilnik o primjeni ZPDV propisuje u specifičnim slučajevima i izdavanje potvrde o prijemu dobara ili usluga, odnosno potvrde o plaćanju, kao dokumenta koji izdaje samo kupac. Potvrda o prijemu je dokument koji se izdaje u specifičnim slučajevima, kada nije moguće izdavanje fakture. Potvrda se izdaje samo za isporuke dobara i usluga na osnovu ugovora između isporučitelja i kupca. Potvrda mora sadržavati propisane elemente iz poreske fakture, a na osnovu potvrde dobavljač je dužan izdati fakturu, osim u slučaju kada fakturu ispostavlja kupac. Potvrda služi za obračun PDV pri isporuci dobara i usluga i daje pravo na odbitak PDV kod primaoca potvrde koji je u sistemu PDV. Datum ispostavljanja potvrde je datum isporuke dobara i usluga, te s tim datumom nastaje i poreska obaveza za isporučioca dobara i usluga.Prilikom otkupa poljoprivrednih i šumarskih dobara, odnosno usluga od poljoprivrednika koji imaju odobrenje UIO za naplatu paušalne PDV naknade (5% na vrijednost isporučenih dobara, odnosno usluga), kupac – PDV obveznik izdaje potvrdu o plaćanju. Potvrda o plaćanju koju izdaje obveznik za primljene isporuke dobara i usluga od poljoprivrednika, u smislu člana 45 ZPDV, smatra se fakturom, ali samo ako sadrži slijedeće podatke propisane Pravilnikom (član 116): ...............

47

PRIMJER POTVRDE O PRIJEMU

„Šuma“ d.o.o.Šipovo, Strojice bbIdent. br. xxxxxxxxxxxxŠipovo, 6. 8. 2008.

Broj potvrde 3.Mirko MitrićSelo Vagan JMBG xxxxxxxxxxxxx100 kg žita isporučeno 6. 8. 2008. u vrijednosti 500,00 KMPaušalna naknada 25,00 KM

Broj rješenja o paušalnoj naknadi za poljoprivrednika od strane Uprave: xxxxxxxxPotpis poljoprivrednika

?????????????????________________

48

Knjižna obavijest

Izdaje se u slijedećim slučajevima:

kada se roba vraća nakon ispostavljanja fakturekada dobavljač dobara, odnosno davalac usluga nakon ispostavljanja fakture odobri sniženje cijene ili popustkada dobavljač dobara, odnosno davalac usluga primi dodatnu uplatu za isporučena dobra, odnosno izvršene usluge nakon ispostavljanja fakture

Važno je napomenuti da knjižna obavijest nema obilježja fakture, pa ako nije vezana uz već ispostavljenu fakturu za obavljenu isporuku dobara ili usluge, sama po sebi nema ni značenje za knjiženje. Možemo reći da knjižna obavijest ima obilježja korektora za već obavljenu transakciju, kod koje je došlo do promjene u naravi ili u plaćanju po ispostavljenoj fakturi. Značaj knjižne obavijesti je izuzetan u svim navedenim situacijama, jer se tek na osnovu knjižne obavijesti mogu vršiti ispravke u knjigovodstvenim, odnosno poreskim evidencijama.

49

Poreska evidencija u sistemu PDVObaveza vođenja poreske evidencije obuhvata evidenciju o svim primljenim i izdatim fakturama i ostaloj dokumentaciji u vezi sa PDV, uključujući i evidenciju o korišćenju proizvoda za privatnu upotrebu, proizvodima datim bez naknade itd.Efikasno funkcionisanje sistema PDV ne može se zamisliti bez kvalitetnog informacionog sistema koji se koristi u svrhu prikupljanja, obrade, analiziranja, čuvanja i korišćenja informacija radi kontrole u izvršavanju poreskih obaveza.

Evropska komisija u BiH je donirala hardver, softver i instalirala mrežu, što je od neprocjenjive koristi za UIO.Obavljanje efikasne kontole u sistemu PDV je nazamislivo bez odgovarajućeg poreskog informacionog sistema.Program obavljanja poslova kontrole nejčešće se bazira na različitim izvorima podataka uz primjenu raznih kontrolnih mjera. U programu kontrole je važno da se obuhvat obveznika koji će biti podvrgnuti kontrolnom postupku zasniva na selektivnim, kvantitativnim i komparativnim kriterijumima, na osnovu kojih se vrši izbor obveznika i sektora ekonomske aktivnosti za kontrolu.Pri određivanju kriterija za selektivan izbor obveznika za kontrolu, veliki značaj ima poreski informacioni sistem koji omogućava brzo i tačno izlistavanje obveznika po raznim parametrima, ekonomskim sektorima, vrijednostima njihovih nabavki i prometa, iznosima odbitka ulaznog PDV i povrata, uvoza i izvoza, ukupnog prometa i drugim relevantnim veličinama i odnosima.

50

OBAVEZNO VOĐENJE:

RAČUNOVODSTVENIH EVIDENCIJA

PORESKIH EVIDENCIJA

KNJIGE IZLAZNIH FAKTURAKNJIGE ULAZNIH FAKTURA

- dozvoljeno i u automatskoj obradi -

Obaveza osiguravanja svih podataka potrebnih za tačno, pravilno i pravovremeno obračunavanje i plaćanje PDV, propisana je članom 56 ZPDV, a dalje razrađena članovima 123 do 129 Pravilnika.Elementarne isprave su: izlazne i ulazne poreske fakture, uključujući privremene i okončane situacije, zatim avansne i interne poreske fakture, potvrde o plaćanju, knjižne obavijesti i sve druge isprave vezane za promet dobara i usluga koji je relevantan za obračunavanje i plaćanje PDV. Srodne isprave su knjige ulaznih i izlaznih faktura, te razne specifikacije za obračun poreza. Sam obračun poreza je, takođe, srodna isprava, jer proilzlazi iz svih pojedinačnih poreskih transakcija u dotičnom poreskom periodu.U smislu odredbi člana 56 ZPDV i člana 124 Pravilnika, PDV obveznik je dužan voditi knjige sa dovoljno podataka koji će omogućiti pravilno i blagovremeno (mjesečno) obračunavanje i plaćanje PDV, kao i vršenje kontrole pravilnosti i pravovremenosti izvršavanja poreskih obaveza. Poreske knjige i evidencije kod svakog PDV obveznika treba da obezbijede podatke o: izdatim računima; primljenim računima; iznosu oporezivog prometa bez PDV; iznosu obračunatog PDV za izvršeni promet (uz razdvajanje prometa drugim PDV obveznicima, odnosno krajnjim potrošačima); iznosu izvršenog prometa za koji je propisano oslobađanje od plaćanja PDV SA pravom na odbitak ulaznog PDV; iznosu izvršenog prometa za koji je propisano oslobađanje od plaćanja PDV BEZ prava na odbitak ulaznog PDV; nabavnoj cijeni dobara i usluga izvršenih od lica koja nisu PDV obveznici; nabavnoj cijeni dobara ili usluga sa obračunatim PDV; iznosu ulaznog PDV po računima ili drugoj dokumentaciji za nabavljena dobra i usluge (uz razdvajanje ulaznog PDV po vrstama, uslovima za odbitak i dr); nabavnoj cijeni dobara ili usluga čiji je proemet oslobođen PDV; iznosu promljenih avansa i obračunatom PDV; iznosu plaćenih avansa i sadržanom PDV; vrijednosti uvezenih dobara na koje se plaća PDV; vrijednosti uvezenih dobara na koje se ne plaća PDV; iznosu PDV koji je plaćen prilikom uvoza; momentu prve upotrebe opreme i objekata za vršenje djelatnosti; ispravci odbitka ulaznog PDV za nabavljenu opremu i objekte za obavljene djelatnosti; vrijednosti poslovnih uzoraka; licima kojim su dati pokloni male vrijednosti; iznosima povrata PDV izvršen diplomatskim i konzularnim predstavništvima, međunarodnim organizacijama i stranim putnicima; iznosima poreske obaveze, odnosno poreske preplate za određeni poreski period; izvršenim uplatama i povratu PDV itd.

51

PDV obveznik, radi osiguranja podataka o izdatim i primljenim fakturama i PDV sadržanom u tim fakturama, mora:

ILI voditi posebna evidencije, i to knjigu izlaznih faktura (obrazac KIF) i knjigu ulaznih faktura (obrazac KUF),

ILI u poslovnom knjigovodstvenom i računovodstvenom sistemu, “kako je moguće”, uspostaviti račune (konta) za:izlazni PDV za isporuke licima registrovanim za PDV; izlazni PDV za isporuke licima neregistrovanim za PDV; ulazni PDV; uplate PDV; uvozni PDV; izvoz.Ovim, naravno, nije obuhvaćena sva neophodna analitička evidencija ulaznog i izlaznog PDV, po vrstama, koja se može pojaviti upraksi (zavisno od djelatnosti svakog pojedinog PDV obveznika, vrste poreskih transakcija i dr), kao i za potrebe sačinjavanja propisane PDV prijave.U knjigu izlaznih faktura (KIF) upisuju se slijedeći podaci: Kolona 1: redni broj; Kolona 2: broj fakture; Kolona 3: datum izdavanja fakture; Kolona 4: naziv kupca (primaoca dobara ili usluga) ako se radi o registrovanom PDV obvezniku; Kolona 5: identifikacioni broj za indirektne poreze kupca, tj. dvnaestocifreni PDV broj kupca – PDV obveznika. Ovdje se ne unosi podatak za ino kupce, kao ni kod prodaje krajnjim potrošačima; Kolona 6: iznos fakture; Kolona 7: iznos interne poreske fakture u vanposlovne svrhe; Kolona 8: iznos fakture za izvozne isporuke; Kolona 9: iznos fakture za ostale isporuke koje su oslobođene plaćanja PDV; Kolona 10: osnovica za obračuna PDV kupcima – PDV obveznicima (tj. iznos poreske fakture bez PDV); Kolona 11: obračunati iznos PDV na sve isporuke.

