รายงานผลการศกษารายวชาปญหาพเศษ

การประยกตหลกการควบคมภายใน กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก

THE APPLICATIONS OF INTERNAL CONTROL PRINCIPLES: A CASE STUDY OF PALANG BOON CO., LTD

IN THE SANTI ASOKE COMMUNITY

โดย

นายณฐกานต จนทราภรมย นายนรรตน วงษนพนธ น.ส.เบญจวรรณ ถาวรกฤษ น.ส.ลลดา เกดบ ารง

รายงานผลการศกษานเปนสวนหนงของการศกษาตามหลกสตร บรหารธรกจบณฑต สาขาวชาการบญชบรหาร

คณะวทยาการจดการ มหาวทยาลยเกษตรศาสตร ปการศกษา 2555

การประยกตหลกการควบคมภายใน กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก

THE APPLICATIONS OF INTERNAL CONTROL PRINCIPLES: A CASE STUDY OF PALANG BOON CO., LTD

IN THE SANTI ASOKE COMMUNITY

โดย

นายณฐกานต จนทราภรมย รหสนสต 5230110279 นายนรรตน วงษนพนธ รหสนสต 5230110384 น.ส.เบญจวรรณ ถาวรกฤษ รหสนสต 5230110503 น.ส.ลลดา เกดบ ารง รหสนสต 5230110732

รายงานผลการศกษานเปนสวนหนงของการศกษาตามหลกสตร บรหารธรกจบณฑต สาขาวชาการบญชบรหาร

คณะวทยาการจดการ มหาวทยาลยเกษตรศาสตร ปการศกษา 2555

(1)

คณะผจดท า 2555: การประยกตหลกการควบคมภายใน ของรานคาในชมชนสนตอโศก กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ปรญญาบรหารธรกจบณฑต สาขาวชาการบญชบรหาร อาจารยทปรกษาวชาปญหาพเศษ: อาจารยสมบรณ สาระพด, บช.ม. 150 หนา

การจดท าปญหาพเศษ ครงนมวตถประสงคเพอเพอศกษา การควบคมภายใน แผนกตางๆ ของบรษทและวเคราะหเทคนควธการควบคมภายในทใช และเสนอการประยกตหลกการควบคมภายในทเหมาะสม โดยเกบรวบรวมขอมลจาก แหลงขอมลปฐมภมโดยศกษาขอมลการควบคมภายในของบรษทกรณศกษา และสมภาษณจากผดแลกจการและเจาของรานคาตางๆในชมชนสนตอโศกเพอน าขอมลทไดมาศกษาวเคราะห รวมถงศกษาคนควาขอมลจาก แหลงขอมลทตยภมเรองหลกการการควบคมภายใน และความมนคงทา งอาหาร ท าการศกษาขอมลซงประกอบดวยขอมลทเปนตวเงนและไมเปนตวเงนของกจการระหวางป 2555 -2556 โดยท าการศกษาเทคนคการควบคมภายในของแตละแผนกทกจการใช ประกอบดวยแผนกจดซอ แผนกคลงสนคา แผนกขาย แผนกบรหาร แผนกการเงนและบญช โดยวเคราะหสรปผลตามแนวคดการควบคมภายในของ COSO

การศกษาพบวา กระบวนการควบคมภายในเปนสงทส าคญทองคการควรจะตองปฏบตในทกแผนกการด าเนนงาน ซงการปฏบตงานใหบรรลวตถป ระสงคตามเปาหมายอยางมประสทธภาพจ าเปนตองออกแบบระบบการปฏบตงาน โดยใชกระบวนการควบคมภายในเปนเครองมอในการควบคมกระบวนการท างานใหเปนไปตามแผน และนโยบายจากผบรหารระดบสง โดยมการก าหนดกฎระเบยบขอบงคบตางๆเปนเครองมอในการควบคมการปฏบตงานใหเปนไปตามนโยบาย แผนปฏบตงาน และถกตองตามกฎขอบงคบตางๆทก าหนดไวซงการควบคมภายในจะเปนกระบวนการทก าหนดขน ซงรวมถงการดแลทรพยสน การปองกนหรอลดความผดพลาด ความเสยหาย ทจรตในหนวยงาน ดานความเชอถอไดของรายงานทางการเงน และชวยใหการปฏบ ตงานบรรลผลส าเรจตามเปาหมายทก าหนดไว เนองจากบรษทกรณศกษาด าเนนธรกจทเกยวของกบสนคาอปโภค บรโภค เพราะฉะนน ปญหาการขาดแคลนอาหารในภมภาคตางๆทวโลก โดยเฉพาะในประเทศก าลงพฒนาท าใหความมนคงทางอาหาร (Food Security) กลายเปนประเดนทไดร บความสนใจอยางมาก หนวยงานและองคกรตางๆ เนองจากอาหารเปนหนงในปจจยสในการด าเนนชวต อยางไรกตามการมระบบการควบคมภายในทดเปนเพยงแตการใหความเชอมนอยางสมเหตสมผลเทานน ไมไดรบประกนไดวากจการจะไมประสบความลมเหลวทางธรกจ

(2)

กตตกรรมประกาศ

การจ ดท ารายงานวชาปญหาพเศษฉบบน ส าเรจลงไดดวยความกรณาและก ารอนเคราะหชวยเหลอจาก อาจารย สมบรณ สาร ะพด ทกรณาใหค าปรกษาและชแนะแนวทางรวมไปถงการแกไขขอบกพรองรายงานปญหาพเศษฉบบนมาโดยตลอด คณะผจดท าขอกราบขอบพระคณเปนอย างสงมา ณ โอกาสน รวมทงขอกราบขอบพระคณอาจารยทกทานทไดประสทธประสาทวชาแขนงตางๆ ใหผจดท าไดเรยนรและประสบความส าเรจในทสด

ขอขอบพระคณหอสมดมหาวทยาลย เกษตรศาสตร วทยาเขตศรราชา และหอสมด

จฬาลงกรณมหาวทยาลย ทเออเฟอสถานทในการคน ควาหาขอมลเพมเตมในการท ารายงานวชาปญหาพเศษในครงนใหประสบความส าเรจไปไดดวยด สดทายนขอขอบคณเพอนๆ พๆ นอง ๆ รวมสถาบนทไดศกษาในหลกสตรปรญญาตร สาขาการการบญชบรหารทกทานทคอยใหก าลงใจ ใหค าปรกษา ค าแนะน าและชวยเหลอ มาโดยตลอด คณะผจดท าหวงวารายงานวชาปญหาพเศษ ฉบบน คงมประโยชนไมมากกนอย ส าหรบหนวยงานทเกยวของ ตลอดจนผทตองการศกษารายละเอยดเกยวกบ การประยกตหลกการควบคมภายใน กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก หากรายงานปญหาพเศษฉบบนมขอผดพลาดหรอขอบกพรองประการใด คณะผจดท าขออภยเปนอยางสงมา ณ ทนดวย

คณะผจดท า

กมภาพนธ 2556

(3)

ค ำน ำ

รายงาน การศกษา การประยกตหลกการควบคมภายใน กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก โดยรายงานการศกษาฉบบนมวตถประสงค เพอศกษาสภาพทวไปและแนวทางการบรหารจดการรานคาของบรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศกและ เพอศกษาการควบคมภายในระบบตางๆของบรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศกตามแนวคดของ COSO รวมถง วเคราะหเทคนควธการควบคมภายในทใช และเสนอการประยกตหลกการควบคมภายในทเหมาะสม อกทงยง เสนอแนะแนวทางในการแกไขปญหา ใหมประสทธภาพมากยงขน รายงานปญหาพเศษฉบบนไดน าเสนอภาพรวมเกยวกบ การประยกตหลกการควบคมภายใน เปรยบเทยบกบกรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก ซงมการเปดเผ ยขอมลเกยวกบการบรหารจดการ โครงสรางองคกร กระบวนการด าเนนงานและเอกสารในการด าเนนงานหากมขอผดพลาดประการใด ทางคณะผจดท าขออภยมา ณ ทนดวย คณะผจดท า กมภาพนธ 2556

(4)

สารบญ หนา บทคดยอ (1) กตตกรรมประกาศ (2) ค าน า (3) สารบญ (4) สารบญภาพ (7) สารบญตาราง (8) บทท 1 บทน า ทมาและความส าคญ 1 วตถประสงคของการศกษา 3 ประโยชนทคาดวาจะไดรบ 3 วธการศกษาและคนควา 4 ขอบเขตของการศกษา 4 นยามศพท 5 กรอบแนวคดในการศกษา 6 บทท 2 การทบทวนวรรณกรรมทเกยวของ แนวคดเกยวกบความมนคงทางอาหาร ความหมายมนคงทางอาหาร 7 ความส าคญของความมนคงทางอาหาร 11 สถานการณความไมมนคงทางอาหารของประเทศไทย 12 สาเหตความไมมนคงทางอาหารของประเทศไทย 18 ผลกระทบอนเนองมาจากความไมมนคงทางอาหาร 19 หลกการพฒนาอยางยงยน 20 หลกเศรษฐกจพอเพยง 21 หลกการพงพาตนเอง 22 แนวคดและทฤษฏเกยวกบการควบคมภายใน ความหมายและความส าคญของการควบคมภายใน 26 องคประกอบของแนวคดการควบคมภายใน 40

(5)

สารบญ (ตอ) หนา บทท 2 การทบทวนวรรณกรรมทเกยวของ (ตอ) แนวคดและทฤษฏเกยวกบการควบคมภายใน (ตอ) วตถประสงคของการควบคมภายใน 57 ประเภทของการควบคมภายใน 62 บทบาทและความรบผดชอบภายในเรองการควบคมภายใน 73 กจกรรมการควบคมพนฐาน 79

ลกษณะการควบคมภายใน 85 ประโยชนของการควบคมภายใน 97 ขอจ ากดของการควบคมภายใน 99 ผลงานวจยทเกยวของ 100 สรปเอกสารและงานวจย 103

บทท 3 ขอมลกรณศกษา ประวตบรษท 104 ผลตภณฑและการจ าหนาย 104 แผนผงการจดการองคการ 105 การควบคมภายในของแผนกจดซอ 105 การควบคมภายในของแผนกคลงสนคา 107 การควบคมภายในของแผนกขาย 112 การควบคมภายในของแผนกบรหาร 116 การควบคมภายในของแผนกบญชและการเงน การควบคมภายในของแผนกบญช 118 การควบคมภายในของแผนกการเงน 118 บทท 4 ผลการศกษา สภาพแวดลอมการควบคม 120 การประเมนความเสยง 122 กจกรรมการควบคม 124 ขอมลสารสนเทศและการสอสารในองคกร 133

(6)

สารบญ (ตอ) หนา บทท 4 ผลการศกษา (ตอ) การตดตามและประเมนผล 135 บทท 5 สรปผลการศกษาและขอเสนอแนะ สรปผลการศกษา 136 ขอเสนอแนะในการศกษา 137 บรรณานกรม 139 ภาคผนวก ภาคผนวก ก รานคา พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก 142

(7)

สารบญภาพ หนา ภาพท 3-1 แผนผงการจดการองคกร 105 3-2 กระบวนการจดซอสนคา 107 3-3 ทางเขาคลงสนคาขงบรษท พลงบญ จ ากด 108 3-4 ผดแลการเบกจายภายในคลงสนคาบรษท พลงบญ จ ากด 109 3-5 การจดเกบสนคาภายในคลงสนคาบรษท พลงบญ จ ากด 110 3-6 การควบคมภายในแผนกคลงสนคา 112 3-7 ทางเขารานคาบรษท พลงบญ จ ากด 113 3-8 ชนวางสนคาภายในรานคาพลงบญ 114 3-9 ฉลากสนคาของรานคาพลงบญ 115 3-10 กระบวนการจดจ าหนายสนคา 116 3-11 บทบาทและหนาทของแผนกบรหาร 117 3-12 กระบวนการด าเนนงานภายในแผนกการบญช 118 3-13 กระบวนการด าเนนงานภายในแผนกการเงน 119 4-1 ความเสยงกอนการจดการและความเสยงคงเหลอ 122

(8)

สารบญตาราง หนา ตารางท 4-1 การวเคราะหเปรยบเทยบกจกรรมควบคม ความเหมาะสมของการควบคมภายในทกจการใช 124

บทท 1

ทมาและความส าคญ

การใชแนวทาง การพฒนาประเทศไปสความทนสมย ไดกอใหเกดการเปลยนแปลงแกสงคมไทยอยางมากในทกดาน อกทงกระบวนการเปลยนแปลงทสลบ ซบซอน เพราะการเปลยนแปลงทงหมดตางเปนปจจยเชอมโยงกนและกน ผลของการพฒนาในเชงบวกนนไดแก การเพมขนของอตราการเตบโตทางเศรษฐกจ ความเจรญทางวตถ และสาธารณปโภคตางๆ ระบบสอสารททนสมย สวนกระบวนการเปลยนแปลงไดเกดผลลบตดตามมาดวย ทงยงตองพงพงตลาดและพอคาคนกลางในการสงสนคาทน ท าใหภมความรทเคยใชแกปญหาและสงสมปรบเปลยนกนมาถกลมเลอนสงส าคญ กคอ ความพอเพยงในการด ารงชวต ความสามารถในการควบคมจดการเพอใหตนเองไดรบการตอบสนองทตองการ จดการปญหาตางๆไดดวยตนเอง เศรษฐกจพอเพยง เปนปรชญาชถงแนวทางการด ารงอยและปฏบตตนของประชาชนในทกระดบ ตงแตระดบครอบครว ระดบชมชน จนถงระดบรฐ ทงในการพฒนาใหด าเนนไปในทางสายกลาง โดยเฉพาะเศรษฐกจเพอใหกาวทนตอโลกาภวตน ความพอเพยง หมายถง ความพอประมาณ ความมเหตผ ล รวมถงความจ าเปนทจะตองมระบบภมคมกนทดพอสมควรตอการกระทบใดๆ ทงนตองอาศยความรอบร ความรอบคอบ และความระมดระวงมาใชในการวางแผนและการด าเนนการ ขณะเดยวกนตองเสรมสรางพนฐานจตใจใหมจตส านกในคณธรรม ความซอสตยสจรต ด าเนนชวตดวยควา มอดทน ความเพยร มสต และความรอบคอบ เพอใหสมดลและพรอมตอการรองรบการเปลยนแปลงทงดานวตถ สงคม สงแวดลอม และวฒนธรรมจากภายนอก ไดเปนอยางด ความหมายของเศรษฐกจพอเพยง จงประกอบดวยคณสมบต ดงน ความพอประมาณ หมายถง ความพอดทไมนอยเกนไปแ ละไมมากเกน ไป โดยไมเบยดเบยนตนเองและผอน เชนการผลตและบรโภคทอยในระดบทพอประมาณ ความมเหตผล หมายถง การตดสนใจเกยวกบระดบความพอเพยงนน จะตองเปนไปอยางมเหตผล โดยพจารณาจากเหตทเปนปจจยทเกยวของ ตลอดจนค านงถงผลทคาดวาจะเกด ขนจากการกระท านนอยางรอบคอบ ภมคมกน หมายถง การเตรยมตวใหพรอมรบผลกระทบและการเปลยนแปลงดานตางๆทจะเกดขน โดยค านงถงความเปนไปไดของสถานการณตางๆทคาดวาจะเกดขนในอนาคต โดยมเงอนไขของการตดสนใจและด าเนนกจกรรมตางๆใหอยในระดบทพอ เพยง 2 ประการ ดงน เงอนไขความร

2

ประกอบดวย ความรอบรเกยวกบวชาการตางๆทเกยวของรอบดานความรอบทจะน าความรมาพจารณาใหเชอมโยงกน และเงอนไขคณธรรม ทจะตองสรางประกอบดวย มความตระหนกในคณธรรม มความซอสตยสจรต และความอดทน ความเพยรใชสตปญญาในการด าเนนชวต ชมชนสนตอโศก เปนชมชนทใหความสนใจในการน าเศรษฐกจพอเพยงมาด าเนนงาน บรหารงานในชมชน ซงเปนชมชนทเนนการพงพากนในชมชน คนทอยในชมชนไมจ าเปนตองซออาหาร สนคาจากแหลงอน เนนการปลกเองเนองจากปลอดสารพษ สารเคม มอาหารเพอสขภาพ สนคาชวภาพ และพชผกสมนไพรจากตลาดผกอนทรยมากมาย โดยการปลกโดยใชการปลกแบบชวภาพซงปลอดภยทงผผลต และผบรโภค ซงปจจบนเปนเรองทคนเมองก าลงใหความสนใจ มาใหการเลอกทานอาหารสไตลโฮเมท ชมชนสนตอโศกนจงเปนทองทางหนงใหคนเมองทกระดบรายได สามารถหาซอสนคามาบรโภคไดอยางปลอดภย การประกอบธรกจในปจจบนตองมการปรบตวใหทนสมย และทนกบสถานการณใหมๆ โดยใชเทคนคใหมๆ เพอชวยประหยดเวลาแรงงาน และเพอใหมการด าเนนงานมประ สทธภาพ เจาของกจการหรอผบรหารในอดตสนใจเพยงวากจการได ผลก าไร หรอยอดขายตามทตองการ โดยไมสนใจสาเหต แตในปจจบนการวดผลการปฏบตงานเปนสงจ าเปน โดยเปรยบเทยบผลงานจรงกบสงทไดก าหนดไวลวงหนา แจงสาเหตเพอน าไปปรบปรงแกไขการด าเนนงาน ซงการวดประสทธภาพของการปฏบตงานโดยใช การวดผลเชงสมดล (Balance Scorecard) ซงหมายถง หนวยมาตรฐานทเ กดจากการคาดคะเนอยางมหลกเกณฑ ดวยความระมดระวงรอบคอบ โดยทดสอบภายใตการควบคมดานเทคนคทมประสทธภาพ การควบคมภายในเปนกระบวนการปฏบตงานททกคนในองคการตงแตคณะกรรมการบรษท ผบรหารทกระดบ และพนกงานทกคนมบทบาทความรบผดชอบรวมกน การควบคมภายในก าหนดขน เพอสรางความมนใจอยางสมเหตสมผลในการบรรลวตถประสงค 3 ดานไดแก ประสทธภาพประสทธผลของการปฏบตงาน ความเชอถอไดของรายงานทางการบญช การปฏบตตามกฎหมายและกฎระเบยบทเกยวของในการประกอบธรกจ ไมวาจะเปนกจการประเภทหรอขนาดใดกตาม ผประกอบการยอมมงหวงทจะใหกจการบรรลวตถประสงคและเปาหมายทต งไว และมความเตบโตอยางตอเน อง ความเสยงภยหรอโอกาสทกจการจะประสบกบสงทไมพงปรารถนา อาจเกดขนไดทกเวลา ผบรหารหรอเจาของกจการถงตองพยายามทจะหลกเลยงหรอลดระดบความเสยงภยลงใหนอยทสดเทาทสามารถท าได การควบคมภายใน หรอ Internal Control มกคดวาเปนเรอง ไกลตวและมองขามความส าคญของการควบคมภายในไป แตถามองยอนกลบไปเมอ 10 ปทแลว เหตการณส าคญสงผลกระทบตอตลาดเงน ตลาดทนของโลกอยางกวาง ลวนแลวแตเปนผลมาจากการไมปฏบตตามการควบคมภายในทดท งสน

3

ทกองคกรตองมการก าหนดวตถประสงคทองคกรมงหวงจะบรรลทงในระยะสนและระยะยาว วตถประสงคทองคกรตองการจะ บรรลในระยะยาวมกจะแสดงอยในรปของวสยทศน และ พนธกจ ความรบผดชอบในการด าเนนธรกจ ในปจจบน มมากขนจนถงจดหนงทบคคลเพยงผเดยวไมสามารถทจะควบคม หรอบรหารกจการนนไดอยางมประสทธภาพตรงตามเปาหมายทก าหนดไว กจการจงจ าเปนตองสรางระบบขนมาชวยในการควบคมภายในแทนการพงพาตวบคคล เพอใหกจการประสบความส าเรจตามเปาหมายทก าหนดไว (จนทนา สาขากร ,นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร, 2551: 2.1-2.4)

การประยกตหลกการควบคมภายในของ บรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศก เพอใหทราบถงระบบการจดการภายในของรานคา ซงอาจมจดออนของการควบคมภายในของรานคา ตลอดจนเปนประโยชนตอการพฒนาคณลกษณะทส าคญทท าใหการควบคมภายในประสบผลส าเรจ อาจจะเปนการควบคมภายในทางดานการเงนและบญชทไมมความแนนอน อาจกลาววาการเงนและบญชเปนสอการควบคมทมความส าคญทสด การจดเกบอย างถกวธของการเบกจายเงนสด การควบคมเงนสดในมอ การปองกนการรวไหลและการทจรตทอาจจะเกดในขนตอนใดกได และเกดประสทธภาพของระบบการควบคมภายในมากขน

วตถประสงคของการศกษา 1. เพอศกษา สภาพทวไปและ แนวทางการบรหารจดการรานคาของบรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศก 2. เพอศกษาการควบคมภายใน ระบบตางๆ ของ บรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศก ตามแนวคดของ COSO 3. เพอวเคราะห เทคนควธการควบคมภายในทใช และเสนอ การประยกตหลกการควบคมภายในทเหมาะสม

ประโยชนทคาดวาจะไดรบ 1. เพอใหทราบถงระบบการควบคมภายในรานคาของบรษท พลงบญ จ ากด ในชมชนสนตอโศก

4

2. เพอใหเขาใจถง การประยกตใชการควบคมภายในทเหมาะสมของรานคาในชมชนสนตอโศก

3. เพอใหทราบถงแนวทางการจดการบรหารรานคาตางๆในชมชนสนตอโศก

4. เพอใหทราบเกยวกบความรความเขาใจใน ความจ าเปนทตองมระบบการควบคมภายในทด

5. ใชเปนขอมลเบองตนแกผทสนใจศกษา เจาของกจการ รานคาชมชน และใชเปนแนวทางส าหรบผทท าการวจยในท านองเดยวกน

วธการศกษาและคนควา

ศกษาคนควาขอมลจาก แหลงขอมลทตยภมเรองการควบคมภายใน ความมนคงทางอาหารและปรชญาเศรษฐกจพอเพยงในชมชน เชน วทยานพนธ งานวจย วารสารและหนงสออนๆทเกยวของ รวมถงการศกษาแหลงขอมลปฐมภมโดยไปศกษาขอมลการควบคมภายใน ของบรษท พลงบญ จ ากด ภายใน ชมชนสนตอโศกและ สมภาษณจาก ผดแล กจการ และ เจาของรานคาตางๆในชมชนสนตอโศก เพอน าขอมลทไดมาศกษาวเคราะห หาขอสรป ขอเสนอแนะในการจดการปญหาทเกดขนทางธรกจ

ขอบเขตของการศกษา

ในการศกษาครงนจะท าการศกษาถง การประยกตหลกการควบคมภายใน ชมชนสนต

อโศก โดยไดท าการคดเลอกมาหนงกจการโดยเลอกกจการท มระบบการควบคมภายในอยแลวและตองการพฒนาระบบการควบคมภายในของรานคาตนใหดขน ท าการศกษาขอมลซงประกอบดวยขอมลทเปนตวเงนและไมเปนตวเงนของกจการระหวางป 2555-2556 ในการศกษาครงนผศกษาไดใชนามสมมต ส าหรบขอมลทน ามาศกษา เพอมใหมผลกระทบตอกจการทน ามาเปนตวอยางในการศกษา

5

นยามศพท การควบคมภายใน คอ กระบวนการปฏบตงานทผก ากบดแล ฝายบรหารและ

บคคลากรขององคกรจดใหมขนเพอสรางความมนใจวา การด าเนนงานของหนวยงานจะบรรลวตถประสงคของการควบคมภายในดานประสทธภาพและประสทธผลของการด าเนนงาน ซงรวมถงการดแลทรพยสน การปองกนหรอลดความผดพ ลาด ความเสยหาย ทจรตในหนวยงาน ดานความเชอถอไดของรายงานทางการเงน และดานการปฏบตตามกฎหมาย ระเ บยบ ขอบงคบทเกยวของกบการด าเนนงานของหนวยงาน

ชมชนสนตอโศก คอ ชมชนทเนนการพงพากนในชมชน คนทอยในชมชนไมจ าเปนตองซออาหาร สนคาจากแหลงอน เนนการปลกเองเนองจากปลอดสารพษ สารเคม มอาหารเพอสขภาพ สนคาชวภาพ และพชผกสมนไพรจ ากตลาดผกอนทรยมากมาย โดยการปลกโดยใชการปลกแบบชวภาพซงปลอดภยทงผผลต และผบรโภค ซงปจจบนเปนเรองทคนเมองก าลงใหความสนใจ มาใหการเลอกทานอาหารสไตลโฮเมท ชมชนสนตอโศกนจงเปนทองทางหนงใหคนเมองทกระดบรายได สามารถหาซอสนคามาบรโภคไดอยางปลอดภย เศรษฐกจพอเพยง คอ ปรชญาชถงแนวทางการด ารงอยและปฏบตตนของประชาชนในทกระดบ ตงแตระดบครอบครว ระดบชมชน จนถงระดบรฐ ทงในการพฒนาใหด าเนนไปในทางสายกลาง โดยเฉพาะเศรษฐกจเพอใหกาวทนตอโลกาภวตน

การประยกต คอ การปรบหรอการผสมผสานความรเกากบความรใหมเขาดวยกน ใหเหมาะกบสมยใหม การน าบางสงบางอยางมาใชประโยชน โดยปรบใชอยางเหมาะสมกบสภาวะทเฉพาะเจาะจง เพอสนองวตถประสงคหรอเปาหมายทเฉพาะเจาะจง โดยค านงถงสภาพความเปนจรงนน

6

กรอบแนวคดในการศกษา

การประยกตหลกการควบคมภายใน : กรณศกษาบรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก

การศกษา

ศกษา 1) แนวคดทเกยวของดานการ

บรหารจดการ - แนวคดระบบการควบคมภายใน

2) วธน าการระบบควบคมภายในไปใช - การวางแผนในการควบคมภายใน - การจดเกบขอมลตางๆของกจการเพอน ามาวเคราะห ในการควบคมภายใน ซงไดแก สภาพแวดลอมการควบคม การประเมนความเสยง กจกรรมควบคม สารสนเทศและการสอสาร การตดตามประเมนผล โดย ศกษาจากกระบวนการควบคมและเอกสาร ทกจการใหมาไดใหมาและจากการสมภาษณของบคลากร - การจดท าขอมลเพอท าแผนการควบคมภายใน - การน าไปใชในการบรหารจดการระบบการควบคมภายใน

สรปผลทไดรบ

กรณศกษา

1) ความส าคญของความมนคง

ทางอาหาร 2) แนวคดและหลกการควบคม

ภายในของกจการ - สภาพแวดลอมการ

ควบคม - ประเมนความเสยง - กจกรรมควบคม - สารสนเทศและการ

สอสาร - การตดตามประเมนผล

3) การน าแนวทางการบรหารดานการควบคมภายในมาปรบใชในการบรหารจดการการควบคมภายในของกจการ

สรปผลทไดรบ

บทท 2

การทบทวนวรรณกรรมทเกยวของ

การศกษาเรอง การประยกตหลกการควบคมภายใน ของรานคาชมชน กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก คณะผศกษาวจยไดท าการคนควาและรวบรวมแ นวคดทฤษฎ เพอเปนแนวทางในการศกษาวจย ดงน

1. แนวคดและทฤษฏเกยวกบความมนคงทางอาหาร 2. แนวคดและทฤษฏเกยวกบการควบคมภายใน 3. ผลงานวจยทเกยวของ

4. สรปเอกสารและผลงานวจย

แนวคดเกยวกบความมนคงทางอาหาร

ปญหาการขาดแคลนอาหารในภมภาคตางๆทวโลก โดยเฉพาะในประเทศก าลงพฒนา

ท าใหความมนคงทางอาหาร (Food Security) กลายเปนประเดนทไดรบความสนใจอยางมากจากคนทวไป หนวยงานและองคกรตางๆ เนองจากอาหารเปนหนงในปจจยสในการด าเนนชวต และเปนหลกประกนความม นคงของมนษย (Human Security) ตามโครงสรางการพฒนาแหงสหประชาชาต (United Nations Development Programme: UNDP) ไดก าหนดไวไดมความหมายของความมนคงในมตตางๆ ตามมมมองของนกคดแตละทานอยางหลากหลายการศกษานยาม หรอการใหความหมายเหลานท าใหผศกษาส ามารถเขาใจกบแนวคดพนฐาน หลกคดและการมองถงความมนคงทางอาหาร ความหมายของความมนคงทางอาหาร สนนทา แสนประเสรฐ (2545: 3) ไดกลาวไววา ความมนคงทางอาหาร หมายถง การเพมขนของจ านวนผลผลตทมากขน รวมถงโอกาสของประชาชนทสามารถมรายไดในการซอหา

8 อาหาร และแมแตประชาชนทจนทสดในกลมคนจนกตองไดรบอาหารดวย โดยตองค านงถงการใชประโยชนจากทรพยากรธรรมชาตและสงแวดลอมควบคกนไป ราชกจจานเบกษา (2551) ไดใหความหมายของ ความมนคงทางอาหารไววา “ความมนคงดานอาหาร” หมายถง การเขาถงอาหารทมอยางเพยงพอส าหรบการบรโภคของประชาชนในประเทศ อาหารมความปลอดภย และมคณคาทางโภชนาการเหมาะสมตามความตองการตามวยเพอการมสขภาวะทด รวมทงการมระบบการผลตทเกอหนน รกษาความสมดลของระบบนเวศวทยาและความคงอยของฐานทรพยากรอาหารทางธรรมชาตของประเทศ ทงในภาวะปกตหรอเกดภยพบตสาธารณภยหรอการกอการรายอนเกยวเนองจากอาหาร

Oshaug (1985: 32) ความมนคงทางอาหาร หมายถง การมคลงอาหารทมคณคาทางโภชนาการเพยงพอ มวฒนธรรมการบรโภคทเหมาะควร รกษาศกดศรความเปนมนษยและมความยงยนตลอดไป

วณา คมเปซนา (2539: 1) ไดกลาววา ความมนคงทางอาหารเปนสทธมนษยชนขน

พนฐานและตองไดรบหลกประกนอ านาจอธปไตย ซงกคอสทธทด ารงไวและพฒนาศกยภาพตนในการผลตอาหารอยบนพนฐานของความเคารพในวฒนธรรมทองถนและความหลากหลายทางการผลต เกษตรกรมสทธในการผลตอาหารของเกษตรเองภายใตขอบเขตของตนเอง

องคการอาหารและเกษตรแหงชาต (อางใน ส านกงานสนบสนนการพฒนายทธศาสตร

แหงชาตดานอาหาร . 2545 . หนา 1.) ไดนยามความหมายของความมนคงทางอาหารโดยครอบคลมถง การทประชาชนมปรมาณอาหารทบรโภคเพยงพอ มความหลากหลายของประเภทอาหารทไ ดรบ อาหารมคณภาพ ซงหมายถงคณคาทางโภชนาการ และความสะอาดปลอดภย และประชาชนสามารถเขาถงอาหารอนเกดจากระบบการกระจายอยางทวถง

ปฏญญาความสมานฉนทแหงอาเซยน (1994) อางถง South Centre (1997) ไดใหค าจ ากดความในการประชมสมาชกอาเซยน 5 ประเทศ ณ บา หล ประเทศอนโดนเซย วา ความมนคงทางอาหาร หมายถง การทประชาชนทกคนสามารถเขาถงอาหารเพอการด ารงชวตไดตลอดเวลา การประชมสดยอดอาหารโลก (1996) ไดกลาววาความมนคงดานอาหารเกดขนเมอประชาชนทงหลายสามารถเขาถงอาหารอยางปลอดภย และเพยงพอกบควา มตองการทงทาง

9 กายภาพและทางเศรษฐกจ และมคณคาทางโภชนาการตอความตองการบรโภค และความพงพอใจของเขาเพอสามารถมชวตอยอยางคลองแคลวและมสขภาพทดอยตลอดเวลา

ส านกงานมาตรฐานการพฒนาสงคมและความมงคงของมนษย กระทรวงการพฒนา

สงคมและความมนคงมนษย (2548) ไดกลาวถงความมนคงของมนษยดานอาหาร หมายถง สงทมนษยจ าเปนตองบรโภคเพอการด ารงชวตอยางเพยงพอ เหมาะสม มประโยชน และปราศจากโทษ

ปยนาถ อมด (2552) กลาววาความมนคงทางอาหาร (Food Security) หมายถง การท

ประชาชนทกคนสามารถเขาถงแหลงอหารไดตลอดเวลา เพยงพอตอการด ารงชวตใหมสขภาพทด มความหลากหลายของประเภทอาหารทไดรบ โดยอาหารนนมคณภาพ มคณคาทางโภชนาการและมความปลอดภย

Longhurt (1986: 17) กลาววา ความมนคงทางอาหาร คอ การปราศจากความหว โหย

และภาวะขาดแคลนอาหาร นพรตน ละมล (2543: 6) กลาววา ความมนคงทางอาหาร หมายถง การกนดอยดจะ

ไดมาดวยสทธทจะเขาถงการจดการทรพยากรในการผลตการเกษตรทย งยน (ทดน น า ปาและตลาดชมชน) สทธทจะเขาถงขอมลขาวสารในการบรโภค สทธในการมชวตเปนมนษยหรอสทธมนษยชน

สพาณ ธนวฒ (2544: 9) กลาววา ความมนคงทางอาหารตามนยามโดยกวาง หมายถง

การทประชาชนสามารถมอาหารเพอบรโภคไดอยางเพยงพอ สามารถเขาถงอาหารไดตลอดเวลาทตองการ อาหารทบรโภคนนตองมความปลอดภย เพอเสรมสรางสขภาพและคณภาพชวตทด

อรพรรณ ศรสขวฒนา (2546: 344) ไดใหความหมายเกยวกบความมนคงทางอาหาร

วาครอบคลมถง

1. การมอาหารเพยงพอส าหรบบรโภคในครอบครว ชมชน และชมชนอน

10 2. คณภาพอาหารทปลอดภยในความหลากหลาย ครบถวนตามหลกโภชนากา รและสอดคลองกบวฒนธรรมของแตละทองถน 3. มระบบการผลตทเกอหนนและรกษาความสมดลของระบบนเวศวทยา สรางใหเกดความหลากหลายทางชวภาพ รวมถงการใชเทคโนโลยทเหมาะสม 4. มระบบการจดการผลผลตทเกอหนนและรกษาความสมดลของระบบนเวศวทยา สรางใหเกดความหลากหลายทางชวภาพทเหมาะสม 5. มความมนคงทางการผลต คอ มทดน สามารถพฒนาทรพยากรเพอการเกษตรมาสรางใหเกดความมนคงในอาชพเกษตรกรตอผผลต กลาวคอเกษตรกรสามารถพงตนเองในเรองของปจจยการผลตได

พฤกษ ยบมนตะสร , บศรา ลมนรนดรกล และ ยภาพร ศรบต (2553) อางถง การ

ประชมสดยอดวาด วยความมนคงอาหารโลก ไดใหค าจ า กดความของ ความมนคงทางอาหาร (Food Security) ไววา “ความมนคงดานอาหาร ” จะคงอยเมอประชาชนทกคน มการเขาถงดานกายภาพและดานเศรษฐกจตลอดเวลาเพอใหมสารอาหารทเพยงพอและปลอดภยส าหรบสขภาพทดของชวต

องคการอาหารและการเกษตรแหงสหประชาชาต (Food and Agriculture Organization

of the United Nations: FAO) (2008) นนระบวา ความมนคงดานอาหาร (Food Security) หมายถง การทประชาชนทกคนสามารถเขาถงแหลงอาหารพนฐานไดทงทางกายภาพและทางเศรษฐกจตลอดเวลาอ ยางตอเนอง โดยมปรมาณอาหารส า หรบบรโภคภายในครอบครว ชมชน และประเทศ อยางเพยงพอ ปลอดภย และมคณภาพ เพอการมชวตท ดแล ะการมสขภาพทแขงแรง ซงจากค าจ ากดความดงกลาวจะเหนวา ‚ความมนคงดานอาหาร ไมไดแคหมายถงการมอาหารอยางเพยงพอเทานน แตยง หมายถงเงอนไขอก 4 ดานทจ า เปนตอความมนคงดานอาหาร คอ การมอาหารอย การเขาถง การมเสถยรภาพดานราคา และการใชประโยชนจากกตการะหวางประเทศ โดยในความหมายนใหรวมถงการมระบบการบรหารจดการทจะสนบสนนความยงยนและความมนคงทางการผลต ทงทดน น าทรพยากรเพอการผลตอนๆ และมระบบการกระจายผลผลตท เปนธรรมและเหมาะสม โดยใหความส า คญกบการจดการทรพยากรการผลตแบบยงยนทเนนความสมดลท างธรรมชาตและความหลากหลายทางชวภาพ ตลอดจนการไมเบยดเบยนสงแวดลอม มนษยและสงมชวตอนๆ

11

โครงการอาหารโลกแหงสหประชาชาต (World Food Program: WFP) (2551) อางถง นวลนอย ตรรตน ไดใหค าจ ากดความของความมนคงทางอาหารไววา หมายถงการมปรมาณอาหารส าห รบ บรโภคภายในครอบครวและชมชนอยางพอเพยง ปลอดภย และมคณภาพ ตลอดเวลา อยางตอเนอง ซงรวมถงระบบการจดการผลผลตทสงเสรมและสนบสนนการผลตอยางยงยน ความส าคญของความมนคงทางอาหาร พฤกษ ยบมนตะสร , บศรา ลมนรนดรกล และ ยภาพร ศรบต (2553) ไดกลาววา ความมนคงอาหารมความส าคญอยางมากตอความมนคงของประเทศ โดยเฉพาะในภาวะทโลกอยในสถานการณทขาดเสถยรภาพในดานตางๆ ไมวาจะเปนดานเศรษฐกจ หรอดานนเวศนและสงแวดลอม ซงอาจเปนสาเหตท าใหเกดความเสอมถอยของสงคมมนษย ความมนคงทางอาหารเปนประเดนทกวางและครอบคลมทงประเดนดานลกษณะธรรมชาต คณภาพและ ความมนคงของการจดหาอาหาร ตลอดจนการเขาถงอาหาร ในขณะทโลกก าลงเผชญกบขอขดแยงและความผดปกต (Paradox) อยางแพรหลายของความไมม นคงทางอาหารและการขาดแคลนอาหารทามกลางอาหารทมากเกน (Food Surpluses) การเพมขนของปรมาณอาหารไมไดท าใหยกระดบการเขาถงอาหารของกลมผยากจนและขาดแคลนในสงคม (Uzma, Iram and Butt. 2004) ความมนคงทางอาหารเปนประเดนทพดถงทงทระดบครอบครว ภมภาคและประเทศ โดยสวนใหญจะเปนการถกเถยงในประเดนเรองการเขาถงอาหาร สวนมมมองทางดานสารอาหารของอาหารทมอยนนยงไมไดรบความส าคญมากเทาไรนก (Unnevehr. 2003)

ส าหรบประเทศไทย การเกษตรเปนสวนส าคญอยางยงในการพฒนาเศรษฐกจและสงคม

มาตงแตอดตจน ถงปจจบนและยงจะคงเปนตอไปในอนาคต โดยการเกษตรไดท าใหเกดอตสาหกรรมตอเนองทงในดานการผลตอาหารและสนคาอนๆ อกหลายชนด ท าใหเกดวฒนธรรมทงดงามและท าใหชวตความเปนอยของคนไทยมความผาสกสบเนองมาโดยตลอด เกษตรกรรม กเปรยบเสมอนชวตและจตวญญาณของผคน ปจจยเหลานเอออ านวยใหพชพรรณธญญาหารกลายเปนสนคาสงออกทส าคญ ของไทยมาทกยคสมยหลงจากผานยคลาอาณานคม ไทยกเบนเขมสการพฒนาประเทศตามแบบอยางชาตตะวนตกโดยประกาศใชแผนพฒนาเศรษฐกจและสงคมแหงชาต ฉบบท 1 เมอป พ .ศ. 2504 โดยมหวใจส าคญอยทการปฏรปการเกษตร ซงเปนการพลกโฉมวงการเกษตรของประเทศครงใหญ

12

ผลผลตทางการเกษตร ถอเปนเรองส าคญของเกษตรกรเปนอยางมาก และเปนปจจยส าคญของการท าเกษตรกรรมทย งยนดวยเพราะระบบเศรษฐกจและการเมองของโลกในปจจบ นขบเคลอนไปดวยกระแส โลกาภวตนทเออตอการเคลอนยายทนปจจยการผลต และสนคาขามพรมแดนอยางรวดเรว ไดสงผลกระทบทส าคญตอเกษตรกร โดยเฉพาะการเขามาควบคมการผลตและการกระจายอาหารของบรรษทขามชาตขนาดใหญ ท าใหเกดการผกขาดการผลตอาหารและเกษตรกรตองตกอยภายใตระบบโดยท ไมสามารถพงพาตนเองไดอกตอไป ดงนนเกษตรกรจงตองแสวงหาแนวทางเพอสรางฐานการด ารงชวตอยางยงยนบนล าแขงของตนเองโดยตะหนกในสทธของเกษตรกรและมงเนนสรางความมนคงทางอาหารใหแกตนเอง

ในยคโลกาภวตน หากพดถงอาหาร จ าเปนตองพดถงเรองการคา ราคา และการเขาถง

อาหารดวย เพราะ อาหารถกท าเปนสนคา สทธดานอาหารซงเปนปจจยพนฐานของมนษยไดถกบนทอนลง ภายใตการเปดเสรทางการคา ท าใหคนยากจน รวมถงผผลตเขาไมถงอาหาร จนกลายเปนวกฤตอาหารทก าลงลกลามไปทวโลกในขณะน สถานการณความไมมนคงทางอาหารของประเทศไทย

ปญหาการผลตอาหารไมเพยงพอของเกษตรกรขนาดเลกในชนบทนน อาจจะเปนปญหาของกลมคนไมมากนก แตปญหาดงกลาวไดสะทอนถงภาวการณเขาไมถงอาหารของคนในชาตยงมอย ถงแมวาประเทศไทยจะเปนผสงออกอาหารทส าคญของโลก การเขาไมถงอาหารของคนในชาตนนยอมสงผลตอสขภาวะและคณภาพชวตของคนในครอบครวตามมา ซงหากปลอยปะละเลยจนเปนปญหาทเรอรงแลว ในสถานการณทอาหารมราคาแพงและรวมถงทศทางแนวโนมทราคาขาวจะปรบตวสงขนในอนาคตอนใกลน ยอมจะสงผลตอการขยายตวของกลมคนดงกลาวและยอมกระทบตอความมนคงในการบรหารจดการดานอาหารของประเทศตามมา

กฤษฎา ศภวรรธนะกล , รพจนทร ภรสมบรรณ และ เหมอนแพร ศรสวรรณ (2555) ไดกลาววา สถานการณความไมมนคงทางอาหารแบงออกเปน 3 สถานการณ ไดแก สถานการณท 1 ม 6 ปจจยเสยง ทท าใหคนไทยเสยงไมมอาหารจะกนในอนาคต ซงไดแก โชวหวยขายไมได คนไมมทดนท ากน การระบาดของจเอมโอ รฐบาลอมอตสาหกรรม และ การเสยเปรยบอาเซยน โดย คนไทย 10.7 ลานคน ขาดสารอาหารทงทผลตพอ ท าใหเหนวารฐบาลด าเนนนโยบายผดพลาดมาต งแตในอดต โดย เนนการลงทนขนาดใหญและ

13 อตสาหกรรมไมสนใจรานโชวหวย-เกษตรกรรายยอย ไมสนใจการปฏรปทดน สงผลใหเกษตรกร 7 ลานคนไรทท ากน

ประเดนวาดวยความมนคงทางอาหารจงไมไดหยดแควา ประเทศไทยผลตอาหารเพยงพอ แตมความสลบซบซอนกวางไกลยงกวา และทง 6 สถานการณเดนดานความมนคงทางอาหารของประเทศไทยตอไปน จะเปนจกซอวตอขยายภาพใหเหนวา ทามกลางความอดมสมบรณทสงคมไทยเชอมน ถงทสดแลว ความมนคงทางอาหารของไทยเปราะบางเพยงใด

1. การรวมศนยการกระจายอาหารกบผลกระทบตอความมนคงทางอาหารในชวงมหาอทกภย

นอกจากนการรวมศนยกระจายอาหาร ไมมระบบการจดการทยดหยนพอในภาวะวกฤต

เชน เมอเกดกรณผผลตหลกไมสามารถสงสนคาได หางคาปลกขนาดใหญเหลานกไมสามารถหาผผลตรายอนมาทดแทนได เนองจากมขนตอนยงยาก เชน การตองท าสญญา การเสยธรรมเนยมคาแรกเขา ท าบารโคด ปญหาการกระจายอาหารเหนไดชดเจนกรณน าดม รพจนทรกลาววา มผผลตน าดมทงรายใหญ- รายยอยกวา 7,000 รายทวประเทศ แตกลบตองน าเขาน าดมในชวงตลาคม 2554 หรอไขไกทหายไปจากหางคาปลกฯรานอาหาร โรงงานแปรรป ซงคดเปนเพยง 20 เปอรเซนตของปรมาณการผลตไขไกทงประเทศเทานน สวนอก 80 เปอรเซนตของไขไกทเหลอ กระจายไปตามตลาดสด ตลาดนด รถเร และรานขายของช า

2. นโยบายการบรหารจดการน ากบผลกระทบตอเกษตรกรและชมชน การจดการน าเพอแกไขปญหาน าทวม-น าแลง เกยวพนกบความมนคงทางอาหารเพราะ

การจดการน าเกยวพนกบการเกษตรโดยตรง โดยยกตวอยางแผนการจดการน าและระบายน าฝ งตะวนตกวา แนวทางการจดการน าหลงจากนคอ ประตระบายน าทอยในล าน าเจาพระยาทกประต จะปดหมด และสรางคนดนรมฝ งเจาพระยาและทาจน ฝ งแมน าทาจ นจะกนโดยถนน ซงไมไดขนานแมน าเทากนตลอดแนวฝ ง บางจดหาง 2 กโลเมตร บางจด 200 เมตร ท าใหเกดสภาพคอขวดตลอดล าน า ท าใหพนทของเกษตรกรทอยตดล าน าไดรบผลกระทบ หากอนาคตน าทวมเชนปทแลว บรเวณดงกลาวจะถกน าทวมทกป สงทจะเกดขนคอพน ทเรอกสวนไรนาทตดกบรมแมน าทาจนจะสญเสยไปประมาณมากกวา 2 แสนไร

