acuerdo administrativo para la emisiÓn de los lineamientos …
TRANSCRIPT
Página 0 de 185
ACUERDO ADMINISTRATIVO PARA LA
EMISIÓN DE LOS LINEAMIENTOS DE
AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL
ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN
DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
Página 1 de 185
ACUERDO ADMINISTRATIVO PARA LA EMISIÓN DE LOS LINEAMIENTOS DE
AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN
DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
Acuerdo Publicado en la Primera Sección del Periódico Oficial del Estado de Aguascalientes,
el lunes 23 de marzo de 2020.
ACUERDO ADMINISTRATIVO PARA LA EMISIÓN DE LOS LINEAMIENTOS DE
AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN
DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
Con fundamento en los artículos 100 fracción V de la Ley de Fiscalización Superior del Estado
de Aguascalientes; y, 40 último párrafo 7, fracción II y 15 del Reglamento Interior de este
Órgano Superior de Fiscalización, y:
CONSIDERANDO
I. Con fundamento en los artículos 27 C, de la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes, y 2°, fracción III, de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de
Aguascalientes, los presentes Lineamientos de Auditoría de Desempeño del Órgano
Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes, persiguen servir como
herramienta para estructurar de manera ordenada el trabajo contribuyendo a que las
auditorías se realicen con las mejores prácticas y asegurar el rigor metodológico en la
planeación, ejecución y seguimiento control y aseguramiento de la calidad de las
auditorías de desempeño efectuadas por la Dirección de Auditoría Operacional y del
Desempeño.
II. Con los lineamientos se impulsa la cultura de la rendición de cuentas, al promover que
las auditorías de desempeño que realiza el Órgano Superior de Fiscalización del Estado
Página 2 de 185
de Aguascalientes (OSFAGS) se desarrollen conforme a los criterios normativos y de
procedimientos establecidos en el contexto internacional y nacional a través del
cumplimiento de la normativa que marca la INTOSAI, las ISSAI y las NPASNF, para
asegurar su utilidad a la sociedad.
III. Los lineamientos están conformados por seis capítulos referentes a Generalidades,
Proceso General de la Auditoría de Desempeño, Expediente de Auditoría, Seguimiento
de Recomendaciones al Desempeño, Control y Aseguramiento de la Calidad y
Administración de los riesgos de auditoría.
a. Capítulo 1 – Generalidades de la Auditoría de Desempeño, especifica el marco
legal en el que se desarrollan las auditorías de desempeño, su marco conceptual,
objetivo, alcance y vertientes de revisión.
b. Capítulo 2 – Proceso General de la Auditoría de Desempeño, establece las
directrices para el proceso de planeación, referente a la elaboración y selección
del sujeto y objeto de revisión para la determinación de las propuestas de
auditoría; el proceso de desarrollo, en el que define el proyecto de auditoría con
la elaboración del estudio previo para llevar a cabo la revisión de la política
pública previamente autorizada; el onus probandi, que contiene las disposiciones
normativas para que los resultados de las auditorías se construyan con contenido
exacto, objetivo, convincente, claro y conciso; así como la integración del
informe de auditoría conforme a la estructura tríadica, basada en información
suficiente, competente, relevante y pertinente.
c. Capítulo 3 – Expediente de Auditoría, define el contenido y estructura del
Expediente de Auditoría, conforme a los procesos de planeación, ejecución y
elaboración del informe de la auditoría. Debe contener la información necesaria
que permita a un auditor no involucrado en la auditoría, conocer la evidencia que
respalda las conclusiones.
d. Capítulo 4 – Seguimiento de recomendaciones al desempeño, integra los criterios
y actividades que deben observarse para el seguimiento y conclusión de las
observaciones y acciones promovidas que se formulen en el Informe de
Página 3 de 185
Auditoría. Se pretende que las recomendaciones emitidas, mediante el informe
de resultados, sean de utilidad para la mejora de la gestión del ente auditado.
e. Capítulo 5 – Control y Aseguramiento de la Calidad, define a la calidad como la
totalidad de las características y funciones de un producto o servicio relacionadas
con su capacidad de satisfacer necesidades implícitas o declaradas. En una
auditoría pública, el control de la calidad incluye un sistema compuesto por una
organización (la EFSL), su gente (los auditores) y el proceso de auditoría,
trabajando juntos para producir resultados que cumplan con los requisitos de las
partes interesadas y el público en general. Para que la EFSL pueda hacer esto de
un modo efectivo, necesita definir estos requisitos y como será capaz de
satisfacerlos.
f. Capítulo 6 – Administración de los riesgos de auditoría, dado que la ISSAI 300
trata los riesgos de las auditorías de desempeño, aquí se ha incluido un capítulo
separado sobre este tema, en donde se analizan los riesgos de auditoría y los
requisitos específicos de las ISSAI y las buenas prácticas para reducirlos.
IV. En 1953 se estableció la Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras
Superiores (INTOSAI), y desde entonces se ha privilegiado la adopción de experiencias
y conocimientos que se desarrollan en otras latitudes, con el fin de adoptarlos a las
propias circunstancias. Esta tendencia ha estado presente desde la formalización del
espacio multilateral para las relaciones internacionales de las Entidades Fiscalizadoras
Superiores (EFS), por lo que se ha trabajado bajo el enfoque de intercambio de
información y experiencias sobre temas técnicos prioritarios y concretos como deuda
pública, medio ambiente, normas de auditoría, normas contables y evaluación de
programas.
V. En México, la fiscalización ha sido considerada como un examen a la gestión y uso de
los recursos, a fin de comprobar si cumple con las normativas vigentes. En el sector
privado, la fiscalización puede ser decretada por el Estado o, de manera interna, por las
propias compañías. En el sector público, la fiscalización o función fiscalizadora se
refiere al sometimiento de la actividad económico-financiera del aparato estatal a los
principios de legalidad, eficiencia y economía.
Página 4 de 185
VI. El 7 de mayo de 2008 se reforma, en la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos (CPEUM) el artículo 134, al establecer que los recursos económicos de que
dispongan la Federación, las entidades federativas, los municipios y las demarcaciones
territoriales del Distrito Federal [hoy Ciudad de México], se administrarán con
eficiencia, eficacia, economía, transparencia y honradez para satisfacer los objetivos a
los que estén destinados.
VII. Por lo anterior, la Ley de Fiscalización y Rendición de Cuentas de la Federación
(LFRCF), es modificada al establecer que la fiscalización de la Cuenta Pública /
comprende auditorías sobre el desempeño para verificar el grado de cumplimiento de los
objetivos de los programas federales.
VIII. Por lo que, en el ámbito local en diciembre de 2008 se adiciona en la Constitución
Política del Estado Aguascalientes (CPEA), y el 21 de noviembre del 2011, la Ley de
Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes (LFSEA), establece la facultad de
realizar Auditorías sobre el desempeño para verificar el cumplimiento de los Planes con
sus programas, metas y objetivos, tanto federales, estatales y municipales.
IX. El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes en atención a su
responsabilidad de mantenerse actualizado en sus procesos en materia auditoria de
desempeño tiene a bien expedir los LINEAMIENTOS DE AUDITORÍA DE
DESEMPEÑO DEL ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO
DE AGUASCALIENTES, mismos que establecerán las prácticas y procesos de
auditoria y revisión de esta autoridad fiscalizadora hacia los entes auditados en materia
de desempeño.
Por lo tanto, el Órgano Superior de Fiscalización tiene a bien expedir el siguiente:
ACUERDO
Página 5 de 185
Primero.- Se emiten los LINEAMIENTOS DE AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL
ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES;
Segundo.- Los LINEAMIENTOS DE AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL ÓRGANO
SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES, establecerán
las prácticas y procesos de auditoria y revisión de esta autoridad fiscalizadora hacia los entes
auditados en materia de desempeño.
TRANSITORIOS
Primero.- El presente acuerdo iniciará su vigencia al día siguiente de su publicación en el
Periódico Oficial del Estado.
Segundo.- El suscrito titular del Órgano Superior de Fiscalización girará las instrucciones
conducentes para solventar los requerimientos de personal de apoyo, recursos materiales,
financieros y técnicos, para la correcta realización de los procedimientos en materia de auditoría
de desempeño, y demás aspectos derivados de las disposiciones de este Acuerdo y de los
Lineamientos de Auditoria de Desempeño.
Tercero.- Publíquese los Lineamientos de Auditoría de Desempeño y este acuerdo en el
Periódico Oficial del Estado y en el sitio oficial de internet del Órgano Superior de
Fiscalización.
Así lo acordó el titular del Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes, el 11
de marzo de 2020.
DIRECTORA DE AUDITORÍA Y REVISIÓN
DE CUENTA PÚBLICA
Página 6 de 185
MTRA. YOLYTZÍN ALELÍ RODRÍGUEZ SENDEJAS
En suplencia por ausencia definitiva del Auditor Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes, con fundamento en los artículos 98 párrafo
segundo de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes, y
17 del Reglamento Interior del Órgano Superior de Fiscalización del Estado
de Aguascalientes, así como por acuerdo legislativo de fecha 30 de abril de
2019 publicado en el Periódico Oficial del Estado el 6 de mayo de 2019.
LINEAMIENTOS DE AUDITORÍA DE DESEMPEÑO DEL ÓRGANO SUPERIOR
DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
Prólogo
Con fundamento en los artículos 27 C, de la Constitución Política del Estado de Aguascalientes,
y 2°, fracción III, de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes, los
presentes Lineamientos de Auditoría de Desempeño del Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes, persiguen servir como herramienta para estructurar de manera
ordenada el trabajo contribuyendo a que las auditorías se realicen con las mejores prácticas y
asegurar el rigor metodológico en la planeación, ejecución y seguimiento control y
aseguramiento de la calidad de las auditorías de desempeño efectuadas por la Dirección de
Auditoría Operacional y del Desempeño.
Este documento enmarca las referencias metodológicas de las auditorías de desempeño basado
en la revisión de las tres “E”: eficacia, eficiencia y economía, y las tres “C”: competencia de los
actores, calidad del bien o servicio y ciudadano usuario.
Con los lineamientos se impulsa la cultura de la rendición de cuentas, al promover que las
auditorías de desempeño que realiza el Órgano Superior de Fiscalización del Estado de
Aguascalientes (OSFAGS) se desarrollen conforme a los criterios normativos y de
procedimientos establecidos en el contexto internacional y nacional a través del cumplimiento
de la normativa que marca la INTOSAI, las ISSAI y las NPASNF, para asegurar su utilidad a la
sociedad.
Página 7 de 185
Este documento está conformado por seis capítulos referentes a Generalidades, Proceso General
de la Auditoría de Desempeño, Expediente de Auditoría, Seguimiento de Recomendaciones al
Desempeño, Control y Aseguramiento de la Calidad y Administración de los riesgos de
auditoría.
Capítulo 1 – Generalidades de la Auditoría de Desempeño, especifica el marco legal en el que
se desarrollan las auditorías de desempeño, su marco conceptual, objetivo, alcance y vertientes
de revisión.
Capítulo 2 – Proceso General de la Auditoría de Desempeño, establece las directrices para el
proceso de planeación, referente a la elaboración y selección del sujeto y objeto de revisión para
la determinación de las propuestas de auditoría; el proceso de desarrollo, en el que define el
proyecto de auditoría con la elaboración del estudio previo para llevar a cabo la revisión de la
política pública previamente autorizada; el onus probandi, que contiene las disposiciones
normativas para que los resultados de las auditorías se construyan con contenido exacto,
objetivo, convincente, claro y conciso; así como la integración del informe de auditoría
conforme a la estructura tríadica, basada en información suficiente, competente, relevante y
pertinente.
Capítulo 3 – Expediente de Auditoría, define el contenido y estructura del Expediente de
Auditoría, conforme a los procesos de planeación, ejecución y elaboración del informe de la
auditoría. Debe contener la información necesaria que permita a un auditor no involucrado en la
auditoría, conocer la evidencia que respalda las conclusiones.
Capítulo 4 – Seguimiento de recomendaciones al desempeño, integra los criterios y actividades
que deben observarse para el seguimiento y conclusión de las observaciones y acciones
promovidas que se formulen en el Informe de Auditoría. Se pretende que las recomendaciones
emitidas, mediante el informe de resultados, sean de utilidad para la mejora de la gestión del
ente auditado.
Capítulo 5 – Control y Aseguramiento de la Calidad, define a la calidad como la totalidad de las
características y funciones de un producto o servicio relacionadas con su capacidad de satisfacer
necesidades implícitas o declaradas. En una auditoría pública, el control de la calidad incluye un
sistema compuesto por una organización (la EFSL), su gente (los auditores) y el proceso de
Página 8 de 185
auditoría, trabajando juntos para producir resultados que cumplan con los requisitos de las
partes interesadas y el público en general. Para que la EFSL pueda hacer esto de un modo
efectivo, necesita definir estos requisitos y como será capaz de satisfacerlos.
Capítulo 6 – Administración de los riesgos de auditoría, dado que la ISSAI 300 trata los riesgos
de las auditorías de desempeño, aquí se ha incluido un capítulo separado sobre este tema, en
donde se analizan los riesgos de auditoría y los requisitos específicos de las ISSAI y las buenas
prácticas para reducirlos.
Introducción
La confianza de la ciudadanía en las instituciones públicas es un elemento básico para la vida
democrática del país; ésta se sustenta en el manejo responsable y transparente de los recursos
públicos, así como en la atención de los problemas que dan origen a los programas, proyectos o
políticas de gobierno, lo que a su vez se traduce en la eliminación de áreas de opacidad1/
en la
gestión de los recursos públicos, uso de criterios racionales para el gasto, la participación de la
sociedad, etc.; por lo anterior, tienen especial relevancia las funciones de las entidades de
fiscalización, la calidad de la revisión del uso de los recursos públicos, para que éstos sean
ejercidos de manera racional, eficaz, eficiente y asignados de manera oportuna y transparente.
La fiscalización superior busca impulsar que las prácticas de gobierno se ejecuten de manera
efectiva, lo cual se logra mediante un mejor escrutinio de los actos de gobierno y una estrecha
vigilancia en el uso de los recursos públicos, garantizando la confiabilidad, integridad,
disponibilidad y confidencialidad de la información y documentación relacionada con la
fiscalización.
El establecimiento de normas y directrices profesionales es esencial para fortalecer la
credibilidad, calidad y profesionalismo de la fiscalización; razón por cual la Organización
Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI por sus siglas en inglés) emite
Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI por sus siglas en
1/ Áreas de Opacidad: áreas y actividades de la AP en las que la transparencia y la rendición de cuentas son deficientes,
como recaudación fiscal; fideicomisos, fondos, mandatos y contratos análogos; pensiones y jubilaciones; recursos
federales transferidos a estados y municipios; proyectos de infraestructura productiva de largo plazo; procesos
electorales; Sistema Contable Gubernamental; Sistema de Evaluación del Desempeño; donativos de recursos públicos
federales; mejora regulatoria del país, y política de remuneraciones.
Página 9 de 185
inglés), orientadas a promover una auditoría independiente y eficaz por parte de las Entidades
Fiscalizadoras Superiores (EFS), en la que México participa mediante la Auditoría Superior de
la Federación (ASF).
En atención y cumplimiento a las directrices internacionales y nacionales para las auditorías de
desempeño, el Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes (OSFAGS) con
la elaboración del presente documento “Lineamientos de Auditoría de Desempeño”, que
retoman la metodología de la Auditoría Especial de Desempeño de la ASF, expresada en una
serie de 13 lineamientos técnicos para la planeación, desarrollo e integración del informe de las
auditorías de desempeño, asegura una estructura ordenada y de rigor metodológico, con objeto
de disponer de una base metodológica y de los instrumentos técnicos necesarios para que esta
Entidad de Fiscalización Superior Local (EFSL) fortalezca la ejecución de sus auditorías de
desempeño en las políticas públicas del Estado de Aguascalientes, en cumplimiento de su
mandato constitucional establecido en el artículo 27 C, fracción I.
Los presentes Lineamientos de Auditoría de Desempeño tienen como propósito conocer si los
entes públicos cumplieron con sus objetivos, metas y atribuciones, y si ejercieron los recursos
de acuerdo con la normativa y el fin para el cual les fueron asignados. Los criterios de
evaluación son las tres “E”: eficacia, eficiencia y economía, así como las tres “C”: competencia
de los actores, calidad de los bienes y servicios, y satisfacción del ciudadano usuario.
Se espera que la aplicación de los presentes lineamientos contribuya a que las auditorías de
desempeño que desarrolle el Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes se
orienten a evaluar el impacto social de la gestión pública y que a su vez se compare lo
propuesto con lo alcanzado. Este examen incluye la identificación de fortalezas, amenazas,
debilidades y oportunidades de mejora, lo cual fortalece la visión institucional de esta entidad
fiscalizadora, referente a ser una Institución que contribuya a una efectiva rendición de cuentas,
basada en principios de legalidad e integridad que permita consolidar la confianza de la
ciudadanía en las instituciones del sector público, mediante acciones orientadas a disminuir la
corrupción, fortalecer la legalidad, la transparencia y el acceso a la información pública.
Lo establecido en los presentes Lineamientos de Auditoría de Desempeño es de observancia
obligatoria para los servidores públicos que lleven a cabo o participen en una auditoría de
Página 10 de 185
desempeño y estén adscritos a la Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño del
Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes.
El desarrollo y consolidación de la Auditoría de Desempeño es una
tarea que requiere del compromiso de los encargados de practicarla, y
de los entes auditados, los Órganos de Fiscalización Superior son
pilares importantes de los sistemas democráticos nacionales y
mecanismos de gobernanza, y juegan un papel importante en el
mejoramiento de la administración pública, destacando los principios
de transparencia, rendición de cuentas, gobernanza y desempeño.
(ISSAI 20, INTOSAI).
Capítulo 1. Generalidades de la Auditoría de Desempeño
1.1. Marco legal
En 1953 se estableció la Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
(INTOSAI), y desde entonces se ha privilegiado la adopción de experiencias y conocimientos
que se desarrollan en otras latitudes, con el fin de adoptarlos a las propias circunstancias. Esta
tendencia ha estado presente desde la formalización del espacio multilateral para las relaciones
internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS), por lo que se ha trabajado
bajo el enfoque de intercambio de información y experiencias sobre temas técnicos prioritarios
y concretos como deuda pública, medio ambiente, normas de auditoría, normas contables y
evaluación de programas.
En México, la fiscalización ha sido considerada como un examen a la gestión y uso de los
recursos, a fin de comprobar si cumple con las normativas vigentes. En el sector privado, la
fiscalización puede ser decretada por el Estado o, de manera interna, por las propias compañías.
En el sector público, la fiscalización o función fiscalizadora se refiere al sometimiento de la
Página 11 de 185
actividad económico-financiera del aparato estatal a los principios de legalidad, eficiencia y
economía.
El 7 de mayo de 2008 se reforma, en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
(CPEUM) el artículo 134, al establecer que los recursos económicos de que dispongan la
Federación, las entidades federativas, los municipios y las demarcaciones territoriales del
Distrito Federal [hoy Ciudad de México], se administrarán con eficiencia, eficacia, economía,
transparencia y honradez para satisfacer los objetivos a los que estén destinados.
Por lo anterior, la Ley de Fiscalización y Rendición de Cuentas de la Federación (LFRCF), es
modificada al establecer que la fiscalización de la Cuenta Pública2/
comprende auditorías sobre
el desempeño para verificar el grado de cumplimiento de los objetivos de los programas
federales.
Por lo que, en el ámbito local en diciembre de 2008 se adiciona en la Constitución Política del
Estado Aguascalientes (CPEA), y el 21 de noviembre del 2011, la Ley de Fiscalización
Superior del Estado de Aguascalientes (LFSEA), establece la facultad de realizar Auditorías
sobre el desempeño para verificar el cumplimiento de los Planes con sus programas, metas y
objetivos, tanto federales, estatales y municipales.
1.1.1. La INTOSAI y las mejores prácticas
La Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI) es la
organización central para la fiscalización pública exterior, la cual emite las Normas
Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI), que establecen los
principios y directrices generales para el desarrollo de la fiscalización superior a nivel
internacional. En materia de auditoría de desempeño, los valores de la ISSAI 1 La Declaración
de Lima y las normas ISSAI 3000 y 3100 definen tanto los valores de independencia de las
Entidades Fiscalizadoras Superiores (EFS), como la definición, naturaleza, elementos y
2/ Cuenta Pública: las que rinden los poderes públicos del Estado, los órganos constitucionales autónomos y los
ayuntamientos, sobre el manejo, la custodia y la aplicación de fondos y recursos a su cargo, incluyendo los de origen
federal, en los términos señalados por la ley.
Página 12 de 185
principios fundamentales de la Auditoría de Desempeño que coadyuvarán a que las EFS
desarrollen sus propias normas de conformidad con sus mandatos y leyes.
La ISSAI 1 la Declaración de Lima, establece las premisas esenciales para una auditoría
realmente independiente de la administración pública. Los conceptos que aparecen en la
declaración son valores esenciales e intemporales, orientados a la independencia técnica y de
gestión, financiera y de rendición de cuentas de las EFS, conforme a lo señalado en su Apartado
II. Independencia:
Independencia de las Entidades Fiscalizadoras Superiores. Las Entidades Fiscalizadoras
Superiores sólo pueden cumplir eficazmente sus funciones si son independientes de la
institución controlada y se hallan protegidas contra influencias exteriores (artículo 5, numeral
1).
Independencia financiera de las Entidades Fiscalizadoras Superiores. Los medios
financieros puestos a disposición de las Entidades Fiscalizadoras Superiores en una sección
especial del presupuesto tienen que ser administrados por ellas bajo su propia
responsabilidad (artículo 7, numeral 3).
Redacción de los informes. Los hechos enumerados en los informes tienen que representarse
de forma objetiva y clara, limitándose a lo esencial. Deberán redactarse de manera precisa y
comprensible (artículo 17, numeral 1).
La ISSAI 3000 Normas y directrices para la auditoría del rendimiento basadas en las Normas de
Auditoría y la experiencia práctica de la INTOSAI, establece los criterios generales de la
fiscalización bajo el enfoque de rendimiento, los cuales permiten fortalecer la objetividad y
calidad de la función de fiscalización que llevan a cabo las EFS, consistentes en lo siguiente:
La medición del rendimiento se centra en evaluar si un programa logró sus objetivos o
requisitos, expresados como normas mensurables del rendimiento. Esta medición puede
servir como sistema de alerta temprana para la dirección, y como vehículo de mejoramiento
de la rendición de cuentas ante la ciudadanía.
Página 13 de 185
El mandato de auditoría del rendimiento debe estar definido por la legislación, y con
frecuencia se necesitan reglamentaciones especiales que especifiquen las condiciones de la
auditoría del rendimiento, razón por la cual este documento toma relevancia como un
instrumento técnico que fortalezca el quehacer del Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes.
El mandato de la auditoría del rendimiento debe abarcar el presupuesto del Estado y la
totalidad de los correspondientes programas de la Administración, en tanto que el auditor
debe tener la libertad necesaria para elegir áreas de fiscalización dentro de su mandato.
El marco de referencia básico está constituido por los objetivos y las decisiones políticas que
establece el poder legislativo. Como consecuencia de sus resultados, una auditoría del
rendimiento puede poner en tela de juicio los méritos de las políticas existentes.
Por lo general, las auditorías del rendimiento son fiscalizaciones ex post que hacen referencia
a temas actuales. Es preciso promover y garantizar un alto nivel de calidad en su trabajo.
El mandato de auditoría del rendimiento debe estar definido por la legislación, y con
frecuencia se necesitan reglamentaciones especiales que especifiquen las condiciones de la
auditoría del rendimiento.
Antes de iniciar el estudio principal de la auditoría del rendimiento, es importante definir los
objetivos de la auditoría, el ámbito y la metodología para lograr los objetivos. Esto se lleva a
cabo mediante un estudio previo. El propósito de un estudio previo consiste en establecer si
existen las condiciones requeridas para un estudio principal y, en caso de que existan,
presentar una propuesta de auditoría junto con un plan de trabajo.
Los pasos más importantes en la elaboración de una propuesta de auditoría son definir la
cuestión específica que va estudiarse y los objetivos de fiscalización; desarrollar el marco de
referencia y el diseño de la auditoría; y determinar el aseguramiento de calidad, el equipo de
auditoría, el calendario y los recursos.
Página 14 de 185
La ISSAI 3100 Directrices para la auditoría de desempeño establece los principios clave para el
adecuado desarrollo de las auditorías de desempeño, basándose en los procesos de selección de
auditoría, planeación y desarrollo, garantizando la calidad de la fiscalización.
En el apartado 2.1, la INTOSAI define la auditoría de desempeño como una revisión
independiente, objetiva y confiable sobre si las acciones, sistemas, operaciones, programas,
actividades u organizaciones del gobierno operan de acuerdo con los principios de economía,
eficiencia y eficacia, y sobre si existen áreas de mejora, por lo que la Auditoría de
Desempeño incluye un análisis de las condiciones que son necesarias para garantizar que los
principios de economía, eficiencia y eficacia puedan mantenerse.
En cuanto al proceso de selección de auditorías, en su apartado 2.3 Selección de los temas de
auditoría, numeral 1.1, indica que se deben seleccionar los temas de auditoría que sean
significantes, auditables y que reflejen el mandato de las EFS, para garantizar que la
auditoría conduzca hacia beneficios importantes para las finanzas y administración pública,
la entidad auditada, o el público en general.
Además de las auditorías realizadas bajo mandato legal a petición del congreso u otra entidad
facultada, los temas de las auditorías de desempeño deberían seleccionarse con base en el
análisis y materialidad o relevancia del problema y/o riesgo, no sólo de significado
financiero, sino también social y/o político, enfocándose en los resultados obtenidos,
mediante la aplicación de políticas públicas. El proceso de selección para los temas de
auditoría debería buscar maximizar el impacto esperado de la auditoría tomando en cuenta
las capacidades de auditoría.
Respecto del proceso de planeación, se establece en el apartado 2.4.1 que el auditor debe
planear la auditoría de tal forma que asegure que ésta es de alta calidad y que se realiza de
forma económica, eficiente y eficaz, así como de manera oportuna.
En cuanto al proceso de desarrollo de la auditoría, se indica en el numeral 2.4.2 que la labor
de revisión de auditoría se lleva a cabo sobre la base de la planeación de auditoría ya
realizada, y los documentos de planeación por ella desarrollados. Las auditorías deben ser
Página 15 de 185
realizadas con el debido cuidado, con objetividad y con supervisión apropiada; además, el
equipo auditor debe tener, de manera colectiva, el conocimiento adecuado de la materia y
técnicas de auditoría.
Por lo que corresponde a la calidad de las auditorías, su apartado 2.5 establece que las
auditorías de desempeño deben sujetarse a un sistema de control de la calidad. En este
sentido, las EFS deben aplicar las disposiciones de la ISSAI 40, la cual brinda el marco de
trabajo, en relación con el establecimiento y mantenimiento de un sistema apropiado de
control de calidad3/
. Para el propósito de la auditoría de desempeño, los siguientes aspectos
son importantes para asegurar la calidad en el trabajo de fiscalización:
a) En la medida de lo posible y cuando sea necesario, las auditorías de desempeño deben
llevarse a cabo por equipos, dado que, como regla abordan cuestiones complejas. Todos
los miembros del equipo auditor deben entender las cuestiones de auditoría, los términos
de referencia sobre el trabajo que se les haya asignado, y la naturaleza de las
responsabilidades que les han impuesto por parte de las normas de auditoría.
1.1.2. Fiscalización Superior en México
La fiscalización en materia de desempeño está basada en la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos (CPEUM), la Ley General del Sistema Nacional Anticorrupción (LGSNA),
la Ley General de Contabilidad Gubernamental (LGCG), y la Ley de Fiscalización y Rendición
de Cuentas de la Federación (LFRCF),considerando los elementos normativos siguientes:
Al analizar el tema de la fiscalización en la normativa, partiendo de la CPEUM, la cual
establece que el Congreso de la Unión tiene la facultad de expedir las leyes que regulen la
organización y facultades de la Auditoría Superior de la Federación y las demás que normen la
gestión, control y evaluación de los Poderes de la Unión y de los entes públicos federales; así
3/ Control de Calidad: conjunto de técnicas establecidas para inspeccionar el nivel de la calidad (cumplimiento de los
requisitos indispensables) de un producto o prestación de un servicio durante su elaboración o al final de ésta.
Página 16 de 185
como para expedir la ley general que establezca las bases de coordinación del Sistema Nacional
Anticorrupción (Artículo 73, fracción XXIV, CPEUM).
La Auditoría Superior de la Federación tendrá a su cargo realizar auditorías sobre el desempeño
en el cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas federales, por medio de los
informes que se rendirán, así como también fiscalizará directamente los recursos federales que
administren o ejerzan las entidades federativas, los municipios y las demarcaciones territoriales
de la Ciudad de México. En los términos que establezca la ley fiscalizará, en coordinación con
las entidades locales de fiscalización o de manera directa, las participaciones federales (Artículo
79, fracciones I y II, CPEUM).
Los recursos económicos de que dispongan la Federación, las entidades federativas, los
Municipios y las demarcaciones territoriales de la Ciudad de México, se administrarán con
eficiencia, eficacia, economía, transparencia y honradez para satisfacer los objetivos a los que
estén destinados. Los resultados del ejercicio de dichos recursos serán evaluados por las
instancias técnicas que establezcan, respectivamente, la Federación y las entidades federativas,
con el objeto de propiciar que los recursos económicos se asignen en los respectivos
presupuestos (Artículo 134, primer y segundo párrafo CPEUM).
Asimismo, se establece que las legislaturas de los Estados contarán con entidades estatales de
fiscalización, las cuales serán órganos con autonomía técnica y de gestión en el ejercicio de sus
atribuciones y para decidir sobre su organización interna, funcionamiento y resoluciones, en los
términos que dispongan sus leyes. La función de fiscalización se desarrollará conforme a los
principios de legalidad, imparcialidad y confiabilidad. Asimismo, deberán fiscalizar las
acciones de Estados y Municipios en materia de fondos y recursos locales, entre otros (Artículo
116, fracción II, párrafo sexto, CPEUM).
La Ley General del Sistema Nacional Anticorrupción (LGSNA) tiene por objeto establecer las
bases de coordinación entre la Federación, las entidades federativas, los municipios y las
alcaldías de la Ciudad de México, para el funcionamiento del Sistema Nacional (Artículo 1,
LGSNA), el cual debe establecer principios, bases generales, políticas públicas y
procedimientos para la coordinación entre las autoridades de todos los órdenes de gobierno en
Página 17 de 185
la prevención, detección y sanción de faltas administrativas y hechos de corrupción, así como
en la fiscalización y control de recursos públicos.
La Ley General de Contabilidad Gubernamental (LGCG), establece que la información
presupuestaria y programática que forme parte de la cuenta pública deberá relacionarse, en lo
conducente, con los objetivos y prioridades de la planeación del desarrollo. Asimismo, deberá
incluir los resultados de la evaluación del desempeño de los programas federales, de las
entidades federativas, municipales y de las demarcaciones territoriales del Distrito Federal,
respectivamente, así como los vinculados al ejercicio de los recursos federales que les hayan
sido transferidos. Para ello, deberán utilizar indicadores4 /
que permitan determinar el
cumplimiento de las metas y objetivos de cada uno de los programas, así como vincular los
mismos con la planeación del desarrollo (Artículo 54, LGCG).
Asimismo, la Auditoría Superior de la Federación tendrá las atribuciones de practicar auditorías
sobre el desempeño en el cumplimiento de los objetivos e indicadores establecidos en el
Presupuesto de Egresos y tomando en cuenta el Plan Nacional de Desarrollo, y los programas
sectoriales, regionales, operativos anuales, y demás programas de las entidades fiscalizadas,
entre otros, a efecto de verificar el desempeño y uso de recursos públicos federales (Artículo 17,
fracción V, LFRCF).
Los órganos internos de control o las entidades fiscalizadoras locales colaborarán con la
Auditoría Superior de la Federación, en lo que concierne a la revisión de la Cuenta Pública;
deberá establecerse una coordinación entre ambos, a fin de garantizar el debido intercambio de
información que al efecto se requiera, y otorgar las facilidades que permitan a los auditores
llevar a cabo el ejercicio de sus funciones. Asimismo, deberán proporcionar la documentación
que les solicite la Auditoría Superior de la Federación sobre los resultados de la fiscalización
que realicen o cualquier otra que se les requiera, para realizar la auditoría correspondiente
(Artículo 24, LFRCF).
El Auditor Superior de la Federación tendrá la atribución de concertar y suscribir, en los casos
que estime necesario, convenios con las entidades fiscalizadas y las entidades de fiscalización
4/ Indicadores: magnitud utilizada para medir o comparar los resultados efectivamente obtenidos, en la ejecución de un
proyecto, programa o actividad.
Página 18 de 185
superior de las entidades federativas, municipios y las alcaldías en la Ciudad de México, con el
propósito de apoyar y hacer más eficiente la fiscalización, sin detrimento de su facultad
fiscalizadora, la que podrá ejercer de manera directa; así como convenios de colaboración con
los organismos nacionales e internacionales que agrupen a entidades de fiscalización superior
homólogas o con éstas directamente, con el sector privado y con colegios de profesionales,
instituciones académicas e instituciones de reconocido prestigio de carácter multinacional
(Artículo 89, fracción XIX, LFRCF).
1.1.3. Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes
La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como su nombre lo indica, pone de
manifiesto los objetivos del país, el sistema de gobierno que se adopta, así como también los
derechos y obligaciones que se deben cumplir y tienen disponibles como ciudadanos. Sirve de
marco jurídico para la justificación del poder político, y por ello goza de cierto grado de
estabilidad en su texto, y por lo tanto, su cumplimiento ha de estar garantizado por el
ordenamiento jurídico en su funcionamiento cotidiano.
En el marco de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, el artículo 134
establece que los recursos económicos de que dispongan la Federación, las entidades
federativas, los Municipios, y las demarcaciones territoriales de la Ciudad de México, se
administrarán con eficiencia, eficacia, economía, transparencia y honradez para satisfacer los
objetivos a los que estén destinados, y los resultados del ejercicio de dichos recursos serán
evaluados.