OBAVEZNO VOĐENJE:

RAČUNOVODSTVENIH EVIDENCIJA

PORESKIH EVIDENCIJA

KNJIGE IZLAZNIH FAKTURAKNJIGE ULAZNIH FAKTURA

- dozvoljeno i u automatskoj obradi -

52

U KIF se zavode i avansne poreske fakture, koje se izdaju za primljene avansne naplate (s tim da se PDV obaveza u tom slučaju utvrđuje preračunatom stopom od 14,5299%), osim u slučaju da se u istom mjesecu ispostavlja i “prava” izlazna poreska faktura. Ukoliko je za isporuku dobara ili usluga prethodno (u nekom ranijem mjesecu) primljen avans i izdata avansna poreska faktura, prodavac će, nakon ispostavljanaj “prave” poreske fakture (koju obavezno ispostavlja u iznosu ukupne vrijednosti isporuke) u knjizi izdatih računa poništiti (tj.stornirati) fakturu-avans, a “pravu” poresku fakturu za isporučena dobra, odnosno obavljenje usluge unijeti u KIF.Članom 56, stav 2 ZPDV, kao i članom 124, stav 2, članom 128 i članom 129 Pravilnika dozvoljeno je prilagođavanje poreskih obrazaca i knjiga (i KIF-a) automatskoj obradi podataka, s tim da se moraju osigurati najmanje propisani podaci. Podaci o obračunatom porezu, odnosno zbir kolone 11 (iz KIF-a) treba da odgovara iznosu koji je knjižen kao obaveza na kontima izlaznog poreza, a iznosi iz te kolone za određeni poreski period (mjesec) se unose i u PDV prijavu, što podrazumijeva i obavezu da za svaki mjesec trebaju biti evidentirane sve izlazne poreske fakture (uključujući i sve gotovinske promete, interne poreske fakture, izdate avansne fakture).

OBAVEZNO VOĐENJE:

RAČUNOVODSTVENIH EVIDENCIJA

PORESKIH EVIDENCIJA

KNJIGE IZLAZNIH FAKTURAKNJIGE ULAZNIH FAKTURA

- dozvoljeno i u automatskoj obradi -

53

Za realizaciju odbitaka ulaznog PDV ili za povrat PDV potrebno je voditi propisane evidencije o ulaznom PDV. Ulazni PDV je iznos obračunatog PDV po ulaznim fakturama i računima primljenim od drugih PDV obveznika, odnosno plaćenog PDV kod uvoza dobara, koji se evidentira kao potraživanje i koristi u obračunu poreza za odbijanje od obaveza po osnovu izlaznog PDV za svaki obračunski period (mjesec).Knjigovodstvene evidencije o ulaznom porezu moreju uvažiti okolnosti da se ulazni PDV po određenim osnovama može koristiti kao poreski odbitak tek kad se steknu određeni, propisani uslovi. Knjiga ulaznih faktura (KUF) mora sasdržavati slijedeće podatke: Kolona 1: redni broj; Kolona 2: broj fakture; Kolona 3: datum fakture; Kolona 4: naziv dobavljača, odnosno isporučioca dobara ili usluga (odnosno ime i prezime dobavljača, odnosno isporučioca dobara i usluga, obzirom na to da dobavljač – PDV obveznik može biti i fdizičko lice, građanin, poljoprivrednik – paušalac i sl), kao i sjedište, odnosno prebivalište ili uobičajeno boravište dobavljača; Kolona 5: identifikacioni broj za indirektne poreze, odnosno JMBG ili drugi jedinstveni identifikacioni broj dobavljača koji ne posjeduje ID broj za indirektne poreze (tj. koji nije PDV obveznik u BiH); Kolona 6: iznos fakture bez PDV; Kolona 7: ukupni iznos fakture sa PDV; Kolona 8: iznos isplaćene paušalne naknade poljoprivrednicima; Kolona 9: ukupni iznos ulaznog PDV sadržanog u fakturama iz kolone 7; Kolona 10: ulazni PDV koji se može odbiti; Kolona 11: ulazni PDV koji se ne može odbiti.U KUF se zavode i promljene avansne faskture, koje se prime od PDV obveznika kojima je plaćen avans. Nakon prijema “prave” fakture od tog dobavljača (koja obavezno glasi na ukupnu vrijednost isporuke), u KUF-u treba poništiti (stornirati) fakturu-avans, sa svim podacima, a u KUF se unosi “prava” ulazna faktura. I kod evidencija o ulaznim fakturama i ulaznom PDV treba napomenuti da je članom 56, stav 2 ZPDV, kao i članom 124, stav 2, članom 128 i članom 129 Pravilnika dozvoljeno prilagođavanje poreskih obrazaca i knjiga (pa i KUF) automatskoj obradi podataka, s tim da se moraju osigurati najmanje propisani podaci. Podaci o ulaznom PDV koji se može odbiti (zbir kolone10) treba da odgovara iznosima koji su knjiženi na odgovarajućim kontima ulaznog PDV koji je stekao pravo na odbitak, što se iskazuje i kao ulazni PDV po PDV prijavama za određeni poreski period (mjesec).

OBAVEZNO VOĐENJE:

RAČUNOVODSTVENIH EVIDENCIJA

PORESKIH EVIDENCIJA

KNJIGE IZLAZNIH FAKTURAKNJIGE ULAZNIH FAKTURA

- dozvoljeno i u automatskoj obradi -

54

... i još o fakturama:Onaj ko neovlašćeno izda fakturu sa PDV-om

dužan je platiti porez koji je zaračunaoOnaj ko zaračuna VIŠE PDV-a od propisanog

dužan je platiti puni zaračunati iznosOnaj KOME je neosnov. ili više fakturisan PDV

ne može ostvariti odbitak ulaznog poreza“čak i ako ga je platio u dobroj namjeri”

Ko (bilo kako) učestvuje u fiktivnom prometune može ostvariti povrat poreza

Onaj ko prima fakture od takvih por.dužnikasmatraće se obveznikom umjesto njih !!!

Bez obzira na “dobre namjere” !!!

55

NASTANAK PORESKE OBAVEZE:- princip ukupne realizacije -

Poreska obaveza se utvrđuje,prijavljuje i plaća MJESEČNO

Promet (uvoz) se odvija kontinuiranou toku mjeseca

Fakture (računi) se izdaju i primajuza svaki pojedinačni promet

Poreska obaveza (prijava) se utvrđujenezavisno od momenta naplate/plaćanja

Likvidnost PDv obveznika zavisi od brzine naplate od kupaca i korisnika usluga, ali i od rokova plaćanja dobavljačima. U povoljnijoj poziciji su oni obveznici koji se ranije naplaćuju od svojih kupaca (jer slobodno raspolažu i sredstvima naplaćenog PDV, sve do roka za njegovu uplatu) i koji kasnije plaćaju svojim dobavljačima (jer ostvaruju pravo pravo na odbitak ulaznog PDV i po onim fakturama koje još nisu platili dobavljačima). Obrnuto, u nepovoljnijoj finansijskoj poziciji su svi oni obveznici koji se sporo i teško naplaćuju od svojih kupaca i koji ranije moraju platiti svoje dobavljače.

56

NASTANAK PORESKE OBAVEZE:

UVOZ dobara: u momentu prelaska car.linijeobračun: nadležna carinarnica

plaćanje: u skladu sa carin. propisimaPROMET U BiH (OPŠTA PRAVILA): obaveza

nastaje zavisno šta je prije:1) isporuka ili

2) izdavanje faktureili 3) plaćanje

Osnovno što treba zapamtiti jeste da poreska obaveza nastaje onda kad se desi najraniji od događaja: izdavanje fakture, isporuka dobara ili usluga, odnosno plaćanje (i avans).

57

POSEBNI SLUČAJEVI

avansno plaćanje: momenat plaćanjaisporuka: mom. otpreme/početka slanjabez isporuke: prenos prava raspolaganjaugradnja/montaža: momenat preuzimanjastruja, voda, gas: momenat očitanja stanjadjelimične isporuke: isporuka tog dijelaperiodične isporuke: jednom mjesečno

58

AVANSI U SISTEMU PDV AVANSI U SISTEMU PDV -- RARAČČUNOVODSTVENI ASPEKTUNOVODSTVENI ASPEKT

PDV OBAVEZA NASTAJE:- ISPORUKOM DOBRA/USLUGE- ISPOSTAVLJANJEM PORESKE FAKTURE (ILI BILO

KOJEG DRUGOG DOKUMENA KOJI IMA SVE ELEMENTE PORESKE FAKTURE)

- PLAĆANJEM (PRIJEMOM UPLATE) PRIJE IZDAVANJAFAKTURE (AVANS)(ŠTA PRIJE NASTANE)

(Budući) kupac po ugovoru, dogovoru uplaćuje avans – za njega u tom trenutku ne nastaje nikakva obaveza ili pretporezProdavac na osnovu bankarskog izvoda izdaje FAKTURU-AVANSPO FAKTURI-AVANS IZLAZNI PDV ZA PRIMAOCA AVANSA, A ULAZNI ZA UPLATIOCA AVANSA

59

1.1. Prema dogovoru uplaćen avans dobavljaču materijala u iznosu od 1Prema dogovoru uplaćen avans dobavljaču materijala u iznosu od 16.000 KM 6.000 KM (ukupna cijena 40.000 KM sa PDV(ukupna cijena 40.000 KM sa PDV--om)om)

2.2. Dobavljač ispostavio avansnu fakturu na taj iznos (13.675,22 + 2Dobavljač ispostavio avansnu fakturu na taj iznos (13.675,22 + 2.324,78 PDV).324,78 PDV)3.3. Dobavljač isporučio materijal i ispostavio račun na 40.000 KM (3Dobavljač isporučio materijal i ispostavio račun na 40.000 KM (34.188,04 + 4.188,04 +

5.811,96 PDV5.811,96 PDV--a)a)4.4. Plaćen ostatak računa (24.000 KM)Plaćen ostatak računa (24.000 KM)

Knjiženje kod uplatioca avansa

2.324

2.32428231

28230

PDV u datim avansima (odbitni)

PDV u datim avansima (privremeni)

Po primitku avansne fakture

2.