14

3. ปญหาและนโยบายการปฏรปทดนเพอการเกษตรกรรม ปญหาการจดการทดนสะทอนผานตวเลขการกระจกตวของทดนทในป 2549 ประเทศ

ไทยมเกษตรกรถง 39.7 เปอรเซนต แตชาวไร ชาวนากวา 40 เปอรเซนต กลบไมมทดนท ากนหรอมทดนนอยกวา 10 ไร และมเกษตรกรไรทดนถง 6.75 ลานคน ขณะทบคคลธรรมดา 50 อนดบแรกกลบถอครองทดนรวมกนถง 41,509.67 ไร ไมเพยงเทานน ทดนประมาณ 30 ลานไรในเขตชลประทาน และเหมาะสมกบการท านา กลบถกน าไ ปใชกอสรางโรงงานอตสาหกรรม รสอรท บานจดสรร สถานทราชการและสถานศกษา ประมาณ 1 ใน 6 ของพนทหรอ 5 ลานไร ซ ายงมแนวโนมเพมขนเปนล าดบ

4. นโยบายความปลอดภยทางอาหารกบสถานการณใชสารเคม

นโยบายการควบคมสารเคมการเกษตรทผานมาของไทยยงไมดเ พยงพอ แมจะมความพยายามปรบกฎระเบยบการขนทะเบยนสารเคมใหม แตกยงมชวงผอนผน ซงชองวางเวลาตรงนท าใหเกดการโหมน าเขาสารเคมมากกวาเดมการควบคมสารเคมจงสงผลตอความปลอดภยในอาหารและสขภาพของประชาชน อยางไรกตาม สารเคมทางการเกษตรเชอมโยงโดยตร งกบการท าการเกษตรเชงเดยว ซงเปนรปแบบการเกษตรกระแสหลกในปจจบน หากไมมการปรบเปลยนวธท าการเกษตรทเหมาะสม การลดการใชสารเคมคงเปนเรองยาก

5. รายงานผลกระทบการตรวจสอบการปนเปอนของพช จเอมโอ ในประเทศไทย ขณะทสารเคมเปนภยทผลตอความปลอดภยทางอาหาร พชดดแปรพนธกรรม หรอ

จเอมโอ (Genetically Modified Organisms- GMO) กเปนอกขอวตกกงวลหนงทเกยวพนกบความมนคงทางอาหารโดยตรง การรกรานหรอการปนเปอนของพชจเอมโอในธรรมชาตมผลตอการสญเสยทรพยา กรพนธกรรมทองถน ซงหากสญเสยไปแลวจะไมสามารถคนกลบไดอก ทงการจะก าจดพชจเอมโอออกไปจากธรรมชาตกเปนเรองยากมาก ปญหาการปนเปอนกระทบโดยตรงตอชมชนและสงคม ประเดนจเอมโอไมใชแคการตรวจพบ แลวจบ แตเราตองสรางการเรยนรรวมกนของทกฝาย เพอไมใหกระทบกบความมนคงทางอาหารตอสงคมในระยะยาว

15

6. ความมนคงทางอาหารภายใตการคาการลงทนของจนและประชาคมอาเซยน กระแสโลกาภวตนเปนอกปจจยหนงทก าลงสงผลกระทบอยางมนยส าคญตอความมนคง

ทางอาหารของประเทศไทย การเปดเขตประชาคมเศรษฐกจอาเซยนหรอเออซในป 2558 มแนวโนมจะสรางความเสยหายรายแรงแกภาคการเกษตรของไทย

จาก 6 ประเดนขางตน เมอน ามารอยเรยงกนเปนภาพใหญ ความอดมสมบรณท

สงคมไทยเชอมนอาจไมไดเปนหลกประกนความมนคงทางอาหารของคนไทยเลย เมอการด าเนนนโยบายของรฐด าเนนไปอยางไมมความสมดล แยกสวน และมองไมเหนความยดโยงของประเดนตางๆ ตอความมนคงทางอาหารของคนไทย

สถานการณท 2 เปนสถานการณเกยวกบการทชาวบานผลตเมลดพนธเองแลวถกจบ

แตกฎหมายนนกลบเปดชองทางใหนายทนท าได ทงพฒนา-ขายเมลดพนธ อกทงยงบงคบ ใหชาวบานซอในราคาสงอกดวย เครอขายอสรภาพทางพนธกรรมไดแนะน าใหเกษตรกรดแลและผลตของทองถน ทผานมาภาคการเกษตรของไทยเรยกไดวาเปนภาคการผลตทถกละเลย อนเนองจากความตองการผลกดนใหประเทศไทยเปนประเทศอตสาหกรรม ทามกลางการละเลยน เกษตรรายยอยคอยๆ สญเสยศกยภาพการพงตนเองไปทละเลกละนอย และตกอยใตรมเงาของบรรษทขนาดใหญ ไมวาจะตองซอเมลดพนธ ป ย และยาฆาแมลง ท าใหตนทนการผลตเพมขน ถงขนทพชทงอกเงยจากผนดนไมคมคาตนทน

สถานการณท 3 เปนวดฤตความไมมนคงทางอาหารเกยวกบการอนรกษพนธพชทอง

เพอเกบไวใชในอนาคต ตงแตรจกพนธด งเดม เขาใจสภาพแวดลอม และพนธกรรมของพชแตละชนด ขณะทสถาบนตางๆ ระดมอนรกษ บ ารงพนธอยตลอด แตดวยวธการทางวทยาศาสตร แตเปนวธทเกษตรกรเขาถงยาก ท าใหตองพงพาเมลดพนธของบรรษท ระบทตองมกฎหมายคมครองพนธพช เพราะไทยเปนสมาชก WTO จงตองท าใหถกตอง แตกมขอเสยทพนธขาวบางชนด ยงพฒนายงลดความหลากหลายล ง ขณะทพนธพชบางชนดกจดทะเบยนไมได เพราะไมเขาขาย

ศจนทร ประชาสนต อางถง การประชมสดยอดอาหารโลก (WSF) ซงระบวา ความ

มนคงทางอาหารหมายถง สถานการณท “คนทกคนมความสามารถเขาถงอาหารทเพยงพอ ปลอดภยและมโภชนาการ ทงในทางกายภาพและเศรษฐกจ ในการตอบสนองความตองการและ

16 ความพงพอใจทางอาหารของพวกเขา เพอใหเกดชวตทประกอบดวยความกระตอรอรนและสขภาวะ

นางสาวฐตพร โชตด (2552) อางถง เชษฐา มนคง ไดกลาวถงองคประกอบความมนคงดานอาหารวาครอบคลมถง

1. การมปรมาณอาหารเพยงพอส าหรบบรโภคทงภายในครอบครว ในชมชนและชมชนอนๆ

2. คณภาพอาหารปลอดภย มความหลากหลายครบถวนตามหลกโภชนาการและ

สอดคลองกบวฒนธรรมของแตละทองถน 3. มระบบการผลตทเกอหนน รกษาความสมดลของระบบนเวศวทยา สรางความ

หลากหลายทางชวภาพ และใชเทคโนโลยทเหมาะสม

4. มระบบการจดการผลตทสอดคลอง เหมาะสม เปนธรรม และมการกระจายอาหารอยางทวถงทงในระดบครอบครวและชมชน

5. มความมนคงทางการผลตทงทดน น า และทรพยากรเพอการผลตและสรางความมนคงทางอาชพเกษตรกรผผลต

ส านกงานมาตรฐานการพฒนาสงคมและความมนคงของมนษย กระทรวงพฒนาสงคมและความมนคงของมนษย (2548) ไดกลาวถงความมนคงของมนษยดานอาหารประกอบดวย 3 ดชน 4 ตวชวดดงน 1. คนไทยสามารถมอาหารกนเพยงพอ 1.1. อตราผมอาหารกนไมครบมอ 1.2. อตราผมภาวะทพลโภชนาการ

17 2. คนไทยกนอาหารทปลอดภย 2.1. อตราผกนเนอสตวทไมปรงสกดวยความรอน 3. คนไทยไมกนอาหารเกนจ าเปน 3.1. อตราผบรโภคเครองดมชก าลงเปนประจ า

ดงนน สามารถสรปถงองคประกอบความมนคงทางอาหารในภาพรวมไดวา ความมนคงดานอาหารนนจะตองมความเพยงพอทงปรมาณและคณคาทางโภชนาการความปลอดภยของอาหาร การเกษตรกรรมมความมนคง มระบบการผลตและการกระจายอาหารทท วถง เพอใหประชาชนสามารถเขาถงไดตลอดเวลา

ตามปกตแลวประเทศไทยแทบจะไมเจอภาวะความขาดแคลนทางอาหารเนองจากความ

แขงแกรงในภาคการผลตอาหารภายในประเทศ อาหารตามธรรมชาตทประชาชนสามารถเขาถงไดและความสามารถในการน าเขาอาหารทมไมเพยงพอภายในประเทศ กระทรวงสาธารณสขไดจดท าแผนอาหารและโภชนาการแหงชาตซงถกผนวกเปนสวนหนงของแผนพฒนาเศรษฐกจและสงคมแหงชาตฉบบท 4 มการจดตงคณะกรรมการแหงชาตดานอาหาร ลาสดในป 2551 มประกาศพระราชบญญตคณะกรรมการอาหารแหงชาตขนเพอดแลประเดนอาหารตางๆ รวมถงประเดนความมนคงทางอาหาร

ส าหรบระบบอาหารของไทยเรมเปลยนแปลงไป เมอประเทศเดนหนาเขาสการปฏวตส

เขยว ประมาณพ.ศ.2504 โดยการผลกดนของกลมทนขนาดใหญ ทมนโยบายและคนของรฐเปนเครองมอ ท าใหกระบวนการผลตแบบดงเดมทองกบการพงตนเองและธรรมชาต ตองละเลยเกษตรหรอวถการ ผลตอาหารของตนเอง ผลตอาหารโดยค านงถงแตปรมาณและการคา ใหความส าคญกบการผลตเพอการคาซงเทากบเปนการผกตดไวกบคาของเงน ละทงวถชวตแบบดงเดมของชมชน พงพากลมทน เทคโนโลย สารเคม นโยบายของรฐและพนธะสญญาจากบรษท ความเปลยนแปลงในลกษณ ะนไดเกดขนอยางตอเนองอยางเปนระบบและเปนขบวนการ และสงผลกระทบตอระบบอาหารของไทยอยางหลกเลยงไมได

ภายใตสถานการณวกฤตอาหารการพฒนาเพอแกปญหาสงคมโลกมกลมชาวบานรวม

พลงฟนฟความมนคงทางอาหารใหกบชมนของตน โดยใชกระบวนการวจยเพอทองถนเปน

18 เครองมอในการขบเคลอน และไดพบหวใจของความมนคงอาหาร คอ “หากจะสรางความมนคงทางอาหารใหกลบชมชน ชาวบานจะตองสราง ระบบการพงตนเองและพงพากนเองในชมชน ” กลาวคอการสรางความมนคงทางอาหาร ผานระบบเกษตรกรรมนน ชาวบานจะตองผลตอาหารกนเองไดจะตองมแหลงอาหารธรรมชาต ทใหทกคนเขาถงอาหาร และมการแลกเปลยนพงพากนผานเครอญาตและเพอนบานและสรางระบบการเกอหนนและพงพาชวยเหลอกน สาเหตความไมมนคงทางอาหารของไทย ประเทศไทยยงคงหมายมนในการเปนครวโล ก หากแตสถานการณในปจจบนกยงมประเดนปญหาและอปสรรคอกหลายๆประการ ซงไมเพยงขวางการเปนครวโลกอยางยงยน แมแตการเปนครวไทย เพอคนไทยตอไปกอาจจะดอยประสทธภาพและประสทธผล และยงประเทศไทยเผชญภยเกยวกบน าซ าๆทกป ทง ภยน าทวม และภยน าแลง ราคาอาหารของโลกทปรบตวสงขนอยางตอเนอง สะทอนความไมมเสถยรภาพดานความมนคงดานอาหารซงสงผลกระทบตอประเทศไทย เชน ความไมมเสถยรภาพของราคาอาหารในตลาดสนคาเกษตรโลก การเพมขนอยางตอเนองของราคาพลงงาน การขยายตวของความเสอมโทรมในส ภาพแวดลอม จ านวนประชากรทเพมมากขน และความแปรปรวนของสภาพภมอากาศโลก ซงท าใหเกดภยพบตตางๆ การผลตพชอาหารของไทยนนพบวาป 2553 มพนทการเกษตรประมาณ 120 ลานไร ซงใชเพาะปลกพชอาหารทส าคญ เชน ขาว พชไร พชสวน ไมยนตน อยางไรกตาม เม อยอนไปชวง 30 ป ทผานมา พบวาการเพาะปลกขาวมภาสะลดลง ทงนขอมล วกฤตอาหารตงแตป 2551 เปนตนมา ไดสะทอนสญญาณความไมมนคงทางอาหารใหโลกร อกทงการเพมขนของประชากรกสรางแรงกดดนเรองความตองการอาหารใหเพมมากขน สรปกคอ พนทผลตอาหารนอยลง ผลตแลวผลผลตลดลง ขณะทความตองการเพมมากขนจากปจจยตางๆ กสงผลใหราคาอาหารปรบตวสงขน เมอปรบตวสงขนการเขาถงอาหารกยากยงขน เมอราคาอาหารแพงขนเรอยๆ คนรายไดนอย คนยากจน ยอมเผชญกบผลกระทบ เพราะไมสามารถเขาถง หรอ เขาถงแตไมเพยงพอ สะทอนใหเหนคลนวกฤตความมนคงทางอาหารทก าลงเกด ในประเดนความเหลอล าและความไมเปนธรรมดานเกษตรและทรพยากรทอาจจะเกดขน ไดตงขอสงเกตและใหความเหนถง 3 ประเดนหลกๆ ไดแก

19 1. การสญเสยทดน จากการส ารวจพบวาชาวนาและเกษตรกร เฉลยกวา 60% ของทวประเทศตองเชาทดนเพอท านาและมปญหามากในเขตชลประทาน 2. ประเดนการเปดการคาและการลงทน ผลกระทบทเกดขนในดานการเปดการคาเสรการลงทนคอการก าหนดรายการสนคาออนไหวของไทย ก าหน ดไมตรงกบสภาพปญหาทเปนจรง และก าหนดไมสอดคลองกบความตองการและผลประโยชนของคนกลมใหญ เชน ในป 2551 ไทยไมไดก าหนดสนคาเกษตรใดเปนสนคาออนไหว ตอมาจงมการเพมและก าหนดในระดบทนอยกวาประเทศอนมาก ทงๆทเปนตวก าหนดเรอง ความมนคงทางอาหาร หรอความอยรอดของเกษตรรายยอย หากยอนกลบไปดการวเคราะหผลกระทบตอสนคาเกษตรทส าคญนน ไมไดวเคราะหผลกระทบตอขาว ขาวโพด มนส าปะหลง ซงปจจบนสนคาเหลานอยในบญชทไดรบผลกระทบสง ทงนในหลายประเทศจะมการระบสนคาทมผลกระทบเรองควา มมนคงทางอาหารจะถกก าหนดอยในรายการสนคา ยกเวนทมความออนไหวสง แตประเทศไทยไมมการระบไว 3. ประเดนในการเจรจาสนคา บางกรณไมไดคมครองเกษตรกรรายยอย แตคมครองแคบางบรษท เชน กลมธรกจอาหารสตว ซงธรกจดงกลาวมบทบาทส าคญมาก ขณะทเก ษตรกรรายยอยไมสามารถตานทานได หรอความบกพรองในการวเคราะหสนคาเกษตร ขาดความรดานการเกษตรอยางแทจรง ผลกระทบอนเนองมาจากความไมมนคงทางอาหาร ขอมล วกฤตอาหาร ตงแตป 2551 เปนตนมา ไดสะทอนสญญาณความไมมนคงทางอาหารใหโลกรบร อกทงการเพมขนของประชากรโลกกสรางแรงกดดนเรองความตองการอาหารใหเพมขน โดยองคการอาหารและการเกษตรแหงสหประชาชาต (FAO) ประมาณการวา มคนประมาณ 800 ลานคนยงตกอยในสภาพ หวโหย มอาหารไมเพยงพอบรโภค เดกในกลมประเทศก าลงพฒนาและยากจน 1 ใน 3 ยงตองเตบโตภายใตภาวะ ขาดสารอาหาร ซงเมอราคาอาหารปรบเพมสงขนอยางรวดเรว ยอมสงผลกระทบกบประชากรโลก และเมอพนทผลตอาหารลดนอยลง ผลตแลวผลผลตลดลง ขณะทความตองการเพมมากขนจากปจจยตางๆ กสงผลใหราคาอาหารปรบตวสงขน เมอปรบตวสงขน โอกาสในการเขาถงอาหารกยากขน

20

เมอราคาอาหารแพงขนเรอยๆ คนรายไดนอย คนยากจน ยอมเผชญกบผลกระทบ เพราะไมสามารถเขาถง หรอเขาถงแตไมเพยงพอ ไมพอเพยง เปนภาพสรปทนกวชาการจากสถาบนคลงสมองแหงชาตสะทอนไว สะทอนใหเหนคลนวกฤตความมนคงทางอาหารทก าลงเกด

สถานการณเชนน แมแตในประเทศไทย กบคนไทย ตองใสใจซงความเปลยนแปลงดาน

ภมอากาศ ภยพบตตางๆ น าแลง- น าทวม กเปนปจจยทสรางความกงวล สรางปญหาใหภาคการเกษตรไทยอยางมาก ขณะทการเขาไมถงอาหาร “อาหารไมเพยงพอบรโภค ” ซงกคอ ความไมมนคงทางอาหารนน เมอตอนทน าทวมใหญปลายป 2554 ในไทย คนไทยกไดเผชญกนมาแลว หลกการพฒนาทยงยน สจจา ตนนรตน (2545 : 12) การพฒนาทย งยน (sustainable Development) ถกน ามาใชควบคกนมากทสด โดยทวไปจะมองกนวาการพฒนาแบบยงยน คอ ยทธศาสตรการพฒนาทน าเอาทรพยากรทงหมดไมวาจะเปนทรพยากรธรรมชาต มนษย การเงน และกายภาพ มาจดการเพอกอใหเกดความมงคง ความกนดอยด และมความสขทเพมขน กลาวโดยสรปแลว การพฒนาแบบยงยน คอ การพฒนาทอยภายใตขดจ ากดทางนเวศ ดงนนการพฒนาแบบยงยนมค านยาม 3 แนวใหญดวยกน 1. ค านยาม แนวสงคม เปนเรองทเกยวกบการตอบสนองความตองการพนฐานอยางตอเนอง ซงทกคนตองไดรบการบ าบด อาหาร น า ทอยอาศย ในขณะเดยวกนกหมายถง การตอบสนองความตองการระดบสงดวย เชน ความมนคง เสรภาพ การศกษา การมงานท า การพกผอน จะเนนเรองการตอบสนองความต องการขนต ามวลชนทยากไร เปาหมายส าคญทสดของแนวน คอ การรกษาคณภาพชวตใหมระดบสงอยางยาวนาน 2. ค านยามแนวนเวศ เนนกระบวนการทางชววทยาทางธรรมชาต ความยงยนของการท างานและประสทธภาพของระบบนเวศ เพอใหเกดความยงยนในระยะยาว และมความหลากหลายทางธรรมชาต เปาหมายสงสด คอความอยรอด 3. ค านยามแนวเศรษฐกจ นกเศรษฐศาสตรสวนใหญจะเนนแตเรองการขยายตวทางเศรษฐกจแบบยาวนานในอตราทสง แตนกเศรษฐศาสตรสเขยวมแนวคด คอ เศรษฐกจทค านงถงระบบนเวศและโลกธรรมชาต คณคาทางชวตจตใจส าคญกวาการเจรญทางเศรษฐกจ

21 ปจจบนไดมเหตการณและปรากฏการณทงจากธรรมชาต และไมเปนธรรมชาตทเกยวของกบความแปรปรวนของดนฟาอากาศ การสญเสยและเสอมโทรมของทรพยากรธรรมชาต การเกดมลภาวะแกสงแวดลอมและสงมชวตตางๆ ตลอดจนการเปลยนแปลงสภาพทางเศรษฐกจและสงคมของมนษยเพมขนอยางชดเจน และเรมมองหาวธการ หรอแนวทางเลอกอนทจะน า ไปสการพฒนาทมเสถยรภาพดกวา ส าหรบการพฒนาการเกษตร ซงเปนสวนหนงของการพฒนาประเทศ สงคมเกษตรปจจบนไดเรมผสมผสานวธการเกษตรแบบดงเดม กบวธการสมยใหมในสภาพทเหมาะสม เพอใชทรพยากรธรรมชาตอยางมประสทธภาพและใหกระทบกระเทอนสภาพแวดลอมนอยสด วธการดงกลาวเรยกสนๆ เพอใหเขาใจวา “เกษตรยงยน” หลกเศรษฐกจพอเพยง สายนต ไพรชาญจตร (2453 : 20) เศรษฐกจพอเพยง (Sufficiency Economy) พระบาทสมเดจพระเจาอยหว ภมพลอดลยเดช พระราชทานใหพสกนกรและรฐบาลน าไปปฏบตและเปนทยอมรบกนทวไปทงในประเทศและนานาอารยประเทศวาเปนแนวคดทฤษฎดานการพฒนาททรงคณคาและจะเปนแนวทางส าคญส าหรบการพฒนาของมนษยชาตในอนาคต เศรษฐกจพอเพยง หมายถง เศรษฐกจทสามารถอมชตวเอง อยไดโดยไมตองเดอดรอน ตงตวใหมพอกนพอใช ดงนนยทธศาสตรเศรษฐกจพอเพยง จงเรมทการมงท าความเขาใจกบคนในชาตใหมทศคตคานยม และพฤตกรรมบนห ลกธรรม ค าสอนรจกพอ พงพาตนเอง จากแนวพระราชด ารเศรษฐกจพอเพยง เปนแนวคดทเนนครวเรอนเกษตรกรเปนจดเรมตนทส าคญ มงใหเกดการพงตนเองในระดบครอบครว รวมมอกนระหวางชมชน ประเดนส าคญของยทธศาสตรเศรษฐกจพอเพยง คอ มงเนนการสรางและพฒนาพ นฐานการเศรษฐกจสงคม การเมองการปกครอง ครอบครว ชมชนเปนพนฐานอนส าคญเพราะถาสมาชกในครอบครวมความพรอมอยางมนคง ยงยนในฐานะเปนปจจยพนฐานการพฒนาแลวจะสงผลของความมนคงยงยนในพนฐาน มาสระดบประเทศและสามารถผลกดนประเทศใหยงยนอยางมนคงเทยบนานาประเทศได ทส าคญคอ ยทธศ าสตรเศรษฐกจพอเพยงน ขนอยกบกระบวนการพฒนาจตใจใหรจกความพอ และพอด สมฐานะของความเปนคน ความเปนครอบครว ความเปนชมชน และความเปนประเทศชาตไมทจรต ค ดโกง แมแตตวเองและเสรมเตมคณภาพเขาไปทตวคน ดานวทยาศาสตร เทคโนโลยและวชาการ จดการด าเนนการในสงทเกยวของกบความเจรญทงหลายทงปวง และดวยความสามารถเชงการบรหารประเทศดวยความรรกสามคค

22 หลกการพงพาตนเอง กาญจนา แกวเทพ และ กนกศกด แกวเทพ (2530: 34) ไดแบงความหมายไวเปน 2 ลกษณะคอ 1. ในเชงปจเจกบคคล การพงตนเอง หมายถง กจกรรมทงหลายทกระท าโ ดยปจเจกชนและครวเรอนเพอบรรลถงการมหลกประกนของการด ารงชพ 2. ในลกษณะกลม การพงตนเอง หมายถง สงคม (กลม ) ทมการจดระบบเพอใหประชาชนสามารถด าเนนการตอบสนองความตองการของตน ดวยวธการชวยเหลอตนเอง ดวยความรวมมอกบผอนทอยในสถานการณเดยวกน และมอสระในการด าเนนการใหบรรลเปาหมาย โดยอาศยความพยายามและก าลงของตน Galtune (1980: 23) การพงตนเอง หม ายถงกลมหรอสงคมทมการจดระบบเพอใหประชาชนสามารถด าเนนการตอบสนองความตองการของตนดวยวธการชวยเหลอตนเอง ดวยการรวมมอกบคนอนทอยในสถานการณเดยวกน ปรดา ประพฤตชอบ (อางใน พรประภา สนธนาวา. 2534: 38) กลาววาการพงตนเองของชมชน ควรค านงถงการพงพากน ตนเองมความสามารถระดบหนงทมความสามารถในการผลตเพอตนเองและคนอน ในทางเดยวกน คนอนกมความเหนเชนเดยวกน กจะกอใหเกดการพงพากนและอยได ดงนนจงตองเกดแนวคดในการพงพาตนเองและมการส า รวจความสามารถของตนเองเพอการพงพากน ประเวศ วะส และคณะ (2531: 109) ขอบเขตการพงตนเอง คอ 1. การพงตนเองทางกายภาพ ไดแก การพงตนเองทางเศรษฐกจและการปกครองตลอดจนถงการจดความสมพนธทางสงคม แบบแผนของตนเอง ซงเปนการผลตเพอการบรโภคเปนหลก โดยสมพนธกบสวนทสองคอ 2. การพงตนเองทางวฒนธรรม ความเชอ สตปญญา และอ านาจการตดสนใจซงมผลตอกนทงสองดาน ในการพงตนเอง ดงกลาวมใชการปดตวเองและโดดเดยวตวเองออกจากสงคมทวไป หากแตเมอกลาวถงหมบานพงตนเอง กจะหมายความวาเปนสงคม ทมแบบแผนทาง

23 วฒนธรรมและการผลตแบบของตวเอง มการผลตเพอบรโภคเปนหลก มศกยภาพทด าเนนไปตามรากฐานแหงวฒนธรรมของตวเองสง ขณะเดยวกนกมการชวยเหลอเกอกลกนและกน เสรมไปดวยกนทงภายในหมบานเองกบภายนอกหมบานในความเปนตวของตวเอง ทสบทอด วถแหงการพงตนเองไวทงสองดาน

การพงตนเองเปนสภาวะอสระ หมายถงความสามารถของคนทจะชวยเหลอตนเองใหไดมากทสด โดยไมเปนภาระคนอนมากเกนไป มความสมดล ความพอดในชวต เปนสภาวะทางกายทสอดคลองกบสภาวะทางจตทเปนอสระ มความพอใจในชวตทเปน อย มสงจ าเปนปจจยสพอเพยง เปนความพรอมของชวตทงทางรางกายและจตใจ เศรษฐกจพอเพยงตามแนวพระราชด ารของพระบาทสมเดจพระเจาอยหวเปนรากฐานของการพงตนเอง ทงระดบครอบครว ระดบชมชน และระดบสงคมโดยรวม ดงททรงมกระแสรบสงเมอวนท ๑๘ กรกฎาคม ๒๕๑๗ ทมหาวทยาลยเกษตรศาสตรวา “การพฒนาประเทศจ าเปนตองท าตามล าดบขน ตองสรางพนฐาน คอ ความพอมพอกนพอใชของประชาชนสวนใหญเบองตนกอน โดยใชวธการและอปกรณทประหยด แตถกตองตามหลกวชาการ เมอไดพฒนาบนความมนคงพอสมควรและปฏบตได แลว คอยสรางความเจรญและฐานะทางเศรษฐกจขนสงในล าดบตอไป”

การพงตนเองตามความหมายของ อภชาต รอดสม (2553) คอการจดชวตใหสมพนธ

กบสงตางๆ อยางเหมาะสมกบคน กบสงคม กบธรรมชาต รอบๆ ตวเรา การพงตนเองหมายถงการมสวสดการและความมนคงในชวต ในปจจบนถงอนาคต สวสดการทพรอมตอบสนองเราทนท โดยทเราไมตองไปเรยกใหใครมาจดสวสดการให หรอใหใครมาชวยเหลอ แตในปจจบนพบวาการพงตนเองของคนไทยเรองสขภาพ และการปองกน การรกษาโรค เรมนอยลง ทกท จนจะเกดความไมมนคงในชาต เพราะสขภา พของพลเมองแยลงทกวน เรามคนไขแนนลนโรงพยาบาล เกอบทกแหง ในแตละวน ทงทประชาชนนาจะพงตนเองและดแลสขภาพตนเองใหเจบปวยนอยกวานได หรอเจบปวยเลกนอยกสามารถดแลตนเองได โดยไมตองไปโรงพยาบาล แตนโยบายรฐทผานมาคอนขางจะเปดเตมทในก ารใหบรการแบบฟร ท าใหประชาชนมความสะดวกและมแนวโนมทจะใชบรการรกษาพยาบาลมากขนจนเกนความจ าเปน สมยกอนบรรพบรษเราใชชวตแบบพอเพยง ออกก าลงกายทกวนจากการท างาน และกนอาหาร พช ผก สมนไพร เปนยาในแตละวน แตทกวนน หลายคนเรมกนยาแตละมอ มากเหมอนเปนอาหาร ดงมขอมลสนบสนนจาก นพ .พพฒน ยงเสร เลขาธการคณะกรรมการอาหารและยา (อย.) ทพบวา ภาพรวมการใชยาของประเทศไทยมแนวโนมเพมสงขนทกป โดยมลคาการผลตยาและน าเขายาในป 2548 มมลคา 74,000 ลานบาท ป 2549 มลคา 83,000 ลานบาท และในป 2550 สงถง 107,00 ลานบาท สาเหตเกดจาก

24

1. ววฒนาการเทคโนโลยในการผลตยาใหมๆ กาวหนามากขน ท าใหการวจยและผลตยารวดเรว มยาใหมๆ ออกสทองตลาดมากขน

2.การเขาถงยาของประชาชนงายขน ซงมาจากโครงการรฐสวสดการ ท าใหประชาชน

เขาถงการรกษาไดทกโรค การเขาถงยาจงงายขนกวาเมอชวง 7-8 ปทผานมา ทการเขาถงยายงมขอจ ากด โดยเฉพาะการเขาถงยารกษาโรคทมภาวะรนแรง แตเมอมระบบรกษาพยาบาลท าใหประชาชนเขารบการรกษาโดยไมตองหวงคาใชจาย จงมการใชยามากขน

3. ซงเปนสาเหตทควรไดรบการแกไขมากทสด คอ การใชยาทเปนคานยมไมถกตอง ท

เกดจากพฤตกรรมการใชยาของประชาชน และแพทย โดยเฉพาะยาปฏชวนะทมการใชอยางฟมเฟอยทงทบางโรคไมจ าเปนตองใช เชน โรคอจจาระรวง โรคหวด ทสามารถหายจากอาการปวยเองได แตกลบมการจ ายยาให กลายเปนการจายยาแบบทงเปลา ทงทควรมอาการบงชเกดขนกอน เชน น ามกไหล เสหะเปลยนเปนสเขยวเขม แตคนไทยสวนใหญกลบกนยาปองกนไวกอน ทงทไมมอาการ

นอกจากสาเหตดงกลาวแลว ยงมปญหาพฤตกรรมการใชยาทไมตอเนองตามทแพทย

จดให แคเมออาการเรมดขนประชาชนสวนใหญกจะหยดการใชยา ไมเพยงแตท าใหเกดการสะสมยาแลว ยงสงผลใหเกดผลภาวการณ ดอยาได แมวาไมมการศกษาวจยทชดเจน แตประมาณการณวา ใน 1,000-2,000 ราย จะมผเกดภาวะดอยา 1-2 ราย ดงนนมาตรการแกไขปญหาการใชยาฟมเฟอย คอ

1. การควบคมการใชยาโดยบญชยาหลกแหงชาต โดยคณะกรรมการบญชยาหลก

แหงชาตไดคดเลอกยาทจ าเปน ทใชกบทกโรค มประสทธภาพในการรกษา และมราคาเหมาะสม เพอใชกบผอยในระบบหลกประกนสขภาพถวนหนา ประกนสงคม และสวสดการขาราช การ เปนการจ ากดกรอบการใชยา เพอไมใหใชยาทมราคาแพงเกนไป

2.การจดท าเอกสารก ากบยาทตองแสดงรายละเอยดชดเจน เพอใหประชาชนใชยาได

อยางถกตอง 3. การรณรงคการใชยาปฏชวนะเกนความจ าเปน เพราะไมเพยงแตประเทศไทย

ประเทศอนๆ ตางกประสบปญหานเชนกน

25

4. ตองรณรงคสงเสรมการใชยาไทย และยาสมนไพร ทสามารถผลตไดเองในประเทศไทยมากขน ใหประชาชนเชอและศรทธา ในสรรพคณและประโยชนของพช ผก และสมนไพรไทย และกนอาหารเปนยา เปนประจ าในชวตประจ าวน เพอสขภาพทดของทกคน และเป นความมนคงทางยาของชาตดวย

การพงตนเอง หมายถง ความสามารถในการด ารงตนอยไดอยางอสระ มนคง สมบรณ

ซงการพงตนเองไดนน มทงในระดบบคคล และชมชน การพงตนเอง ตองสามารถผนเปลยนไปตามเวลาได เพอใหเกดความเหมาะสม สอดคลอง และสมดล เปนแนวทางใ หทวศกด จนทะคณ (2554) กลาววาหลกการพงพาตนเองตองยดหลกความพอด 5 ประการ คอ ความพอดดานจตใจ ความพอดดานสงคม ความพอดดานทรพยากรธรรมชาตและสงแวดลอม ความพอดดานเทคโนโลย และความพอดดานเศรษฐกจ ซงสเมธ ตนตเวชกล (2544) ไดขยายความพอด ในแตละดานไวดงน

ความพอดดานจตใจ คนทสมบรณพรอมตองมจตใจทเขมแขง มจตส านกวาตนนน

สามารถพงตนเองได ดงนนจงควรทจะสรางพลงผลกดนใหมภาวะจตใจฮกเหมตอสชวตดวยความสจรต แมอาจจะไมประสบผลส าเรจบางกตาม ไมควรทอแท ใหพยายาม ตอไป พงยดพระราชด ารสของพระบาทสมเดจพระเจาอยหวเรองการพฒนาคน บคคลตองมรากฐานทางจตใจทด คอ ความหนกแนนมนคงในสจรตธรรมและความมงมนทจะปฏบตหนาทใหจนส าเรจ ทงตองมกศโลบายหรอวธการอนแยบยลในการปฏบตงานประกอบพรอมกนดวยจงจะส มฤทธผลทแนนอนและบงเกดอนยงยนแกตนเองและแผนดน

ความพอดดานสงคม ควรเสรมสรางใหแตละชมชนในทองถนไดรวมมอชวยเหลอ

เกอกลกน น าความรทไดรบมาถายทอดและเผยแพรใหไดรบประโยชนซงกนและกน ดงพระบรมราโชวาททวา “เพอใหงานรดหนาไปพร อมเพรยงกนไมลดหลน จงขอใหทกคนพยายามทจะท างานในหนาทอยางเตมทและใหมการประชาสมพนธกนใหด เพอใหงานทงหมดเปนงานทเกอหนนสนบสนนกน”

ความพอดดานทรพยากรธรรมชาต และสงแวดลอม คอการสงเสรมใหมการน าเอา

ศกยภาพของผคนในทองถนสาม ารถเสาะแสวงหาทรพยากรธรรมชาต หรอวสดในทองถนทม อยใหเกดประโยชนสงสด ซงสงผลใหเกดการพฒนาประเทศไดอยางดยง สงดกคอการประยกตใชภมปญญาทองถน (Local Wisdom) ซงมอยมากมายในประเทศ

26

ความพอดดานเทคโนโลย ควรสงเสรมใหมการศกษาท ดลอง ทดสอบเพอใหไดมาซงเทคโนโลยใหมๆ ทสอดคลองกบสภาพภมประเทศและสงคมไทย และสงทส าคญสามารถน าไปใชปฏบตไดอยางเหมาะสมซงสอดคลองกบพระราชด ารสทวา “จดประสงคของศนยการศกษาฯ คอ เปนสถานทส าหรบคนควาวจยในทองท เพราะวาแตละทองท สภาพฝนฟาอากาศและประชาชนในทองทตางๆ กนกมลกษณะแตกตางกนมาก”

ความพอดดานเศรษฐกจ หมายถง สามารถอยไดดวยตนเองในระดบเบองตน กลาวคอ แมไมมเงนกยงมขาว ปลา ผก ผลไม ในทองถนของตนเองเพอการยงชพ และสามารถน าไปสการพฒนาเศรษฐกจของประเทศในระดบมหภาคตอไปดวย ผศกษาใหความหมายของชมชนพงตนเองทางอาหาร หมายถง ชมชนทเนนการผลตเพอบรโภคเปนหลก มแบบแผนทางวฒนธรรมและการผลตของตนเอง โดยจะตองใชความพยายามและความสามารถของชมชนในการจดการอาหารบนพนฐานของการมสว นรวมและทกคนในชมชนตองมสทธในการจดการทรพยากรธรรมชาตในชมชนรวมกน และตองสามารถพงพาฐานทรพยากรทมภายในชมชนของตนเองกอน เพอตอบสนองความตองการทางอาหารไดอยางอสระโดยไมถกครอบง าจากกลไกตลาดภายนอก

แนวคดและทฤษฏเกยวกบการควบคมภายใน ความหมายและความส าคญของการควบคมภายใน

ส าหรบความหมายและความส าคญของการควบคมภายในมนกวชาการอธบายความหมายไปในทางเดยวกน กลาวคอ นพฤทธ คงรงโชค (2549: 316) ไดใหความหมายวาการควบคมภายใน หมายถง กระบวนการทเปนผลมาจากการกระท าโดยคณะกรรมการด าเนนงาน ฝายจดการ และบคคลอน โดยท าการออกแบบกระบวนการเพอใหเกดความมนใจอยางสมเหตสมผลวาจะท าใหสามารถบรรลวตถประสงคหรอเปาหมายขององคกร ซงสอดคลอง นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร (2545: 5-12) ไดใหความหมายของ ระบบการควบคมภายใน (Internal Control System) หมายถง นโยบายและวธการปฏบตซงผบรหารของกจการก าหนดขน เพอชวยใหบรรลวตถประสงคของผบรหารทจะท าใหเกดความมนใจเทาทจะสามารถท าไดวาการด าเนนธรกจเปนไปอยางมประสทธภาพ ซงรวมถงการปฏบตตามนโยบายของผบรหาร การปองกนรกษาทรพยสน การตรวจพบการทจรตและขอผดพลาด ความถกตองและความ ครบถวนของการบนทกบญช และการจดท าขอมลทางการเงนทเชอถอ

27 ไดอยางทนเวลารวมถงยงสอดคลอง สชาย ยงประสทธกล (2552: 2-1) ไดอธบายความหมาย ระบบควบคมภายใน หมายถง นโยบายและวธการ (การควบคมภายใน ) ซงผบรหารของกจการก าหนดขนเพอชวยใหบรรลวตถประสงคของผบรหารทจะเกดความมนใจเทาทสามารถท าได

นอกจากน กรมบญชกลาง (2552 : 8) ไดอธบายถงการตรวจสอบภายในวา “การ

ตรวจสอบภายในหมายถงการประเมนการปฏบตงานในหนาท ตางๆภายในองคการไดอยางมอสระ เพอใหบรการแกฝายบรหาร การตรวจสอบภายในเปนเครองมอทางการควบคมการบรหารทางหนงโดยการวดผลและประเมนประสทธผลของกลไกการควบคม ” ในท านองเดยวกนความหมายตามท The Encyclopaedia Britannica ไดกลาวถงหนาทผตรวจสอบภ ายในวา “จะตองประเมนทงขอก าหนดของ ระบบการบนทกบญชวา มประสทธผลเพยงพอ ทจะสนองความตองการของฝายบรหา ร” เมอพจารณาจากค าจ ากดความหรอความหมายของการตรวจสอบภายใน ดงทยกมาขางตนพอจะเหนวาความรบผดชอบของผตรวจสอบภายในทสมาคมผตรวจสอบภายในก าหนดขนนนมขอบเขตความรบผดชอบมากกวาทก าหนดไวใน Encyclopaedia รวมถงสอดคลองบทความของ Lawraence B. Sawyer ผทมประสบการณในการตรวจสอบภายในมากวา 30 ป และเปนผเขยนต าราการตรวจสอบภายในอกหลายเลมไดใหความคดเหนวา “การตรวจสอบภายใน หมายถง การประเมนการปฏบตงาน และระบบควบคมภายในองคการไดอยางมอสระเพอทจะวดผลวาคมอปฏบตและนโยบายทประกาศใชไปแลวไดมการปฏบตตาม มาตรฐานทต งไว สามารถท าได การใชทรพยากรเปนไปอยางมประสทธภาพและสามารถบรรลวตถประสงคขององคกร”

หากวเคราะหถงความหมายท Lawraence B. Sawyer ใหไวจะเหนวาขอบเขตของผตรวจสอบภายในไดขยายไปอยางกวางขวางขน และเปนแนวทางเดยวกบ ทสมาคมผตรวจสอบภายในไดพยายามทจะยกระดบการตรวจสอบภายในใหเปนวชาชพอสระ และใหขยายขอบเขตการบรการเพมเตมจากฝายบรหารมาเปนใหบรการทงฝายบรหารและคณะกรรมการของบรษท

เนองจากองคการธรกจแตละแหงมลกษณะทแตกตางกน อาจจะตางกนในเรองภาวะแวดลอม ชนดของผลตภณฑ วตถประสงคของการด าเนนนโยบาย ขนาดของกจการ สถานทต งของกจการและอนๆ จงไมมระบบการควบคมภายในทเปนมาตรฐานในขณะเดยวกนกเหมาะสมกบองคการธรกจทกแหงได ดวยเหตนในการศกษาถงลกษณะของการควบคมภายในทดจงตองกลาวไดเฉพาะลกษณะของงานทส าคญ และเหมาะสมกบธรกจขนาดใหญ ในการน าเอาหลกการนไปใชวางระบบการควบคมภายในใหกบธรกจใดธรกจหนง ฝายบรการจะตองพจารณาเลอกวธ

28 ทเหมาะสม สงทส าคญทสดอกอยางกคอ ตองพจารณาดวยวาผลประโยชนทไดรบจากการน าเอาระบบการควบคมภายในมาใชนนคมคากบคาใชจายทเกดขนดวย

จนทนา สาขากร, นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร (2551: 1-22) ค า

นยามของการควบคมภายใน (Internal Control) มผใหไวหลากหลาย แตค านยาม ซงเปนทยอมรบและแพรหลายกนอยางกวางขวาง ได แก ค านยามของโคโซ เพอใหเขาใจถงววฒนาการของการควบคมภายใน จะขอกลาวถงความหมายของการควบคมภายในทมผใหค านยามไวตามล าดบเวลา ดงน

1. คณะกรรมการพจารณาวธการปฏบตงานสอบบญช (The Committee on Auditing

Produre) ของสมาคมผสอบบญชรบอนญาตแ หงประเทศสหรฐอเมรกา (AICPA) ไดศกษาเรองการควบคมภายในและไดจดพมพรายงานเรอง “Internal, Control-Elements of a Coordinated System and It Importance to Management and Independent Public Accountants” เมอป พ.ศ. 2491 ในรายงานดงกลาวไดใหค าจ ากดความของการควบคมภายใน ดงน

1.1. การควบคมภายใน คอ แผนการจดหนวยงาน วธปฏบตงานทประสานสมพนธกนและมาตรการตางๆ ทกจการก าหนดขน และถอปฏบตภายในองคกร เพอปกปกรกษาทรพยสนของกจการ รวมทงสอบทานความถกตอง และเชอถอไดของขอมลทางการบญชเพมพนประสทธภาพในการด าเนนงาน และสงเสรมใหมการด าเนนงานตามนโยบายทฝายบรหารไดก าหนดไว

2. คณะกรรมการมาตรฐานการสอบบญช สหพนธนกบญชระหวางประเทศ (IFAC) ไดใหค านยามของระบบการควบคมภายในไวในมาตรฐานการสอบบญช รหส 400 เรองการประเมนความเสยงในการสอบบญชกบการควบคมภายใน ดงน

2.1. ระบบการควบคมภายใน หมายถง นโยบายและวธการปฏบต ซงผบรหารของกจการก าหนดขนเพอชวยใหบรรลวตถประสงคของผบรหารทจะท าใหเกดความมนใจเทาทจะสามารถท าไดวาการด าเนนธรกจเปนไปอยางมระเบยบและมประสทธภาพ ซงรวมถงการปฏบตตามนโยบายของผบรหาร การปองกนรกษาทรพยสน การตรวจพบการทจรตและขอผดพลาด ความถกตองและความครบถวนของการบนทกบญช และการจดท าขอมลทางการเงนทเชอถอไดอยางทนเวลา

29 3. ในป พ.ศ.2535 คณะกรรมการชดหนงซงเรยกวา The Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission หรอ COSO ซงเปนคณะกรรมการรวมของสถาบนวชาชพ 5 สถาบน คอ

3.1. สมาคมนกบญชและผตรวจสอบรบอนญาตในสหรฐอเมรกา (American Institute of Certified Public Accountants: AICPA)

3.2. สถาบนทางการบญชของสหรฐอเมรกา (American Accounting Association: AAA)

3.3. สถาบนวชาชพตรวจสอบภายใน (Institute of Internal Auditors: IIA)

3.4. สถาบนวชาชพการบญชบรหาร (Institute of Management Accounts: IMA)

3.5. สมาคมผบรหารทางการเงน (Financial Executives Institute: FEI)

COSO ไดรวมกนศกษาวจย และพฒนาแนวคดของการควบคมภายใน และไดให

ความหมายของการควบคมภายในวาการควบคมภายใน คอ กระบวนการปฏบตงานทถกก าหนดรวมกนโดยคณะกรรมการผบรหาร ตลอดจนพนกงานขององคกรทกระดบชน เพอใหเกดความมนใจอยางสมเหตสมผลวา วธการหรอการปฏบตงานตามทก าหนดไวจะท าใหบรรลวตถประสงคของการควบคม