Bajo el contexto de carácter jurídico y político estatal, la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes en el artículo 27 C, fracción I, establece como atribución del Órgano Superior
de Fiscalización del Estado, además de lo establecido en la ley, realizar auditorías sobre el
desempeño en el cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas federales, estatales
y municipales, a través de los informes de avance de gestión financiera que se rendirán en los
términos que disponga la ley.
En el artículo 90, del precepto anterior se establece que los recursos económicos de que
dispongan el Estado y los Municipios, se administrarán con eficiencia, eficacia, economía,
transparencia y honradez para satisfacer los objetivos a los que estén destinados.
Página 19 de 185
En la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes, en el título primero
disposiciones generales, capítulo único, artículo 2°, fracción III, se estipula “la práctica de
auditorías sobre el desempeño para verificar el cumplimiento de los planes con sus programas,
metas y objetivos, tanto federales, estatales y municipales, conforme a los principios de
posterioridad, anualidad, legalidad, imparcialidad y confiabilidad.
En el artículo 24, fracción XVIII, del mismo ordenamiento establece que para la revisión y
Fiscalización Superior de las Cuentas Públicas, el Órgano Superior de Fiscalización tendrá la
atribución de “Formular recomendaciones al desempeño para mejorar los resultados, a fin de
elevar la calidad del desempeño gubernamental”.
En el artículo 13, fracciones III y VI, del Reglamento Interior del Órgano Superior de
Fiscalización del Estado de Aguascalientes, establece que la Dirección de Auditoría
Operacional y del Desempeño será la encargada de revisar en la práctica de auditorías, de forma
sistemática, organizada y objetiva, los programas, metas y objetivos, y elaborar las
recomendaciones derivadas de la evaluación del desempeño realizada a las Entidades
Fiscalizadas.
En el artículo 12, fracción V, del mandato arriba citado, le corresponde a la Dirección de
Planeación, Programación, Control y Seguimiento dar seguimiento a las recomendaciones
formuladas por el Órgano Superior de Fiscalización a las Entidades Fiscalizadas, así como al
cumplimiento del programa anual de auditorías y elaborar informes periódicos de avance.
1.2. Contexto de la Auditoría de Desempeño
Se debe tener presente que la legitimidad y la confianza son valores esenciales que deben
atenderse en el quehacer gubernamental. En este sentido, como lo considera la Auditoría
Superior de la Federación, las auditorías de desempeño cobran relevancia porque pueden
contribuir a fortalecer estos valores al elaborar información pública y fiable sobre la economía,
la eficiencia y la eficacia con la que se llevan a cabo los programas y políticas públicas, así
como servir de base para la toma de decisiones sobre futuros programas y actividades de
gobierno.
Página 20 de 185
También promueven la transparencia a aquellos grupos objetivo de las políticas
gubernamentales y a los medios de comunicación, una visión de la administración y los
resultados de las diferentes actividades del gobierno. Con ello contribuye de manera directa al
brindar información útil al ciudadano mientras sirve como base para el aprendizaje y las
mejoras. En la Auditoría de Desempeño, de acuerdo con la INTOSAI, las entidades
fiscalizadoras tienen libertad de decidir, dentro de su mandato, sobre qué, cuándo y cómo
auditar. Las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI)
consideran que la auditoría de desempeño promueve la rendición de cuentas, al asistir a los
responsables de la gobernanza y de las tareas de supervisión para mejorar el desempeño; se
enfoca en áreas en donde pueda añadir valor a los ciudadanos, y en las cuales tenga el mayor
potencial para la mejora.
Salcedo A.R., (2003) en “Experiencias de México en Auditorías de Desempeño”, arguyó que la
auditoría de desempeño se estructura sobre los principios de rendición de cuentas, fiscalización
y transparencia. Se realiza con enfoques multidisciplinarios, con rigor metodológico,
imparcialidad, independencia, confidencialidad, objetividad, actitud constructiva e integridad, y
consiste en la utilización de consuno de métodos de investigación de las ciencias sociales y de
las normas de auditoría gubernamental, para verificar y evaluar los resultados y costos de las
políticas públicas. Además, sus recursos fundamentales son la medición de los resultados de las
políticas públicas comparadas contra las declaraciones implícitas o explícitas de los objetivos de
los programas públicos y de los medios para su implementación; así como el análisis de los
procesos operacionales para evaluar qué tan bien están operando los programas públicos.5/
1.2.1. Antecedentes
La Auditoría al desempeño en el ámbito internacional inicia en el marco del Congreso
Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI) de Montevideo realizado en
1998, y en el que se acordó apoyar el desarrollo de directrices para la aplicación de las Normas
de Auditoría de la Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
(INTOSAI), y en 2003, el Comité de Normas de Auditoría (CNA) de la INTOSAI en la reunión
de Bratislava, aprobó la ISSAI 3000, en la que se estableció el marco general de la auditoría del
rendimiento, entendida como Auditoría de Desempeño, consistente en la aplicación de los
5/ Experiencias de México en Auditorías al Desempeño, Roberto Salcedo Aquino, 23 de junio de 2003, México, pág. 3
Página 21 de 185
principios de auditoría; las normas y directrices para su planificación y ejecución, así como para
la presentación de sus resultados.
En México, la modificación constitucional de 1999, del artículo 74, fracción sexta, representó el
primer antecedente de la Auditoría de Desempeño, al establecer que la revisión de la Cuenta
Pública del año anterior la realizaría la Auditoría Superior de la Federación (ASF) y que, en el
caso de la revisión del cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas, dicha
autoridad sólo podría emitir las recomendaciones para la mejora en el desempeño de los
mismos.
Posteriormente, el 29 de diciembre de 2000, se publicó la Ley de Fiscalización Superior de la
Federación, para reglamentar el mandato constitucional en materia de Auditoría de Desempeño,
estableciendo en el artículo 14, fracción tercera, que la revisión y fiscalización superior de la
Cuenta Pública tiene por objeto, determinar el desempeño, eficiencia, eficacia y economía, en
cumplimiento de los programas con base en los indicadores aprobados en el presupuesto.
Adicionalmente, derivado de la promulgación de la Ley Federal de Presupuesto y
Responsabilidad Hacendaria y su Reglamento en 2006, la Secretaría de Hacienda y Crédito
Público (SHCP) y la Secretaría de la Función Pública (SFP) iniciaron en 2007 la
implementación del Sistema de Evaluación del Desempeño (SED),6 el cual es una herramienta,
basada en un conjunto de elementos metodológicos, que permite realizar una valoración
objetiva del desempeño de los programas, bajo los principios de verificación del grado de
cumplimiento de metas y objetivos, con base en indicadores estratégicos y de gestión para
conocer el impacto social de los programas y de los proyectos.
En este contexto, después de 9 años de establecerse en la constitución federal, el 08 de
diciembre de 2008 se adicionó el artículo 27 C, fracción I, de la Constitución Política del Estado
de Aguascalientes, con lo que se establece como atribución del Órgano Superior de
Fiscalización del Estado, además de lo instituido en la ley, realizar auditorías sobre el
6/ Sistema de Evaluación del Desempeño: conjunto de elementos metodológicos que permiten realizar una valoración
objetiva del desempeño de los programas, bajo los principios de verificación del grado de cumplimiento de metas y
objetivos, con base en indicadores estratégicos y de gestión que permitan conocer el impacto social de los programas y
de los proyectos; así como la eficiencia, economía, eficacia y la calidad de la Administración Pública.
Página 22 de 185
desempeño en el cumplimiento de los objetivos contenidos en los programas federales, estatales
y municipales, a través de los informes de avance de gestión financiera que se rendirán en los
términos que disponga la ley.
Asimismo, el 21 de noviembre del 2011, con la publicación de la Ley de Fiscalización Superior
del Estado de Aguascalientes, en el título primero disposiciones generales, capítulo único,
artículo 2°, fracción III, establece que la fiscalización de la Cuenta Pública comprende la
práctica de auditorías sobre el desempeño para verificar el cumplimiento de los planes con sus
programas, metas y objetivos, tanto federales, estatales y municipales, conforme a los principios
de posterioridad, anualidad, legalidad, imparcialidad y confiabilidad. Además, el artículo 24,
fracciones XVIII y XIX, establecen que, para la revisión y Fiscalización Superior de las
Cuentas Públicas, el Órgano Superior de Fiscalización tendrá la atribución de formular
recomendaciones al desempeño para mejorar los resultados, a fin de elevar la calidad del
desempeño gubernamental; así como formular recomendaciones, solicitudes de aclaración, y
pliegos de observaciones; promover la intervención de la Instancia de Control Competente, el
ejercicio de las facultades de comprobación fiscal y de responsabilidad administrativa
sancionatoria; así como formular denuncias de hechos y de juicio político.
1.2.2. Marco Conceptual de la Auditoría de Desempeño
La gestión pública se define como la actividad que desarrollan las instancias para el
cumplimiento de los fines del estado, en la obtención de los insumos que permiten la toma de
decisiones y en la organización y operación de los instrumentos para que tales decisiones se
ejecuten, en ella intervienen la planeación, ejecución y control de las actividades de las
organizaciones.
La gestión pública ha evolucionado en las últimas décadas, desde un modelo burocrático
tradicional a un enfoque por resultados, como se muestra en la figura siguiente:
MODELO DE LA GESTIÓN PÚBLICA
Democracia
Representación, Alternancia, Participación
Transparencia y Rendición de Cuentas
Cultura de Resultados
Recursos
limitados y crisis
económicas
Crecimiento
poblacional y
mayores
necesidades
Página 23 de 185
FUENTE: Elaborado con información de Auditoría de Desempeño, presentación de febrero
2015, por la Auditoría Superior del Estado de Yucatán.
El desempeño del gobierno se conecta con tres tiempos simples, como se muestra en la figura
siguiente:
TIEMPOS SIMPLES DEL DESEMPEÑO DEL GOBIERNO
FUENTE: Elaborado con información de Auditoría de Desempeño. Tiempos
Simples del Desempeño del Gobierno Órgano Superior de Fiscalización del Estado
de Aguascalientes.
Una Auditoría de Desempeño contribuye en las mejores prácticas y la rendición de cuentas, al
asistir a los responsables de la gestión de los recursos públicos y de las tareas de supervisión
para mejorar su desempeño, evaluando si las decisiones de los entes fiscalizables son eficaces y
eficientes, económicas y si los ciudadanos han recibido el justo valor por sus contribuciones,
enfocándose en áreas en donde pueda añadir valor y en las cuales tenga el mayor potencial para
la mejora.
La INTOSAI define en la ISSAI 3001, a la Auditoría de Desempeño como “una revisión
independiente y objetiva de los proyectos, sistemas, programas u organizaciones
Pasado
Para saber qué se pudo hacer y qué experiencias proporciona la historia.
Presente
Para hacer el máximo posible “aquí y ahora”.
Futuro
Para preparar el camino de lo que falta por hacer.
Página 24 de 185
gubernamentales, en cuanto a uno o más de los tres aspectos de economía, eficiencia y eficacia;
buscando conducir a mejoras”.
La ASF conceptualizó a la Auditoría de Desempeño como una revisión sistemática,
interdisciplinaria, organizada, objetiva, independiente y comparativa del impacto social de la
gestión pública, tanto de las actividades gubernamentales enfocadas en la ejecución de una
política general, sectorial o regional, como de aquellas inherentes al funcionamiento de los entes
públicos.
El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes en congruencia con el
contexto internacional y federal, conceptualiza a la Auditoría de Desempeño como una
evaluación del quehacer gubernamental en la atención de determinados problemas públicos,
para lo cual se mide: la eficacia por medio de resultados, con base en indicadores estratégicos;
la eficiencia, por medio de la fidelidad de la operación del programa, y con apoyo en
indicadores de gestión; la economía, se mide por el costo de la política pública comparado
contra los resultados obtenidos. Además, se comprueba el impacto de los resultados en la
población objetivo utilizando indicadores de calidad y de satisfacción del ciudadano usuario,
para finalmente analizar la competencia de los actores o servidores públicos, tanto de la entidad
responsable de poner en práctica la política pública como de los operadores de la misma.
1.2.3. Objetivo
La ciudadanía cada vez tiene más presencia en la vida pública, lo que obliga a las estructuras
gubernamentales a mejorar su desempeño y contar con credibilidad frente a la sociedad. Los
ciudadanos demandan, para el otorgamiento de su confianza que la gestión de gobierno genere
beneficios tangibles en su vida cotidiana. Una de las condiciones para la materialización de este
intercambio lo constituye la posibilidad de contar con información del funcionamiento del
aparato estatal.
La fiscalización es uno de los instrumentos que tiene el país para contribuir a la mejora de la
acción gubernamental y generar la confianza de la sociedad. Por una parte, permite que las
instituciones auditadas cuenten con un diagnóstico objetivo de su actuación y, por otra parte,
ofrece a la sociedad un panorama técnico y objetivo acerca del manejo de los recursos públicos.
Página 25 de 185
Los presentes lineamientos tienen como propósito ser una herramienta de consulta y trabajo, en
el que se establezcan el marco conceptual y metodológico de las auditorías de desempeño a las
entidades públicas del Estado; es importante señalar que siendo un elemento general de apoyo
para el auditor, las circunstancias particulares del caso en proceso de revisión implicarán la
necesidad de realizar las adecuaciones pertinentes, sin perjuicio del logro de los objetivos y de
la calidad de los trabajos de auditoría.
La Auditoría de Desempeño es una evaluación del quehacer gubernamental en la atención de
determinados problemas públicos, para lo cual se miden: la eficacia por medio de resultados,
con base en indicadores estratégicos; la eficiencia, por medio de la fidelidad de la operación del
programa, y con apoyo en indicadores de gestión; y la economía, por medio del costo de la
política pública comparado contra los resultados obtenidos. Además, comprueba el efecto de los
resultados en la población objetivo utilizando indicadores de calidad y de satisfacción del
ciudadano y analiza la competencia de los actores o servidores públicos, tanto de la entidad
responsable de poner en práctica la política pública como de los operadores de la misma, para
efectuar su labor.
1.2.4. Alcance y vertientes
Las Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización, consideran que
la Auditoría de Desempeño promueve la transparencia, al ofrecer a los entes públicos y a los
ciudadanos, una visión de la administración y los resultados de las diferentes actividades del
gobierno y, con ello, contribuye de manera directa al brindar información útil al ciudadano,
mientras sirve como base para el aprendizaje y las mejoras.
Este tipo de auditoría verificará tanto el cumplimiento de las metas y objetivos definidos por los
Entes Fiscalizables, como su desempeño en la ejecución de las acciones establecidas para
lograrlos; analiza los fines, los medios y los recursos disponibles. En este sentido la auditoría de
desempeño se fundamenta en tres vertientes comúnmente denominadas “las tres e” (eficacia,
eficiencia y economía), clasificadas como principales, acompañadas de las vertientes
secundarias, comúnmente conocidos como “las tres c” (competencia de los actores, calidad de
bienes y servicios y ciudadano usuario). Estas seis vertientes establecen las líneas de
Página 26 de 185
investigación de acuerdo con diferentes aspectos de las acciones gubernamentales, cuyos
elementos de revisión más comunes son los que se muestran en el cuadro siguiente:
VERTIENTES DE LA AUDITORÍA DE DESEMPEÑO
VERTIENTE ASPECTOS ELEMENTOS
PR
INC
IPA
LE
S
Eficacia: mide el
logro de los
objetivos y metas
programadas con
los recursos
disponibles en un
tiempo determinado
Resultados Cumplimiento de mandatos normativos.
Logro de propósitos, objetivos y metas.
Definición y seguimiento a indicadores
estratégicos.
Impactos Sociales.
Eficiencia: mide y
califica el recorrido
entre medios y
fines, así como la
capacidad de
alcanzar los
objetivos y metas
programadas con el
mínimo de recursos
disponibles y
tiempo, logrando su
optimización.
Operación
de políticas
y programas
Diseño y planeación de políticas, planes
y programas públicos.
Ejecución de políticas, planes y
programas públicos.
Definición y seguimiento de indicadores
de gestión.
Operación de programas y
procedimientos.
Sistema de información.
Gestión de actividades y recursos.
Economía: mide el
costo de la política
o programa público
comparado contra
Costos y
beneficios
Ejercicio de los recursos públicos.
Utilidad de los bienes y servicios
generados.
Página 27 de 185
los resultados
obtenidos.
Viabilidad económica social.
Beneficios y ahorros económicos. S
EC
UN
DA
RIA
S
Competencia Actores o
servidores
públicos
Ética y valores.
Competencias profesionales.
Servicios públicos de carrera.
Calidad: impacto
de los resultados en
la población
objetivo utilizando
indicadores de
calidad
Servicios y
bienes
públicos
Calidad en la prestación de servicios
públicos.
Calidad intrínseca de los bienes
públicos.
Ciudadano Satisfacción Satisfacción que los ciudadanos
perciben sobre los servicios y bienes que
los gobiernos les proporcionan.
FUENTE: Elaborado con información de Auditoría de Desempeño, presentación de febrero
2015, por la Auditoría Superior del Estado de Yucatán.
Capítulo 2. Proceso General de la Auditoría de Desempeño
2.1. La Planeación
Los términos, conceptos, definiciones y formatos utilizados en el presente capítulo, fueron
elaborados en base al lineamiento técnico formulado por la Auditoría Especial de Desempeño
Página 28 de 185
(AED) de la Auditoría Superior de la Federación (ASF) aprobado el 09 de Enero 2018, el cual
fue elaborado para que las auditorías se desarrollen con rigor metodológico; en el cual se
establecen los procedimientos lógicos que evitan la discrecionalidad en la determinación de las
propuestas de auditoría, de las Unidades Administrativas de Auditoría de la AED.
2.1.1. Generalidades
La planeación es la etapa básica que permite definir objetivos, estrategias, metas y prever
recursos para la ejecución de los planes, proyectos y programas, por lo que se constituye una
herramienta importante para la medición de las acciones de control, evaluación y seguimiento
de las actividades, si se aplica con objetividad, certeza y coherencia.
El término planeación es derivado de plan; palabra que viene del latín planus, que significa
plano. Planear es trazar planos, proyectos de obra respondiendo a las siguientes cuestiones:
¿qué?, ¿quién?, ¿cómo?, ¿cuándo?, ¿dónde?, ¿por qué? y ¿para qué? Planear consiste en pensar
y anticipar las acciones que se pretende realizar. La planeación también sirve para saber qué
esperamos lograr y después compararlo contra lo que realmente alcanzamos, identificar las
deficiencias y mejorar nuestras acciones para futuras revisiones.
La NPASNF 300/36 y la ISSAI 300/37 establecen que: " Los auditores deben planear la
auditoría de una forma económica, eficiente, eficaz, oportuna y de acuerdo con los principios de
la buena gestión de proyectos”.
La planificación adecuada del trabajo de auditoría ayuda a garantizar que se le dedicará la
debida atención a las áreas importantes, que los probables problemas estén identificados y que
el trabajo se completará de manera expedita. La planificación también ayuda en la adecuada
asignación de trabajo a los miembros del equipo y en la coordinación con el trabajo realizado
por otros auditores.
En esta etapa la auditoría de desempeño necesita ser consecuencia de un esfuerzo de equipo,
puesto que los temas involucrados son complejos. Todos los miembros del equipo de auditoría
deben entender las preguntas de la auditoría, los términos de referencia de la labor
encomendada a ellos y la naturaleza de las responsabilidades que se exijan de ellos mediante las
normas de auditoría. Sin embargo, una persona, generalmente el auditor más experimentado o
Página 29 de 185
de más alto rango, puede ser nombrada titular del equipo, el líder que sea el enlace entre el
equipo y supervisor.
El Órgano Superior de Fiscalización elabora un Programa Anual de Auditorías (PAA) con el
propósito de establecer los objetivos, metas, estrategias y directrices que llevarán a cabo durante
el año del que se trate para la fiscalización de las Cuentas Públicas correspondientes, el cual es
aprobado por el Auditor Superior, de conformidad con lo establecido en el Artículo 100,
fracción IV de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes.
Asimismo, en el caso de la revisión sobre el cumplimiento de los objetivos de los programas,
dicha entidad sólo podrá emitir las recomendaciones para la mejora en el desempeño de los
mismos, en los términos de la ley. La Auditoría de Desempeño, por tanto, puede ser vista como
una inversión que podría conducir a un mejor funcionamiento de las entidades públicas.
Los elementos clave de este tipo de auditoría son la determinación de los programas
presupuestarios, proyectos y las actividades que integrarán el Programa Anual de Auditorías y
posteriormente se incluirán en el Informe del Resultado de la Fiscalización de la Cuenta
Pública; la planeación en las auditorías de desempeño nos permite hacernos de elementos para
la determinación del sujeto y objeto de revisión, la heurística7 /
y la hermenéutica8 /
, que
comprenden los documentos que serán analizados para determinar el conjunto de propuestas de
auditoría que se someterán a la consideración del Auditor Superior del Estado.
El auditor debe buscar el contacto con las partes interesadas, incluyendo a científicos y otros
expertos en el campo, con el fin de aumentar los conocimientos adecuados en relación con, por
ejemplo, las mejores prácticas (ISSAI 300/37; ISSAI 3000/2.2, 2.3, 3.3; ISSAI 3100/2.4.2,
Apéndice 1/3.3). En México, el análisis de los expertos en el campo o los científicos se realiza
en la etapa de planeación, en la revisión de fuentes de información. En caso de ser necesario se
contrata el servicio de expertos en materias de auditoría, sobre lo que se deja constancia desde
el Estudio Previo de esta necesidad.
7/ Heurística: técnica de la indagación y el descubrimiento; búsqueda o investigación de documentos, datos, hechos o
fuentes históricas.
8/ Hermenéutica: disciplina que enseña con rigor técnico y metodológico a comprender, interpretar y explicar la
información descubierta.
Página 30 de 185
Ahora bien, un método es, ante todo, un orden que se manifiesta en un conjunto de reglas. La
disciplina que estudia al método se denomina metodología, palabra que alude a un cuerpo de
conocimientos que describe y analiza indicando sus limitaciones y recursos, clarificando sus
supuestos y consecuencias, y considerando sus potencialidades para los avances en la
investigación9/.
La aplicación de los siguientes métodos permitirá al auditor comprender aspectos complejos, no
sólo de la política pública que esté analizando, sino del propio ente público encargado de su
cumplimiento.
El método se divide en general y específico, el primero es aquél que reglamenta la
argumentación, la experimentación y la verificación para descubrir la verdad, y se clasifica en
varios métodos que se relacionan entre sí formando un conjunto sistemático e interdependiente:
analítico,-sintético, inductivo-deductivo, abductivo, dialéctico, cualitativo y cuantitativo.
Estos métodos son generales para todas las ramas de las ciencias.
El método analítico-sintético: este método descompone la unidad en sus elementos más
simples, examina cada uno de ellos por separado, volviendo a agrupar a las partes para
considerarlas en su conjunto. De esta forma, se estudian las partes en referencia al todo; el
todo como un compuesto sistémico y las partes en su interrelación necesaria y suficiente.
Método inductivo-deductivo: estudia los casos individuales para llegar a una generalización,
conclusión o norma general, para posteriormente deducir las normas individuales. Así, el
inductivo recorre el camino de lo singular a lo complejo, de las partes al todo; y el deductivo,
del todo a las partes.
Método abductivo: analiza las partes y compone el todo, nos proporciona un conocimiento
probable.
9/ Normativa Institucional para la Fiscalización de la Gestión Gubernamental. Lineamiento Técnico núm. 1 “La Planeación”,
de la Auditoría Superior de la Federación. 2014.
Página 31 de 185
Método dialéctico: pretende descubrir la verdad por la contraposición de los contrarios y
elucidar un tercer término llamado síntesis dialéctica que elimina las contradicciones de los
contrarios. Consiste en estudiar un fenómeno a partir de la identificación de los elementos
opuestos que encierra en sí mismo, esos elementos contradictorios que están en constante
lucha, son los que definen el cambio en el fenómeno hacia otros estados de evolución.
Método cualitativo: responde a las preguntas ¿cuál es? y ¿cómo es? se puede definir como
un conjunto de prácticas interpretativas que hacen el mundo visible, lo transforman y
convierten en observaciones, anotaciones y documentos.
Método cuantitativo: utiliza números y relaciona datos que pueden ser transformados en
forma numérica o en unidades de medida. El análisis de un fenómeno puede ser de tipo
estadístico y los estudios estarán basados, en gran parte, en la medida de los efectos y el
significado de las relaciones estadísticas. La ventaja de la revisión cuantitativa es que
permite alcanzar conclusiones con un grado de confianza acerca de la extensión y la
distribución del fenómeno, debido a que la misma información ha sido recolectada de todas
las unidades bajo las mismas condiciones, por lo que se pueden hacer afirmaciones precisas.
El método cualitativo tiene como objetivo recopilar y analizar información a lo largo de la
investigación. ¿En qué se diferencia el método cualitativo del método cuantitativo? La
diferencia radica en la manera del tipo de información que recopila cada uno de estos dos
métodos y la manera en que esto se lleva a cabo. Mientras que el método cuantitativo
establece con precisión las variables y las hipótesis10/
que ha de someter a prueba, y recopila
información exclusivamente para este propósito, el cualitativo es más flexible porque
procura información de personas, comunidades, contextos, variables o situaciones vinculadas
con el tema de estudio. También existe el enfoque mixto, que surge de la combinación de los
dos métodos.
En las auditorías sobre el desempeño, el auditor utiliza por excelencia el método demostrativo
que tiene como esencia evidenciar cómo están las cosas contrastándolas con el cómo deberían
10/ Hipótesis: se deriva del griego hypo que significa debajo y thesis que etimológicamente es conclusión. Según su
definición semántica, la hipótesis tiene los significados siguientes: debajo, base, fundamento y principio de la conclusión.
Página 32 de 185
de estar; por ello, en general, los objetivos en una auditoría comienzan con comprobar,
verificar, determinar, etc.
El método general permite al auditor comprender aspectos complejos no sólo de la política
pública que se analiza, sino también del propio ente público encargado de su implementación.
La planeación es el primer tema a considerar para la realización de las auditorías de desempeño
con rigor metodológico, de conformidad con lo siguiente:
1. El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes es la instancia facultada
para interpretar este apartado.
2. Las disposiciones establecidas en este apartado son de observancia general para todo el
personal adscrito al OSFAGS y los especialistas contratados y habilitados, que participen en
la fiscalización.
3. Es responsabilidad de los servidores públicos adscritos a esta instancia de fiscalización, la
observancia, uso y resguardo de este documento.
4. La vigencia de este apartado es permanente y su actualización será competencia del
OSFAGS, con el apoyo de sus direcciones, en el momento en que se presenten cambios
institucionales, o modificaciones jurídicas.
5. Desde la etapa de planeación de las auditorías, el auditor debe comprender todo el proceso de
auditoría descrito los presentes Lineamientos de Auditoría de Desempeño.
Los elementos de la planeación son congruentes con los principios de la INTOSAI al coincidir
que la Entidad de Fiscalización establece una planificación estratégica general, ya que ofrece
una dirección para la cobertura de auditoría. Pronuncia criterios para la selección de los temas
de auditoría, éstos pueden referirse a: la importancia del tema, si la auditoría tendrá un efecto en
la mejora, si es de interés, si representa un riesgo para la EFS, si es posible auditarse, si es el
momento adecuado para auditarse, si hay solicitudes especiales por parte del Congreso.
Página 33 de 185
En el artículo 4°, fracción V, del Reglamento Interior del Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes, se establece que para el ejercicio de las atribuciones y despacho de
los asuntos que le competen, el OSFAGS contara con la Dirección de Auditoría Operacional y
del Desempeño.
En lo referente al artículo 13 del ordenamiento anterior la Dirección de Auditoría Operacional y
de Desempeño tiene como atribuciones: realizar el programa de auditorías del desempeño a
Entidades Fiscalizadas; revisar en la práctica de auditorías, de forma sistemática, organizada y
objetiva, los programas, metas y objetivos; verificar durante las auditorías del desempeño: que
en la administración de recursos públicos por parte de las Entidades Fiscalizadas, se haya
atendido a los principios de eficacia, eficiencia, economía, transparencia y honradez; si en el
ejercicio de los recursos públicos, las Entidades Fiscalizadas cumplieron con los programas,
metas y objetivos establecidos en los planes; la existencia de mecanismos de control interno en
las Entidades Fiscalizadas; que los informes que se rindan ante el Órgano Superior de
Fiscalización relacionados con los programas, metas, objetivos y presupuestos, cumplan con las
disposiciones legales aplicables; que las Entidades Fiscalizadas hayan establecido mecanismos
adecuados para medir e informar sobre la eficacia de las acciones y la adopción de las prácticas
más convenientes para la gestión pública; la evidencia de que el impacto de los programas,
metas y objetivos corresponda a lo planeado; el cumplimiento final de los programas, metas y
objetivos fijados en los planes, conforme a los indicadores estratégicos aprobados en el
presupuesto anual, a efecto de constatar el desempeño de los mismos y la legalidad en el uso de
los recursos públicos; el efecto o la consecuencia en las condiciones sociales, económicas y, en
su caso, regionales de los recursos públicos durante el ejercicio o periodo que se evalúa; y el
elaborar las recomendaciones derivadas de la evaluación del desempeño realizada a las
Entidades Fiscalizadas.
2.1.2. Planeación Estratégica
La planeación estratégica es la base para la selección de los temas de auditoría. Es una
herramienta útil que permite establecer prioridades y seleccionar auditorías. Asimismo, puede
servir como un mecanismo para seleccionar temas de auditoría como base para una
planificación detallada.
Página 34 de 185
La planeación de las auditorías debe tener una visión temática, por lo que para construir dicha
visión y poder construir mensajes integrales, en el proceso de planeación, para las
antepropuestas se deberá identificar lo siguiente:
el grupo funcional del gasto, clasificándolas por tema, subtema, componente, y
programa presupuestario.
el tema de la agenda nacional, objetivos y metas de mediano plazo, nacionales y
sectoriales con los que se vinculan, a fin de que, en conjunto, sus resultados permitan
construir un mensaje integral sobre el avance en su consecución.
los mandatos constitucionales, ya que la Constitución mandata las obligaciones del
Estado, las cuales tienen diferentes alcances, por ello es importante identificar si las ante
propuestas corresponden a temas relacionados con las garantías constitucionales,
derechos fundamentales, actividades de fomento, actividades de regulación, etc.;
las reformas estructurales con las que se relacionan;
los Objetivos de Desarrollo Sostenible (ODS), ya que al constituir compromisos
internacionales asumidos por México, la INTOSAI –y la OLACEFS (La Organización
Latinoamericana y del Caribe de Entidades Fiscalizadoras Superiores) - han reconocido
que habrá de ser una obligación de las Entidades Fiscalizadoras Superiores revisar la
implementación y avance de los ODS, por lo que deberá identificarse a cuales objetivos
y metas se vinculan las ante propuestas de auditoría;
si corresponden a temas relacionados con el cumplimiento de los compromisos
asumidos en los tratados internacionales, en razón de que, jerárquicamente, se ubican en
un segundo plano respecto de la constitución, por encima de las leyes federales, y
corresponden a compromisos asumidos por el Estado mexicano.
Además, en la selección de los temas de auditoría se considera como herramienta el
“modelo de programación”, que incluye elementos como reformas estructurales, el índice de
riesgo integral, el ranking integral, así como el decil, que dan prioridad a los temas de la
agenda nacional y representan información útil para la discriminación de las ante
propuestas.
Página 35 de 185
Lo anterior, constituyen procedimientos lógicos que evitan la discrecionalidad en la
determinación de las ante propuestas de auditoría de las Unidades Administrativas Auditoras
(UAA) de la DAOD que integrarán el PAA del OSFAGS.
La planeación estratégica resulta en presentaciones gráficas para conformar el proyecto de PAA
de la DAOD, que contienen esquemas de auditoría coherentes que sirven como base para la
identificación de operaciones y recursos.
En los esquemas de planeación se deben identificar los temas, subtemas, componentes y
programas presupuestarios que integran las finalidades de Desarrollo Social, Desarrollo
Económico, y Gobierno y Hacienda por auditar. Con estos criterios, es posible distinguir
políticas públicas que responden a actividades estratégicas de los subsectores o bien a los temas
de la agenda nacional, estatal y local.
Asimismo, en los esquemas se deben presentar las ante propuestas de auditoría formuladas por
la DAOD, vinculadas con el programa presupuestario, componente, subtema y tema de la
finalidad a la que corresponden.
La finalidad de las presentaciones de planeación de las auditorías de desempeño es proporcionar
una visión temática e integral de las auditorías para evitar perderse en los temas mediáticos y
enfocar la atención en los problemas de la agenda nacional, estatal y local.
Los objetivos de la planeación estratégica son los siguientes:
proporcionar una base firme a la administración de la DAOD para conformar el proyecto
de PAA-DAOD y ofrecer una dirección estratégica para la cobertura de la auditoría;
identificar y seleccionar las auditorías que tengan el potencial de mejorar la rendición de
cuentas y la administración del sector público;
elaborar un programa de PAA-DAOD que se pueda lograr con la capacidad operativa y
los recursos disponibles en las direcciones generales;
Página 36 de 185
comprender los riesgos de la entidad y tenerlos en cuenta en la selección de la auditoría;
y
proporcionar una base para la rendición de cuentas.
El término “estratégico” es utilizado en la literatura académica como el conjunto de actividades
que suelen tener relevancia para incidir en forma profunda y significativa en el entorno en el
cual opera una organización, en él siempre se relacionan los recursos y capacidades de que se
dispone para lograr los fines propuestos.
Con base en la planeación estratégica, la DAOD desarrolla una visión sobre las auditorías que
habrá de realizar, tomando como referencia la revisión de los temas de la agenda nacional que
se perfilan como los de mayor relevancia en el acontecer político, económico y social.
Los mapas de planeación de las auditorías de desempeño permiten identificar si existen buenas
razones para considerar hacer una serie de auditorías. Una auditoría única, aún con un enorme
presupuesto y tiempo de realización, raramente establece las preguntas sobresalientes acerca del
programa, está limitada por la naturaleza de las suposiciones que hace y la perspectiva que
toma. En lugar de eso, el auditor puede considerar un ciclo de auditorías, cada una
emprendiendo la revisión desde una diferente perspectiva o enfrentando solo a una parte del
problema. Si el conjunto de auditorías produce conclusiones similares o complementarias, éstas
tienen gran credibilidad. Si no, las razones pueden ser aparentes desde la naturaleza de las
preguntas; pero si no están claras, las últimas auditorías pueden inquirir hacia la fuente de las
diferencias.