16.000

13.675

2.324

140

28230

200

Avansi za nabavku materijala

PDV u datim avansima (privremeni)

Žiro-računZa uplaćeni avans

1.

PotražujeDugujeKontoOpisrb

60

24.000

24.000241

432

Žiro-račun

DobavljačiZa plaćanje ostatka računa

4.

13.675

16.000

- 2.324

540

28231

140

Dobavljači

PDV u datim avansima (odbitni)

Avansi za nabavkumaterijalaZa izmirenje računa avansom i storno pretporeza

40.000

34.188

5.811

100

28200

432

Zalihe sirovina i materijala

PDV po ulaznim fakturama(odbitni)

DobavljačiPo primitku fakture

3.

61

34.188

5.811

40.000201

601

48300

Kupci u zemlji

Prihodi od prodaje

PDV za isporuke obveznicimaPo ispostavljanju fakture

3.

2.324,78

2.324540

48330

Primljeni avansi

PDV po izdatim avansnim fakt.

Po ispostavljanju fakture avans

2.

16.000

16.000241

430

Žiro-račun

Primljeni avansi

Po izvodu banke

1.

Knjiženje kod primaoca avansa

62

24.000

24.000241

201

Žiro-račun

Kupci

Za naplatu ostatka

5.

-2.324

16.000

13.675241

430

201

Primljeni avansi

PDV po izdatim avans.fakt

Kupci

Za zavaranje kupaca avansom i storno pretporeza

4.

Knjiženje kod primaoca avansa

63

PORESKA OSNOVICA:BRUTO PRINCIP !!!

UKUPAN OPOREZIVI IZNOS NAKNADE:u novcu / u dobrima / u uslugama

koji je primljen / ili koji treba biti primljenuključujući i sve povezane “subvencije”

BEZ samog PDV-a !!!( izlaznog, ali i ulaznog !!! )

Prema ZPDV, porez se obračunava na gotovo sav promet dobara i usluga koje vrše PDV obveznici u BiH (uključujući i gotovo sve oblike njihove neposlovne potrošbnje) i gotovo sav uvoz dobara u BiH (uključujući i određene vrste ino usluga koje se oporezuju u BiH), pri čemu se od oporezivanja izuzimaju samo specifične stavke prometa, djelatnosti od javnog interesa, finansijske i druge usluge kod kojih bi oporezivanje bilo nepraktično i sl. (član 24 do 30 ZPDV).

Osnovicu za obračun PDv čini ukupna naknada za isporučena dobra i obavljene usluge u kojoj nije sadržan PDV.U osnovicu ulazi i sve ono što isporučiocu dobara i usluga – PDV obvezniku –daje ili plaća, odnosno treba dati ili platiti bilo koje treće lice, koje nije primalac dobara i usluga.Ponovo treba skrenuti pažnju na to da sam PDV (kako onaj izlazni koji se zaračunava kupcima, tako i onaj ulazni koji je poreskom obveznikom zaračunat i iskazan u fakturama njegovih dobavljača) nije uključen u osnovicu za obračun PDV.

64

ŠTA ULAZIU PORESKU OSNOVICU:

UKUPNA NAKNADA (u novcu ili “naturi”)carina, akciza, putarina i svi dr.ind.porezisvi zaračunati sporedni troškovi

(pakovanja, prevoz, osiguranje..kaucije za povratnu ambalažu

svi drugi iznosi kao “uslovi” za promet...

OSIM samog PDV-a

65

ŠTA NE ULAZIU PORESKU OSNOVICU:

POPUSTI “i druga umanjenja cijene”odobreni prije prometa i iskazani na fakturi

zaračunati troškovi koje je prodavac platio u ime i za račun trećeg lica (tzv. PROLAZNE STAVKE –troškovi)

zaračunate ZATEZNE KAMATE ako se iz ugovora ili dr. dokumentacije može utvrditi da se radi o tim kamatama

Popusti i druga umanjenja cijene (redovni ili vanredni popusti, specijalni bonusi ili drugi popusti za određene kupce ili određene isporuke u cilju stimulacije za veće ili posebno usmjerene isporuke, popusti za gotovinska plaćanja i dr) umanjuju osnovicu na koju se zaračunava PDV samo ako su (kumulativno) ispunjena oba uslova iz člana 20, stav 10, tačka 1 ZPDV: 1) da je popust odobren najkasnije u momentu izvršenja samog prometa, tj. najkasnije do momenta nastanka poreske obaveze i 2) da je popust jasno iskazan i na samoj fakturi.Poreska osnovica se, dakle, može umanjiti samo za popuste koji su unaprijed poznati, odnosno koji su odobreni najkasnije u momentu koji se smatra momentom isporuke dotičnog dobra ili usluge, te koji su iskazani i na samoj fakturi za dotična dobra ili usluge. Prilikom ispostavljanja fakture, ti popusti se upisuju kao odbitna stavka od redovne cijene dobara i usluga. Nebitno je kako se zovu ti popusti (popust, rabat, super rabat, bonus i sl), bitno je das su poznati u trenutku ispostavljanja računa i da su naznačeni u fakturi.Uslov za umanjenje osnovice za PDV po osnovu datih popusta može biti primijenjen u maloprodaji, ali i u tom slučaju popust mora biti naznačen na računu kao odbitna stavka.

66

POPUSTI U SISTEMU PDV-A

Unaprijed dati popusti odmah umanjuju osnovicu za PDV (ako su iskazani na fakturi u apsolutnom iznosu).

NAKNADNO ODOBRENI POPUSTI:

PRODAVAC UMANJUJE (stornira) ranije obračunati IZLAZNI PDV tek NA OSNOVU POVRATNE KNJIŽNE OBAVIJESTI OD KUPCA da je on izvršio umanjenje (stornirao) svog ulaznog PDV-a.

Ukoliko kupac nije u sistemu PDV-a, za umanjenje izlaznog PDV-a nije neophodna (niti je moguća) obavijest (potvrda) od kupca da je izvršio umanjenje svog ulaznog PDV-a.

67

“TRGOVINA” d.o.o. DOBOJ, Put bb Doboj, 21. 03. 2008. ID broj:xxxxxxxxxxxxKUPAC d.o.o., Tešanj, Brdo bbID broj: xxxxxxxxxxxx

ODOBRENJE BR.12 ZA NAKNADNI POPUST

Ovim putem vam odobravamo super-rabat od 5% na sve račune ispostavljene u ovoj godini i to:Rn. br 12. od 12. 01. 08. od 28.000 KMRn. br. 28 od 01. 02. 08. od 112.000 KM

UKUPNO 140.000 KM1. Bruto iznos popusta (5%x140.000 KM) 9.000 KM2. PDV u odobr. popustu (9.000x14,5299) 1.307,7 KM

Molimo vas da nam pismeno potvrdite ispravak vašeg ulaznog PDV-a iznosu od 1.307,7 KM u vašoj poreskoj evidenciji

Potpis i pečat----------------------------------------------------------------------------------------------Potvrda kupca br. ........Potvrđujemo da smo na osnovu odobrenja br. __ od __ za naknadni popust izvršili umanjenje ulaznog poreza za 1.307 KM

U dana Potpis i pečat

68

Knjiženje kod prodavca:1. D - Potraživanja od kupaca kt 201 140.000

P- Prihod od prodaje kt 601 119.658,14P- PDV za isporuke obvezn. kt 48300 20.341,86

Za prodatu robu2. D - Potraživanja od kupaca kt 201 - 9.000,00

D- Naknadno odobreni rabati kt 5792 7.692,30P – PDV za isporuke obveznicima kt 48300 -1.307,70

Za naknadno odobreni rabat na osnovu odobrenja i potvrde kupca

Knjiženje kod kupca:1. D- Roba u skladištu kt 201 119.658,14

D- PDV po ulaznim fakturama kt 28200 20.341,86P- Dobavljači u zemlji kt 432 140.000Za kupljenu robu

2. D- PDV po ulaznim fakturama kt 28200 -1.307,70D- Dobavljači u zemlji kt 432 9.000

P – Prihod od naknadnih rabata kt 6794 7.692,30Za naknadno odobreni rabat na osnovu odobrenja

69

Ako je prilikom nabavke objekata (novizgrađenih) i opremeiskorišten ulazni porez, pa naknadno dođe do promjene uslova zaostvarivanje tog prava : počne se koristi za neoporezive djelatnosti ili obveznik postane neobveznik propisana je ispravka ulaznogporeza. Za opremu do 10.000 KM ispravka se ne sprovodi.

Rokovi:

- oprema: u roku pet godina (60 mjeseci) odkalendarske godine u kojoj je započeta upotreba teopreme

- nekretnine: u roku od deset godina (120 mjeseci) odmomenta početka upotrebe objekata.

PROMJENA NAMJENE OBJEKATA I OPREME

70

PRIMJER:Preduzetnik izlazi iz sistema PDV-a jer je u prethodnoj godini ostvario promet manji od 50.000 KM. Tokom poslovanja nabavio je opremu u iznosu od 11.700 KM po kojoj je iskoristio ulazni PDV u iznosu od 1.700 KM. Od nabavke opreme do prelaska u neobveznike prošlo 10 mjeseci.