การควบคมภายในตามค าจ ากดความนมขอบเขตทกวางขวางมไดจ ากดอยเฉพาะแตในสวนทเกยวของโดยตรงกบก จกรรมทางดานการบญชและการเงน ระบบการควบคมภายในจะเขาไปแทรกอยในกจกรรมตางๆ หรอหนวยงานตางๆ เพอปองกนไมใหเกดความผดพลาดขนไดโดยงาย และกรณทอาจมขอผดพลาดเกดขนกท าใหสามารถทราบไดโดยเรว

ในท านองเดยวกน อษณา ภทรมนตร (2547: 5-3) ไดกลาววา การควบคมภายในเดมมกจะหมายถง แผนการหรอมาตรการทฝายบรหารก าหนดใหพนกงานปฏบตเพอใหเปนไปตามเปาหมายทก าหนดไวแตความหมายนไดเปลยนใหมโดย COSO ก าหนดวาการควบคมภายใน คอ กระบวนการปฏบตงานททกคนในองคกรตงแตคณะกรรมการบรหารผบร หารทกระดบ และพนกงานทกคนรวมกนก าหนดใหเกดขน เพอสรางความมนใจในระดบทสมเหตสมผลในการ ซงสอดคลองกบ เมธากล เกยรตกระจาย (2542: 84) ไดกลาววา การควบคมภายใน เปนสวนประกอบ

30 ของระบบการประสานงานภายในองคการซงมความส าคญตอการบรหารตลอดจนผสอ บบญช คณะกรรมการของสมาคม AICPA ไดใหความหมายของ การควบคมภายใน ไววา การควบคมภายในประกอบดวยแผนการจดโครงสรางภายในองคการ วธการประสานงานและการประเมนผลภายในกจการเพอปองกนสนทรพย เพอตรวจสอบความถกตองและความนาเชอถอของขอมลทางการบญช เพอสงเสรมใหการปฏบตงานเปนไปอยางมประสทธภาพยงขน และเพอสนบสนนใหการท างานเปนไปตามนโยบายของฝายบรหาร

นอกจากน กรมบญชกลาง (2552: 5) ไดกลาววา การควบคมภายใน หมายถง กระบวนการทคณะผบรหารและบคลากรในหนวยงานรวมกนก าหนดขน เพอสรางความมนใจในระดบทสมเหตสมผลวาวาการปฏบตงานจะสามารถบรรลวตถประสงคทวางไวซงสอดคลอง กบ วชนพร เศรษฐสกโก (2551: 139-140) การควบคมภายใน หมายถง กระบวนการปฏบตงานทผบรหารทกระดบ และพนกงานทกคนในองคกรก าหนดขนเพอใหองคกรบรรลเปาหมายทส าคญ 4 ประการ

การควบคมภายในทก าหนดใหมในกจการนไมไดเปนสงทรบประกน หรอใหความ

มนใจทสมบรณวา กจการสามารถปฏบตงานจนบรรลเปาหมายทตองการทง 4 ประการ รวมทงไมไดรบประกนวากจการจะไมประสบความลมเหลวทางเศรษฐกจเนองจากระบบการควบคมภายในนนมขอจ ากดในการน าไปใชปฏบตงาน

ในท านองเดยวกน ส านกบญชและตรวจสอบภายใน กรมบญชกลาง กระทรวงการคลง (2545: 3) ไดกลาววา ระบบการควบคมภายใน เปนกลไกทส าคญและเปนเครองมอในการบรหารงานในหนวยงาน ไมวาจะเปนการจดการในภาครฐหรอเอกชนทงขนาดเลกและขนาดใหญระบบการควบคมภายในจะชวยควบคมหรอลดความเสยงของหนวยงานใหอยในระดบทยอมรบได ซงจะท าใหการปฏบตงานและการจดการของหนวยงานบรรลตามวตถประสงคในอดตทผานมา การบรหารงานของหนวยงานภาครฐ ไดมการควบคมภายในตามทกระทรวงการคลงประกาศใหใชเปนเรองๆไปซงอาจอยในรปของกฎหมาย ระเบยบระบบบญช หนงสอสงการ และหนงสอตอบขอหารอตางๆ โดยสวนใหญจะเนนไปทการควบคมดานการเงนและบญช และการปฏบตใหถกตองตามระเบยบหรอกฎเกณฑททางราชการก าหนดไว ซงไมครอบคลมถงการจดการดานอนๆ นอกเหนอจากดานการเงนและบญชในหนวยงาน จงไมสามารถสะทอนภาพถงผลการด าเนนงานในภาพรวมของหนวยงานได ระบบการควบคมภายในทด ควรเปนการควบคมทครอบคลมงานทกดาน และสามารถสะทอนภาพให เหนเปนองครวมของหนวยงานนนๆวามการด าเนนงานทม ประสทธภาพและประสทธผล การทระบบการควบคมภายในของรฐยงไมครอบคลมทกระบบงาน อาจเปนชวงทางรวไหลท าใหเกดความเสยหายในหนวยงาน และการด าเนนงานไมสมฤทธผล ทงน

31 จากประสบการณในภาครฐ สาเหตสวนหนงเกดจากการก าหนดหนาทและมอบหมายงานในหนวยงานไมเหมาะสม การมอบหมายการปฏบตงานทงกระบวนการใหบคคลใดบคคลหนงเพยงคนเดยว การควบคมสอบทาน และการตรวจสอบยงไมมประสทธภาพเพยงพอ ตลอดจนขาดการประเมนและการบรหารความเสยง

ส าหรบความหมายของ การควบคมภายใน ในแนวปฏบตน หมายถง ระบบการควบคม

กระบวนการในการปฏบตงานทคณะผบรหา ร และบคลากรในหนวยงานรวมกนก าหนดขน เพอสรางความมนใจในระดบทสมเหตสมผลวาการบรหารและการปฏบตงานจะสามารถบรรลเปาหมาย และใหเกดผลลพธของการด าเนนงานทมประสทธภาพและประสทธผล ซงครอบคลมถงกระบวนการในการจดการ วธการ หรอเครองมอตางๆ ทเกยวของกบการจดองคกร

เมอพจารณาเหตผลและความจ าเปนดงกลาวขางตน กระทรวงการคลงจงไดก าหนด

แนวทางปฏบตเกยวกบระบบการควบคมภายในส าหรบหนวยงานตางๆ ในภาคราชการ โดยประยกตตามระบบการควบคมภายในของ The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO) ซงเหนวาจะเออประโยชนตอการบรหารงานในแตละหนวยงาน อนจะเปนผลใหการใชทรพยากรของรฐเปนไปอยางมประสทธภาพและสมประโยชนยงขนความหมาย The Committee of Sponsoring Organizations of The Treadway Commission (COSO) ใหความหมายค านยามของ “การควบคมภายใน” ไวดงน “…Internal Control is a process , effected by an entity’s board of directors , management and other personnel , designed to provide reasonable assurance regarding the achievement of objectives in the following categories :

1. Effectiveness and Efficiency of Operations

2. Reliability of Financial Reporting

3. Compliance with Applicable Laws and Regulations …”

32

แปลความไดวา “…การควบคมภายในหมายถง กระบวนการทคณะผบรหารและบคลากรในองคกรก าหนดขน ซงเปนการออกแบบในระดบทสมเหตสมผลเพอใหเกดความเชอมนในการบรรลวตถประสงคในเรองดงตอไปน

1. ความมประสทธภาพและประสทธผลของการด าเนนงาน 2. ความเชอถอไดของขอมลและรายงานทางการเงน 3. การปฏบตตามกฎหมาย ระเบยบ ขอบงคบ…”

The Canadian Institutes of Chartered Accountant (CICA) ใหความหมาย หรอค า

นยาม “การควบคมภายใน” ไวเชนกนดงน คอ “…Control comprises those elements of an organization (including its resources,

systems, culture, structure and tasks) that taken together support people in the achievement of organizations objectives…”

แปลความหมายไดวา “…การควบคมภายใน ประกอบดวย องคประกอบตางๆขององคกรรวมกน (รวมทงทรพยากร ระบบ วฒนธรรม โครงสราง และงานตางๆ ) ซงสนบสนนใหบคลากรสามารถปฏบตงานไดส าเรจบรรลวตถประสงคขององคกรทก าหนดไว…” นอกจากน ส านกบญชและตรวจสอบภายในกรมบญชกลาง กระทรวงการคลง (2545: 3) การตรวจสอบภายในเปนหนาทงานเกยวกบการประเมนผลอยางอสระทจดใหมขนในองคกร เพอใหบรการแกองคกรในการตรวจสอบและประเมนกจกรรมตางๆ วตถประสงคของการตรวจสอบภายในเพอชวยผปฏบตงานในองคกรใหท างานในหนาทความรบผดชอบของแตละคนไดอยางมประสทธภาพ และเพอใหไดผลตามวตถประสงค โดยผตรวจสอบภายในจะท าหนาทวเคราะห ประเมน ใหขอเสนอแนะ ใหค าปรกษา และใหขอมลเกยวก บกจกรรมทสอบทานวตถประสงคของการตรวจสอบภายในยงรวมถงการสงเสรมใหมการควบคมอยางมประสทธภาพภายใตคาใชจายทเหมาะสมดวยรวมถง ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2548: 1) การควบคมภายใน หมายถง กระบวนการหรอขนตอนทเปนผลมาจากการออกแบบโดยคณะกรรมการ ผบรหาร หรอบคลากรอนๆ ขององคกร เพอกอใหเกดความมนใจไดอยางสมเหตสมผลวา องคกรจะสามารถบรรลวตถประสงค

33

การควบคมภายในเขามามบทบาทส าคญตอการบรหารองคกร เนองจากเมอองคกรขยายใหญขน ผบรหารไมสามารถเขามาบรหารงานไดอยางทวถง จงจ าเปนตองมการสรางการควบคมภายในขน ซงมใชหมายถง การควบคมภายในเฉพาะทางดานบญชและการเงนเทานน ยงครอบคลมไปถงการควบคมภายในดานการบรหาร และการควบคมภายในดานการปฏบตงานในทกๆ หนวย และทกๆกระบวนการของการด าเนนงานดวย

สขม โพธสวสด (2553: 143-144) ไดใหความหมายของค าวา “การควบคมภายใน” วาเปนแผนขององคกรในการออกแบบวธการปฏบตงานและการรวบรวมวธการตางๆ เพอทจะปองกนและรกษาสนทรพยของกจการ รวมทงการบนทกบญชในระบบขอมลทางบญชใหมความถกตองและสามารถแกไขขอผดพลาดตางๆ ทอาจจะเกดขน และเขาสระบบการบนทกบญชในบญชประเภทตางๆ ตลอดจนงบการเงนของกจการดวยการใชชอวา การควบคมภายในกบอกความหมายอยในตวแลววา หมายถง เทคนคการควบคมซงใชอยภายใน และเปนสวนหนงของระบบเพอใหบรรลวตถประสงคของการควบคมภายใน การควบคมภายในนนจะเปนการปฏบตงานในองคกรหนงๆ โดยทมฝายบรหารของกจการเปนผควบคมวธการเหลานนใหบรรลวตถประสงคของการควบคมภายในได โดยปกตการควบคมภายในมกจะเกยวของกบงานดานระบบบญชของกจการเสมอ เชน สมาคมนกบญชและผสอบบญชร บอนญาตแหงสหรฐอเมรกา ไดก าหนดวตถประสงคของการควบคมภายในวาเปนการสรางความมนใจวาระบบบญชมการถกตองไมทจรต มการปฏบตตามนโยบายขององคกรอยางมประสทธภาพซงจะท าใหขออางตางๆ นนไดรบความนาเชอถอ มการปรบปรงระบบการควบคมภายในอยางสม า เสมอเรอยมาจนกระทงมคณะท างานชอหนงวา Commission of Sponsoring Organization of The Treadway Committee (COSO) ไดเสนอรายงานโครงสรางการควบคมภายในทเปนทยอมรบ และเปนแนวทางในการปฏบตงานทวไป

เจรญ เจษฎาวลย (2548: 75-80) ไดกลาววาการควบคมภายในทางการบญช (Accounting Control) จากการศกษาแนวคดของ AICPA มาขางตน จะเหนไดวามการแบงแยกประเภทการควบคมภายในออกเปน 2 ประเภท คอนขางชดเจน คอ

1. ประเภทการควบคมทางการบญช Accounting Control

2. ประเภทดารควบคมทางการบรหาร Administrative Control

ประเภทการควบคมภายในนน บางนกวชาการทไมไดอยในกลม AICPA กเรยกเปน

อยางอน เชน Financial Control และ Management Controlบาง บางส านกกแบงแยกเปน

34 Basic Control กบ Disciplline Over Basic Control บาง ซงสรางความสบสนใจ ใหกบผศกษาเรองการควบคมองคการกนไมนอย

ในการศกษาถงความหมายและค าจ ากดความของค าวา “Internal Control” นน คง

จะตองยอมรบความจรงอยางหนงวา แนวความคดหรอหลกการขององคการ หรอของสถาบนใดสถาบนหนง ยอมมการพฒนา และมววฒนาการของตนเองตามกาลเวลา

การ Revised ค าจ ากดความใหม ในป ค .ศ. 1973 AICPA ไดออกแถลงการณใน SAS

No.1 ใหค าจ ากดความใหมในตอนหนงของขอ 320.26 ถง 320.29 พอจะสรปความโดยยอออกมาได ดงน

การควบคมทางกการบรหาร รวมถงแผนการจดแบงองคการและกระบวนวธปฏบต

(Procedures) และการบนทก (Record) ทเกยวกบกระบวนการตดสนใจอนน าไปสการอนมตรายการ (Transactions) ซงการอนมตนนเปนหนาทโดยตรงของฝายจดการทจะตองปลดเปลองความรบผดชอบของตน เพอใหวตถประสงคขององคการประสบความส าเรจ และถอเปนจดเรมตนของการเกดขนของรายการควบคมทางการบญช

ค าจ ากดความดงกลาว ไมจ าเปนตองยดถอแนนอนเบดเสรจเดดขาดเพราะในบางเรองท

เปนกระบวนวธปฏบต (Procedures) และการบนทก (Record) ทอธบายเรองการควบคมทางการบญช กอาจเกยวของกบการควบคมทางการบรหารได ยกตวอยางเชน การขาย และตนทนทมการบนทกบญชตามประเภทผลตภณฑ อาจน ามาใชเพอวตถประสงคของการควบคมทางงการบญช และขณะเดยวกนกอาจใชในการตดสนใจทางการบรหารในเรองทเกยวกบตนทนตอหนวย หรอในเรองการด าเนนงานเรองอนๆกระบวนวธปฏบตหรอการบนทกบญช (Procedures or Records) ทใชอยางเอนกประสงคดงกลาวทจรงไมใชเรองส าคญตามความมงหมายของหมวดน เพราะลวนเปนเรองทเกยวของกบการควบคมทางการบญชอยางพนๆเทานน ตวอยางเกยวกบเรองการบนทกบญช (Records) ทมการน าไปใชในการควบคมทางการบรหาร เชน พนกงานขายน าไปใชในการตดตอลกคาหรอพนกงานผลตสนคาทมต าหนออกมา กจ าเปนตองใชวธประเมนผล (Evaluation) การปฏบตงานของพนกงานเปนตน

เมอพจารณาขอมลเบองตนของแนวความคดการควบคมภายใน ตามแถลงการณของ AICPA ดงเกรนน ามา ขางตนนจะเหนไดวา แมมการแบงแยกประเภทการควบคมภายในออกเปน 2 ประเภท ดงกลาวกตาม กยงมบางแงมมทอาณาเขตของพนทการควบคมทางการ

35 บญชกบการควบคมทางการบรหารมภาพซอนทบกนอย ถาจะวเคราะหเจาะลกใหเหนชด ตวอยางเชน รายงานทเปนเรองเกยวกบการควบคมทางการบญช ซงตวเลขใน Report เหลานน อาจน ามาใชประโยชนในแงการตดสนใจของฝายจดการอกทางดวยกเปนไปได

นพนธ เหนโชคชยชนะ และ คณะ (2547: 5-8) ไดอธบายความหมายของ การควบคม

ภายในวาเปนนโยบาย วธการปฏบตหรอการกระท าใดๆ ซงผบรหารของกจการก าหนดขนเพอ ชวยใหกจการบรรลถงเปาหมายและวตถป ระสงคทต งไวไดส าเรจ ซงรวมถงการปฏบตตามนโยบายของผบรหาร การปองกนรกษาทรพยสน การปองกนและการตรวจพบการทจรตและขอผดพลาด ความถกตองและความครบถวนของการบนทกบญช และการจดท าขอมลทางการเงนทเชอถอไดอยางทนเวลา

พะยอม สงหเสนห (2548: 2) ไดกลาววา การควบคมภายในหมายถง นโยบายและวธการ

ทไดวางไวส าหรบปฏบตในกจการเพอทจะใหไดรบความมนอยางสมเหตสมผลวากจการจะสามารถด าเนนการใหบรรลถงวตถประสงคทไดก าหนดไว

ดรรชน บญเหมอนใจ (2549: 37) ไดใหความหมายของ การควบคมภายในไววา การควบคมภายในเปนการจดองคกร การก าหนดวธการและมาตรการตางๆ ในการดแลสนทรพย วธการ และมาตรการในการตรวจสอบความถกตองของขอมลทางบญช รวมทงวธการและมาตรการทจะสนบสนนใหด าเนนงานเปนไปอยางมประสทธภาพ และใน ค .ศ.1992 ไดมการตงคณะกรรมการรวมของสถาบนวชาชพ 5 สถาบนในประเทศสหรฐอเมรกา เรยกยอๆวา โคโซ (COSO) เพอท าการศกษาวจยเพอหารปแบบทเหมาะสมของการควบคมภายใน รวมทงไดใหค าแนะน าแกธรกจ ผสอบบญช ตลาดหลกทรพย หนวยงานทออกกฎหมาย และสถาบนการศกษา เกยวกบปจจยตางๆ ทจะสงผลตอการด าเนนธรกจใหเกดการควบคมภายในทด และ COSO ไดใหความหมายของการควบคมภายในในแนวทางทกวางขนไว

พรศร ปณเกษม (2550: 6-1) กจกรรมการควบคมภายใน หมายถง การก าหนดนโยบายและวธปฏบตในการควบคมภายใน และการสอสา รนโยบาย และวธปฏบตไปยงหนวยงาน และพนกงานในองคกร เพอใหผปฏบตงานใชเปนแนวทางการปฏบตงานตามนโยบายและวตถประสงคขององคกรและหนวยงาน รวมทงเปนแนวทางส าหรบฝายจดการในการก ากบดแล ตดตามผลและปองกนแกไขความเสยงทอาจเกดขน กจกรรมการควบคมก าหนดขนตามวตถประสงคตางกน และน าไปใชปฏบตไดในทกระดบขององคกรและหนวยงาน เพอสนบสนนความเชอมนในผลการปฏบตงานและการจดท ารายงานการเงน

36 กจกรรมการควบคมจะตองก าหนดวธปฏบตทท าใหสามารถประเมนผลการควบคมภายในทเกยวกบการจดท ารายงาน การเงน สามารถระบจดออน และความเสยงส าคญทจะน าไปสโอกาสของการรายงานการเงนทผดพลาด

เมอพจารณาทกลาวมา สามารถสรปความหมายของการควบคมภายในไดวา การควบคมภายในความหมายตางๆ ทไดกลาวถงขางตนพอจะสรปสาระส าคญของการตรวจสอบภายในไดดงน

1. เปนการประเมนผลอยางมอสระ หมายถง การปฏบตงานของผตรวจสอบภายในควร

จะกระท าไดอยางมอสระปราศจากการแทรกแซงทงจากภายในและภายนอกหนวยงาน มความอสระทงในเรองการเขาสงเกตการณ การหาหลกฐานการประเมนการบนทกรายงาน การสอบถามบคลากรขององคการ ซงอาจจะ เกยวของกบการตรวจสอบภายในไมวาจะเปนทางตรงหรอทางออมกตาม ตลอดจนมอสระในการเสนอขอเสนอแนะเพอปรบปรงแกไขใหดขน การทจะท าใหผตรวจสอบภายในมอสระในการปฏบตงานนน ทางองคการหรอฝายบรหารจะตองสรางปจจยแวดลอมใหเกดขน สงทส าคญ ไดแก การจดสายงานการตรวจสอบภายในใหรายงานตรงตอผบรหารระดบสงขององคการอนจะท าใหหนวยงานอนไดตระหนกถงความส าคญ สทธและหนาทของหนวยงานตรวจสอบภายในควรทจะตองเปนหนวยงานสนบสนนอกดวย

2. เปนการประเมนการปฏบตการงานระบบควบคมภายใน หมายถง ผ ตรวจสอบ

ภายในจะตองประเมนการควบคมภายใน และการปฏบตงานตามมาตรฐานทก าหนดไวเปนไปตามเปาหมายมากนอยเพยงใด นโยบายหรอระเบยบปฏบตทใชอยสามารถปฏบตไดด มสวนใดควรทจะไดรบการปรบปรงหรอแกไข ควรทจะก าหนดระเบยบปฏบตหรอนโยบาย

3. พจารณาการใชทรพยากรวาเปนไป อยางมประสทธภาพและประหยด หมายถง ผ

ตรวจสอบภายในจะตองวเคราะหผลทไดจากการใชทรพยากรทองคการมอยวาไดใชไปในจ านวนระยะเวลาทเหมาะสม ทรพยากรนรวมถงก าลงคนซงถอเปนทรพยากรทมคามากทสดชนดหนงขององคการ

4. ใหบรการแกฝายบรหารและคณะกรรมการบรษท หมายถง ผตรวจสอบภายในม

ความรบผดชอบ ในการประเมนขอเทจจรง และใหขอเสนอแนะทเปนประโยชนในการบรหารงานอนเปนการใหบรการแกฝายบรหารนนเอง และในขณะเดยวกนผตรวจสอบภายในจะตองค านงถงความตองการหรอเปาหมายของคณะกรรมการบรษทดวย ทงนเพราะอาจจะเกดขอ

37 ขดแยงในสวนไดเสยระหวางฝายบรหาร และคณะกรรมการบรษทกได เมอเปนเชนนผตรวจสอบภายในกตองมหลกอางองสดทาย คอ เปาหมายขององคการนนซงมกจะถกก าหนดจากคณะกรรมการบรษท ในป ค .ศ.1995 ไดเกดเหตการณส าคญซงสงผลกระทบตอตลาดเงนและตลาดทนของโลกอยางกวางขวางถง 2 เหตการณ ซงเหตการณแรกไดแกการเกดวกฤตการณของสาขาธนาคารแบรงสของประเทศองกฤษในสงคโปร และเหตการณทสองเปนวกฤตการณทเกดกบสาขาธนาคารไดวาของประเทญปนในนค รนวยอรกประเทศสหรฐอเมรกา ทงสองกรณไดสรางความวตกกงวลและความตนตวแกวงการธนาคาร ตลาดเงนและตลาดทนของโลกอยางรนแรงมากทสดในรอบสบปทผานมา วกฤตการณแบรงส ธนาคารแบรงส เปนธนาคารทมประวตอนยาวนานกวา 300 ป (ตงเมอป ค .ศ.1672) แตธนาคารกลบประสบการขาดทนอยางหนกถงกบท าใหกจการตองลมเลกไป โดยเหตทเกดการขาดทนจ านวนมากจากการน าเงนไปลงทนในตราสารอนพนธ (Derivatives) เชงเกงก าไรในตลาด Futures และ Option ของประเทศญปน สวนหนงเชอกนวาเกดจาก เจตนาทจรตของ นาย Nicholas Leeson ผบรหารชาวองกฤษวย 28 ป ทส านกงานใหญของธนาคารใน London สงไปก ากบดแลกจการสาขาทสงคโปรและไดรบการมอบอ านาจและไววางใจใหตดสนใจในการลงทนตางๆ โดยล าพงมากเกดระดบทเหมาะสม ขาดการคานอ านาจหรอสอบยนเพอความรอบคอบในการบรหารความเส ยงใหกระจายไปอยางเหมาะสม ท าใหคนๆ เดยวสามารถใชอ านาจสงการตามใจชอบโดยล าพงไมมผใดทดทานได ผลการสอบสวนของเจาหนาทต ารวจรวมกบเจาหนาทของธนาคารพบขอมลทสามารถเชอวานาย Leeson ไดลงทนเพอการเกงก าไรโดยสอไปในทางไมสจรตในสญญาซอขายลวงหน าตราสารอนพนธ (Derivative contracts) โดยคาดหมายวาจะมก าไรตอบแทนทสงมากแตปรากฏวาเกดแผนดนไหวทนครโกเบ ในประเทศญปน สงผลใหไมเปนไปตามทคาด และท าใหธนาคารแบรงสประสบผลขาดทนมากถงประมาณ 1.5 พนลานดอลลารสหรฐ ผลขาดทนทเกดขนสงมากจนกลบมลคาทงหมดทธนาคารแบรงสมอย วกฤตการณไดวา กรณธนาคารไดวา ซงเปนธนาคารชนน าและไดรบการจดอนดบวาเปนธนาคารใหญล าดบทสบสองของประเทศญปน ไดเกดวกฤตการณขนในป ค .ศ.1995 เชนกน แมวาผลท

38 เกดขนไมถงกบท าใหธนาคารตองเลกกจ การเหมอนธนาคารแบรงส เพราะเพยงถกทางการสหรฐอเมรกาสงปดการด าเนนกจการทงหมดของธนาคารไดวาในสหรฐอเมรกาเทานน แตกระนนเหตการณทเกดขนกสงผลกระทบในการบนทอนความเชอถอของตลาดเงนตลาดทนและวงการธนาคารของโลกทมตอธนาคารไดวาอยางมาก สาเหต ส าคญทเกดขนเนองจากไดเกดผลขาดทนจากการลงทนกวาหมนลานบาท โดยเชอวาเปนการกระท าโดยไมสจรตของ นาย Lguchi ผบรหารสาขาชาวญปนวย 44 ป ในตราสารหนกหรอพนธบตร นาย Lguchi ถกกลาวหาวาท าการซอขาย (Trade) หนกโดยไมไดรบการอนมตอยางถกตองถงสามหมนรายการนอกจากนนในการซอขายรายทไดรบอนมตไว นาย Lguchi กยงท าการซอขายรายนนในมลคาทเกนกวาอ านาจซงนาย Lguchi ไดรบมอบ ผบรหารระดบสงของธนาคารไดวาออกอากาศทางโทรทศนแสดงความเสยใจและกลาวขออภยตอลกคาของธนาคารทไดเกดความยงยากขน และกลาวดวยวามความรสกอกอดไมสบายใจทระบบความควบคมภายในและวธการปฏบตงานทมอยของธนาคารไมสามารถชวยใหคนพบวามการกระท าทไมถกตองเชนนขน ทงๆ ทไดเรมเกดการซอขายหนกอยางไมชอบมาพากลเชนนมาถง 11 ปแลวกอนทถกตรวจพบและเปดเผยขน โดยเหตทไดมขอก าหนดของทางการสหรฐอเมรกาบงคบใหสถาบนการเงนจดแบงหนาททางดานการบรหารการลงทนใหพนกงานหลายคนมสวนรวมรบผดชอบ เพอผลดานการควบคมภายใน ความเสยหายตอธนาคารไดวาในนครนวยอรกนน คอนขางเปนบทเรยนราคาแพงอยางยงของการบรหารแบบญปนทยดถอตวบคคล และความส าคญลกษณะครอบครวแทนการยดถอการปฏบตงานตามระบบงานซงมการควบคมผานในทด สาเหตของความเสยหายทกลายเปนวกฤตการของธนาคารทงสอง ซงปรากฏเปนข าวทงทางหนงสอพมพ วทยและโทรทศน สรปไดวา เปนเพราะความบกพรอง 5 ประการทส าคญดงน 1. ขาดการจดแบงภาระหนาทเพอผลดานการควบคม 2. มอบอ านาจการจดการใหกบคนเพยงคนเดยวมากเกนไป 3. ขาดการตรวจสอบภายในทมประสทธภาพ 4. การควบคมตรวจตราไมเพยงพอ

39 5. ขาดการบรหารการลงทนเพอใหเกดการกระจายความเสยงอยางเหมาะสม (ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย, 2548: 1–3) ประพนธ ศรรตนธ ารง (2547: 119) พะยอม สงหเสนห (2548: 6–1) และ ประพนธ ศรรตนธ ารง, อภรกษ พมกลน และ กญญา ประยรสข (2550: 162-163) กลาววาปจจยทมสวนชวยใหการควบคมภายในมบทบาทส าคญมากขนตามล าดบในวงการธรกจกคอ 1. เมอขนาดและปรมาณธรกจของกจการไดขยายตวเพมมากขน ท าใหผบรหารไมสามารถดแลทกสงทกอยางไดอยางทวถงและจ าเปนตองอาศยระบบการควบคมภายในเปนเครองมอส าคญในการรายงานผลและควบคม เพอใหไดขอมลทางบญชทครบถวน เชอถอได และทนตอเวลา 2. กจการทมสนทรพยตางๆ เปนจ านวนมากและกระจายอยในส ถานทตางๆ ยอมมปญหาเกยวกบการควบคมสนทรพยเหลานนใหมการใชประโยชนอยางเตมท มการซอมแซมบ ารงรกษาอยางเหมาะสม รวมทงปองกนการยกยอกและการทจรตอนๆ ดวย จงตองอาศยระบบการควบคมภายในเขามาชวยอยางใกลชด เพอคมครองสนทรพยของบรษท ไมใหเกดความเสยหายและสามารถทราบการเคลอนไหวเปลยนแปลงไดทนทวงท 3. ลกษณะงานธรกจบางประเภทโอกาสผดพลาดไดงาย จงจ าเปนตองอาศยระบบการควบคมภายในเปนเครองมอของผบรหาร ซงจะชวยใหการด าเนนงานของกจการเปนไปดวยความเรยบรอย มประสทธภาพ แ ละสอดคลองกบนโยบายของกจการ ถาผบรหารงานขาดการควบคมภายในอาจจะเกดขอผดพลาดตางๆ รวมทงการทจรตไดโดยงาย เพอใหมมาตรการควบคมทไดผล กจการบางแหงจงจดใหมการตรวจสอบภายใน เพอใหทราบถงผลการด าเนนงาน 4. ผสอบบญชภายนอกไมอาจตรวจสอบไดอยางละเอยดส าหรบธรกจขนาดใหญภายในเวลาอนมอยจ ากด ดงนนถาธรกจมการควบคมภายในทดกจะชวยลดงานการตรวจสอบลงไดเพราะไมตองใชเวลาตรวจสอบรายการตางๆ โดยละเอยดอก ทงยงเปนการประหยดเวลาและชวยลดคาใชจายในการตรวจสอบลงไดมาก ท าใหผสอบบญชซงเ ปนบคคลภายนอกสามารถก าหนดเปาหมายการตรวจสอบใหทราบถงความถกตองของงบการเงนโดยทวไปแทนทจะมงคนหาขอผดพลาดหรอการทจรตทอาจเกดขน

40 องคประกอบของแนวคดการควบคมภายใน

ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2541: 75) องคประกอบของการควบคมภายในCommittee of Sponsoring Organization of The Treadway Commission (COSO) ได

เมอพจารณาการศกษา และสรปผลดงกลาว COSO ไดก าหนดองคประกอบในการประเมน

การควบคมภายในทไดจากวธการบรหารงานของผบรหารในการด าเนนการทางธรกจออกเปน 5 สวน คอ

1. สภาวะแวดลอม ในการควบคม ซงกลาวถง กฎเกณฑเกยวกบความประพฤต ความ

ขดแยงเกยวกบผลประโยชนตางๆ รวมถงศลธรรมและจรรยาบรรณวาอะไรคอสงทถกตองทผปฏบตงานควรปฏบตพจารณาถงทศนคตของฝายบรหารเกยวกบการแทรกแซงการปฏบตงาน หรอการมองขามการควบคมทส าค ญๆ ตลอดจนการบบบงคบใหไดผลการปฏบตงานตามเปาหมายทไมมจรง การยอมรบความรความสามารถของผปฏบตงาน ความเปนอสระในการก าหนดนโยบายของฝายบรหาร การรบทราบขอมล และการวนจฉยสงทตรวจพบ หรอสงทตองการตรวจสอบ นอกจากนนยงรวมถงปรชญา และวธ การบรหารความเหมาะสมของโครงสรางองคกร ความสมพนธของโครงการระหวางหนวยงาน การมอบอ านาจหนาทความรบผดชอบ และจ านวนผปฏบตงานทเหมาะสมกบงานทตองปฏบตนโยบาย และการปฏบตดานบคลากรเหมาะสมในการจงใจ และสนบสนนผปฏบตงานซงไดรบความเหนชอบจากฝายบรหาร

2. การประเมนความเสยง กลาวถงวตถประสงคขององคกร และวตถประสงคของ

กจกรรมวาสอดคลองกนในการจะท าอะไรใหส าเรจ ดวยงบประมาณและทรพยากรทก าหนดไวอยางเหมาะสม โดยผประเมนความเสยงจะตองสามารถชใหเหนความเสยงทส าคญๆ ทจะเกดขนจากทงภายในและภายนอกองคกร รวมถงทจะเกดขนกบวตถประสงคในการด าเนนกจกรรมตางๆ ขององคกรดวย การประเมนความเสยงจะรวมถงความเสยงทเกดจากการเปลยนแปลงวธการจดการดวย

3. กจกรรมเพอการควบคม กลาวถง นโยบายและวธปฏบตงานทท าให มนใจวาเมอ

น าไปปฏบตแลวจะเกดผลส าเรจตามฝายบรหารไดก าหนดไว กจกรรมเพอการควบคมเหลานจะชใหผปฏบตงานเหนความเสยงทอาจเกดขนในการปฏบตงาน เพอใหเกดความระมดระวง และสามารถปฏบตงานใหส าเรจตามวตถประสงค กจกรรมเพอการควบคม อ าจแบงไดเปน 3 กลมตามวตถประสงคขององคกร คอ กจกรรมเพอการควบคมในการปฏบตงาน กจกรรมเพอการ

41 ควบคมการรายงานทางการเงน และกจกรรมเพอการควบคมการปฏบตตามนโยบาย ระเบยบปฏบตตางๆ กจกรรมเพอการควบคมตางๆ เหลานจะเกดขนในทกระดบขององคกร

4. ขอมลสารสนเทศและการตดตอสอสาร กลาวถง ระบบขอมลสารสนเทศทเกยวเนอง

กบการปฏบตงาน การรายงานทางการเงน และการปฏบตตามนโยบาย และระเบยบปฏบตตางๆ ทใชในการควบคม และด าเนนกจกรรมขององคกร รวมถงขอมลสารสนเทศทไดจากภายนอกองคกร ดงนนกา รพฒนาระบบขอมลสารสนเทศใหทนสมย และเหมาะสมจงเปนสวนส าคญเพราะขอมลทไดจากการประมวลผลเหลานฝายบรหารไดน าไปใชในการตดสนใจ และจดท ารายงานเสนอตอบคคลภายนอก การตดตอสอสารทมประสทธภาพจะตองเชอมโยงกบระบบขอมลสารสนเทศ และสามารถตดตอสอส ารกนไดในทกระดบจงจะชวยใหผลการปฏบตงานไดรบทราบขาวสารจากฝายบรหารอยางรวดเรวและชดเจน รถงบทบาทหนาทของตนเอง และความเกยวของในการประสานการปฏบตงานกบหนวยงานอนๆ ภายในองคกรและภายนอกองคกร เชน ผขาย ลกคา และบคคลภายนอกอนๆ

5. การตดตามผลการปฏบตงาน กลาวถง การตดตามการปฏบตตามระบบการควบคม

ภายใน การตดตามผลในการปฏบตงานอยางตอเนองของฝายบรหาร ผควบคมงาน และบคคลอนๆ ทมหนาทเกยวของ การตอบสนองตอค าแนะน าของผตรวจสอบภายใน สวนขอบเขต และระยะเวลาในการตดตามขนอยกบป ระสทธภาพของวธการทน ามาใชในการรายงานเมอพบวากจกรรมสวนใดสวนหนงขาดการควบคม

เมอไดประเมนผลจากสวนประกอบทง 5 แลว จงสรปผลวาการควบคมภายในม

ประสทธภาพหรอประสทธผล ตามมาตรฐานการประกอบวชาชพตรวจสอบภายในไดกลาวไววา ขอบเขตของงานตรวจสอบภายในควรครอบคลมถงการตรวจสอบ และการประเมนผลความเพยงพอและประสทธผลของระบบการควบคม ภายในขององคกร รวมถงคณภาพของการปฏบตงานตามทไดรบมอบหมาย

กรมบญชกลาง (2545: 3) องคประกอบการควบคมภายในการควบคมภายใน มองคประกอบ 5 สวน ดงน

1. สภาพแวดลอมการควบคม หมายถง สภาวการณหรอปจจยตางๆทสงผลใหเกดระบบการควบคมภายในหนวยงาน ในการด าเนนงานจะมหลายปจจยทสงผลใหเกดมาตรการการควบคมภายในขนในหนวยงาน ซงฝายบรหารจะมอทธพลส าคญตอการสรางบรรยากาศและ

42 สภาพแวดลอมการควบคมภายใ น ในหนวยงาน เชน จรยธรรมของการท างาน ความซอสตย ความไวใจได ความโปรงใส และการมภาวะผน าทด ซงรวมทงการก าหนดนโยบาย โครงสราง และระเบยบวธปฏบตทเหมาะสม ส าหรบตวอยางสภาพแวดลอมการควบคมภายใน ในหนวยงาน เชน

1.1. ปรชญาและลกษณะการท างานของผบรหารแตละบคคลยอมแตกตางกน และ

จะเปนปจจยทสงผลถงการก าหนดระบบการควบคมภายในของหนวยงาน เพราะผบรหารมหนาทในการก าหนดนโยบาย มาตรการ และระบบการควบคมภายใน แตอยางไรกตามผบรหารตองรบผดชอบในการเลอกปรชญา และวธก ารท างานทเหมาะสมกบสถานการณรวมทงรบผดชอบตอผลทเกดขน ผบรหารสามารถสงเสรม และสนบสนนใหเกดสภาพแวดลอมการควบคมทด โดยด าเนนการ ดงน

1.1.1. ก าหนดนโยบายและกลยทธการด าเนนงาน มาตรฐาน และแนวทางการปฏบตงานเปนลายลกษณอกษรใหชดเจน และแจงใหบคลากรทกคนในหนวยงานทราบ

1.1.2. ก าหนดโครงสรางการจดหนวยงานใหเหมาะสม มสายการบงคบบญชา

และความสมพนธระหวางหนวยงานภายในทชดเจน รวมทงมอบหมายอ านาจหนาท และความรบผดชอบใหแกบคลากรในแตละต าแหนงอยางเหมาะสม

1.1.3. ก าหนดคณลกษณะงานเฉพาะกจต าแหนง (Job Description) ของบคลากร

ทกต าแหนงหนาท และระดบความร ความสามารถ และทกษะทจ าเปนตองใชในแตละงานอยางชดเจน

1.1.4. ก าหนดใหมนโยบายและแนวทางปฏบตงาน ดานการบรหารบคลากร

ตลอดจนการประเมนผลการปฏบตงานของบคลากรอยางชดเจน และเปนธรรมรวมทงก าหนดบทลงโทษทางวนยใหชดเจน

1.1.5. ก าหนดใหมคณะกรรมการบรหาร คณะกรรมการตรวจสอบ (Audit Committee)

และหนวยตรวจสอบภายใน

1.2. ความซอสตยและจรยธรรมในการบรหารและการปฏบตงานดวยความซอสตยและมจรยธรรมเปนสงทมความส าคญอยางยงทงสองประการน เปนสงทตองสนบสนนสงเสรมให

43 เกดขนโดยการประชาสมพนธ ฝกอบรม หรอก าหนดสงจงใจ และผบรหารตองเปนตวอยางของเจาหนาทในหนวยงาน ทงน ผบรหารตองมการสอสารใหเจาหนาททกคนในหนวยงานรบทราบ และตระหนกถงคณคาในการปฏบตหนาทดวยความซอสตยและมจรยธรรม จนเปนบรรทดฐานหรอขอตกลงรวมกนทใหหนวยงานถอปฏบต เพราะความซอสตยและจรยธรรมเปนปจจยพนฐานส าคญของสภาพแวดลอมการควบคม โดยผบรหารควรด าเนนการดงน

1.2.1. ก าหนดนโยบาย มาตรฐานการปฏบตงาน ใหชดเจน และท าตวให เปน

ตวอยางอยางสม าเสมอ ทงโดยค าพดและการกระท า

1.2.2. สอสารและแจงใหเจาหนาททกคนไดรบทราบ ตลอดจนเขาใจในหลกของจรยธรรมดงกลาว

1.2.3. จดท าขอก าหนดจรยธรรมหรอแนวทางทพงปฏบต ของหนวยงาน ไวใหชดเจน โดยรวมถงกรณตางๆทเกยวของกบความขดแยงทางผลประโยชนดวย

1.2.4. ลดวธการหรอโอกาสทจะจงใจใหเกดการกระท าผด

1.2.5. ความซอสตยและจรยธรรมเปนปจจยเบองตนทส าคญ ซงจะสงผลถงการจดโครงสรางของหนวยงาน การจดการและการตดตามประเมนผลองคประกอบของระบบการควบคมภายในอนๆดวย

1.3. โครงสรางของหนวยงานทไดรบการจดไวเปนอยางด จะเปนพนฐานส าคญทท า

ใหผบรหารส ามารถวางแผนงาน สงการ และควบคมการปฏบตงานไดถกตอง รวดเรว และมประสทธภาพ โดยการจดโครงสรางของหนวยงานใหเหมาะสมกบลกษณะของกจกรรมของหนวยงานนนๆ เชน

1.3.1. การรวมศนยอ านาจหรอกระจายศนยอ านาจการตดสนใจในระดบตางๆ หากกจการเลอกใชการรวมศนย อ านาจในการตดสนใจ คณสมบตเฉพาะตวของผไดรบอ านาจยอมมความส าคญ กรณวธกระจายศนยอ านาจการตดสนใจ ระบบ และขนตอนการท างาน รวมถงกระบวนการในการตดตามผล กจะมความส าคญมากกวาคณสมบตของตวบคคล

44

1.3.2. การจดโครงสรางของหนวยงานทมการผลตโดยเครองจกร อาจใชโครงสรางและการควบคมทเปนระเบยบแบบแผนแนนอน แตโครงสรางทมรปแบบแนนอนอาจไมเหมาะสมกบกจกรรมการบรการ หรองานทเกยวกบการคนควาวจยทางวชาการ เปนตน

1.3.3. การมอบอ านาจตองใหเหมาะสมกบหนาทความรบผดชอบในการปฏบตงาน และตองชดเจน

1.4. นโยบายการบรหาร และการพฒนาดานบคลากรเปนปจจยส าคญทชวยใหระบบการควบคมภายในมประสทธภาพ คอ บคลากรในหนวยงานนนเองทเปนตวจกรส าคญ ดงนน การมนโยบายและระบบการบรหารบคลากรทชดเจน และเหมาะสม จะชวยใหระบบการควบคมภายในมประสทธภาพและประสทธผลยงขน

1.4.1. ก าหนดหลกเกณฑทชดเจนเกยวกบการวาจาง การพฒนา การประเมนผล

การปฏบตงาน การเลอนขน เลอนต าแหนง รวมทงการจายคาตอบแทน และผลประโยชนอน 1.4.2. ก าหนดคณสมบตและลกษณะงาน (Job Description) ของเจาหนาทใน

แตละต าแหนงใหชดเจน เพอใชเปนแนวทางส าหรบการปฏบตงาน 1.4.3. ก าหนดมาตรการเกยวกบการประกนความซอสตยของพนกงาน 1.4.4. มระบบการฝกอบรมอยางตอเนอง และตดตามผลการปฏบตงานอยาง

เปนระบบและสม าเสมอ 1.4.5. ก าหนดแนวปฏบตกรณทมการขดแยงของผลประโยชน (Conflict of

Interest) ตอหนวยงาน 1.5. การก าหนดอ านาจ หนาทความรบผดชอบ คอ การก าหนดอ านาจหนาทความ

รบผดชอบของบคลากรในหนวยงาน เปนปจจยส าคญทสงผลตอประสทธภาพของการควบคมภายใน ดงนน ผบรหารควรก าหนดอ านาจหนาทความรบผดชอบของบคลากรแตละต าแหนงใหชดเจน ดงน

45

1.5.1. ก าหนดหนาทความรบผดชอบในแตละต าแหนงใหชดเจน โดยค านงถงการกระจายอ านาจ และระบบการสอบยนความถกตองระหวางกน

1.5.2. ก าหนดคมอปฏบตงานตามหนาทความรบผดชอบ

1.5.3. ก าหนดระบบการตดตามประเมนผลซงรวมถงการจดท าแผนงาน และระบบการรายงานผลงานอยางสม าเสมอ

1.6. คณะกรรมการตรวจสอบและการตรวจสอบภายในเปนกลไก และเครองมอชนดหนงในการชวยตรวจสอบ และสอบทานงานใหเปนไปตามแผนงานทฝายบรหารวางไว คณะกรรมการตรวจสอบทมความรความสามารถ และมความเปนอสระในการท างานจะชวยสงเสรม และสนบสนนสภาพแวดลอมการควบคมภายในหนวยงานใหดยงขน

2. การประเมนความเสยง หมายถง เหตการณทไมพงประสงคหรอการ กระท าใดๆ อน

จะกอใหเกดผลลพธในดานลบ หรอเปนผลลพธทไมตองการ ท าใหงานไมประสบความส าเรจตามเปาหมายทก าหนดความเสยงอาจเกดจากลกษณะงานหรอกจกรรมของหนวยงาน การควบคมภายใน การทหนวยงานตรวจไมพบขอผดพลาด

2.1. ความเสยงจากลกษณะงานหรอกจกรรมของหนวยงาน ความเสยงลกษณะน

เปนความเสยงทอยโดยธรรมชาต ทตดสนใจทจะท างานหรอกจกรรม กยอมจะมความเสยงเกดขน เชน การท าธรกจการคาขายกบตางประเทศหรอการสงซอของจากตางประเทศของทางราชการ ความเสยงกคออตราแลกเปลยนทอาจเปลยนแปลง