Además, cualquier auditoría es probable que genere nuevas preguntas. Otra emprendida
posteriormente puede perseguir nuevas preguntas. No necesariamente cada una tiene que partir
del mismo puerto y al mismo tiempo. El auditor puede planear una secuencia de auditorías, cada
uno recogiendo componentes de las políticas públicas revelados en la investigación precedente.
Las auditorías sobre el desempeño se centran en la revisión de resultados. Por ello, una norma
para la selección es la realización de auditorías, que corresponden a una revisión de manera
escalonada de diversas partes de una política pública, con el fin de evaluar el cumplimiento de
los objetivos y metas institucionales de manera completa; por lo tanto, el OSFAGS debe lograr
Página 37 de 185
la visión holística de la política pública, lo que permita dar una opinión integral sobre los temas
de la agenda nacional como referencia, estatal y local que fueron evaluados.
Los esquemas de planeación dan una visión sólida y demuestran que la dirección del enfoque de
auditoría es clara y está centrada en los temas relevantes de la realidad estatal. Así la visión de
mediano plazo no se vuelve inamovible y está atenta a los cambios que van surgiendo día con
día.
La importancia de áreas de auditoría de desempeño amplias, que incorporen objetivos generales
y fundamentales del gobierno, se establecerá mediante el análisis y la comprensión de las
políticas, estrategias, presupuestos e informes del gobierno para identificar los aspectos
esenciales de la implementación de políticas.
El producto final que será la evidencia de la planeación estratégica son las presentaciones
gráficas elaboradas por la alta dirección para cada una de las finalidades del presupuesto del
gasto a fiscalizar.
La dirección presentará al Auditor Superior su planeación estratégica. Una vez aprobada y
consolidada la planeación estratégica de la DAOD se hará del conocimiento de todo el personal
de esta auditoría.
2.1.3. Criterios de Selección11/
Todo método y camino tiene dos partes: una heurística que es el arte de descubrir, de encontrar
fuentes, datos, hechos; y otra hermenéutica, que es la disciplina que nos enseña a interpretar lo
que significa lo descubierto. La hermenéutica, también nos instruye para reconocer y determinar
el sentido oculto de los textos.
La heurística es uno de los conceptos fundamentales del desarrollo de las auditorías al hacer
referencia a la técnica de la indagación y del descubrimiento, así como a la búsqueda o
investigación de documentos y/o fuentes históricas.
11/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño. 1 La Planeación, versión 12, junio 2015, México, página
79.
Página 38 de 185
Para analizar y sistematizar hay que elaborar conjeturas, hipótesis de cómo pueden ser los nexos
y los conexos y, a veces, los anexos. Las ciencias que nos enseñan a elaborar buenas conjeturas
con rigor metodológico son la Epistemología12/
y la Psicología del Conocimiento. Para elaborar
una buena hipótesis de auditoría, además de la inducción, de la deducción, se sirve uno de la
abducción13/
.
Un cuadro de abducción permite establecer las relaciones sistémicas de los conceptos y
diagrama del mapa conceptual de lo que se estudiará. Ese mapa conceptual permitirá buscar las
explicaciones para los fenómenos, las causas para los efectos y todo ello lo hace estructurando
buenas conjeturas, hipótesis bien sustentadas.
La tarea hermenéutica del auditor requiere de dos cualidades: capacidad de interpretar y
capacidad de síntesis. Para interpretar los resultados hay que referirlos al contexto general de la
política pública, a su historia y a la cultura del servicio público. También, se debe tomar en
cuenta tiempo, espacio y costo.
La hermenéutica tiene tres sentidos. 1) el sintáctico, para interpretar la coherencia de los
fenómenos entre sí y con sus postulados generales; coherencia entre el objetivo y lo realizado,
la relación fines – medios; 2) el semántico, que es la capacidad auditora para interpretar
correctamente los términos de referencia y construir el cuadro de abducción, y 3) pragmático:
hechos, evidencias, datos duros, cualitativos: el onus probandi.
Con la consulta y el análisis de las fuentes es factible identificar los propósitos de las políticas y
del ente que serán objeto de revisión, así como las variables programático-presupuestales y de
desempeño que justificarán la elección del programa o proyecto por auditar.
Durante la planeación debe revisarse si el tema, la política y/o el ente en análisis cuenta con un
sistema de indicadores de desempeño14/
, al ser relevante para observar.
12/ Epistemología es la ciencia que estudia el conocimiento humano y el modo en que el individuo actúa para desarrollar sus
estructuras de pensamiento.
13/ Abducción: planteamientos, razonamientos o silogismos que proporcionan un conocimiento probable. Es la elección de
una hipótesis que sirve para explicar determinados hechos, sin haber sido comprobados.
14/ Indicadores de Desempeño: parámetros que miden el comportamiento de un fenómeno o un proceso. En el contexto de
la administración pública, son los que miden el logro de los objetivos de los programas o actividades, mediante las
cuales las dependencias y entidades dan cumplimiento a su misión y objetivos.
Página 39 de 185
Por lo que también es importante considerar el punto de vista de los ciudadanos, ya que la
perspectiva del ciudadano en relación con el desempeño de la entidad auditada se debe tomar en
cuenta cuando proceda (ISSAI 3200/26), los intereses de los ciudadanos en las auditorías de
desempeño son fundamentales en tanto que son fuente de ideas y una fuente de demanda para
las auditorías de desempeño, y son los usuarios de los informes de este tipo de auditoría.
Así como de las partes interesadas externas pues se deben forjar relaciones con las partes
interesadas externas e interactuar con ellas frecuentemente con el fin de identificar y discutir los
posibles temas. Los aportes sobre los temas se pueden obtener de participantes relevantes del
gobierno, de expertos en el tema y de los auditores internos del departamento.
Los auditores deben identificar a las partes responsables y otras partes interesadas clave, y
tomar la iniciativa para establecer una comunicación eficaz de dos vías. Con una buena
comunicación, los auditores pueden mejorar el acceso a fuentes de información, datos y
opiniones de la entidad auditada. Utilizar canales de comunicación para explicar el propósito de
la auditoría de desempeño a las partes interesadas, también aumenta la probabilidad de que las
recomendaciones de la auditoría se implementen. Por lo tanto, los auditores deben tratar de
mantener buenas relaciones profesionales con todas las partes interesadas, promover un flujo
libre y abierto de información en la medida en que así lo permitan los requisitos de
confidencialidad, y llevar a cabo las discusiones en un ambiente de respeto mutuo y
entendimiento de las respectivas funciones y responsabilidades de cada una las partes
interesadas. Sin embargo, se debe tener cuidado para asegurar que la comunicación con las
partes interesadas no ponga en peligro la independencia y la imparcialidad de la EFSL
(NPASNF 300/28; ISSAI 300/29).
En resumen, la planeación establece el método para decidir, de manera racional y científica, lo
que se va a auditar. Para poder hacer la planeación, primero debemos conocer el universo de lo
fiscalizable; el universo de lo auditable se establece en la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes, establece las atribuciones para asegurar el acceso a los derechos sociales de la
población, el Plan Sexenal de Gobierno establece los asuntos consagrados en la Constitución
del Estado a los que dará énfasis el gobierno, tiene como función definir los propósitos, la
estrategia general y las principales políticas de desarrollo del Estado, así como los programas de
mediano plazo para atender los objetivos y prioridades que regirán el quehacer gubernamental
Página 40 de 185
estatal, concretados en el Presupuesto de Egresos, el cual expresa financieramente las
prioridades de la planeación de mediano plazo mediante programas presupuestarios. Al concluir
el año, el gobierno estatal debe rendir cuentas de la gestión financiera de los programas
presupuestarios y de los resultados obtenidos, por medio de la Cuenta Pública. El Plan
Municipal de Desarrollo contiene la propuesta de gobierno del ayuntamiento y se conjuga la
acción coordinada y complementaria de los otros niveles de gobierno tanto federal como estatal,
así como la participación de los sectores social y privado del municipio. En el plan “se definen
los propósitos y estrategias para el desarrollo del municipio y se establecen las principales
políticas y líneas de acción que el gobierno municipal deberá tomar en cuenta para elaborar sus
programas operativos anuales.”
2.1.4. Propuestas de Auditoría15/
Una propuesta debe ser evaluada bajo reglas de decisión referidas a la importancia, la auditoría
debe ser los suficientemente representativa y trascendente; pertinente, es cuando considera que,
por los indicios detectados, la auditoría constituirá un elemento importante para mejorar la
operación o corrección de irregularidades, ineficiencias u omisiones, y factible, presume que las
condiciones funcionales, operativa y documentales de las que dispone el OSFAGS permiten
llevar a cabo la auditoría.
Por lo que, al hacer uso de la heurística el grupo auditor hará descubrimiento de documentos o
fuentes históricas. Las fuentes las cuales pueden ser primarias o secundarias, son los
documentos legales-normativos, programático-presupuestales, y de rendición de cuentas que
contienen normas, objetivos, metas, estrategias, políticas y medidas operativas que serán
aplicadas para la atención de las prioridades de la planeación estatal, a fin de analizarlos y, en su
caso, registrar las propuestas de auditorías. El registro del análisis de fuentes incluye la fuente
consultada; su ubicación específica; una síntesis de la información en la que se relaciona con el
tema por auditar, así como las consideraciones del grupo auditor, como se muestra en el
ejemplo siguiente:
15/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño. 1 La Planeación, versión 12, junio 2015, México, página
18.
Página 41 de 185
42
ANÁLISIS DE FUENTES
Fuente Ubicación
específica
Síntesis de la información Consideraciones del
grupo auditor
Fuentes primarias:
Documentos normativos de mediano plazo
PLAN
NACIONAL DE
DESARROLLO
2013-2018
III. México con
Educación de
Calidad
III.1.
Diagnóstico: es
indispensable
aprovechar
nuestra
capacidad
intelectual
Educación
La eficiencia terminal
de la educación básica
es baja, por cada 100
niños que ingresan a
primaria, sólo 76
concluyen la secundaria
en tiempo y forma. Esta
situación ha limitado la
posibilidad de ampliar
la cobertura en la
educación media
superior (66.3%), que la
ley también establece
como obligatoria.
Antes de la creación del
INEE, ya se realizaban
diversas evaluaciones
educativas por parte de
Con la revisión del PND
el grupo auditor
verificará la
importancia de la
calidad educativa para
el desarrollo integral del
país; a partir del
establecimiento de los
objetivos nacionales con
sus respectivas
estrategias y líneas de
acción, ya que, toda vez
que la evaluación de la
calidad en la educación
de nuestro país es uno
de los retos de la
administración del
periodo 2013-2018.
Página 43 de 185
Evaluación de
la educación
la Secretaría de
Educación Pública
(SEP) y de algunas
entidades federativas;
sin embargo, estos
esfuerzos se realizaron
con fines específicos,
aislados, y no obstante,
los datos que aportaron,
no ofrecían una
información completa y
confiable sobre la
calidad educativa del
Sistema Educativo
Nacional.
Entre las principales
deficiencias operativas
se encontraban la
escasez de personal
especializado, la
ausencia de difusión de
los resultados y la falta
de planeación de las
evaluaciones.
La Reforma Educativa
fue un paso decidido
para desarrollar el
potencial humano de los
mexicanos con
Página 44 de 185
educación de calidad
mediante tres ejes de
acción fundamentales.
Se establece que la
evaluación sea un
instrumento para elevar
la calidad de la
enseñanza, para ello se
otorgó plena autonomía
al INEE y se creó un
sistema de evaluación.
FUENTE: Elaborado con información de la Auditoría al Instituto Nacional de
Evaluación de la Educación realizada por el personal de la Auditoría
Especial de Desempeño de la ASF, Cuenta Pública 2014.
Asimismo, se identifica una lista de las fuentes primarias16/
con las que el grupo auditor puede
contar para su análisis: 1) documentos de la legislación y normativa aplicables (Constitución
Política del Estado de Aguascalientes, Tratados Internacionales, leyes secundarias, decretos,
reglamentos, circulares, oficios y convenios o bases de desempeño; 2) documentos internos del
ente (decretos de creación, actas constitutivas, ley orgánica, estructura orgánica, recursos:
humanos, financieros y materiales, objetivo, misión y resultados, principales operaciones,
mecanismos de rendición de cuentas, sistemas de control, fortalezas y debilidades, rendición de
16/ Fuentes primarias: para los fines de las auditorías de desempeño, aquellos documentos originarios que en lo general
contienen objetivos, metas, estrategias, políticas y medidas operativas que serán aplicadas para la atención de las
prioridades de la planeación nacional y estatal.
Página 45 de 185
cuentas y fiscalización, estados financieros); 3) historia del ente o de la política pública, del
porqué de la política pública e informes); 4) documentos normativos de mediano plazo (Plan
Nacional de Desarrollo, Plan Sexenal de Gobierno, programas estratégicos y/o institucionales);
5) documentos operativos de corto plazo (ley de ingresos, presupuesto de egresos y reglas de
operación) y 6) documentos de rendición de cuentas (informes de gobierno, cuenta pública,
informe de labores de los entes públicos, informes de evaluaciones externas, informe trimestral
de la SHCP, informes de auditores externos e informes del Órgano Interno de Control).
Además, existen otras fuentes que nombraremos secundarias17/
en las que se analizan, estudian,
evalúan o critican las fuentes originales o primarias. Se generan en el medio académico o, por
ser motivo de noticia, en los medios impresos, radiofónicos y televisivos como: 1) documentos
académicos (libros, revistas especializadas, artículos y conferencias) y 2) documentos de la
opinión pública (artículos periodísticos, entrevistas, revistas, reportajes y análisis de la opinión
pública).
Una vez que se obtiene la información, el grupo auditor debe comprenderla, explicarla e
interpretarla, comprendiendo la forma y esencia del tema a auditar, demostrando a que se refiere
en realidad el objeto de estudio, así como el contexto al que pertenece; todo este proceso con
rigor técnico y metodológico es la hermenéutica. Por lo que el grupo auditor deberá elaborar la
ficha de propuesta de auditoría identificando: el objetivo del Plan Sexenal de Gobierno, ente por
auditar, fuente de información y una breve descripción de la importancia de la auditoría, como
se muestra en el ejemplo siguiente:
PROPUESTA DE AUDITORÍA
Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes
Dirección Auditoría Operacional y de Desempeño
Propuesta de Auditoría
17/ Fuentes secundarias: para los fines de las auditorías de desempeño, aquellas que analizan, estudian, evalúan o critican
las fuentes originales o primarias. Estas fuentes se generan en el medio académico, o, por ser motivo de noticia, en los
medios impresos, radiofónicos y televisivos.
Página 46 de 185
1.1. Administración del Agua
Sustentabilidad hídrica del Valle de México (DE)
1 ente por auditar: CONAGUA
Fuente de información: Exposición de Motivos del Presupuesto de Egresos de la
Federación 2015.
Presupuesto de Egresos de la Federación 2015.
Importancia: según el INEGI en el Valle de México habitan más de 20 millones de personas. En
2013, esta zona registró una disponibilidad de agua de 152 m/hab/año considerada como
escasez extrema; además, sus principales ríos, como Churubusco y de los Remedios, registran
altos índices de contaminación, por lo que no se garantiza el agua en cantidad y con calidad.
La revisión permitiría un pronunciamiento sobre la sustentabilidad hídrica del Valle de México,
y constatar si se garantiza el vital recurso.
FUENTE: Elaborado con información de la Auditoría a la Comisión
Nacional de Agua realizada por el personal de la Auditoría Especial de
Desempeño de la ASF, Cuenta Pública 2014.
2.2. Desarrollo
Los términos, conceptos, definiciones y formatos utilizados en el presente capítulo, fueron
elaborados en base al segundo lineamiento técnico formulado por la Auditoría Especial de
Desempeño (AED) de la Auditoría Superior de la Federación (ASF) publicado en abril de 2015,
diseñado y elaborado para asegurar el rigor metodológico en el desarrollo de las auditorías y
marca en el las líneas de investigación necesarias para cumplir con los objetivos centrales de las
auditorías de desempeño. Asimismo, plantea las líneas para verificar si la experiencia,
atribuciones y perfil profesional de los actores involucrados en la solución del problema son los
requeridos para lograr los fines propuestos, y si la calidad del bien o servicio público otorgado
satisface las expectativas del ciudadano-usuario.
Página 47 de 185
2.2.1. Generalidades
El grupo auditor deberá contar con la autorización del Auditor Superior del Estado para iniciar
la programación de la auditoría. La autorización debe estar acreditada en el Programa Anual de
Auditoría (PAA) correspondiente.
En el Estudio Previo18/
se debe incluir copia del oficio mediante el cual el Auditor Superior
remite el PAA aprobado, así como de la portada del programa referido y la hoja donde se
encuentra el programa o proyecto por revisar. Asimismo, se debe señalar el nombre y el
objetivo aprobados en el PAA. El grupo auditor debe cuidar que exista una perfecta vinculación
entre ambas partes, ya que de lo contrario podría construirse erróneamente en el estudio previo.
En caso de que en el transcurso de la elaboración del Estudio Previo se determinara la necesidad
de cambiar el nombre o los objetivos, debe hacer del conocimiento al Auditor Superior. En
cuanto al desarrollo de la auditoría, el onus probandi establece las disposiciones normativas
para que los resultados de las auditorías se construyan con contenido exacto, objetivo,
convincente, claro y conciso.
2.2.2. Estudio Previo19/
2.2.2.1. Comprensión de la Política Pública por Auditar en el Contexto de la Planeación
Nacional y Estatal de Mediano y Corto Plazos y en la Rendición de Cuentas.
Para el estudio y comprensión de la política pública por auditar, es necesario ubicarla en los
lineamientos rectores de su actuación: el Plan Nacional y Estatal de Desarrollo, los Programas
de Mediano Plazo (Sectorial, Institucional, Regional y Especial), el Presupuesto de Egresos
Estatal (PEE) junto con su exposición de motivos, y la Cuenta Pública. Esta labor se sintetiza en
18/ Estudio Previo o Auditina: documento que estructura de manera ordenada y con rigor metodológico el proyecto de
investigación para llevar a cabo una o varias auditorías de manera simultánea para abordar una política pública,
programas o temas específicos.
19/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño. 2 La Auditina, versión 12, abril 2015, México, páginas 11,
25, 27, 30, 31, 33, 34, 35, 36, 39, 41, 42 y 62.
Página 48 de 185
la construcción de los mapas de abducción que identifican la materia por auditar en el contexto
de la planeación estatal y sectorial, la importancia presupuestaria asignada dentro del PEE y su
contrastación respecto del ejercicio del gasto en la Cuenta Pública, en términos de la estructura
programática y el presupuesto.
El ejercicio tiene un doble propósito: verificar que la política pública planeada por auditar se
llevó a cabo y, por tanto, es factible de fiscalizar; e identificar una parte de los elementos
esenciales para la construcción de los busilis de la política pública que delimitarán el alcance de
la auditoría: el mandato a cumplir, la importancia relativa en la asignación del gasto, la
cobertura dentro de la acción sectorial, regional e institucional y las unidades responsables de
operar la política pública.
El análisis de la asignación presupuestal debe permitir establecer la relación entre la magnitud
del problema público y el monto de los recursos que son asignados para atenderlo. Si no hay
presupuesto asignado a la política pública no es posible su ejecución, y con ello atender el
problema.
Es de fundamental relevancia que el grupo auditor precise la ubicación y trazabilidad de la
política pública sujeta a fiscalización, particularmente al tratarse de un programa presupuestario
ya que éstos pueden no estar explícitamente señalados en la totalidad de los documentos de la
planeación nacional y estatal de mediano y corto plazo y de rendición de cuentas sino implícitos
en temas de mayor alcance, situación que, de no ser correctamente identificada por el grupo
auditor, puede afectar la comprensión de la política pública sujeta a revisión y, con ello, el
diseño y los resultados de la auditoría.
Asimismo, al realizar esta tarea es importante identificar la inserción de las políticas públicas
sujetas a fiscalización en el entorno internacional mediante la revisión de los compromisos de
acción, de gasto y de resultados pactados en diversos convenios y tratados internacionales, lo
cual permitiría una comprensión holística del fenómeno por auditar.
Es importante que se evalué el riesgo de fraude en la comprensión de la entidad, los auditores
deben evaluar los sistemas de control interno; se deben incluir en las líneas de investigación las
medidas adoptadas por la alta dirección de la entidad auditada para mitigar el riesgo de fraude;
se deben diseñar los procedimientos adecuados para hacer frente a los riesgos de fraude.
Página 49 de 185
Una vez que el auditor ha identificado la vinculación de la política pública por auditar con la
planeación nacional, su importancia en el presupuesto y sus alcances, entonces cuenta con los
elementos para la siguiente etapa, que corresponde a la comprensión y delimitación de la
política pública por auditar.
2.2.2.2. Problema público
El objetivo de este apartado es identificar en qué consiste el problema público que se quiere
resolver mediante la política pública por revisar, además de desarrollar una sólida comprensión
del tema ("lo que se audita") así como los riesgos y desafíos en el área.
Un problema es una situación que dificulta el logro de un objetivo. De esta definición se
enfatizan tres aspectos:
1) El primero es que un problema es una situación, no un objeto. Por ejemplo, un número 4,
en sí mismo, no es un problema; es problema que aparece en la boleta de calificaciones;
2) El segundo aspecto es que la situación que hemos caracterizado de problemática es tal sólo
en la medida en la que se inserta en el contexto de una situación más amplia. Por ejemplo,
resolver el problema nunca es el fin último. La solución del problema es un objetivo
mediático;
3) El tercer asunto que debemos notar de un problema es que se trata de una situación que
dificulta o entorpece otra, pero no la impide absolutamente. Por definición, un problema se
puede evitar cuando tiene una solución viable, aunque implique grandes esfuerzos, si no
existe una solución viable, se debe proceder a redefinir el objetivo, por lo que los recursos
asignados a la solución del problema serán mal gastados, los objetivos públicos no pueden
ser redefinidos, entonces se está frente a lo inexorable; lo único que se puede hacer
entonces es procurar aminorar las dificultades.
Un problema público es, por lo tanto, una situación no deseada que para su modificación o
alteración el Estado ha decidido emplear los recursos públicos disponibles.
La definición del problema debe decirnos de qué se trata la intervención del Estado, a dónde
quiere llegar, qué efectos está buscando.
Página 50 de 185
Para identificar el problema público que la política pública sujeta a revisión pretender abordar,
son fuente de información clave, las versiones de las exposiciones de motivos de las leyes, los
diagnósticos del Plan Sexenal de Gobierno (PSG) y de los programas sectoriales, el árbol del
problema de los programas presupuestarios, lo consignado en el presupuesto de egresos y su
exposición de motivos, el decreto de creación de los entes y, en algunos casos, la motivación
para crear un programa presupuestario.
Con la revisión de estos documentos se debe identificar los elementos que permitan construir el
esquema de la relación causal del problema público, identificando conceptualmente en qué
consiste el problema, las posibles causas y los efectos que tiene para la población, como se
muestra en el ejemplo siguiente:
ESQUEMA DE LA RELACIÓN CAUSAL DEL PROBLEMA PÚBLICO
FUENTE: Elaborado con información de la Auditoría a la Secretaría de Medio
Ambiente y Recursos Naturales realizada por el personal de la Auditoría
Especial de Desempeño de la ASF, Cuenta Pública 2014.
Al realizar esta tarea, se deberá discernir con extremo cuidado entre la retórica y la delimitación
precisa del problema público que la política pública pretende atender, debido a que es probable
que los diagnósticos gubernamentales consultados incluyan numerosos y diversos fenómenos
problemáticos y variables interrelacionados, que no necesariamente se correspondan con el
problema público que en específico la política pública por auditar pretende abordar.
Identificar con precisión el problema público cuya atención se fiscaliza es de suma relevancia
ya que, el grupo auditor deberá emitir una opinión respecto del grado de atención del problema
público logrado con las actividades fiscalizadas, por lo que sólo podrá pronunciarse sobre las
Causas
Falta de acciones guberna-mentales para regular actividades que contribuyan a mitigar el Gas de Efecto Invernadero (GEI); esfuerzos y recursos aislados y mal orientados de la APF, así como falta de compromisos del gobierno y sociedad para mitigar los GEI.
Fenómeno problemático
Incremento de GEI superior al crecimiento económico, en 2010 se emitieron 748 millones de toneladas de CO2 en la atmósfera.
Efectos
Limitada contribución a la
mitigación del cambio climático.
Página 51 de 185
relaciones causales (causas- problema -efectos) efectivamente abordadas. Así, considerando el
hipotético caso de que en el diagnóstico gubernamental consultado se señala que la “falta de
acciones gubernamentales para regular actividades que contribuyan a mitigar GEI; los esfuerzos
y recursos aislados y mal orientados de la APF, así como la falta de compromisos del gobierno
y sociedad”, ha limitado contribuir a la mitigación del cambio climático; y nuestro objeto de
estudio corresponde a la “promoción, financiamiento, coordinación y seguimiento, en materia
de mitigación al cambio climático” por parte de la SEMARNAT, el problema público de interés
para la auditoría habría de delimitarse a “Incremento de GEI superior al crecimiento
económico”.
Identificar en el Estudio Previo el problema público desde la versión oficial, señala la
importancia de comprender con claridad y precisión el problema que pretende resolver la
política pública sujeta a revisión. Hacerlo adecuadamente, permitirá, a su vez, identificar y
definir cuáles serán los resultados que el grupo auditor necesita desarrollar en cada hilo
conductor20/
.
El objetivo de realizar las auditorías no es generar el mayor número de resultados, sino de dar
solución al problema público, por lo que los resultados deben aportar los elementos sobre las
repercusiones del actuar gubernamental en el problema que se quería atender. Se debe recordar
que el problema debe estar directamente relacionado con los busilis definidos en el estudio
previo.
Si en el desarrollo de la auditoría, al analizar la información proporcionada por el ente
fiscalizador se modifica la concepción del problema, se constituirá un hallazgo,21/
por lo que
deberá señalarse en el párrafo correspondiente al problema en el dictamen.22/
Aclarar la concepción del problema desde la versión oficial en relación con lo que hace,
permitirá a su vez emitir un dictamen claro y consistente, que efectivamente sea una opinión
20/ Hilo Conductor: coherencia normativa y coherencia programática que conduce a la acción auditable del ente.
21/ Hallazgo: hecho relevante que se constituye en un resultado determinante en la evaluación de un asunto en particular,
al comparar la condición [situación detectada- SER] con el criterio [deber ser]. Igualmente, es una situación
determinada al aplicar pruebas de auditoría que se complementará estableciendo sus causas y efectos.
22/ Dictamen: es un juicio desarrollado o comunicado respecto a alguna cuestión. Opinión que emite el Órgano Superior de
Fiscalización del Estado de Aguascalientes.
Página 52 de 185
respecto del problema tal como lo concibe el operador de la política pública, y evitará emitir
opiniones forzadas y sobredimensionadas sobre el problema identificado.
2.2.2.3. Historia de la política pública
El objetivo de este apartado es exponer la evolución temporal de la relación entre problema
público y la acción gubernamental para atender dicho problema, teniendo como resultado la
manera en cómo el gobierno está concibiendo el problema actualmente y las acciones que está
implementando para atenderlo.
El problema público representa la razón de ser de la política pública en revisión, por lo que su
identificación y disertación23/
debe realizarse con absoluto cuidado y de ser posible, mantenerse
a lo largo de toda la auditoría, hasta la integración de los papeles para las comparecencias con el
H. Congreso del Estado.
Se debe identificar concretamente el problema específico que se ha pretendido resolver, de lo
nacional a lo estatal y programático presupuestario. En algunas auditorías se podrá retomar el
problema como lo enuncian, mientras que para otras –para la mayoría- habrá que identificarlo.
En todos los casos se debe distinguir el nivel del problema que se ha pretendido resolver
considerando lo que se ha planteado hacer la política pública en revisión.
Debe explicarse la evolución temporal del problema y de la política pública como las estrategias
y las acciones concretas que ha implementado el gobierno para atender el problema. La política
pública puede ser un o unos programas presupuestarios, una o unas entidades, o un plan de
acción que integra varias entidades y varios programas.
23/ Disertación: razonar, discurrir detenida y metódicamente sobre alguna materia, bien para exponerla, bien para refutar
opiniones ajenas.
Página 53 de 185
2.2.2.4. Comprensión del deber ser (fundamento legal)
La finalidad de este apartado es establecer el conjunto de atribuciones, mandatos y objetivos del
responsable de la política pública sujeta a revisión; a dicho conjunto se le denomina deber ser.
Durante la ejecución de la auditoría, el deber ser constituirá la premisa universal respecto de la
cual el grupo auditor contrastará los hechos observados.
Las áreas fundamentales de la fiscalización son cuatro:
1. La comprobación del cumplimiento de la legislación vigente.
2. La verificación de la observancia de las normas de la contabilidad pública.
3. La revisión y análisis del cumplimiento de las metas y su interpretación para el logro de
los objetivos.
4. Así como la comprobación y justificación del uso eficiente de los recursos.
Es fundamental que se identifique el deber ser del objeto y sujeto por auditar, siendo para esto
el punto de partida el trabajo realizado en la planeación genérica: los resultados del análisis de
las fuentes de información primaria y secundaria; es importante no transcribir las disposiciones
jurídicas, sino que solo se señale lo aplicable: de todas las disposiciones ¿cuáles establecen
específicamente mi materia de estudio?; de todos los artículos y fracciones, ¿cuáles me dan
información precisa sobre los objetivos y la operación de la política pública en revisión?
El deber ser ha de organizarse en los siguientes apartados:
Doctrina jurídica. Leyes primarias y secundarias, decretos.
Programática. Programas especiales y programas sectoriales, institucionales regionales y
especiales.
Programática presupuestal. Presupuesto de Egresos, Sistema de Evaluación de
Desempeño (SED).
Página 54 de 185
En las auditorías de desempeño se debe vigilar el cumplimiento de las disposiciones
obligatorias para los ejecutores de gasto, respecto del establecimiento del Sistema de
Evaluación del Desempeño (SED), contenidas en la Ley Federal de Presupuesto y
Responsabilidad Hacendaria (LFPRH) y su Reglamento, la Ley de Presupuesto, Gato Público y
Responsabilidad Hacendaria del Estado de Aguascalientes y sus Municipios, así como el
Presupuesto de Egresos.
En el estudio previo se deberá incluir el análisis de la MIR, para este se debe realizar una
revisión exhaustiva cuyos resultados, deben utilizar para el diseño de auditorías, para delimitar
el alcance de las pruebas de auditoría y, si los indicadores contenidos en la MIR son los
suficientes o los adecuados para evaluar el desempeño de la política pública auditada y para
diseñar criterios de evaluación distintos de los indicadores.
La MIR establece los objetivos del programa presupuestario y su alineación con los objetivos de
la planeación estatal y sectorial; incorpora indicadores para medir el cumplimiento de objetivos
y resultados esperados, y que son también un referente para el seguimiento y la evaluación;
identifica los medios para obtener y verificar la información de los indicadores; describe los
bienes y servicios que entrega el programa a la sociedad, para cumplir su objetivo, así como las
actividades e insumos para producirlos; e incluye supuestos sobre los riesgos y contingencias
que pueden afectar el desempeño del programa.
La MIR es la base de análisis de los programas presupuestarios, ya que sus planteamientos
habrían de señalar los elementos concretos que cada uno pretende lograr. Para el caso de
políticas públicas que incluyen dos o más programas presupuestarios se requiere de una labor de
síntesis de las alternativas de solución al problema público definidas en las MIR de estos
programas para su interpretación como un todo, a fin de comprender lo que en conjunto
pretenderían lograr con su instrumentación coordinada.
Todas las auditorías de desempeño que abarquen la entrega de subsidios deben revisar que en el
diseño del programa se especifique la temporalidad del subsidio y su propósito. Las
conclusiones de esta revisión servirán como base para formular una línea de investigación como
parte de la auditoría, ya sea como un hilo conductor o como un subhilo, dependiendo del diseño
de la auditoría.
Página 55 de 185
La finalidad de este apartado es establecer los criterios de verificación que el auditor utilizará
para sus pruebas de auditoría.
2.2.2.5. Programas presupuestarios
En el caso de auditorías a Programas presupuestarios (Pp), el alcance debe delimitarse al propio
programa, no al ente que lo opera, ni a todo un tema de política pública. Pero debe
comprenderse la estrategia general del gobierno en la que se inserta la operación del programa
sujeto a fiscalización.
Los Pp son la categoría incluida en la estructura programática del PE, que permite establecer la
alineación con la planeación nacional, estatal o local según sea el caso y con las funciones y
objetivos estratégicos de las dependencias y entidades; la identificación de las actividades de
cada dependencia o entidad, de las unidades responsables que participan en su ejecución y de
los recursos asignados.
Son un instrumento del Presupuesto basado en Resultados (PbR), y la unidad de programación
de las acciones de las entidades públicas.
De conformidad con el Manual de Programación y Presupuesto para el Ejercicio Fiscal 2016,
emitido por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, se clasifican en diferentes
modalidades, conforme a lo siguiente:
Página 56 de 185
Tipo Grupo Características Generales y Ejemplos
GASTO PROGRAMABLE
Programas Federales
Sujetos a Reglas de Operación S Definidos en el Decreto de PEF y los que se incorporen en el ejercicio
Otros Subsidios
U
Para otorgar subsidios no sujetos a reglas de operación, en su caso, se otorgan mediante
convenios.