1.700 – (1.700 x 10/60) = 1.700 – (1.700x0,166667) = 1.416,66 KM

Trošak 1.416,66Ispravak ulaznog PDV-a - 1.416,66

71

RAČUNOVODSTVO PDV-a

KONTNI PLAN ZA PREDUZEKONTNI PLAN ZA PREDUZEĆĆA I ZADRUGE U RSA I ZADRUGE U RS

282 282 -- Akontacioni PDV (ulazni PDV)Akontacioni PDV (ulazni PDV)223x223x--PotraPotražživanja po osnovu preplaivanja po osnovu preplaććenih enih poreza (po zatvaranju ulaznog i izlaznog poreza (po zatvaranju ulaznog i izlaznog PDVPDV--a na kraju mjeseca)a na kraju mjeseca)

483 483 –– ObraObraččunati PDV (izlazni PDV)unati PDV (izlazni PDV)463 463 ––Obaveze za PDV (ulaznog i izlaznog Obaveze za PDV (ulaznog i izlaznog PDVPDV--a na kraju mjeseca)a na kraju mjeseca)

Sadržaj knjigovodstvenih evidencija za PDV je propisan članom 124 Pravilnika, s tim da treba napomenuti da odredbe tog člana ni izbliza ne ulaze u sve “finese” računovodstvenog praćenja ulaznog i izlaznog PDV. To se, naročito, odnosi na modalitete i razradu evidentiranja ulaznog PDV, po različitim vrstama (domaće nabavke, uvoz, ino usluge, ulazni PDV po posebnoj šemi za građevinare, dobavljači za koje je uvedena posebna šema za obveznike-dužnike, avansne ulazne fakture, paušalna naknada poljoprivrednicima i dr). Zbog obima i raščlanjenosti potrebnih i propisanih evidencija za PDV, taj poaso je lakši kroz kvalitetne računovodstvene programe, prolagođene svim specifičnostima sistema PDV u BiH. Oni koji nisu to u stanju obezbijediti, trebaju kreirati odgovarajuće KIF, KUF i ostale evidencije.Računovodstveni sistem (putem računa, konta) obezbjeđuje posebnu evidenciju za svaku stavku koja se pojavljuje u bilansu. Svi ti odvojeni računi čine glavnu knjigu koja skuplja i evidentira na jednom mjestu sve informacije i podatke o promjenama vezano za poslovne transakcije i događaje.

72

KONTNI PLAN ZA PREDUZEKONTNI PLAN ZA PREDUZEĆĆA I A I ZADRUGE U RS:ZADRUGE U RS:

ZA KONTAZA KONTA282 282 –– Akontacioni PDV (ulazni PDV)Akontacioni PDV (ulazni PDV)483 483 –– ObraObraččunati PDV (izlazni PDV)unati PDV (izlazni PDV)POTREBNA ANALITIPOTREBNA ANALITIČČKA RAZRADA KA RAZRADA

KONTO 282KONTO 282, NAJMANJE NA:, NAJMANJE NA:PRIVREMENI I ODBITNIPRIVREMENI I ODBITNI

KONTO 483KONTO 483, NAJMANJE NA:, NAJMANJE NA:PRODAJA OBVEZNICIMA PDVPRODAJA OBVEZNICIMA PDV--AAPRODAJA NEOBVEZNICIMA PDVPRODAJA NEOBVEZNICIMA PDV--aa

PRODAJA NEOBVEZNICIMA U FBiH PRODAJA NEOBVEZNICIMA U FBiH PRODAJA NEOBVEZNICIMA U RSPRODAJA NEOBVEZNICIMA U RSPRODAJA NEOBVEZNICIMA U BRPRODAJA NEOBVEZNICIMA U BRČČKO DISTRIKTUKO DISTRIKTU

Razrada kontnog plana je specifična za svakog PDV obveznika, s tim da svaka razrada treba obuhvatiti sve modalitete obračunavanja i nastanka obaveze po osnovu PDV, odnosno obračunavanja i odbitka ulaznog PDV (zavisno od vrste, odnosno propiasnih uslova za sticanje prava na odbitak).

Po isteku svakog obračunskog perioda (mjeseca), svako lice u svojstvu PDV obveznika treba utvrditi podatke koji su potrebni za popunjavanje PDV prijave. U zacvisnosti od stanja po PDV prijavi, obaveza za PDV se plaća nejkasnije do 10-og u mjesecu za prethodni mjesec, dok se preplata PDV evidentira na posebnom analitičkom kontu ulaznog poreza, odnosno na posebnom kontu potraživanja od države za porez (zavisno od toga da li se taj iznos prenosi kao poreski kredit u naredni period ili je tražen povrat PDV). Zbog toga se na kraju obračunskog perioda (mjeseca) trebaju sučeliti i saldirati (“Prebiti”) ulazni porez (koji ispunjava uslove za odbitak) i sve izlazne obaveze za PDV koje su nastale u tom obračunskom periodu.

73

Prijedlog analitiPrijedlog analitiččke razrade ovih grupa konta:ke razrade ovih grupa konta:

282 – AKONTACIONI PDV28200 - PDV po ulaznim fakturama/računima (odbitni)28210 - PDV pri uvozu dobara (privremeni)28211 - PDV pri uvozu dobara (odbitni)28220 - PDV na usluge inostranih lica (privremeni)28221 - PDV na usluge inostranih lica (odbitni)28230 - PDV u datim avansima (privremeni)28231 - PDV u datim avansima (odbitni)28240 - Isplaćena paušalna naknada (odbitni)28250 - PDV po posebnoj šemi za građevinare (privremeni)28251 - PDV po posebnoj šemi za građevinare (odbitni)28260 - PDV po posebnoj šemi za dužnike (privremeni)28261 - PDV po posebnoj šemi za dužnike (odbitni)26080 - Ispravke ulaznog poreza

Obzirom da transakcije vezano za promjenu PDV najviše utiču na potraživanja po osnovu ulaznog PDV i obaveza za PDV, pažnju ćemo fokusirati samo na konta (račune).

74

Prijedlog analitiPrijedlog analitiččke razrade ovih grupa konta:ke razrade ovih grupa konta:

483 – OBRAČUNATI PDV48300 - PDV za isporuke PDV obveznicima48301 - PDV za isporuke neobveznicima PDV-a - FBiH48302 - PDV za isporuke neobveznicima PDV-a - RS48303 - PDV za isporuke neobveznicima PDV-a - BD BiH48310 - PDV obaveze pri uvozu dobara48320 - PDV obaveze za usluge inostranih lica48330 - PDV po izdatim avansnim fakturama48340 - PDV po internim fakturama (vlastita neposlovna potrošnja)48350 - PDV obaveze po posebnoj šemi za građevinare48360 - PDV po posebnoj šemi za dužnike48370 - Ispravke ulaznog poreza48380 - Obaveze za PDV po nezaračunatim isporukama

75

Mjesečne PDV prijave

Odredbama čl.38 i 39 ZPDV i čl.80 i 81 Pravilnika regulisani su period i rokovi za obaračun i uplatu PDV, te oblik i sadržaj PDV prijave.PDV se obračunava, prijavljuje i plaća jednom mjesečno najkasnije do 10. u mjesecu za prethodni mjesec.

Na osnovu podataka iz evidencija i dokumentacije za jedan kalendarski mjesec, odnosno na osnovu ukupnog prometa dobara i usluga iskazanih u tom poreskom periodu, sačinjava se obračun PDV i podnosi PDV prijava za taj mjesec, najkasnije do 10. u mjesecu za prethodni mjesec.Obračun se sačinjava i PDV prijava podnosi bez obzira na to da li u tom poreskom periodu obveznik ima obaveza za uplatu, ili je u tom mjesecu u preplati.Napominjem da obaveza podnošenja PDV prijave postoji čak i u slučaju da obveznik u tom mjesecu nije imao transakcija ili događaja koji su relevantni za PDV. (prilog: PDV prijava i uputstvo o popunjavanju)

76

Literatura koja se preporučuje

1. Komentar zakona o PDV u BiH, Savez računovođa i revizora republike Srpske, Banjaluka, 2006.

2. PDV – praktična primjena, Revicon, Sarajevo, 2005.3. PDV – primjena po djelatnostima, Revicon, Sarajevo 2005.4. Prelazak na PDV, Revicon, Sarajevo 2005.5. www.uino.gov.ba

1

PORESKI MENADŽMENT I PORESKI KONSALTING

2

SADRŽAJ PREDAVANJA

TEORIJA POREZAPOREZI U SISTEMU JAVNIH FINANSIJAPORESKI SISTEM EUPORESKI SISTEM BiHPOREZI U REPUBLICI SRPSKOJ PORESKA ADMINISTRACIJA - UIOPORESKA EVAZIJA

3

PORESKA EVAZIJA

Pojam izbjegavanja plaćanja poreza.

Vrste izbjegavanja plaćanja poreza: zakonita poreska evazija i nezakonita poreska evazija.Siva ekonomija.Mjere protiv izbjegavanja plaćanja poreza.Poreski raj.Poreski prekršaji.Poreske utaje.Krivična djela u vezi sa izbjegavanjem plaćanja poreza.

4

Pojam izbjegavanja plaćanja porezaIzbjegavanje plaćanja poreza – poreska evazija –predstavlja fenomen koji ima raznovrsneposljedice, kako na fiskalnom planu (jer u budžetne prispijevaju planirana sredstva, pa će državabiti prinuđena ili da uveća poreske stope ili dauvodi nove poreze ili da nalazi druge načine dapokrije nastali deficit), tako i na socijalnopolitičkom,a ponašanja koja su usmjerena na to da se porezne plati često narušavaju neke društvenevrijednosti, što mora da povuče odgovarajućureakciju – bilo na moralnom, bilo na pravnomterenu.

“Porezi i poreska evazija su neodvojivi kao čovjek i njegova sjenka”. Zato se izbjegavanje plaćanja poreza treba da stavi u širi kontekst nego što to zahtijeva ekonomska analiza; to pitanje ima i različite pravne, etičke, psihološke i druge dimenzije.U osnovi poreske evazije nalazi se otpor plaćanju poreza, koji je inherentan svakom poreskom obvezniku, odnosno – preciznije – konačnom placu poreza. Intenzitet otpora zavisi od mnogih elemenata: a) visine poreskog opterećenja; b) namjene trošenja sredstava prikupljenih porezom; c) poreskog oblika; d) percepcije javnosti da li je poreski sistem pravičan ili nije i dr.

5

Vrste izbjegavanja plaćanja poreza

Izbjegavanje plaćanja poreza se dijeli na:zakonitu (dopuštenu) poresku evaziju –

obuhvata postupke poreskog dužnika kojim se izbjegava plaćanje poreza (u potpunosti ili djelimično) koji ne predstavljaju povredu zakona; inezakonitu poresku evaziju – obuhvata postupke

poreskog dužnika usmjerene na izbjegavanje plaćanja poreza kojim se krši zakon. Ti se postupci svode bilo na sam čin neplaćanja poreza, bilo na propuštanje da se postupi u skladu sa zahtjevima iz poreskog upravnog odnosa.