2.2 . ความเสยงจากการควบคมภายใน เปนความเสยงทระบบการควบคมภายใน

ของหนวยงานไมครอบคลม และไมสามารถปองกนขอผดพลาดจากการด าเนนงานของหนวยงานได อาจเปนเพราะหนวยงานไมมระบบการควบคมภายในทครอบคลมเพยงพอทจะลดความเสยงในการด าเนนงาน หรอหนวยงานนนไมมการปฏบตตามระบบการควบคมภายในทไดจดไว

การประเมนความเสยงในหนวยงาน จะเปนการประเมนการปฏบตงานในภาพรวมของหนวยงาน เพอใหทราบเหตการณของความเสยง และหาทางแกไข และควบคมใหความเสยงอยในระดบทเกดความเสยหายนอยทสด

46

3. กจกรรมการควบคม เปนองคประกอบหนงของระบบการควบคมภายในทหนวยงานตองจดใหมขน เพอลดความเสยง และท าใหเกดความคมคา ตลอดจนใหฝายบรหารเกดความมนใจในประสทธผลของระบบการควบคมภายในทมอย

ประเภทการควบคม กจกรรมการควบคมอาจแยกตามความจ าเปนและลกษณะของการควบคม ทงน ขนอยกบความเหมาะสมในการด าเนนงานของหนวยงานนนๆ เชน

3.1. การควบคมในลกษณะ การปองกนขอผดพลาดทอาจเกดขนในทางปฏบต

(Preventive Control) เปนวธการควบคมทก าหนดขน เพอปองกนมใหเกดความเสยง และขอผดพลาดตงแตแรกโดยเหตการณทกอใหเกดความเสยงยงไมเกดขน เชน การแบงแยกหนาทผรบเงน ผจายเงน และผบนทกบญช การก าหนดวงเงนส าหรบผมอ านาจอนมตในแตละระดบชน เปนตน

3.2. การควบคมในลกษณะของการคนพบขอผดพลาด (Detective Control) เปนการ

ควบคมทก าหนดขน เพอคนพบขอผดพลาดทอาจเกดขนในการปฏบตงาน เชน การท างบกระทบยอดเงนฝากธนาคาร การตรวจนบพสดประจ าป การทบทวนการปฏบตงานของหนวยงานในภาพรวม

3.3. การควบคมในลกษณะการเสนอแนะ (Suggestive Control) เปนการควบคมท

ก าหนดขน เพอเสนอแนะ ปรบปรง และพฒนาระบบการด าเนนงานและระบบการควบคมภายในใหเหมาะสมกบสถานการณอนๆ ตามความจ าเปนและเหมาะสมในการด าเนนงานของหนวยงานตวอยางกจกรรมการควบคมทควรจดใหมขนในขนตอนของการปฏบตงานตางๆ

3.3.1. นโยบายและวธปฏบตผบรหารทกระดบมบทบาทในการก าหนดนโยบาย

แผนการปฏบตงาน แผนงบประมาณ แนวทางการปฏบตงาน อ านาจในการอนมต ฯลฯ ซงสงตางๆ เหลานเปนปจจยทกอใหเกดการควบคม เพอปองกนความเสยงทอาจเกดขน และควรระบผลลพธ และตวชวดทคาดหมายไวอยางชดเจน เพอสามารถใชในการตดตามประเมนผลตอไป

3.3.2. การกระจายอ านาจความรบผดชอบและการแบงแยกหนาทผบรหารควรจดใหมการกระจายอ านาจ และแบงแยกหนาทความรบผดชอบระหวางหนวยตางๆ หรอบคคลใหชดเจนเพอใหเกดความคลองตว และชดเจนในการปฏบตงาน สามารถสอบยนกนได เชน

47 อ านาจในการอนมต การก าหนดขอบเขตของงาน เพราะเมอผบรหารไดกระจายอ านาจไปแลวกจ าตองสรางวธการควบคมเพอใหการปฏบตงานเปนไปตามนโยบาย และวตถประสงคทวางไว

4. สารสนเทศและการสอสาร

สารสนเทศ หมายถง ขอมลขาวสารทใชในการบรหาร ซงเปนขอมลเกยวกบการเงน และไมใชการเงนรวมทงขอมลขาวสารอนๆ ทงจากแหลงภายในและภายนอก

การสอสาร หมายถง การรบและสงขาวสารระหวางกน เพอใหเกดความเขาใจอนด

ระหวางบคคลทมหนาทความรบผดชอบใ นงานทสมพนธกน การสอสารจะเกดไดทงภายในและภายนอกหนวยงาน ระบบการสอสารทด และมประสทธภาพ ควรเปนการสอสารแบบสองทาง และตดตอระหวางหนวยงานอยางทวถงครบถวน

หนวยงานควรจดใหมระบบสารสนเทศทสามารถสนองความตองการของผใชขอมล

อยางเพยงพอ และเหมาะสมทนตอการปฏบตงาน ตลอดจนการตดตอสอสารทมประสทธภาพ ขาวสารทถกตอง เชอถอได ทนเหตการณ และสะดวกในการเขาถง และปลอดภย รวมทงมการจดล าดบความส าคญ และมระบบการสอสารทดจะสงผลถงการบรหารงานของผบรหาร โดยเฉพาะขาวสารทเป นสญญาณบอกเหต อนจะท าใหผบรหารสามารถแกไขปญหาไดทนกาล และบรหารงานใหบรรลวตถประสงคของหนวยงาน

การสอสารจงเปนเรองส าคญทผบรหารตองจดใหมขน และควรเปนระบบการสอสารสอง

ทาง การสอสารภายในหนวยงานทชดเจน ไมวาจะเปนทางการ หรอไมก ตามจะเปนผลดตอการปฏบตงานใหสามารถบรรลเปาหมายทวางไว ซงปจจยส าคญทท าใหการสอสารเปนไปอยางมประสทธภาพและประสทธผล คอ

4.1. เจาหนาททกคน ตองไดรบขอมลขาวสารทเกยวของกบการปฏบตงานของตน

อยางชดเจนและทนกาล ทงจากภายในหรอภา ยนอกหนวยงาน รวมทงขอมลขาวสารทมผลตอความเสยงทอาจเกดกบหนวยงาน เชน นโยบายรฐบาล การเปลยนแปลงดานกฎหมายใหมๆ

4.2. การก าหนดภาระหนาทและความรบผดชอบในแตละต าแหนงงานทตองชดเจน

เจาหนาททกคนตองเขาใจถงบทบาททเกยวของกบงานของตนและของผอน รวมทงใหความรวมมอในการปฏบตตามระบบการควบคมทก าหนดไว

48

4.3. การจดใหมชองทางการสอสารขอมล ทดระหวางผบรหารและผปฏบตงานท าใหเขาใจ และประสานงานกนไดเปนอยางด

ส าหรบการควบคมภายในของระบบสารสนเทศ โดยทวไปมกเกยวของกบการควบคมการน าขอมลเขาระบบการแบงแยกงาน การสอบทานความถกตองในการปะมวลผล การควบคมการรบสงขอมลระหวางระบบงาน และการควบคมทางดานผลผลต เปนตน

5. การตดตามและประเมนผล หมายถง การสอดสอ งดแลกจกรรมทอยระหวางการ

ด าเนนงานเพอใหเกดความมนใจวา การด าเนนงานเปนไปตามระบบการควบคมภายในทก าหนด การประเมนผล หมายถง การเปรยบเทยบผลการปฏบตงานกบระบบการควบคมภายในทก าหนดไววามความสอดคลองเพยงใด และประเมนระบบการควบคมภายในทมอย วามความเหมาะสมกบสภาพแวดลอมในปจจบน รวมทงการวเคราะห การหาสาเหตของความแตกตางระหวางงานกบผลการด าเนนงาน สรปผล และเสนอขอแนะน า เพอใหการด าเนนงานมประสทธภาพและประสทธผล การตดตามและประเมนผล เปนกระบวนการประเมนความมประสทธภาพ และประสทธผลของระบบงานตางๆ ของหนวยงาน ซงรวมถงการปฏบตตามกฎหมาย ระเบยบ หรอขอบงคบ และการปฏบตงานตามภาระหนาทความรบผดชอบของเจาหนาทฝายตางๆในหนวยงาน ทงน เนองจากมาตรการต างๆ และระบบการควบคมภายในมการเปลยนแปลง หรอตองพฒนาตลอดเวลา ผบรหารจงจ าเปนตองมการตดตามและประเมนผล เพอใหทราบประสทธภาพและประสทธผลของระบบการควบคมภายในวาอยในระดบทเหมาะสมสอดคลองกบสถานการณปจจบน ส าหรบความถในการตดตามประเมนผ ลจะมมากนอยเพยงใด ขนกบผลการประเมนความเสยงในเบองตน และผลทไดจากการตดตามประเมนผลการด าเนนงานของหนวยงานนนเอง การตดตามประเมนผลจะไดผลดควรมการปฏบตดงน มการสอบทานและรายงานผลเกยวกบประสทธผลของแตละองคประกอบของการควบคมภายใน ในท กๆ ดานอยางสม าเสมอ ซงเปนการรายงานจากภายใน และจากบคคลภายนอก เชน ผตรวจสอบ ผตรวจราชการ ผมาตดตอ โดยเปรยบเทยบกบขอมลทปฏบตงานจรงและ จ าแนกเรองทจะประเมนผล ซงจะเปนประโยชนตอการควบคมภายในเฉพาะจด เชน การประเมนประสทธภาพภายในหนวย งาน การ

49 ประเมนระบบงาน การประเมนการ รายงานผลตามขอเทจจรงอยางเปนอสระไมปดบงสงผดปกตและสงการใหมการแกไขและตดตามผลอยเสมอ

ส าหรบการก าหนดรปแบบการตดตามประเมนผล ควรมอยในทกขนตอนของการปฏบตงาน และควรท าอยางตอเนอง ทงนรวมถงกจกรรมทเกยวของกบการก าหนดกฎหมาย ระเบยบ การบรหารงาน และทปรกษาตางๆ โดยมวธการ เชน การเปรยบเทยบผลการด าเนนงาน การตรวจสอบ การกระทบยอด ฯลฯ ส าหรบบางโครงการอาจก าหนดรปแบบการตดตามประเมนผลโดยเฉพาะ แยกตางหากจากทไดก าหนดการตดตามประเมนผลโดยปกต การตดตามประเมนผลโครงการทเปนกรณเฉพาะ อาจใชแบบประเมนตนเอง การออกแบบควบคมโดยเฉพาะ การทดสอบ หรออาจจางผเชยวชาญ หรอผตรวจสอบภายนอกมาด าเนนการได

อษณา ภทรมนตร (2547: 5-5) โครงสรางการควบคมภายในเชงสมพนธ (Internal Control – Integrated Framework) ตามรายงานของ COSO โครงสรางการควบคมภายในตองมองคประกอบการควบคม (Component) ทมสมพนธเกยวเนองกนทงหมด 5 ดาน ไดแก

1. สภาพแวดลอมของการควบคม (Control Environment) องคประกอบดานแรก เปน

องคประกอบเกยวกบการสรางจตส านก (Control Consciousness) และบรรยากาศของการควบคมภายใน ใหบคลากรทกคนเขาใจและมจตส านกทดในการควบคมและการปฏบตงานตามความรบผดชอบ โดยเนนทผบรหารระดบสง (Tone at The Top) ทจะสรางสภาพแวดลอมของการควบคมและการกระท าตนเปนตวอยาง COSO ถอวาบคลากรเปนองคประกอบแรกและส าคญทสด เพราะเปนพนฐานและมอทธพลส าคญตอบรรยากาศของการควบคมภายในองคกรนนทงหมด การมบคลากรดเปนแกนของจกรกลส าคญในการผลกดนสงดอนๆ ใหเกดขนภายในองคกร

การประเมนองคประกอบดานสภาวะแวดลอมของการควบคม อาจเรมพจารณาจากการ

เกดขนจรงของจดควบคมยอยตางๆ เชน

1.1. ความซอสตยและจรยธรรม (Integrity and Ethical Value) เปนเรองของจตส านกและคณภาพของคนทเปนนามธรรมมองเหนไดยาก แตกสามารถน ามาแสดงให เหนไดโดยผบรหารจะตองท าตนใหเปนตวอยางสม าเสมอ ทงโดยค าพดและการกระท ามการก าหนดเปนนโยบาย และขอก าหนดดานจรยธรรมไวอยางชดเจน รวมถงมขอหามพนกงานมใหปฏบตอนจะถอวาอยในสถานะทขาดความซอสตยและจรยธรรม พรอมทงมการแจงใหพนกงานทกคนรบทราบและเขาใจในหลกการทก าหนดไว

50

1.2. ความรทกษะและความสามารถ (Commitment and Competent) ความรทกษะและความสามารถของบคลากรเปนสงจ าเปนตอประสทธภาพ และประสทธผลขององคกรมใชแตบคลากรไมมความร ทกษะและความสามารถจะเปนสงอนตราย ถาบคลากรม ความรทกษะและความสามารถมากเกนไปไมเหมาะสมกบหนาทความรบผดชอบกอาจมผลกระทบตอประสทธภาพและประสทธผลไดเชนกน ดงนนองคกรจงจ าเปนตองก าหนดระดบความร ทกษะทจ าเปนและความสามารถทเหมาะสมส าหรบแตละงานไวอยางชดเจน เพอใชเปนเกณฑในการพจาร ณาบรรจแตงตงใหเหมาะสมกบหนาทความรบผดชอบโดยการจดท าขอก าหนดคณลกษณะงาน (Job Description) ทกต าแหนงไวอยางชดเจน

1.3. การมสวนรวมของคณะกรรมการบรหารและคณะกรรมการตรวจสอบ (Board of

Director and Audit Committee Participation) คณะกรรมการตรวจสอบทมประสทธภาพจะตองเปนอสระจากผบรหารเปนผตรวจสอบการปฏบตงานของผบรหารซงเปนผมหนาทรบผดชอบโดยตรงในการจดใหมระบบการควบคมภายในทดในองคกร ดงนนคณะกรรมการบรหารและคณะกรรมการตรวจสอบจงเปนตวจกรส าคญตอบรรยากาศของการควบคมโดยเฉพาะการสงเสรมใหการตรวจสอบภายในและการสอบบญชเปนไปอยางมอสระและปฏบตงานไดตามมาตรฐานของวชาชพ

1.4. ปรชญาและรปแบบการท างานของผบรหาร (Management Philosophy and

Operation Style) ยอมมผลกระทบทส าคญตอระบบการควบคมภายในองคกรเพราะผ บรหารมหนาทโดยตรงในการก าหนดนโยบาย จดใหมมาตรการและวธการควบคม ความแตกตางในทศนคตและวธการท างานของผบรหารจะเปนตวก าหนดระบบความเสยงทยอมรบไดในองคกรอนน าไปสรปแบบของการควบคมภายในทจดใหมขน ผบรหารบางคนเปนพวกอนรกษนยมบางคนกลาได กลาเสย กลาเสยง และระดบของความกลากยงแตกตางกนไป จงท าใหระดบของการควบคมแตกตางไปดวย

1.5. โครงสรางการจดองคกร (Organization Chart) การจดโครงสรางองคกรทเหมาะสม

กบขนาด และการด าเนนงานขององคกรเปนพนฐานส าคญทเอออ านวยใหผบรหารสามารถวางแผน สงการและควบคมการปฏบตงานไดอยางมประสทธภาพและมประสทธผล การจดโครงสรางขององคกร นอกจากจะเปนการจดแบงสายงานหนาทและความรบผดชอบของแตละหนวยงานแลว ยงเปนตวก าหนดระดบความรและความสามารถของบคคลในองคกร เชน การจดโครงสรางแบบรวมศนยอ านาจการตดสนใจยอมตองการคณสมบตของตวบคคลมากกวาโครงสรางองคกรทจดใน

51 รปแบบการกระจายศนยอ านาจการตดสนใจซงระบบขนตนการท างานและกระบวนการในการตดตามผลจะมความส าคญมากกวาคณสมบตของตวบคคล

1.6. การมอบอ านาจและความรบผดชอบ (Assignment of Authority and Responsibility)

บคลากรทกคนทปฏบตหนาทตางๆ จะตองเขาใจอยางชดเจนถงกรอบและขอบเขตของอ านาจและความรบผดชอบของตน ตองทราบดวยวางานของตนมสวนสมพนธกบงานของผอน เพอปองกนไมใหเกดความซ าซอนในการปฏบตงานหรอมการละเวนการปฏบตงานใดงานหนง ฝายบรหารอาจใชวธจดท าค าบรรยายลกษณะงานและพนกงานแตละระดบไวอยางชดเจน เพอใหพนกงานใชเปนแนวทางอางองในการปฏบตงาน ส าหรบงานทมความซบซอน หรอตองใชเทคโนโลยสง หรอลงทนดวยเงนจ านวนมากอาจตองมการจดท าคมอระบบงาน (System Documentation) ไวดวย สวนการมอบอ านาจจะตองใหเหมาะสมกบหนาทและความรบผดชอบในแตละต าแหนง

1.7. นโยบายและวธบรหารดานทรพยากรมนษย (Human Resource Policy and

Practices) ดงทกลาวมาแลววาคนเปนปจจยทส าคญทสดตอการปฏบตงานในทกดานประสทธภาพและประสทธผลของการควบคมภายในจะถกกระทบอยางมากดวยพฤตกรรมและอปนสยของบคลากรในองคกร การก าหนดและนโยบายและวธปฏบตในสวนทเกยวกบการบรหารงานดานทรพยากรมนษยตงแต การคดเลอกบคลากรเขาท างาน การประเมนผลการปฏบตงาน การฝกอบรม การพฒนาความรของพนกงาน การเลอนต าแหนง การก าหนดคาตอบแทน และผลประโยชนอน เพอใหไดบคลากรทมความร ความสามารถเหมาะสมกบต าแหนงหนาท และเพอใหสามารถรกษาไวซงบคลากรทมคณภาพ

2. การประเมนความเสยง (Risk Assessment) เปนการประเมนเพอใหทราบวาองคกรมความเสยงและความเสยงนนๆ อยในกจกรรม หรอขนตอนใดของงาน มผลกระทบตอการบรรลวตถประสงคขององคกรมากนอยเพยงใด เพอน ามาพจารณาก าหนดแนวทางทจ าเปนตองใชเพอใหเกดควา มมนใจอยางสมเหตสมผลวา ความผดพลาดหรอความเสยหายจะไมเกดขน หรอหากเกดขนกจะอยในระดบทไมเปนอนตราย หรอไมเปนอปสรรคตอความส าเรจตามวตถประสงคขององคกร องคกรทกองคกรไมวาจะประกอบการในธรกจประเภทใดเปนธรกจขนาดกลาง ขนาดยอม หรอขนาดให ญกตามนอกจากตองเผชญกบความเสยงตามรปแบบของธรกจแลวยงตองเผชญกบความเปลยนแปลงทอาจเกดขนไดตลอดเวลา อาจเปนความเปลยนแปลงจากฝายบรหารองคกรเอง หรอจากฝายบรหารประเทศ หรออาจเปนความเปลยนแปลงจากสภาพเศรษฐกจ สงคมกฎหมายระเบยบ ขอบงคบของท างราชการทเกยวของ ผบรหารจงจ าเปนทตองไดขอมลความเสยงทถกตองตรงกบสภาพทเปนอยจรงในทกขณะ เพอ

52 น ามาก าหนดมาตรการหรอปรบเปลยนเพอเสรมสรางระบบการควบคมภายในใหสอดคลอง และเหมาะสมกบสถานการณ ดงนนองคกรจงจ าเปนตองท าการประเมนความ เสยงและตองกระท าอยางตอเนองและสม าเสมอ ปจจยส าคญในการประเมนความเสยง คอ ผประเมนจะตองเขาใจในวตถประสงคขององคกรโดยถองแท องคกรตองมการก าหนดวตถประสงคไวอยางชดเจนขนกอน โดยทวไปวตถประสงคขององคกรแบงเปน 2 ระดบคอ

2.1. วตถประสงคระดบกจการโดยรวม (Entity-Wide Level Objectives) เปนวตถประสงคของการด าเนนงานในภาพรวมขององคกร

2.2. วตถประสงคระดบกจกรรม (Activity-Level Objectives) เปนวตถประสงคเฉพาะ

ของการด าเนนงานทางธรกจในแตละกจกรรมภายในองคกร ซงตองสอดคลอ ง และสนบสนนวตถประสงคระดบองคกรโดยรวมขนตอนในการประเมนความเสยงคอ

2.1.1. การระบปจจยความเสยง (Risk Identification) การเขาใจวาองคกรมความ

เสยงหรอจะไมมประโยชนเพยงพอ ถาไมสามารถระบไดวาความเสยงนนๆ มสาเหตจากปจจยอะไร เนองจากปจจยความเสยงแตละชนดมผลกระทบไมเทาเทยมกน ปจจยความเสยงบางชนดมผลกระทบตอวตถประสงคในระดบกจกรรมเทานน นอกจากนปจจยบางอยางจะมผลกระทบเพยงในระยะสน แตปจจยบางอยางสงผลกระทบในระยะยาว และปจจยบางชนดมผลกระทบทงในระยะสนแลวตอเน องไปจนถงระยะยาว ดงนนจงตองท าความเขาใจ และสามารถระบไดวาความเสยงนนๆ มสาเหตจากปจจยอะไรเปนปจจยทเกดขนภายในองคกรหรอเปนปจจยภายนอก

2.1.2. การวเคราะหความเสยง (Risk Analysis) เมอสามารถระบปจจยความเสยงไดแลว ขนตอนตอไปคอ การน าปจจยความเสยงนนมาวเคราะหวามผลกระทบตอองคกรแคไหนเพยงใด โดยการก าหนดระดบความส าคญของความเสยหายทจะเกดจากความเสยงนน และโอกาสทจะเกดความเสยง ถามมมากหรอนอย เพอน ามาพจารณาหาวธทจะรบมอ หรอจดการกบความเสยงทมสาระส าคญมโอกาสทจะเกดสงส าหรบเทคนคในการวเคราะหความเสยงมหลายวธจะตองเลอกใชใหเหมาะสม เพราะบางครงผลกระทบของความเสยงทมตอองคกร หรอโอกาสทจะเกดความเสยงอาจไมสามารถวดเปนตวเลข จงตองใชวธวเคราะหโดยการประเมนเปนระดบ เชน สงมาก สง ปานกลาง นอย หรอนอยมาก

53

2.1.3. การบรหารความเสยง (Risk Management) เปนการก าหนดแนวทางทจะรบมอหรอจดการกบความเสยงทมสาระส าคญ มโอกาสทจะเกดสงอยางเหมาะสม โดยทวไปแลวถาเปนความเสยงทเกดจากปจจยภายใน จะใชวธจดระบบการควบคมภายใน กรณเปนความเสยงจากปจจยภายนอกจะใชวธการบรหารความเสยง 3. กจกรรมการควบคม (Control Activities) เปนนโยบายมาตรการและวธการด าเนนงานตางๆ ทฝายบรหารน ามาใชเพอใหเกดความมนใจวามาตรการตางๆ ทก าหนดขนเพอลดหรอควบคมความเสยงไดรบการตอบสนอง และปฏบตตาม กจกรรมการควบคมประกอบดวย

3.1. การก าหนดนโยบายและแผนงาน (Policies and Plans) ฝายบรหารก าหนดนโยบาย จดท าแผนงานและการจดท างบประมาณ เพอใชเปนแนวทางในการปฏบตงานเปนเครองมอในการควบคม ตดตามและประเมนผล ทงนโดยมการก าหนดผลงานทคาดหมายไวอยางชดเจนทงในรปจ านวนผลงาน และระยะเวลาปฏบตตามแผนงานดงกลาวเพอใหเกดความชดเจน

3.2. การสอบทานโดยผบรหาร (Management Review) การสอบทานโดยผบรหาร

เปนกจกรรมการควบคมทผบรหารเปนผกระท า โดยผบรหารระดบสงจะใชวธวเคราะหเปรยบเทยบผลการปฏบตงานจรง กบแผนงานงบประมาณทไดจดท าไวลวงหนา เพอใหเหนภาพรวมของการด าเนนงานวามปญหาใหญๆ เพอน ามาพจารณา แกไขและเตรยมรบสถานการณในอนาคตได สวนผบรหารระดบกลางกใชวธ สอบทานรายงาน ผลการปฏบตงานเปนไปตามนโยบาย แผนงาน และงบประมาณตลอดจนวธปฏบตงานจรงเปนไปตามระเบยบขอบงคบทก าหนด ซงการสอบทานของผบรหารระดบกลางจะกระท าบอยครง ขนอยกบลกษณะของความเสยง

3.3. การประมวลผลขอมล (Information Processing) การประมวลผลขอม ลในทน

ครอบคลมทงขอมลทางบญชการเงน และขอมลอนทจ าเปนส าหรบประกอบการตดสนใจทางการบรหาร ซงตองการขอมลทมความถกตอง สมบรณ กะทดรด มเนอหาทเกยวของกบการตดสนใจและตองไดทนเวลาทตองการ ดงนนการควบคมการประมวลผลขอมลจงต องเรมจากการอนมตรายการ การบนทกรายการ การสอบยนขอมลระหวางกน การเกบรกษาและควบคมขอมลทส าคญ การออกแบบและการใชเทคโนโลยทเหมาะสมชวยในการประมวลผลขอมล

3.4. การควบคมทางกายภาพ (Physical Control) คอ การดแลรกษาและปองกน

ทรพยสนทมตวตน จากการถกท าลาย หรอสญหายและมสภาพพรอมเสนอส าหรบการใชงาน

54 กจกรรมการควบคมจงรวมทงวธทใชเพอการปองกน คนหา แกไข และสนบสนน เชน การจดใหมสถานทจดเกบอยางปลอดภยเหมาะสม การมเวรยามรกษาการณ การตรวจน บ การเปรยบเทยบจ านวนจรงกบทะเบยนหรอหลกฐานทางการบญช การท าประกนภย

3.5. การแบงแยกหนาท (Segregation of Duties) เปนการแบงแยกหนาทระหวาง

บคคลหรอหนวยงาน โดยจดใหมการสอบยนความถกตองระหวางกนไมใหบคคลคนเดยวปฏบตงานตงแตตนจนจบเพอ ปองกนความเสยงตอขอผดพลาดและการทจรตหรอการกระท าทไมเหมาะสม ควรใชในกรณทงานมลกษณะเสยงตอความผดพลาดหรอเสยหายไดงาย โดยแยกหนาทการอนมต การจดบนทก การเกบรกษา และการสอบทานออกจากกน เชน พนกงานคนเดยวไมควรมหนาทอนมตการจายเงน เกบรกษาเงน น าเงนฝากธนาคาร บนทกบญชธนาคาร ลกหน และเปนผจดท างบพสจนยอดเงนฝากธนาคาร

3.6. ดชนวดผลการด าเนนงาน (Performance Indicators) เปนเครองมอทใชบงบอก

ใหทราบวาสภาวะขององคกรทเปนอยวาในระดบทนาพอใจ ควรใหความสนใจในเรอง ใดเปนพเศษ เพอน ามาพจารณาสงการแกไขปญหาไดทนกาล ดชนวดผลการด าเนนงานทนยมใชมกอยในรปของอตราสวนตางๆ ทแสดงความสมพนธของขอมลทางการเงน หรอการด าเนนงานอยางหนงกบขอมลอกอยางหนง

3.7. การจดท าเอกสารหลกฐาน (Documentation) เปนการควบคมโดยก าหนดให

กจกรรม หรอระบบงานทมความส าคญตองจดท าเอกสารไวเปนหลกฐาน เอกสารท าหนาทเปนตวสงผานขอมลในองคกรและระหวางองคกร เปนหลกฐานเพอใชอางองตรวจสอบ หรอเปนแนวทางใหปฏบตงานไดอยางถกตอง เชน การท าสญญาซอ –ขาย การจดท าเอกสารร ะบบงานการจดท าคมอปฏบตงาน การก าหนดแบบฟอรมเอกสารตลอดจนการก าหนดเลขทเอกสารทเรยงล าดบไวลวงหนา

3.8. การตรวจสอบการปฏบตงานอยางเปนอสระ (Independent Checks on Performance)

หรอ การตรวจสอบภายใน เปนวธหนงในกจกรรมการควบคมโดยผท าหนาทตรวจสอบจะตองเปนอสระจากกลมผรบผดชอบงาน หรอผปฏบตงานนนๆ

4. ขอมลสารสนเทศและการสอสาร (Information and Communication) ขอมลสารสนเทศ เปนสงจ าเปนส าหรบการบรหารงานโดยเฉพาะอยางยงในยคปจจบน ซงเปนยคทผสามารถไดขอมลขาวสารทรวดเรว และถกตองจะสามารถชวงชงโอกาสไดกอนผอนขอมลสารสนเทศ

55 หมายความรวมถง ทงขอมล ขาวสารทางการเงน และขอมลทเกยวกบการด าเนนงานอน ๆ ทมาจากทงแหลงขอมลภายในและแหลงขอมลภายนอกองคกร ขอมลส ารสนเทศมความส าคญตอการปฏบตงานของผบรหารและผปฏบตงานในทกระดบ ผบรหารใชขอมลสารสนเทศในการพจารณาสงการและวางแผน สวนผปฏบตงานใชเพอเปนเครองชน าในการปฏบตงานตามหนาทความรบผดชอบ ขอมลขาวสารทดซงทกองคกรควรจดใหม ควรมลกษณะดงน

4.1. เหมาะสมกบการใช คอ มเนอหาสาระทจ าเปนตอการตดสนใจ

4.2. มความถกตองสมบรณสะทอนผลตามความเปนจรง 4.3. เปนปจจบน คอ ใหขอมลลาสด หรอใกลเคยงกบวนทตดสนใจมากทสด

4.4. ทนเวลา คอ ไดขอมลทตองการทนเวลาทจะใช

4.5. เหมาะสมในการเขาถง คอ ควรงายส าหรบบคคลทมอ านาจเกยวของ

แตมระบบการควบคมปองกนส าหรบผไมมหนาทเกยวของไมใหเขาถงขอมลดงกลาว

การสอสารหมายความรวมทงการสอสารกบบคคลหรอหนวยงานทงภายในและ ภายนอกองคกร ขอมลสารสนเทศจะมประโยชนเมอองคกรมระบบการสอสารทสามารถสงถงผสมควรไดรบ และสามารถน าขอมลไปใชเปนประโยชนได การสอสารทดตองเปนการสอสารสองทาง คอ มการรบและสงขอมลแบบโตตอบกนได การตดตอสอสารทงภายในภายนอกองคกรควรม การประเมนเปนระยะๆ อยางสม าเสมอ เพอทราบประสทธภาพและประสทธผลของระบบการสอสารทองคกรใชอย

5. การตดตามและประเมนผล อสระ (Monitoring) การควบคมภายในขององคการใด

องคการหนงจะสมบรณไมได หากขาดการตดตามผลของผบรหาร เพราะเปนองคประกอบส าคญทท าใหผบรหารมนใจไดวา มาตรการและระบบการควบคมภายในมประสทธผล และไดรบการปรบปรงใหทนสมยอยเสมอตามสถานการณทเปลยนไป

การประเมนองคประกอบในการตดตามประเมนผลไดแก การประเมนการเกดขนจรงขององคประกอบตางๆ เชน

56

5.1. การตดตามผลระหวางการด าเนนงาน (On Going Monitoring)

5.2. การประเมนผลอสระ เปนการประเมนตามชวงเวลาทก าหนดขน (Separate Evaluation) หรอการประเมนอสระ (Independent Evaluation)

5.3. การประเมนการควบคมดวยตนเอง (Control Self Assessment: CSA)

5.4. เปนรายงานผลการประเมนและการสงแกไข

สรปองคประกอบการควบคมภายในตามแนวคดของโคโซแนวคด และโครงสรางของการควบคมภายในทเสนอโดยโคโซ สรปไดดงน

1. การควบคมภายในเปนเรองของระบบหรอกระบวนการทตองท า 2. การควบคมภายในจะดหรอไมดขนอยกบคน ซ งหมายความรวมทงผบรหารและ

ผปฏบตงานทกระดบขององคกร แตฝายบรหารเปนปจจยส าคญยงในการสรางบรรยากาศของการควบคม

3. ใหความส าคญกบการควบคมภายในเรองจรยธรรมและคณภาพของคน ซงเปนการ

ควบคมทมงใหเกดจตส านก มากกวาการควบคมทก าหนดเชงบงคบเปนลายลกษณอกษร 4. การควบคมภายในทดมใชหลกประกนวา องคกรจะไมไดรบผลกระทบจากความ

เสยหาย หรอความ เสยงใดๆ ทงหมดโดยสนเชง เพยงแตใหความเชอมนอยางสมเหตสมผลวาองคกรจะสามารถบรรลวตถประสงคของการควบคม ทงนเนองจากขอจ ากดของการควบคมภายใน

5. กจกรรมการควบคมภายในกจกรรมหนงอาจสนองวตถประสงคใดวตถประสงคหนง

หรออาจสนองตอวตถประสงคหลายประการรวมกนกได 6. การตดตามผลเปนองคประกอบส าคญทจะตองมในโครงสรางของระบบการควบคม

ภายใน หากขาดไปจะไมถอวาเปนระบบการควบคมภายในทสมบรณ ผบรหารและผตรวจสอบภายในมหนาทในเรองการตดตามผล

57 วตถประสงคของการควบคมภายใน

สาคตณ จนทโณทก และ กว วงศพฒ (2544: 12) วตถประสงคของการควบคมภายใน เพอชวยใหเจาหนาทในองคการทกคนทเกยวของกบการบรหารงานสามารถปฏบต และรบผดชอบงานทไดรบมอบหมายไดอยางมประสทธภาพ โดยสมาคมผตรวจสอบภายในแหงสหรฐอเมรกาจะท าการวเคราะห ประเมนผล ทวงตง และใหขอเสนอแนะทดทเกยวกบการปฏบตงานทไ ดตรวจสอบ ผตรวจสอบภายในจะเขาไปเกยวของกบกจกรรมขององคการทกดเนตราบเทาทจะสามารถใหบรการทเปนประโยชนแกผบรหารได โดยจะเขาไปตรวจสอบขอมลทางการเงน การบญชและวธการปฏบตงาน เพอใหเกดความเขาใจอยางแทจรงดวยนอกจากน ขอก าหนดความรบผดชอบระบถงกจกรรม ทผตรวจสอบภายในกได คอ

1. ตรวจสอบและประเมนความเหมาะสม 2. ตรวจสอบวาไดมการปฏบตตามนโยบาย 3. ตรวจสอบวาไดมการบนทกและควบคมรกษาทรพยสนอยางเพยงพอ 4. ตรวจสอบความเชอถอไดของขอมลเกยวกบการบญช การเงน 5. ประเมนผลการปฏบตงานในดานตางๆ

6. เสนอแนะวธการหรอมาตรการในการปรบปรงการปฏบตงานใหมๆ ในหนวยงานตางๆ

กรมบญชกลาง (2545: 1) วตถประสงคของการควบคมภายในของการตรวจสอบภายใน ทางสมาคมผตรวจสอบภายในแหงสหรฐอเมรกาไดก าหนด วตถประสงคของการควบคมไวในมาตรฐานการปฏบตงานวชาชพของการตรวจสอบภายใน ภายใตมาตรฐานเรอง ลกษณะของการควบคมภายใน ขอบเขตการตรวจสอบภายใน รวมถงการทดสอบและการประเมนความเพยงพอ และความมประสทธภาพของระบบการควบคมภายในขององคกร รวมทงคณภาพของการปฏบ ตงานภายในองคกร ดงนน ผตรวจสอบภายในควรมหนาทดงตอไปน

58 1. สอบถามและรายงานความเชอถอได และความครบถวนของขอมลทางการเงน การปฏบตงานตลอดจนวธการทใชในการวนจฉยและวดผล

2. สอบทานระบบงานทมผลกระทบส าคญตอการด าเนนงาน และการรายงานวาไดมการปฏบตทสอดคลองกบนโยบาย แผนงาน ระเบยบปฏบตทวางไว รวมทงกฎหมายทเกยวของ

3. สอบทานความเหมาะสมของการเกบรกษาทรพยสน และทดสอบวาทรพยสนนนมอยจรง

4. ประเมนวาการใชทรพยากรขององคกรเปนไปอยางมประสทธภาพและคมคา

5. สอบทานการด าเนนงานหรอแผนงาน เพอใหแนใจวา สอดคลองกบวตถประสงค และเปาหมายทวางไว และมการปฏบตงานตามแผนทก าหนด

นพฤทธ คงรงโชค (2459: 316) วตถประสงคหรอเปาหมายขององคกร มดงตอไปน

1. การด าเนนงานจะตองมประสทธภาพและประสทธผล (Effectiveness and Efficiency of

Operations) 2. รายงานทางการเงนจะตองนาเชอถอได (Reliability of Financial Reporting) 3. ปฏบตตามกฎเกณฑ ระเบยบ ขอบงคบ และกฎหมายอยางเครงครด (Compliance

with Applicable and Regulations) นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร (2545: 5-12) วตถประสงคของ

ผบรหารทจะเกดความมนใจเทาทสามารถท าไดวา

1. การด าเนนธรกจเปนไปอยางมระเบยบและมประสทธภาพซงรวมถงการปฏบตตามนโยบายของผบรหาร

2. การปองกนทรพยสน 3. การปองกน และการตรวจพบทจรตและขอผดพลาด

59

4. ความถกตองและครบถวนของการบนทกรายการบญช และการจดท าขอมลทางการเงนทเชอถอไดอยางทนเวลา

ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2541: 1) วตถประสงคของระบบการควบคมภายใน มดงน

1. เพอใหการปฏบตงานเปนไ ปอยางมประสทธภาพและประสทธผล ท าใหการใชทรพยากรเปนไปอยางประหยดและคมคา โดยลดขนตอนการปฏบตงานทซ าซอน หรอไมจ าเปน ลดความเสยง หรอผลเสยหายดานการเงนหรอดานอนๆ ทอาจมขนในหนวยงานซงจะชวยลดตนทนการด าเนนงานแกหนวยงานในทสด

2. เพอใหมขอมลและรายงานทางการเงนทถกตองครบถวน และเชอถอไดสรางความ

มนใจแกผบรหารในการตดสนใจเกยวกบการบรหารและการปฏบตงาน และบคคลนอกทเกยวของ 3. เพอใหบคลากรมการปฏบตตามนโยบาย กฎหมาย เงอนไขสญญา ขอตกลง ระเบยบ

ขอบงคบตางๆ ของหนวยงานอยางถกตองและครบถวน

กรมบญชกลาง (2545: 9) วตถประสงคของการประเมนผลระบบการควบคมภายใน มดงน 1. เพอใหทราบวาระบบการควบคมภายในทมอยสามารถปองกน หรอลดความเสยงได

2. เพอใหทราบวาการปฏบตงานตามระบบการควบคมภายในทก าหนดไดผลส าเรจตาม

เปาหมายหรอวตถประสงคทวางไวอยางมประสทธภาพ ประสทธผล และคมคาเพยงใด

3. เพอใหมการปรบปรง หรอแกไขระบบการควบคมภายในไดอยางเหมาะสม ทนเวลาและสอดคลองกบสถานการณทเปลยนแปลงไป

จนทนา สาขากร, นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร (2551: 1-22) การควบคมภายในเพยงแตใหความมนใจ วตถประสงคขององคกรไดบรรลเทานน แตไมอาจใหหลกประกนวาการบรหารเปนไปอยางมประสทธภาพและมการบนทกบญชทถกตองสมบรณตลอดจนการทจรตหรอขอผดพลาดจะคนพบและปองกนได ทงนเนองจากการควบคมภายในวตถประสงคตางๆ ดงน

60

1. ความตองการของฝายบรหารโดยทวไป จะใหมการควบคมทคมคาใชจาย

2. การควบคมสวนใหญมไวส าหรบรายการ ซงคาดไดวาจะเกดขนตามปกต

3. ความผดพลาดอาจเกดจากความประมาทเลนเลอ ความไมเอาใจใส การใชวจารณญาณผดพลาด หรอความไมเขาใจค าสงของบคคลทเกยวของ

4. ผทจรตรวมมอกบบคคลภายนอกหรอบคคลภายในหลกเลยงการควบคมทมอย 5. ผรบผดชอบอาจไมปฏบตตามระบบการควบคมภายใน หรอมการล ะเวนการปฏบต

ตามขนตอนทก าหนดไว 6. วธการควบคมภายในทมอยอาจไมเพยงพอ หรอไมเหมาะสม เนองจากสถานการณ

ไดเปลยนแปลง 7. โคโซไดรวมกนศกษาวจย และพฒนาแนวคดของการควบคมภายใน และไดให

ความหมายของการควบคมภายในวาการควบคมภายใน คอ กระบวนการปฏบ ตงานทถกก าหนดรวมกนโดยคณะกรรมการผบรหาร ตลอดจนพนกงานขององคกรทกระดบชน เพอใหเกดความมนใจอยางสมเหตสมผลวา วธการหรอการปฏบตงานตามทก าหนดไวจะท าใหบรรลวตถประสงคของการควบคม

8. ระบบการควบคมภายใน ประกอบดวย นโยบายและวธการปฏบตงานท ก าหนดขน

ในองคกร เพอใหความมนใจอยางสมเหตสมผลวากจการจะบรรลวตถประสงคและเปาหมาย ในเรองตอไปน

9. ความมประสทธภาพและประสทธผลของการด าเนนงาน (Effectiveness and

Efficiency of Operation: ใชตวยอ O) 10. เปนวตถประสงคทมงเนนใหมการใชทรพยากรอยางมประสทธภาพและบรรล

เปาหมายทก าหนดไวขององคกร การด าเนนงานทมประสทธภาพและประสทธผล หมายถง มการใชทรพยากรอยางคมคา มการดแลรกษาทรพยสนใหอยในสภาพทพรอมจะใชงานไดเสมอ

61 มการปองกนมให เกดการสญเสยหรอสญหาย ดงนน เมอการด าเนนงานมประสทธภาพและประสทธผล จงสงผลใหเกดการปองกนดแลรกษาทรพยสนขององคกรไปพรอมกน

11. ความเชอถอไดของรายงานทางการเงน (Reliability of Financial Reporting: ใชตวยอ F) 12. ความเชอถอไดของรายงานทางการเงนเปนสงส าคญยงตอผใชไมวาจะเปนบคคล

ภายในหรอบคคลภายนอกองคกรกตาม ผใชควรไดขอมลทถกตองเพอใชในการตดสนใจและการวางแผนในอนาคต ผลงทน เจาหน ลกคา นกวเคราะห และหนวยงานราชการ ซงเปนบคคลภายนอก อง คกรจะใชขอมลจากงบการเงน ซงเปนสวนหนงของรายงานทางการเงนขององคกร ดงนนผบรหารจงมหนาท และความรบผดชอบเพอใหเกดความมนใจไดวางบการเงนนนใหขอมลทมคณภาพ และเปนไปตามหลกการบญชทรบรองทวไป หรอมาตรฐานการายงานทางการเงน

13. การปฏบตตามกฎหมาย ขอก าหนด กฎ ระเบยบ และขอบงคบ (Compliance with

Laws and Regulations: ใชตวยอ C) 14. เพอปองกนมใหเกดความเสยหายใดๆ จากการละเวนไมปฏบต หรอปฏบตผด

กฎหมาย และขอก าหนดทเกยวของกบองคกร ตลอดจนกฎ ระเบยบและขอบงคบขององคกร

อษณา ภทรมนตร (2547: 5-3) ผประเมนจะตองเขาใจในวตถประสงคขององคกรโดยถองแท องคกรตองมการก าหนดวตถประสงคไวอยางชดเจนขนกอน โดยทวไปวตถประสงคขององคกรแบงเปน 2 ระดบคอ

1. วตถประสงคระดบกจการโดยรวม (Entity-Wide Level Objectives) เปนวตถประสงค

ของการด าเนนงานในภาพรวมขององคกร 2. วตถประสงคระดบกจกรรม (Activity-Level Objectives) เปนวตถประสงคเฉพาะของ

การด าเนนงานทางธรกจในแตละกจกรรมภายในองคกร ซงตองสอดคลอง และสนบสนนวตถประสงคระดบองคกรโดยรวมขนตอนในการประเมนความเสยง

ดรรชน บญเหมอนใจ (2549: 38) สรปวตถประสงคส าคญตามความหมายของการควบคม

ภายในท COSO ไดใหไว ไดดงน

62

1. การควบคมภายใน เปนกระบวนการทแทรกเขาไปในกจกรรมตางๆ ขององคกร เพอใหบรรลวตถประสงค

2. การควบคมภายใน เปนสงทมข นไดโดยคนในองคกร และมใชเปนเพยงนโยบายท

ก าหนดขนเทานนแตทกคนในองคกรตองรวมมอกนท าอยางตอเนอง

3. การควบคมภายใน ชวยใหเกดความมนใจอยางสมเหตสมผลวาการด าเนนงานจะบรรลวตถประสงค

4. การควบคมภายใน มงไปสการบรรลวตถประสงคขององคการ ซงตองมการวางระบบ

หลายๆ ดาน ประเภทของการควบคมภายใน

วธน พรรณเชษฐ และ เกยรตศกด จรเธยรนาถ (2548: 116-131) ประเภทของการตรวจสอบภายในเปนททราบกนโดยทวไปอยแลววาการตรวจสอบภายใน ไดขยายขอบเขตออกไปอยางมากมาย และมผทแบงประเภทการตรวจสอบภายในออกไปในหลายๆทางเชนกน แตเพอใหเกดความเขาใจในแนวทางเดยวกน จงใครขอแบงประเภทการตรวจสอบภายในตามทสมาคมผตรวจสอบภายในแหงสหรฐอเมรกา ไดท าการวจยและตรวจสอบทรรศนะจากบรษทตางๆ ในสหรฐอเมรกาในป ค .ศ.1973 ผลจากการส ารวจครงทแลวพอจะแบงประเภทการตรวจสอบภายในตามทรรศนะ หรอสภาพทผตรวจสอบภายในไดยดถอปฏบตอยหรอเหนวาควรจะไดน าไปปฏบตได 3 ประเภทคอ