Prestación de Servicios Públicos E Actividades del sector público, que realiza en forma directa, regular y continua, para satisfacer
demandas de la sociedad, de interés general, atendiendo a las personas en sus diferentes esferas
jurídicas, a través de las siguientes finalidades:
i) Funciones de gobierno. Por ejemplo, para la atención de los derechos políticos y civiles de las
personas: población (seguridad pública y nacional), grupos vulnerables (prevención de la
discriminación), pasaportes, víctimas de delitos (ministerios públicos), trabajadores (tribunales de
conciliación y arbitraje), ejidatarios y comuneros (tribunales agrarios), contribuyentes (SAT, tribunal
fiscal), extranjeros (servicios migratorios), etc. Incluye los demás servicios públicos en cumplimiento
a las funciones programáticas relacionadas y atribuciones de la Ley Orgánica de la APF.
ii) Funciones de desarrollo social. Para atención de los derechos pare el desarrollo social,
cultural y humano de la población, por ejemplo: educación, salud, seguridad social,
suministro de agua potable, servicios de drenaje y alcantarillado, vivienda, servicios
iii) Funciones de desarrollo económico. Las que realiza la APF para proporcionar y
facilitar el desarrollo económico de las personas físicas y morales: por ejemplo,
servicios de energía eléctrica, servicios en vías de comunicación y
telecomunicaciones, servicios turísticos, protección al consumidor, correos. Incluye
los Pp's de servicios para el desarrollo ambiental y sustentable, científico y
tecnológico, así como el financiero; otorgamiento de créditos, aseguramiento y
garantías.
Provisión de Bienes Públicos B Actividades que se realizan para crear, fabricar y/o elaborar bienes que son
competencia del Sector Público Federal.
Planeación, seguimiento yevaluación de políticaspúblicas P Actividades destinadas al desarrollo de programas y formulación, diseño, ejecución y
evaluación de las políticas públicas y sus estrategias, así como para diseñar la
implantación y operación de los programas y dar seguimiento a su cumplimiento.
Promoción y fomento F Actividades destinadas a la promoción y fomento de los sectores social y económico.
Regulación y supervisión G Actividades destinadas a la reglamentación, verificación e inspección de las actividades
económicas y de los agentes del sector privado, social y público.
Funciones de las FuerzasArmadas A Actividades propias de las Fuerzas Armadas.
Específicos R Solamente actividades específicas, distintas a las demás modalidades.
Proyectos de Inversión K Proyectos de inversión sujetos a registro en la Cartera que integra y administra la Unidad
de Inversiones de la Subsecretaría de Egresos.
Apoyo al procesopresupuestario y paramejorar la eficiencia institucional M Actividades de apoyo administrativo desarrolladas por las oficialías mayores o áreas
homólogas.
Apoyo a la función pública y almejoramiento de la gestión O Actividades que realiza la función pública para el mejoramiento de la gestión, así como
las de los órganos de control y auditoría.
Operaciones ajenas W Asignaciones de las entidades para el otorgamiento de préstamos al personal, sindicatos
o a otras entidades públicas o privadas y demás erogaciones recuperables, así como las
relacionadas con erogaciones que realizan las entidades por cuenta de terceros.
Obligaciones de cumplimientode resolución jurisdiccional L Obligaciones relacionadas con indemnizaciones y obligaciones que se derivan de
resoluciones definitivas emitidas por autoridad competente.
Desastres Naturales N
Pensiones y jubilaciones J Obligaciones de ley relacionadas con el pago de pensiones y jubilaciones.
Aportaciones a la seguridadsocial T Obligaciones de ley relacionadas con el pago de aportaciones a los ramos de seguro del
IMSS y el servicio médico de las fuerzas armadas y de los pensionistas del ISSSTE.
Aportaciones a fondos deestabilización Y Aportaciones previstas en la fracción IV del artículo 19 de la Ley Federal de Presupuesto
y Responsabilidad Hacendaria.
Aportaciones a fondos deinversión y reestructura depensiones Z Aportaciones previstas en la fracción IV del artículo 19 de la Ley Federal de Presupuesto
y Responsabilidad Hacendaria.
Programas Gasto Federalizado
Gasto Federalizado I Aportaciones federales realizadas a las entidades federativas y municipios a través del
Ramo 33, así como gasto federal reasignado a entidades federativas.
GASTO NO PROGRAMABLE
C Participaciones a entidades federativas y municipios
D Costo financiero, deuda o apoyos a deudores y ahorradores de la banca
H Adeudos de Ejercicios Fiscales Anteriores (ADEFAS)
Compromisos de Gobierno Federal
Obligaciones de Gobierno Federal
CLASIFICACIÓN DE PROGRAMAS PRESUPUESTARIOS (Pp´s)
Modalidades
Subsidios: Sectores Social y Privado o Entidades Federativas y Municipios
Desempeño de las Funciones
Administrativos y de Apoyo
Página 57 de 185
El tipo, grupo, modalidad y características de los Pp permiten conocer y comprender la forma
específica en la que, mediante éstos, se pretende atender los problemas públicos que justifican
su instrumentación; señalan, además, si se trata de políticas públicas que involucran subsidios y
si están o no sujetas a reglas de operación, lo que en conjunto integraría aspectos clave del
deber ser sujeto a fiscalización.
Una estructuración precisa, clara y consistente de los Pp refleja un deber ser sólido de utilidad
para la fiscalización; el caso contrario, representa un hallazgo inicial de relevancia para la
auditoría así como posibles líneas de investigación, al señalar fallas o debilidades en el diseño
de la política pública que podrían repercutir en su instrumentación y resultados. Un ejemplo al
respecto sería identificar un Pp de modalidad P cuyo objetivo fuera otorgar subsidios teniendo
como responsable de operación a una dependencia sin las atribuciones para ello. Dicha
situación representaría una falla en el diseño de la política pública que habría de corroborarse en
la ejecución de la auditoría y que conllevaría a fiscalizar sus repercusiones en la
implementación y en la atención del problema público.
Al identificarse Pp carentes de un deber ser claro o correctamente articulado, los grupos
auditores enfrentan el reto de integrarlo considerando las atribuciones y responsabilidades del
operador (o del conjunto de operadores) establecidas en los diversos instrumentos normativos
aplicables, que permitan abordar el problema público diagnosticado conforme a las
características de la modalidad de los programas presupuestarios en revisión. En estos casos, el
grupo auditor debe incluir en el Estudio Previo un pronunciamiento conclusivo, sólido y claro
del deficiente diseño del Pp analizado y señalar las medidas que adoptará para su fiscalización
2.2.2.6. Referentes
En el proceso de comunicación escrita u oral, el referente se constituye por el significado de las
palabras y por las condiciones histórico-culturales de la sociedad. Por tanto, para la
identificación y definición de los referentes se debe tener en cuenta el significado de los
conceptos y su uso social.
Página 58 de 185
En materia de auditoría, los referentes son una herramienta fundamental para la comprensión de
la política pública. Si bien es básico conocer el significado de los conceptos expresados en los
diagnósticos del problema público, los objetivos y el esquema de operación, también es
relevante precisar la interpretación que de ellos realizan los diseñadores de la política y
ejecutores de la misma en los entes fiscalizados.
Después del ejercicio hermenéutico para definir los conceptos utilizados en los diagnósticos del
problema público, los objetivos y esquemas de operación, será necesario confrontar los
conceptos del grupo auditor con los diseñadores y operadores de los entes públicos.
2.2.2.7. Universales
La finalidad de este apartado es identificar el alcance de la política pública, en términos
concretos y cuantitativos, se deberán definir los universales respecto al tema de estudio. Para
ello, es conveniente valorar el conjunto de elementos que por sus cualidades son posibles de
generalizar, como la población, la superficie, la producción, las exportaciones, las
importaciones, los entes públicos, el gasto gubernamental, los impuestos y los ingresos, entre
otros.
Con la determinación del ámbito de la auditoría se facilita la formulación de objetivos,
preguntas e hipótesis de trabajo.
2.2.2.8. Análisis de mejores prácticas: Benchmarking
Como referencia para la auditoría, en los temas que sea factible, se deberán identificar las
mejores prácticas en dependencias y entidades de naturaleza similar a las que serán objeto de
revisión. Estas prácticas pueden ser nacionales o internacionales. Una fuente de referencia para
el desarrollo de este apartado es el trabajo de organizaciones internacionales como el Banco
Mundial, el Banco Interamericano de Desarrollo, la Organización de las Naciones Unidas para
la Educación, la Ciencia y la Cultura, y otras entidades similares en el campo de especialidad.
Página 59 de 185
Como referencia para la auditoría, en los temas que sea factible, se deberán identificar las
mejores prácticas en dependencias y entidades de naturaleza similar a las que serán objeto de
revisión. Estas prácticas pueden ser nacionales o internacionales. Una fuente de referencia para
el desarrollo de este apartado es el trabajo de organizaciones internacionales como el Banco
Mundial, el Banco Interamericano de Desarrollo, la Organización de las Naciones Unidas para
la Educación, la Ciencia y la Cultura, y otras entidades similares en el campo de especialidad.
El benchmarking, también conocido como investigación referencial, es de gran ayuda para
identificar las mejores prácticas en entidades de naturaleza similar. En la integración del Estudio
Previo, la investigación referencial o benchmarking nos sirve:
Para la identificación de indicadores útiles.
Para el establecimiento de metas, considerando los estándares de otras instituciones
similares. Para establecer las metas de los indicadores es útil identificar la “meta ideal o
estándar”, y el valor numérico para poder determinar el cumplimiento de las mejores
prácticas.
El valor ideal o estándar proviene del nivel de logro alcanzado en el área de competencia
por los países desarrollados o por las instituciones líderes en el campo de especialidad.
Cuando no existe información, el valor ideal o estándar puede establecerse mediante un
análisis del nivel de logro requerido para satisfacer las necesidades del ciudadano-
usuario.
2.2.2.9. Resultados reportados en la Cuenta Pública
La finalidad de este apartado es que el auditor cuente con un panorama general de los resultados
de la acción del responsable de la política pública en revisión, lo suficientemente claro como
para generarse una expectativa para su auditoría, elemento clave para la formulación de
hipótesis pertinentes y viables.
Durante la planeación genérica, el equipo auditor revisa los resultados del programa,
principalmente los reportados en la Cuenta Pública. El grupo auditor debe valorar si, en
conjunto –no individualmente-, la información reportada en ese documento de rendición de
Página 60 de 185
cuentas es suficiente para poder evaluar el grado de avance en el cumplimiento de metas y
objetivos, cuya confiabilidad será corroborada con los trabajos de auditoría. De no ser
suficiente, es obligación del grupo auditor identificar la información que requeriría para la
ejecución de la auditoría.
Tomando como punto de partida el trabajo realizado en Referentes y Universales, el equipo
auditor debe identificar los indicadores, metas y datos relacionados con las acciones efectuadas
por los entes públicos.
2.2.2.10. Busilis de la política pública
El busilis es el punto donde estriba la dificultad o problema. Para la auditoría representa la
expresión más sintética, directa y concreta de la política pública en revisión.
Idealmente, las razones de ser de las decisiones de gobierno deberían quedar expresadas como
los objetivos, ya sean nacionales, estatales, sectoriales, especiales, institucionales o de
programa. Para este ideal, se parte del supuesto de que los objetivos van de lo general a lo
particular: de lo nacional a lo programático presupuestario. Sin embargo, este ideal asume un
modelo de administración por resultados que en México aún no está totalmente consolidado,
por lo que, para algunas auditorías, será posible retomar como busilis prácticamente el
enunciado de su objetivo programático presupuestario, mientras que para otras –para la
mayoría- habrá que construir esta síntesis. En todos los casos, el grupo auditor debe distinguir
dos niveles de busilis:
a) Busilis del Hacer: se trata de un enunciado que describe la operación concreta del programa
-o conjunto de programas, según sea el alcance de la auditoría;
b) Busilis de la Teoría del Cambio: es un enunciado que sintetiza el fin de la política pública,
el aspecto y la medida del estado de cosas en el que la decisión gubernamental busca
injerir; cambio social esperado tras la ejecución de la política pública o el programa en el
mediano plazo.
Página 61 de 185
La relación entre estos dos niveles es una relación de medios y fines: se hace algo con
determinados medios buscando determinados fines. Por supuesto, una relación de medios afines
puede ser más o menos compleja; se pueden tener fines inmediatos y fines mediatos,
relacionados con los mismos medios. La identificación y distinción de niveles de busilis ideal –
en la que los documentos normativos y de planeación están correctamente jerarquizados-
tendría una estructura semejante a esta, como se muestra en el ejemplo siguiente:
62
DIAGRAMA DE ISHIKAWA
Otras Dependencias
SEMARNAT
SHCP
SEDENA SCT PGR SE
Asociación Mexicana de
Secretarios de Desarrollo
Otros programas
GOO4 Protección Contra
Riesgos Sanitarios
(Ramo 12 Salud) S218 Programa de
Tratamiento de Aguas Residuales (R16
Medio ambiente)
Otros objetivos del PND
Desarrollar los sectores
estratégicos del país
Fin inmediato.
Misión del SENASICA
Regular, administrar y
fomentar las actividades
de sanidad, inocuidad y
calidad agroalimentaria.
Fin inmediato 2.
Programas
presupuestarios:
S232, U002, G001
Mantener y/o mejorar la
condición de sanidad
agroalimentaria en el
territorio nacional.
Fin mediato 1.
PSDAPA 2013-2018:
Fortalecer la sanidad,
inocuidad y calidad
agroalimentaria para
proteger la salud de la
población y elevar la
competitividad del
sector.
Fin mediato 2.
PND. 2013-2018:
Construir un sector
agropecuario y
pesquero productivo
que garantice la
seguridad alimentaria
del país”
Fin último.
LDRS
La política se orientará a
reducir los riesgos para la
producción agropecuaria
y la salud pública,
fortalecer la
productividad
agropecuaria y facilitar la
comercialización nacional
Otros programas
U010 Programa
Nacional para el Control de la
Abeja Africana
Otros objetivos de otros
sectores
Regulación, control y
fomento sanitario en los términos de la Ley
General de Salud
Otros objetivos del PND
Garantizar reglas
claras que incentiven el desarrollo de un
mercado interno competitivo.
Otras Dependencias
SAGARPA CONAPESCA
INAPESCA CONAGUA
IMTA COFEPRIS Secretaría de Salud
Aduana México
Medio:
LDRS
1. Regular la política de sanidad e inocuidad
agropecuaria, pesquera.
2. Prevenir riesgos
sanitarios. 3. Manejar riesgos
sanitarios. 4. Certificar la sanidad e
Página 63 de 185
FUENTE: mapa de identificación de los busilis de la política pública de Fomento a la Productividad Agrícola, realizada por el personal de
la Auditoría Especial de Desempeño de la Auditoría Superior de la Federación.
64
El esquema o diagrama anterior se llama diagrama de Ishikawa, también llamado diagrama de
espina de pescado, diagrama de causa-efecto, diagrama de Grandal o diagrama causal. En este
esquema la línea central (o columna del pez) concentra la materia de auditoría, mientras que las
zonas aledañas (o espinas) nos permiten tener como referencia el contexto amplio en el que se
inserta. Del extremo de los medios al extremo del fin último, se va creciendo en generalidad;
idealmente, los documentos en los que podamos identificar atribuciones, normas, mandatos y
objetivos tendrán esta jerarquía. Según se trate de una materia u otra, el esquema tendrá todos
los niveles o no; por ejemplo, un programa presupuestario destinado a lograr que los parques
públicos sean espacios destinados al recreo y la convivencia social no necesariamente tendrá un
objetivo definido en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ni un tratado
internacional; en cambio, las acciones orientadas a garantizar el respeto a los pueblos indígenas
están reconocidas tanto en la constitución como en un tratado internacional.
Si los documentos jurídicos, normativos y programáticos no respetan el orden jerárquico ideal,
para la construcción de busilis, el equipo auditor deberá privilegiar la jerarquía de objetivos
sobre la de documentos. Por ejemplo, es posible que el objetivo sectorial esté planteado en
términos más generales que el objetivo del Programa Sexenal de Gobierno, en cuyo caso, el
objetivo de PSG quedará a la izquierda del objetivo sectorial; también es posible que el objetivo
sectorial y el del Programa Sexenal sean idénticos, en cuyo caso quedarían en la misma casilla.
Es importante tener presente que este diagrama debe construirse extrayendo lo esencial de los
documentos consultados y que sea aplicable a la auditoría. Nunca debe ser una transcripción
literal de lo expuesto en estos documentos.
Una vez que el grupo auditor ha identificado y organizado los fines del programa, proyecto o
política pública en revisión, y que ha discriminado lo que pertenece a su auditoría y lo que no,
este mismo esquema le puede ayudar a delimitar los alcances de la auditoría respecto de la
teoría del cambio (que, para la abducción de la auditoría, se constituirán en elementos centrales
de la vertiente de eficacia).
Página 65 de 185
Habiendo identificado los medios y los fines, el grupo auditor puede proponer los busilis, los
cuales deben ser expresados de la manera más simple, directa y concreta posible, libre de toda
parafernalia24/
.
Es importante entender el diagrama causa-efecto propuesto y tener presente que es una
herramienta para construir los busilis del hacer y de la teoría del cambio. De aquí deben
desprenderse los hilos conductores de la auditoría y el alcance temático de la auditoría, por lo
que debe elaborarse antes de pretender expresar estos elementos. Este diagrama pierde toda
utilidad si primero se decide cuáles serán los busilis, los alcances y los hilos conductores y
después se construye el diagrama; es necesario construir primero el diagrama.
2.2.2.11. Consecuencia social esperada
Para determinar las consecuencias sociales es necesario que durante la elaboración del Estudio
Previo se identifiquen dos de sus componentes básicos, que son:
1) Los efectos que se busca generar con la implementación y operación de la política
pública, y
2) Los sujetos sociales receptores de dichos efectos.
Con base en la comprensión integral de la política pública por auditar, y a efecto de que el
grupo auditor disponga de los elementos básicos que le permitan determinar las consecuencias
sociales de su operación al concluir la ejecución de la auditoría, será necesario:
1. Identificar los efectos esperados de la intervención gubernamental y sus condicionantes, en
términos de:
generación de condiciones para el desarrollo de procesos,
aceleración, inhibición o reversión de tendencias,
24/ Parafernalia: suele referirse al conjunto aparatoso de elementos rituales o decorativos que rodean un acto o a una
persona.
Página 66 de 185
conservación del estado de las cosas.
2. Identificar los sujetos sociales que en el marco de la política pública tienen la calidad
explícita de población objetivo, o que implícitamente son destinatarios de la intervención
gubernamental, con referencia a:
la problemática, en términos de las demandas, necesidades o deficiencias que el agente
ejecutor tiene encomendado resolver, y
los propósitos (busilis del hacer) y finalidades (busilis de la teoría del cambio) de la
intervención gubernamental, en términos de los intereses y expectativas que se propone
satisfacer.
3. Vincular los efectos esperados previstos con la población potencial, objetivo y atendida
destinataria de la intervención gubernamental, especificando el significado de cada efecto
para cada sujeto social afectado directa o indirectamente.
2.2.2.12. Hilos conductores de la política pública
Los hilos conductores refieren a la acción gubernamental y representan las líneas de
investigación de las auditorías. Constituyen las partes naturales de la acción gubernamental y
son la guía del auditor para realizar la investigación; articulan los mensajes de la auditoría.
Una vez que el grupo auditor ha comprendido el problema público por atender, el marco
normativo, jurídico y programático de la política pública por auditar, y que tiene claros los
busilis correspondientes, debe identificar, separar y clasificar sus partes naturales, a fin de
determinar las líneas de investigación. Nuestra auditoría tendría que permitirnos argumentar
cómo se cumple con el busilis del hacer y con el busilis de la teoría del cambio. Por ello, se
insiste en que el criterio que privilegia al identificar los hilos conductores es el de las partes
naturales del problema (causa-problema-efecto), que se concretizan en los busilis, y no las
vertientes teóricas de las auditorías de desempeño (tres “E´s” y tres “C´s”).
Página 67 de 185
Las vertientes teóricas de las auditorías de desempeño son guías de investigación conceptuales
para calificar la acción gubernamental; no son la acción gubernamental. Si en un hilo conductor
asociado a la teoría del cambio los resultados muestran que se resolvió el problema, el
calificativo sería que la acción gubernamental fue eficaz; si lo resolvió, pero el costo supera los
beneficios de resolver el problema, el calificativo es que no fue económico; si en un hilo
conductor asociado al hacer se identifica que se hizo todo lo que debía hacer optimizando los
recursos, el calificativo sería que fue eficiente, etc. El calificativo se usa una vez concluida la
investigación.
Es importante tener en cuenta que los busilis pueden tener más de un componente claramente
diferenciado por el tipo de acciones y por la población objetivo a la que se dirige; en este caso,
cada componente podría ser un hilo conductor.
2.2.2.13. Matriz de consistencia lógica de la política pública25/
La identificación de las principales partes o hilos conductores de la política pública permitirá al
grupo auditor trabajar en la esquematización de la síntesis de las relaciones de todos los
elementos de la comprensión de la política pública en revisión. Dicho esquema se hará en forma
de matriz, de tal manera que, para cada hilo conductor, se pueda identificar la especificidad de
sus normas y objetivos, al tiempo que se aprecie el modo en el que todos los elementos se
relacionan. La primera parte de esta matriz corresponde a la concepción oficial del problema
público y a la comprensión de la política pública integral; la segunda, que se requisita durante la
abducción de la auditoría, a la especificidad de los alcances de la auditoría que se está
planeando.
La primera parte de la Matriz de Consistencia de la Política Pública debe incluir:
25/ Matriz de consistencia lógica de la política pública: es una herramienta de planeación que permite analizar la lógica y
consistencia de la política pública. La matriz se estructura después del proceso heurístico y hermenéutico realizado a la
política pública, su utilidad es la consignación en un mapa mental de todos los aspectos que se interrelacionan en la
conformación de una política pública.
Página 68 de 185
I. Renglones, que corresponderán a los hilos conductores. En el caso de que haya elementos
comunes a todos los renglones –como puede suceder con la definición de la problemática-
, la columna puede atravesarlos, no es necesario repetir celdas.
II. Columnas:
a. Problema público;
b. Marco legal y normativo;
c. Documentos programático presupuestales
d. Principales resultados (rendición de cuentas; evaluaciones externas; auditorías
previas);
e. Busilis del hacer y de la teoría del cambio; y
f. Consecuencias sociales esperadas.
Si el grupo auditor considera que alguna columna requiere subdivisiones, puede incluirlas.
A continuación, se describen los elementos referidos:
a) Problema Público
Cada uno de los hilos conductores de la política pública responde a la descontextualización
de los busilis. Precisa los fines y las acciones por realizar en cumplimiento de la política
pública.
En esta columna se debe incluir el problema público cuya atención se fiscaliza considerando
su desagregación por fenómeno problemático y sus causas, de tal forma que al concluirse la
primera parte de la matriz pueda determinarse si la política pública por auditar se orienta a la
atención directa del fenómeno, de las causas, de los efectos, o bien, si pretende incidir
integralmente en el problema.
Página 69 de 185
Es preciso especificar cada uno de los aspectos fundamentales del problema, a fin de destacar
la importancia de la auditoría, por lo que el grupo auditor al identificarlos deberá ser creativo
y hábil con la interpretación y con la comprensión.
b) Marco legal y normativo
En la segunda columna de la matriz se deben incluir como mínimo los documentos legales de
aplicación general, tales como la Constitución Política del Estado de Aguascalientes y las
leyes reglamentarias; el Plan Sexenal de Gobierno y los programas sectoriales,
institucionales, regionales y especiales; leyes generales, reglamentos y demás normativa.
En la fila correspondiente a cada uno de los hilos conductores determinados como eje para la
fiscalización, se registrará una síntesis del o de los artículos de la norma analizada, que
deberá ser congruente. El marco jurídico normativo desagregado comprenderá todas las áreas
principales: cumplimiento de la legislación general vigente, observancia de las normas de la
contabilidad pública, normas que regulen los objetivos y metas, así como el uso eficiente de
los recursos.
c) Documentos programático presupuestales
Es la tercera columna de la matriz y registra todos los documentos del marco programático-
presupuestal de la política pública por auditar. Se deben identificar en el Plan Sexenal de
Gobierno; en los programas sectoriales, institucionales y especiales, en el Presupuesto de
Egresos y en la MIR, los objetivos, metas e indicadores.
Los documentos analizados se deben incluir en cada subcolumna, comenzando por el Plan
Sexenal de Gobierno, el programa sectorial correspondiente, los programas institucionales y
los especiales, y concluir con el Presupuesto de Egresos.
En el análisis del Plan Sexenal de Gobierno se deberán incluir las líneas estratégicas de cada
objetivo vinculado con la política pública. Por lo que corresponde a los programas
sectoriales, institucionales y especiales, se deberán considerar los objetivos estratégicos y
líneas de acción respectivos.
Página 70 de 185
En el caso del PE, se deberán precisar en la matriz el o los programas presupuestarios que se
vinculan con la política pública evaluada, y su estructura programática, compuesta por el
grupo funcional, función, ramo, subfunción, actividad institucional, programa presupuestario
y unidad administrativa. Asimismo, se registrarán los recursos aprobados, las metas
programadas con la mayor desagregación posible, y los indicadores establecidos.
d) Principales resultados:
Este apartado es la cuarta columna de la matriz, y en ella se deberá incluir lo señalado en la
documentación en la que se rinde cuentas ante la sociedad. Los documentos de rendición de
cuentas comprenden la Cuenta Pública, el informe de gobierno, los informes de labores, los
informes trimestrales, los informes de autoevaluación, otros informes específicos de la
instancia fiscalizada para divulgar la política pública, las evaluaciones externas, y el Informe
de Ejecución del Plan Sexenal de Gobierno. También se pueden considerar las evaluaciones,
auditorías o reportes formulados por el ente a otras dependencias globalizadoras, de
seguimiento o control.
En este apartado se registrarán todas las subcolumnas de los documentos de rendición de
cuentas analizados, incluyendo un análisis de lo reportado, ya sea en los informes
trimestrales, el informe de gobierno, el de ejecución del PSG, las evaluaciones externas, etc.
Como fuentes fundamentales de la rendición de cuentas, se consideran la Cuenta Pública, el
Informe de Gobierno que el Ejecutivo Estatal presenta al Congreso del Estado y el Informe
de Ejecución del Plan Sexenal de Gobierno. Además, pueden tener esta connotación los
informes institucionales y las evaluaciones realizadas en el contexto de la política pública.
De manera enunciativa o declarativa, se podrá adicionar una columna indicativa no
obligatoria con los estudios académicos, las conferencias o la postura de los actores “clave”
de las políticas públicas.
e) Los busilis de la política pública
Conforme al apartado correspondiente en los lineamientos.
Página 71 de 185
f) Consecuencias sociales esperadas
Conforme al apartado correspondiente en los lineamientos.
2.2.2.14. Abducción de la Auditoría
La abducción se entiende como el conjunto de los planteamientos, razonamientos o silogismos
que inducen un conocimiento probable. Ésta representa la elección de una hipótesis que sirve
para explicar determinados hechos, sin que todavía se haya comprobado.
Con base en el conocimiento de la política pública por auditar y en la información disponible, se
diseña el proyecto de auditoría, define el esquema metodológico y asigna recursos para
realizarla. La abducción de la auditoría aborda los aspectos siguientes: alcance, objetivos,
vertientes de revisión, abordaje, hipótesis de trabajo y procedimientos.
El diseño de las auditorías de desempeño debe considerar las tres “E” relativas a eficacia,
eficiencia y economía; y las tres “C” relacionadas con la calidad del bien o servicio, la
competencia de los actores y el ciudadano-usuario, como se muestra a continuación:
Página 72 de 185
Aunque en las auditorías de desempeño habrá pruebas de auditoría de las vertientes de
desempeño, el criterio para organizar el trabajo no debe privilegiar las vertientes sino los hilos
conductores que derivan de los busilis, los cuales se encuentran directamente vinculados con el
problema público. Es precisamente con estos elementos con los que se definirán los objetivos de
la auditoría, los alcances y la estructura del proyecto de auditoría.
2.2.2.14.1. Alcance temático de la auditoría
Los alcances de la auditoría se definen desde diversos enfoques: la temporalidad de la revisión
(Cuenta Pública concluida inmediata anterior al año de la fiscalización); las unidades objeto de
revisión; el monto del presupuesto ejercido por revisar, y la profundidad temática.
En los casos en que la auditoría sea de una política pública que se haya auditado en cuentas
públicas anteriores, el grupo auditor tiene el desafío de superar las auditorías practicadas. El
Estudio Previo debe mostrar un diseño de auditoría con mayor profundidad que las anteriores.
Si no se lograra una auditoría superior a las anteriores, la calificación sería de aprobada con
indicaciones de perfeccionamiento.
Si con la revisión de los documentos para elaborar el Estudio Previo los grupos auditores tienen
la sospecha de posibles fraudes por parte de los operadores de la política pública a auditar,
deberán hacerlo de conocimiento de su superior jerárquico con el fin de informar esta sospecha
al área correspondiente del OSFAGS.
Para la definición del alcance temporal, el auditor deberá estar consciente de que los actos de
autoridad sólo pueden referirse al año de revisión. Ello no significa que el grupo auditor no
pueda señalar los logros, avances, o estancamiento de la atención del problema inferido por la
información de una serie de tiempo y que de ella puedan hacerse proyecciones; sólo le está
impedido realizar actos de autoridad fuera del año del ejercicio en revisión.
En relación con las unidades administrativas del ente auditado, es importante que el grupo
auditor haya determinado con precisión las atribuciones de cada área objeto de revisión, a efecto
de tener certeza de la responsabilidad de esas unidades de los aspectos por revisar mediante el
Estudio Previo. Por lo anterior, el alcance deberá precisar las áreas objeto de revisión.
Página 73 de 185
Si durante la auditoría los grupos auditores se percatan de que los operadores de la política
pública auditada no han atendido las recomendaciones de auditorías anteriores, deberán
señalarlo en su Informe de auditoría.
2.2.2.14.2. Objetivos de la auditoría
La formulación del objetivo consiste en precisar lo que se pretende realizar en la auditoría. Al
final de la auditoría, debe ser posible asociar los resultados obtenidos con los objetivos.
El objetivo general da origen a los objetivos específicos que indican lo que se pretende realizar
en cada una de las etapas de la auditoría.
El objetivo general de la auditoría se construye con la teoría del cambio, la cual debe construirse
a partir del problema público que la política pública pretende resolver. Los objetivos específicos
se arman con el hacer, el cual se desagrega en los hilos conductores de la fiscalización.
Ejemplo:
Programas Productivos para la Atención de la Población Indígena
Busilis del hacer: otorgar subsidios, asistencia y capacitación a la población indígena
Busilis de la teoría del cambio
Inmediato: que los indígenas tengan los proyectos productivos como fuente de ingresos.
Mediato: contribuir a mejorar los ingresos de la población indígena.
Dado que el objetivo se establece, normalmente, en términos abstractos, para alcanzarlo, es
necesario un conjunto de pruebas o procedimientos de auditoría; el objetivo sirve, precisamente,
para organizar procedimientos de auditoría concretos. El camino que va del objetivo hacia el
procedimiento de auditoría busca llevar dicho objetivo hasta la operación concreta; es, por
tanto, un camino que va de lo más abstracto a lo más concreto, de manera gradual (objetivo,
preguntas, hipótesis, método de prueba de hipótesis), por lo que es importante no saltarse pasos,
pues de lo contrario, el vínculo entre lo concreto y lo abstracto se pierde.
Página 74 de 185
A fin de evitar generalidades y definir variables concretas a probar en el diseño de la abducción
de la auditoría: definición de objetivos, preguntas de auditoría, hipótesis de trabajo, y en el
diseño de métodos de prueba, evitar el uso de los términos “acciones” y “actividades”, así como
el verbo “conocer”, ya que resultan conceptos imprecisos.
2.2.2.14.3. Vertientes de revisión
Las vertientes de revisión son los conceptos clave que califican el desempeño observado del
ente auditado, por lo que una vez concluida la revisión de los hilos conductores y con ello
identificada la acción gubernamental, los grupos auditores están en condiciones de utilizar las
vertientes de revisión.
Las vertientes de revisión se clasifican como las tres “E” y las tres “C”. Las tres “E” se refieren
a la eficacia, eficiencia y economía de la acción gubernamental; las tres “C” se vinculan con la
competencia de los actores públicos, la calidad del bien o servicio ofrecido y la satisfacción del
ciudadano-usuario.
Las tres E.
Las tres “E” califican los logros de una política pública respecto a los objetivos alcanzados, los
medios empleados y el precio incurrido conforme a lo siguiente:
La eficacia: implica el cumplimiento de los objetivos orientados a la atención de un
problema público.
La eficiencia: implica lograr el menor costo posible, social y económicamente hablando,
para la obtención de los resultados esperados.
La economía: implica procurar la razón entre el mínimo costo y el máximo de rendimiento.
Eficacia
La eficacia es un concepto relacionado esencialmente con el logro de objetivos, los cuales
habrían de estar ligados con un problema público que el gobierno seleccionó para atender. La
eficacia hace referencia a la relación existente entre los objetivos propuestos, los productos o
recursos aportados y los objetivos alcanzados: ¿se cumplieron los objetivos de la política de
Página 75 de 185
acuerdo con los medios empleados y los recursos aportados?, ¿los medios empleados y los
resultados logrados son coherentes con los objetivos de la política aplicada?
La eficacia es un concepto relacionado esencialmente con el logro de objetivos, los cuales
habrían de estar ligados con un problema público que el gobierno seleccionó para atender. La
eficacia hace referencia a la relación existente entre los objetivos propuestos, los productos o
recursos aportados y los objetivos alcanzados: ¿se cumplieron los objetivos de la política de
acuerdo con los medios empleados y los recursos aportados?, ¿los medios empleados y los
resultados logrados son coherentes con los objetivos de la política aplicada?
La eficacia consta del análisis de los resultados obtenidos y de su imputabilidad para juzgar en
qué medida los acontecimientos observados corresponden a la política pública, lo cual requiere
una comparación. Los indicadores estratégicos o de resultados son los parámetros de
comparación de la eficacia con la que se cumplieron los objetivos de la política pública.
Un sistema de indicadores estratégicos bien diseñado requiere de un profundo ejercicio
hermenéutico que permita interpretar, analizar y contextualizar la política pública, lo cual
implica conocer el problema público, las causas y los efectos así como las acciones del gobierno
para atenderlo.
Para evaluar la eficacia deben desarrollarse resultados que versen sobre el logro de los objetivos
de una política pública y que, por tanto, aporten información para responder las preguntas: ¿lo
hecho resolvió el problema?, ¿lo hecho administró el problema?, ¿lo hecho está en camino de
solucionar el problema?