6

Zakonita poreska evazijazakonita ili kako je još nazivaju “dopuštena poreska evazija” obuhvata postupke pomoću kojih poreski obveznik izbjegava plaćanje poreza potpuno ili djelimično na jedan od slijedećih načina:

- promjenom mjesta prebivališta ili boravka;- smanjenjem ili odustajanjem od potrošnje

oporezivanih prozvoda ili usluga;- pronalaženjem praznina u zakonu.

Ovdje se praktično radi o različitim oblicima korišćenja poreskih podsticaja (u vidu oslobođenja ili olakšica kod utvrđivanja, razreza ili plaćanja poreza) ili kada se koriste postojeće pravne praznine u poreskim i drugim zakonima i propisima.

Iako se u predstavama laika i poluinformisane javnosti izbjegavanje plaćanja poreza često poistovjećuje sa nezakonitom evazijom, u svakodnevnoj praksi mnogo su rasprostranjeniji slučajevi kada izbjegavanje plaćanja poreza ne dovodi obveznika u sukob sa zakonom.Od ostavljanja pušenja zbog toga što je akciza učinila cigarete preskupim ili preorijentacije sa akcizom oštro oporezovane kave na čaj (na koji se akciza ne plaća), preko izdavanja dijela dobiti u dobrotvorne svrhe (jer se takvi rshodi mogu odbiti od poreske osnovice), do osnivanja holding kompanije na Kipru, izbora mjesta rezidenstva u Monaku ili finansiranja određene invensticije odobravanjem kredita, umjesto ulaganjem vlastitog kapitala – sve su to primjeri kako se porez može izbjeći ili umanjiti, a da se ne prekrše propisi. Lista mogućih postupaka zakonite poreske evazije praktično je neiscrpna. Ali, u raznovrsnim postupcima, postoje i neki zajednički elementi, koji nam omogućuju da utvrdimo da pod zakonitom poreskom evazijom treba podrazumijevati dva oblika ponašanja, između kojih, međutim, nije lako povući liniju razgraničenja.Prvi oblik zakonite poreske evazije predstavlja “legitimno izbjegavanje poreza”koje se javlja u vidu uzdržavanja od potrošnje oporezovanih proizvoda, supstitucije oštrije oporezovanog artikla blaže oporezovanim, iskorišćavanja zakonom pružene poreske olakšice u vidu ubrzane amortizacije pojedinih osnovnih sredstava i sl.Drugi oblik zakonite evazije predstavlja “neprihvatljivo minimiziranje poreske obaveze”, neprihvatljivo u smislu da, iako zakon nije prekršen, dolazi do onemogućavanja ostvarivanja ciljeva radi kojih je donijet.

7

Nezakonita poreska evazija

- propuštanje poreskog dužnika da se prijavi poreskim vlastima da obavlja djelatnost na osnovu koje nastaje poreska obaveza;

- neprijavljivanje prihoda poreskom organu ili prijavljivanje samo dijela, a ne svih ostvarenih prihoda;

- isticanje odbitaka po osnovu rashoda koji nisu postojali ili su bili manji od navedenog iznosa, kao i isticanje odbitaka po osnovu rashoda čija se svrha ne podudara sa navedenom (npr. navođenje u poreskoj prijavi troškova za kupovinu ličnog automobila kao troška poslovanja); itd.

Ni sadržinu nezakonite poreske evazije nije uvijek jednostavno utvrditi. Pošto se izbjegavanje plaćanja poreza sve češće dešava u međunarodnom kontekstu – bilo zato što se nacionalne ekonomije sve više povezuju, bilo zato što je prekograničnim transakcijama lakše zametnuti trag – to postaje važno utvrditi da li se neka transakcija, postupak ili druga okolnost mogu kvalifikovati kao ilegalni. Nezakonita evazija će postojati ako je povrijeđen zakon; ali poreski zakoni su od zemlje do zemlje različiti, pa se isto ponašanje u jednoj državi može kvalifikovati kao nezakonita evazija, dok u drugoj to ne mora biti slučaj. Dakle, uvijek se mora voditi računa o pravu zemlje koja je u pitanju. Međutim, postoje radnje koje poreski dužnici skloni nezakonitoj evaziji poreza “standardno” ponavljaju, koje se, drugim riječima, javljaju u osnovi u istom obliku u gotovo svim državama, a koje su redovno krivično ili prekršajno sankcioniasne. To su:........

8

Vrste nezakonite poreske evazije

potpuna – ako poreski dužnik ne prijavi cjelokupan iznos ostvarenog prihoda ili svu imovinu koja podliježe oporezivanju, odnosno ako prikrije transakcije koje dovode do nastanka poreske obaveze; idjelimična – ako je prijavio prihode, imovinu ili transakcije, ali tako da je o njima dao nepotpune ili netačne podatke, tj. ako je navođenjem netačnih podataka umanjio poresku obavezu, a da na to nije imao pravo ili su razmjere te olakšice trebalo da budu manje.

Nezakonita poreska evazija javlja se kao potpuna i kao djelimična evazija.

Obzirom na vrstu poreza čije se plaćanje izbjegava, razlikujemo:- defraudaciju (poresku utaju); i - kontrabandu (krijumčarenje).Poreska utaja se, po pravilu, sreće kod direktnih poreza (poreza na dohodak, doprinosa za socijalno osiguranja i poreza na imovinu), a kontrabanda kod indirektnih poreza (PDV, akciza, carina).

9

Siva ekonomija- veliko smanjivanje proizvodnje i agregatne

ponude;- pad primanja stanovništva, i uopšte, nizak

životni standard;- visoka nezaposlenost;- radnopravna regulativa, koja otežava otpuštanje

viška zaposlenih, kojima se, uz nisku naknadu koju primaju dok njihova preduzeća uglavnom ne rade, otvara prostor za bavljenje aktivnostima u sektoru sive ekonomije;

- nepovjerenje građana u bankarski sistem;- neefikasnost funkcionisanja državnih organa i

relativno blaga kaznena politika; itd.

Nezakonita poreska evazija predstavlja jedan od glavnih razloga za postojanje “sive ekonomije”. U najširem smislu shvaćena, siva ekonomija predstavlja svaku protivzakonitu privrednu aktivnost usmjerenu na sticanje ekonomske koristi za lice koje je obavlja, a na štetu fiskusa i, po pravilu, drugih lica koja legalno obavljaju djelatnost. Šteta za fiskus je neposredna – neostvarivanje planiranih poreskih prihoda, dok je za privredne subjekte nejčešće posredna –oni preduzetnici i pravna lica koji uredno plaćaju poreze diskriminisani su u konkurenciji sa sektorom sive ekonomije.Pored namjere da se na nezakonit način izbjegne porez, postojanje sive ekonomije može se objasniti i djejstvom drugih činilaca, među kojim se izdvaja namjera da se izbjegnu različite zabrane koje nameće pravni poredak. Neke od njih su uvedene da bi se spriječilo povređivanje ili ugrožavanje značajnih individualnih ili društvenih vrijednosti, odnosno javnog poretka (npr. prodaja ukradene robe, trgovina drogom, prostitucija), a neke se teško mogu objasniti (npr. zabrana držanja koza ili zabrana obavljanja privatne ljekarske prakse). No, u mjeri u kojoj bi se mogli uključiti u ostvarivanje dohotka u legalnoj ekonomiji, resursi koji su iz razloga izbjegavanja zabrana angažovani u sektoru sive ekonomije doprinose smanjivanju naplate poreza, tako da se, u krajnjoj liniji, problem sive ekonomije svodi na nezakonitu poresku evaziju.Najznačajniji dodatni faktori širenja sektora sive ekonomije su: .........

10

Mjere protiv izbjegavanja plaćanja poreza (1)

Svaka sumnjiva transakcija morala bi sepodvrći slijedećim testovima:- test namjere;- test postojanja elemenata artificijelnosti;- test poreske uštede;- test postojanja rješenja nadležnog

poreskog organa.

Nezakonita poreska evazija, koja za posljedicu ima formiranje sektora sive ekonomije, dovodi do neostvarivanja planiranih budžetskih prihoda; na taj način država je primorana ili da odustane od finansiranja dijela predviđenih javnih rashoda ili da poveća poreze, što može imati mnoge nepovoljne posljedice i da, ukrajnjoj liniji, proširi razmjere evazije. I neprihvatljiva zakonitaporeka evazija pokazuje slične efekte, pa državni organi, u cilju sprečavanja, odnosno minimizacije i jednog i drugog oblika izbjegavanja plaćanja poreza preduzimaju različite mjere. .....

Među različitim mjerama izdvaja se zakonodavstvo o kontrolisanim inostranim korporacijama. U pitanju je slijedeće: Ako je neka korporacija rezident zemlje u kojoj su porezi relativno visoki, njen će cilj biti da dobit transferiše u zemlje sa statusom poreskog raja. Primjera radi, na Bahamima bi se osnovala holding kompanija, a dobit njenih američkih filijala (kompanija-ćerki) isplaćivala bi joj se u vidu dividendi, koje bi se akumulisale na Bahamima gdje porez na dobit korporacija ne postoji. No, zakonodavstvo o kontrolisanim inostranim korporacijama onemogućava ovaj model međunarodne zakonite poreske evazije na taj način što propisuje da se dobit “kontrolisane inostrane korporacije” (a to je inostrana korporacija u kojoj američki akcionari imaju više od 50% akcija sa pravom glasa) mora srazmjerno da uključi u oporezivi dohodak svakog od njenih američkih akcionara, čak i u slučaju da uopšte nije raspodjeljivana. Slična rješenja postoje i u britanskom, njemačkom, francuskom i nekim drugim pravnim sistemima.

11

Mjere protiv izbjegavanja plaćanja poreza (2)

Preventivne mjere sastoje se u:snabdijevanju nadležnih poreskih i carinskih organa odgovarajućom opremom za otkrivanje i sprečavanje kontrabande;obezbjeđivanju saradnje između tih organa i drugih državnih organa (policija);nametanju različitih obaveza poreskim dužnicima (da sve uplate vrše preko banaka, da vode poslovne knjige, da izdaju račun svakom kupcu, itd);primjerenoj obuci poreskih inspektora;nastojanjima da se podigne opšta poreska kultura i poreski moral stanovništva; itd.