1. การตรวจสอบการปฏบตการ (Operational Auditing) หมายถง “การประเมนผลการ

ปฏบตงานโดยผตรวจสอบภายในกระท าขนอยางมระบบ มอสระ และมงถงผลในอนาคตมากกวาผลในอดต เพอประโยชนของฝายบรหารทรบผดชอบตอองคการทงระดบสง ระดบกลาง และระดบตนเพอเพมสมรรถภาพการหาก าไรใหองคการนอกจากนยงตองบรรลเปาหมายอนขององคการไดแก การไดรบผลตามวตถประสงคทต งไว ผลทางสงคม ตองคนหาหรอชถงจดทยงไมมประสทธภาพแลวใหขอเสนอแนะทเพยงพอตอการปรบปรงแกไข การประเมนประสทธผลรวมถงการวดผลถงการอนโลม หรอการยนยอมรบนโยบายการปฏบตงานทก าหนดไว และพจารณาถงนโยบายทวางไววาเพยงพอ ขอมลทางการเงนเปนแหลงส าคญของหลกฐาน แตวาจะมพนฐานมาจากนโยบายการปฏบตการ หรอนโยบายขององคการรวมถงระบบการควบคมทางการบรหารท

63 ก าลงใชอยสวนทใชโดยอนโลม ความเพยงพอ กระบวนการตดสนใจในแงทก าลงใชปฏบตอย การปฏบตโดยอนโลม และสมพนธกบเปาหมายขององคกร”

2. การตรวจสอบการบรหารงาน (Management Auditing) หมายถง “การประเมนผลการปฏบตงานในหนาทเกยวกบการบรหารงานทกระดบชนโดยผตรวจสอบภายในกระท ากนอยางมแบบ มระบบ มอสระ และมงถงผลในอนาคตมากกวาผลในอดต เพอเพมพนก าไรและใหบรรลถงวตถประสงคอนขององคการ โดยผานการปรบปรงงานทางหนาทบรหาร ไดแก การไดรบผลตามวตถประสงคทต งไว ผลทางสงคม และการพฒนาพนกงาน การประเมนผล การประเมนฝายบรหารมากกวาการประเมนเพอฝายบรหารขอมลทางการเงนเปนเ พยงหลกฐานจ านวนหนง พนฐานทกอใหเกดหลกฐาน ไดแก นโยบายการปฏบตงานและการตดสนใจของฝายบรหารทสมพนธกบเปาหมายขององคการ สวนทใชโดยอนโลมและยงดการควบคมทใชอยนนเพยงพอรวมทงดความสมพนธอนทจะใหบรรลวตถประสงคขององคการ กา รตดสนใจทางบรหารทก าลงใชอย สวนทใชโดยอนโลมและยงดการควบคมทใชอยนนเพยงพอ รวมทงดความสมพนธอนทจะใหบรรลวตถประสงคขององคการ การตดสนใจทางบรหารขนอยกบเปาหมายขององคการ และความรความสามารถของนกบรหาร ผลของการตรวจสอบจะเป นการชปญหาและใหขอเสนอเพอปรบปรงแกไข”

3. การตรวจสอบทางการเงน (Financial Auditing) หมายถง “การประเมนผลอยางม

อสระจากขอมลในอดตโดยผตรวจสอบภายในหรอผสอบบญชอสระเพอทดสอบ ใหแนใจวาขอมลทางการเงนนนมความถกตองนาเชอถอเพยงใด การตร วจสอบนครอบคลมถงการปองกนทรพยสน และประเมนความเพยงพอของระบบการควบคมภายใน ขอมลทางการเงนเปนเพยงหลกฐานเบองตนแตมใชเปนหลกฐานชนดเดยวทมอย การประเมนผลนการท าอยางมแบบแผนมใชกระท าตามทมการรองขอ

สมาคมผสอบบญชรบอนญาตของสหรฐ อเมรกาไดแบงการควบคมภายในเปน 2 ดาน

เชนกน และไดใหค าจ ากดความของการควบคมทางบรหาร และการควบคมทางบญชไวดงน 1. การควบคมทางบรหาร (Administrative Control) หมายถง แผนการจดแบงสวนงาน

และวธการปฏบตงานรวมทงบนทกขอมลตางๆ ทเกยวกบการต ดสนใจของฝายบรหารอนอยในขอบเขตอ านาจหนาท ขอบเขตอ านาจหนาทฝายบรหารไดรบมอบหมายนนเปนหนาทของฝายบรหาร และมความสมพนธโดยตรงกบความรบผดชอบทจะตองบรหารธรกจนนใหบรรลถงเปาหมายทก าหนดไว และนคอจดเรมตนของการจดใหมการควบคมทางบญช

64

2. การควบคมทางบญช (Accounting Control) หมายถง แผนการจดแบงสวนงานและวธปฏบตงานรวมทงบนทกขอมลตางๆ อนเกยวกบการดแลรกษาทรพยสนของกจการตลอดจนการเกบรวบรวมขอมลทางการเงนใหถกตองเปนทเชอถอได ทงนเปนหลกประกนวา

2.1. ขอมลหรอรายการเหลานนผานการอนมตอยางถกตองแลว 2.2. รายการเหลานนไดลงบญชแลวทงทเพอทจะ

2.2.1. สามารถท างบการเงนใหสอดคลองกบหลกการบญชทรบรองทวไปหรอ

หลกการอนทเหมาะสม

2.2.2. เพอมการบนทกทางบญชเกยวกบสนทรพย 3. การน าสนทรพยไปใชจะท าไดกตอเมอไดรบอนญาตหรอรบมอบหมายอ านาจจากฝายจดการเสยกอน

จนทนา สาขากร , นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปะพร ศรจ นเพชร (2551: 1-22)

AICPA ไดก าหนดประเภทของการควบคมภายในไวในมาตรฐานการตรวจสอบเกยวกบการประเมนระบบการควบคมภายในของผสอบบญช (Statement on Auditing Standard No.1) เมอเดอนพฤศจกายน พ.ศ.2515 วาแบงออกเปน 2 ประเภท คอ

1. การควบคมดานการบรหาร (Administrative or Operational or Management Control)

หมายถง การควบคมทมไดจ ากดอยเพยงทแผนการจดองคการแตไดรวมถงวธการและมาตรการตางๆ ทจะท าใหการด าเนนงาน มประสทธภาพ และสงเสรมใหมการปฏบตตามนโยบายทผบรหารวางไวดวย การวางแผนและการก าหนดนโยบายหลก การจดองคการการก าหนดอ านาจด าเนนการ การคดเลอกพนกงาน การฝกอบรมและพฒนาพนกงาน การวเค ราะหทางสถต และการรายงานผลการปฏบตงานเหลานถอเปนสวนหนงของการควบคมดานการบรหาร

2. การควบคมดานการบญช (Accounting Control) หมายถง แผนการจดองคการ วธการ และมาตรการตางๆ ทเกยวของโดยตรงกบการดแลรกษาทรพยสน การตรวจสอบความถกตอง และเชอถอไดของขอมลทางการบญช

65

การควบคมดานการบญชเปนเครองมอสนบสนนใหผบรหารด าเนนงานไดอยางมประสทธภาพ โดยการใหขอมลทางการเงนทเชอถอไดส าหรบการตดสนใจ การวเคราะหหาเหตผลของรายการทผดปกต หรอผดไปจากความคาดหมาย หากกจการใดขา ดการควบคมดานการบญชทดแลวการบรหารงานจะเปนไปไดอยางล าบาก โดยทวไปการควบคมดานการบญชมกก าหนดเพอใหเกดความมนใจไดวา

2.1. รายการตางๆ ทเกดขนเปนไปตามหลกเกณฑการอนมตทฝายบรหารก าหนด

2.2. มการบนทกรายการทเกดขนอยางเพยงพอทจะท างบการเงน ตามหลกการ

บญชทรบรองทวไปหรอตามวตถประสงคอน และสามารถทราบถงรายละเอยดของทรพยสนทอยในความครอบครอง

2.3. การเขาถงตวของทรพยสนเปนไปตามหลกเกณฑทฝายบรหารก าหนด

2.4. มการเปรยบเทยบทรพย สนทมอยจรงกบทรพยสนทบนทกบญชไวเปนครงคราว

และมการด าเนนการอยางเหมาะสมในกรณทเกดความแตกตางขน

ความเชอถอไดของขอมลตางๆ นนจะเกดขนไดกจะตองมระบบบญชและการแบงแยกหนาทความรบผดชอบอยางเหมาะสม การควบคมภายใน ดานบญชจงแบงยอยออกเปนการควบคมขนพนฐาน และการควบคมสนบสนน

การควบคมขนพนฐาน หมายถง มาตรการควบคมเพอใหแนใจวารายการบญชไดบนทก

ไวอยางถกตองครบถวน เชอถอไดวาเปนรายการทเกดขนจรง และไดรบอนมตแลว การควบคมสนบสนน หมายถ ง มาตรการควบคมเพอใหแนใจวา ไดมการปฏบตตาม

ระบบการควบคมภายในขนพนฐานอยางสม าเสมอและเหมาะสม

3. คณะกรรมการมาตรฐานการสอบบญช สหพนธนกบญชระหวางประเทศ (IFAC) ไดใหค านยามของระบบการควบคมภายในไวในมาตรฐานการสอบบญช รหส 400 เรองการประเมนความเสยงในการสอบบญชกบการควบคมภายใน ดงน

66

ในป พ.ศ.2535 คณะกรรมการชดหนงซงเรยกวา The Committee of Sponsoring Organization of The Treadway Commission หรอ COSO ซงเปนคณะกรรมการรวมของสถาบนวชาชพ 5 สถาบน คอ

1. สมาคมนกบญชและผตรวจสอบรบอนญาตในสหรฐอเมรกา (American Institute

of Certified Public Accountants: AICPA) 2. สถาบนทางการบญชของสหรฐอเมรกา (American Accounting Association: AAA)

3. สถาบนวชาชพตรวจสอบภายใน (Institute of Internal Auditors: IIA) 4. สถาบนวชาชพการบญชบรหาร (Institute of Management Accounts: IMA) 5. สมาคมผบรหารทางการเงน (Financial Executives Institute: FEI)

เจรญ เจษฎาวลย (2543: 78) ระบบการควบคมภายใน หลกการและวธการปฏบต (Internal

Control System Principles and Practices) แบงประเภทไดดงน

เมอพจารณาการศกษาแนวคดของ AICPA มาขางตน จะเหนไดวามการแบงแยกประเภทการควบคมภายในออกเปน 2 ประเภท คอนขางชดเจน คอ

1. ประเภทการควบคมทางการบญช (Accounting Control) 2. ประเภทการควบคมทางการบรหาร (Administrative Control) ประเภทการควบคมภายในนน บางนกวชาการทไมไดอยในกลม AICPA กเรยกเปน

อยางอน เชน Financial Control และ Management Control บางส านกกแบงแยกเปน Basic Control กบ Disciplline Over Basic Control บาง ซงสรางความสบสนใจใหกบผศกษาเรองการควบคมองคการ การควบคมทางการบรหารและการควบคมทางการบญช มความหมายดงจะกลาวตอไปน

67

การควบคมทางการบรหาร รวมถงแผนการจดแบงองคการ กระบวนวธปฏบต (Procedures) และการบนทก (Record) ทเกยวกบกระบว นการตดสนใจอนน าไปสการอนมตรายการ (Transactions) ซงการอนมตนนเปนหนาทโดยตรงของฝายจดการทจะตองปลดเปลองความรบผดชอบของตน เพอใหวตถประสงคขององคการประสบความส าเรจ และถอเปนจดเรมตนของการเกดขนของรายการควบคมทางการบญช

การควบคมทางการบญช ประกอบดวยแผนการจดแบงองคการ และกระบวนวธปฏบต

(Procedures) และการบนทก (Record) ในเรองทเกยวกบการดแลรกษาทรพยสน และความนาเชอถอไดของการบนทกทางการเงนโดยมการออกแบบมาเพอก าหนดใหเปนทม นใจไดวา

1. รายการ (Transactions) มการอนมตเปนไปตามอ านาจโดยทวไป หรอตามอ านาจ

อนมตโดยเฉพาะทไดรบมอบหมาย 2. รายการ (Transactions) มการบนทกตามความจ าเปนเพอ

2.1. ใหมการจดท างบการเงนใหเปนไปตามหลกการบญชทรบรองกนโดยทวไป หรอตามความส าคญของงบการเงนนน

2.2. ใหมความรบผดชอบตอความคงอยของตวทรพยสน

3. การเขาไปถงตวทรพยสนจะตองไดรบอนญาตจากผบรหารทมอ านาจอนมตเทานน 4. การบนทกบญชทรพยสนจะตองมตวทรพยสนอยจรง ในกรณมผลแตกตางใดๆเกดขนจะตองมมาตรการทเหมาะสมมาด าเนนการกบความแตกตางนน ค าจ ากดความดงกลาว ไมจ าเปนตองยดถอแนนอนเบดเสรจเดดขาด เพราะในบางเรองทเปนกระบวนวธปฏบต (Procedures) และการบนทก (Record) ทอธบายเรองการควบคมทางการบญช กอาจเกยวของกบการควบคมทางการบรหารได ยกตวอยางเ ชน การขาย และตนทนทมการบนทกบญชตามประเภทผลตภณฑ อาจน ามาใชเพอวตถประสงคของการควบคมทางงการบญช และขณะเดยวกนกอาจใชในการตดสนใจทางการบรหารในเรองทเกยวกบตนทนตอหนวย หรอในเรองการด าเนนงานเรองอนๆ กระบวนวธปฏบตหรอการบนท กบญช (Procedures or Records) ทใชอยางเอนกประสงคดงกลาวทจรงไมใชเรองส าคญตามความมง

68 หมายของหมวดน เพราะลวนเปนเรองทเกยวของกบการควบคมทางการบญชอยางพนๆ เทานน ตวอยางเกยวกบเรองการบนทกบญช (Records) ทมการน าไปใชในการค วบคมทางการบรหาร เชน พนกงานขายน าไปใชในการตดตอลกคา หรอพนกงานผลตสนคาทมต าหนออกมา กจ าเปนตองใชวธประเมนผล (Evaluation) การปฏบตงานของพนกงาน เปนตน เมอพจารณาขอมลเบองตนของแนวความคดการควบคมภายใน ตามแถลงการณของ AICPA ขางตนนจะเหนไดวา แมมการแบงแยกประเภทการควบคมภายในออกเปน 2 ประเภท ดงกลาวกตาม กยงมบางแงมมทอาณาเขตของพนทการควบคมทางการบญชกบการควบคมทางการบรหารมภาพซอนทบกนอย ถาจะวเคราะหเจาะลกใหเหนชด ตวอยางเชน รายงานทเปนเรองเกยวกบการควบคมทางการบญช ซงตวเลขในรายงานเหลานน อาจน ามาใชประโยชนในแงการตดสนใจของฝายจดการอกทางดวยกเปนไปได ในเมอแนวความคดของ AICPA แยกประเภทการควบคมภายในออกเปน 2 ประเภทดงกลาว ในเรองทเกยวของกบการควบคมทางการบญช กสามารถจ าแนกในสว นทเหนไดอยางชดเจนกมในเรองส าคญๆ ดงตอไปน

1. การควบคมทางการบญชจะประกอบดวยแผนการจดแบงองคการ และกระบวนวธปฏบตงาน การบนทกบญชทเกยวกบการดแลรกษาทรพยสน และความนาเชอถอไดการบนทกบญชทเกยวกบการจดท างบการเงน

2. รายการตางๆ ทผานบญชจะตองมการอนมตทถกตอง โดยผบรหารทรบผดชอบตามทไดรบมอบหมาย

3. การบนทกบญชตองใหเปนไปตามหลกการบญชทรบรองโดยทวไป (GAAP) 4. การเขาถงตวทรพยสน หรอการเขาไปใชทรพยสนจะตองไดรบอนญาตจากผบรหาร

ทมอ านาจอนมต 5. การบนทกบญชทรพยสนนน ตวทรพยสนจะตองมตวตนอยจรง และถกตองตรง

ตามทบนทกบญชไว ในกรณทมความแตกตางจะตองมมาตรการทเหมาะสมน ามาใชกบผลของความแตกตางนน

69

การควบคมภายในทางการบรหาร (Administrative Control)

AICPA ไดใหค าจ ากดความของการควบคมภายในอกประเภทหนงทเรยกวา Administrative Control ไวใน Revision Definitions ทออกในป ค.ศ.1973 (ตามรหส SAS No.1) ดงความภาษาองกฤษตอไปน “…Administrative control includes, but is not limited to, the plan of organization and the procedure and records that are concerned with the decision processes leading to management’s authorization of transactions. Such authorization is a management function directly associated with the responsibility for achieving the objectives of the organization and is the starting point for establishing accounting control of transactions…” ค าจ ากดความของ “…Administrative Control หรอการควบคมทางการบรหารนน หมายรวมถงเรองแผนการจดแบงองคการ กระบวนวธปฏบตงาน (Procedures) และการบนทกรายการ (Records) ทเกยวกบกระบวนการตดสนใจของผบรหาร อนน าไปสการอนมตการผานรายการ ซงการอนมตนนเปนหนาทโดยตรงของผบรหารทจะตองรบผดชอบในการท าใหวตถประสงคขององคการประสบผลส าเรจ และนนกคอจดเรมตนของการควบคมทางการบญช…” ค าจ ากดความของการควบคมทางการบรหารดงกลาวใชวาจะเจาะจงแบงอาณาเขตกนไดอยางแนนอนเดดขาด ทงนกเพราะวาในเรองทเกยวกบกระบวนวธปฏบตงาน หรอการบนทกรายการทางบญช ทวาเปนการควบคมทางการบญชนน บางทกมสวนเกยวของกบการควบคมทางการบรหารกได ดงกลาวมาขางตนกนแลว จดตดทเดดขาดระหวางประเภทการควบคมทางการบญชกบการควบคมทางการบรหาร จะอยทการก าหนดขอบเขต และการประเมนการควบคมภายใน ณ จดทมการตดสนใจของผบรหารในการอนมต ผมอ านาจตามทไดรบมอบหมาย เซนอนมตออกไป กลไกการค วบคมภายในทางการบญชกจะเรมตนเกดขนทนท การควบคมทางการบรหารแททจรงมขอบเขตความหมายกวางมาก เกยวของกบกระบวนการคดและการตดสนใจของผบรหาร ถอเปนการควบคมทางการบรหารทงสน

70 สาคตณ จนทโณทก และ กว วงศพฒ (2544: 4) การควบคมทางดานการบญชประกอบดวย แผนการจดแบงสวนงาน ระเบยบและวธการปฏบตตางๆ ทมความสมพนธเกยวของกบประสทธภาพในการด าเนนงาน เพอบรรลถงวตถประสงครวมถงนโยบายในการบรหารอนมความสมพนธเกยวของทางออมกบการจดบนทกทางการเงน ส าหรบล กษณะของระบบการควบคมภายในทด AICPA ไดก าหนดไว ดงนคอ

1. แผนการจดแบงสวนงาน มการจดแบงแยกหนาทความรบผดชอบกระจายออกไปอยางเหมาะสม

2. ระบบการกระจายอ านาจและวธปฏบตในการบนทกขอมล จะตองพอเพยงส าหรบ

การควบคมทางการบญชเกยวกบทรพยสน หนสน รายได และรายจายของกจการ 3. วธปฏบตวางไวอยางเหมาะสมส าหรบการปฏบตตามหนาทของงานในหนวยงาน

ตางๆ 4. ใชเจาหนาททมคณสมบตทเหมาะสมกบความรบผดชอบ หลงจากการศกษาวเคราะหอยางรอบคอบในความหมายของการควบคมทางการบญช

การบรหาร และลกษณะของ ระบบการควบคมภายในแลว ผบรหารควรจะเขาใจหลกความคดของระบบควบคมภายในและบรหารงานทด “การควบคมภายใน ” จงประกอบไปดวยสงตางๆ หลายประการ

โดยทวไป เปนทยอมรบกนวา ผอ านวยการและผบรหารงานทงหลายมความรบผดชอบ

อยางส าคญตอการสรางสรรค สงเสรม ตรวจตรา ระบบการควบคมภายใน

นอกจากน พรศร ปณเกษม (2550: 6-3) กจกรรมการควบคม ประกอบดวยองคประกอบส าคญ 2 สวน

1. นโยบายการวบคมภายใน หมายถง การระบวตถประสงคและหลกเกณฑการ

ปฏบตงานทองคกรสามารถยอมรบไดเพอลดความเสยงตอการควบคมภายในทอาจเกดขนนโยบายการควบคมภายในก าหนดขนจากนโยบายของคณะกรรมการบรษททไดก าหนดใหมการปฏบตตามในหนวยงาน ฝาย และกจกรรมขององคกร

71

2. วธปฏบตในการคว บคมภายใน หมายถงการระบวธการและแนวทางการปฏบตงานควบคมภายในท ควรจดท ารวมทงตวชวดผลการด าเนนงานทเปนยอมรบในองคกร เพอใหบรรลผลตามนโยบายและวตถประสงค

ฝายบรหารควรระบตวชวดเพอสามารถประเมนการบรรลวตถประสงคตามนโยบาย ซง

เปนกระบวนการทสามารถลดความเสยงได ดงนน การประเมนตดตามผลตวชวด ท าใหสามารถด าเนนการแกไขปองกนส าหรบเหตการณทเปนขอยกเวน ทอยนอกเหนอระดบผลงานทยอมรบได

กจกรรมการควบคมภายในทมประสทธภาพ ประกอบดวยกจกรรมทจ าเปนในการน าไป

ปฏบตไดอยาง สมฤทธผลตามวตถประสงค สรางความเชอมนในกระบวนการจดท ารายงานการเงน ไดแก

2.1. การควบคมการอนมตรายการ (Authorization Controls) ความเหมาะสมของการ

อนมตเพอใหมนใจวาทกรายการไดมการสอบทานโดยผบรหารภายในขอบเขตอ านาจทไดรบมอบหมาย

การอนมตรายการโดยทวไปเกยวของกบเงอนไขหรอสภาพทวไปทรายการนนตอง

ไดรบการอนมต โดยการอนมตจดท าโดยการลงลายมอชอผมอ านาจในเอกสารตนฉบบ หรอการอนมตทางอเลคทรอนกส จะตองสามารถตรวจสอบตดตามไดการก าหนดขอบเขตการใหอ านาจในการอนมตท ด มความเสยงตอการใชในทางมชอบ ควรก าหนดความเปนระเบยบของบรษท อาจมอบอ านาจใหกบรองผบรหารในการอนมตเรองทใหญกวา

2.2. การแบงแยกหนาทความรบผดชอบ การแบงแยกหนาทความรบผดชอบทด

ประกอบดวยการแบงแยกหนาทของ การอนมตรายการ การเกบรกษาทรพยสน การบนทกรายการในบญช

การแบงแยกหนาทและความรบผดชอบทด จะชวยลดความเสยงและปองกนการเกด

เหตการณไมเหมาะสม นอกจากนการแบงแยกหนาทยงเกยวกบการปฏบตดานการเปรยบเทยบระหวางรายการตามสมดบญช และรายการทรพยสนทมอ ยจรง เชน การพสจนยอดเงนฝากของธนาคารทกธนาคาร กบสมดบญชทกจการบนทก การตรวจนบสนคาคงเหลอเปรยบเทยบกบบญชสนคาคงเหลอเปนครงคราว

72

3. การควบคมระบบเทคโนโลยสารสนเทศ เปนการชวยใหสามารถระบความเสยงทเกยวของกบความเหมาะสมของการอนมต ความถกตอง และความสมบรณ ของรายการในการจดท ารายงานการเงนกจกรรมการควบคมการประมวลผลขอมลนมความส าคญตอการจดท าและการตรวจสอบรายงานการเงน กจการสวนใหญในปจจบนมการใชเทคโนโลยคอมพวเตอรเขามาเกยวของ ในระบบการปฏบตงาน และโดยเฉพาะในระบบบญช การควบคมการปฏบตงานทใช คอมพวเตอร

4. การควบคมทรพยสน เปนกจกรรมการควบคมทรพยสน เกยวการจ ากดการเขาถง

ตวตนทรพยสนและขอมลส าคญ แบงขอจ ากดเปน 2 ประเภทคอ การเขาถงโดยตรง และการเขาถงทางออมโดยการจดเตรยม หรอประมวลเอกสาร ซงใหอ านาจ การใชเอกสาร หรอการยกเลกเอกสาร ทรพยสนทมตวตนทเคลอนยายไดงาย ไดแก สนคาคงเหลอ หลกทรพย เงนสดเปนทรพยสนทตองเกบรกษาในททม นคงรวมถงการควบคมทางกายภาพ ประกอบดวยการจ ากดการเขาถงทรพยสนเฉพาะพนกงานทเกยวของ

ในทายสดของกจกรรมการควบคมทรพยสนตองมการตรวจนบเปนครงคราว และ

เปรยบเทยบกบยอดคงเหลอตามบญช เพอเปนการตรวจเชคซงกนและกนใหเกดความมนใจวาทรพยสนทซอหรอไดมา ไดมการบนทกบญชถกตองครบถวน การเปลยนแปลงแกไขบญชสนคาคงเหลอและวสดคงเหลอตองไดรบความเหนชอบ ทรพยสนทคงเหลอมจ านวนครบถวน ถกตองตามบญชและรายงาน

ปรชา ลมไทย (2533: 51) ประเภทของหลกฐานการสอบบญชและวธการตรวจสอบ

บญช 1. หลกฐานจากการวเคราะห/หลกฐานจากการสมพนธ

วธการตรวจสอบ = การสงเกต / การสอบถาม / วเคราะหอตราสวนและแนวโนม

การประเมนประสทธภาพการควบคมภายใน วธการตรวจสอบ = การสงเกต / การสอบถาม / การตรวจใบส าคญ

73

2. หลกฐานของการแลกเปลยน ทดสอบความถกตองของรายการแลกเปลยน วธการตรวจสอบ = ขอค ารบรองยนยน / ตดตามขอมลทประมวล / ทดสอบการค านวณ /

ตรวจใบส าคญ / ทงหมดตองตดตามสายการประมวล ทดสอบความถกตองของยอดคงเหลอ วธการตรวจสอบ = การสงเกต / การขอค ารบรอง / ทดสอบการค านวณ การวางแผนการตรวจสอบ คอ การเลอกวธการตรวจสอบตางๆ ใหเหมาะสมกบหลกฐาน

ทตองการ เวลาเทาทมใหท าการตรวจสอบและเหมาะสมกบหลกฐานทตองการ เวลาเทาทมใหท าการตรวจสอบและเหมาะสมกบคณะผรวมงาน การวางแผนการตรวจสอบน เรยกอกอยางหนงวา การวางโปรแกรมการตรวจสอบบญช (Audit Program Planning) การวางแผนการตรวจสอบจะตองพจารณาในการตรวจสอ บจะตองจดล าดบขนตอนในการปฏบตงานใหสอดคลองกน และจะตองค านงถงสงส าคญของหลกฐานทตองการ สงส าคญของหลกฐานทจะตองจดล าดบในการวางโปรแกรมการตรวจสอบมหลายประการ เชน ความส าคญของหลกฐานและความเชอถอไดของหลกฐาน (Materiality and Reliability of Evidence) เปนตน ส าหรบสงส าคญของหลกฐานซงจะตองพจาณาประกอบการวางโปรแกรมการตรวจสอบ

ความสมพนธระหวางการควบคมภายใน และความผดพลาดของขอมลทางบญชมวา ถา

ประสทธภาพในระบบการควบคมภายในมมาก โอกาสทขอมลบญชจะบนทกผดพลาด หรอรายการทแสดงในงบการเงนไมถกตองยอมลดลง จดประสงคของผสอบบญชตองการทจะแสดงความเหนเกยวกบงบการเงนแสดงฐานะการเงนทถกตองเทาทควรหรอไม ดงนนผสอบบญชจงตองสนใจการตรวจสอบความผดพลาดของการทจะไดแนวทางส าหรบการคนพบความผดพลาดของขอมลทางบญชได ผสอบบญชจะตองทบทวนระบบการควบคมภายในทงหมดและพจารณาดวา โอกาสทความผดพลาดจะเกดขนมในแหงใดไดบางและวางแผนตรวจสอบเพอนคนหาความผดพลาดตามทคาดไว

บทบาทและความรบผดชอบภายในเรองการควบคมภายใน บคลากรทกคนทปฏบตงานและด ารงต าแหนงแตกตางกนไปในองคกรหนงๆ ลวนมหนาทและความรบผดชอบเกยวกบการควบคมภายในทงสน เพยงแตหนาทและความรบผดชอบนนจะเปนอยางไร ยอมขนอยกบต าแหนงและหนาทการงานซงแตละคนด ารงอย

74 ตอไปนจะอธบายใหเข าใจขอบเขตหนาทและความรบผดชอบของบคลากรระดบตางๆ ในองคกร 1. บทบาทและความรบผดชอบของคณะกรรมการบรษท หนาทความรบผดชอบของคณะกรรมการบรษทเกดขนผลของขอก าหนดขององคกรพเศษ เชน ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย ส านกงานคณะกรรมการก ากบหลกทรพยและตลา ดหลกทรพย (กลต.) ส านกของตวกรรมการทไดรบมอบหมายใหเปนผท าหนาทควบคมการบรหารแทนผถอหนอน 1.1. ความรบผดชอบตามขอก าหนดของกฎหมาย ปจจบนบรษทในประเทศไทยม 2 ประเภท คอ บรษทเอกชนและบรษทมหาชน บรษทเอกชนไดแก บรษทจ ากดซงจดตงข นตามประมวลกฎหมายแพงและพาณชย สวนบรษทมหาชนไดแก บรษทมหาชนจ ากดซงจดขนตามพระราชบญญตมหาชนจ ากด พ .ศ.2553 ซงไดออกมายกเลกพระราชบญญต พ .ศ.2551 การแตงตงและการถอดถอนออกจาดต าแหนงกรรมการ จ านวนกรรมการ อ านาจหนาท ตลอดจนบ าเหนจกรรมการของบรษทแตละประเภทเปนไปตามบทบญญตแหงกฎหมาย 2 ฉบบน ในกรณของบรษทเอกชนทประชมจดตงบรษทตองแตงตงกรรมการตามหลกเกณฑทก าหนดไวในกฎหมายและขอบงคบของบรษทนนๆ ซงโดยปกตจะไมมหลกเกณฑอะไรทยงยาก เนองจากประมวลกฎหมายแพงและพาณชยมไ ดก าหนดคณสมบตจ านวนของกรรมการไว ดงนนผทเปนกรรมการของบรษทเอกชนจงมกไดแกผถอหนรายใหญทรวมกนจดตงบรษทขน ส าหรบหนาทของกรรมการของบรษทเอกชนนนมอย 2 ชวงคอ ชวงการจดตงบรษทและชวงการด าเนนงานหลงการจดตงเรยบรอยแลว ในชวงการจดตงบรษท ประมวลกฎหมายแพงและพาณชยไดก าหนดใหกรรมการมหนาทโดยสรป คอ เรยกช าระคาหนทมผจองและด าเนนการจดทะเบยนจดตงบรษทใหเรยบรอย สวนหนาทภายหลงการจดตงบรษท กรรมการบรษทเอกชนมหนาทควบคมด าเนนงานของบรษทให เปนไปตามขอบงคบและวตถประสงคของบรษททก าหนดไวในหนงสอบรคณหสนธ ซงไดจดทะเบยนไวกบนายทะเบยนหนสวนบรษทกระทรวงพาณชย ในกรณของบรษทมหาชนจ ากดมขอก าหนดเกยวกบการเลอกตงและคณสมบตของกรรมการไวเปนการเฉพาะในพระราชบญญตบรษท มหาชนจ ากด พ .ศ.2535 โดยจ านวนของกรรมการตองไมต ากวา 5 คน และคณสมบตตองสอดคลองกบขอก าหนดของมาตรฐาน 68 ส าหรบหนาทของกรรมการของบรษทมหาชนจ ากด จะตองจดการบรษทใหเปนไปตาม

75 วตถประสงค ขอบงคบและมตของทประชมของผถอหน ตองจดใหมการประชมก รรมการอยางนอยทก 3 เดอน และมขอตองหามบางประการ เชน หามกรรมการของบรษทมหาชนจ ากดประกอบกจการอนมสภาพอยางเดยวกนและเปนการแขงขนกบบรษทเปนตน พระราชบญญตฉบบนยงไดก าหนดโทษปรบไวหลายกรณทกรรมการไมปฏบตหนาทใหเปนไปตามกฎหมายดวย จากขอก าหนดของกฎหมายฉบบนพอสรปไดหลกการวา กฎหมายตองการใหคณะกรรมการเปนปจจยหนงในสภาพแวดลอมของการควบคมภายในของบรษทมหาชนจ ากดนนเอง 1.2. ความรบผดชอบตามขอก าหนดขององคกรพเศษ ส านกงานคณะกรรมการก ากบหลกทรพยและตลาดหลกทรพย (กลต .) มอ านาจตามกฎหมายทจะก าหนดใหบรษทมหาชนจ ากด ซงน าหนหรอหลกทรพยอนออกจ าหนายแกประชาชนทวไปผานกลไกของตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย ศนยการซอขายหลกทรพยหรอศนยขายหลกทรพยลวงหนาด าเนนการตามทพระราชบญญตหลกทรพยและตลาดหลกทรพย พ .ศ.2535 ใหอ านาจแก กลต .ไว เชน การแตงตงผสอบบญชท กลต .ใหความเหนชอบ การเปดเผยขอมลทางการเงน การบญช หรอเรองอนท กลต . เหนวามความจ าเปนตองเปดเผย เพอรกษาสทธประโยชนของประชาชนผลงทนซอหลกทรพย นอกจากนยงมอ านาจสงใหบรษททม หลกทรพยซอ ขาย อยในตลาดหลกทรพย เพราะศนยซอขายหลกทรพย หรอศนยซอขายหลกทรพยลวงหนาจะท าการหรองดเวนกระท าการในเรองใดๆ ตามความจ าเปนได ซงคณะกรรมการของบรษทมหาชนจ ากดตองควบคมดแลใหบรษทมหาชนด าเนนงานใหสอดคลองกบขอก าหนดพเศษเหลานน คณะกรรมการตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย ดวยความเหนชอบของส านกงาน กลต .โดยออกของบงคบตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทยเรองหลกเกณฑเงอนไขและวธการเกยวกบการรบและเพกถอนหลกทรพยจดทะเบยน (ฉบบท 5) ซงมผลบงคบใชตงแต 10 ม.ค. 2539 เปนตนไป ความในหมวด 2 ขอ 5 วงเลบ 8 ของประกาศฉบบนก าหนดคณสมบตประการหนงของบรษทมหาชนทจะยนขอใหตลาดหลกทรพยพจารณารบหลกทรพยประเภทหนสามญเปนหลกทรพยจดทะเบยนไววาตองจดใหมระบบการตรวจสอบและการควบคมภายในอยางเหมาะสม ขอก าหนดนเ ปนการย าวาระบบการตรวจสอบและการควบคมภายใน มความส าคญยง จงยอมเปนหนาทของผบรหารระดบสงของบรษทมหาชนทจะตองจดใหมระบบ

76 การตรวจสอบและการควบคมภายในทเหมาะสม แนวทางหนงทจะท าใหบรษทมหาชนมคณสมบตตามขอบงคบฉบบดงกลาวกคอ การจดระบบกา รควบคมภายในและการตรวจสอบของบรษทมหาชนนนๆ ใหสอดคลองกบหลกการตางๆ ทเสนอแนะไว 1.3. ความรบผดชอบตามจตส านกของผปฏบตหนาทแทนผอน ความรบผดชอบทเกดโดยจตส านกนบวาเปนความรบผดชอบทย งใหญเพราะไมไดเกดขนจากการบงคบหรอจากขอก าหนดทางกฎหมาย การคดเลอกตวบคคลใหด ารงต าแหนงกรรมการของบรษทไมวาจะบรษทเอกชนหรอบรษทมหาชนจ ากดจงตองพยายามตงจากผทมจตส านกเชนนซง จะท าใหมนใจเปนอยางดวาผไดรบต าแหนงกรรมการจะปฏบตหนาทของตนเปนอยางดดวยความเอาใจใสและรบผดชอบ ทงนเพราะการไดรบการไวใจจากผอนใหกระท าการเพอพทกษผลประโยชนนบวาเปนภารกจทนาภาคภมใจ และควรไดรบการปฏบตอยางระมดระวงรอบค อบสงยงกวาการกระท าเพอตนเอง 2. บทบาทและความรบผดชอบของผบรหาร โดยทวไปส าหรบทกองคกรผบรหารมบทบาทและความรบผดชอบโดยตรงตอการควบคมภายใน ผบรหารในระดบทตางกนยอมมบทบาทและความรบผดชอบตอการควบคมภายใน ในระดบทตางกนดวย ดงน 2.1. ผบรหารระดบสง การจดใหมการควบคมภายในขนในองคกรเปนหนาทความรบผดชอบโดยตรงของผบรหาร โดยผบรหารตองก าหนดบทบาทในการปฏบตตนใหเปนตวอยางทด เพอสะทอนใหเหนถงความซอสตยและจรยธรรมของผบรหารมากกวาใครๆ ในองคกร และตองสรางองค ประกอบอนๆ ทท าใหเกดสภาพแวดลอมของการควบคมทดข น การจดใหมการควบคมภายในทดนครอบคลมทกองคประกอบตงแตการสรางสภาพแวดลอมการควบคม การจดใหมการประเมนความเสยง การจดใหมระบบมาตรฐานการควบคมภายใน ตลอดจนการสอสารขอมลขาวสารระหวางกนท งภายในและภายนอก แลวยงรวมถงการตดตามและประเมนความมประสทธภาพของการควบคมภายในอกดวย 2.2. ผบรหารระดบกลาง ผบรหารระดบกลางในทนหมายถง หวหนางานหนวยตางๆ ในองคกร ผจดการฝาย ผจดการโรงงาน หวหนาส านกงาน และผทท าหนาทในระดบเดยวกนซงอาจเรยกชอเปนอยางอน ผบรหารระดบกลางกมหนาทและความรบผดชอบดานตางๆ เชนเดยวกบผบรหารระดบสง แตเปนขอบเขตทแคบกวา คอมหนาทท งการจดใหมการควบคมภายใน ประเมนประสทธผล ปรบปรงเปลยนแปลงใหมความรดกมอยเสมอ สอบทาน ใหมการปฏบตตามระบบและมาตรฐานการควบคมภายในทงมวลทมผลบงคบใชในหนวยงานทตนเปน

77 หวหนา รวมถงการปลกฝงใหผใตบงคบบญชาในหนวยมวนยและจตส านกทดในสวนทเกยวกบการควบคมภายใน ขอจ ากดของผบรหารระดบกลาง คอ ในหนวยงานของตนโดยท วไปจะไมมผตรวจสอบภายใน เพราะผตรวจสอบภายในจะจดขนในองคกรเปนสวนใหญ ดงนนผบรหารระดบกลางจงอาจจะตองท าหนาทดวยตนเอง หรอโดยการประสานงานใชบรการของผตรวจสอบภายในขององคกรใหเขามาสอบทาน ตรวจสอบการควบคมภายในใหกบหนวยงานของผบรหารระดบกลาง 3. บทบาทและความรบผดชอบของคณะกรรมการตรวจสอบ คณะกรรมการตรวจสอบ (Audit committee) หมายถง คณะกรรมการซงจดตงโดยคณะกรรมการของบรษทและตลาดหลกทรพยของประเทศนนบญญต ก าหนด หรอแนะน าใหคณะกรรมการของบรษทมหาชน หรอบรษทขนาดใหญแตงตงคณะกรรมการตรวจสอบ โดยคณะกรรมการการตรวจสอบ มหนาทเกยวของกบการตรวจสอบทงโดยผสอบบญชภายในและผตรวจสอบบญชภายนอก ดงนนคณะกรรมการตรวจสอบจงมบทบาททส าคญในการท าใหการควบคมภายในของบรษทนนมประสทธผล นอกจากนนคณะกรรมการการตรวจสอบยงสามารถใหความสน บสนนแกผสอบบญชภายใน โดยเสรมดานความคดเหนจากประสบการณของกรรมการแตละทานในคณะกรรมการตรวจสอบ ซงจะชวยใหมาตรการการควบคมภายในทจดใหมขนใหม หรอมาตรฐานทพจารณาแกไขปรบปรงเปนมาตรการทมความสมบรณและสมฤทธผลตามเจตนารมณของการควบคมภายในนนๆ มากยงขน 4. บทบาทและความรบผดชอบของผตรวจสอบบญชภายใน ผตรวจสอบภายใน มหนาทและความรบผดชอบโดยตรงในเรองของการควบคมภายใน โดยลกษณะของการตรวจสอบภายในถอวาเปนมาตรการควบคมภายในอยางหนง ซงมความส าคญมาก เพราะเปนมาตรการควบคมภายในซ งท าหนาทตรวจสอบและประเมนผลความมประสทธผลของมาตรการควบคมภายในอน นอกจากการประเมนความประสทธผลของระบบการควบคมภายในทจดไวในองคกรแลว ผตรวจสอบภายในจะตรวจสอบการปฏบตตามระบบทมอย รวมถงการใชประชาสมพนธและจตวทยาเพอปลกเราใหผบ รหารและพนกงานทกระดบเหนความส าคญ มวนยปฏบตใหสอดคลองกบวธการความคมภายในอยางเครงครดอกดวย

78 ผตรวจสอบภายในควรรวมมอและประสานงานกบผสอบบญชดวย โดยการแลกเปลยนความคดเหนและขอมลขาวสารเกยวกบการควบคมภายในองคกร เพอเสรมใหผสอบบญชสามารถปฏบตหนาทไดตามมาตรฐานการสอบบญชทรบรองทวไป ซงผลดทจะไดจากงานตรวจสอบภายนอกกตกอยกบองคกรนนเอง โดยเฉพาะในสวนทจะท าใหรายงานท าใหรายงานทางการเงนขององคกรทจะเสนอตอบคคลภายนอกทใหกบผตรวจสอบบญช กจะท าใหผตรวจสอบภายใ นไดขอมลเกยวกบการควบคมภายใน ในมมมองของผตรวจสอบภายนอกเปนการตอบแทนซงกจะเปนประโยชนแกการตรวจสอบภายในเชนกน 5. บทบาทและความรบผดชอบของพนกงานระดบปฏบต พนกงานในระดบปฏบตมหนาทความรบผดชอบเกยวกบการควบคมภายใน โดยจะตองสนใจศกษาใหทราบวามาตรการและการควบคมภายในทตนปฏบตหนาทอยนนมก าหนดไวอยางใดบาง และตองเอาใจใสปฏบตตามมาตรการและระบบเหลานน เพอใหการควบคมเกดประสทธผลและทส าคญตองเปนหนาทขององคกรทจะตองฝกอบรมใหผปฏบตงานทกคนมจ ตส านกตระหนกถงความส าคญของการควบคมภายใน โดยไมปลอยปละละเลยหากเหนหรอทราบวาขนตอนการปฏบตงานในขนตอนใดมจดออนของการควบคมภายใน เมอพบวาจดออนในขนตอนการปฏบตงานใดควรแจงผบงคบบญชาทราบเพอใหพจารณาและสงการแกไขปรบปรงใหเกดความรดกมยงขนตอไป 6. บทบาทและความรบผดชอบของผสอบบญชภายนอก ผสอบบญชภายนอก ผสอบบญชอสระหรอผสอบบญชรบอนญาต ลวนหมายถงบคคลทท าหนาทอยางเดยวกน เพราะนนคอผทเปนบคคลภายนอกบรษทและไดรบการแตงตงโดยผถอหนเสยงขางมากของบร ษท ใหท าหนาทตรวจสอบบญชของบรษท และเสนอความเหนวางบการเงนทบรษทจดท าขนนนถกตองหรอไมเพยงไร การปฏบตหนาทของผสอบบญช จะตองเปนไปตามมาตรฐานการสอบบญชทรบรองทวไป ซงในการนมาตรฐานการสอบบญชไดก าหนดใหผสอบบญชตองประเมนประสทธภาพของการควบคมภายในของกจการทจะตรวจสอบ เพอก าหนดขอบเขตการปฏบตงานตรวจสอบใหรดกมและเหมาะสม โดยทความรบผดชอบหลกของผสอบบญชภายนอกคอ การแสดงความเหนตอความถกตองของงบการเงน ดงนนมในการประเมนประสทธภาพ (หรอประสทธผล ) ของการควบคมภายในนน ผสอบบญชภายนอกจงเนนเฉพาะการควบคมภายในทมวตถประสงคตามการบญช การเงน และการรายงานทางการเงนเปนส าคญ และโดยทมาตรฐานการสอบบญชก าหนดให

79 ผสอบบญชประเมนประสทธภาพการควบคมภายใน เพอก าหนดขอบเขตการปฏบตงานตรวจสอบใหรดกมและเห มาะสม ดงนนจงไมมขอก าหนดบงคบใหผสอบบญชตองแจงใหผบรหารทราบจดออนของการควบคมภายในทงหมดทผสอบบญชภายนอกไดทราบจากผลของการตรวจสอบ อยางไรกตามผสอบบญชภายนอกทตองการใหบรการแกลกคาของตนเปนอยางดมกถอเปนภาระทจะแจงใหผบรห ารระดบสงของบรษทลกคาทราบจดออน หรอขอบกพรองของระบบการควบคมภายในพรอมทงขอเสนอแนะ อยางไรกตามในทางปฏบตผสอบบญชกมกจ ากดกรอบหรอขอบเขตไวเพยงการควบคมภายในทมงวตถประสงคทางดานการเงน การบญช และรายงานทางการเงน เนองจากการขยายขอบเ ขตออกไปใหรวมถงการควบคมภายในเพอวตถประสงคทางการบรหารอนๆ จะท าใหผสอบบญชภายนอกตองใชเวลาและอตราก าลงเพมอกมาก ซงสวนใหญไมอยในวสยทผสอบบญชภายนอกจะกระท าไดดวยเหตผลทางธรกจ อนง ผตรวจสอบภายนอกมภาระหนาทตามมาตรฐานการสอบบ ญชทจะตองประเมนงานทผตรวจสอบภายใน เพอน ามาใชประโยชนในการสอบบญชดวย การประสานงาน และความรวมมอทดระหวางผตรวจสอบภายนอกกบผตรวจสอบภายในจงเปนสงทจ าเปน กจกรรมการควบคมขนพนฐาน