La eficacia debe aportar los principales datos duros que den cuenta de la medida en que se
avanzó en la atención del problema. Asimismo, deben señalar el vínculo de esos resultados con
la acción gubernamental; la finalidad es determinar, si la evidencia lo posibilita, la
imputabilidad de la acción gubernamental en el estado que guarda el problema.
La fiscalización del control interno, el SED y la rendición de cuentas deben aportar elementos
que refuercen la evaluación de la eficacia.
Eficiencia
Página 76 de 185
La eficiencia mide y califica el recorrido entre medio y fines; es la proporción entre la
utilización de insumos, entre recursos, costos, tiempo y forma en la que se relacionan los fines
con los medios. A mayor eficiencia, más racionalidad y optimización. Indicadores de gestión
correctamente diseñados deben permitir evaluar la eficiencia.
Los indicadores de gestión se centran en los procesos clave mediante los cuales opera la
institución para cumplir con los objetivos de la política pública. En la ejecución de los procesos,
los servidores públicos deben mantener el control de las variables clave para el logro de los
resultados esperados, prevenir desviaciones o identificar las causas por las cuales no fueron
logrados.
Cuando se evalúa la eficiencia de un proceso asociado con una política pública, el grupo auditor
requiere de un profundo conocimiento sobre la operación del ente sujeto a revisión y su relación
con la atención del problema público que busca atender. Se parte del conocimiento de los
procesos y procedimientos existentes, así como de los insumos y productos que garantizan su
funcionamiento.
Para evaluar la eficiencia de una política pública se deben tomar en cuenta las principales
acciones que se desarrollaron para atender el problema de conformidad con los hilos
conductores definidos con base en el busilis del hacer. La información que resulte de evaluar la
eficiencia debe permitir establecer la conexión argumentativa lógica con lo que está logrando la
política pública en relación con la atención del problema.
La fiscalización del control interno, el SED y la rendición de cuentas deben aportar elementos
que refuercen la evaluación de la eficiencia.
Economía
La economía mide el costo o recursos aplicados en los objetivos de una política pública contra
los resultados obtenidos; implica racionalidad, elegir entre varias opciones la alternativa con el
máximo cumplimiento de los objetivos con el menor gasto presupuestal posible. La principal
interrogante es saber si –dentro del contexto político y social específico- los recursos han sido
aplicados y utilizados con economía para lograr los fines. También se le conoce como valor por
dinero o value for money.
Página 77 de 185
La economía se puede determinar mediante la comparación del costo unitario real contra el
costo unitario presupuestado; o el costo unitario real del ente público auditado con el de
empresas con servicios similares, como por ejemplo, servicios educativos o de salud; o el costo
unitario real contra estándares internacionales, como es el caso del costo por barril de petróleo
crudo.
La economía también se puede analizar desde el costo-beneficio de la política pública. Esto
requiere la cuantificación monetaria de los dos elementos. Determinar cuál fue el costo para la
obtención de los bienes y servicios puede ser relativamente fácil; lo difícil es contar con
información sobre el beneficio cuantificado en unidades monetarias. Por ejemplo, en materia de
salud ¿cómo cuantificar las vidas que se salvan por aplicar exámenes oportunos para prevenir el
cáncer cervicouterino?
Un ejemplo lo encontramos en el Programa de Guarderías, a cargo del IMSS. En el reporte de
los estados financieros se informó que para el año 2002 el instituto había erogado 8,350.6
millones de pesos en la atención de 142,136 niños; esto significó una erogación anual por niño
de 58 mil 750 pesos y mensual de 4 mil 896 pesos. Con objeto de determinar la economía en el
uso de los recursos, se examinaron los servicios subrogados y los que el IMSS proporcionó en
forma directa. El resultado mostró que el instituto no actuó con la economía debida, ya que el
gasto por niño fue 10 veces mayor respecto de los servicios subrogados.
GASTO
EJERCIDO
(MILLONES
DE PESOS)
NIÑOS
ATENDIDOS
COSTO
ANUAL POR
NIÑO
(PESOS)
COSTO
MENSUAL
POR NIÑO
(PESOS)
TOTAL 8,350.6 142,136 58,750.8 4,895.9
1.Propias 6,193.5 31,623 195,854.3 16,321.2
2.
Subrogadas
2157.1 110,513 19,519.0 1,626.6
Diferencia 4,036.4 (78,890) 176,335.3 14,694.6
Página 78 de 185
GASTO
EJERCIDO
(MILLONES
DE PESOS)
NIÑOS
ATENDIDOS
COSTO
ANUAL POR
NIÑO
(PESOS)
COSTO
MENSUAL
POR NIÑO
(PESOS)
(1-2)
LAS TRES C
Las tres “C” califican la competencia de los actores públicos, la calidad del bien o servicio
ofrecido y la satisfacción del ciudadano-usuario.
Competencia de los Actores
La competencia de los actores se refiere a quienes realizan las tareas en el sector público: las
instituciones y los servidores públicos. Para analizarla se formulan preguntas tales como: ¿la
institución cuenta con un fundamento jurídico que señale de manera clara su mandato y los
objetivos? ¿la entidad cuenta con normas y manuales o reglas de operación?, ¿tiene una
estructura orgánica adecuada a su mandato?, ¿el servidor público es competente para realizar su
función?, ¿sabe hacer su función?, ¿es el mejor?
Las auditorías ayudan a formular recomendaciones sobre la congruencia de los objetivos de la
institución con su marco legal y determinar la existencia de instrumentos jurídicos e
institucionales para alcanzar los objetivos; en el segundo, las instituciones han buscado
establecer mecanismos que permitan medir y determinar cuáles deben ser las características y
habilidades de las personas en los cargos públicos, para fortalecer la organización interna y
consolidar un proceso de mejora constante del quehacer institucional.
Una metodología práctica para este tipo de evaluaciones se puede soportar en el COSO (gestión
de riesgos corporativos). La lógica de este método identifica los roles y responsabilidad de los
actores y las áreas; distingue la existencia de objetivos estratégicos, de eficiencia, de gestión y
de economía, así como de indicadores suficientes para medirlos; valida los mecanismos de
información y comunicación, así como la existencia de mecanismos de control para identificar
Página 79 de 185
eventos potenciales en la organización, gestionar sus riesgos y proporcionar una seguridad
razonable sobre el logro de objetivos.
El Servicio Fiscalizador de Carrera, es uno de los elementos que se debe analizar para calificar
la competencia de actores. Este servicio de carrera parte de una planeación estratégica que fija
objetivos sociales claros, realizables y retadores; fundamenta el ingreso y la permanencia del
personal en la administración pública según evaluaciones objetivas y transparentes de sus
capacidades, competencias y desempeño, tanto personal como organizacional. Es una
herramienta que ayuda al gobierno a ser más eficiente, más profesional y contribuye a elevar la
calidad de los servicios públicos que recibe la ciudadanía.
El perfil del puesto es fundamental en el Servicio Profesional de Carrera o Servicio Civil, pues
establece un conjunto de características o rasgos peculiares del servidor público que desempeñe
determinado puesto o cargo.
La comparación del perfil del puesto con las características del servidor público que lo ocupa
puede dar las medidas sobre la competencia de éste. Al respecto, se tiene el ejemplo siguiente:
*El Reglamento Interior de la Secretaría de Seguridad Pública establece que corresponde a la
Dirección General de Administración y Formación de Recursos Humanos formular y mantener
actualizado el Catálogo Institucional de Puestos de la Secretaría.
*El mapa de puestos incluye los requisitos mínimos para los puestos del Secretariado Ejecutivo
del Sistema Nacional de Seguridad Pública (SESNSP), entre los que se encuentran el objetivo
del cargo, las principales funciones y actividades, así como los requisitos que deben cubrir los
aspirantes, tales como escolaridad y experiencia.
*Para verificar el cumplimiento de los requisitos del puesto se tomó una muestra de 93
expedientes de un total de 495 plazas. Del total de plazas revisadas 88 estuvieron ocupadas y 5
vacantes.
*De las 88 plazas ocupadas seleccionadas para revisión, en 13 casos el nivel académico del
servidor público no se correspondió con el perfil establecido. De estos 13 casos, en 8 se requirió
contar con un título profesional y solo acreditaron a 1 como pasante, 3 con bachillerato, 2 con
carrera técnica y 2 con secundaria; y en 5 casos que se requería como mínimo ser pasante de
Página 80 de 185
una carrera profesional se otorgó a 1 persona con nivel de bachillerato, 2 de secundaria y 2 de
primaria.
*Además, se constató que el SESNSP no contó con procedimientos de control para verificar la
experiencia laboral de los aspirantes.
Calidad del Bien o Servicio y el Ciudadano-Usuario
La corriente contemporánea denominada Calidad en el Servicio tiene como objetivo
implementar reformas en la administración del sector público para mejorar la capacidad de
respuesta y sensibilidad de las instituciones del sector público, al requerir y alentar un mayor
énfasis en el rendimiento. La teoría se orienta hacia los resultados en general, de los cuales las
necesidades del “ciudadano-usuario” son un aspecto importante.
La publicación del Servicio de Administración Pública de la OCDE titulada “La Administración
como Servicio: el Público como Cliente” sugiere que los componentes de una prestación de
servicio se hacen conforme a los requerimientos del cliente o ciudadano-usuario, los cuales son:
Transparencia. Los ciudadanos-usuarios deben saber cómo trabaja la administración,
quién es responsable de qué cosa y con qué remedios se cuenta en caso necesario.
Participación del ciudadano-usuario. Los ciudadanos se resisten a ser tratados como
receptores pasivos de aquello que la administración pone en sus manos.
Satisfacción de los requerimientos del ciudadano-usuario. En la medida en que sea
posible, se debe ofrecer a los ciudadanos servicios para su particular situación. Los
servicios del tipo “una talla le queda a todos” ya no son apropiados.
Disponibilidad. Los ciudadanos deben tener facilidad de acceso físico a la administración
en horas convenientes y se les debe ofrecer información en lenguaje simple y llano.
Oportunidad. Significa que el bien o servicio debe estar disponible cuando lo requiera el
ciudadano.
Precio. Significa que los bienes o servicios deben ser competitivos.
Página 81 de 185
Alternativas para el ciudadano. Éste debe tener la oportunidad de elegir.
Para medir la satisfacción del ciudadano-usuario las encuestas son un medio idóneo para
conocer diversos aspectos relacionados con la prestación de servicios públicos, y la percepción
de los beneficiarios.
En las auditorías de desempeño se han utilizado las encuestas con resultados importantes que,
además de conocer la satisfacción del ciudadano, permiten formular recomendaciones para
mejorar la prestación de los servicios.
2.2.2.14.4. Abordaje de la auditoría
El enfoque general de la auditoría es un elemento central y debe considerarse al diseñarla, ya
que determina la naturaleza del examen a realizarse. También define los conocimientos,
información, datos requeridos, así como los procedimientos de auditoría necesarios para
obtenerlos y analizarlos. De acuerdo con la ISSAI 300, la auditoría de desempeño generalmente
sigue uno de los siguientes tres abordajes:
a) un abordaje orientado a sistemas, que examina el funcionamiento apropiado de los
sistemas de gestión y se basa en ideas y conceptos de la “teoría del sistema”, donde las
empresas del gobierno o los programas son vistos como sistemas de interacción y
elementos interdependientes funcionales;
b) un abordaje orientado a resultados, que evalúa si se han logrado los objetivos de
resultados o productos o si están funcionando los programas y servicios según lo
previsto. En este enfoque, las deficiencias suelen definirse como desviaciones de las
normas o criterios. Las recomendaciones, si se presentan, a menudo están dirigidas a
disminuir tales desviaciones. La perspectiva es en ese sentido básicamente normativa;
c) el abordaje orientado a los problemas, que se ocupa principalmente de la verificación y
análisis de la existencia de fallas o debilidades en los procesos sujetos a revisión, así
como de sus causas y sus consecuencias.
Página 82 de 185
Los tres enfoques pueden alcanzarse desde una perspectiva de arriba hacia abajo o de abajo
hacia arriba. Las auditorías con una perspectiva de arriba hacia abajo se centran principalmente
en los requerimientos, intenciones, objetivos, y expectativas de quienes determinan y diseñan
los programas y las políticas públicas. Una perspectiva de abajo hacia arriba se centra en
problemas de importancia real para las personas y la comunidad.
En el Estudio Previo se debe señalar el tipo de abordaje de la auditoría, en correspondencia con
lo que establecen las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores (ISSAI
300), emitidas por la Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores
(INTOSAI por sus siglas en inglés).
2.2.2.15. Tablas del Onus Probandi
Las tablas del onus probandi son un plano en el que se propone la carga de la prueba que habrá
de sustentarse, el grupo auditor deberá:
Aplicar los procedimientos de la revisión;
Comprobar o ajustar sus hipótesis;
Responder las preguntas de auditoría, y
Obtener la evidencia que sustente sus conclusiones.
En el contexto de la Auditoría Especial de Desempeño de la Auditoría Superior de la
Federación, es el trayecto que sigue el equipo auditor para comprobar o ajustar sus hipótesis;
responder a sus preguntas clave, y buscar la evidencia para dictaminar26/
la incidencia de la
acción gubernamental sobre los problemas públicos. Los procedimientos de la revisión son la
agrupación de técnicas y pruebas de auditoría aplicables al estudio de una operación o un
proceso, con los que se realiza un análisis e interpretación para fundamentar la opinión
profesional del auditor sobre lo revisado; estos permiten cumplir con el objetivo de la auditoría,
26/ Dictaminar: emitir una opinión, juicio o consejo que el perito en cualquier ciencia o arte formula, o emite, verbalmente o
por escrito, acerca de una cuestión de su especialidad, previo requerimiento de las personas interesadas o de una
autoridad de cualquier orden, o espontáneamente, para servir a un interés social singularmente necesitado de atención.
Página 83 de 185
responder las preguntas clave y comprobar las hipótesis, ya que se obtiene la evidencia para
sustentar la opinión profesional del auditor, como se muestra en el ejemplo siguiente:
84
No. de
Auditoría:
336 Nombre de la
Auditoría:
Autorización de Impacto Ambiental
Busilis del hacer:
Emitir autorizaciones de manifestaciones de impacto ambiental para la realización de obras y actividades
económicas sustentables.
Busilis de la teoría del
cambio:
Garantizar la ejecución de obras y actividades sustentables, a fin de evitar y reducir efectos negativos al medio
ambiente.
Objetivo general de
auditoría:
Fiscalizar la regulación, la evaluación y la resolución de las manifestaciones de impacto ambiental, a fin de
verificar el cumplimiento de objetivos y metas.
Consecuencias
sociales esperadas:
La SEMARNAT estableció técnicas y metodologías uniformes para eficientar el procedimiento de autorización
de las manifestaciones de impacto ambiental para obras y actividades económicas sustentables, lo que permitió
evitar y reducir el deterioro del medio ambiente en beneficio de la ciudadanía.
Hipótesis general: La SEMARNAT y la PROFEPA cumplieron con sus respectivas funciones sustantivas en materia de
autorización, inspección y vigilancia de impacto ambiental y establecieron y aplicaron coordinadamente los
criterios y las metodologías para la valoración de los daños provocados por obras y actividades irregulares que
implican un impacto ambiental, ya que contaron con el personal especializado para dicha aplicación.
Delimitación de la
ejecución de la
auditoría (asociado a
los hilos conductores)
Objetivo
específico
Pregunta de auditoría Hipótesis de trabajo Método de prueba de la hipótesis,
procedimiento(s) de auditoría necesario(s)
Página 85 de 185
Vertiente: Eficacia
Hilo conductor:
Evaluación
Verificar que
en la
evaluación de
las
manifestacion
es de impacto
ambiental, la
SEMARNAT
hubiera
privilegiado
evitar o
reducir
afectaciones
negativas al
ambiente.
¿De qué manera la
SEMARNAT
garantizó que las
manifestaciones de
impacto ambiental
que autorizó para la
ejecución a obras y
actividades
económicas no
afectaran o
propiciaran el
deterioro al medio
ambiente?
Durante el proceso
de evaluación de las
manifestaciones de
impacto ambiental,
la SEMARNAT se
orientó más a la
verificación del
cumplimiento de
requisitos y en
menor medida a la
valoración de los
daños al medio
ambiente.
MÉTODO:
Análisis cualitativo del cumplimiento de los
requisitos de las MIA durante 2012.
Análisis cuantitativo sobre el número de MIA que
fueron sometidas a valoración de los daños
ambientales durante 2012.
PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA:
Identificar el número de las MIA autorizadas en
2012.
Identificar los requisitos aplicados por la
SEMARNAT para emitir la autorización de las
MIA.
Determinar una muestra de las solicitudes de
MIA autorizadas para verificar el cumplimiento
de requisitos. Se anexa cédula de muestra.
Determinar los criterios de valoración de los
daños ambientales aplicados por la
SEMARNAT.
Identificar el número de manifestaciones de
Página 86 de 185
TABLA DE ONUS PROBANDI
FUENTE: Elaborado con información del Estudio Previo, en sus Tablas Onus Probandi, de la Auditoría realizada a la Secretaría de
Medio Ambiente y Recursos Naturales por el personal de la Auditoría Especial de Desempeño de la ASF, Cuenta Pública 2014.
impacto ambiental que fueron sometidas a
valoración de los daños ambientales en 2012.
Con base en la muestra verificar que en la MIA
se hubieran evaluados los daños.
Utilizar la Prueba X2
para razón de momios
para determinar la proporción de las MIA que
cumplieron con los requisitos y en las que se
valoró los daños ambientales.
Página 87 de 185
Las Tablas del Onus Probandi se componen de los siguientes elementos:
a) Datos de identificación de la auditoría:
i) Número de auditoría
ii) Nombre de auditoría
b) Busilis
i) Del hacer
ii) De la teoría del cambio (inmediato y mediato)
c) Objetivo de la auditoría
d) Hipótesis general
e) Columnas:
i) Alcance de auditoría, asociado a los hilos conductores
ii) Objetivo específico
iii) Pregunta de auditoría
iv) Hipótesis de trabajo
v) Diseño de experimento para probar la hipótesis. Si el grupo auditor identifica la
necesidad de utilizar muestras para sus pruebas, la cédula con el detalle del diseño de
la muestra se ubicará a continuación de la Tabla correspondiente; si el grupo auditor
considera que no requerirá tomar muestras, la cédula correspondiente se incluirá al
final de las tablas.
f) Margen inferior para la definición de los referentes utilizados en el establecimiento de la
pregunta de auditoría.
Lo concerniente al establecimiento del busilis, el alcance de auditoría asociado con los hilos
conductores y los objetivos, así como de la construcción de referentes, ya ha sido expuesto.
Ahora veamos cómo se utiliza todo ello para el diseño de preguntas de auditoría, hipótesis de
trabajo y diseño de métodos de prueba.
Página 88 de 185
Antes de construir los hilos conductores y diseñar las pruebas de auditoría que irán en las tablas
del Onus Probandi, es sumamente importante tener presente la estructura del dictamen de la
auditoría, por lo que el grupo auditor debe revisar el esquema del dictamen y la descripción de
cada uno de sus elementos.
2.2.2.16. Quididad de la auditoría
Término aportado por Tomás de Aquino, proviene del latín “quid” que significa “qué”. En la
metodología de las auditorías de desempeño el término es utilizado para referir la elaboración
de preguntas clave que orientan los principales resultados de los grupos auditores.
Las preguntas constituyen el primer eslabón entre la generalidad y abstracción de los objetivos
establecidos, y la concreción necesaria para operacionalizar la auditoría.
El primer paso para concretar un objetivo establecido en términos abstractos es encontrar el
significado del concepto principal del mismo, para lo cual el auditor se vale de los referentes
definidos y consensuados con el ente durante la comprensión del deber ser. Se debe tener
presente que un solo concepto, regularmente, se descompone en varias notas o características
que conforman su significado. Una vez identificado el conjunto de características que
conforman el significado del concepto, cada característica se presenta en forma de pregunta.
Las preguntas resultantes constituirán la guía de trabajo que nos acercará a la concreción de la
operación; son, pues, las preguntas de auditoría. Tendremos tantas preguntas cuantas notas
compongan el significado del concepto principal, porque solo estas preguntas resultan menos
abstractas que el concepto del objetivo, pero suficientemente generales como para ser preguntas
clave que guíen la revisión. Si establecemos preguntas muy concretas, aunque las respuestas
que obtengamos sí aporten información relacionada con la revisión, serán respuestas con datos
inconexos; las preguntas de auditoría deben permitirnos organizar distintos datos bajo un mismo
aspecto.
Ejemplo:
Nuestro objetivo asociado al hilo conductor del busilis de la teoría del cambio, puede ser
“Evaluar si los subsidios, la asistencia y la capacitación que otorga el programa están generando
Página 89 de 185
proyectos productivos sostenibles en el tiempo”. De este objetivo, el concepto principal es
“proyecto productivo sostenible”.
Para pasar a la(s) pregunta(s) de auditoría, necesitamos saber qué significa proyecto productivo
sostenible. Durante la construcción de los referentes, identificamos que el concepto proyecto
productivo sostenible cuantifica los proyectos que se han implementado, que han sobrevivido al
menos tres años y que presentan un margen de ganancia positivo. En este caso, el concepto
proyecto productivo sostenible se descompone en tres conceptos, por lo que podríamos tomarlo
así para establecer una sola pregunta de auditoría con los tres elementos o tres preguntas, una
para cada elemento. En este caso, como los tres elementos están interrelacionados, lo más
conveniente es diseñar una pregunta con los tres elementos con el propósito de estudiarlos
simultáneamente: “¿los apoyos otorgados han logrado que se implementen proyectos
productivos sostenibles?”
Si diseñamos preguntas muy concretas, como “¿Cuántos proyectos se implementaron en
2016?”, aunque sí es un dato útil y relevante para la revisión, nos dificultará verificar el objetivo
propuesto ya que harían falta los criterios para determinar si los proyectos son sostenibles.
Después de haber formulado la pregunta básica u objetivo de la auditoría, los auditores tienen
que desglosarlos en sub-preguntas o sub-objetivos específicos para que sean respondidos por el
estudio.
2.2.2.17. Diseño de hipótesis de trabajo
La palabra hipótesis se deriva del griego hypo que significa debajo, y thesis postura,
proposición. Por tanto, según su etimología, la hipótesis es un supuesto, una conjetura que se
usa como punto de partida en la investigación.
La hipótesis es la respuesta anticipada, provisional, explicativa y fundamentada al problema
identificado en un trabajo de investigación. Su función es organizar las variables y las
relaciones entre variables que el investigador someterá a prueba; en este sentido, decimos que es
una respuesta anticipada; es provisional, en tanto no se someta a prueba, luego de lo cual la
hipótesis se confirma como hipótesis, se verifica como tesis o conclusión, o bien, se refuta; es
Página 90 de 185
explicativa porque responde a la pregunta ¿por qué sucede esto?; y tiene fundamento teórico,
empírico o ambos, so pena de constituirse en una mera opinión subjetiva.
La hipótesis es el eje fundamental en el proceso de la auditoría; en ella se condensa el contenido
lógico y el conocimiento que aporta el marco conceptual para la interpretación del problema
objeto de revisión. Es un elemento fundamental que permite estructurar el mensaje central de
una auditoría.
La hipótesis es el punto del Estudio Previo en el que buscamos operacionalizar el objetivo de la
auditoría: si es un objetivo general, será una hipótesis general; a objetivos específicos
corresponden hipótesis específicas. La construcción de hipótesis, por tanto, se logra teniendo
como referencia:
a) qué es aquello que queremos conocer, cuál es el objetivo establecido;
b) la viabilidad de someter a prueba la hipótesis por medio de la información que
estimamos que estará disponible (ya sea de manera directa, ya sea mediante un estudio que
contrate el grupo auditor, etcétera), y
c) que, al identificar las variables y los datos con referencia empírica que están
involucrados en la concreción del concepto principal del objetivo, dichas variables y datos
correspondan al significado identificado en los referentes consensuados con el ente.
Ejemplo:
Si nuestra pregunta de auditoría es: “¿Los apoyos otorgados han logrado implementar proyectos
productivos sostenibles?”, no tiene sentido que lancemos una hipótesis como la siguiente: “Los
apoyos no han logrado implementar proyectos productivos sostenibles”, porque no nos dice con
qué revisamos que sean sostenibles.
Una hipótesis adecuada debe decirnos con qué vamos a conocer lo que nos estamos
preguntando. En este caso, si nos preguntamos por la sostenibilidad de los proyectos, y sabemos
que fue definido como la cuantificación de los proyectos que satisfacen las tres condiciones:
haberse generado, sobreviven al menos tres años y generan ganancias, nuestra hipótesis debe
hacer referencia a los datos de dicha cuantificación.
Página 91 de 185
La hipótesis debe decirnos también el criterio con el que revisaremos los datos. En este caso,
podemos comparar los datos que corresponden a las características de los apoyos con las
características de los proyectos productivos sostenibles. La hipótesis quedaría como sigue: “No
hay una asociación significativa entre los apoyos otorgados y la generación de proyectos
productivos que sobreviven al menos tres años y generen ganancias”.
En general, la hipótesis que tenga el formato de respuestas Sí o No a la pregunta establecida, no
es útil porque no operacionaliza el concepto abstracto que queremos revisar.
Tipos de Hipótesis
Las hipótesis formuladas en la investigación social son de tres tipos:
a) Hipótesis descriptivas que involucran una sola variable.
Se caracterizan por señalar la presencia de ciertos hechos o fenómenos en la
población objeto de estudio. Estas hipótesis son simples afirmaciones sujetas a
comprobación y no permiten explicar los hechos o fenómenos en cuestión. Su único
valor es probar la existencia de una característica o cualidad en un grupo social
determinado y abrir el camino para sugerir hipótesis que expliquen los fenómenos.
La forma de probar este tipo de hipótesis es simple. Basta saber si la variable
estudiada, con base en sus indicadores, se presenta significativamente en la
población objeto de estudio, utilizando por ejemplo porcentajes, tasas, etc.
b) Hipótesis correlacionadas que relacionan dos o más variables en forma de asociación
o covarianza.
En este tipo de hipótesis un cambio o alteración en una o más variables
independientes va acompañado de un cambio proporcional, en sentido directo o
inverso, en la variable dependiente, pero la relación que se establece no es de
causalidad.
Página 92 de 185
La relación en este tipo de hipótesis no es causal, porque ambas variables pueden ser
causa y efecto a la vez. Sin embargo, representan en ocasiones el primer paso para
establecer hipótesis de relación causal. Los procedimientos para verificarlas son: a)
mediante el cruzamiento de las preguntas de un cuestionario o cédula de entrevista,
los cuales exploran los indicadores y variables de las hipótesis, y b) relacionando la
información estadística referente a los fenómenos o variables en cuestión.
c) Hipótesis que establecen una relación de causalidad, afirman no sólo las relaciones
entre dos o más variables y cómo se dan dichas relaciones, sino que además
proponen un sentido de entendimiento de ellas, relacionan dos o más variables en
términos de dependencia.
Estas hipótesis son de relación causal y permiten explicar y predecir, con
determinados márgenes de error, los procesos sociales. Si un fenómeno es
susceptible de explicarse y predecirse puede ser controlable.
Para establecer hipótesis de relación causal se requiere cumplir con las siguientes
condiciones: a) existencia de variación concomitante; si cambia la variable causal o
independiente hay un cambio en la variable efecto o dependiente de acuerdo con la
forma señalada por la hipótesis; b) la covariación no es producto de otros factores
extraños o aleatorios, por lo que la relación establecida entre las variables sucede
efectivamente en la realidad; y c) la variable causal o independiente ocurre antes que
la variable efecto o dependiente.
2.2.2.17.1. FORMULACIÓN DE LAS HIPÓTESIS
Los tres tipos de hipótesis pueden referirse a una población abierta o a un grupo social
determinado, también pueden comprender uno o varios periodos o abarcar un territorio concreto
o no tener límites espaciales.
a) Elementos estructurales de las hipótesis
Página 93 de 185
Las unidades de análisis: individuos, grupos, viviendas, instituciones.
Las variables, o sea, las características o propiedades cualitativas o cuantitativas de las
unidades de análisis.
Los elementos lógicos que relacionan las unidades de análisis con las variables y éstas entre
sí
b) Forma adecuada de plantear las hipótesis
En la formulación de las hipótesis deben considerarse:
Los objetivos y las preguntas clave.
El marco conceptual e histórico de la política pública.
La comparación entre el deber ser y los resultados observables.
La identificación clara de las variables por incluir y las utilizadas por los entes públicos
o en otros estudios.
Evitar incluir juicios de valor.
Para que las hipótesis puedan ser verificadas empíricamente deben reunir los requisitos
siguientes:
Referirse sólo a un ámbito de la realidad social.
Los conceptos de las hipótesis deben ser claros y precisos.
Los conceptos de las hipótesis deben contar con realidades o referentes empíricos u
observables.
El planteamiento de las hipótesis debe prever las técnicas para probarlas.
2.2.2.17.2. Diseño de experimento para probar la hipótesis
Página 94 de 185
Para diseñar el contenido de la quinta y última columna de la tabla de Onus Probandi, es
necesario establecer mediante qué método someteremos a prueba las hipótesis, señalando los
procedimientos de auditoría que nos permitirán hacer las observaciones empíricas necesarias.
Una vez autorizada y abierta la auditoría, lo óptimo es que nuestros requerimientos de
información al ente nos aporten precisamente la información prevista en la sección de método
de prueba de la hipótesis.
La precisión de los requerimientos de información es un elemento clave en la planeación y
ejecución de las auditorías, su adecuada formulación refleja el conocimiento acerca de la
política pública auditada, de la labor del ente que la opera y de su normativa; son el medio para
recopilar la información necesaria para aplicar los procedimientos y comprobar las hipótesis; y
permiten obtener las pruebas que proporcionaran el sustento para estar en posibilidad de emitir
una opinión motivada y fundamentada sobre el asunto auditado.
El jefe de departamento es responsable de verificar que los requerimientos de información sean
claros, precisos, y estar debidamente fundados y motivados. No deben ser un simple listado de
información a solicitar.
A fin de robustecer la forma en la que se establecen los requerimientos de información, y
evidenciar que los auditores conocen la materia auditada, en su elaboración se debe verificar lo
siguiente:
que en cada punto o numeral de la solicitud de información se cite el deber ser que
obliga a la entidad fiscalizada a tener la información requerida;
la precisión, claridad y congruencia de lo solicitado respecto de lo que señala el deber
ser;
la congruencia de la información requerida con el alcance de la auditoría, con los
objetivos, con las preguntas de auditoría, con las hipótesis de trabajo, con los
procedimientos de auditoría y con las pruebas de auditoría; así como con las necesidades
de información específicas que se presenten durante el desarrollo de los trabajos de
fiscalización, en función de los propios hallazgos de auditoría;
Página 95 de 185
verificar que se señalen y otorguen los plazos que establece la legislación, tanto para la
respuesta como para las solicitudes de prórroga, y
señalar que se atenderá cualquier duda sobre la información solicitada.
La obligación de verificar el cumplimiento de esta disposición estará a cargo del jefe de
departamento.
Se presentan algunas ideas generales de cómo seleccionar el tipo de método adecuado para la
hipótesis propuesta:
1. Para revisar la alineación de objetivos, empleamos un análisis conceptual (método del
tipo cualitativo). Revisamos si unos conceptos se comprenden en otros, si unos equivalen a
otros, si términos diferentes están siendo empleados para nombrar el mismo concepto, etcétera.
2. Para revisar el control interno, nos valemos de un cuestionario de control interno
(método del tipo cualitativo).
3. Si en una prueba de auditoría necesitamos contar cuántos individuos cumplen con
determinada característica, empleamos análisis estadístico (asignamos valores cuantificables a
los aspectos cualitativos, y luego contamos).
4. Si queremos saber si dos variables actúan simultáneamente, empleamos análisis de
correlación o regresión lineal simple.
5. Si queremos conocer la trayectoria de una variable en el tiempo y su tendencia,
empleamos una gráfica y algún modelo de análisis de serie de tiempo.
6. Si queremos saber si una variable o un conjunto de variables están asociadas con otra
variable de interés particular, empleamos análisis de regresión:
a. Simple
b. Múltiple
Página 96 de 185
c. Logística
d. Poisson
e. Binomial negativa
f. Análisis de supervivencia, etc.
7. Si revisamos la factibilidad de que se cumplan metas de mediano plazo, realizamos:
8. Cuando revisamos la MIR, empleamos la Metodología de Marco Lógico.
Ejemplo:
Si nuestra hipótesis quedó establecida como: “No hay una asociación significativa entre los
apoyos otorgados y la generación de proyectos productivos que sobreviven al menos tres años y
generen ganancias”, el método para probarla debe indicar de dónde tomaremos la información;
cuáles son las variables que queremos analizar (subsidios, actividades de capacitación,
actividades de asistencia, tiempo de supervivencia de los proyectos y margen de ganancia); de
qué modo las analizaremos (comparar la sostenibilidad por tipo de proyecto y las características
de los apoyos recibidos mediante un modelo longitudinal de datos categóricos); si queremos
observar una tendencia, el periodo de tiempo que tomaremos como referencia (años de
sobrevivencia, número de apoyos otorgados por año, etc.); e incluso, si necesitaremos algún
insumo cuya elaboración debamos contratar (como la construcción de la base de datos).
2.2.2.18. Mapa de la auditoría
Una vez que el auditor ha comprendido correctamente la política pública y el problema que
pretende atender; ha precisado los busilis y los hilos conductores; ha definido un objetivo
general de auditoría apropiado y su correspondiente hipótesis general y ha establecido los
objetivos específicos, las preguntas, las hipótesis de la auditoría y sus respectivas pruebas de
auditoría, entonces construirá el mapa o árbol correspondiente.
El árbol o mapa de la auditoría es un esquema que jerarquiza las líneas de investigación y
muestra sus interrelaciones. El mapa de la auditoría debe partir de la hipótesis general que se
Página 97 de 185
deriva del objetivo general de la auditoría y los elementos de los busilis, e ir abriéndose en
objetivos específicos, vinculando a cada uno su hipótesis de trabajo y los resultados a
desarrollar, de acuerdo con los hilos conductores o líneas de investigación realizadas.