Suprotstavljanje nezakonitoj poreskoj evaziji ima mnogo jasniji pravni osnov, jer se ona vrši radnjom poreskog dužnika kojom se krši zakon ili neki drugi propis. Zbog toga se u poreskim i drugim zakonima nalaze kaznene odredbe, kojim se određena ponašanja poreskih dužnika definišu kao kažnjiva djelatnost i propisuju odgovarajuće sankcije. No, ma koliko kazneno zakonodavstvo bilo rigorozno, ono samo ne može da suzbije nezakonitu evaziju. Politika suprotstavljanja ovom vidu izbjegavanja plaćanja poreza mora, pored kaznene, da obuhvati i preventivnu dimenziju. .............

Na kraju ostaje kažnjavanje. Nezakonita poreska evazija se sankcioniše prekršajno i krivično.

12

Razlozi za offshore – poreski raj

Kompanija registrovana na tom području plaća niske ili paušalne poreze ukoliko posluje izvan njega. Domaće kompanije, čiji su vlasnici i direktori lokalni rezidenti, plaćaju višestruko veći porez. Povlašćene su, dakle, samo one kompanije čiji su vlasnici, odnosno direktori nerezidenti (stranci) i koje ne ostvaruju nikakvu dobit na toj teritoriji, tj. ne kupuju ili prodaju robu ili usluge na tom području.

Današnji poreski zakoni kompleksni su i nemilosrdni. Tendencija im je da postanu još rigorozniji, a sve u svrhu izvlačenja što većih finansijskih sredstava od pojedinaca i preduzeća. Zato su postala tražena područja sa niskim ili nikakvim poreskim obavezama – PORESKI RAJ (TAX HAVEN) –OFFSHORE.

Sposobnost zemalja poreskog raja da privuku investitore demonstrira vrstu fiskalne politike koja može da pomogne razvoju siromašnih država. Zemlje poreskog raja čine 1,2% svjetske populacije, 26% svjetske imovine i 31% neto profita američkih multinacionalnih korporacija. Ovi podaci govore u prilog činjenici da je poreska konkurencija u duhu izbora ljudi u pogledu mogućnosti štednje i investiranja a na štetu država koje održavaju visok nivo oporezivanja. Zahvaljujući poreskoj konkurenciji između država, kompanije i građani vrše transfer kapitala i imovine u poreske sisteme u kojim porezi ne preopterećuju preduzetništvo i rad. Ovu vrstu migracije izaziva poreska konkurencija kojom se u poreskom sistemu sa nižim porezima maksimizira profit i kapital, a time i privredni rast. Bogati građani posebno vode računa o porezima ako su u prilici da biraju gdje da žive, rade, štede i investiraju.Kompanija može da uštedi velike sume novca plaćajući manje poreze u zemljama poreskog raja. Pogotovo ušteda postoji u onim zemljama u kojim ne postoje porezi na dohodak. Mnogi Skandinavci i Nijemci, zbog povoljnijeg poreskog tretmana kamate za depozite nerezidenata, imaju bankarske račune u Luksemburgu. Većina latinoameričkih država ne oporezuje dividende i kamatu, smanjujući mogućnost odliva kapitala u druge države.

13

Najpoznatije zemlje ili područja poreskog raja

– u Evropi: Andora, Kampione, Kipar, Gibraltar, Ostrvo Man, Đersi,Holandija, Lihtenštajn, Luksemburg, Madeira, Monako, Švajcarska;

– na Srednjem Istoku: Bahrein, Izrael i Libanon;– u Africi: Džibuti, Liberija, Mauricijus, Sejšeli i Tandžer;– u Aziji i Pacifiku: Ostrva Kuk, Guam, Hong Kong, Tokio, Labuan

(Malezija), Makao (Kina) , Mariani, Maršalova ostrva, Nauru, Nue,Filipini, Singapur, Tahiti, Tajland, Vanuatu, Zapadna Samoa;

– u Zapadnoj Hemisferi: Angvila, Antigva, Aruba, Bahami, Barbados,Belize, Bermuda, Britanska Devičanska ostrva, Kajmanska ostrva,Kostarika, Dominika, Grenada, Montserat, Holandski Antili, Panama,Portoriko, St. Kits i Nevis, St. Lucia, St. Vinsent i Grenadini, Turks iKaikos ostrva, Vest Indis i U.S. Devičanska ostrva, Urugvaj, Angvile iMonserat (Velika Britanija).

Pošto je politika niskih poreza prije norma nego izuzetak, velike kompanije i bogati građani u državama sa visokim porezima podržavaju offshore zakonodavstvo, tako da su investicije u zemljama poreskog raja između 1985-1994. godine porasle za više od 500 procenata. Ovu činjenicu potvrđuju slijedeći podaci:– Kajmanska ostrva sa 40.000 stanovnika imaju 580 banki sa više od 500 biliona US dolara na računima (2,238 investicionih fondova, 499 kompanija osiguranja i 40.000 ofšor kompanija);– St. Vinsent i Grenadini imaju 15 banaka i 7.000 međunarodnih biznis korporacija;– St. Kits i Nevis imaju 9.000 ofšor kompanija, a ostrva Kuk 6.000 međunarodnih biznis korporacija i 2.000 međunarodnih trustova;– Nue, na kome je nastanjeno samo 2.000 stanovnika, ima registrovanih 3.000 međunarodnih biznis korporacija;– Lihtenštajn ima 75.000 međunarodnih biznis korporacija;– Bahami imaju 580 investicionih fondova, 60 kompanija osiguranja i 100.000 međunarodnih biznis korporacija. Vrednost njihove poslovne imovine se procenjuje na 350 biliona USA dolara. Tu je i 418 banaka iz 36 država;– u Luksemburgu, 90 odsto svih računa su strano vlasništvo;– Monako ima 70 finansijskih insitucija koje vode 350.000 računa. Sa samo 30.000 rezidenata, ima 44 biliona USA dolara na depozitu.SejSejššelieli - ostrvo u Indijskom okeanu poznato ne samo po svojoj turističkoj atraktivnosti već i po mogućnostimakoje pruža kao offshore zona.Sejšelske offshore kompanije nose skraćenicu IBC. Najsličnije su kompanijama na Britanskim djevičanskimostrvima značajna razlika postoji jedino u cijeni osnivanja i godišnjeg održavanja koja je znatno niža zakompanije sa Sejšela. Trenutno postoji oko 12.000 registrovanih kompanija na Sejšelima. Oslobodjenje od plaćanja bilo kakvih poreza i taksi.Sejšelske IBC po zakonu su oslobodjenje plaćanja bilo kakvih poreza i taksi na profit. Takodje su oslobodjenjeod plaćanja poreza na kapitalnu dobit, devizne i administrativne kontrole od strane države. Sejšelskim zakonom garantovano je da i u slučaju promjene zakonodavstva, kompanije ostaju oslobodjeneporeza i taksi u minimum narednih 20 godina. Među najmanjim zemljama Evrope nalazi se kneževina Lihtenštajn, majušna zemlja između Austrije i Švajcarske, najpoznatija po svom nadimku "poreski raj", zbog izuzetno povoljnih poreskih stopa. Iako je sa svihstrana okružena zemljama-članicama Evropske unije, ova malena država i dalje je van tog sistema. Sa svega35.000 ljudi, Lihtenštajn je držav(ic)a u kojoj vrijedi živjeti. Možda je najljepše saznanje da je to jedna od rijetkihzemalja koja vojsku uopšte nema - san koji je uglavnom teško ostvariv. Bruto dohodak po glavi stanovnika u Lihtenštajnu je čak nešto iznad 50.000 dolara (na godišnjoj bazi). I pored svega toga, populacija Lihtenštajnauživa izvanredno veliki standard života. Jedina je zemlja u svijetu u kojoj ima više registrovanih kompanija negograđana. Životni vijek se proteže i do 80 godina. Po najnovijim testovima, obrazovni sistem u Lihtenštajnu je 10. po redu u svijetu - složićemo se da je na sasvim zavidnom mjestu. Život u Lihtenštajnu može biti sasvimzahvalan ☺Stanovništvo Lihtenštajna ima najviši životni standard u Evropi. Kajmanska ostrva su peti najveći bankarski centar u svetu, posle Njujorka, Londona, Tokija i Hong Konga.

14

Povoljnosti koje nude zemlje poreskog rajaPrednosti offshore poslovanja ogledaju se naročito u:

(1) porastu profita, što je rezultat nižeg oporezivanja;

(2) jednostavnijoj regulativi i minimalnim formalnostima za poslovno udruživanje;

(3) postojanju odgovarajućeg pravnog okvira za zaštitu integriteta na relaciji principal-agent;

(4) reputaciji iza koje stoje razne specijalizovane usluge i poverljivost podataka;

(5) nepostojanju devizne kontrole i

(6) zaštiti imovine od mogućnosti sudskih sporova, istraga i sl.

Postoji nekoliko razloga zašto se neka zemlja ili područje opredeljuje da postane poreski raj. Jedan od razloga je da se dođe do potrebnih sredstava za sopstveni razvoj. Zato se nude niže poreske stope za velike korporacije pod uslovom da osnuju stalnu poslovnu jedinicu ili kompaniju u zemlji domaćinu, u kojoj bi se zaposlilo lokalno stanovništvo.Zatim, politika niskih poreza ohrabruje dolazak konglomerata iz industrijski razvijenih zemalja, koji će radno osposobiti lokalno stanovništvo. Za razvoj mnogih sektora male zemlje nisu osposobljene, te im promovisanje niskih poreza služi da privuku strane kompanije na svoje područje. Offshore centri prvenstveno služe za minimiziranje ili eliminisanje poreske obaveze.