การควบคมขนเนนพนฐาน หมายถงการควบคมขนต าทก จการควรม หรอเปนการควบคมทมผลกระทบกวางตอองคกร หรอวตถประสงคโดยรวม เปนการควบคมขนเรมตน เมอกจการประเมนความเสยงแลว หากพบความเสยงใดทสงกวาทจะยอมรบได ผบรหารตองพจารณาเพมวธจดการความเสยงหรอเพมกจกรรมควบคมใหเหมาะสม การก าหนดวาการควบคมใดเปนการควบคมขนพนฐาน ตองพจารณาจากผบรหาร คณะกรรมการ ผเชยวชาญ ตวอยางการควบคมขนพนฐาน เชน 1. การก าหนดรายงานตามหนาทความรบผดชอบ

1.1. การปฏบตงานสมยใหม เนนการปฏบตงานทมเจาของ (Owner) ผรบผดชอบเพยงคนเดยว ซงผรบผดชอบนนควรรายงานผลการปฏบตงานตามเจาหนาทความรบผดชอบของตนตอผบรหาร อยางสม าเสมอ

1.2. รายงานดงกลาวควรไดรบการสอบทานใหมนใจวาไดรายงานทถกตอง ครบถวน เชอถอได และเปนไปตามรปแบบวธการทก าหนด

80

1.3. ควรใชเปนตวชวดผลงานในการประเมนตดตามผลการปฏบตงานจรง 2. การก าหนดอ านาจและระดบการอนมต

2.1. อ านาจการอนมตหรอความเหนชอบในการปฏบตงานตามระดบตางๆ ควรมอบหมายงานใหมผรบผดชอบอยางเหมาะสม

2.2. มการสอบทานและรายงาน เพอประเมนวาไมมการใชอ านาจเกนขอบเขตทไดรบ

อนมต 3. การสอบทานรายงานดานรายไดและคาใชจายทส าคญ

3.1. รายงานและคาใชจายทส าคญขององคการตองมการรายงานและสอบทานความถกตอง โดยอาจขอค ายนยนและการสมตรวจสอบเปรยบเทยบกบแผนงานและเอกสารหลกฐานซงควรมอยางถกตองครบถวน มาจากแหลงทมน าหนกนาเชอถอ ทราบทมาและทไปของหลกฐาน หากเปนเอกสารหลกฐานทไดจากแหลงทนาสงสย ควรมการควบคมและตดตามเปนพเศษ

3.2. มการเกบรกษาเงนและการจดการเงนใหปลอดภย การแบงแยกหนาทผท ารายงาน

แกจาก ผอนมต หรอผปฏบต รวมทงมการยนยนยอดและการสมตรวจนบแบบไมแจงลวงหนาเปนบางครง 4. การสอบทานเอกสารการจดซอ

4.1. การจดซอเปนกจกรรมทส าคญทควรไดรบการควบคมเปนพเศษ การออกแบบเอกสารการจดซอ เชน ใบสงซอ ใบตรวจรบ ใหสามารถควบค มและอางองกบเอกสารจากภายนอก เชนใบอนวอยซจากผขาย เปนตน

4.2. ผบรหารควรก าหนดผทมหนาทในการสอบทานเอกสาร และการพสจนความ

ถกตองของการอนมต จ านวนทไดรบ ราคา ระยะเวลาการจายเงน ฯลฯ ใหเปนคนละคนกบผจดซอ

81

4.3. การจายเงนตองจายจากเอกสารอนวอยซตนฉบบและประทบตรา “จายแลว”

4.4.หากเหมาะสม การจายเงนงวดสดทายควรตรวจสอบใหมนใจในความครบถวนของสนคาและบรการทไดรบตามเงอนไขสญญา

4.5. ควรก าหนดใหเกยวของลงนามยนยนในเอกสารทเกยวของ เชน ลงนามรบ- จาย ทนทเมอเกดรายการ และจดเกบเอกสารใหสะดวกตอการพสจนและยนยนกบรายงานทเกยวของ 5. การสอบทานกระบวนการจดซอและการจดการสนคา

5.1. ควรมหลกการในการแบงแยกหนาทในการอนมต การจดซอ การจดเกบ และการเบกจายสนคาและวตถดบ รวมทงมนใจว ามการบนทกบญชในงานทเกยวของอยางถกตอง ทนกาล

5.2. องคกรควรจ ากดผมอ านาจอนมตการจดซอ รวมทงก าหนดขอบเขตและระดบ

วงเงน โดยควรจดท าบญชรายชอผมอ านาจและระดบการอนมต บญชดงกลาวตองท าใหเปนปจจบนและมการสอบทานเปนระยะ หากผใดลาอ อกหรอโอนยายตองมการเปลยนแปลงรายชอดงกลาวทนท

5.3. การจดซอควรก าหนดใหม วธการคดเลอกใหจดซอสนคาไดใน ราคา จ านวน และหากเปนสนคาใหมควรมการสอบทานคณภาพสนคากอนอนมต

5.4. สนคาควรจดเกบในทปลอดภย การเขาถงสนคา วตถดบ ควรจ า กดเฉพาะผมสวนเกยวของ และควรมการสอบทานการเขาออกของสถานทดงกลาว

5.5. ควรมการจดประเภทการควบคมและการบนทกบญชตามความส าคญ หากเหมาะสมสนคาทมความส าคญควรมการควบคมและการบนทกบญชแบบตอเนอง

5.6. ควรมรายงานวเคราะหอายสนคาและอตราหมนเวยน สนคาใดทหมนเวยนชาควรไดรบการจดการจ าหนายเปนกรณพเศษ การควบคมภายการท าลายและจ าหนายสนคาโดย

82 บคคลอสระ เพอใหแนใจวาท าลายจรงไมใหแฝงสนคาสภาพดเพอประโยชนสวนตว รวมทงการควบคมการน าสงรายไดทเกด

6. การควบคมวตถดบและการบรการไปใหคสญญาหรอสาขา

6.1. การจดสงวตถดบและบรการไปใหคสญญาหรอสาขา ควรควบคมการปฏบตตามเงอนไขสญญาอยางเครงครด เพอปองกนการถกปรบ หรอเสยความพอใจ

6.2. มการบนทก การยนยนการรบ- สงเปนระยะๆ แ ละจดท ารายงานระหวางกาล

เกยวกบจ านวน ราคากอนสญญาจะสนสด 7. การควบคมและบรหารสญญา

7.1. รปแบบและขอความของสญญาควรก าหนดอยางระมดระวงรอบคอบจากผเชยวชาญ การประกาศความประสงคตามสญญา ควรกระท าอยางเปดเผยประกอบดวยเงอนไขสญญา คณลกษณะของสงทตองการ เกณฑในการคดเลอกผชนะตามสญญา โดยควรมผยนความจ านงอยางนอย 3 รายทไมเกยวของกน

7.2. องคการไมควรด าเนนการใดๆ จนกวามการลงนามในสญญา ยกเวนเรองเรงดวน

และไดรบอนมตจากผบรหาร หากเปนไปได ควรมการแตงตงเจาหนาทเพอรบผดชอบการปฏบตตามสญญาตงแตตนจนจบ

7.3. สญญาการซอมแซมและบ ารงรกษาทวไปทมระยะสญญายาว เจ าหนาททเกยวของกบการตดตามผลการปฏบตงานตามสญญาไมควรเปนผเลอกสญญา

7.4. ควรมวธปฏบตในการตรวจสอบรบมอบงานตามสญญา จ านวนงานทเสรจควรเปนไปตามระยะเวลาตามสญญา และสอบทานจ านวนงานทเสรจและเงอนไขการช าระเงนกบเอกสารอนวอยซทเรยกเกบ พ นกงานทตรวจรบงานงวดสดทายไมควรเปนบคคลเดยวกบผเรมตน

7.5. ผลงนามการจายเงนควรไปตรวจงานเปนระยะๆ เพอพสจนความถกตองของงวด

งานและงวดเงน

83

7.6. สญญาระยะสนส าหรบงานทเกดซ าๆ ควรเปลยนเปนสญญาระยะยาวทมการแขงขนคดเลอกคสญญา 8. การควบคมอาคาร เครองมอ และอปกรณ

8.1. องคการควรก าหนดประเภทและราคาทควรบนทกบญชเปนทรพยสนการจดประเภทสนทรพยตามความส าคญและมลคา มการจดท าทะเบยนบญชทรพยสน แสดง วนเดอนป เลขทะเบยน สถานทจดเกบ

8.2. องคการควรก าหนดใหมการตรวจนบทรพยสนและสนทรพยทเคลอนทไดเปนระยะ 8.3. องคการใชหลกการแบงแยกหนาทระหวางผดแลรกษาทรพยสนทเคลอนออกจกผ

บนทกทะเบยนบญช รวมทงทรพยสนทมราคาแพงหรอมสภาพคลอง ควรมการควบคมและการดแลรกษาเปนพเศษ การก าหนดผมหนาทดแลรกษาซอมแซมตามก าหนดเวลา

8.4. การแยกทรพยสนทรอจ าหนายออกจากทรพยสนใชงาน การควบคมการจ าหนายทรพยสนและการน าสงรายได

8.5. การประกนภยทรพยสนตามผลการประเมนความเสยงในจ านวนทจะลดผลกระทบทคมคา 9. การควบคมการจายเงนเดอน

9.1. การท างานลวงเวลาและงานพเศษตองไดรบการอนมต 9.2. การแบงแยกหนาทของผบนทก ประมวลแยกจากผอนมต

9.3. มการสมสอบทานบญชการจายเงนเปนระยะใหตรงกบจ านวนผปฏบตงานจรง

9.4. ควรมการจายเงนเดอนทปลอดภยเชน การจายผานระบบธนาคาร รวมทงสอบทาน

การเกบรกษาเชคเงนเดอนทไมมผมารบ

84 10. การควบคมการบรหารดานภาษอากร

10.1. ฝายบรหารงานควรวางแผนการบรหารงานดานภาษอากร ใหเกดประโยชนสงสด หรอการปฏบตตามประมวลรษฎากร เพอไมตองถกปรบหรอเสยชอเสยง

10.2. หกภาษ ณ ทจาย การสอบทานจ านวนทหกและการน าสง

10.3. การสอบทานกระทบยอดภาษซอ ภาษขายกบยอดซอ ยอดขาย ภาษเงนไดนต

บคคล ควรมการสอบทานเอกสารทเกยวของวาเปนไปตามรปแบบทก าหนดประมวลรษฎากร ไมมรายจายตองหาม การเกบเอกสารภาษตามระยะเวลาและวธการทประมวล รษฎากรก าหนด เปนตน 11. การจดสภาพแวดลอมการควบคมของระบบคอมพวเตอร

11.1. ในกรณทองคการประมวลผลโดยคอมพวเตอร ตองมการจดสภาพแวดลอมการควบคม และมวธการควบคมดานคอมพวเตอร และการรกษาความปลอดภยระบบคอมพวเตอรเปนพเศษ

11.2. การก าหนดระดบอนญาตการเขาถงระบบสารสนเทศแบบจ ากด เฉพาะเจาะจง

และตามฐานความจ าเปน (Needed Basis)

11.3. การสรางระบบรองรอย (Audit Trail) การบนทกทะเบยนผเขาสระบบและระบบงานอตโนมต

11.4. มการควบคมการใชรหสผาน การหามใชรหสผานรวมกน มการเปล ยนแปลง

รหสผานเปนระยะ หากมการเปลยนแปลงหนาทของผทไดรบอนมต จะตองเปลยนหรอระงบการใชรหสเดมทนท

11.5. การควบคมการพฒนาและการเปลยนแปลงระบบงานอยางมมาตรฐาน

11.6. มการก าหนดการควบคมทวไปและการควบคมระบบงานทส าคญ รวมทงมการ

สอบทานการปฏบตตามและความทนสมยของการควบคมอยางตอเนอง

85

11.7. การท าส าเนาแฟมคอมพวเตอรเปนระยะ

11.8. การมแผนปองกนเหตฉกเฉนและการหยดชะงกทางธรกจ

11.9. การมชดค าสงอดตและโปรแกรมตรวจสอบความถกตองของการบนทก การประมวลผล และขอมลผลลพธ ฯลฯ 12. การปองกนและการควบคมการทจรต

12.1. ฝายบรหารมหนาทความรบผดชอบทจะก าหนดการควบคมทจะปองกนและคนพบการทจรตส าคญทเกดขนอยางทนกาล รวมทงการทจรตในการจดท าบญชและงบการเงน

12.2. ฝายบรหารควรจดท านโยบาย รวมทงอธบายตวชวดการทจรต รวมทงอธบาย

ตวชวดการทจรต สญญาณการทจรตประเภทตางๆ ใหพนกงานและผทเกยวของทราบ เพอสอดสองไมใหเกดขน

12.3. การมชองทางการสอสาร การแจงผบรหารทมอ านาจเมอพบสญญาณหรอสถานการณทอาจเปดโอกาสการทจรต การประพฤตมชอบ หรอความเสยหายสนเปลอง เพอแกไขสถานการณเหลานนอยางทนกาล

ลกษณะการควบคมภายใน

ดรรชน บญเหมอนใจ (2549: 38) การควบคมอาจแบงลกษณะไดเปน 4 ระดบ คอ 1. การควบคมระดบองคกร (Corporate Controls) เปนการควบคมนโยบายและกลยทธ

ขององคกร เพอใหนโยบายทก าหนดมความเหมาะสม สามารถปฏบตได 2. การควบคมของฝายจดการ (Management Controls) เปนการก าหนดแผนงานการ

ตดตามผลการปฏบตงาน รวมทงประเมนความเสยงทเกดขน

3. การควบคมกระบวนการทางธรกจ (Business Process Controls) เปนการควบคมใหการด าเนนงานไปไดอยางราบรน

86

4. การควบคมระดบรายการ (Transaction Controls) เปนการควบคมรายการซอขาย การรบเงน การจายเงน การใชทรพยากร และการด าเนนการดานตางๆ ใหถกตองตามขอก าหนด มาตรการหรอระเบยบปฏบตทวางไว

วธน พรรณเชษฐ และ เกยรตศกด จรเธยรนาถ (2548: 116-131) ลกษณะทวไปของ

การควบคมภายใน เนองจากองคการธรกจแตละแหงมลกษณะทแตกตางกน อาจจะตางกนในเรองภาวะแวดลอม ชนดของผลตภณฑ วตถประสงคของการด าเนนนโยบาย ขนาดของกจการ สถานทต งของกจการและอนๆ จงไมมระบบการควบคมภายในทเปนมาตรฐานในขณะเดยวกนกเหมาะสมกบองคการธรกจทกแหงได ดวยเหตนในการศกษาถงลกษณะของการควบคมภายในทดจงตองกลาวไดเฉพ าะลกษณะของงานทส าคญและเหมาะสมกบธรกจขนาดใหญ ในการน าเอาหลกการนไปใชวางระบบการควบคมภายในใหกบธรกจใดธรกจหนง ฝายบรการจะตองพจารณาเลอกวธทเหมาะสม สงทส าคญทสดอกอยาง ตองพจารณาดวยวาผลประโยชนทไดรบจากการน าเอาระบบการควบคมภาย ในมาใชนนคมคากบคาใชจายทเกดขนดวย ลกษณะของการควบคมภายในทด ประกอบดวย

1. มแผนการจดแบงสวนงานทเหมาะสม ระบอ านาจหนาท และความรบผดชอบไดอยางชดเจน

2. มโครงสรางทางการบญชทเพยงพอ ทงนรวมถงการจดท างบประมาณการบญชเพอ

ค านวณตนทน ผงบญช และคมอการท าบญช 3. มฝายตรวจสอบภายในทจะรายงานผลการตรวจสอบโดยตรงตอผบรหารชนสงสด

และท าการส ารวจ ประเมนผล รวมทงปรบปรงการควบคมภายใน 4. มบคลากรทมความสามารถและเหมาะสมกบงาน

แผนการจดแบงสวนงาน (Organization Plan) แผนการจดแบงสวนงาน เปนแผนการก าหนดโครงสรางของงานท าหนาทและความรบผดชอบของแตละบคคลไวอยางชดเจน เพอใหเจาหนาทพนกงานทกคนไดทราบหนาทและความรบผดชอบของตน และเพอทกคนจะสามารถท างานรวมกนไดอยางมประสทธภาพ จะไมมงานสวนใดทไมไดมอบห มายหนาทความรบผดชอบเอาไว หรอไมมงานใดทตองท าซ าซอนกน หนาทความรบผดชอบทก าหนดขนนควรเขยนเปนลายลกษณอกษร เชน เขยนเปนผงการจดองคการ (Organization Charts) การ

87 ก าหนดลกษณะงาน (Job Description) และคมอปฏบตงาน (Procedures Manuals) เปนตน เพอใหเกดความเขาใจทถกตองและชดเจน

หลกส าคญอยางหนงของการวางแผนสวนงานกคอ ตองไมก าหนดใหบคคลใดบคคล

หนง หรอกลมบคคลใดบคคลหนงหรอกลมบคคลใดๆ ท าหนาทในงานใดงานหนงแตเพยงฝายเดยวตงแตเรมตนจนจบ ทงนเพอไมเปดโอกา สใหกระท าผดไดโดยงาย ดงนนหนาทเกยวกบการอนมตการจดท างานตามทไดรบอนมต การจดบนทกในสมดบญชการดแลรกษาทรพยสน และหนาทในการตรวจสอบภายในควรแยกคนท ากนโดยเดดขาด โดยหลกการนองคการตองแบงงานออกเปนแผนกๆ เปนอสระจากกน เชน แผนกจดซ อ แผนกรบของ แผนกผลต แผนกขาย แผนกบญช และแผนกการเงน เปนตน แตละแผนกมหวหนาเปนผรบผดชอบบรหารงานภายในขอบเขตอ านาจหนาททไดรบมอบหมาย ซงตองสอดคลองกบนโยบายขององคการนน

การทก าหนดใหรายการหนงมผเขารวมรบผดชอบในสวนตางๆ กนหลายฝา ยนนท าให

แตละฝายไดตรวจงานซงกนและกนไปดวย อนมผลทจะชวยชใหเหนทนทวางานทท าขนสวนในบางทมขอบกพรองหรอขาดประสทธภาพ และฝายจดการจะไดรบแกไขไดทนทวงทซงมผลท าใหการด าเนนงานมประสทธภาพสงขน

เมอแผนกจดซอไดรบใบอนมตใหซอวตถดบแตไดเกบไวแลวลมสงซอ แผนกคลงสนคา

ผซงตองการใหสงซอวตถ และเปนฝายขออนมตการซอนนจะพบขอบกพรองนเมอแผนกผลตขอเบกวตถดบแลวไมมจายให เจาหนาทฝายคลงสนคากจะถกมองใหแงทปฏบตงานขาดประสทธภาพเพราะท า ใหวตถดบขาดจนไมมสงใหการผลต และเหตนจะเปนสงทกระตนใหเจาหนาทของคลงสนคาตดตามการสงซอนนทนท แผนกซอเมอทราบสาเหตกจะตองรบแกไขขอบกพรองทนท ถาแผนกซอไดซอไปแลว แตวตถดบยงขาดอก กสามารถตดตามดวาขอบกพรองนเกด ณ จดใด ใครเปนผรบผดชอบในงานสวนนน เชน ตดตามดทใบอนมต ค าสงซอ และรายงานตรวจรบของ ซงเปนงานทแยกกนนท าเปนแผนกๆไป ขอบกพรองนอาจเกดขนทแผนกรบของกได คอ จ านวนของทรบไวไมตรงตามใบก ากบสนคา และใบสงซอใหตรงกน ถาแผนกรบ ของไมไดตรวจสอบคณภาพของวตถดบทไดรบ และวตถดบนนมคณภาพต ากวาทส งซอ เจาหนาทแผนกคลงสนคา หรอแผนกผลตซงเปนผใชวตถดบนนกจะพบขอบกพรอง

หากจดแบงสวนงานทไมด คอ ไมมการแบงงานใหแผนกตางๆ ท ากอาจเปนจดเกด

บกพรอง และท จรตขนได และขอเสยเหลานองคการอาจไมทราบเปนเวลานานกวาจะทราบกอาจตองไดรบความเสยหายมากมายแลว เชน การซอของ เปนหนาทของบคคลหนงตงแตขอ

88 อนมตซอ จนตรวจรบของ ถาท าการสงซอลาชา สงซอซ ากน หรอรบของทคณภาพไมตรงตามทส ง กจะเปนการยากทตรวจพบไดในระยะเวลาอนสนเพราะไมมผใดมอ านาจเขามาเกยวของได ยกเวนแตผตรวจสอบภายในจะตรวจพบเทานน

โดยปกตแผนกการบญชและการเงน (Treasurer’s Department) มกจะไดรบมอบหมาย

งานเกยวกบเงนสดรบ เงนสดจายการอนมตเครดต การเรยกเกบเงนจากลกหนวางแผนการใช เงนสด เกบรกษาเงนสดและหลกทรพยเปนตน งานเหลานกจดแบงใหเจาหนาทในแผนกท าโดยถอหลกการแบงงานดงกลาวขางตน หนาทในการวางแผนงาน (Planning) การบรหาร (Administration) และการดแลรกษาสนทรพยอนนอกจากเงนสดและหลกทรพยเปนหนาทของฝายจดการ (Operating Management) แผนกการควบคมบญชและการเงน (Controller’s Department) จะมหนาททางดานการจดใหมการจดบนทก และรายงานทางการบญชทสอดคลองกบระบบควบคมภายใน

หากธรกจใดใชเครองคอมพวเตอรในการท าบญช ดวย หนวยงานคอมพวเตอรกจะท า

หนาทของแผนกการควบคมการบญชและการเงน หรอเปนหนวยงานอสระใหบรการแกหนวยงานอนๆ หรอในบางครงงานของฝายประมวลผล (EDP) ท าโดยรวบรวมงานของแผนกการบญชและการเงน หรองานฝายจดการ และงานของแผนกการควบคมการบญชและการเงนเขาดวยกน เชน หนาทในการส ารวจดวาธรกจควรสงซอสนคาชนดใดนน ฝายประมวลผลอาจรบผดชอบท าโดยอาศยบตรควบคมสนคา และนโยบายการควบคมสนคาของแผนกการควบคมการบญชและการเงนกได

โครงสรางทางการบญช (Accounting Structure) ระบบบญชทเอออ านว ยใหมการควบคมภายในทมประสทธภาพสงนนควรประกอบดวย

1. ผงบญชทแสดงบญชแยกสายความรบชอบของหวหนาแตละสาย 2. คมอนโยบายและวธปฏบตทางการบญช 3. งบประมาณหรอแผนการด าเนนงานแมบท 4. ระบบการบญชตนทน (ถาท าการผลต) 5. เอกสารตางๆ ทก าหนดแบบฟอรมขนอยางเหมาะสมกบธรกจ และมเลขทเรยงตามล าดบ

89 ระบบบญชตนทน โดยปกตการจดท าระบบการบญชตนทนขนเพอวตถประสงค 2 ประการ 1. เพอรวบรวมขอมลส าหรบฝายบรหารใชประกอบการตดสนใจการวางแผนและการควบคมการบรหารงาน 2. เพอรวบรวมรายการทเกดขนกบธรกจนน และน าไปใชในการหาตนทนสนคาขาย ตนทนสนคาคงเหลอส าหรบแสดงในงบดลและงบก าไรขาดทน

ระบบตนทนทดจะสามารถรวบรวมขอมลรายงานตอฝายบรหารสงสดไดอยางเพยงพอท

ฝายบรหารจะใชขอมลเหลานนชวยในการตดสนใจเกยวกบกา รตงราคาขาย การขยายโรงงาน ก าหนดคาแรง และเรองอนๆ ทเกยวของกบการผลต นอกจากนผบรหารโรงงานยงสามารถอาศยขอมลจากระบบตนทนนชวยในการพจารณาประสทธภาพในการผลต จดบกพรอง หรอท าใหเกดการสนเปลองในการผลตซงจะตองแกไขทนท และใชเปนสวน ประกอบการตดสนใจดานการผลตอกดวย

การก าหนดแบบฟอรมของเอกสาร และการใหเลขทเรยงตามล าดบ เอกสารทใช

ประกอบรายการทางบญชนน หากก าหนดแบบและขอมลทตองแสดงไดอยางรอบคอบแลวกจะเปนประโยชนแกการรวบรวมขอมลมาก และเพอประโยชนในการควบคมวารายการทก รายการไดลงบญชครบถวน เอกสารมอยครบไมขาดหาย และคนหางาย มกจะก าหนดเลขทเอกสารใหเรยงล าดบกนไว เชน ใบสงซอ ใบเบกเงนทดรองจาย ใบส าคญสงจายเปนตน จะใหเลขทเรยงล าดบไว เอกสารบางอยางจ าเปนตองใหเลขทไวลวงหนาเพอประโยชนในการควบคม เชน เชค ใบก ากบสนคาขาย ใบเสรจรบเงน เปนตน การตรวจสอบภายใน (Internal Auditing) การตรวจสอบภายในเปนการประเมนระบบการควบคมภายในทองคการนนใชอย และประเมนประสทธภาพการท างานในหนาทตางๆ ขององคการนน การตรวจสอบภายในจงเปนงานทเหมาะสมเฉพาะองคการใหญๆ เทานน ส าหรบองคการขนาดเลกไมจ าเปนตองมการตรวจสอบภายในถาเจาของหรอผจดการสามารถสงเกต และควบคมงานเองไดอยางใกลชด ในการบรหารงานขนาดใหญหนาทการงานจะแบงออกเปนหลายๆ สวนหรอหลายแผนก แตละแผนกมผบรหารรบผดชอบด าเนนงานใหตรงตามนโยบายทฝายบรหารสงสดก าหนด แตกมความเปนอสระทจะเลอกใชวธการและนโยบายในการบรหารงานของแผนก การมอบหมายอ านาจหนาทในการปฏบตงานเชนน กอใหเกดความจ าเปนทตองอาศยฝายตรวจสอบภายในชวยตดตามดการปฏบ ตงานของแตละแผนกและด

90 ปญหาตางๆทเกดขนซงจะตองรบแกไขทนท ผตรวจสอบภายในจงเปนเสมอนตวแทนของฝายบรหารเมอตรวจสอบเสรจกจะท ายกรางผลการตรวจสอบขน จดออน จดบกพรอง ขอทตองปรบปรงแกไขทรวบรวมขนนจะน ามาปรกษา และพจารณารวมกบผบรห ารสงสดของโครงการนนหรอแผนกนนๆ และเจาหนาททเกยวของกบปญหานน เพอผเกยวของจะไดรบทราบปญหาและหาวธแกไขทถกตองเหมาะสม หลงจากนกจะท ารายงานผลการตรวจสอบเปนขนสดทายแลวน าเสนอตอคณะกรรมการบรหารองคการ หรอฝายบรหารสงสดทรบผ ดชอบโดยตรงกบงานตรวจสอบภายใน เพอพจารณาสงการปรบปรงแกไขโดยเรวทสด

นบตงแตไดมการ จดตงสมาคมผตรวจสอบภายในขนในสหรฐอเมรกาเมอ ค .ศ.1941

องคการและหนวยงานตางๆ จดใหมการตรวจสอบภายในกนมากขนๆ และนบวนทจะเหนความส าคญมากขน

การจดหาบคลากรทมความสามารถ และเหมาะสมกบงาน องคการใดจะมการควบคมภายในเขมแขงมากนอยแคไหนนนขนอยกบการปฏบตหนาทของเจาหนาทและพนกงานขององคการนนวา ไดท าตามนโยบายและวธการทก าหนดไวอยางถกตองมากนอยเพยงใด เพอใหการปฏบตหนาทเป นไปในแนวทางทก าหนดไว องคการควรคดเลอกบคคลทเขารบงานหนงๆ นนใหมความรความสามารถเหมาะสมกบงานบคคลหนงอาจไมมความสามารถปฏบตงานอยางหนง เพราะไมชอบไมถกตองกบอปนสยแตอาจมความสามารถเหมาะสมเปนพเศษกบงานอกอยางหนงได หากองคการสาม ารถจดคนใหเหมาะกบงานกจะชวยใหบรหารงานตามเปาหมายไดโดยงาย

เมธากล เกยรตกระจาย (2542: 85) หลกการควบคมภายในทดการควบคมภายในทด

จะชวยใหกจการสามารถปองกนทรพยสนไมใหสญหาย ไมใหเกดการเคลอนยายโดยปราศจากการอนมต ไมใหเกดการใชอยางไมมประสทธภาพ นอกจากนนยงท าใหการจดบนทกทางการบญชถกตองและนาเชอถออกดวย ระบบการควบคมภายในทดจงเปนเครองมอทดของฝายบรหารในการรายงานขอมลทางการบญช และจดท างบการเงนใหเปนไปอยางถกตองนาเชอถอ เพอทจะน า ไปใชในการปรบปรงนโยบายของกจการใหดขน นอกจากนนยงมคณคาในการปองกนการทจรต ลดขอผดพลาดและกอใหเกดการใชสนทรพยอยางมประสทธภาพ ดงนนการควบคมภายในทดควรมหลกดงน

1. รายการทเกดขนควรจดใหเจาหนาทผหนงผใดรบผดชอบตงแ ตเรมรายการแลว เสนอใหเจาหนาทอกผหนงเปนผอนมต

91

2. การจดบนทกรายการจดใหมการบนทกรายการทกรายการทเกดขนอยางถกตอง ในรปแบบทก าหนดไว

3. การตรวจสอบรายการจดใหมเจาหนาทตรวจสอบรายการ และการลงบญชทกรายการวาถกตอง โดยทผท า หนาทตรวจสอบนนจะตองไมใชบคคลทท าหนาทเรมรายการ หรอลงบญช

4. การค านวณรายการทเกดขนจะตองมการค านวณตนทน ราคาขาย สวนลด ฯลฯ พรอมทงแสดงยอดทถกตอง

5. การดแลสนทรพยจะตองแบงแยกหนาทระหวางผท าหนาทรบผดชอบดแลสนทรพย กบผทท าหนาทจดบนทก

6. การเคลอนยายสนทรพยทกชนดไมวาจะเปนการเปลยนต าแหนงทต ง หรอการจดจ าหนาย จะตองไดรบอนมตจากผมอ านาจในการอนมตกอนเสมอ

7. ขนตอนการบนทกบญชรายการทกรายการทเกดขนจะตองมการจดบนทกตามขนตอนทางการบญช คอ จะตองมเอกสารประกอบครบรายการบนทกในสมดรายวนขนตน และผานรายการไปยงบญชแยกประเภททเกยวของอยางถกตอง ทงจ านวนเงน และประเภทรายการ

8. การตรวจสอบสนทรพยจะตองมการตรวจนบสนทรพยทมอยในกจการเปรยบเทยบกบยอดทไดบนทกไวในสมดบญช เชน สนคาคงเหลอ ลกหน

นอกจากองคประกอบ 5 ดานแลว COSO ไดแบงการควบคมออกเปน 2 ประเภท คอ

การควบคมทเปนทางการ (Hard Control or Formal Control) และการควบคมทไมเปนทางการ (Soft Control or Informal Control) ซงการควบคมทเพยงพอและมประสทธผล

การควบคมทเปนทางการ ไดแก การควบคมทมการก าหนดเปนลายลกษณอกษร หรอ

ในการกระท าทชดเจน ตวอยางเชน การควบคมโดยการจดท าเอกสารนโยบาย และคมอการปฏบตงานผงการจดโครงสรางองคการ กระบวนการปฏบตงานทมข นตอนชดเจน การตดสนใจแบบรวมศนย หรอการควบคมแบบทางราชการ เปนตน สวนการควบคมทไมเปนทางการ ไดแก การสรางสภาวะของการควบคมโดยความสามารถ การรบร และจตส านกของบคลากร

92 ตวอยางเชน ผบรหารทเปนผน า มวสยทศน พนกงานทไวใจได มความสามารถ เขาใจงานและการควบคม การใหความส าคญกบจรยธรรม ความโปรงใส มคานยมรวมกนและวฒนธรรมองคกรทด

กลาวอกนยหนงคอ ไมควรพจารณาการควบคมตามโครงสราง หรอตามรปแบบทเปนเชงปรมาณแตตองพจารณาเชงคณภาพ หรอพฤตกรรมประกอบดวย เชน การตงคณะกรรมการตรวจสอบใหมจ านวน 3 คน ตามขอก าหนดแตขาดความร ทกษะ หรอความเปนอสระ จงยงไมใชการควบคมทเพยงพอและมประสทธผล

สรปโครงสรางการควบคมเชงสมพนธ และเปนแบบบรณาการ หมายความวา ผบรหารตองจดการควบคมทประกอบดวยองคประกอบการควบคม 5 ดาน ทสมพนธกนเพอท าหนาทตามวตถประสงคการควบคม หากกจการใดมองคประกอบไมครบ 5 ดาน ผบรหารของกจ การนนตองสราง หรอบรณาการใหเกดขน สวนการควบคมในระดบกจกรรมจะมมากหรอนอยขนอยกบผลการประเมนความเสยง กจกรรมทมความเสยงสงควรมกจกรรมควบคมมาก และหลายประเภททงกจกรรมควบคมแบบปองกน กจกรรมควบคมแบบคนพบ และกจกรรมควบคมแบบสงเสรม

กรมบญชกลาง (2547: 7) ลกษณะของการควบคมภายใน โดยทวไปหนวยงานจะมระบบการควบคมภายใน 2 ลกษณะ คอ

1. การควบคมในลกษณะของ Hard Controls เปนสวนของการควบคม โดยการก าหนด

โครงสราง นโยบาย ระเบยบ และวธปฏบตตางๆซงรวมถงการมขอบงคบหรอบทลงโทษผกระท าผด โดยมลกษณะทเปนหลกฐานมองเหนได การควบคมในลกษณะของ Soft Controls เปนสวนของการควบคมโดยการสรางจตส านก และคณภาพทมองเหนไมได เชน ความซอสตยและจรยธรรมในการปฏบตงาน ความรบผดชอบตองานทไดรบมอบหมาย เปนตน

ในการก าหนดระบบการควบคมภายในของหนวยงาน ผบรหารควรพจารณาถง

ผลประโยชนหรอผลตอบแทนทจะไดรบจากการจดใหมระบบการควบคมภายในวาคมคากบตนทนหรอคาใชจายทเสยไป รวมทงควรยอมรบความเสยงหรอความเสยหายทอาจเกดขน หากพจารณาแลวเหนวาตนทน หรอคาใชจายทเกดขนนนไมคมคากบผลประโยชน หรอผลตอบแทนทจะไดรบในการปองกน หรอลดความเสยงทอาจจะเกดขน

93

2. การประเมนผลระบบการควบคมภายใน หมายถง การพจารณาถงผลสมฤทธของระบบการควบคมภายในทมอยในหนวยงาน โดยการเปรยบเทยบผลการปฏบตงานกบระบบการควบคมภายในทก าหนดไววามความสอดคลอง และสอบทานระบบการควบคมภายในของหนวยงานวายงมความเหมาะสมกบสภาพแวดลอมในปจจบน รวมทงวเคราะห และหาสาเหตทเกดขน เพอสรปผลพรอมทงน าเสนอขอเสนอแนะในการปรบปรงระบบการควบคมภายในของหนวยงานใหมประสทธผลและประสทธภาพมากยงขน

การประเมนผลการควบคมภายในจงเปนสงจ าเปนทควรจดใหมในหนวยงาน เพอสราง

ความมนใจใหแกผบรหารวาการด าเนนงานของหนวยงานเปนไปตามระบบการควบคมภายในทวางไว และท าใหเกดแนวทางในการปรบปรงระบบการควบคมภายในให เหมาะสมกบสถานการณในปจจบน เนองจากความส าคญของระบบการควบคมภายในไมใชอยทการก าหนดใหมขนในหนวยงานเทานน แตอยทบคลากรในหนวยงานมการปฏบตตามระบบการควบคมภายในทวางไว ผลทเกดขนจากการปฏบตงานเปนเชนไร และควรมการปรบปรงระบบการควบคมภายในใหดขน

นอกจากน การประเมนผลระบบการควบคมภายในเปนเรองทละเอยดออน ซงเกยวของ

กบการใชดลยพนจ และประสบการณของผตรวจสอบภายใน หรอผประเมนผลเปนส าคญ ประกอบกบหนวยงานแตละแหงอาจมการจดวางระบบการควบคมภายในแตกตางกน แมวาจะมภารกจหรองานในลกษณะเดยวกนกตาม ดงนน ผตรวจสอบภายในหรอผประเมนผลจงควรเลอกเทคนค หรอวธการประเมนผลระบบการควบคมภายในใหเหมาะสม เพอใหผบรหารไดรบขอมลทถกตองและสามารถน าไปใชตดสนใจวางแผนพฒนา หรอปรบปรงการด าเนนงานของหนวยงานใหเกดประโยชนสงสดตอไป

จนทนา สาขากร , นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปพร ศรจ นเพชร (2551: 1-22)

ลกษณะของระบบการควบคมภายในทดการควบคมภายในธรกจมกแตกตางกนไปตามประเภทของการด าเนนธรกจ แตโดยทวไปแลวการควบคมภายในทดจะมลกษณะทเหมอนกน ดงน

1. มแผนจดแบงสวนงาน ซงก าหนดความรบผดชอบตางๆไวอยางชดแจง โดยมหลก

ส าคญคอ การไมใหพนกงานคนใดคนหนงคมงานคนเดยว เพราะเปนการเปดโอกาสใหทจรตไดงาย ดงนนจงตองแยกงานปฏบตการดแลรกษาทรพยสน และการตรวจสอบภายในใหเปนอสระจากกน

94

2. มการควบคมทางบญชทด คอมการอนมตรายการทางบญช มการควบคมโดยงบประมาณและระบบตนทนทเหมาะสม ส าหรบเอกสารประกอบรายการบญช และแบบพมพตางๆ ทเกยวของควรมหมายเลขก ากบเพอสามารถควบคมได

3. มแนวทางปฏบตงานทด โดยก าหนดหนาทความรบผดชอบ ของหนกงานแตละ

ต าแหนงไวอยางครบถวนเปนลายลกษณอกษร 4. ใชเจาหนาททมคณสมบตเหมาะสมกบความรบผดชอบ เรมตงแตการรบสมครบคคล

เขาท างาน ซงผปฏบตมคณสมบตเหมาะสมเปนปจจยทส าคญอยางหนงของผลส าเรจของงาน ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2541: 2) ในปจจบนงานตรวจสอบภายในเปนทยอด

รบในวงการธรกจและหนวยงานตางๆ เปนงานทชวยสนบสนนงานของผบรหารในระดบตางๆ เพมมากขน ผตรวจสอบภายในหลายคนมโอกาสกาวขนไปปฏบตงานในระดบบรหาร ทงน เนองจากประสบการณตางๆ จากการปฏบตงาน ท าใ หผตรวจสอบภายในเปนผทมมมมองทด และสามารถมองภาพการด าเนนงานโดยรวมขององคกรไดอยางชดเจน จงท าใหสามารถรถงจดแขงจดออนหรอขอบกพรองในการบรหารงาน ระบบการควบคมภายใน และความเสยงทเกดขนกบหนวยงานตางๆ ภายในองคกรไดใกลชดกวาหนวยงานอน

ในอดตตลอด 50 ปทผานมา หนาท และบทบาทของผตรวจสอบภายในไดเปลยนแปลง

ไปอยางเหนไดชด ระยะเรมแรกงานตรวจสอบภายในจะจ ากดอยเฉพาะนกบญชเทานน ดงนน การจดแบงสวนงานขององคกรจงไดก าหนดใหงานตรวจสอบภายในเปนสวนหนงของงานในฝายบญช โดยใหมหนาทมงเนนการตรวจสอบเพอหาขอผดพลาดจากบนทกบญชซงในขณะนนยงใชบคลากรทางดานบญชจ านวนมากท าหนาทบนทกบญช ผานบญช และบวกรวมยอด จงมความเชอกนวา ขนตอนการบนทกบญชดวยบคลากรเหลานนอาจเปดโอกาสใหมการทจรตไดงาย และในความเป นจรงกเกดขนอยตลอดเวลา ผบรหารบางคนจงมอบหมายใหผตรวจสอบภายในหนมามงเนนตรวจสอบการทจรตมากกวาการตรวจสอบในลกษณะสอบทานเพอหาขอผดพลาดจากการบนทกบญชทเคยปฏบตมาแตเดม และจากการมงเนนตรวจสอบการทจรตนเองท าใหผปฏบตงานในองคกรไมเขาใจ ไมเหนประโยชน และมกมปฏกรยาในทางลบกบผตรวจสอบภายใน ไมยอดใหความรวมมอเนองจากการตรวจสอบมผลกระทบโดยตรงกบผปฏบตงานและผบงคบบญชาจงมการวพากษวจารณกนวา

“ผตรวจสอบภายในท าตวเปนต ารวจลบ มองโลกในแงราย คอยจบผดผอน และรา ยงานแตขอบกพรอง เพอหาความดความชอบใสตวเอง”

95 ค าวพากษวจารณดงกลาวของตนสรางปญหา และอปสรรคใหแกผตรวจสอบภายในอยางมากผตรวจสอบภายในพยายามชแจงและแกไขปญหาเหลาน โดยพยายามปรบบทบาทตนเอง และท าความเขาใจกบผตรวจและผปฏบตงานทวไป แตก ไมไดผลมากนก จนบางครงท าใหผตรวจสอบภายในบางคนเกดความเบอหนาย และทอแทในการท างาน

ในป พ.ศ.2484 (ค.ศ.1941) ผประกอบวชาชพตรวจสอบภายในในสหรฐอเมรกา จ านวน 24 คน ไดรวมกนจดตง The Institute of Internal หรอ IIA ขน หลงจากนน ไดมการก าหนดจรรยาบรรณของผตรวจสอบภายใน (Code of Ethics) แถลงการณความรบผดชอบของการตรวจสอบภายใน (Statement of Responsibilities of Internal Auditing) มาตรฐานการประกอบวชาชพตรวจสอบภายใน (Standards for The Professional Practice of Internal Auditing) และแถลงการณมาตรฐานการตรวจสอบภายใน (Statements on Internal Auditing Standards – SIAS) เพอเปนแนวปฏบตส าหรบบรรดาสมาชกของสมาคมฯ

ส าหรบประเทศไทย ชมรมผตรวจสอบภายในไดรวมกนจดตงสมาคมผตรวจสอบภายในแหงประเทศไทยขนเมอป พ .ศ.2532 และเมอวนท 13 กรกฎาคม 2540 สมาคมผตรวจสอบภายในแหงประเทศไทยไดรบแตงตงใหเปนตวแทน (National Affiliation) ของ IIA สมาคมผตรวจสอบภายในแหงประเทศไทยมวตถประสงคเพอยกระดบมาตรฐานการตรวจสอบภายในของประเทศใหมมาตรฐานเทยบเทาสากลเผยแพรบทบาทวชาชพตอวงการธรกจ สงเสรมความสมพนธ และเปนแหลงกลางในการแลกเปลยนความคดเหนของบรรดาสมาชกและเพอนอาชพอน สมาคมผตรวจสอบภายในแหงประเทศไทยไดออกแถลงการณความรบผดชอบของผตรวจสอบภายใน และมาตรฐานการประกอบวชาชพตรวจสอบภายใน เพอท าความเขาใจเกยวกบบทบาทและความรบผดชอบของผตรวจสอบภายใน ขอบเขตของงานตรวจสอบภายใน การปฏบตงานตรวจสอบภายใน และการบรหารงานของส านกงานตรวจสอบภายใน

นอกจากน สมาคมผตรวจสอบภายในไดพฒนาวชาชพนโดยจดใหมการสอบ “ผตรวจสอบภายในรบอนญาต” ตามมาตรฐานของ IIA ทงน เพอยกระดบผตรวจสอบภายในของประเทศไทยใหเปนทยอมรบ และมมาตรฐานเทยบเทาสากล

บทบญญตและขอก าหนดแนวทางปฏบตตางๆ ของสมาคมผตรวจสอบภายใน มผลท าใหบทบาทของผตรวจสอบภายในเปลยนแปลงไปอยางเหนไดชด โดยเฉพาะในเรองความเปนอสระของผตรวจสอบภายใน ซงมอสระในการตรวจสอบกจกรรมตางๆ และมสถานภาพใน

96 องคกรในระดบสงพอทจะปฏบตงานไดส าเรจลลวง โดยรายงานผลการตรวจสอบตรงตอผบรหารสงสดขององคกรหรอคณะกรรมการ

ในปจจบนการตรวจสอบภายในไดมการพฒนารปแบบและวธการตรวจสอบใหม จากการตรวจสอบทเนนควา มถกตองเฉพาะดานการบญชและการเงนมาเปนการตรวจสอบระบบการควบคมภายในทงหมด ซงบางครงระบบงานบางระบบกไมเกยวกบดานบญชและการเงน โดยมการตรวจสอบการปฏบตการ การตรวจสอบการบรหาร การตรวจสอบการปฏบตตามกฎระเบยบ และการตรวจสอบงานดานคอมพวเตอร ฯลฯ ก ารเพมประเภทและการขยายขอบเขตของการตรวจสอบมงเนนประเมนความมประสทธภาพ ประสทธผล และความประหยด ท าใหบทบาทของผตรวจสอบภายในเปลยนแปลงไปจากการท างานคนหาขอผดพลาดในอดตมาเปนผทคอยชวยเหลอใหค าปรกษา แนะน า ใหผปฏบตงานทกระดบในองคกรปฏบตง านไดอยางมประสทธผล และองคประกอบของบคลากรในการตรวจสอบภายใน ซงแตเดมประกอบดวยนกบญชทงหมด ไดเปลยนมาเปนองคประกอบทมสดสวนของผมอาชพอนมากขน เชน นกการเงน นกกฎหมาย นกเศรษฐศาสตร นกคอมพวเตอร วศวกร ฯลฯ ทงนขนอยกบลกษณะก ารประกอบการขององคกรวา ผตรวจสอบภายในควรเปนผมความรความช านาญในดานใดบาง