La finalidad del mapa de auditoría es identificar esquemáticamente la consistencia y
complementariedad entre los diferentes objetivos, hipótesis y resultados de auditoría y ser una
herramienta para saber la forma en que cada mensaje particular contribuye al mensaje general
que será el dictamen de la auditoría: el mapa de auditoría se construye, principalmente,
partiendo de lo general para llegar a lo particular; el dictamen se construye uniendo e
interpretando los mensajes particulares para ir integrando en cada paso un mensaje más general,
teniendo como destino el busilis de la teoría del cambio y el avance en la atención del problema.
El mapa de auditoría no debe repetir las tablas del Onus Probandi, sino mostrar la jerarquía e
interrelaciones entre objetivos-hipótesis-resultados de distinto nivel y de los distintos hilos
conductores.
2.2.2.19. Herramientas
2.2.2.19.1. Encuestas
La encuesta obtiene información acerca de una parte de la población o muestra, mediante el uso
de un cuestionario. La recopilación de la información se realiza mediante preguntas sobre los
indicadores determinados en la operacionalización de los términos del problema, los objetivos o
de las variables de las hipótesis.
Del diseño adecuado de los instrumentos de recolección de datos depende la fidelidad y
confiabilidad de la información captada. La encuesta es una técnica de investigación de campo
cuyo objeto puede variar desde recopilar información para definir el problema (estudios
exploratorios), hasta obtener información para probar una hipótesis (estudios confirmatorios).
De acuerdo con los recursos disponibles y la clase de información requerida, la encuesta puede
ser aplicada de manera directa o mediante un tercero especializado. En ocasiones, ante las
restricciones de carácter presupuestal, los propios equipos de auditoría realizan las encuestas.
En otros casos, cuando se cuenta con los recursos financieros suficientes, se tiene la posibilidad
de contratar a un tercero especializado que puede ser un particular o una entidad pública. En
Página 98 de 185
este supuesto su contratación se sujeta a la Ley de Adquisiciones, Arrendamientos y Servicios
del Estado de Aguascalientes y sus Municipios y en la normativa particular de la institución,
debiéndose establecer una relación directa con el área administrativa de la EFSL.
Al momento en que se determine el tercero especializado que se va a contratar para la práctica
de las encuestas, se debe tomar en consideración la experiencia y el prestigio con que cuentan
las Instituciones de Educación Superior de nuestro país.
2.2.2.19.2. Cuestionarios
El cuestionario es un interrogatorio con base en el cual se obtiene información sobre las
variables por investigar. Su diseño debe fundamentarse en los objetivos de la política pública,
las hipótesis de trabajo y los objetivos de la auditoría. Cada pregunta que se incluya debe estar
relacionada con los indicadores de la evaluación. Al elaborar el cuestionario, es necesario
asegurarse de que todos los indicadores están considerados.
El éxito de una encuesta depende de la calidad del cuestionario. Es necesario tener mucho
cuidado en frasear las preguntas y colocarlas en el orden correcto.
De acuerdo con la forma de presentación, las preguntas pueden ser abiertas o cerradas, y estas
últimas pueden ser dicotómicas o de elección múltiple.
En las preguntas abiertas el interrogado contesta libremente con sus propias palabras. Tienen la
ventaja de proporcionar mucha información, y la desventaja de ser extensas y difíciles de
tabular.
Las preguntas cerradas o dicotómicas son aquéllas que sólo se contestan con “sí” o “no” y con
una tercera alternativa: “sin opinión”. Es fácil de tabularlas, y hacen sencilla la labor del
interrogado, pero su desventaja es que no ofrecen otras opciones de respuesta.
Las preguntas de elección múltiple son una variante de las cerradas, pero ofrecen una serie de
escalas fijadas de antemano para contestarlas. Tienen la ventaja de ser fáciles de tabular y de
ofrecer una gama de alternativas de distintas respuestas, pero siempre es conveniente
Página 99 de 185
cerciorarse que estas alternativas realmente comprendan todas las que se deseen investigar, y
dejar una opción abierta para otra alternativa.
Es necesario enfatizar en la importancia de incluir preguntas relacionadas con los indicadores de
las variables por investigar.
Un cuestionario está usualmente compuesto en su mayor parte de preguntas cerradas; y permite
sólo unas cuantas, usualmente menos de cinco respuestas y pocas abiertas, lo que permite a los
participantes contestar libremente y en detalle. Las preguntas cerradas son señaladas en la
obtención de datos cuantitativos y las abiertas proveen de información cualitativa.
Las preguntas pueden ser de cuatro tipos: a) de las características personales: quién es el
participante; b) de los deseos o las intenciones: lo que el participante quiere; c) del
conocimiento: lo que piensa el participante; y d) del comportamiento: lo que hace el
participante.
El cuerpo del cuestionario contendrá un grado de dificultad creciente, a fin de ganar la
confianza del entrevistado y estimular su respuesta; con suficiente espacio para ser respondido;
con organización en unidades claras con los encabezados convenientes para que los
investigados los comprendan; y con forma no muy extensa, puesto que si es demasiado largo
difícilmente es contestado.
Al redactar el cuestionario, las preguntas deben reunir los requerimientos siguientes:
Deben ser específicas y concretas. No deben dar lugar a respuestas ambiguas.
Utilizar el vocabulario adecuado al nivel de comprensión de la población por encuestar.
Evitar redactarlas en forma negativa.
Presentarlas de manera clara, que no necesiten ser explicadas al informante.
No deben sugerir la respuesta.
Las concernientes a las opiniones no deben ser tendenciosas.
Deben respetar la sensibilidad del participante.
No deben ser percibidas como escandalosas o inquisitivas.
Página 100 de 185
Colocar las preguntas sobre características personales al final.
No incluir aquellas que puedan obtenerse con mayor eficacia en otras fuentes de
información.
Considerar las necesidades de codificación y tabulación.
Referir cada pregunta a una sola idea.
En cuanto al contenido del cuestionario, se deben incluir todos los datos que
identifiquen al informante y al encuestador.
Asimismo, se debe mencionar el objetivo, la importancia del estudio e incorporar carta
de presentación del encuestador para obtener la colaboración de los informantes.
2.2.2.19.3. Entrevistas
Es una de las técnicas más utilizadas en la investigación, con base en la cual una persona
(entrevistador) solicita información a otra (entrevistado). La entrevista se define como “el arte
de escuchar y capturar información”; esta habilidad requiere de capacitación.
La entrevista con actores clave es una forma rápida y efectiva para que el auditor comprenda el
programa: los diseñadores, los tomadores de decisiones, los operadores y los beneficiarios.
Facilita el conocimiento de la política pública, la elaboración de la abducción de la auditoría y
la evaluación de la gestión gubernamental.
En las auditorías de desempeño las entrevistas son útiles para mejorar la calidad de las
respuestas en un cuestionario y necesarias cuando se trata de situaciones complejas. Son
especialmente útiles para interpretar las actitudes de administradores u otros miembros
superiores del staff, con lo que se percatarán de cómo ven ellos las cosas, comprendiendo sus
propósitos particulares y la manera como perciben la política pública. Esto permite reunir
opiniones que los actores no someterían en forma escrita.
De acuerdo con los objetivos y con el procedimiento utilizado, las entrevistas pueden ser:
dirigidas o estructuradas, que a su vez se dividen en focalizadas y libres, y entrevistas no
estructuradas.
Página 101 de 185
La entrevista estructurada o dirigida se realiza con un cuestionario y con una cédula que se debe
llenar en su desarrollo. Las respuestas se transcriben tal y como las proporciona el entrevistado;
por lo tanto, las preguntas siempre se plantean en el mismo orden.
La entrevista focalizada se caracteriza porque se investiga una lista de tópicos. El entrevistador
sondea e investiga todo lo referente a esos factores, pero sin tener una estructura formal. En la
entrevista libre se da absoluta libertad al entrevistado para expresar su opinión acerca de un
tema y el entrevistador solo interviene para orientarlo.
En la entrevista no estructurada, el entrevistador la efectúa tomando como base un guion, pero
las preguntas son abiertas y no tienen una estandarización.
Una buena entrevista debe reunir las características siguientes:
Establecer un clima de confianza antes de iniciar el interrogatorio. Es necesario
hacer sentir al entrevistado la importancia de su colaboración y el carácter
confidencial de los datos aportados.
Las preguntas deben reunir los requisitos de confiabilidad y validez.
Explicar claramente la razón y el propósito de la entrevista.
Enlistar en orden los tópicos a tratar, con suficiente espacio para que el entrevistado
tenga su propio enfoque.
Iniciar la entrevista con las preguntas más simples.
El entrevistador no debe desviar su atención de los objetivos de la entrevista. El
entrevistador no debe ser entrevistado.
La entrevista debe realizarse sin interrupciones.
Que la duración de la entrevista dependa de la categoría del entrevistado.
El entrevistador debe poseer la suficiente agudeza para observar, escuchar,
transcribir y sintetizar la información recopilada.
El entrevistador debe contar con una guía de entrevista en donde se establezcan los
objetivos y los aspectos más relevantes de los datos que se han de recopilar para el
caso de la entrevista libre y un cuestionario para la entrevista dirigida.
Página 102 de 185
Durante la entrevista o al final, el entrevistador debe anotar los resultados en su
cédula de trabajo. Las anotaciones deben ser imparciales y objetivas; los
comentarios y opiniones del entrevistador deben presentarse por separado.
2.2.2.19.4. Equipos de participantes o especialistas
El grupo puede ser efectivo para dos objetivos: a) Alcanzar un consenso de opinión sobre los
problemas complejos; y b) Separar en distintas categorías las actitudes y opiniones de conjuntos
particulares de administradores u otros miembros superiores del staff.
Las principales razones para utilizar consultores son:
Añadir amplitud y profundidad a la auditoría.
Identificar nuevos enfoques e introducir diferentes perspectivas.
Comparar las buenas prácticas en los campos y las actividades relevantes
exteriores.
Actuar como panel de referencia.
Proveer una segunda opinión al enfoque, los métodos y los costos.
En casos excepcionales, cuando los técnicos expertos son necesarios, añadir peso a
los hallazgos, conclusiones y recomendaciones.
Los consultores deben estar adaptados a las necesidades del OSFAGS.. Esto puede
llevar varios meses desde la identificación de la necesidad hasta la emisión del
contrato. Para obtener lo mejor de los consultores, es necesario identificar las
tareas, las oportunidades y los nuevos enfoques. Se requiere esfuerzo para
seleccionar a los consultores idóneos, establecer objetivos firmes y términos de
referencia claros, asegurar los presupuestos e integrar su contribución con el resto
del equipo.
2.2.2.19.5. Estudios de caso
Página 103 de 185
Recurrir a la experiencia, al saber de los expertos externos y a diferentes disciplinas que
ayuden comprender el problema. Se debe recordar que si se utilizan expertos el grupo
auditor debe garantizar que cuenta con la competencia necesaria para el propósito de la
auditoría, es independiente de la actividad/programa y está informado sobre las
condiciones y la ética necesaria. De la evaluación del nivel de competencia del experto
se debe dejar constancia en los papeles de trabajo.
Los estudios de caso pueden estar dedicados a uno o más sitios de implementación de políticas,
una operación o un suceso. Esta técnica puede tener diferentes significados, descripción
analítica de un suceso, un procedimiento, una institución o un programa.
El estudio de caso utiliza varias fuentes de información: datos cuantitativos,
documentos, entrevistas, encuestas, observaciones directas y opiniones sobre los temas.
La validez de las medidas utilizadas depende del número y de las fuentes de
información.
Los estudios de caso se enfocarán en fenómenos complejos y abstrusos. Pueden
responder tanto a cuestiones descriptivas como normativas, no permiten la
generalización, y no se prestan para análisis de causa-efecto. Requieren de una rigurosa
atención para conectar y correlacionar las observaciones con las conclusiones.
Los estudios de casos difieren de los métodos de muestreo porque no recurren a los análisis de
probabilidad. En la medida en que un estudio de caso no permite la extrapolación de la
observación, la elección de un caso particular proporciona más variedad y amplitud que
precisión científica.
2.3. Ejecución – Resultados
Los términos, conceptos, definiciones y formatos utilizados en el presente capítulo, fueron
elaborados en base al cuarto lineamiento técnico formulado por la Auditoría Especial de
Desempeño (AED) de la Auditoría Superior de la Federación (ASF) autorizado el 09 de enero
de 2018, el cual fue elaborado con el objetivo de presentar los hallazgos encontrados durante la
revisión, y obtener las aclaraciones y confirmación de los entes públicos fiscalizados respecto
Página 104 de 185
de los resultados preliminares y finales determinados en las auditorías, a fin de que las
auditorías se desarrollen con rigor metodológico. Forma parte de las disposiciones establecidas
en el Tomo II Macroproceso para la Revisión de la Cuenta Pública.- Volumen 2, Proceso de
Desarrollo, Versión 08, y en lo previsto en el Tomo I Marco Rector, Normas y Esquema
Operativo. Versión 03.
2.3.1. Generalidades
La presentación de resultados finales permite dejar asentados los hallazgos de una auditoría
sobre la base de las evidencias, fundamentado en la certeza de los hallazgos. Para la
construcción del resultado se requiere que sea claro, neutral, e imparcial; ajeno a cualquier
apreciación política, sin provocar confusiones, y situando en perspectiva técnica los hallazgos
de la revisión. Los resultados de las auditorías deben de estar construidos con contenido exacto,
objetivo, convincente, claro y conciso, a fin de que deriven en dictámenes sólidos y pertinentes.
Para la exactitud de un resultado se requiere que las pruebas presentadas sean veraces y
completas, a fin de garantizar a los lectores que lo que se informa es verídico y confiable;
convincente cuando se prueba racionalmente que no se pueden negar determinados hechos;
persuasivo porque muestra de manera lógica y analítica los hechos respecto del deber ser;
objetivo porque permite ver las cosas tal y como las puede ver cualquier otro observador; claro
porque requiere que la organización lógica del material, su exposición y la demostración con la
evidencia del resultado sea fácil de leer y de entender, y conciso al exigir precisión, es decir que
no sea más largo de lo necesario para demostrar su relación tríadica, las causas que motivan los
cumplimientos o incumplimientos y los efectos que originan en el programa de actividades o en
la organización, así como el problema público abordado.
La consolidación de los resultados en informes sólidos y pertinentes implica un ejercicio de
síntesis, en el que a partir de las partes de la política pública auditada, se conforme una opinión
profesional respecto del cambio en el problema público abordado. El análisis y construcción de
resultados, así como el ejercicio de síntesis para su consolidación como dictamen tienen una
interdependencia continua con el diseño de la auditoría; con la aplicación de métodos, procesos
Página 105 de 185
y técnicas de investigación, y con la obtención de la evidencia suficiente, relevante, competente
y pertinente.
Una vez formalizada la auditoría, el auditor tiene como tarea principal comprobar o ajustar sus
hipótesis, responder a sus preguntas clave, y buscar la evidencia para dictaminar la incidencia
de la acción gubernamental sobre los problemas públicos revisados.
La función pública, mediante la política pública, se propone hacer algo racionalmente para
resolver o administrar un problema público. Descifrar el contenido de la política pública se
denomina metodológicamente como descripción y el cuadro de abducción es su auxiliar
principal; entender por qué se diseñó de tal forma la política pública y qué pretende lograr, es
un esfuerzo hermenéutico llamado: explicación; mirar cómo se comportó la política pública se
denomina: retrodicción27/
, y ver las tendencias y consecuencias de la acción: predicción. Según
todo lo anterior, las políticas públicas se basan en acciones racionales porque ligan medios y
fines.
Por tanto, el auditor –en la ejecución de la auditoría– buscará la descripción, la explicación, la
retrodicción y la predicción, para demostrar el estado actual de la realidad contra el deber ser.
Los hallazgos de la auditoría, una vez sistematizados, conformarán los resultados, y estos, una
vez consolidados e interpretados como un todo integrarán el dictamen. Los resultados buscan
explicar, comprobar, acreditar, demostrar el estado de las cosas frente a cómo deberían estar. El
obtener evidencias de irregularidades existentes en el pasado permite prevenir sucesos
irregulares en el futuro y mejorar el funcionamiento de la entidad fiscalizada, con ello la entidad
de fiscalización realiza una labor proactiva previniendo irregularidades.
Este apartado tiene como propósito establecer que los resultados de auditoría deben contener
invariablemente los elementos de la estructura triádica28/
: el “deber ser”, el “hecho sustentado
27/ Retrodicción: Forma de predicción que ocupa del pasado para probar teorías cuyos antecedentes son demasiado
extensos en relación al tiempo.
28/ Estructura Tríadica: planteamiento analítico, sistemático y razonable que muestra los elementos fundamentales de un
resultado de auditoría: el deber ser; el hecho que resulta de captar, procesar y analizar la evidencia, y la emisión de la
opinión del auditor.
Página 106 de 185
en evidencia” y “la observación que resulta del análisis hermenéutico” realizado por el auditor,
e indicar que su consolidación derivará en el dictamen.
2.3.2. Resultados
El resultado de auditoría debe ser explicable por sus causas, con base en las hipótesis que se
hayan planteado y debe ser escrito.
Los resultados de una auditoría deben contener todos los argumentos e información necesaria
para cumplir con los objetivos de la fiscalización, particularmente, para conocer qué está
logrando el gobierno en relación con la atención del problema público que busca atender con la
política pública, y para emitir una opinión respecto de sus procesos, la manera en que está
usando los recursos y los medios para ello. Por lo que, éstos deben aportar el sustento razonable
y convincente para responder las preguntas fundamentales: ¿lo hecho resolvió el problema?, ¿lo
hecho administró el problema? y ¿lo hecho está en camino de solucionar el problema? Es
esencial lograr la producción de un informe conciso con contenido de información útil. La
información debe ser actual. En los resultados, si el auditor lo considera apropiado, se pueden
describir acontecimientos importantes sobre la materia revisada aun cuando estén fuera del
alcance del periodo de revisión de la auditoría. Los resultados de auditoría son útiles al ente
auditado pues hacen referencia a su mandato y detectan debilidades o áreas de mejora.
Respecto del método de análisis tríadico, se detalla a continuación:
1) El deber ser estará contenido en el mandato legal o normativo, así como los estándares
nacionales e internacionales. El grupo auditor debe constatar que el documento que
contiene el deber ser fue autorizado por la autoridad competente y que es vigente para el
periodo revisado. El deber ser quedará evidenciado en el ángulo superior de la triada:
Página 107 de 185
2) La presentación de los resultados (lo que es, los hechos) con base en el deber ser, se
demuestra con la evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante, respecto del
mandato legal, normativo y/o los estándares utilizados. Esta parte corresponde con el
ángulo inferior izquierdo de la triada:
3) Las observaciones (derivan en las acciones promovidas) se ubican en el ángulo inferior
derecho de la triada.
La postura del Órgano Fiscalizador se refiere a la conclusión del grupo auditor, en la que
debe señalar si se cumplió o no el mandato. En todos los casos debe hacerse explícito el
pronunciamiento respecto del deber ser que se señaló al iniciar el resultado.
Dicho pronunciamiento puede derivar en observaciones, las cuales son conclusiones que
resultan de la aplicación de los procedimientos de auditoría, con los cuales se identifican
deficiencias en el diseño, implementación y resultados de una política pública, por lo que debe
tenerse cuidado en su redacción. Deben contar con la potencia explicativa29/
necesaria, y aportar
argumentos y datos duros para que, al final, analizadas de manera integral con el resto de las
conclusiones, permitan emitir el dictamen correspondiente. La precisión en las observaciones y
en sus causas, es un elemento que incide en la precisión de las recomendaciones al desempeño.
29/ Potencia explicativa: es el acto de proporcional la causa, el sentido o la razón de un hecho que surge como producto de
la aplicación de un esquema metodológico y la búsqueda de evidencias.
Página 108 de 185
En conclusión, el deber ser estará sustentado en las funciones, atribuciones y obligaciones del
ente, conforme a sus objetivos y metas establecidas en los documentos oficiales. El grupo
auditor evitará presentar tríadas débiles, en las que el deber ser se defina con base en un
enunciado general, o en un buen propósito. Una tríada será sólida en la medida en que se
sustente en un mandato, norma concreta o un referente de aceptación universal, no en una
generalidad. Difundir datos en un resultado sin un deber ser lo convierte en un informe de
labores, sin potencia explicativa.
2.3.3. Formulación de observaciones
Las observaciones que se formulan como resultado de una auditoría son la descripción de las
deficiencias o irregularidades detectadas y, por tanto, la consecuencia directa de los hallazgos
de las mimas. La INTOSAI, en sus Directrices de Aplicación de las Normas de Auditoría del
Rendimiento de las Normas y Directrices para la auditoría del rendimiento basadas en las
Normas de Auditoría y la experiencia práctica, define las observaciones como las pruebas
específicas para responder a las preguntas de fiscalización y verificar las hipótesis establecidas,
que expresan en su formulación la evidencia sustentada en información suficiente, pertinente,
competente y relevante.
La observación es el instrumento jurídico proveniente de los resultados en los que se identificó
uno o varios incumplimientos o hallazgos en la fiscalización. Por lo que el proceso de
formulación de las acciones se sintetiza en la figura siguiente:
FORMULACIÓN DE OBSERVACIONES
Página 109 de 185
FUENTE: Elaborado con información del Lineamiento núm. 5, Capítulo Formulación
de Observaciones pág. 64, de la AED diciembre 2012.
Esta formulación corresponde con el método de análisis tríadico: el deber ser; el hecho, la
observación que califica el cumplimiento o no de lo mandatado y las causas que lo originan y
los efectos que provocan en el cumplimiento de los objetivos, metas, operación y ejercicio de
los recursos. Cada uno de los hechos presentados y enumerados en el informe; debe estar
vinculado con los objetivos de la auditoría, con los hilos conductores y sustentado con
evidencia. Las observaciones son producto30/
de la comparación entre la información obtenida y
analizada y los criterios establecidos en el estudio previo para la auditoría (objetivos de
auditoría, hipótesis y preguntas clave).
En la exposición de las observaciones es necesario presentar evidencia soportada con datos
duros, verificados y verificables, relevantes y cuantitativos. Se deben formular argumentos
lógicos, sintéticos y contundentes que permitan demostrar los hallazgos y las desviaciones.
30/ Producto: resultado de un proceso.
Página 110 de 185
En su formulación, las recomendaciones deben ser: puntuales, evitando mezclar varios asuntos;
concisas, contundentes y breves en función de la evidencia obtenida; y claras, sintetizando,
cuando sea necesario, lo asentado en el apartado de resultados.
El grupo auditor deberá formular recomendaciones para adoptar medidas preventivas y
correctivas. En el proceso de elaboración de las recomendaciones, se indicarán las medidas para
corregir las deficiencias, se debe considerar que éstas deriven de los resultados de la
fiscalización, y que reflejen de manera adecuada las causas y efectos de los hallazgos.
La utilidad de la evaluación realizada por la auditoría de desempeño se traduce en
recomendaciones preventivas, a fin de verificar, ratificar o corregir el rumbo de la acción
gubernamental, aprender de la experiencia y tomar decisiones sobre bases más sólidas, las sanas
prácticas gubernamentales y el ejercicio democrático de la rendición de cuentas, por lo que el
principal propósito de las recomendaciones es, por tanto, lograr su implementación por parte de
las entidades fiscalizadas, por lo que, su presentación debe ser clara y persuasiva; la
información presentada debe ser suficiente para inducir al lector a aceptar la validez de los
resultados, la justificación de las recomendaciones y el beneficio de poner en práctica dichas
recomendaciones.
2.3.4. Evidencia
Una auditoría bien diseñada y ejecutada se realiza siguiendo las normas generalmente aceptadas
en los ámbitos internacional y nacional; para la ejecución de las auditorías, la INTOSAI
estableció normas para ser consideradas para la búsqueda de evidencia, a fin de coadyuvar al
cumplimiento de los objetivos de la auditoría y a sustentar la opinión o dictamen de la revisión
efectuada. Las normas de auditoría constituyen directrices para saber qué hacer y cómo hacerlo.
Los hallazgos de auditoría son el resultado de analizar y evaluar la evidencia específica y su
relación con los criterios de auditoría. En lo sucesivo, los hallazgos van ser utilizados para
responder las preguntas de auditoría, que a su vez sirven de base para extraer conclusiones de
acuerdo con el(los) objetivo(s). Los hallazgos de auditoría normalmente contienen los
Página 111 de 185
siguientes elementos: criterios ("qué debería ser"), evidencia ("qué es"), causas ("por qué hay
una desviación de los criterios") y efectos ("cuáles son las consecuencias").
Los auditores de desempeño deben ser ingeniosos, flexibles y sistemáticos en su búsqueda de la
evidencia suficiente. Cuando trabajen en áreas donde la evidencia es persuasiva más que
concluyente, a veces es útil debatir por anticipado con los expertos en el campo respecto a la
naturaleza de la evidencia a obtenerse y la forma en que esta será analizada e interpretada por el
auditor. Este enfoque reduce el riesgo de mal entendimiento y puede acelerar el proceso.
También es importante que los auditores busquen información de diferentes fuentes, ya que las
organizaciones, los individuos en una organización, los expertos, y las partes interesadas tienen
diferentes perspectivas y argumentos que presentar.
La Auditoría Superior de la Federación define a la evidencia como un conjunto de elementos
lógicos, sistemáticos y argumentativos que aportan las pruebas obtenidas mediante el proceso
metodológico de la auditoría, que proporcionan el sustento suficiente, competente, relevante y
pertinente para que un auditor esté en posibilidad razonable y convincente de emitir una opinión
motivada y fundamentada sobre el asunto auditado.
La suficiencia de la evidencia se refiere a la cantidad de pruebas encontradas. A lo que basta,
para lograr la prueba plena; a la cantidad de hallazgos necesarios para refutar o comprobar las
hipótesis. Es una característica cuantitativa; los universales y los hilos conductores de una
evaluación ayudan a conformarla.
La evidencia es competente, cuando cumple los cánones de la investigación científica; se siguen
rigurosamente los protocolos; se aplica el método de prueba, la revisión se realiza en forma
sistemática, interdisciplinaria, organizada, objetiva, propositiva e independiente.
Por lo que corresponde a la relevancia, significa la notabilidad o lo sobresaliente de un hallazgo;
si la prueba es de importante significado permite pronunciarse sobre la refutación o la
comprobación de las hipótesis. Se asume como característica cualitativa.
Respecto a la pertinencia es una cuestión lógica de vinculación de las proposiciones con lo que
se quiere probar, sin digresiones o desvinculaciones. Se caracteriza por conectar
argumentativamente todo el proceso de prueba, la hermenéutica de los hallazgos, las
Página 112 de 185
observaciones y el dictamen. Todo en una cadena discursiva de razones. En la lógica existen
términos pertinentes e impertinentes.
Por lo anterior, este Órgano de Fiscalización considera ésta definición como parte de su marco
conceptual de la Auditoría de Desempeño y coincide, que la evidencia debe ser suficiente si
contiene la información que permite sustentar las observaciones, conclusiones y
recomendaciones; competente cuando es de calidad y es capaz de persuadir sobre su validez
para apoyar las conclusiones y recomendaciones; relevante si es importante, coherente y tiene
relación lógica y patente con los hechos, y pertinente cuando se relaciona con la materia
revisada y el periodo de la auditoría; asimismo, si existe congruencia entre las observaciones,
conclusiones y recomendaciones formuladas y nos permite sistematizar el informe de
conformidad con los objetivos y estructura de la auditoría. Esta última es la cualidad que nos
obliga a centrarnos exclusivamente en los propósitos de la auditoría; lo anterior, sustentado en
la distinta normativa aplicable del OSFAGS.
2.3.5. Obtención de evidencia en la evaluación del control interno
La INTOSAI establece que el control interno en las organizaciones del sector público debería
ser entendido dentro del contexto de las características específicas de estas organizaciones, es
decir su enfoque para lograr objetivos sociales o políticos; la utilización de los fondos públicos;
la importancia del ciclo presupuestario; la complejidad de su funcionamiento (esto llama a hacer
un balance entre los valores tradicionales como la legalidad, integridad y transparencia, y los
modernos valores gerenciales como eficiencia y eficacia) y el gran espectro correspondiente de
su responsabilidad pública.
El estudio y evaluación del control interno de los entes auditados son instrumentos
fundamentales para la planeación y para empezar la ejecución de los trabajos de auditoría, ya
que en ellos se define, entre otros temas, la organización de la entidad fiscalizada, los métodos y
procedimientos que en forma coordinada adopta para cumplir sus objetivos y metas, la manera
de realizar con eficiencia sus actividades de gestión o procedimientos y confiabilidad de su
sistema de contabilidad financiera, presupuestaria y de consecución de metas e indicadores.
Página 113 de 185
De acuerdo con el marco integrado para control interno del Committee on Sponsoring
Organisations of the Treadway Commission’s (COSO), el grupo auditor deberá considerar el
cumplimiento de los objetivos como se muestra en el cuadro siguiente:
114
OBJETIVOS PARA LA REVISIÓN DEL CONTROL INTERNO
Norma Objetivo 1 Objetivo 2 Objetivo 3 Objetivo 4 Objetivo 5
Establecer y
mantener un
ambiente de
control.
Compromiso.- Que
estén comprometidas
con la consecución de
la misión, visión y
objetivos de éstas y,
particularmente, con
los objetivos
fiscalizados; verificar
el establecimiento de
sistemas de
información,
contabilidad,
administración de
personal y de
supervisión adecuados
Estructura
organizacional.-
Que cuenten con
una estructura
organizacional
adecuada para
cumplir con sus
objetivos
fiscalizados, y que
les permita planear,
coordinar, ejecutar,
supervisar y
controlar las
operaciones
relevantes para la
Manuales de
organización y
procedimientos.-
Que cuenten con la
estructura
organizacional
adecuada acorde
con su mandato, con
las atribuciones y
responsabilidades
establecidas en las
leyes y reglamentos,
incluyendo las
actividades y
procedimientos para
Administración de
los recursos
humanos.- Que
existan los perfiles
de puestos
apropiados, y
prácticas adecuadas
para la
contratación,
capacitación,
evaluación y
promoción de los
servidores públicos
involucrados en los
procedimientos
Integridad y valores
éticos.- Que cuente
con un código de
ética y de conducta
que promueva los
valores, como: bien
común, integridad,
honradez,
imparcialidad,
justicia
transparencia,
rendición de
cuentas, entorno
cultural y
Página 115 de 185
para dar seguimiento y
evaluar los objetivos
fiscalizados.
consecución de los
mismos.
todos los procesos
revisados.
Los objetivos del
control interno y los
lineamientos para su
implementación, al
igual que los
manuales referidos,
deberán estar
debida-mente
autorizados y ser del
conocimiento de los
servidores públicos.
revisados.
Asimismo, debe
mantenerse un
clima
organizacional
adecuado,
realizando
encuestas
anualmente para
cerciorarse de su
estatus.
ecológico, etc.
Identificar, evaluar
y administrar los
riesgos.
Verificar que se llevó a
cabo la identificación
y evaluación de los
riesgos que puedan
impactar
negativamente en el
logro de los objetivos
y metas fiscalizados.
En la identificación
de riesgos deben
considerarse todas
las transacciones
significativas con
otras instancias y las
incidencias de
irregularidades, así
como los factores
Página 116 de 185
internos y externos
que afectan a la
organización en su
conjunto para el
logro de los
objetivos y
procedimientos en
revisión.
Implementar y/o
actualizar
actividades de
control.
Verificar las
actividades de control
relativas a políticas,
procedimientos,
técnicas y mecanismos
encaminados al
cumplimiento de las
directrices en revisión.
Revisión de alto
nivel al desempeño
actual.- Que se
hayan identificado
los principales
logros y resultados,
que los haya
comparado con los
planes, metas y
objetivos
fiscalizados, y que
haya analizado las
diferencias
significativas. Para
Administración de
recursos humanos.-
Verificar el
establecimiento de
un sistema de
evaluación al
desempeño del
personal, que sirva
de base para
promociones y
detección de
necesidades de
capacitación.
Controles sobre el
proceso de
información.-
Verificar que las
actividades de
control se usen en
todo el proceso de
obtención de
información de las
variables en
revisión, desde la
generación de los
documentos fuente
hasta la obtención
Resguardo de
bienes.- Que
existan los espacios
y medios necesarios
para asegurar y
salvaguardar los
bienes, incluyendo
el acceso
restringido al
efectivo, títulos de
valor, inventarios,
mobiliario y equipo
que pueden ser
vulnerables al
Página 117 de 185
ello, deberán
verificar el
establecimiento,
funcionamiento y
confiabilidad de los
sistemas de
medición.
de reportes o
informes, así como
su organización,
archivo y custodia.
riesgo de pérdida o
uso no autorizado;
los bienes deben ser
oportunamente
registra-dos.
Establecimiento y
revisión de medidas e
indicadores de
desempeño.- Que
cuenten con un sistema
de indicadores que
permita medir y
evaluar el desempeño
institucional y el
avance en el logro de
los objetivos en
revisión, de forma que
puedan tomarse
medidas correctivas y
preventivas.
Ejecución adecuada
de transacciones o
eventos.- Que las
operaciones y
actividades
fiscalizadas sean
autorizadas y
ejecutadas
solamente por
personal competente
en el ámbito de sus
facultades. Dichas
autorizaciones
deben ser
claramente
Acceso controlado y
restringido a los
bienes y registros.-
Que el acceso a los
bienes y registros
esté limitado al
personal autorizado
y se efectúe un
compa-ración
periódico de los
registros contra los
bienes disponibles.
Apropiada
documentación de
las transacciones y
del control interno.-
Que los
procedimientos de
control interno,
todas las
transacciones y
otros eventos
significativos para
el cumplimiento de
los busilis en
revisión estén
documentados.
Segregación de
funciones y
responsabilidades.-
Que cuente con una
estructura
organizacional que
permita minimizar
el riesgo de
cometer errores o
fraudes, mediante
la separación de
responsabilidades
para auto-rizar,
procesar, registrar y
revisar operaciones,
Página 118 de 185
comunicadas al
personal.
así como para el
resguardo de los
principales bienes.
Informar y
comunicar
Que se identifique y
comunique la
información relevante
para el cumplimiento
de los objetivos en la
forma y en los plazos
establecidos en la
normativa aplicable.