15

Utaja i sa niskom stopomOd poreza na dohodak državna kasa se napuni tekdesetak odsto, dok je u razvijenim zemljama to glavniizvor prihoda za gradnju puteva, zdravstvo, škole...Razlozi niskog učešća prihoda od poreza na dohodakgrađana u javnim prihodima su prije svega niska poreskastopa, niska stopa zaposlenosti i utaja poreza. Domaći zakon osmišljen je tako da štiti srednji sloj, a porez naplaćuje samo od bogatih, s obzirom na vrlovisoke iznose na kojima se primjenjuje, a upravo jenajbogatijima najlakše da ovaj porez utaje, jer ti kojiimaju firme mogu da putuju na ljetovanja na računpreduzeća. Pored toga što u ugovorima u zakupuposlovnog prostora uvijek mogu da navedu jedan iznos, a na ruke uzmu drugi, najbogatiji mogu da voze službeniauto, prijave imovinu na članove porodice i zato jeneophodno pooštriti sve mjere za sankcionisanjeporeske utaje.

16

Način poslovanja offshore kompanija

Koliko je offshore poslovanje uzelo maha pokazuju slijedeći podaci: više od 60% prometa na Njujorškoj berzi vrši se preko offshore kompanija, oko 300 najbogatijih amerikanaca novac drži na računima svojih offshore kompanija, 70% svjetskog prometa obavlja se preko offshore kompanija. Offshore kompanije su oslobođene gotovo svih pravnih ograničenja, što znači da mogu da kupuju robu u jednoj zemlji i prodaju je u drugoj. Pr: Offshore kompanija u vlasništvu trgovca iz Srbije kupuje automobile u Italiji i prodaje ih u Srbiji. Automobili se isporučuju iz Italije na krajnje odredište u Srbiji. Profit - razlika između nabavne (u Italiji) i prodajne (u Srbiji) cijene akumuliran je na računu Offshore kompanije i potpuno oslobođen poreza.

Primjer:ABC G.m.b.H. je proizvođač televizora u Njemačkoj, OFFSHORE LLC - Limited Liability

Company je kompanija sa sjedištem u državi Delaware (USA) i djeluje kao posrednik, dok je BEOGRAD d.o.o. distributer televizora u Srbiji. Trgovina se može odvijati u slijedećim fazama:

OFFSHORE LLC kupuje od ABC G.m.b.H. robu u vrijednosti od 20.000 EUR. Robu plaća bankarskom doznakom sa svog bankarskog računa otvorenog u nekoj od zemalja EU. Plaćanje se može obaviti i putem akreditiva ili u gotovom novcu prilikom preuzimanja robe u Njemačkoj (novac se podiže preko Visa kartice na bilo kojem bankomatu u svijetu)

ABC G.m.b.H. za prodatu robu izdaje račun naslovljen na OFFSHORE LLC i ispisuje kamionski tovarni list. Za primaoca robe upisuje: OFFSHORE LLC, Slobodna carinska zona u Srbiji (…lokacija po vašem izboru…)

Roba se utovaruje na kamion, vrši se izrada papira za izvoz a kamion se upućuje za Srbiju i Crnu Goru. Robu prati račun izdat od strane ABC G.m.b.H. naslovljen na OFFSHORE LLC i kamionski tovarni list.

Roba dolazi na granični prelaz Madjarske (EU) i Srbije i Crne GoreMadjarski carinik pečatom i potpisom potvrdjuje da je roba izašla iz Evropske ZajedniceRoba ulazi u Srbiju i prijavljuje se sa novim računom i novim tovarnim listom. Račun je

izdat od strane OFFSHORE LLC i naslovljen je na BEOGRAD d.o.o. Iznos na koji račun glasi može biti koliko vi to želite. Kupoprodaja i isporuka robe između OFFSHORE LLCi BEOGRAD d.o.o. ranije je dogovorena i potpisan je ugovor izmedju njih (imajte u vidu da su OFFSHORE LLC i BEOGRAD d.o.o. firme čiji je vlasnik isto lice).

BEOGRAD d.o.o plaća robu sa svog bankarskog računa u Srbiji na račun OFFSHORE LLC

Promjena vlasnika robe koja se nalazi u transportu čest je slučaj. Poznat je primer da kafa na svom putu od Srednje Amerike do Evrope promijeni i do 10 vlasnika. Vlasnik kafe je kompanija na koju glasi posljednji račun u nizu. Pri carinjenju, prilaže se samo posljednji račun.

17

Poreski prekršaji

predstavljaju kategoriju kažnjivih djelatnosti koja obuhvata ponašanja fizičkih i pravnih lica kojim se povređuje javni poredak i za koje se njihovim učiniocima izriču zakonom predviđene sankcije. moraju biti predviđeni zakonom ili drugim propisom (uredbom ili odlukom).

Poreski zakoni sadrže zakonski opis većeg broja prekršaja i propisuju dvije vrste sankcija:- novčane kazne; i - zaštitne mjere.Za prekršajnu odgovornost ne traži se umišljaj, već je dovoljan i nehat učinioca. Novčanom kaznom mogu se kazniti pravno lice, odgovorno lice u pravnom licu i poreski obveznik – fizičko lice.Prekršaji u vezi sa kontrabandom. Nezakonito izbjegavanje indirektnih poreza prekršajno je snakcionisano u Zakonu o carinskoj politici. Carinski zakon sadrži brojne odredbe o prekršajima krijumčarenja, a sankcije (u vidu novčane kazne i zaštitne mjere oduzimanja predmeta) mogu se izreći prekršiocima –fizičkom ili pravnom licu.

18

Izbjegavanje plaćanja poreskih obaveza –poreske utaje

Poreska utaja predstavlja izuzetno opasno ponašanje pojedinca i grupa, odnosno pravnih lica, kojim se kršenjem propisa neposredno ili posredno ugrožavaju finansijski interesi cijele društvene zajednice i to prvenstveno kroz nanošenje velikih šteta fiskalnom sistemu i sistemu javnih prihoda uopšte.

Osnovu poreske utaje bez obzira o kojem obliku ili vidu ispoljavanja se radi u konkretnom slučaju čine različite pojavne manifestacije poreske evazije, posebno kad se ima u vidu da evazija poreza predstavlja ujedno i najznačajniji oblik sive ekonomije. Siva ekonomija se praktično može pojaviti u veoma različitim oblastima djelatnosti, kao što su: proizvodnja i promet robe, tržište rada i radni odnosi, građevinarstvo, stambeno-komunalna djelatnost, promet nepokretnosti. Ali sa aspekta državnih interesa sigurno su najznačajniji oni oblici sive ekonomije koji se pojavno manifestuju u sferi narušavanja, ugrožavanja ili povređivanja fiskalnog (poreskog) sistema. Evazija poreza ili različiti oblici i vidovi, odnosno načini izbjegavanja utvrđivanja, razreza i plaćanja poreza i drugih propisanih dažbina, predstavljaju štetnu, protivpravnu i opasnu djelatnost pojedinca i grupa kojim se ugrožavaju osnovni fiskalni interesi društva.Poreski obveznici doživljavaju porez kao trošak koji samo pogoršava njihovu materijalnu situaciju jer plaćanje poreza neposredno utiče na smanjivanje njihove ekonomske snage i kupovne moći. Stoga oni izbjegavaju plaćanje poreza u većem ili manjem iznosu ili bar pokušavaju da umanje njegov teret. Svi ti različiti oblici izbjegavanja plaćanja poreza predstavljaju zapravo samo različite oblike i vidove ispoljavanja poreske evazije.

19

Poreske utaje (1)Krivično djelo poreska utaja ima dva oblika ispoljavanja:

1) davanje lažnih podataka o prihodima; i2) neprijavljivanje prihoda.Radnja ovog krivičnog djela, najšire uzeto, jeprevarna djelatnost, koja se može manifestovati na dva načina: kao aktivna,pozitivna djelatnost (činjenje) i kao pasivna,negativna djelatnost (nečinjenje, propuštanjedužnosti na činjenje).

Davanje lažnih podataka o prihodima smatra se za aktivnu radnju izvršenja ovog krivičnog djela, a neprijavljivanje prihoda se uzima kao pasivna djelatnost učinioca djela.Davanje lažnih podataka o prihodima postoji u slučaju kad se činjenice u vezi zakonito stečenih prihoda, predmeta ili druge činjenice, neistinito, netačno prikazuju u odnosu na stvarno, objektivno postojeće stanje. Naime, ovi se prihodi prikazuju u manjim iznosima od stvarno, realno postojećih i ostvarenih i to za period koji podliježe oporezivanju ili se pak prikazuju veći rashodi od stvarnih ili se netačno, neistinito prikazuju druge činjenice i podaci koji su od značaja za utvrđivanje visine zakonom propisane obaveze poreza. Bitno je da se ovo davanje lažnih podataka u smislu radnje izvršenja krivičnog djela poreske utaje odnosi na važne, odlučne činjenice koje su od značaja za utvrđivanje visine poreskih i drugih obaveza.

20

Poreske utaje (2)

Poreska utaja se, što je posebno važno istaći, kao njenu karakteristiku može izvršiti samo davanjem lažnih podataka u pogledu zakonito stečenih prihoda i predmeta. To znači da lice koje ne podnese prijavu o prihodima koji potiču od vršenja krivičnih djela, privrednih prestupa, prekršaja ili druge nezakonite djelatnosti (npr. obavljanje samostalne djelatnosti od strane lica koje nema odobrenje za isto od strane nedležnog organa, rad na crno, djelatnost u oblasti sive ekonomije) ne čine ovo krivično djelo.