ในชวงเวลาน ภาพลกษณของผตรวจสอบเรมดขน เรมมภาพลกษณของ “ทปรกษา” มาแทนภาพลกษณของ “ต ารวจลบ”ทเปนอยในอดต

ปจจบนองคกรตางๆ ตองเผชญปญหาและอปสรรคมา กมายทงทางดานเศรษฐกจ การแขงขนทรนแรง ผบรหารจงตองเรงปรบกลยทธน าเทคนคการบรหารงาน และเทคโนโลยสมยใหมมาใช ผตรวจสอบภายในจงตองปรบบทบาทและหนาทของตนเองใหทนตอการเปลยนแปลงเพอจะไดท าหนาทตรวจสอบ และใหขอเสนอแนะทเพมคณคาแกอง คกร โดยเปนผใหค าปรกษาแกฝายบรหารในการปรบปรงประสทธภาพ การท างานเพอเพมประสทธผล และดแลใหมการใชทรพยากรอยางประหยดและคมคา เพอใหองคกรสามารถด ารงอยไดอยางมเสถยรภาพและมความเตมโตกาวหนาในอนาคต

ผตรวจสอบภายในพงระลกเสมอวา ตนเ องไมไดรอบรเชยวชาญเรองตางๆ ทกเรองในการใหความเหนและขอเสนอแนะจงควรใชความระมดระวงเพอมใหบคคลอนเกดความไมเชอถอ และควรหลกเลยงการรายงานเฉพาะความผดพลาดทเกดขนโดยมไดเสนอแนะวธการแกไขหรอปองกน นอกจากน บทบาททส าคญอกบทบาท หนงกคอ การเปนผประสานงานในการแกไขปญหาเพอใหเกดประโยชนสงสดตอองคกร

97 ประโยชนทมงหวงไดจากการควบคมภายใน ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2548: 1-18) ณฐพร พนธอดม (2549: 20) และ วไล วระปรย และ จงจตต หลกภย (2545: 22) ประโยชนของการควบคมภายในทผบรหารพงคาดหวงไดมดงตอไปน 1. การควบคมภายในทด ซงไดรบการปฏบตตามอยางมประสทธผลจะมสวนชวยอยางส าคญใหการด าเนนงานและการควบคมงานขององคกรใหมประสทธภาพ และบรรลวตถประสงคทวางไว ซงหมายถงการท าก าไรไดตามเปาหมายทผบรหารก าหนดไวดวย 2. การควบคมภายในชวยปองกนไมใหการใชทรพยากรเปนไปอยางสนเปลองหรอปองกนความสญเสย สญเปลาของทรพยากรทน าไปใชในการด าเนนงานดานตางๆ 3. การควบคมภายในชวยท าใหเกดความมนใจตามทควร วารายงานทางการเงนทงรายงานทใชเพอการภายใน และรายงานทเสนอตอบคคลภายนอก มความถกตองสมบรณและเชอถอได รวมถงท าใหผปฏบตงานมความระมดระวงและท างานดวยความรอบคอบ เนองจากเปนขอมลทมผลตอการจดสนใจของผใชรายงานทางการเงน 4. การควบคมภายในทไดรบการออกแบบไว ด จะชวยก ากบใหการปฏบตการดานตางๆ สอดคลองกบกฎหมายและระเบยบทใชบงคบกบองคกร ซงเปนการปองกนมใหองคกรเสยชอเสยงหรอเกดความเสยหายดานการเงนหรอดานอนๆ ทอาจเกดขนหากมการกระท าทผดกฎหมาย หรอผดระเบยบ หรอหากมขอผดพลาดเกดขนกจะท าใหสามารถวางแผนปองกน หรอแกไขขอผดพลาดไดทนทวงท และอาจทราบถงความผดพลาดทงทต งใจและไมตงใจ 5. สนทรพยของกจการจะปลอดภยจากทจรตผดพลาดทงปวง เนองจากวธการและมาตรการตางๆ ทผบรหารไดก าหนดไว หรอท าใหทราบถงการสญหาย หรอความสญเสยในทรพยสนไดรวดเรวขน 6. รายงานทางการเงนทเกดขนทงรายงานทใชส าหรบผปฏบตการและผบรหารตางๆ รวมทงรายงานทใชเสนอตอบคคลภายนอกซงไดแก ผถอหน เจาหน ผลงทน และสวนราชการมความถกตองและเชอถอได ทเปนผลจากกจกรรมการควบคมมความถกตองนาเชอถอ

98 ประโยชนของการควบคมภายในทจะเกดขนกบองคกรแมวาจะอยในกรอบ 6 ประการขางตน แตกแตกตางกนไปขนอยกบผบรหารวาใหความส าคญกบวตถประสงคใดมากกวากน บางองคกรอาจเนนเรองการระวงปองกนการทจรต รวไหล บางองคกรเนนการบรรลวตถประสงคทางการบร หาร บางองคกรอาจเนนเรองการใชประโยชนสงสดจากทรพยากร บางองคกรอาจเนนเรองการรายงานทถกตองซงเปนเรองของทงนโยบาย ทศนคต ลกษณะธรกจ หรอ ทกเรองผสมผสานกน จงตองพจารณาเปนกรณไป ณฐพร พนธอดม (2549: 20) และ จนทนา สาขากร และคณะ (2550: 2-13) กลาววา ประโยชนของการควบคมภายในอาจพจารณาไดเปน 4 แนวทาง คอ 1. ประโยชนส าหรบฝายบรหาร ระบบการควบคมภายในทดจะเปนเครองมอชวยใหผบรหารมความแนใจวาพนกงานและลกจางไดปฏบตงานอยางถกตอง รายงานตางๆ ทจดท าขนถกตอง เชอถอ ไดและทนเวลาทก าหนด ตลอดจนมการปองกนความผดพลาดและการทจรตหรอการสญหายของทรพยสนไวอยางรดกม 2. ประโยชนส าหรบพนกงานและลกจาง ระบบการควบคมภายในจะเปนเครองชน า แนวทางการปฏบตงานทถกตองและเปนไปตามนโยบายทผบรหารวางไว เปนเครองช วยเพมประสทธภาพในการปฏบตงาน 3. ประโยชนส าหรบผสอบบญชและผตรวจสอบภายใน ผสอบบญชและผตรวจสอบภายในจะใชประสทธภาพของระบบการควบคมภายในเปนปจจยทส าคญในการก าหนดขอบเขตการปฏบตงานตรวจสอบกจการทม การควบคมภายในทดจะชวยใหการท างานของผ สอบบญช และผตรวจสอบภายในรวดเรวและมประสทธภาพมากขน 4. ประโยชนส าหรบคณะกรรมการตรวจสอบ หนาทหลกประการหนงของคณะกรรมการตรวจสอบ คอการพจารณาระบบการควบคมภายในของกจการวามประสทธภาพ ประสทธผลเพยงพอหรอไม กจการทมระบบการควบคมภายในทด จะชวยเพมความมนใจในการปฏบตงานของคณะกรรมการตรวจสอบได

99 ขอจ ากดของการควบคมภายใน ประพนธ ศรรตนธ ารง (2547: 120) วไล วระปรย และ จงจตต หลกภย (2545: 23) และ จนทนา สาขากร และคณะ (2550: 2-18) ไดกลาวไววา ระบบการควบคมภายในแมจะไดมการวางไวอยางเหมาะสมและระมดระวงรอบคอบเพยงใดกตาม แตในการน าไปใชปฏบตอาจไมมประสทธภาพและประสทธผลเทาทควร สามารถพบขอผดพลาดไดงาย ซงทงนเพราะมขอจ ากดหลายประการซงเกดจากปจจยภายนอกและภายในกจการอนไดแก ผ บรหารและบคลากรผปฏบตงานขอจ ากดดงกลาวมดงตอไปน 1. กจการไดรบผลกระทบจากสภาพการณบางอยางทไดเปลยนแปลงไปซงอยนอกเหนอการควบคมของผบรหารวธการควบคมภายในทใชอยไมเพยงพอหรอไมเหมาะสม 2. ผบรหารของบรษทไมมความซอสตยและจรรยาบรรณในการปฏบตหนาท อาจมการรวมมอกนหลายฝายทงภายในและภายนอก เพอหลกเลยงการควบคมภายในทใชอย 3. บคลากรผปฏบตไมมความรความสามารถอยางเพยงพอ ขาดคณภาพหรอประมาทเลนเลอ โดยไมเอาใจใสหรอละเลยไมปฏบตตามระบบการควบคมภายในทก าหนดไว หรอไมเขาใจวาวธการบางอยางมความส าคญตอการควบคมเพยงใด 4. ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย (2548: 1-19) และ วไล วระปรย และ จงจตต หลกภย (2545: 24) ไดกลาววา พนกงานมากกวาหนง คนรวมมอ หรอสมคบกนลบๆ และโดยทจรตกระท าการฉอโกงโดยไมปฏบตตามระบบงาน หรอมาตรการควบคมภายในทองคกรก าหนดไวแลวหาผลประโยชนรวมกน การรวมมอกนเชนนนอกจากเปนเหตใหการควบคมภายในไมบรรลผลตามวตถประสงคแลว ยงท าใหยากตอการคนพบการกระท าทมช อบนนอกดวย 5 การจดใหมระบบการควบคมภายในขนท าใหเกดตนทนทสง และอาจไมคมกบผลประโยชนทไดรบ ดงนนกจการจงยอมรบความเสยงไวเอง จะเหนวาบางกจการทมระบบการควบคมภายในทดแตยงมการทจรตเกดขนเปนครงคราว ทงนเพราะระบบการควบค มภายในทก าหนดขนนนสามารถใหความเชอมนอยางสมบรณวาจะปองกนการทจรตผดพลาดได

100 6. การใชวจารณญาณหรอดลพนจในการตดสนใจทางธรกจ มกสงผลใหเกดขอจ ากดตอประสทธผลของระบบหรอมาตรการควบคมภายใน โดยเฉพาะเมอตองตดสนใจบอยๆ ภายใตความกดดนบางประการทางธรกจ 7. การควบคมภายในทไดรบการออกแบบดทสด บางครงกอาจไมสามารถชวยปองกน มใหเกดสงทไมพงปรารถนาทางการบรหาร เนองจากผปฏบตขาดความเขาใจกลไกของการควบคมทจดขนนน ซงอาจเปนเพราะไมมคมอการปฏบต หรอมแตเขยน ไวไมชดเจน หรอผปฏบตอาจปฏบตผดพลาดเพราะความสะเพรา หรอไมระมดระวงเพยงพอ ผลงานวจยทเกยวของ

ประเสรฐ กายาไชย (2551: 45) ไดท าการศกษาเรอง การควบคมภายในของกลมออมทรพยเพอการผลตบานโปงฮง หมท 2 และหมท 17 ต าบลหวยสก อ าเภอเมอง จงหวดเชยงราย พบวา ดานสภาพแวดลอมของการควบคมทสมาชกใหความส าคญมากทสด คอ ประสทธภาพในการตดตามผลการปฏบตงานทมอบหมายของคณะกรรมการ การมอบอ านาจหนาทและความรบผดชอบภายในกลมไดระบไวเปนลายลกษณอกษรอยางชดเจน และกลมมการปอ งกนมใหคณะกรรมการหรอสมาชกปฏบตตนในลกษณะทมความขดแยงดานประโยชนสวนตนกบกจการของกลม

ดานประเมนความเสยงทสมาชกใหความส าคญมากทสด คอ การตดตามหนทไมม

คณภาพ หากคณะกรรมการไมมการวางแผนในการปฏบตงานหรอการด าเนนงานภายในกลมฯ จะมผลกระทบตอการด าเนนงาน และการก าหนดวตถประสงคในทกกจกรรมการด าเนนงานทส าคญและกจกรรมสนบสนนการด าเนนงานของกลม

ดานกจกรรมการควบคมทสมาชกใหความส าคญมากทสด คอ การก าหนดใหมการ

ชแจงบญชรายรบ รายจายของกลมใหสมาชกทราบทกระยะ การแจงเตอ นใหสมาชกปฏบตตามระเบยบของกลม และการสอบทานกจกรรมการควบคมเปนระยะๆ

ดานสารสนเทศและการสอสารทสมาชกใหความส าคญมากทสด คอ การจดเกบเอกสาร

ประกอบการจายเงนและการบนทกบญชไวครบถวน สมบรณ และเปนหมวดหม การใหคณะกรรมการเขารบการฝกอบรมดา นการใชคอมพวเตอร และการจดเกบขอมลไวในคอมพวเตอร

101

ดานการตดตามประเมนผลทสมาชกใหความส าคญมากทสด คอ การตดตามผลการแกไขขอบกพรองทตรวจพบจากการตรวจสอบของกลม การมอบหมายหนาทความรบผดชอบโดยเฉพาะในการจดท าบญชทรพยสนและทรพยากรของกลม แล ะการปรกษาหารอระหวางคณะกรรมการกบสมาชกกลม เกยวกบขอผดพลาดของกลม

ชตมา เลศลบศร (2551: 63) ไดท าการศกษาเรอง ปจจยทมผลตอระบบควบคมภายใน

ดานการเงนและบญชของมหาวทยาลยเทคโนโลยราชมงคลรตนโกสนทร พบวา ลกษณะทางประชากรศาสตรของผตอบ แบบสอบถามทตางกนไดแก เพศ และอาย มความคดเหนตอระบบควบคมภายในดานการเงนและบญช ไมแตกตางกน ทงนเปนเพราะวา มหาวทยาลยฯ มนโยบาย เปาหมาย วตถประสงค โครงสรางการจดองคกร การมอบอ านาจ การแบงแยกหนาทและวธปฏบตงานทสนบสนนการด าเนนง านการควบคมภายใน แตอยางไรกตามบคลากรยงไมเขาใจและตระหนกถงจรยธรรมในการปฏบตงานอยางแทจรง รวมทงการปฏบตงานตามมาตรฐานและมการประเมนตรวจสอบภายในอยางเปนระบบ

ปจจยของการควบคมภายในดานโครงสรางองคกร มความสมพนธในทศทางเดยวกน

อยางมนยส าคญกบองคประกอบของระบบควบคมภายในดานการตดตามและประเมนผล เปนเพราะวา มหาวทยาลยฯ เรมมการกอตงขนไมนาน โครงสรางองคกร จงมการเปลยนแปลงและปรบปรงใหม เพอใหมความสมบรณกบสถานการณทเปลยนไป ระบบการปฏบตงาน ระบบการควบคมภายในดานการตดตามและประเมนผลยอมตองมการปรบเปลยนแกไขตามสภาพทเปลยนแปลงไป เพอชวยใหผบรหารมความมนใจอยางสมเหตสมผลอยตลอดเวลาวาการควบคมภายในยงมประสทธภาพอย จงจ าเปนตองมระบบการตดตามและประเมนผลการท างานสม าเสมอเชนกน

ธรรมรงค สวรรณนกรกล (2553: 37) ไดท าการศกษาเรอง การศกษาปจจยการควบคม

ภายในตามแนวคด COSO ERM ทมผลตอระดบความเชอมนในการด าเนนงานของบรษทจดทะเบยนในตลาดหลกทรพยแหงประเทศไท ย พบวา ระบบการควบคมภายในตามแนวคด COSO ERM ซงประกอบไปดวย ปจจยดานความเสยง การทบทวนและการปรบปรง , ปจจยดานสารสนเทศ การสอสารและการตดตามผล , ปจจยดานการก าหนดวตถประสงค พนกงานและการประเมนผล และปจจยดานการก าหนดโครงสรางนโยบายและหนาทสง ผลตอความเชอมนทมตอด าเนนงานของบรษทจดทะเบยนในตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทยในทางบวก ขณะทขนาดบรษทไมสงผลตอความเชอมนทมตอด าเนนงานของบรษทจดทะเบยนในตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย และหากบรษทตองการทจะปรบปรงระบบการควบคมภายในจาก

102 ผลงานวจยครงนแสดงใหเหนวา บรษทควรทจะปรบปรงจากปจจยความเสยง การทบทวนและการปรบปรง เปนอยางแรก และปจจยดานสารสนเทศการสอสารและการตดตามผล , ปจจยดานการก าหนดวตถประสงค พนกงานและการประเมนผลและปจจยดานการก าหนดโครงสราง นโยบายและหนาทตามล าดบ

สงทพนกงานบญชระบวาจะชวยใหระบบการควบคมภายในของบรษทมประสทธภาพ

มากทสด คอการไดรบความสนบสนนจากองคกรอยางจรงจง และการไดรบความรวมมอจากพนกงานทกคน ในขณะทการออกกฎบงคบใชนนมประสทธภาพทนอยสด สวนสงอนๆทชวยใหระบบการควบคมภายในของบรษทมประสทธภาพ คอ ควรใหความรท งระบบการควบคมภายในและความเสยงของบรษท รวมถงตองสรางแรงจงใจใหพนกงานมสวนรวม เขาใจและเหนความส าคญของระบบ ตองมระบบการสอสารและประชาสมพนธในองคกรทด และทายทสดคอการทผบรหารใหส าคญและปฏบตอยางจรงจง

ฉายา บญเสรม (2550: 85) ไดท าการศกษาเรอง การควบคมภายในของสหกรณภาค

การเกษตรในจงหวดกระบ พบวา สภาพการควบคมภายในจากการประเมนผลการควบคมภายในโดยภาพรวมทง 11 ดาน คอ การตดตามผลการปฏบตงาน การจดท าทะเบยนและการจดท าร ายงานประจ าป งานการเงนการจดท าบญช การจดท าทะเบยนและการจดท ารายงานประจ าป งานการเงนการจดท าบญช การจดท างบดล ธรกจสนเชอ ธรกจการซอ ธรกจการขาย ธรการรบฝากเงน ธรกจแปรรป การจดสวสดการ กลาวไดวาสหกรณภาคการเกษตรทง 8 สหกรณยงมขอบกพร องทกหวขอโดยเฉพาะการเงนและการบญชควรจะปฏบตทกรายการเพราะเปนกระบวนการปฏบตทส าคญแตยงคงมรายการทไมปฏบต จากการสมภาษณและสงเกตสาเหตทสหกรณไมปฏบตตามกระบวนการปฏบตงานเกดจากหลายสาเหต เชน การปลอยปละละเลยของกรรมการด าเนนการและฝา ยจดการ เนองจากคดวาเปนเรองยงยากเสยเวลา หรอเกดจากความไมรเขาใจถงกระบวนการปฏบตทถกตอง เชน การมค าสงมอบหมายหนาทการงานซงสหกรณเขาใจวาไดก าหนดไวในระเบยบของสหกรณแลว หรอมมตจากทประชมคณะกรรมการด าเนนการแลวจงไมไดออกเปนค า สงของสหกรณ หรอเกดจากผปฏบตตงใจไมปฏบต

วราภรณ พงพศ (2550: 115) ไดท าการศกษาเรอง ปญหาและอปสรรคในการพฒนาระบบการควบคมภายใน ของ บรษทบรพาอตสาหกรรม จ ากด พบวา การรบรเกยวกบระบบการควบคมภายในซง ประกอบไปดวยการรบรเกยวก บสภาพแวดลอมการควบคมการรบร

103 เกยวกบความเสยงของการควบคมและการรบรเกยวกบการ ประเมนผลมความสมพนธกบปญหาและอปสรรคในการพฒนาระบบการควบคมภายในของ บรษท บรพาอตสาหกรรมจ ากด

การรบรเกยวกบระบบการควบคมภายในเปนตวแปรทส าคญในการพฒนาระบ บการควบคมภายในใหส าเรจไดโดยทระดบปญหาและอปสรรคทเกดขนจะนอยลง นนขนอยกบวาพนกงานยอมรบรเร องระบบใหมทเขามาเปลยนแปลงได

สรปไดวาทงผบรหารและพนกงาน ขาดการรบรในความรความเขาใจเรองระบบการ

ควบคมภายในตามแนวความคดของ COSO ทมองคประกอบ 5 ดานในเรองของความหมาย และประโยชนในดานตางๆทจะไดรบ

สรปเอกสารและงานวจย จากการศกษา ทบทวน เอกสารและผลงานวจยทเกยวของสรปไดวาอตสาหกรรมในปจจบนมการขยายตวอยางมากมการด าเนนการทสลบซบซอน มความเสยงทจะเกดการผดพลาด และปจจบนยงเกดภาวการณขาดแคลนอาหารในหลายพนท ซงสงผลตอการด าเนนธรกจของผประกอบการทเกยวของ ผบรหารจงตองใหความสนใจในความเสยงทจะกระทบกจกรรมธรกจและกจกรรมสนบสนนควบคกนไป จงจะท าใหการบรหารความเส ยงประสบผลส าเรจทส าคญ การบรหารความเสยงจะเปนไปดวยดและบรรลวตถประสงคธรกจอตสาหกรรมตองมองคประกอบภายในทสามารถเอออ านวยและสนบสนนการจดการความเสยงตางๆ องคประกอบเหลานนไดแก การสรางความเขาใจในความเสยงทมผลกระทบตอธรกจ โดยการสรางความเขาใจใหแกคนในองคกรใหทราบถงความเสยงทมผลกระทบตอธรกจ กอใหเกดการประสานงานทดและชวยเหลอสนบสนนกนไดตลอดเวลา การจดวางโครงสรางการจดองคกรใหมระบบควบคมภายในใหมประสทธภาพ จะชวยปองกนและบรรเทาผลกระทบจากความเสยงไดเพราะการด า เนนกจกรรมจะเปนไปอยางมระบบ ตรวจสอบได ผบรหารสามารถแกไขสถานการณหรอปรบกลยทธรบความเสยงไดทนทวงท และก าหนดกระบวนการในการด าเนนกจกรรมทเปนขนตอนและมระเบยบนน จะชวยใหเกดความผดพลาดไดยากขน ดงนน เพอนเปนการยกระดบใหกบองคกรไปสธรกจทมมาตรฐานในการบรหารจดการมากขน จนท าใหธรกจมความเจรญเตบโตไดอยางตอเนอง มนคง และยนหยดไดอยางยงยนตอไป

บทท 3

กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด

ประวตบรษท

บรษท พลงบญ จ ากด กอตงขนเมอป พ.ศ. 2530 โดยมทนจดทะเบยน 5,000,000 บาทโดยเรมจาก ผปฏบตธรรมทยดถออดมการณเดยวกนทวา ตองการขายสนคาราคาถกใหแกประชาชน ตงอยบรเวณชมชนสนตอโศก ถนน นวมนทร 46 กรงเทพมหานคร โดยทไมตองการก าไรจากการคาขายและอาศยความชวยเหลอจากคนภายในชมชนในการบรหารจดการ ด าเนนกจการดวย “ระบบบญนยม” โดยมนโยบายหลกพาณชยบญนยม คอ สนคาด ราคาถก ซอสตย มน าใจ ขายสดงดเชอ งดจ าหนายสนคาจากตางประเทศ สนคาทไมไรสารพษและไมปลอดสารพษ โดยมพนกงานและอาสาสมครเขาชวยเหลอประมาณ 20 คน โดยบรษท พลงบญ จ ากด จะท าการจดหาสนคาทปลอดภย ปลอดสารพษ ซงตรงกบนโยบายของบรษท ทงอาหารสดและอาหารแหงจากแหลงผผลตทมคณภาพ โดยมกระบวนการคดสรรผจดหาอยางเขมงวดเพอคดสรร สนคาทตรงตามนโยบายและไมน าสนคาของตางประเทศมาขายภายในราน การตงราคาขายของรานพลงบญ จะมดวยกน 4 ระดบ คอ ขายต ากวาทองตลาด ขายราคาเทาทน ขายต ากวาทน แจกฟร สนคาทกชนภายในรานพลงบญ ปายราคาจะมบอกทงราคาทนและราคาขาย เพอแสดงความสจรตใจในนโยบายการขายทไมเอาก าไรมาก ดวยนโยบายการบรหารจดการรานคาทดแลเอาใจใสผบรโภคท าให บรษท พลงบญ จ ากด สา มารถด าเนนกจการมาแลว กวา 26 ปผคนใหความไววางใจในชอเสยงของรานและสนคาของรานพลงบญ โดยรานคา พลงบญ จะเปดใหบรการ แบงเปน วนองคาร – ศกร แบงออกเปน 2 ชวง คอ ชวงแรก เวลา 8.00 – 9.00 น. ชวงทสอง เวลา11.00 – 17.00 น. และวนเสาร – อาทตย ชวงแรก เวลา 7.00 – 9.00 น.ชวงทสอง เวลา 11.00 – 17.00 น. ผลตภณฑ และการจ าหนาย สนคาภายในรานพลงบญ แบงออกเปนทงผลตภณฑอาหารสด อาหารแหง สนคาอปโภค เชน เสอผาฝาย ครมอาบน าสตรสมนไพร น ามนนวด เปนตน โดยสนคาทกชนภายในรานคาจะเปนสนคาทผลตภายในประเทศไทยจากเกษตรกรหลากหลายจงหวด โดยทขาวสารธญพชจะมเพยงขาวกลองงอก ขาวซอมมอ ไมมขาวขดสจ าหนายภายในรานคา สนคาบางชนดกไมไดมวางจ าหนายตลอด แตจะมตามฤดกาลทสนคานนสามารถผลตได ด งนนจะไมมการเกบ

105

กกตนสนคานอกฤดกาลเพอจ าหนาย การจ าหนายสนคาจะจดวางสนคาตามชนวางสนคาเหมอนซปเปอรมารเกต เพอวางสนคาทกชนอยางเปนหมวดหมสะดวกแตการเลอกซอของลกคา แผนผงการจดการองคการ

บรษท พลงบญ จ ากด เปนกจการขนาดเลกทมกระบวนการบรหารงานทไมซบซอนมแผนกการด าเนนงาน 5 แผนก ไดแก แผนกจดซอ แผนกคลงสนคา แผนกขาย แผนกบรหาร แผนกการบญชและการเงน ซงแตละแผนกรายงานผลการด าเนนงานตรงตอคณะกรรมการ บรหารซงเปนผดแลงานผลการด าเนนงานโดยรวมของ บรษท พลงบญ จ ากด คณะกรรมการบรหาร แผนกจดซอ แผนกคลงสนคา แผนกขาย แผนกบรหาร แผนกการบญชและการเงน

ภาพท 3-1: แผนผงการจดการองคการ

คณะกรรมการบรหาร ประกอบดวยผถอหนทงหมดซงเปนนกปฏบตธรรมทปฏบตธรรมอยทชมชนสนตอโศก และเปนผกอตงบรษท พลงบญ จดกด มแนวคดเดยวกนคอระบบบญนยม โดยมพนกงานและอาสาสมครรวมทงสน 20 คน โดยพนกงานทกคนไมวาจะอยในต าแหนงใดจะไดรบเงนเดอนเทากนทกคน และพนกงานทกคนตองยดถอในศล 5 การควบคมภายในของแผนกจดซอ กระบวนการจดซอของแผนกจดซอ เปนกระบวน การทส าคญอยางมากในการด าเนนธรกจเนองจากบรษท พลงบญ จ ากดเปนกจการซอมาขายไปโดยซอสนคาส าเรจรปจากรานขายสงหรอผผลตตนน าเพอน ามาเปนสนคาขายในรานคาพลงบญ

106

สนคาทอยในรานคาพลงบญ สวนใหญจะเปนสนคาทมการจดซอจากเกษตรกรโดยตรงและเปนสนคาทปลอดสารพษ และสา รเคม หรออาจเปนสนคาชวจต สนคา OTOP ทผลตจากเกษตรกรในประเทศเทานน โดยมกระบวนการจดซอสนคาจากเกษตรกรหรอผผลตโดยตรง แตกอนทจะมการสงซอนนบรษทจะตองสงคณะกรรมการไปตรวจสอบสถานทในการจดท าวาตองปลอดภยกบผบรโภค ซงจะตองเปนไปตามนโยบายตรวจสอบคณภาพและรบรองวาเปนสนคาทปลอดสารพษ ซงการตรวจสอบคณภาพนจะตรวจสอบโดยเรมจากการทอนกรรมการจะไปคดกรองสนคาหรอผลผลตจากเกษตรกรและท าการทดลองวาสนคาปลอดภย ไมเปนอนตรายตอผซอ เมอไดลงไปท าการคดกรองแลวจะสงผลการตรวจสอบผลต ภณฑไปใหคณะกรรมการการตรวจสอบถงจะอนญาตใหน าสนคาหรอผลตภณฑใหน าเขามาจ าหนาย โดยมหลกการคดกรองสนคา ดงน เนนสนคาไรสารพษ และสนคาจากธรรมชาต เลอกจ าหนายสนคาชมชนชาวอโศกกอนชมชนอนและโรงงาน (ยกเวนสนคาทชมชนเราไมไดผลต หรอสนคา ชมชนอนมคณภาพดกวา) หลกเสยงสนคาฟมเฟอยแ ละสนคาจากตางประเทศ สนคาใหมตองผานการจดแจง (รานคาตองขอดใบจดแจงกอนรบสนคา ) และกรณรบสนคาจากขางนอก ตองระวง สนคาทม ความเสยง ปนเปอน ตองสงตรวจกอนขายและส มตรวจเปนระยะ จงจะจดท า เอกสารการจดซอ เชน ใบสงซอ ใบตรวจรบ ใหสามารถควบคมและอางองกบเอกสารจากภายนอก เชน ใบ อนวอยซจากผขาย และเมอตกลงทจะสงซอและท าสญญาแลวจะมการแบงแยกหนาทในการอนมต การจดซอ การจดเกบ และการเบกสนคา เพอทจะบนทกบญชอยางถกตอง บรษทจะไมมการจ ากดการสงซอสนคาเนองจากสนคาบางชนดเปนทตองการจงจะสงซอเปนจ านวนมาก จนบางครงสนคามมากเกนความตองการและอาจจะท าใหสนคาหมดอาย หรอเสยหายได และเมอมการจดซอใหมกจะท าเรองใหคณะกร รมการใหมกอนทจะอนมตสนคา แตมกจะประสบปญหาการขาดแคลนสนคาเนองจากปญหาคอจะเปนสนคาตามฤดกาล ท าใหบางครงไมสามารถจดซอสนคาไดตามความตองการของลกคา และหาสนคาอนมาทดแทนไดยาก โดยแผนกจดซอจะท าการช าระคาสนคาใหกบเกษตรกรจะท าการจายท กวนโดยการโอนเงนเขาบญชธนาคารเพยงอยางเดยว หรออยางนอย 2-3 วน ซงมกระบวนการจดซอสนคาดงภาพท 3-2

107

ภาพท 3-2: กระบวนการจดซอสนคา การควบคมภายในของแผนกคลงสนคา

บรษท พลงบญ จ ากด มการบรหารจดการคลงสนคาโดยมพนกงานควบคมดแลการเบกจายสนคาประจ าอยทคลงสนคา แยกตางหากจากพนกงานจดซออยางชดเจน ซงมหวหนาฝายคลงสนคาเปนผถอกญแจคลงสนคาแตเพยงผเดยว นโยบายของแผนกคลงสนคาระบไวอยางชดเจน โดยหามบคคลภายนอกทไมมสวนเกยวของเขามาภายในคลงสนคากอนไดรบ

เกษตรกร/ พอคาคนกลาง สมตรวจสอบคณภาพและตกลงราคา

ตรวจสอบคณภาพ/ เปรยบเทยบ

ความเหมาะสม หาผขายรายใหม

จดท าใบจดซอสนคา/การเซนตอนมต

จากผมอ านาจสงซอ

เกษตรกร/ พอคาคนกลาง กรอก

ขอมล ท าสญญาซอขาย

โอนเงนจายผานธนาคารภายใน 2-3วน

จดเกบเอกสารเขาแฟมและสงใหแผนก

บญชบนทกบญช

108

อนญาตกอนเขาคลงสนคาจะตองมการเซ นตชอกอนทกครง ภายในคลงสนคามกลองวงจรปดทกมมของคลงสนคา เพอเปนการปองก นการสญหายของสนคา การจดวางสนคาภายในคลงสนคาของบรษท พลงบญ จ ากด ไมไดเรยงตามหมวดหมสนคายงมการวางสนคาตางชนดกนไวดวยกนท าใหการหยบสนคาขาดความเปนระเบยบและมการหยบสนคาผดชนดท าใหเก ดการสญเสยเวลา ทกสนปจะมการตรวจนบสตอคสนคาเพอยนยนยอดทถ กตองกบยอดทบนทกบญช

ภาพท 3-3: ทางเขาคลงสนคาของบรษท พลงบญ จ ากด

109

ภาพท 3-4: ผดแลการเบกจายภายในคลงสนคาบรษท พลงบญ จ ากด

110

ภาพท 3-5: การจดเกบสนคาภายในคลงสนคาบรษท พลงบญ จ ากด

ฝายคลงสนคาหลงจากทไดจดเกบสนคาในพนทเกบรกษาของคลงสนคา จะตองเอามาตรการตางๆของการดแลรกษามาใช เพอปองกนไมใหสนคาทเกบรกษาอยในคลงสนคาเกดความเสยหายสญหายหรอเสอมคณภาพ ถอเปนภาระรบผดชอบทส าคญของผเกบรกษา สนคานตองไดรบการปองกนจากการถกขโมย ปองกนจากสภาพอากาศ งานดแลรกษาของคลงสนคาประกอบดวยงานยอยตางๆ เชน

111

1. มการตรวจสภาพ การตรวจอยางระเอยดตามระยะเวลา ตามลกษณะเฉพาะของสนคาแตละประเภท แตละชนด ซงมการเสอมสภาพตามเวลาในการเกบรกษาทแตกตางกน เปนสนคาเสยงายตองไดรบการตรวจบอยกวาสนคาทเสยยาก

2. การถนอม เนองจากสนคาของบรษท พลงบญ จ ากด มสนคาทเปนอาหารสดทตอง

ถนอมตามกาลเวลา 3. การตรวจสอบ หมายถงการตรวจตรานบสนคาในทเกบรกษาเพอสอบยอดกบบญช

คมสนคาในคลงสนคาทกสนป

ส าหรบกระบวนการรบ สนคาทจดซอเขาคลง หวหนาฝ ายคลงสนคาจะท าการตรวจรบสนคาดรายละเอยดสนคา ขนาด น าหนก ราคา และ จ านวนยอดสงซอใหตรงกบใบสงซอ และใบรบสนคา เมอพบสนคาช ารดจะแจงฝายจดซอทนทเพอท าการสงสนคาคนแกผจดหาสนคารายนน และเมอพบสนคาช ารด หรอสงแปลกปลอมตดมากบผลตภณฑ ตดตอกน จะยกเลกผจดหารายนนและท าการหาผจดหารายใหมเพอเปนการปองกนการ ฮวกบผจดหาและเพอสนคาทม คณภาพตรงตามสเปคสนคา และตามนโยบายของบรษททก าหนดไวอยางเขมงวด

ส าหรบ กระบวนการเบก สนคาจากคลงเพอไปจดวางจ าหนายหนารานคาจะตองมเอกสารใบเบกสนคา ซงระบจ านวนสนคาและรหสสนคาอยางชดเจน และใหผดแลคลงสนคาเซนตอนมตรายการทกครงเม อมการเบกจาย โดยมก าหนดระยะเวลาการเบกสนคาเฉพาะเวลา 13.10-15.00 น. กระบวนการควบคมของแผนกคลงสนคาเปนไปตามภาพท 3-6

112

ภาพท 3- 6: การควบคมภายในแผนกคลงสนคา การควบคมภายในของแผนกขาย

บรษท พลงบญ จ ากด มการจดจ าหนาย แบงออกเปนทงผลตภณฑอาหารสด อาหารแหง สนคาอปโภคโดยสนคาทกชนภายในรานคาจะเปนสนคาทผลตภายในประเทศไทยจากเกษตรกรหลากหลายจงหวด โดยเปดใหบรการ แบงเปน วนองคาร – ศกร แบงออกเปน 2 ชวง คอ ชวงแรก เวลา 8.00 – 9.00 น. ชวงทสอง เวลา 11.00 – 17.00 น. และวนเสาร – อาทตย ชวงแรก เวลา 7.00 – 9.00 น.ชวงทสอง เวลา 11.00 – 17.00 น. สนคาภายในราน เปนสนคาทปลอดสารพษ มการจดจ าหนายทงคาปลก ทงการขายหนาราน โดยตรง โดยมลกคาคอผทใสใจกบสขภาพเนองจากสนคาภายในรานเปนสนคาทปลอดสารพษและราคายอมเยา

การควบคมภายในแผนกคลงสนคา

กระบวนการรบสนคา กระบวนการเบกสนคา

หวหนาฝายคลงสนคาจะท าการตรวจรบ

สนคาดรายละเอยดสนคาและจ านวน

ยอดสงซอใหตรงกบใบสงซอ

เมอพบสนคาช ารดจะแจงฝายจดซอ

เพอสงคนสนคาแกผจดหา

เมอพบวาสนคาและจ านวนยอดสงซอ

ตรงกบใบสงซอ ฝายคลงสนคาจะ

จดเกบสนคาเขาคลง ตามหมวดหม

สนคา

ฝายขายจดท าใบเบกสนคาเพอ

สงใหฝายคลงสนคา โดยระบ

จ านวนสนคาและรหสสนคาอยาง

ชดเจน

ฝายคลงสนคารบใบเบกสนคา

และตรวจสอบความถกตองขอ ง

เอกสาร

ฝายคลงสนคาเซ นตอนมต

รายการ และสงสนคาทเบกใหกบ

ฝายขาย

113

ภาพท 3-7: รานคาบรษท พลงบญ จ ากด

114

ภาพท 3-8: ชนวางสนคาภายในรานคาพลงบญ

โดยภายในราน พลงบญ เรมจากทางเขาจะมเครองนบจ านวนของผทเขามาใชบรการ

เพอทจะนบจ านวนของคนทมาซอสนคา และเปนการจ ากดทางเขาเพอทจะไดเปนระเบยบ และสะดวกตอการดแลเพอปองกนทรพยสน ภายในรานคาจะแบงประเภทของ สนคาตามลกษณะการใชงานโดยแบงเปนโซนของสนคาอปโภค บรโภค เครองดม สมนไพร ขาวสารธญพช เครองแตงกาย ฯลฯ เพอใหสะดวกตอการจดวาง และการซอ โดยบรษทมนโยบายการตลาด คอ สนคาด ราถก ซอสตย มน าใจ ขายสด งดเชอ โดยการด าเนนงานตามอดมการณของบรษท คอ ขายต ากวาทองตลาด ขายเทาราคาทน ขายต ากวาทน แจกฟร ทางบรษทจงก าหนดราคาของสนคาทต ากวาทองตลาด ท าใหมลกคาทตองการซอสนคาจ านวนมากจนบางครงท าใหสนคาขาดบนชนวาง และอาจขาดในคลงสนคา เนองจากสนคาภายในรานจะเปนสนคาทปลอดสารพษ และ

115

สนคาตามธรรมชาต และผลตตามฤดกาลท าให สนคาอาจไมเพยงพอตอความตองการเนองจากบรษทไมสามารถส ารองสนคาไดมากตามความตองการ จนท าใหสนคาไมมบนชนวาง ภายในรานคามระบบการซอ ขายโดยใชการแสดง บารโคดบนสนคา เพอทจะสามารถรถงจ านวนของจ านวนสนคาทขายไดในแตละวน และจ านวนของสนคาทเหลออยในคลงสนคา โดยปายทแสดงราคาจะประกอบดวย ชอของสนคา ประโยชน บารโคด ราคาทนของสนคาทซอมา ราคาขายสนคา และวนทผลต โดยการแสดงฉลากสนคาท าใหผซอทราบราคาของสนคา

ภาพท 3-9: ฉลากสนคาของรานคาพลงบญ

เมอช าระคาสนคาทางรานท าการ สแกนบารโคด และ รบช าระเงนจากลก คาโดยเงนสด และออกใบเสรจรบเงนใหลกคา ทางรานคาจะไมใหถงพลาสตกเพอเปนการลดตนทน และลดภาวะโลกรอน ลกคาจะออกจากรานไดทางชองช าระเงนททางรานจดไว และภายในรานยงมกลองวงจรปดเพอปองกนการขโมยสนคา สนวนปดท าการจะท าการรวบรวมเงนจากการขายสง

116

ใหแผนกการเงนทนท และดแลความเปนระเบยบเพอปองกนการทจรตของพนกงาน และบรษทยงมกลองรบความคดเหนเพอใหลกคาสามารถแนะน าและเสนอขอแกไขเพอใหบรษทปรบปรงตอไป โดยกระบวนการจดจ าหนายสนคามกระบวนการดงภาพท 3-10

ภาพท 3-10: กระบวนการจดจ าหนายสนคา การควบคมภายในของแผนกบรหาร แผนกบรหารมความส าคญตอบรษทอยางมากเนองจาก มหนาทความรบผดชอบเกยวกบงานธรการบรหารทวไป และงานประสานงานดานบรการ เพอตดตอประสานงานทกฝายภายใน ทเก ยวของ นอกเหนอจากจะมบทบาทหนาทในการก ากบดแลปจจยตางๆทม ผลกระทบตอความมนคงของธรกจทตน รบผดชอบ ยงตองตระหนกถงสถานภาพความม นคงของธรกจ ในภาพรวมเปนส าคญ นนคอ การสรางความมนคงใหเกดขนแกธรกจทตนรบผดชอบ

ลกคาซอสนคา

ลกคาน าสนคามาช าระเงนทชองรบเงน

พนกงานสแกนบารโคด และไดรบใบเสรจรบเงน

เมอสนคาไมม หรอหมดบนชนวางจะม

พนกงานมาเตมสนคาบนชนวาง

เมอสนวนจะมการนบเงน ตรวจดวายอดเงนสด กบใน

ระบบบญชของแตละวนเทากนหรอไม และน าเงนสงแผนก

การเงนเกบไวในตเซฟ เพอน าฝากธนาคารในวนถดไป

เอกสารทเกยวของกบการขายตางๆ จะสงให

แผนกบญชแบบวนตอวนเพอเปนปจจบน ตองไม

มเอกสารคางอยทฝายการเงน

117

นน จะตองเปนไปอยางมความสอดคลอง และเกยวเนองกบการรกษาความมนคงในภาพรวมของธรกจอกดวย ดงภาพท 3-11

ภาพท 3-11: บทบาทและหนาทของแผนกบรหาร

ส าหรบบรษท พลงบญ จ ากด ฝายบรหารท าหนาทก าหนดนโยบายในการท างาน โดยก าหนดให ฝายขายตองใหบรการโดยมองศลธรรมเปนหลกเนนการขายถกไมฉวยโอกาส ก าหนดใหฝายการเงนช าระหนคาสนคาภายในระยะเวลา 2-3วน เพอไมใหขดกบนโยบายกจการทวา เปนกจการขายสดไมมเจาหน -ลกหน ฝายบรหารยงดแลเรองความปลอดภยของส านกงานโดยทกครงทเขาส าน กงานตองท าการสแกนลายนวมอกอน เพอปองกนผไมมสวนเกยวของเขามาภายในส านกงาน และฝายบรหารจดการฝกอบรมพนก งานของบรษทเพอเปนการเพมประสทธภาพและความพรอมในการท างาน และจดสวสดการใหแกพนกงาน เชน ทพกอาศย อาหาร และสวสดการอนๆ เปนตน

บทบาทหนาทของแผนกบรหาร

ด ารงไวซงความรบผดชอบ ด ารงไวซงศกยภาพ

ประสทธภาพสงสดของแผนกบรหาร

การพฒนาศกยภาพของบคลากรอยางม

ประสทธภาพ

ความมนคงของบรษท

การเตบโตของรายได

บคลากรภายใตการควบคม

วสยทศน และพนธกจของบรษท

118

การควบคมภายในของแผนกการบญชและการเงน

แผนกการบญชและการเงนมความส าคญตอความส าเรจของบรษท จงตองมการจดใหมการควบคมภายในทางดานบญช และการเงน เพอใหบรษทบรรลวตถประสงคทต งไว และท าใหขอมลทางการเงนของบรษทถกตองเชอถอได

การควบคมภายในแผนกการบญช

บรษท พลงบญ จ ากด มเจาหนาทแผนกการบญช จ านวน 2 คน ซงมหนาทในก ารบนทกบญชรายการตางๆทเกดขนในแตละวน รวมทงตรวจสอบรายรบรายจายตางๆ ของบรษท และจดท างบการเงน โดยในการควบคมรายการบนทกบญชนน จะตองมการอนมตรายการโดยผานฝายบรหารกอน เพอใหการบนทกบญชนนมความถกตองครบถวน เพอใหสามารถจดท าง บการเงนทถกตองนาเชอถอได รวมทงการจดเกบเอกสารการบนทกบญชตางๆ มการจดเกบเขาตเอกสารโดยแยกหมวดหมอยางเปนระบบ ส าหรบระบบบญชทกจการใช ไดใชระบบโปรแกรม CSMILE Account ซงเปนโปรแกรมบญชระดบกลาง เหมาะสมกบองคกรทวไปและมคณสมบตทเหมาะสมกบบรษท ผงการด าเนนงานการควบคมภายในแผนกการบญชเปนดงภาพท 3-12

ภาพท 3-12: กระบวนการด าเนนงานภายในแผนกการบญช

ตรวจสอบเอกสารหลกฐานประกอบการบนทก

บญช ทไดรบการอนมตจากฝายบรหาร

รวบรวมเอกสารตางๆ เพอใชในการบนทกบญช

และ ถายส าเนาเอกสารทเกยวของกบการ

บนทกบญช เพอใชอางอง

ท าการบนทกบญช โดยใชโปรแกรมทางการบญช CSMILE Account

จดเกบเอกสารการบนทกบญช และเอกสารประกอบการบนทกบญช จดเกบเขาแฟมอยางเปนระบบ

จดพมพเอกสารการบนทกบญชทไดบนทกบญชเพอใชเปนเอกสารหลกฐาน

รวบรวมแฟมเอกสารตางๆทไดจดท าน าสงใหกบ หวหนาแผนกการบญชตรวจสอบความถกตอง

จดเกบแฟมเอกสารเขาตเกบเอกสารทไดจดไวอยางเปนระบบ

119

การควบคมภายในแผนกการเงน

บรษท พลงบญ จ ากด มเจาหนาทแผนกการเงน จ านวน 3 คน ซงมหนาทในการดแลรกษาเงนสด ซงไดรบการจดสรรเงนสดจากการขายเพอใชส ารองส าหรบคาใชจายตางๆทอาจเกดขน ส าหรบกระบวนการเบกจายเงนตองมใบเบกประกอบหลกฐานใบเสรจรบเงนเพอเปนการยนยนการจายเงนจรง โดยในแผนกการเงนจะไมมการเกบรกษาเงนสดไวภายในจ านวนมากๆ แตจะเกบรกษาไวกบระบบธนาคาร และหกจายเจาหนโดยผานระบบอตโนมตของธนาคาร โดยฝายการเงนจะท ารายงานการตรวจนบเงนสดในมอทกวนเพอสงใหกบฝายบรหารท าการตรวจสอบตอไป เมอสนวนฝายการเงนจะไดรบยอดเงนรวมจากฝายขายทขายไดในแตละวนโดยฝายการเงนจ าน าฝากธนาคารในวนถดไปเนองจาก รานคาพลงบญปดด าเนนการในเวลา 17.00 น.และตองท าใหการนบเงนสดทขายไดท าใหลวงเลยเวลาการด าเนนงานของธนาคาร ผงการด าเนนงานการควบคมภายในแผนกการเงนเปนดงภาพท 3-13