Que cuente con
sistemas de
información que
permitan a los
usuarios determinar
si se está
cumpliendo con los
planes estratégicos
y operativos, así
como si se están
alcanzando las
metas fiscalizadas
con un efectivo y
eficiente uso de los
recursos
Supervisar y
mejorar
continuamente el
Que la dependencia
haya actualizado y
supervisado el control
Página 119 de 185
Control Interno
Institucional.
interno aplicable a los
objetivos fiscalizados.
FUENTE: Elaborado con información de la INTOSAI, ISSAI GOV 9100 en su apartado, “Guías para las Normas de Control
Interno del Sector Público”.
120
La evaluación de los elementos de control interno no debe hacerse de manera aislada, sino de
manera integral, de forma que permitan la identificación precisa de las debilidades/fortalezas
del control interno que pudieran ser las causas de los hallazgos de auditoría. El resultado de
control interno en el informe de auditoría se construye con las debilidades y fortalezas de los
controles que aporten los otros resultados de la auditoría con la finalidad de identificar la
relación de causalidad entre el control interno, el cumplimiento de metas y objetivos y el avance
en la atención del problema público.
Cualquier ente público está preocupado por la consecución de su misión. Las dependencias
existen para un fin, el sector público se encuentra generalmente preocupado con la prestación de
un servicio y por unos resultados beneficiosos para el interés público. El control interno está
diseñado para proveer seguridad razonable de que los objetivos generales de la entidad están
siendo alcanzados. Por ello, la existencia de objetivos claros, son un pre-requisito para un
proceso efectivo de control interno.
Uno de los principales criterios con los que se debe desarrollar la auditoría es la explicación de
evidencias con potencia explicativa creciente que amplíen el horizonte de lo conocido y el
alcance de la razón. La explicación en la auditoría consuma la unión de la razón con la
experiencia, puesto que la explicación es una argumentación lógica que requiere de hallazgos y
evidencias contrastados con las normas y reglas del deber ser. Toda explicación aumenta la
sistematicidad porque transforma el hallazgo aislado en una pieza de un todo conceptual.
Ahora bien, la INTOSAI considera la potencia explicativa como la necesidad de proporcionar la
causa, el sentido o la razón de un hecho que surge como producto de la aplicación de un
esquema metodológico y la búsqueda de evidencias.31
Por lo anterior, se muestran los elementos
indispensables para dar a la argumentación de los resultados potencia explicativa.
31/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño, El Resultado: El Onus Probandi. Versión 12, abril, 2016.
Página 121 de 185
POTENCIA EXPLICATIVA
FUENTE: Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño, 3. El Resultado:
El Onus Probandi, Versión 12, abril, 2016
2.3.6. Criterios de redacción del IA
Para cumplir con su objetivo, la redacción del IA debe ser clara, objetiva, concisa y de calidad
conforme a los criterios siguientes:
a) Claridad. Lo claro es lo que no ofrece obstáculo a la mirada o al pensamiento. El contenido
del Informe de Auditoría debe expresarse de manera sencilla, sin tecnicismos, con un lenguaje
directo y conforme al formato aprobado. Ser claro significa que el Informe de Auditoría debe
ser fácilmente comprensible. El informe debe ser tan simple como el tema lo permita. Es
importante que la estructura de los resultados tenga una tríada lógica, al igual que las
observaciones y acciones promovidas y que en conjunto, éstos permitan identificar de manera
axiomática la situación de la política pública fiscalizada en cuanto al grado de atención del
problema público de interés y, por lo tanto, respecto de su eficacia, eficiencia, economía,
calidad y satisfacción.
b) Objetividad. Los resultados que se presenten en el Informe de Auditoría deben ser precisos e
imparciales, sin magnificar los hechos ni los resultados. Para ello, los auditores deben aplicar
los criterios más estrictos para asegurarse que sus conclusiones tengan evidencia suficiente y
competente. Es importante recordar la conveniencia de que los datos duros se presenten en
términos absolutos y relativos, a fin de mostrar la importancia que tienen dentro de su contexto.
La precisión requiere que la evidencia presentada sea veraz y amplia, y que todos los hallazgos
sean interpretados correctamente. Interpretación correcta significa escribir de manera precisa el
Pen
sam
ien
to t
riád
ico
Deber ser
Evidencia
Observación
Pen
sam
ien
to ló
gico
d
e lo
un
iver
sal a
lo
par
ticu
lar
Universal a lo Particular
Her
men
éuti
ca
Interpretación con puntos de referencia que permitan describir, explicar, hacer prospectiva y retrospección
Men
saje
Lenguaje claro y preciso; no ambigüedades
Página 122 de 185
alcance y la metodología, y presentar los hallazgos y conclusiones de una manera consistente
con el alcance definido. La necesidad de precisión se basa en la necesidad de garantizar a los
lectores que lo que se informa es creíble y fiable. Debe ser un informe objetivo, sin énfasis
excesivo del desempeño deficiente. Las buenas prácticas seguidas por la entidad auditada, si las
hubiere, también deberán estar resaltadas en el Informe de Auditoría. El idioma no debe ser
tendencioso o sugerente. El informe debe indicar los hallazgos de la auditoría directamente y no
insinuar o sugerir algunas conclusiones.
c) Concisión. El contenido del Informe de Auditoría debe ser breve, sin detalles en exceso.
Exige realizar un trabajo previo para analizar y consolidar la información que ofrezca la esencia
del informe, trasmita el mensaje y sustente el dictamen. No toda la información reunida es
necesaria para comunicar de manera exitosa un hallazgo.
El auditor debe ser capaz de mostrar las evidencias de manera contundente, clara e irrefutable.
Las estadísticas, tablas y gráficas que no se refieran a la conclusión del resultado distraen y no
dejan ver la esencia del hallazgo.
La información innecesaria no otorga apoyo. No tiene un propósito en los resultados y ningún
rol en la lógica ni en un Informe de Auditoría. Reunir, entender, analizar y sintetizar la
información es parte importante de la auditoría.
El Informe de Auditoría tiene como principal insumo el informe al 75% que fue revisado por el
Jefe de Departamento y aprobado por el Director de Área de la Dirección de Auditoría
Operacional y de Desempeño. Su estructura y contenido deben facilitar la lectura y
comprensión de los hallazgos de la auditoría respecto de la efectividad de la política pública
revisada, objetivo al que ayuda la reducción considerable de la extensión y la simplificación de
la redacción.
Página 123 de 185
2.3.7. Informe de Resultados32/
Las ISSAI 100 de la INTOSAI, Principios fundamentales de auditoría del sector público y la
300, Principios fundamentales de la Auditoría de Desempeño señalan que los auditores deben
preparar un informe con base en las conclusiones alcanzadas, el cual deberá ser de fácil
comprensión, libre de vaguedades33/
o ambigüedades34/
y completo; claro, conciso, convincente,
oportuno, justo y objetivo, incluir solamente información que esté sustentada por evidencia de
auditoría suficiente y apropiada, y garantizar que los hallazgos se pongan en perspectiva y
dentro de contexto. En general, deber ser constructivo y contribuir a un mejor conocimiento y
destacar cualquier mejora necesaria.
La ISSAI 3000 Normas y directrices para la auditoría del rendimiento basadas en las Normas de
Auditoría y la experiencia practicada de la INTOSAI señala que “los informes deben exponer
los resultados de un modo objetivo y equilibrado. Esto exige que: los resultados y conclusiones
se presenten por separado, los hechos se expongan e interpreten en términos neutrales, estén
representados puntos de vista y perspectivas diferentes, se incluyan todos los resultados,
argumentos y pruebas pertinentes, y los informes sean constructivos y se expongan
conclusiones positivas”.
El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes entregará el Informe de
Resultados (IR) de la revisión de las cuentas públicas al Congreso del Estado por conducto de la
Comisión de Vigilancia, el cual se someterá al Pleno del Congreso y tendrá carácter de público.
El Auditor Superior formulará y entregará, por conducto de la Comisión, los informes de
resultados de la revisión de las Cuentas Públicas al Congreso. (Artículo 100, fracción XV, de la
LFSEA).
Dicho informe contendrá al menos, las auditorías practicadas, los dictámenes de su revisión, el
apartado correspondiente a la fiscalización del manejo de los recursos estatales o municipales,
así como de las participaciones federales o estatales en su caso, por parte de las entidades
32/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño. 7 El Informe de Auditoría, versión 10, abril 2016, México,
página 9.
33/ Vaguedad: falta de claridad, precisión o exactitud.
34/ Ambigüedad: es una situación en la que la información se puede entender o interpretar de más de una manera.
Página 124 de 185
fiscalizadas y verificación del desempeño en el cumplimiento de los objetivos de los programas
estatales o municipales, el cumplimiento de las normas de información financiera para el sector
público, los resultados de la gestión financiera, la comprobación de que las entidades se
ajustaron a la Ley de Ingresos de la Entidad, según corresponda, y al Presupuesto de Egresos, el
análisis de las desviaciones presupuestarias en su caso, así como también un apartado específico
con las observaciones del Órgano Superior de Fiscalización del Estado que incluya las
justificaciones y aclaraciones que, en su caso, las entidades fiscalizadas hayan presentado sobre
las mismas. (Artículo 27 C, fracción II, primer párrafo de la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes).
El Informe de Resultados es el documento que deja constancia de la relevancia, pertinencia,
utilidad y calidad de la labor ejercida por los grupos auditores, por lo que es de suma
importancia el minucioso cuidado en su integración. Cada una de las partes del informe deberá
aportar los elementos suficientes para sustentar la opinión establecida, así como las
consecuencias sociales y el valor de la fiscalización identificados como derivación del mismo;
“es el documento técnico mediante el cual se presentan los datos e información que identifican
una revisión, los resultados con y sin observaciones, las acciones promovidas, la opinión (…) y,
en su caso, los comentarios de la entidad fiscalizada”.35/
Este documento se debe presentar cuando la auditoría fue concluida por el grupo auditor. El
OSFAGS tiene como atribución realizar auditorías sobre el desempeño, emitiendo las
recomendaciones correspondientes. Las entidades fiscalizadas deberán precisar ante el Órgano
Superior de Fiscalización del Estado, las mejoras realizadas o en su caso, justificar su
improcedencia (Artículo 27 C, fracción II, cuarto párrafo, Constitución Política del Estado de
Aguascalientes). Por lo que, será el IR donde se establezcan los resultados de la auditoría
realizada.
Su elaboración es responsabilidad del propio equipo auditor, quien se deberá de asegurar que
cumpla con las características del ser claro, objetivo, conciso y de calidad, y los resultados que
se presenten deben ser relevantes y de utilidad, de acuerdo con lo siguiente:
35/ Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de Desempeño, el Informe de Auditoría, 3DE0406, Versión 10, abril, 2016.
Página 125 de 185
1. Claro: el contenido del informe de auditoría debe expresarse en términos accesibles y
lenguaje sencillo, sin ambigüedades y conforme al formato aprobado para tal efecto. La
organización lógica, la evidencia de los hechos y la precisión del deber ser.
Para facilitar la lectura, se evitarán las repeticiones de textos en las conclusiones de cada
resultado. Las conclusiones de cada resultado deberán ser una síntesis de los hallazgos
expuestos y no el resumen o repetición de los mismos.
2. Objetivo: los resultados del informe de auditoría deben ser puntuales e imparciales, sin
magnificar los hechos y los resultados.
3. Conciso: el contenido del informe de auditoría debe ser breve, sin detalles en exceso.
Ser conciso; exige que no sea más extenso de lo necesario para transmitir y apoyar el
mensaje.
4. De calidad: el informe de auditoría debe cubrir las características de objetividad,
imparcialidad, confiabilidad, integralidad, competencia, convicción y utilidad.
a. Objetividad: concordancia entre el concepto y el hecho.
b. Imparcialidad: ser neutral.
c. Confiabilidad: certeza y seguridad de su contenido.
d. Integralidad: inclusión de todas sus partes.
e. Competencia: ser de calidad en sus componentes conceptuales que conforman el
todo y con ello tener conocimiento puntual del objeto y sujeto de la revisión.
f. Convicción: probar los hechos de manera que no se puedan negar racionalmente.
g. Utilidad: que los resultados sirvan y se aprovechen para mejorar la acción
pública.
El informe debe contener la conclusión del auditor sobre la pregunta de auditoría.
Cada apartado del IR deberá aportar los elementos suficientes para sustentar la opinión, a
evidenciar las consecuencias sociales y reflejar el valor de la fiscalización. Por tanto, es
relevante asegurarse de que el informe contenga todas las partes necesarias, organizadas
lógicamente e interpretadas en conjunto de la manera correcta a fin de dar solidez y consistencia
al pronunciamiento, por lo que, se deberá considerar la siguiente estructura:
Página 126 de 185
1. Título de la Auditoría: toda auditoría tendrá un nombre, el cual deberá coincidir con lo
registrado en el programa de auditoría.
2. Criterios de Selección36/
: se debe construir un párrafo en el que se especifique por qué se
considera importante la revisión, por qué pertinente y por qué factible, como se muestra
en el ejemplo siguiente:
Esta auditoría se seleccionó con base en los criterios cuantitativos y cualitativos
establecidos en la normativa institucional de la Auditoría Superior de la
Federación para la integración del Programa Anual de Auditorías para la
Fiscalización Superior de la Cuenta Pública 2014, considerando lo dispuesto en
el Plan Estratégico de la ASF 2011-2017.
3. Objetivo: se registrará el que se genera automáticamente en función de lo consignado en
el Programa Anual de Auditorías, como se muestra en el ejemplo siguiente:
Fiscalizar el cumplimiento de los objetivos y metas de prevenir y controlar la
contaminación ambiental, y restaurar la calidad del aire, suelo y agua.
4. Alcance en las Auditorías de Desempeño: se deberá incluir una breve descripción de los
aspectos por revisar, en el contexto de la política pública sujeta a fiscalización.
Los alcances de la auditoría fueron determinados por el contenido temático de la
revisión, en los que se analizaron los hilos conductores de prevención, control,
restauración y preservación, así como los mecanismos de control, evaluación y
rendición de cuentas. En cuanto a la prevención se analizaron las autorizaciones
de emisiones de contaminantes atmosféricos, los programas para mejorar la
calidad del aire, las autorizaciones para la gestión integrada de residuos
peligrosos y los instrumentos de planeación para la gestión integral de Residuos
Sólidos Urbanos.
36/ Criterios de selección: son un conjunto de atributos de carácter cuantitativo y cualitativo, cuyo peso ponderado sustenta
la importancia de la revisión. Su aplicación constituye el sustento metodológico fundamental de las propuestas y será la
evidencia de su selección objetiva.
Página 127 de 185
5. Áreas revisadas: indica la(s) unidad(es) administrativa(s) de la entidad fiscalizada,
responsable(s) de la ejecución de las operaciones, actividades o programas objeto de la
revisión, como se muestra en el ejemplo siguiente:
Las direcciones generales de Fomento Ambiental, Urbano y Turístico; de
Gestión Integral de Materiales y Actividades Riesgosas; de Gestión de la
Calidad del Aire y Registro de Emisiones y Transferencia de Contaminantes, y
las Delegaciones Federales de la Secretaría de Medio Ambiente y Recursos
Naturales.
6. Antecedentes: breve descripción, seguimiento, evolución y cambios de la política
pública fiscalizada o una síntesis de acontecimientos en ejercicios anteriores y resultados
de revisiones pasadas al respecto. Se debe de identificar de forma clara y concisa el
problema público cuya atención fue auditada, los cuales podrían iniciar de la manera
siguiente:
En 1972, se dio la primera respuesta directa de organización administrativa del
Gobierno Federal para enfrentar los problemas ambientales del desarrollo
desde un enfoque eminentemente sanitario, al instituirse la Subsecretaría para el
Mejoramiento del Ambiente en la Secretaría de Salubridad y Asistencia (SSA), la
cual fungió como rectora en materia de prevención y control de la
contaminación ambiental, atribución otorgada en la Ley Federal para Prevenir y
Controlar la Contaminación Ambiental, que tuvo por objeto regir, prevenir y
controlar la contaminación ambiental, y restaurar la calidad del aire, suelo y
agua.
7. Procedimientos de auditoría aplicados: en el caso de las auditorías de desempeño se
debe incluir este apartado con la descripción de las principales pruebas y procesos de
auditoría aplicables al estudio en particular de una operación o un proceso, los cuales
deben corresponder al objetivo, alcance y resultados presentados. La aplicación de los
procedimientos deberá conducir a la obtención de evidencia suficiente, competente,
relevante y pertinente acerca del objeto auditado, con base en las cuales se determinarán
los resultados, la opinión y se emitirán las observaciones y recomendaciones al
desempeño a que haya lugar; se cuidará que los procedimientos se presenten
Página 128 de 185
enumerados; que inicien con un verbo en infinitivo que indique la acción por ejecutar;
que no se mencionen actividades y que contengan el ordenamiento legal o normativo del
que se verificará su cumplimiento por la entidad fiscalizada, como se muestra en el
ejemplo siguiente:
Verificar la información generada por la SEMARNAT respecto de la
identificación de riesgos y formulación de criterios y políticas ambientales para
prevenir la contaminación del aire, con base en los registros de emisiones y la
transferencia de contaminantes de las empresas de competencia federal.
8. Resultados y recomendaciones: se debe especificar, al inicio de cada resultado, si se
trata de un “Resultado con observaciones o un Resultado sin observaciones”. En los
resultados con análisis estadístico, como muestras probabilísticas, proyecciones, pruebas
de hipótesis estadísticas, estimaciones, etc., el IR deberá contener la suficiente
información de los métodos estadísticos utilizados para que el lector del informe pueda
interpretar apropiadamente los resultados. En el caso particular de los resultados con
muestra probabilística, invariablemente el informe deberá contener la información
siguiente:
Tamaño del universo
Tamaño de la muestra
Esquema de muestreo37/
Nivel de confianza
Margen de error
La proporción de la muestra que no cumple con los aspectos revisados y
la proporción que sí los cumple.
9. Disposiciones jurídicas y normativas incumplidas: este apartado no es aplicable para las
auditorías sin observaciones, el texto que se debe de mostrar como introducción en el
apartado es el siguiente: “Durante el desarrollo de la auditoría practicada, se
37/ Muestreo: acción de seleccionar una parte o un subconjunto de elementos de un grupo mayor, denominado población o
universo. El grupo seleccionado se denomina “muestra”.
Página 129 de 185
determinaron incumplimientos de las leyes, reglamentos y disposiciones normativas que
se mencionan a continuación:”, como se muestra en el ejemplo siguiente:
Durante el desarrollo de la auditoría practicada, se determinaron
incumplimientos de las leyes, reglamentos y disposiciones normativas que a
continuación se mencionan:
1. Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
2. Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria: Art. 1,
Par. 2; 24, Frac. I; 75, Frac. I; 110, Par. 4, y 111, Par. 2 y 3.
10. Fundamento jurídico para promover recomendaciones: el texto que corresponde en este
apartado es el siguiente:
Las facultades del Órgano Superior de Fiscalización del Estado de
Aguascalientes para promover las recomendaciones que derivaron de la
auditoría practicada encuentran su sustento jurídico en las disposiciones
siguientes:
1. Artículo 27, fracción V, tercer párrafo, Constitución Política del
Estado de Aguascalientes.
2. Artículo 22, fracción II, Ley de Fiscalización Superior del Estado de
Aguascalientes.
11. Consecuencias sociales: el grupo auditor debe identificar dos de sus componentes
básicos, que son: 1) los efectos que se busca generar con la implementación y operación
de la política pública, y 2) los sujetos sociales receptores de dichos efectos, durante la
elaboración de la Auditina. Las premisas principales para construir las consecuencias
sociales de una auditoría de desempeño son: objetivo de la política pública auditada, el
objetivo de la auditoría, los hilos conductores identificados, el busilis del hacer, el
busilis de la teoría del cambio y la opinión.
Las consecuencias sociales deben ser entendidas como el evento o conjunto de eventos
que tengan su origen en la actuación del ejecutor de una política pública,
circunscribiendo dicho evento o conjunto de eventos al plano social, en el cual se la
Página 130 de 185
consecuencia de la actuación del ejecutor, es decir, el grupo auditor debe precisar el tipo
de población potencial y objetivo de la política pública fiscalizada. Recuérdese que la
población potencial y objetivo de un programa puede definirse en diferentes unidades:
personas, hogares, comunidades, instituciones. El evento causante de la consecuencia
social que buscamos es la actuación del ejecutor. Para entender la consecuencia, el
auditor debe precisar la causa.
Para identificar el tipo de consecuencia es necesario que el auditor precise la naturaleza
de la problemática que el ejecutor pretenda atender. Algunos tipos de consecuencia son:
crear condiciones; acelerar un estado de cosas. Por ejemplo, la campaña nacional de
vacunación puede buscar revertir una tendencia creciente del número de casos de
enfermedades prevenibles por vacunación; un programa de proyectos productivos puede
buscar crear empresas que generen empleo; las acciones de inteligencia para la
seguridad nacional pueden buscar mantener el Estado de Derecho. Frente al tipo de
consecuencias pretendida, el auditor debe responder si la acción del ejecutor tuvo
consecuencias colaterales, en alguna dirección no prevista. Sólo cuando el auditor ubica
la acción del ejecutor en el contexto de la problemática cuya atención se pretende, puede
decidir si la consecuencia de dicha acción es positiva o negativa, todo ello, se puede
identificar en el ejemplo siguiente:
Las acciones de prevención, control de la contaminación y restauración del aire, suelo y
agua, no garantizan la preservación de la calidad de esos recursos, a fin de propiciar la
sustentabilidad ambiental para contribuir a respetar el derecho humano a un medio
ambiente sano.
Las consecuencias sociales son una opinión respecto del efecto de la actuación
gubernamental, no sobre los datos particulares ni aislados; se deben construir siempre
con miras a la teoría del cambio.
12. Valor de la fiscalización: identificar el valor de la fiscalización requiere de un ejercicio
de síntesis, cuyo propósito es señalar el efecto directo que tendrá el hecho de que el ente
fiscalizado atienda las recomendaciones. Cuando la auditoría haya demostrado que el
ente trabaja eficientemente, que hace un uso óptimo de los recursos presupuestales y
Página 131 de 185
que está atendiendo el problema público de su competencia, el valor de la fiscalización
está en la relevancia que tiene la opinión del Órgano de Fiscalización para los
interesados, particularmente, los ciudadanos. El valor de la fiscalización debe ser una
tarea prospectiva y no un resumen de las recomendaciones.
Explicar las repercusiones de atender las recomendaciones implica también aplicar el
conocimiento adquirido en la concepción teórica de la política pública, en el entendido
de que se comprende lo que hace y para qué lo hace. Si tenemos claras las relaciones
causales entre el hacer y la teoría del cambio podremos identificar con mayor precisión
la utilidad de las recomendaciones.
La utilidad de las recomendaciones debe resultar de analizarlas de manera integral, con
la intención de precisar cómo fortalecerían el desempeño del ente para avanzar en la
atención del problema. La utilidad de la fiscalización habría de permitir corregir,
modificar, adicionar y/o reorientar el diseño y la implementación de la política pública o
programa auditados, así como dar certidumbre al ente fiscalizador y a la ciudadanía de
que se atiende el problema público que le fue encomendado cuando sea el caso, por lo
que el cuidado y la pertinencia de su identificación serán de suma importancia para
reflejar la relevancia de la labor de fiscalización efectuada por el grupo auditor.
13. Opinión (dictamen): la construcción de la opinión de una auditoría de desempeño
implica un cambio mental en el auditor; el fin es emitir un mensaje claro y contundente
de los efectos de la acción gubernamental en el problema que se pretende atender, por lo
que, es el pronunciamiento respecto al avance en su atención. En principio, se deben de
tomar en cuenta las principales acciones que se desarrollaron para atender el problema
de conformidad con los hilos conductores definidos con base en el busilis del hacer, y
evitar plasmar textualmente y a modo de lista los resultados considerados. Se deben
jerarquizar los mensajes y poner los más importantes al principio. Los asuntos adjetivos:
el control interno, el Sistema de Evaluación del Desempeño y la rendición de cuentas
deben consignarse cuando refuercen el mensaje de los asuntos sustantivos.
Posteriormente, se identifican los resultados sobre el cumplimiento de los objetivos
(vinculados al busilis de la teoría del cambio) que permitan responder las preguntas: ¿lo
hecho resolvió el problema?, ¿lo hecho administró el problema?, ¿lo hecho está en
camino de solucionar el problema? Al consistir en un ejercicio de síntesis, este párrafo
Página 132 de 185
no debe ser un resumen o recuento de los principales hallazgos, sino la opinión
profesional del auditor sobre la repercusión de la acción gubernamental en el problema y
de los porqués, basada en la interpretación integral de los resultados. La opinión debe
versar sobre si la acción gubernamental está resolviendo el problema, y señalar lo que
está funcionando correctamente para atender el problema y lo que ha fallado. Lo que ha
fallado es porque es trivial o porque se desvía de lo que se pretende resolver.
La estructura del dictamen debe estructurarse y redactarse con los elementos siguientes:
1. Párrafo técnico.
2. Problema específico (razón de ser del proyecto, ente, o política pública revisada,
relacionado con la concepción del busilis de la teoría del cambio descrito
generalmente en el árbol del problema de la MIR).
3. Implementación de las acciones gubernamentales para la atención del problema
público, considerando el busilis del hacer y de la teoría del cambio, así como la
entidad responsable de su atención.
4. Desarrollo de los resultados del busilis del hacer.
5. Desarrollo del resultado del busilis de la teoría del cambio.
6. Opinión del avance en la atención del problema público.
7. Consecuencias sociales.
8. Efectos esperados de la fiscalización.
Un ejemplo de la integración del dictamen es el siguiente:
Dictamen
(Párrafo 1)
El presente se emite el 25 de noviembre de 2016, fecha de conclusión de los trabajos de
auditoría. Ésta se practicó sobre la información proporcionada por la entidad fiscalizada de
cuya veracidad es responsable; fue planeada y desarrollada de acuerdo con el alcance y el
objetivo de fiscalizar el cumplimiento de los objetivos y metas de las acciones de regulación,
coordinación y evaluación de las manifestaciones de impacto ambiental, y se aplicaron los
Página 133 de 185
procedimientos y las pruebas selectivas que se estimaron necesarios. En consecuencia, existe
una base razonable para sustentar el presente dictamen.
(Párrafo 2)
Uno de los principales problemas del impacto ambiental en México se debe al intenso
crecimiento de las actividades económicas, desarrolladas sin una planeación y manejo con
criterios de sustentabilidad, así como por el desconocimiento del valor ecológico y
socioeconómico de los ecosistemas.
(Párrafo 3)
Para atender este problema desde 1971 se estableció el proceso de Evaluación de Impacto
Ambiental (EIA) con el fin de generar un crecimiento económico sostenible e incluyente basado
en un desarrollo integral y equilibrado; en tanto que el marco normativo establece el derecho
de las personas a un medio ambiente sano para su desarrollo y bienestar. La SEMARNAT es la
responsable de regular, coordinar y evaluar las Manifestaciones de Impacto Ambiental (MIA)
de obras y actividades económicas sujetas a evaluación, para impulsar un crecimiento verde
que preserve el ambiente.
(Párrafo 4)
En cuanto a la regulación, las 10 guías para que los particulares presenten sus MIA, no han
sido publicadas en el Diario Oficial de la Federación; además, 3 NOM están desactualizadas y
1, referente a la determinación del costo por daños al ambiente, está pendiente de publicación;
no obstante, la secretaría definió y está implementando un programa para modernizar al 2018
el procedimiento de evaluación de las MIA, por lo que no ha fortalecido la regulación de este
procedimiento. Respecto de la coordinación, la SEMARNAT no ha avanzado en descentralizar
la evaluación de la MIA, ya que a 20 años de establecido en la ley, la secretaría no ha definido
mecanismos de coordinación con los gobiernos estatales para realizar la evaluación. Por lo
que corresponde a la evaluación, de una muestra de 159 expedientes, el 98.7% (157) cumplió
con los 8 requisitos, 3 administrativos y 5 técnicos, mientras que el 1.3% (2 expedientes)
incumplió con al menos uno de los requisitos que señala el Reglamento de la Ley General del
Equilibrio Ecológico y la Protección del Ambiente en Materia de Impacto Ambiental, por lo
Página 134 de 185
que se fortaleció el rigor técnico de la evaluación de las MIA; de 2,423 solicitudes de opinión
técnica requeridas por la secretaría a otras dependencias, sólo 1,879 (77.5%) tuvo respuesta,
toda vez que no es obligatoria, de las que sólo el 72.1% (1,354) fue considerado por la
secretaría para la resolución del trámite; asimismo, no se dispuso de información,
metodologías y normas para determinar los costos ocasionados por daños al ambiente ni
promovió modificaciones al marco normativo para establecer que la secretaría o sus órganos
desconcentrados realizaran la evaluación económica de los daños ocasionados al ambiente.
(Párrafo 5)
En relación con la preservación, no se dispuso de instrumentos para evaluar la contribución de
las autorizaciones en la prevención y mitigación de los impactos negativos al ambiente.
(Párrafo 6)
En opinión de la ASF, la SEMARNAT reguló y evaluó las MIA; sin embargo, esto no fue
suficiente para superar el problema público del incremento de los efectos negativos al ambiente
y sus recursos por el desarrollo de obras o actividades sin criterios de sustentabilidad, debido a
que no se ha concluido la actualización del marco regulatorio, no se han utilizado las
opiniones técnicas para fortalecer las evaluaciones las MIA y no se han establecido
mecanismos de coordinación entre la Federación y los gobiernos locales, lo que ocasiona que
el alcance de la política pública para evitar el impacto ambiental por obras o actividades, esté
limitado, ya que no dispone de instrumentos de evaluación para medir la contribución de sus
acciones orientadas a evitar o reducir los efectos negativos al ambiente y, en consecuencia, el
impulso a un crecimiento verde,
(Párrafo 7)
Limitando el derecho a un medio ambiente sano, de los habitantes de las regiones en las que se
desarrollan las obras sujetas a evaluación.
(Párrafo 8)
Con las acciones promovidas se pretende que la SEMARNAT gestione las adecuaciones
necesarias al marco normativo en materia de impacto ambiental, que permita otorgar las
Página 135 de 185
atribuciones adecuadas a sus unidades administrativas y a la PROFEPA para asegurar una
adecuada regulación ambiental de las obras o actividades económicas; utilice las opiniones
técnicas como un instrumento que permita fortalecer el rigor metodológico de sus resolutivos
de autorización de impacto ambiental, disponga de criterios técnicos y metodológicos para
evaluar el costo de los daños ocasionados al ambiente por obras o actividades irregulares, y
defina instrumentos de evaluación de sus acciones orientadas a evitar o reducir el deterioro de
los recursos naturales, así como contribución a la preservación del ambiente.
14. Comentarios de la entidad fiscalizada: se incluirán las justificaciones y aclaraciones
proporcionadas por las entidades fiscalizadas sólo cuando se considere que no aportaron
los elementos suficientes para atender las observaciones correspondientes y que en el IR
se incluyan como resultados con recomendaciones.
Es importante que se tome en cuenta que cuando la entidad auditada proporcione nueva
información, esta se debe evaluar y elaborar el informe definitivo, considerando las normas que
refieren a la evidencia. Es posible que el equipo de auditoría modifique el informe basándose en
el descargo/comentario recibido de la entidad auditada. La entidad auditada puede proporcionar
la evidencia que el auditor no tenía. El auditor por lo tanto tendrá que asegurarse de que la
nueva información se evalúe de la misma manera como se hizo durante la fase de ejecución. Si
el auditor está satisfecho después de evaluar la nueva información, se modificará el informe. El
análisis del descargo/comentario recibido deberá registrarse en los papeles de trabajo para que
cualquier cambio en el borrador del informe de auditoría, o de las razones para no hacer
cambios, estén documentada.
2.3.8. Revisión y cierre del informe de auditoría
Los titulares de las UAA y los servidores públicos de la Dirección de Auditoría Operacional y
de Desempeño que elaboren el Informe de Auditoría serán los responsables de su contenido.
Los titulares de las UAA y los servidores públicos de la Dirección de Auditoría Operacional y
de Desempeño que elaboren el Informe de Auditoría serán los responsables de su contenido.
Corresponde al Director/a y Jefe de departamento/a, verificar los aspectos de contenido
técnico del Informe de Auditoría (IA).
Página 136 de 185
El grupo auditor analizará la procedencia de las sugerencias y se asentará los cambios
efectuados en el informe mediante un informe de los cambios, a fin de documentar las
correcciones de los aspectos legales, de estilo y de contenido técnico del Informe de
Auditoría, así como las modificaciones pertinentes derivadas de la entrega de información
derivada de la reunión de presentación de resultados.
Una vez analizado los cumplimientos de IA, se pasa al área jurídica para su revisión y
documentar posibles sugerencias.
En cuanto se atiendan las sugerencias se estaría trabajando con la versión definitiva del
Informe de Auditoría, el grupo auditor lo validará y lo enviará a aprobación del Director/a,
quien, una vez aprobado, lo enviará por el mismo al Auditor Superior del OSFAGS. Una
vez aprobado el informe por el Auditor Superior, se considerará cerrado.
2.3.9. Revisión especifica
El Auditor líder, Jefe de departamento y el Director/a son responsables de la revisión técnica y
normativa y Jurídico del OSFAGS de los aspectos jurídicos. En conjunto, deben verificar que
los Informes de Auditoría (IA) cumplan con el diseño y contenido que se establece en el
Instructivo para la integración de los Informes de Auditoría.
Se revisará que los Informes de Auditoría (IA) cumplan con:
1. Incluir, eliminar, modificar o complementar la información de: entidad Fiscalizada;
Título; Criterios de Selección; Objetivo; Alcance; Áreas Revisadas; Antecedentes;
Procedimientos de Auditoría Aplicados y Comentarios de la Entidad Fiscalizada.
2. Incluir en los Resultados Con Observaciones y Acciones o Con Observaciones
Solventadas o Sin Observaciones la conclusión del OSFAGS; complementar, aclarar o
modificar la información descrita; incluir o adecuar los datos del comunicado con el que se hizo
del conocimiento de la instancia competente las irregularidades detectadas.
Página 137 de 185
3. Verificar, incluir, sustituir o eliminar los ordenamientos legales y/o normativos y los
Postulados Básicos de Contabilidad Gubernamental en los rubros correspondientes; así como
verificar su congruencia con el apartado de Disposiciones Jurídicas y Normativas incumplidas.