Neprijavljivanje prihoda stečenih na nelegalan, protivzakonit način ne uzima se kao osnov za postojanje krivičnog djela poreske utaje jer opšteusvojeno shvatanje naše sudske prakse da bi takva lica u ovakvoj situaciji morala sebeda prijave kao izvršioca nekog od navedenih krivičnih djela a što sam zakon ne traži, čak učinilac krivičnog djela ima pravo da prikriva ili na drugi način izbjegava utvrđivanje svoje odgovornosti za izvršeno krivično djelo što je obuhvaćeno njegovim pravom na odbranu.Drugi oblik ispoljavanja radnje izvršenja poreske utaje jeste neprijavljivanje prihoda. Ono postoji u slučaju kada lice koje ima zakoniti prihod koji podliježe oporezivanju ne podnese poresku prijavu ili u podnijetu prijavu ne unese neki od izvora prihoda koji ulazi u osnovicu za oporezivanje ili njegovu visinu. Prema vrsti preduzete djelatnosti ovo se djelo može izvršiti na dva načina: propuštanjem da se blagovremeno u propisanom roku podnese poreska prijava o zakonito stečenim prihodima, predmetima ili drugim činjenicama koje su od značaja za utvrđivanje visine poreske obaveze od strane lica koje je po zakonu ili drugom podzakonskom propisu dužno da to učine ili propuštanjem da se u blagovremeno podnijetu poresku prijavu unese neki od izvora prihoda ili njegova visina, a koji podliježu oporezivanju.Dakle, učinilac je lice koje uopšte ne podnosi poresku prijavu iako postoji takva obaveza ili u podnijetu prijavu ne unosi podatke o činjenicama koje se odnose na određeni osnov za oporezivanje (npr. u podnijetoj poreskoj prijavi se ne navedu svi izvori prihoda, ili se ne navede određeno vrijeme ostvarivanja prihoda ili se ne navede visina svih ostvarenih pojedinačnih prihoda već se neki od njih izostavljaju ili umanjuju po iznosu). Ovdje se radnja vrši propuštanjem dužnosti činjenja koja je utvrđena zakonom ili drugim propisima, dakle negativnom, pasivnom djelatnošću.

21

Poreske utaje (3)Konkretne radnje kojim okrivljenji može izvršiti poreske utaje su: propuštanje dužnika da se prijavi poreskim vlastima da obavlja djelatnost na osnovu koje nastaje poreska obaveza, neprijavljivanje prihoda poreskom organu ili prijavljivanje samo dijela, a ne svih ostvarenih prihoda, isticanje odbitaka po osnovu rashoda koji nisu postojali ili su bili manji od navedenog iznosa kao i isticanje odbitka po osnovu rashoda čija se svrha ne podudara sa navedenom (npr. navođenje u prijavi troškova ličnog automobila kao troškova poslovanja), isticanje odbitaka od poreske osnovice po nepostojećim osnovama, propuštanje da se utvrđeni iznos blagovremeno plati i drugo.

Za postojanje krivičnog djela poreske utaje pored preduzete radnje izvršenja potrebno je ispunjenje još nekoliko kumulativno predviđenih uslova. Prvo, bilo koja od zakonom predviđenih radnji izvršenja mora biti preduzeta samo u pogledu prihoda i predmeta koji su zakonito stečeni. To je logično jer se nezakonito, protivpravno stečena imovina i drugi predmeti odnosno prihodi ne mogu oporezivati. Drugo, učinilac pri preduzimanju svoje radnje, mora postupati sa određenim subjektivnim elementom – a to je namjera da u potpunosti ili djelimično on sam ili neko drugo lice izbjegne plaćanje poreza. Treće, za postojanje ovog djela potrebno je da visina ovako izbjegnute obaveze pređe određeni zakonom propisani iznos. Visina izbjegnute obaveze ispod ovog iznosa predstavlja poreski prekršaj za koji su predviđene prekršajne kazne i zaštitne mjere koje u odgovarajućem prekršajnom postupku izriče nadležni organ.Izvršilac poreske utaje je svako ono lice koje daje lažne podatke odnosno koje propušta da podnese poresku prijavu u roku, a bilo je dužno da to učini. Najčešće se u ovoj ulozi javlja sam obveznik, ali to mogu biti i druga lica: zakonski zastupnik ili punomoćnik tog lica ili lica koja u njegovo ime i za njegov račun podnose poresku prijavu, vode poslovne knjige i drugu dokumentaciju, izrađuju završne i periodične račune preduzeća ili drugog pravnog lica.

22

Krivična djela u vezi sa izbjegavanjem plaćanja poreza

Pojavni oblici koji se već duže vrijeme javljaju u kriminalističkoj praksi organa unutrašnjih poslova su vezani za djelatnost privatnih radnji i preduzeća često uz spregu i saradnju sa društvenim sektorom privrednog poslovanja. Jedan od vidova utaje poreza je neprijavljivanje (neregistrovanje) radnje, preduzeća ili djelatnosti koja se obavlja. Time se direktno izbjegava plaćanje poreskih obaveza vezanih za obavljanje djelatnosti i posjedovanje preduzeća ili radnje.

Često se vrši razbijanje ukupnog prihoda na više privrednih subjekata, čime se izbjegavaju progresivne stope poreza, predviđene za ostvareni veći prihod.Najčešći način izbjegavanja plaćanja poreza je umanjenje poreske osnovice na taj način što se uvećavaju troškovi poslovanja, ili smanjuju ostvareni prihodi. Povećanje troškova poslovanja se vrši na taj način što se računi, fakture i druga temeljna dokumentacija, koja služi kao dokaz o troškovima, falsifikuju na veći iznos, bilo samostalno, bilo u sprezi sa privrednim subjektimakoji te račune izdaju. Osim toga, prihod koji se ostvaruje ne evidentira se, dokumentacija se sakriva ili uništava, posluje se sa gotovim novcem a ne preko računa, dnevni pazari se ne uplaćuju na račun i sl, te na taj način izostaje tačna evidencija o ostvarenom prihodu. Pošto poreski obveznik ima obavezu da prijavi sve prihode i rashode i to dokumentuje odgovarajućom dokumentacijom, ovdje se pored krivičnog djela poreske utaje, javlja i krivično djelo falsifikovanja isprave, koje ustvari služi za pokrivanje poreske utaje. Postoje mnogobrojni modaliteti ovakvog pojavnog oblika, gdje se ne evidentira poslovanje ili se fiktivno uvećavaju troškovi poslovanja i smanjuje poreska osnovica.Takođe, svaka kupovina i prodaja robe između privrednih subjekata mora biti evidentirana i plaćanje izvršeno u skladu sa propisima koji omogućavaju praćenje poslovanja ovih subjekata od organa kontrole. Svako nepridržavanje ovakvog načina poslovanja dovodi do toga da se izbjegava plaćanje preko računa, vrši isplata u gotovom novcu, roba nabavlja i prodaje nelegalno i državi uskraćuje prihod od poreza.Jedan od najčešćih načina izbjegavanja plaćanja obaveza prema državi je neprijavljivanje radnika i samim tim neplaćanje propisanih doprinosa, ili fiktivno smanjenje zarada radnika u istom cilju.

23

Načini saznanja za krivično djelo

Od ogromnog je značaja pravovremeno/ranodolaženje do saznanja o izvršenju pojedinihkrivičnih djela, posebno onih kojima je mogućeprouzrokovati ili su već prouzrokovane teže iopasnije štetne posljedice. Od ovog saznavanja zavisi i pravilno, potpuno i efikasnorazjašnjenje i dokazivanje samog krivičnogdjela, svih okolnosti pod kojim je ono izvršenokao i borba protiv poreskih delikatapostaje uspješnija i efikasnija.

Postoje razni načini izvršenja ovog krivičnog djela. Ima slučajeva da se osnuje radnja, agencija ili neki drugi organizacioni oblik poslovanja, a da se ta djelatnost uopšte ne prijavi nadležnom organu. Klasični primjeri neplaćanja poreza ispoljavaju se u vidu prikazivanja manjeg ukupnog prihoda, uvećanjem troškova proizvodnje i režije, izbjegavanjem isplata i naplata preko žiro-računa, umanjenjem stvarne vrijednosti nepokretnosti i drugih stvari prilikom kupoprodaje, falsifikovanjem dokumenata o nabavci materijala i o izvršenim uslugama, a postoje i slučajevi razbijanja ukupnog prihoda na prividno više otvorenih posebnih radnji, neprijavljivanja radne snage, kao i drugi oblici kriminalne djelatnosti koji omogućavaju utaju poreza.U oblasti trgovine postoje takvi načini izvršenja ovog krivičnog djela gdje se roba od dobavljača isporučuje bez ispostavljanja fakture, a kupac je preuzima bez evidentiranja u knjigovodstvu, pa je prodaje na “crnom tržištu”, izbjegavajući porez, a kod određene robe i akcize, što ukazuje da se poslovanje ovih preduzeća, koja su najčešće privatna (odnosno sprega privatnih i državnih preduzeća) odvija u okviru “sive ekonomije” i van društvenog proizvoda.U oblasti uvoza robe, bez obzira na to što je roba pod carinskim nadzorom, jer se, bez plaćanja poreskih i carinskih dažbina, prodaje u našoj zemlji, prikrivajući falsifikovanom dokumentacijom njen fiktivni izvoz.

24

Za kraj

Jedno je sigurno da strogost propisanih i odlukom sudaizrečenih kazni i drugih krivičnih sankcija ne mogu dapostignu značajniji rezultat u pravcu sprečavanja i Suzbijanja svih oblika i vidova protivpravnog ponašanjaobveznika u vezi sa izbjegavanjem, u cjelini ili djelimično,plaćanja propisanih poreza, doprinosa socijalnogosiguranja i drugih propisanih obaveza. Tom cilju poredrepresije treba da doprinese i povećanje opšte poreskediscipline s jedne str. kod obveznika i s dr.str. organiuprave i unutrašnjih poslova treba da širokom lepezompreventivnih mjera djejstvuju u pravcu predupređivanjaovakvih ponašanja.

Naravno i poboljšanje opštih ekonomsko-socijalnih uslova u cijelom društvu će stvoriti pogodnu klimu za smanjenje krivičnih djela poreske utaje i broja njihovih izvršilaca, iako će uvijek ostati određen broj nesavjesnih pojedinaca koji će i ovaj način pokušati da steknu protivpravnu imovinsku korist za sebe ili drugog, a naštetu opštih i zajedničkih interesa cjelokupne društvene zajednice.

25

Literatura koja se preporučuje:

1. Jovašević Dragan, Hašimbegović Tarik: Krivično djelo poreska utaja, Beograd, 2001.

2. Priručnik za obuku za agencije za provedbu zakona i pravosudne organe, Finansijske istrage i oduzimanje bespravno stečene imovine, Vijeće Evrope, 2007.

3. http:/offshore-org.yu