ภาพท 3-13: กระบวนการด าเนนงานภายในแผนกการเงน

ถอเงนสดส ารองในมอส าหรบการเบกคาใชจายตางๆ

ควบคมการจายและเบกชดเชยเงนสดยอย

ควบคมการจายเชคและรายงานฐานะการเงนประจ าวน

ควบคมการน าฝากธนาคารประจ าวน

120

บทท 4

ผลการศกษา

ในการศกษา การประยกตหลกการควบคมภายในของรานคาในชมชนสนตอโศก กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด จากการวเคราะหขอมล การควบคมภายใน ของ บรษท พลงบญ จ ากด ผศกษาไดน าขอมลทเกบรวบรวมจากการสมภาษณบคคลทมสวนเกยวขอ งโดยตรงและมประสบการณใน บรษท พลงบญ จ ากด เปนอยางด ซงสามารถถายทอดความรความคดเหนทมประโยชนตอการศกษาในครงน รวมถงการวเคราะหการ ประยกตการควบคมภายในทใช ของกจการ ก ารเสนอผลงานจะเสนอในแบบพรรณนาวเคราะห (Analytical.Description) จากกรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด สามารถวเคราะห ตามแนวคดของ COSO โดยมองคประกอบทง 5 ไดดงน

สภาพแวดลอมการควบคม

บรษท พลงบญ จ ากด ด าเนนกจการ โดยทไมตองการก าไรจากการคาขายและอาศยความชวยเหลอจากคนภายในชมชนในการบรหารจดการ ด าเนนกจการดวย “ระบบบญนยม ” โดยมนโยบายหลกพาณชยบญนยม คอ สนคาด ราคาถก ซอสตย มน าใจ ขายสดงดเชอ งดจ าหนายสนคาจากตางประเทศ สนคาทไมไรสารพษและไมป ลอดสารพษ โดยมพนกงานและอาสาสมครเขาชวยเหลอประมาณ 20 คน สภาพแวดลอม การควบคม ภายใน เกยวของกบ แนวคด นโยบาย และบรรยากาศในการบรหารของผบรหาร ซงเปนปจจยทมอทธพลตอสภาพแวดลอมของบรษท ท าใหทกคนตระหนกถงความส าคญของการบรหารความเสยงและการควบคม และเปนพนฐานของการบรหารความเสยงและองคประกอบดานอนทเหลอทงหมด หลกการทส าคญขององคประกอบดานสภาพแวดลอมภายในทบรษท พลงบญ จ ากด ไดใช ไดแก

1. นโยบายและปรชญาแนวคดดานการบรหารความเสยง (Risk Management Philosophy) บรษท พลงบญ จ ากด มการก าหนดนโยบาย หลกการและวธการบรหารคอ จะด าเนนธรกจใหอยในความซอสตยสจรต เนนความปลอดภยกบธรกจเปนหลก

121

2. ความเสยงท ยอมรบได (Risk Appetite) โดยบรษทก าหนดจ านวนหรอระดบความเสยงทยอมรบได เพอใชเปนแนวทางในการบรหารทรพยากร เชนก าหนดใหมสนคาสญหายไดไมเกน 1 % ของสนคาทงหมด

3. คณะกรรมการองคการ (Board of Directors) เปนคณะกรรมการองคการไดรบการแตงตงขนจากผถอหน มการจดโครงสรางไมซบซอน มอนกรรมการ 7 คน และคณะกรรมการบรหาร 5 คน โดยคณะกรรมการมความเชยวชาญในหลายสาขา

4. ความซอตรงและจรยธรรมองคการ (Integrity and Ethical value) ฝายบรหารระดบสงไดปฏบตตนใหเปนแบบอยางใหกบพนกงานทกคนไดเปนอยางด โดยเฉพาะเรองของความซอสตยสจรตและจรยธรรมในการบรหารธรกจ โดยผบรหารใหความส าคญอยางมากในเรองนโดยไดรางเปนกฎระเบยบของบรษทอยางเปนลายลกษณอกษร เพอใหพนกงา นทกคนตระหนกและปฏบตตามกฎอยางเครงครด

5. ความมงมนดานความสามารถ (Commitment to Competence) บรษทมคาใชจายพนกงานทต า ซงพนกงานทเขามาท างานนนมาโดยสมครใจมาท างานแมมคาใชจายทต า แตพนกงานทกคนจะตองเรยนรงานจากหวหนางานจนมท กษะความช านาญ และคอยปรกษาหวหนาอยางใกลชด

6. โครงสรางการจดองคการ (Organizational Structure) บรษทมการจดโครงสรางองคการ อยางงายเนองจากมพนกงานไมมาก และสายการรายงานตามหนาทความรบผดชอบเปนไปตามล าดบสายการบงคบบญชา เพอให ผบรหารสามารถ วางแผน สงการ ควบคม และตดตามผล โดยจะจดโครงสรางตามกลมหนาทปฏบตงาน คอ ฝายจดซอ ฝายคลงสนคา ฝายบรหาร ฝายการขาย ฝายการเงนและบญช เพอใหสอดคลองกบกลยทธและความพงพอใจของลกคา

7. การมอบอ านาจ การรายงานตามหนาทและค วามรบผดชอบ (Assignment of Authority and Responsibility) โดยผบรหารจะกระจายอ านาจใหตามสายบงคบบญชาเพอใหไดตอบสนองเหตการณอยางทนทวงท เชน ผจดการดานการขายสามารถแกไขปญหาทเกดกบลกคาเพอรกษาความพงพอใจของลกคาไดดกวาผบรหารระดบสง

8. มาตรฐานของทรพยากรบคคล โดยบรษทมมาตรฐานเดยวกนกบพนกงานทกคนไมวาจะเปนผบรหาร หรอพนกงาน จะไดรบเงนเดอนทเทากน เพอเปนการท างานดวยใจ ไมให

122

ปจจยเรองเงนเดอนมผลตอการท างาน เพราะวาทกคนทเขามาท างานในบรษทแหงนจะเนนไปทผลของการท าบญมากกวาผลตอบแทนดาน การเงน โดยพนกงานทกคนทท างานเปรยบเสมอนไดเปนการท าบญ และค านงไวเปนบรรทดฐานเพอใหไดมาเพอความประสบผลส าเรจของวตถประสงคของบรษททต งไวอยางมประสทธภาพ

การประเมนความเสยง

บรษท พลงบญ จ ากดมการ การประเมนความเสยง โดยท าการวเคราะหและจดระดบความเสยงทมผลกระทบตอกจการ โดยจะประเมนจากระดบความนาจะเกดและระดบผลกระทบ เพอชวยใหกจการทราบระดบความเสยงกอนการจดการ และ หาวธจดการตอบสนองความเสยงเพอใหระดบความเสยงหลงการจดการอยในระดบทยอมรบไดทเหมาะสม

ภาพท4.1 ความเสยงกอนการจดการและความเสยงคงเหลอ

ความเสยงกอนการจดการ (Inherent Risk: IR) คอ ความเสยงทงหมดทเกดขนโดยยงไมค านงถงวธการจดการหรอการควบคมใดๆ ทบรษท พลงบญ จ ากด ม เชน ความเสยงดานวกฤตการณอาหารโลกทเกดขนในปจจบน เนองจากรานคาพลงบญ เปนรานคาทขายสนคาสวนใหญเปนสนคาบรโภค ทงอาหารแหงและอาหารสด จากภาวการณขาดแคลนอาหารทเกดขนในปจจบนท าใหเกดการจดหาสนคายากล าบากขน วตถดบในการผลตสนคาขาดแคลน

123

ความเสยงคงเหลอ (Residual Risk: RR) คอ ความคงเหลอหลงจากพจารณาวธการจดการตอบสนองความเสยงท บรษท พลงบญ จ ากดมจรงในปจจบน เชน จากการประยกตหลกเศรษฐกจพอเพยงมาใชภายในบรษท พลงบญ จ ากด ท าใหการขายสนคาตางๆ ขายโดยทไมค านงถงก าไร ท าใหบางเดอนบรษท พลงบญ จ ากดเกดการขาดทนจากการด าเนนงาน การจดการตอบสนองความเสยง บรษท พลงบญ จ ากด ใชวธการจดการตอบสนองความเสยงโดย การหลกเลยง การควบคม การกระจาย หรอ การยอมรบความเสยง

การเลกหรอหลกเลยง ไดแก การเลก ลด หลกเลยงกจกรรมทมความเสยงนน โดย

บรษทหลกเลยงทจะขายสนคาทมหมดอายเรว สนคาทใชสารเคมหรอไมมประโยชนตอรางกาย การโอนหรอกระจายความเสยง โดย บรษท พลงบญ จ ากด ไดใชการท าสญญาซอ -ขาย

กบผขาย (เกษตรกร) โดยตรงเกยวกบลกษณะ คณภาพ และราคาของสนคาทจะสงมอบ การท าประกนภยทอาจเกดขนกบตวบรษทไมวาจะเปนความเสยหายของตวอาคารและสนคา การคดเลอกผขายสนคาใหบรษทโดยจะไมสงซอกบรายใดมากเกนไป

การแกไข เปนการหาวธทจะลดความนาจะเกดและผลกระทบ บรษท พลงบญ จ ากด ได

มกจกรรมควบคมเพมเตม โดยบรษทไดมการตดกลองวงจรปดในรานคาเพ อตรวจสอบดในมมทมองไมเหน การมพนกงานคอยควบคมดแลรานคา การก าหนดระดบอนมตใหเหมาะสมกบหนาทความรบผดชอบ

การยอมรบ เปนการตดสนใจยอมรบความเสยงใหอยในระดบท สามารถยอมรบและ

สามารถด าเนนกจกรรมไดตามปกต โดยไมหาวธจดการเพมเตมซงถาหากการหาวธการจดการเพมเตมจะท าใหเกดตนทนทสงไมคมคา โดยบรษทจะไมน าผกไปแชในตแชเพอใหผกสด เปนตน

124

กจกรรมการควบคม

การวเคราะหเปรยบเทยบกจกรรมความคม ความเหมาะสมของการควบคมภายในทกจการใช

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกจดซอ

กจกรรมการควบคมภายในของแผนกจดซอทบรษท พลงบญ จ ากด ใชสงผลใหการด าเนนงานของกจการมประสทธภาพมากยงขนและชวยปองกนไมใหการใชทรพยากรเปนไปอยางสนเปลองหรอปองกนความสญเสย สญเปลาของทรพยากรทน าไปใชในการด าเนนงานดานตางๆ ดงเชน 1. สนคาในรานคาพลงบญสวนใหญจะเปนสนคาทมการจดซอจากเกษตรกรภายในประเทศโดยตรงและเปนสนคาทปลอดสารพษ แตกอนทจะมการจดซอนนบรษทจะตองสงคณะกรรมการไปตรวจสอบคณภาพสนคาในกรณทเปนสนคาใหมตองผานการจดแจง คณะกรรมการบรษทกอนการน าสนคาเขามาขายภายในรานคา 2. มการจดท าเอกสารใบสงซอของบรษทใหสามารถควบคม อางองกบเอกสารภายนอก เพอใหสามารถบนทกบญชถกตอง ทนเวลา

1. คณะกรรมการบรษทควรมการก าหนดผทม หนาทในการสอบทานเอกสาร และการพสจนความถกตองของการอนมต เชน จ านวน ทไดรบ ราคา ระยะการจายเงน ใหเปนคนละคนกบผจดซอ(ควรเปลยนผจ ดหาบอยๆ )เพอไมใหเกดการ ฮ วกนระหวางผจดซอและผจดหา 2. บรษทควรมการจ ากดอ านาจในการอนมตการจดซอ รวมทงก าหนดขอบเขตและระดบของวงเงน ควรมการท ารายชอผมอ านาจและระดบการอนมตใหชดเจนและเปนปจจบน 3. ควรมการอนมตใหความเหนชอบรายการซอทกค าสง

125

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกจดซอ (ตอ) 3. การจดซอสนคาจะมการท าสญญากบผจดหาและมการแบงแยกหนาทในการอนมต เพอไมใหเกดการสงซอรายการทไมถกตอง กจกรรมควบคมภายในของฝายจดซอบางอยางยงไมรดกมซงสงผลใหเกดความไมมประสทธภาพของการควบคมภายในได ดงเชน บรษท พลงบญ จ ากด ไมมการจ ากด ปรมาณการสงสนคา ท าใหมสนคาบางชนดทส งมาในปรมาณท มากเกนความตองการ ท าใหสนคาหมดอายหรอเหลอสนคาคงคางในสตอคมากเกนไป

4. การจายเงนตองจายจากเอกสารตนฉบบและประทบตราวา “จายแลว ” เพอปองกนการเบกเงนซ า และควรเกบใบฝากเงนธนาคารไวเปนเอกสารหลกฐานวาไดท าการช าระเงนแลว 5. บรษท ควรจดท าใบรบสนคาส าหรบจดเกบสนคาเขาคลงสนคา บอกรายละเอยดของปรมาณทจดซอ รายละเอยดสนคา และควรก าหนดผรบ และท าการตรวจสอบการนบสนคา 6. ก าหนดใ หมการพสจนยอดซอทกรายการทไดรบอนมตเทากบยอดสนคาทไดรบ และก าหนดผมอ านาจ รบผดชอบในการตรวจรบของทชดเจนตรงกบทรายการตามใบสงซอ 8. การจดซอควรก าหนด วธคดเลอกสนคา หากเปนสนคาใหมควรมการส อบทานคณภาพสนคากอนอนมต ตรวจคณภาพของสนคาเปนระยะ

126

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกคลงสนคา

กจกรรมควบคมภายในของบรษท พลงบญ จ ากด ทแผนกคลงสนคาใชเพอใหมนใจไดวา สนทรพยของกจการจะปลอดภยจากทจรตผดพลาดทงปวง เนองจากวธการและมาตรการตางๆ ทผบรหารไดก าหนดไว หรอท าใหทราบถงการสญหาย หรอความสญเสยในทรพยสนไดรวดเรวขน 1. กระบวนการเบกสนคาของแผนกคลงสนคา ผดแลคลงสนคาเซนตอนมตรายการทกครงเมอมการเบกจาย ท านอกจากผดแลคลงสนคาแลวไมมผใดสามารถน าสนคาออกจากคลงไดโดยไมผานการอนมตจากผดแลคลงสนคา ปองกนการทจรตของพนกงาน 2. การควบคมการเบกสนคาโดยการก าหนดระยะเวลาการเบกสนคาเฉพาะเวลา 13.10-15.00 น. เพอใหมการเบกจายสนคาอยางเปนระเบยบตามเวลาทก าหนดเทานน 3. การจดเรยงสนคาภายในคลงสนคายงขาดความเปนระเบยบ ท าใหเกดความสบสนในการหยบสนคาของพนกงานคลงสนคา

1. บรษท พลงบญ จ ากดควรมการจดเกบสนคาภายในคลงใหเปนหมวดหม ตามชนดประเภทของสนคาเพอใหเกดความสะดวกในการหยบสนคาแตละชนด และความเปนระเบยบของคลงสนคา 2. ควรมการตรวจนบสตอคสนคาทกวนหรอทกสนเดอน เพอปองกนการสญหายของสนค าภายในคลงสนคา 3. ควรมการจดท าเลขรหสสนคา ภายในคลงสนคาใหแนชด และวางสนคาเรยงตามรหสใหถกตอง 4. ควรมการท า Stock card ของสนคาแตละชนดอยางระเอยดในการรบ -เบก สนคาแตละครงควรมการบนทกและเกบเอกสารไวในแฟมแตละเดอน เพอปองกนการสงสนคาเขามาเกนความจ าเปนและเกดการลาสมยของสนคา

127

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกคลงสนคา (ตอ)

4. มการตรวจสนคากอนเขาคลงสนคาทกครง เพอปองกนสนคาช ารดเสยหาย และรายงานผลการตรวจแจงตอฝายจดซอถาพบสนคาช ารดเสยหาย แสดงใหเหนวามการเครงครดในคณภาพสนคาทน ามาขายภายในรานคา เพอใหไดสนคาทมคณภาพตรงตามความตองการ 5. การเขาออกคลงสนคาผถอกญแจคลงสนคาสามารถเขาออกคลงสนคาไดดวยตวเอง โดยไมมบคคลอนมาเปนพยานในการเปดกญแจเขาคลงสนคา ซงอาจท าใหคนถอกญแจทจรต ลกสนคาภายในคลงสนคาออกไปได

5. บรษทควรมหลกเกณฑในการคดเลอกพนกงานทจะเขามาปฏบตงานในฝ ายตางๆ โดย คดเลอกพนกงานใหตรงกบสายการปฏบต งาน เชน การคดเลอกพนกงานฝายคลงสนคาควรเลอกพนกงานทมประสบการณดานคลงสนคา 6. ควรจดใหมการฝ กอบรมเจาหนาท ทกฝายในเรองตางๆ ทเกยวของกบการปฏบต งานในหนาท เชน เอกสารท เกยวของ ข นตอนการปฏบตงาน ความรเรองสนคาและรหสสนคา เปนตน 7. ผถอกญแจคลงสนคา กอนการเปดหรอปดคลงสนคา ไมควรเปนและปดแตเพยงผเดยวควรมพยานรเหนดวย เผอสนคาสญหาย

128

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกขาย

กจกรรมการควบคมภายในของแผนกขายทบรษท พลงบญ จ ากด ใชสงผลใหการด าเนนงานของกจการมประสทธภาพมากยงขน ดงเชน 1. บรษท พลงบญ จ ากดจดจ าหนายสนคาโดยการขายปลกผานทางหนารานโดยตรง ทางเขาจะมเครองนบจ านวนผทมาเขาซอสนคา เพอทจะจ ากดทางเขาอยางเปนระเบยบ เพอสะดวกตอการปองกนทรพย สน และจดประเภทสนคาตามลกษณะการใชงาน 2. การช าระคาสนคาโดยการแสกนบารโคดบนสนคาตามชองช าระเงน เพอทจะแสดงถงจ านวนของรายไดในแตละวน และจ านวนสนคาทเหลออยในคลงสนคา มการอออกใบเสรจรบเงน/ใบก ากบภาษ ใหลกคา 3. เมอสนวนแผนกขายจะน าเงนทขายไดรวบรวมรายไดสนคาจากการขายสงใหแผนกการเงนทนท

1. เมอสนวนหรอสนเดอนควรมการรายงานตรวจสอบความถกตองโดยอาจขอค ายนยนและการสมตรวจสอบเปรยบเทยบกบแผนงานและเอกสารหลกฐานซงตองถกตองและครบถวน มาจากแหลงท นาเชอถอ ทราบทมาและทไปของเอกสารหลกฐาน และควรมลายเซนตของผทเกยวของและสามารถพสจนได 2. ในการเกบรกษาเงนและจดการเงนใหปลอดภย มการแบงแยกหนาทผท ารายงานออกจากผอนมต และผปฏบตงาน ควรมการยนยนยอดและการสมตรวจนบแบบไมแจงลวงหนาเปนบางครง 3. พนกงานทวางสนคาบนชนวางควรมการคาดการณและก าหนดจ านวนของการวางสนคาเพอทจะก าหนดใหจ านวนสนคาใหเพยงพอกบความตองการและเพยงพอจนกวาจะครบการสงสนคาของแผนกจดซออกครง

129

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกขาย (ตอ)

กจกรรมควบคมภายในของฝายขายบางอยางยงไมรดกมซงสงผลใหเกดความไมมประสทธภาพของการควบคมภายในได ดงเชน 1. พนกงานคดเงนเปนคนนบเงน และน าเงนสงใหฝายการเงนเองแตเพยงผเดยวซงอาจท าใหเกดการทจรตในการน าเงนสงใหแผนกการเงนไมครบตามจ านวนทขายสนคาได

4. สนคาบางชนดเปนสนคาตามฤดกาล ท าใหไมเพยงพอตอความตองการ พนกงานขายควรแจงใหฝายจดซอทราบเพอทจะคดสรรตามนโยบายของบรษทตอไป

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกบรหาร

กจกรรมการควบคมภายในของบรษท พลงบญ จ ากด ทแผนกบรหารใชสงผลใหแผนกบรหารด าเนนอยางมประสทธภาพ ดงเชน 1. มการตดตอสอสารระหวางฝายตางๆอยสม าเสมอทกวน เพอสรางความเขาใจทดและตรงกน และหาหนทางแกไขปญหาตางๆรวมกน 2. ดวย “ระบบบญนยม ” โดยมนโยบายหลกพาณชยบญนยม คอ สนคาด ราคาถก ซอสตย มน าใจ ขายสดงดเชอ งดจ าหนายสนคาจากตางประเทศท าใหไดรบความไววางใจทงภายในบรษทและลกคา

1. บรษท พลงบญ จ ากด ควรมการก าหนดผทม หนาทในการสอบทานเอกสาร และการพสจนความถกตองของการอนมต 2. ควรมการตรวจสอบความเหมาะสมของพนกงานทท าหนาทในต าแหนงตางๆอยสม าเสมอ

130

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกบรหาร (ตอ)

3. บรษทมการควบคมเรองความปลอดภยของสนคาภายในราน โดยไดมการใชกลองวงจรปด รวมทงระบบสแกนนวมอกอนเขาส านกงาน 4. พนกงานทกคนไมวาจะอยในต าแหนงใดจะไดรบเงนเดอนเทากนทกคน และพนกงานทกคนตองยดถอในศล 5 ซงท าใหการสอสารภายในมความยดหยนมากขน 5. เนองจากบรษท พลงบญ จ ากดก าหนดนโยบายการควบคมของ กจการใหเปนกจการ ขายสดไมมเจาหน -ลกหน จงอาจเสยเปรยบจากขอจ ากดดงกลาวในการท าการคา 6. การควบคมการบรหารราคาตนทนของสนคา ถารบสนคามาในราคาแพงความเสยงกจะเพมมากขนตามไปดวย เปนเพราะอาจมการตดราคาขายของผคาดวยกน

3. สรางความเขาใจและความเชอมนใหกบพนกงานโดยการตดตามผลการท างานและเสนอแนะรวมทงใหค าแนะน าในสงทพนกงานปฏบต เพอใหพนกงานเกดแรงจงใจในการปฏบตงาน 4. เนองจากบรษทมกลองวงจรปด ดงนนจงควรตดกลองวงจรปดเฉพาะจดทจ าเปน และกลองวงจรปดควรจะตองใหจบภาพและหมนใหเหนพนทท งหมดภายในราน เพอความปลอดภย และปองกนการเกดอนตรายตางๆ 5. อาจมการก าหนดอ านาจในการอนมตในการตดสนใจของพนกงาน เพอความสะดวกรวดเรวในการปฏบตงาน 6. ควรมการประเมนประสทธภาพพนกงานอยสม าเสมอโดยอาจสรางแบบประเมนประสทธภาพในการด าเนนงาน

131

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกบญชและการเงน

กจกรรมควบคมภายในของบรษท พลงบญ จ ากด ในแผนกบญชและการเงน ไดร บการออกแบบไวด ชวยก ากบใหการปฏบตการดานตางๆ สอดคลองกบกฎหมายและระเบยบทใชบงคบกบองคกร ดงเชน 1. ใชระบบโปรแกรม CSMILE Account ซงเปนโปรแกรมบญชระดบกลาง เหมาะสมกบองคกรทวไปและมคณสมบตทเหมาะสมกบบรษท พลงบญ จ ากด 2. การอนมตรายการตางๆจะตองไดรบการตรวจสอบจากฝายบรหารกอน เพอใหการบนทกบญชนนมความถกตองครบถวน เพอใหสามารถจดท างบการเงนทถกตองนาเชอถอได 3. ไมมการเกบรกษาเงนสดไวภายในจ านวนมากๆ แตจะเกบรกษาไวกบระบบธนาคาร และหกจายเจาหนโดยผานระบบอตโนมตของธนาคาร เพอความปลอดภยจากการทจรตของพนกงานในการน าเงนสดไปใชสวนตว

1. ควรมพนกงานบญชและพนกงานการเงนทม จ านวนเพมมากขนรวมทงมการตรวจสอบการท างานทงพนกงานการบญชและการเงนอยางสม าเสมอ เพอใหเกดการควบคมทด 2. เมอสนวนหรอสนเดอนควรมการรายงานตรวจสอบความถกตองโดยอาจขอค ายนยนและการสมตรวจสอบเปรยบเทยบกบแผนงานและเอกสารหลกฐานซงตองถกตองและครบถวน มาจากแหลงทนาเชอถอ และควรมลายเซนตของผทเกยวของและสามารถพสจนได 3. ในการเกบรกษาเงน และจดการเงนใหปลอดภย มการแบงแยกหนาทผท ารายงานออกจากผอนมต และผปฏบตงาน ควรมการยนยนยอดและการสมตรวจนบแบบไมแจงลวงหนาเปนบางครง

132

การควบคมภายในแตละแผนก

ขอวเคราะห

ขอเสนอแนะ

แผนกบญชและการเงน (ตอ)

4. ท ารายงานการตรวจนบเงนสดในมอทกวนเพอสงใหกบฝายบรหารท าการตรวจสอบยนยนความถกตองของยอดเงน 5. แฟมเอกสารตางๆทฝายบญชไดจดท าน าสงใหกบ หวหนาแผนกการบญชตรวจสอบความถกตอง เพอความถกตองครบถวนของเอกสารและการบนทกบญช บรษท พลงบญ จ ากดยงมขอบกพรองในการความคมภายในดานการบญชและการเงน เนองจากมพนกงานบญชจ านวน 2 คน และพนกงานการเงนจ านวน 3 คน ซงเปนจ านวนทนอย อาจท าใหการควบคมมความเสยงทอาจกอใหเกดความผดพลาดจากการปฏบตงาน รวมทงความเสยงจากการรวมกนลกขโมยได

4. ควรเพมผตรวจสอบแฟมเอกสารตางๆทพนกงานในแผนกบญชและการเงนจดท าขน เนองจากจ านวนพนกงานทนอย อาจท าใหเกดความผดพลาดขนได

ตารางท 4-1: การวเคราะหเปรยบเทยบกจกรรมควบคม ความเหมาะสมของการควบคมภายในทกจการใช

133

ขอมลสารสนเทศและการสอสารในองคกร

สารสนเทศและการสอสาร เปนสงทส าคญอยางมากในการด าเนนธรกจเนองจากบรษท พลงบญ จ ากดเปนกจการซอมาขายไป โดยบรษทจะใชประโยชนจากเทคโนโลยสารสนเทศและการสอสารในการบรหารจดการ เพอชวยเพมความยดหยนใหกบบรษทในการท างาน ท าใหการประสานงานหรอการท ากจกรรมตางๆ ของแตละสวนงานเปนไปไดอยางมประสทธภาพมากขน นอกจากนยงสามารถน ามาใชปรบปรงการใหบรการกบลกคาซงเปนการสรางภาพพจนทดของบรษทตอลกคา หลกการท 1 สารสนเทศทางการเงนและบญช

1. เมอลกคาช าระคาสนคาทางรานท าการสแกนบารโคด และรบช าระเงนจากลกคาโดยเงนสด และออกใบเสรจรบเงนใหลกคา

2. ใชระบบโปรแกรม CSMILE Account ซงเปนโปรแกรมบญชระดบกลาง เหมาะสม

กบองคกรทวไปและมคณสมบตทเหมาะสมกบบรษท

หลกการท 2 สารสนเทศดานการควบคมภายใน 1. ภายในราน พลงบญ เรมจากทางเขาจะมเครองนบจ านวนของผทเขามาใชบรการ

เพอทจะนบจ านวนของคนทมาซอสนคา และเปนการจ ากดทางเขาเพอทจะไดเปน ระเบยบ และสะดวกตอการดแลเพอปองกนทรพยสน

2. ภายในรานคามระบบการซอขายโดยใชการแสดงบารโคดบนสนคา เพอทจะสามารถ

รถงจ านวนของจ านวนสนคาทขายไดในแตละวน และจ านวนของสนคาทเหลออยในคลงสนคา 3. มกลองวงจรปดเพอปองกนการขโมยสนคา 4. ทกครงทเขาส านกงานตองท าการสแกนลายนวมอกอน เพอปองกนผไมมสวน

เกยวของเขามาภายในส านกงาน

134

หลกการท 3 การสอสารภายใน 1. กจการมการตดตอภายในเปนประจ าทกวน โดยจะมการสอสารระหวางฝายตางๆอย

สม าเสมอ เพอท าใหพนกงานมความเขาใจทตรงกนในการปฏบตงาน และท าใหทราบถงปญหาตางๆ ทเกดขน รวมทงรวมกนหาหนทางในการแกไขปญหา

2. เนองจาก พลงบญ จ ากด มแนวคดเดยวกนคอระบบบญนยม พนกงานทกคนไมวา

จะอยในต าแหนงใดจะไดรบเงนเดอนเทากนทกคน และพนกงานทกคนตองยดถอในศล 5 ซงท าใหการสอสารภายในมความยดหยนมากขนเนองจากสถานภาพของพนกงานมความเทาเทยมกน

3. เมอมการจดซอใหมกจะท าเรองใหคณะกรรมการใหมกอนทจะอนมตสนคา 4. มการประสานงานกนระหวางฝายจดซอกบคณะกรรมการตรวจสอบซ งการตรวจสอบ

คณภาพนจะตรวจสอบโดยการทอนกรรมการจะไปคดกรองสนคาหรอผลผลตจากเกษตรกร แลวจงสงผลการตรวจสอบไปใหคณะกรรมการการตรวจสอบจงจะสามารถอนญาตใหน าสนคาหรอผลตภณฑใหน าเขามาจ าหนาย

5. มการแบงแยกหนาทในการอนมต การจดซอ การจดเกบ และ การเบกสนคา เพอทจะ

บนทกบญชอยางถกตอง

หลกการท 4 การสอสารภายนอก

1. มการจดซอจากเกษตรกรโดยตรงและเปนสนคาทปลอดสารพษ และสารเคม หรออาจเปนสนคาชวจต สนคา OTOP ทผลตจากเกษตรกรในประเทศเทานน

2. มการคดเลอกจ าหนายสนคาชมชนชาวอโศกกอนชมชนอน 3. แผนกจดซอจะท าการช าระคาสนคาใหกบเกษตรกรจะท าการจายทกวนโดยการโอน

เงนเขาบญชธนาคารเพยงอยางเดยว หรออยางนอย 2-3 วน

135

การตดตามและการประเมนผล

การควบคมภายในของ บรษท พลงบญ จ ากด มการแตงตงคณะกรรมการควบคม เพอตดตามและการประเมนผล การด าเนนงาน อยตลอด เนองจากการควบคมภายในขององคกรจะสมบรณไมไดหากขาดการตดตามและประเมนผล เพราะเปนองคประกอบส าคญทท าใหผบรหารมนใจไดวา มาตรการและระบบการควบคมภายในมประสทธผลและไดรบการปร บปรงใหทนสมยอยตลอดเวลา โดยมการตดตามและการประเมนผล ดงน

1. มการตรวจสภาพ การตรวจอยางระเอยดตามระยะเวลา ตามลกษณะเฉพาะของ

สนคาแตละประเภท 2. มพนกงานควบคมดแลการเบกจายสนคาประจ าอยทคลงสนคาแยกตางหากจากพนกงานจดซอ และหวหนาฝายคลงสนคาเปนผถอกญแจคลงสนคาแตเพยงผเดยว

3. ฝายบรหารสามารถตดตามผลการปฏบตงานของพนกงานโดยผานทางกลองวงจรปด เพอใหทราบวาพนกงานมการปฏบตงานทมประสทธภาพหรอไม การใหบรการลกคาเปนอยางไร มความรบผดชอบในงานทท าหรอไม รวมทงเปนการตรวจสอบการทจรตของพนกงาน 4. การสอสารระหวางฝายบรหารและพนกงานปฏบตงาน เพอเปนการปรบความเขาใจและใหเขากบสถานการณทเกดขนในปจจบน โดยพยายามสอสารใหสม าเสมอในทกๆวน 5. สรางความเขาใจแล ะความเชอมนใหกบพนกงานโดยการตดตามผลการท างานและเสนอแนะรวมทงใหค าแนะน าในสงทพนกงานปฏบต เพอใหพนกงานเกดแรงจงใจในการปฏบตงาน

136

บทท 5

สรปผลการศกษาและขอเสนอแนะ

สรปผลการศกษา

จากการศกษา การประยกตหลกการควบคมภายในของชมชนสนตอโศก กรณศกษา บรษท พลงบญ จ ากด พบวา การท าธรกจในปจจบนมแนวโนมการเปลยนแปลงของประเทศเกษตรกรรมเปนอตสาหกรรมเพอจะไดท าก าไรมากกวาเดม ท าใหสงผลกระทบตอภาคเกษตรโดยตรง วกฤตการณอาหารโลกนไดเรมแพรกระจายจากประเทศแถบรอนซงไมสามารถท าการเกษตรได และขยายวงกวางไปเรอยๆ ดงนนผบร หารจงจะตองน าปจจยเหลานมาประเมนความเสยงซงอาจสงผลกระทบตอธรกจ และน าระบบการควบคมภายในมาปฏบตงานไดอยางมประสทธภาพ

กระบวนการควบคมภายในเปนสงทส าคญทองคการควรจะตองปฏบต ในทกแผนกการ

ด าเนนงาน ซงการปฏบตงานใหบรรลวตถประสงคตามเปาหมายอยางมประสทธภาพจ าเปนตองออกแบบระบบการปฏบตงาน โดยใชกระบวนการ ควบคมภายในเปนเครองมอในการควบคมกระบวนการท างานใหเปนไปตามแผน และนโยบายจากผบรหารระดบสง โดยมการก าหนดกฎระเบยบขอบงคบตางๆเปนเคร องมอในการควบคมการปฏบตงานใหเปนไปตามนโยบาย แผนปฏบตงาน และถกตองตามกฎขอบงคบตางๆทก าหนดไวซงการควบคมภายในจะเปนกระบวนการทก าหนดขน และชวยใหการปฏบตงานบรรลผลส าเรจตามเปาหมายทก าหนดไว อยางไรกตามการมระบบการควบคมภายในทดเปนเพย งแตการใหความเชอมนอยางสมเหตสมผลเทานน ไมไดรบประกนไดวากจการจะไมประสบความลมเหลวทางธรกจ การควบคมภายในนนเปนกจกรรมทสงผลตอประสทธภาพของการด าเนนงานของกจการโดยตรง หากวากจการนนมการควบคมทรพยากรของกจการหรอทรพยากรรวมของประเทศทมอยอยางจ ากดใหเกดประสทธภาพอยางสงสด ท าใหสงผลตอความมนคงทางอาหารโลกไดอยางยงยน ซงจะมการหมนเวยนของทรพยากรเกดขน โดยควบคมปรมาณการใชและปรมาณการผลตใหเกดอยในภาวะทสมดลกน

137

ขอเสนอแนะในการศกษา 1. บรษท พลงบญ จ ากด ควรสรางความสมพนธกบเกษตรกรหรอผผลตจากชมชน สนต

อโศกเพมมากขน เพอการจดหาสนคารวมทงสามารถตรวจสอบคณภาพของสนคาไดทนสมยอยสม าเสมอ

2. ควรมการเสรมสรางการประเมนประสทธภาพพนกงาน โดยอาจสรางแบบประเมน

ประสทธภาพในการด าเนนงานเพอใชในก ารวเคราะหความเสยงและเพมประสทธภาพในการควบคมอยางมประสทธภาพ

3. เนองจากบรษทมจ านวนพนกงานของบรษททมจ านวนนอย อาจท าใหกระบวนการ

ท างานในแผนกตางๆอาจไมมประสทธภาพ การดแลปฏบตตามการควบคมภายใน เปนไปอยางไมเปนแบบแผนเทาทควร ดงนนบรษทควรเพมพนกงานในแตละแผนกเพมมากขน อาทเชน แผนกบญชและการเงนซงมพนกงานรวมกนจ านวน 5 คน ซงเปนจ านวนทนอย

4. บรษท พลงบญ จ ากด อาจทบทวน เรองวธการจ าหนายสนคาเนองจากบรษทเปน

กจการขายสดไมมเจาหน- ลกหน โดยอาจเพมกา รขายสนคาเปนเงนเชอ โดยการขายสง และอาจสามารถขยายสาขาใหกระจายสนคา เพอชวยท าใหสนคาของบรษทมชองทางการจดจ าหนายรวมทงลกคาเพมมากขน

5. บรษท พลงบญ จ ากด ควรจะท าการโฆษณา การตลาดใหมากขน เนองจากลกคาในปจจบนยงสามารถเพมขนไดอกมาก และยงเปนการหาลกคาใหมๆ อกดวย

6. บรษท พลงบญ จ ากด ควรมการสงซอสนคาทเหมาะสม สะดวก รวดเรว โดยทแผนกจดซอและแผนกคลงตองประสานงานกนอยางมประสทธภาพ

7. เนองจากบรษทขายสนคาเปนเงนสด ดงนนการทพนกงานถอเงนสดเ ปนสงทส าคญ ควรมใบทะเบยนควบคมเงนสด และมใบสงมอบเงนสด เพอใชควบคมความเสยงทจะเกดขนได

8. ควรปรบปรงการจดท ากระบวนการ เบกสนคาจากคลงไปยงรานคาเพอจะไดทราบถงปรมาณสนคาทคงเหลอในคลง สามารถควบคมสนคาและปรมาณการสงซอไดอยางเหมาะสม

138

9. เนองจากพนกงานบรษท พลงบญ จ ากด มจ านวนนอยเพยง 20 คน บรษทควรจดอบรมสมมนาเพอใหความรทางดานธรกจกบพนกงานเพอใหมประสทธภาพในการปฏบตงานมากขน 10. บรษท พลงบญ จ ากด ควรมการพยากรณปรมาณการผลต (สนคาคงคลง )

เพอใหสอดคลองกบปรมาณขายสนคาหรอความตองการของผบรโภค เพอไมใหเกดปญหาม

สนคาและวตถดบมากหรอนอยเกนไป ซงอาจน า EOQ มาใชเพอใหเกดประสทธภาพมากขน

11. ควรออกแบบเอกสารใหมความครบถวนถกตอง เหมาะสมกบกจกรรมการ

ด าเนนงานของธรกจใหมากทสด มล าดบของเลขทเอกสารทชดเจน มชอเอกสารทเปนทางการ

เขาใจงาย นอกจากจะท าใหนาเชอถอแลวยงงายในการตรวจสอบอกดวย

139

บรรณานกรม

กรมบญชกลาง กระทรวงการคลง. 2545. แนวปฏบตระบบการควบคมภายในภาคราชการ. กรงเทพมหานคร: กระทรวงการคลง. กรมบญชกลาง กระทรวงการคลง. 2552. การตรวจสอบภายในราชการแนวการปฏบตการ ประเมนผลระบบการควบคมภายใน. กรงเทพมหานคร: กระทรวงการคลง. จนทนา สาขากร, นพนธ เหนโชคชยชนะ, และ ศลปพร ศรจ นเพชร. 2551. การควบคมภายในและการตรวจสอบภายใน. พมพครงท 2. กรงเทพมหานคร: หางหนสวนจ ากด ท พ เอน เจรญ เจษฎาวลย. 2543. ระบบควบคมภายในหลกการและวธปฏบต . กรงเทพมหานคร: บรษท พอด จ ากด. เจรญ เจษฎาวลย. 2546. การตรวจสอบการบรหาร. พมพครงท 3. กรงเทพมหานคร: บรษท พอด จ ากด. ฐตพร โชตด. 2552. ความมนคงทางอาหารในครวเรอนของผมรายไดนอยในเขต กรงเทพมหานคร. วทยานพนธสงคมสงเคราะหศาสตรมหาบณฑต การบรหารและ นโยบายสวสดการสงคม, มหาวทยาลยธรรมศาสตร. ณฐพร พนธอดม. 2549. ผลกระทบของกลยทธการตลาดแบบปากตอปากทมตอ ความส าเรจของส านกงานบญชในกรงเทพมหานคร . วทยานพนธบญชมหาบณฑต สาขาวชาการบญช , มหาวทยาลยมหาสารคาม. ดรรชน บญเหมอนใจ. 2549. การควบคมภายใน: กลไกลดความเสยง. การจดการสมยใหม. ปท 4 (1) เลขหนา 37 - 48. ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย. 2541. แนวทางการปฏบตการตรวจสอบภายใน. พมพครงท 2. กรงเทพมหานคร: บรษทบญศรการพมพ จ ากด.

140 ตลาดหลกทรพยแหงประเทศไทย. 2548. แนวทางการตรวจสอบภายใน. กรงเทพมหานคร: บรษท ดมายเบส จ ากด. ธรรมรงค สวรรณนกรกล. 2553. การศกษาปจจยการควบคมภายในตามแนวคด COSO ERM ทมผลตอระดบความเชอมนในการด าเนนงานของบรษทจดทะเบยนในตลาด หลกทรพยแหงประเทศไทย. วทยานพนธบญชมหาบณฑต สาขาพาณชยสาสตรและ การบญช, มหาวทยาลยธรรมศาสตร. นพนธ เหนโชคชยชนะ และ ศลปพร ศรจ นเพชร. 2545. การสอบบญช. พมพครงท 2. จ านวน 3,000 เลม. กรงเทพมหานคร: บรษท เอเอนเอส บซเนส คอนซลแทนส จ ากด. นพฤทธ คงรงโชค. 2549. ระบบสารสนเทศทางการบญช. กรงเทพมหานคร: ส านกพมพ ทอป. ปยนาถ อมด. 2552. ความมนคงทางอาหารของชมชนชนบท : ศกษาเฉพาะกรณบาน

ปาคา หมท 2 ต าบลสวก อ าเภอเมองนาน. วทยานพนธพฒนาชมชนมหาบณฑต ,

มหาวทยาลยธรรมศาสตร.

พะยอม สงหเสนห. 2548. การบญชการเงน. กรงเทพมหานคร: ส านกพมพชวนพมพ. พรศร ปณเกษม. 2550. แนวทางการควบคมภายในเพอการจดท ารายงานการเงนทมคณภาพ. กรงเทพมหานคร: บรษท พ.เอ.ลฟวง จ ากด. เมธากล เกยรตกระจาย. 2542. การบญชเพอการวางแผนและควบคม ฉบบ ปรบปรงใหม. กรงเทพมหานคร: หางหนสวนจ ากด ท พ เอนเพรส. ราชกจจานเบกษา. 2551. เลมท 125 ตอนท 31ก, หนา 40.

วธน พรรณเชษฐ และ เกยรตศกด จรเธยรนาถ. 2523. เทคนคและหลกการตรวจสอบภายใน. กรงเทพมหานคร :โรงพมพลดาวลย.

141 วไล วระปรย, ประจต หาวตร และ จงจตต หลกภย. 2549. ระบบบญช. พมพครงท 23. จ านวน 20,000 เลม. กรงเทพมหานคร: บรษทดานสทธาการพมพ จ ากด. วราภรณ พงพศ. 2550. ปญหาและอปสรรคในการพฒนาระบบการควบคมภายใน ของ บรษท บรพาอตสาหกรรม จ ากด . วทยานพนธบรหารธรกจมหาบณฑต สาขาการ จดการทวไป, มหาวทยาลยราชภฏพระนคร. สขม โพธสวสด . 2553. การวางระบบบญช. พมพครงท 10. กรงเทพมหานคร: โรงพมพเดอนตลา. สธาน มะลพนธ. 2552. ความมนคงทางอาหารของชาวลวะบานปาก า อ าเภอบอเกลอ จงหวดนาน. วทยานพนธศลปศาสตรมหาบณฑต การจดการทรพยากรชวภาพ , มหาวทยาลยเทคโนโลยพระจอมเกลาธนบร. สาคตณ จนทโณทก และ กว วงศพฒ. 2544. การตรวจสอบการควบคม. กรงเทพมหานคร: ส านกพมพ ไนน. อษณา ภทรมนตร. 2544. การตรวจสอบและการควบคมภายใน. กรงเทพมหานคร: ภาควชาบญช คณะบรหารธรกจ มหาวทยาลยเกษตรศาสตร. อษณา ภทรมนตร. 2547. การตรวจสอบภายในสมยใหม. พมพครงท 3. กรงเทพมหานคร: ภาควชาบญช คณะบรหารธรกจ มหาวทยาลยเกษตรศาสตร. อรพรรณ ภมรสวรรณ. 2544. การมสวนรวมของสมาชกในการจดการนคมสรางตนเอง

เพอการพงตนเอง: ศกษานคมสรางตนเองภาคใต ตามแผนถอนสภาพนคม .

วทยานพนธมหาบณฑต คณะสงคมสงเคราะหศาสตร, มหาวทยาลยธรรมศาสตร.

ภาคผนวก

ภาคผนวก ก รานคา พลงบญ จ ากด ชมชนสนตอโศก

142

รานคา พลงบญ ใน บรษท พลงบญ จ ากด ในชมชน สนตอโศก

143

ดานหนาของรานคาพลงบญ

144

ดานในของรานพลงบญ มการจ ากดทางเขา – ออก

145

ดานในของราน ชองช าระเงน

146

ดานในราน ชนวางสนคา

147

ปายนโยบายของรานคา พลงบญ

148

ดานหลงรานแผนกคลงสนคา

149

เจาหนาทแผนกคลงสนคา

150

คลงสนคาของรานคาพลงบญ จ ากด