4. Reorientar el sentido del Resultado; fusionar los resultados en razón de que se
complementan o duplican.
5. Verificar, adecuar e incluir importes, datos numéricos, porcentajes y fechas en cuadros,
tablas, gráficas y textos del informe. En los resultados con muestreo probabilístico revisar que
la conclusión contenga el tamaño del universo, el tamaño de la muestra, el esquema de
muestreo, el nivel de confianza, el margen de error y el valor estimado de la variable de interés.
6. Incluir, sustituir, eliminar o fusionar acciones y verificar su congruencia con el resultado
que le da origen.
7. Incluir las recomendaciones desde la perspectiva causa-raíz.
8. Incluir o adecuar en el Dictamen los datos conforme al texto sugerido en los Criterios
Generales; reorientar el tipo de opinión; incluir, modificar o complementar con los Resultados
determinantes que motivaron la opinión y los montos más representativos.
9. Incluir, modificar o complementar el texto correspondiente al subapartado de
Consecuencias Sociales.
10. Se verificara cómo se cumplieron los procedimientos, su relación con los objetivos y si las
hipótesis se verificaron o no
11. Revisar la congruencia (acuerdo, armonía o conformidad) entre los objetivos, las preguntas,
los hallazgos y las conclusiones. Ya que la evidencia se recolecta para responder a los objetivos
y preguntas de la auditoría, es esencial establecer un vínculo claro hacia adelante y hacia atrás,
desde el objetivo hasta la conclusión de la auditoría a través de preguntas y hallazgos.
12. Otras.
El registro y control de que la recepción y entrega de los IA para la revisión técnica y normativa
se haya realizado conforme al cronograma del proceso de desarrollo incluido en los Criterios
Página 138 de 185
Relativos a la Ejecución de Auditorías para la Fiscalización Superior de la Cuenta Pública se
realizará en el Formato Control de la Recepción y Entrega de la Revisión Técnica y Normativa
(Informe de Auditoría y Evaluación de Políticas Públicas)
El resultado de la revisión técnica, normativa y de aspectos jurídicos realizada a los IA quedará
registrado en un documento de control.
Las sugerencias que se emiten por el área jurídica del OSFAGS son relativas a los aspectos
técnicos, normativos y jurídicos, al cumplimiento del diseño del IA. Estas se contabilizan para
efectos de la estadística y metas de calidad con base de la revisión técnica, normativa y de
aspectos jurídicos. Se contarán sólo una vez aquellas sugerencias que se refieren a una misma
irregularidad o inconsistencia repetida en el propio informe o evaluación. Las que se refieren al
contenido de los aspectos gramaticales y de corrección de estilo, en caso de incluirse no son
contabilizadas.
Los servidores públicos que participan en la revisión técnica, normativa y de aspectos jurídicos
de los IA son responsables de la guarda y custodia del Informe de Auditoría y del Resumen de
Auditoría que se les asigne para revisión, así como de su estricta confidencialidad.
La DAOD evaluará la aplicación de este documento con base en los avances técnicos que en la
materia se presenten en el ámbito nacional e internacional, así como en sus necesidades de
operación y funcionamiento; y, sobre todo, en la mejora de la calidad del producto.
Los conceptos de Universo, Muestra y Alcance (representatividad de la muestra) expresados en
términos monetarios no deberán consignarse en las auditorías de desempeño.
Capítulo 3. Expediente de Auditoría
3.1. Generalidades
El Expediente de Auditoría es la unidad documental que contiene registros, cédulas y papeles de
trabajo que sustentan la planeación, el análisis derivado de los procedimientos de auditoría y la
elaboración del informe. Estos documentos respaldan y comprueban los resultados de las
revisiones practicadas por el grupo designado para tal fin.
Página 139 de 185
El expediente constituye un instrumento imprescindible, que recopila la información de la
revisión, así como los resultados de los procedimientos y pruebas de auditoría aplicados. Debe
tener el soporte documental con las características de la evidencia suficiente, competente,
pertinente y relevante de los hallazgos de auditoría. Sustenta y apoya las observaciones,
recomendaciones, opiniones y conclusiones.
Los elementos que debe contener en su estructura el expediente de auditoría son:
Carátula: cada expediente debe contener una carátula de identificación que sirva para
identificar información básica como: la unidad administrativa que llevó a cabo la
auditoría, el tipo, nombre de auditoría, así como la Cuenta Pública a la que corresponde
dicho trabajo.
Índice general: el cual debe indicar el contenido de cada uno de los legajos del
expediente de papeles de trabajo, con el folio de la página donde inicia y termina cada
documento, así como el nombre y firma de quien elaboró y supervisó.
Índices y cruces de auditoría38/
: para referir la información de una cédula de trabajo39/
o
un documento con otro, deben establecerse cruces, los cuales se anotarán tan cerca de
los datos, cifras, conceptos u observaciones como sea posible. Cuando se trate de
medios magnéticos, se hará la referencia en la cédula de trabajo correspondiente.
Relación de marcas y llamadas de auditoría: cada uno de los expedientes de auditoría
debe señalar las claves o símbolos utilizados durante la ejecución de los trabajos, los
cuales han de permitir llevar un orden lógico en la revisión de los resultados, así como
en el control de los documentos recabados.
38/ Cruces de Auditoría: índices convencionales, alfabéticos, numéricos o alfanuméricos, que correlacionan los datos, cifras,
conceptos y observaciones de un mismo asunto entre diferentes cédulas y/o documentos soporte, asociados con el
rubro, concepto o partida específica en revisión.
39/ Cédula de Trabajo: constituyen el registro del análisis y los resultados de la aplicación de los procedimientos de
auditoría. Según el nivel de agregación de la información, se establecen los siguientes tipos de cédulas: analítica,
subanalítica o del detalle, sumaria, de resultados.
Página 140 de 185
3.2. Estructura e Integración del Expediente
Por cada revisión, el Expediente de Auditoría se integrará por los documentos de la auditoría.
3.2.1. Contenido
El expediente incluirá:
1. Carátula de Identificación de Expediente, la cual contiene el nombre de la Dirección de
Auditoría Operacional y de Desempeño, responsable de la auditoría, el tipo, número,
nombre, Cuenta Pública correspondiente; y debe pegarse como portada en cada legajo
para su identificación.
2. El Índice General de Papeles de Trabajo. En el primer legajo y, en los legajos
subsecuentes, el índice particular que indique el contenido del legajo, con el número de
folio donde empieza cada documento.
3. La versión definitiva del Informe de Auditoría. Puede integrarse también al final del
archivo.
4. Los documentos que sustentan la planeación de los trabajos de la revisión, dependiendo
de su volumen.
5. Los oficios y actas administrativas que sustentan la formalización de los trabajos de
auditoría:
5.1 Oficio de Orden de Auditoría.
5.2 Acta de Formalización e Inicio de los Trabajos de Auditoría.
5.3. Oficio de Aumento, Disminución o Sustitución del Personal Actuante, en caso de
aplicar cambios en el grupo de auditoría.
5.4. Oficio de Solicitud de Documentación Complementaria, en caso de que en la
ejecución se requiera solicitar documentación adicional para complementar el análisis,
Página 141 de 185
en este apartado se incluirán los oficios de respuesta de la entidad y, en su caso, los
oficios de solicitud de prórroga y concesión o negativa de la solicitud.
5.5. Acta Administrativa Circunstanciada de Auditoría, en caso de aplicar por
obstaculización de la entidad fiscalizada o por incumplimiento de la entrega de
información solicitada.
5.6. Oficio de Notificación de Conclusión de los Trabajos de Auditoría, en caso de que
se utilice.
6. Los documentos que sustentan el desarrollo de la auditoría:
6.1 La evaluación de los sistemas de control interno de la entidad fiscalizada que
acredite los métodos utilizados, Se puede optar por utilizar la técnica de aplicación del
“Cuestionario de Control Interno”.
6.2. Cédulas de Trabajo: Sumarias, Analíticas y Subanalíticas, ordenadas conforme a los
procedimientos de auditoría aplicados, y el soporte documental.
7. Otros oficios que se hayan generado (comunicaciones que se emitan durante el
desarrollo de la auditoría) deben formar parte del expediente con sus sellos de acuse de
recibo.
3.3. Papeles de Trabajo
3.3.1. Generalidades
Los papeles de trabajo son el conjunto de documentos que el auditor debe formular, en los que
hará constar el análisis de las cuentas que revisa, los hechos descubiertos al practicar una
auditoría y una serie de pruebas escritas que tienen por objeto respaldar el dictamen del auditor,
demostrar la calidad y extensión del trabajo ejecutado y cumplir con la norma de evidencia
suficiente y competente.
Página 142 de 185
El Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C., publicó el Boletín 3010 Documentación de
la Auditoría, en el cual señala que el Expediente de Auditoría respecto a los papeles de trabajo,
que deben cumplir con lo siguiente:
Contener la evidencia de la planeación, la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditoría aplicados y de las conclusiones.
Ser completos y suficientemente detallados.
Asimismo, las Normas de la INTOSAI hablan respecto de la documentación de la auditoría:
La ISSAI 100, Principios Fundamentales de Auditoría del Sector Público establece:
“Los auditores deben preparar la documentación de auditoría con el suficiente detalle
para proporcionar una comprensión clara del trabajo realizado, de la evidencia obtenida
y de las conclusiones alcanzadas.
La documentación de auditoría debe incluir una estrategia y un plan de auditoría. Debe
registrar los procedimientos realizados y la evidencia obtenida, y sustentar los resultados
comunicados de la auditoría. La documentación debe elaborarse con suficiente detalle
para permitir que un auditor experimentado, sin conocimiento previo de la auditoría,
comprenda la naturaleza, los tiempos de ejecución, el alcance y los resultados de los
procedimientos realizados, la evidencia obtenida en apoyo a las conclusiones y
recomendaciones de auditoría, el razonamiento detrás de todos los asuntos significativos
que requirieron del ejercicio del juicio profesional, y las conclusiones relacionadas”.
La ISSAI 3000, Normas y Directrices para la auditoría del rendimiento basadas en las
Normas de Auditoría y la experiencia práctica de la INTOSAI, señala que “Es necesario
documentar, archivar y efectuar referencias cruzadas sobre los resultados del trabajo de
campo y del análisis, junto con la documentación de planificación de la auditoría, para
que los responsables de la fiscalización puedan revisar el trabajo efectuado y validar las
conclusiones alcanzadas. Es preciso conservar un registro de la labor en forma de
documentos de trabajo. Hay que obtener pruebas suficientes, competentes y relevantes
como base justificativa de los resultados y conclusiones”.
Página 143 de 185
Ahora bien, los papeles de trabajo tienen tres propósitos:
proporcionar sustento al resultado que formula el auditor;
efectuar la supervisión de la ejecución de los trabajos de auditoría; y
demostrar la calidad de la misma.
Los testimonios del resultado quedan asentados en las cédulas sumarias y analíticas de
resultados que contienen los papeles de trabajo.
Los papeles de trabajo deben:
Constituir la evidencia documental, ante cualquier instancia administrativa o legal, de la
aplicación de los procedimientos de auditoría para alcanzar el objetivo y resultados de la
revisión; así como la opinión emitida.
Integrar y organizar la evidencia documental de la planeación y el desarrollo de la
auditoría.
Facilitar la revisión, supervisión y evaluación del trabajo de auditoría.
Proporcionar elementos para efectuar revisiones subsecuentes y para dar continuidad a
los procesos de Seguimiento de las Observaciones-Acciones Emitidas40 /
y de
Fincamiento de Responsabilidades Resarcitorias.
Observar las disposiciones contenidas en el Lineamiento para la Integración de
Expedientes.
Los papeles de trabajo son el conjunto de formas y documentos comprobatorios y de apoyo,
utilizados en las auditorías de desempeño en los que se registran los análisis y resultados que se
obtienen de la aplicación de los procedimientos de auditoría. Se deberán integrar en un
expediente que servirá para consultas, verificaciones y comprobaciones de los procedimientos
40/ Acción Emitida: instrumento jurídico derivado de las acciones promovidas que el OSFAGS comunica o notifica a la
entidad fiscalizada o instancia competente.
Página 144 de 185
pruebas y evidencias de los resultados, dicho expediente se debe integrar desde que se genera el
primer documento.
3.3.2. Propiedad de los papeles de trabajo
La Ley General de Transparencia y Acceso a la Información Pública (LGTAIP), publicada en el
DOF el 4 de mayo de 2015, señala que toda la información generada, obtenida, adquirida,
transformada o en posesión de los sujetos obligados es pública y accesible a cualquier persona y
sólo podrá ser clasificada excepcionalmente como reservada temporalmente por razones de
interés público y seguridad nacional y establece los criterios para clasificar la información como
reservada.
La Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes (LFSEA), señala que cuando
derivado de la práctica de auditorías se entregue al Órgano Superior de Fiscalización
información de carácter reservado, confidencial o que deba mantenerse en secreto, éste deberá
cuidar que no se incorpore en los resultados, observaciones, recomendaciones y acciones
promovidas de los informes de auditoría respectivos, información o datos que tengan esta
característica Artículo 24 fracción XIV. Dicha información será conservada por el Órgano
Superior de Fiscalización en sus papeles de trabajo y sólo podrá ser revelada al Ministerio
Público, cuando se acompañe a una denuncia de hechos o a la aplicación de un procedimiento
resarcitorio. En este último caso, a las partes que participen.
Según el artículo 139, quinto párrafo, de la LFSEA señala que el Órgano Superior de
Fiscalización mantendrá en resguardo y custodia los papeles de trabajo por el período señalado
en la normatividad aplicable y deberá preservar su integridad dentro de dicho plazo.
Mientras que en el artículo 19, de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de
Aguascalientes, el mandato anterior establece que las bases y normas para la baja de
documentos justificatorios y comprobatorios para efecto de destrucción, guarda o custodia de
los que opcionalmente puedan conservarse, microfilmarse o procesarse electrónicamente, se
sujetará a lo establecido en la Ley General de Contabilidad Gubernamental.
Página 145 de 185
3.3.3. Marcas de auditoría
Son letras o símbolos gráficos asentados en las cédulas de trabajo y en la documentación
proporcionada por la entidad fiscalizada para señalar el tipo de actividad u operación realizada
durante la revisión. Invariablemente se acompañan de una descripción de su significado y se
pueden anotar por una sola ocasión para soportar las operaciones de varios rubros, al final de
cada cédula de trabajo o de la documentación soporte.
Página 146 de 185
MARCAS Y LLAMADAS DE AUDITORÍA
MARCA NOMBRE APLICACIÓN
Viene de
Indica la procedencia de datos o
información entre los papeles de trabajo y
se utiliza para reforzar los cruces de
auditoría.
Va hacia
Indica el destino de datos o información
entre los papeles de trabajo, y se utiliza
para reforzar los cruces de auditoría.
Comprobación con
documentación fuente
Sirve para indicar que las operaciones
registradas fueron cotejadas con la
documentación original que soporta su
autenticidad.
Cálculos u operaciones
aritméticas cotejadas y
verificados
Indica que las cifras relevantes que
forman parte de una cédula o documento
han sido comprobadas y reflejan un dato
que es correcto.
Operaciones aritméticas
cuadradas
Sirve para indicar que las operaciones
aritméticas realizadas por el auditor
coinciden con el resultado final obtenido.
FUENTE: Elaborado con los Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de
Desempeño, Auditoría Superior de la Federación, abril 2014.
Página 147 de 185
Capítulo 4. Seguimiento de Recomendaciones al desempeño
4.1. Generalidades
Los presentes lineamientos señalan los criterios y actividades que deben observar los servidores
públicos adscritos al Órgano Superior de Fiscalización del Estado para el seguimiento y
conclusión de las observaciones y recomendaciones que se formulen en el IR. Uno de los
sentidos de estos lineamientos es que el informe de resultados mediante sus recomendaciones
sea de utilidad para la mejora del ente auditado (ISSAI 300, INTOSAI).
Las recomendaciones están relacionadas con la detección de debilidades o deficiencias en los
mecanismos de operación y los sistemas de control administrativo, la identificación de
operaciones o de bienes no registrados o registrados erróneamente, que no impliquen un daño o
perjuicio a la Hacienda Pública Estatal o Municipal o al patrimonio de la entidad fiscalizada. Se
promueven para evitar la discrecionalidad en la toma de decisiones y propiciar el cabal
cumplimiento de las disposiciones normativas, así como para desalentar la comisión de
ilícitos.41/
Es importante señalar que la Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño sólo podrá
emitir recomendaciones al desempeño42/
, y, en su caso, sugerencias al H. Congreso del Estado
de Aguascalientes. Por lo anterior, una recomendación es una sugerencia de carácter preventivo
que formula el Órgano de Fiscalización del Estado a la entidad fiscalizada para fortalecer su
desempeño, la actuación de los servidores públicos y el cumplimiento de sus metas, objetivos y
la elaboración o fortalecimiento de indicadores de gestión y servicios, a fin de orientar a las
entidades fiscalizadas en la adopción de mejores prácticas gubernamentales y el cumplimiento
de sus propósitos, en el marco de una mayor eficiencia, eficacia y con criterios de economía.
41/ Auditoría Superior de la Federación, Auditoría Especial de Desempeño, Marco Operativo, Terceras edición, noviembre
2011.
42/ Recomendación de desempeño: sugerencia de carácter preventivo que formula el Órgano de Fiscalización a la entidad
fiscalizada o instancia competente para fortalecer el desempeño, la actuación de los servidores públicos y el
cumplimiento de objetivos y metas, y la elaboración de indicadores estratégicos, de gestión y servicios.
Página 148 de 185
Como marco de referencia estatal, el artículo 27 C, fracción I, de la Constitución Política del
Estado de Aguascalientes establece la facultad para que el Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes realice auditorías sobre el desempeño en el cumplimiento de los
objetivos contenidos en los programas federales, estatales y municipales. El artículo 22,
fracción II, de la LFSEA constituye que las observaciones que, en su caso, emita el Órgano
Superior de Fiscalización derivado de la revisión y fiscalización de la Cuenta Pública, podrán
derivar en Recomendaciones incluyendo las referentes al desempeño. Conforme al artículo 24,
fracciones XVIII y XIX, de la LFSEA, el Órgano Superior de Fiscalización del Estado de
Aguascalientes tendrá la atribución de formular recomendaciones al desempeño para mejorar
los resultados, la eficacia, eficiencia y economía de las acciones de gobierno, a fin de elevar la
calidad del desempeño gubernamental y formular recomendaciones, solicitudes de aclaración, y
pliegos de observaciones; promover la intervención de la Instancia de Control Competente43/
, el
ejercicio de las facultades de comprobación fiscal y de responsabilidad administrativa
sancionatoria; así como formular denuncias de hechos y de juicio político.
Asimismo, el Órgano Superior de Fiscalización deberá pronunciarse sobre las respuestas
emitidas por las Entidades Fiscalizadas, a más tardar el 30 de septiembre del año en que se
entreguen las cuentas públicas, sobre las respuestas emitidas por las Entidades Fiscalizadas, en
caso de no hacerlo, se tendrán por atendidas las recomendaciones y acciones promovidas. En el
supuesto de que las Entidades Fiscalizadas no presenten los elementos necesarios para la
solventación de las acciones determinadas, el Órgano Superior de Fiscalización procederá a
fincar el pliego de observaciones o promoverá las acciones que correspondan Artículo 45
LFSEA.
4.2. Seguimiento de recomendaciones al desempeño
El seguimiento de las recomendaciones al desempeño es el conjunto de actividades que el
Órgano de Fiscalización del Estado realiza para notificar y evaluar la procedencia de la
documentación e información suministrada por las entidades fiscalizadas e instancias
43/ Instancia de Control Competente: las áreas de fiscalización y control de las entidades fiscalizadas o cualquier otra
instancia con funciones similares.
Página 149 de 185
competentes con el propósito de atender la recomendación al desempeño y registrar la
información correspondiente.
La Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño del OSFAGS sólo podrá emitir
Recomendaciones al Desempeño cuando:
Se detecten debilidades, deficiencias o áreas de oportunidad en el establecimiento o el
fortalecimiento de indicadores estratégicos, de gestión y de servicios; el
aprovechamiento de bienes o servicios; así como el cumplimiento de metas y objetivos.
Se detecten debilidades o deficiencias en los mecanismos de operación, en los sistemas
de control interno o administrativo, así como desactualización o falta de normativa.
Su utilización no implica errores y omisiones de la información financiera, ni
cuantificación monetaria de las observaciones.
En el caso de que la Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño a partir de los
hallazgos y del análisis realizado por el grupo auditor determine que es necesario emitir una
sugerencia al H. Congreso del Estado de Aguascalientes para informar de la necesidad de
modificar, ampliar o crear los apartados necesarios en la legislación que regula la actuación de
la entidad fiscalizada, ésta tendrá las características siguientes:
1. Forma parte del Informe de Auditoría como Sugerencias al H. Congreso del Estado de
Aguascalientes.
2. Su estado de trámite se genera según las clasificaciones siguientes:
Clasificación Interna: “Publicada en el Informe de Resultados” como todas las
acciones que el OSFAGS reporta en el IR.
Seguimiento Concluido: “Presentada” una vez que sea notificada y se cuente con
el acuse de recibo, dándose por terminado el proceso.
El artículo 8, fracción V, del Reglamento Interior del Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes, establece que los directores, en el ámbito de sus respectivas
Página 150 de 185
competencias, darán seguimiento y promoverán la atención de las recomendaciones y
observaciones ante las Entidades Fiscalizadas.
Conforme al artículo 12, fracciones V y XX, del ordenamiento anterior, dispone que la
Dirección de Planeación, Programación, Control y Seguimiento dará seguimiento a las
recomendaciones formuladas por el Órgano Superior de Fiscalización a las Entidades
Fiscalizadas, así como al cumplimiento del programa anual de auditorías y elaboración de
informes periódicos de avance y coordinará el diseño y supervisará el funcionamiento del
sistema de seguimiento y constatación de la atención y solventación a las observaciones,
recomendaciones y acciones promovidas, derivadas de la fiscalización de las cuentas públicas y
de las auditorías, inspecciones, visitas y evaluaciones practicadas por el OSFAGS.
Capítulo 5. Control y aseguramiento de la calidad
5.1. Generalidades
La calidad se define como la totalidad de las características y funciones de un producto o
servicio relacionadas con su capacidad de satisfacer necesidades implícitas o declaradas. En una
auditoría pública, el control de la calidad incluye un sistema compuesto por una organización
(la EFSL), su gente (los auditores) y el proceso de auditoría, trabajando juntos para producir
resultados que cumplan con los requisitos de las partes interesadas y el público en general. Para
que la EFSL pueda hacer esto de un modo efectivo, necesita definir estos requisitos y como será
capaz de satisfacerlos
El aseguramiento de la calidad (AC) es el proceso de comparar lo que se requiere de un
producto con lo que realmente se está dando a los usuarios de ese producto. De este modo, el
aseguramiento de la calidad le da al titular de la EFSL la seguridad de que las prácticas y
sistemas de control de calidad establecidos en la organización están funcionando de manera
efectiva y que los informes correspondientes se están emitiendo.
Los principales objetivos del aseguramiento de la calidad son garantizar que:
La EFSL y su personal sigan las normas profesionales y los requisitos estatutarios y
legales aplicables;
Página 151 de 185
Se cuente con todos los controles necesarios de calidad;
Los controles de calidad se pongan en práctica apropiadamente; y
Se identifiquen formas potenciales de fortalecer o mejorar de alguna otra forma los
controles de calidad.
Los beneficios que se derivan de un aseguramiento efectivo de la calidad incluyen lo siguiente:
Asegurar un alto nivel de calidad del trabajo de auditoría mejorando la realización y los
Asegurar que la auditoría se lleve a cabo de la forma más eficiente y teniendo en cuenta
el costo-beneficio, lo que puede generar ahorros en el tiempo y costo de la auditoría;
Mejorar la capacidad de la EFSL;
Mantener un alto nivel de integridad, responsabilidad y competencia;
Mejorar la credibilidad y la reputación de la EFSL;
Mejorar la capacitación y la identificación de las necesidades adicionales de
capacitación;
Motivar al personal de la EFSL;
Facilitar la autoevaluación del trabajo de auditoría realizado;
Proporcionar una herramienta administrativa para medir el desempeño de la EFSL; y
Evitar posibles conflictos asegurándose de que el trabajo de la EFSL sea de alta calidad.
El control de calidad (CC) dentro de una EFSL consiste en las políticas y procedimientos
que se han puesto en práctica para asegurar que su trabajo de auditoría es de una calidad
consistentemente alta.
Capítulo 6. Administración de los riesgos de auditoría
6.1. Generalidades
La organización de la auditoría de desempeño debe satisfacer los requisitos generales de una
buena administración de proyectos. Dado que la ISSAI 300 trata los riesgos de las auditorías de
desempeño, aquí se ha incluido un capítulo separado sobre este tema, por lo que los riesgos de
Página 152 de 185
auditoría y los requisitos específicos de las ISSAI y las buenas prácticas para reducir estos
riesgos se analizan a continuación.
Los principales riesgos para las auditorías de desempeño son (NPASNF 300/27 e ISSAI
300/28):
Conclusiones incorrectas o incompletas
Proporcionar información sesgada e incapaz de poner los resultados de la auditoría en
perspectiva
No darle un valor agregado a los usuarios
Falta de acceso a información de calidad
Incapacidad para realizar análisis suficientes
No poder reunir o abordar los argumentos más relevantes
Riesgo de fraude y abuso de los recursos, así como prácticas irregulares
Manejo de asuntos de gran complejidad y sensibilidad política
Es importante recordar que los controles y prácticas diseñados para tratar los riesgos de
auditoría forman parte integral del proceso y metodología de las auditorías de desempeño. Si los
requisitos de las ISSAI para las auditorías de desempeño se siguen cuidadosamente, estos
riesgos se evitarán en gran medida. No obstante, los documentos para la planificación de la
auditoría deberán incluir los riesgos posibles o conocidos para el trabajo que se llevará a cabo y
la forma de manejarlos.
El auditor debe administrar activamente el riesgo de la auditoría. Lidiar con el riesgo de
auditoría está integrado en el proceso y la metodología. Por tanto el auditor desde la etapa de
planeación debe hacer mención de los riesgos.
1. Conclusiones incorrectas o incompletas:
De manera similar al riesgo de una opinión incorrecta en una auditoría financiera, existe el
riesgo de que las conclusiones de la auditoría a las que se llegue sean incorrectas o inexactas.
Sin embargo, a diferencia de la auditoría financiera en la cual se proporciona una sola opinión
para toda la auditoría, en el caso de una auditoría de desempeño es raro dar una conclusión
Página 153 de 185
general y en vez de ello se llega a diversas conclusiones para problemas específicos. De esta
manera, el riesgo de auditoría es que las conclusiones a los problemas específicos sean
incorrectas.
2. Proporcionar información sesgada e incapaz de poner los resultados de la auditoría en
perspectiva:
Existe el riesgo de que el informe de auditoría esté sesgado. Esto podría suceder si:
únicamente en las deficiencias;
entidad;
valúa sin referirse a las normas de desempeño aceptables.
3. No darles un valor agregado a los usuarios:
De acuerdo con la NPASNF 300/9 e ISSAI 300/10, las auditorías de desempeño proporcionan
nueva información o conocimiento por medio de:
información al alcance de diversas partes interesadas;
profunda;
omendaciones basadas en el análisis de los resultados de la auditoría.
De este modo, si el informe de la auditoría de desempeño no proporciona o proporciona de
manera mínima cualquiera de los cuatro beneficios mencionados arriba, entonces se corre el
riesgo de no aportar un valor agregado a los usuarios.
4. Falta de acceso a información de calidad:
Página 154 de 185
Es probable que el equipo de auditoría no tenga acceso a la información deseada o que haya
dudas acerca de la calidad de los datos. Debido a que los hallazgos y conclusiones de la
auditoría dependen en gran medida de la calidad de los datos, es esencial evaluar el riesgo de no
contar con acceso a información de calidad.
5. Incapacidad para realizar análisis suficientes:
Un problema constante que se encuentra durante las auditorías de desempeño es la incapacidad
de realizar análisis suficientes debido a la falta de conocimiento o experiencia, los criterios de
auditoría o el acceso a la información. Las buenas prácticas para enfrentar el problema de
acceso a la información ya se han discutido arriba. Si se ejerce la diligencia debida durante la
fase de planificación, los riesgos debidos a la falta de conocimiento o experiencia y los criterios
de auditoría normalmente no surgirán en una etapa posterior.
6. No poder reunir o abordar los argumentos más relevantes:
Existe el riesgo de no transmitir todos los aspectos clave identificados en la fase de
planificación o de no ser capaces de oponer argumentos importantes a los hallazgos y
conclusiones de la auditoría.
7. Riesgo de fraude y abuso de los recursos, así como prácticas irregulares:
Al planificar la auditoría, los auditores deben evaluar los riesgos de fraude que pudieran ocurrir
si esto resulta significativo dentro del contexto de los objetivos de la auditoría, así como
comunicar oportunamente las irregularidades.
8. Manejo de asuntos de gran complejidad y sensibilidad política:
Existe el riesgo de que la EFSL no maneje correctamente temas políticamente sensibles y
altamente complejos en su informe de la auditoría de desempeño, lo cual puede afectar
seriamente la credibilidad de la EFSL.
6.2. Gestión de los riesgos de auditoría
Página 155 de 185
Una buena práctica es tener un debate sobre los riesgos específicos de auditoría y cómo el
auditor planea mitigarlos en el plan de auditoría o antes del estudio. La evaluación de riesgos
puede tomar muchas formas, y se podría abordar con las siguientes preguntas:
a) ¿Hay suficientes datos disponibles y son datos de buena calidad?
b) ¿El equipo de auditoría posee las habilidades y conocimiento suficientes para esta auditoría
en particular?
c) ¿Son factibles el tiempo y los recursos (horas / fondos) necesarios para realizar la auditoría?
d) ¿El tema de la auditoría es sensible, altamente visible o controvertido? (sensibilidad política,
sensibilidad de los medios, sensibilidad parlamentaria)
e) ¿La auditoría y / o el tema son muy complejos?
f) ¿Existe algún riesgo relacionado con la integridad de la gestión o las relaciones entre las
entidades?
Si el riesgo de auditoría es significativo, es posible que sea necesario desarrollar estrategias para
mitigar los riesgos y/o modificar el plan de auditoría. El auditor puede desarrollar y modificar la
estrategia de recopilación de evidencia para reducir el riesgo de auditoría. Por ejemplo, se puede
considerar:
a) Tener una combinación de personal diferente, por ejemplo, personal superior.
b) Trabajar con especialistas internos o externos adicionales.
c) Ajustar la estrategia y los métodos para la recopilación y el análisis de datos.
d) Establecer una rutina de comunicación específica con la entidad auditada.
e) Establecer medidas específicas de control de calidad.
6.3. Comunicación en la fase de planificación
Página 156 de 185
Siempre se aconseja planificar reuniones con la entidad auditada y las partes interesadas
pertinentes durante la fase de diseño y durante todo el proceso de auditoría a fin de mantenerlos
continuamente informados sobre el progreso de la misma.
Las prácticas relacionadas con las comunicaciones pueden variar, algunas EFSL prefieren dar a
la entidad auditada -especialmente a la alta dirección- información detallada sobre el diseño del
estudio, ya que su participación temprana puede ayudar dar confianza a la entidad auditada y a
las partes responsables sobre la naturaleza y el alcance de los criterios de auditoría. Otras EFSL
no proporcionan información detallada en esta etapa y prefieren proporcionarla una vez que se
ha aprobado la propuesta de auditoría. Incluso sin proporcionar información detallada,
usualmente es una buena práctica proporcionar a la entidad auditada información sobre los
supuestos y los motivos de la decisión de llevar a cabo la fase de diseño. Las reuniones
preliminares con la entidad auditada son vitales para informarles sobre el diseño, el posible
tema de auditoría y por qué se podría realizar.
Las reuniones con los gerentes y el personal de la entidad auditada son importantes para
obtener conocimientos básicos del área auditada, sus funciones y condiciones. Para evitar
malentendidos, es aconsejable informar a la entidad auditada involucrada acerca de tales
reuniones. Los diálogos con la entidad auditada podrían reorientar los objetivos originales de la
auditoría. Además, también puede ser importante tener conversaciones con los auditores
internos y aprovechar sus experiencias.
Los siguientes temas pueden servir como ejemplos de debate con la entidad auditada durante la
fase de diseño:
a) si la auditoría es solicitada por otros, por ejemplo, el legislativo, o es una iniciativa de la
misma EFSL;
b) si la auditoría está abordando un riesgo general, involucra una evaluación estratégica o si se
relaciona con temas de economía, eficiencia o efectividad, y en tal caso sobre qué bases;
c) el propósito y los objetivos del estudio previo;
d) el diseño de la auditoría, su alcance, cronograma y la metodología;
Página 157 de 185
e) los criterios de auditoría;
f) el tipo de información que la EFSL puede necesitar obtener de la entidad auditada en esta
etapa con el fin de acumular conocimiento, probar diseños potenciales, etc.
Además de las reuniones y discusiones con la entidad auditada, se pueden usar varios métodos
para respaldar el proceso de comunicación en la fase de diseño:
a) Enviar una carta directamente al jefe de la entidad auditada. Esto asegurará la presentación
adecuada de la auditoría a la administración superior. Se puede crear una plantilla para
garantizar que la información se presente de la misma manera en todas las auditorías.
b) Preparar un folleto que presente el mandato y los principios para la auditoría de desempeño,
así como un resumen del proceso de auditoría. Esto facilitará la comprensión acerca de qué es la
auditoría de desempeño y qué incluirá el proceso de auditoría. Se puede colocar en el sitio web
de la EFSL para una introducción general a la auditoría de desempeño.
c) Identificar personas de contacto en la entidad auditada para permitirle al auditor tener
contacto directo con dicha entidad y hacer que el proceso de auditoría funcione sin problemas.
Sin embargo, es importante mantener a la alta gerencia de ambas partes informada sobre
asuntos importantes, algo que se puede facilitar a través de una persona de contacto.
Es responsabilidad del auditor facilitar el diálogo y la comunicación apropiados. Sin embargo,
si hay algún desacuerdo, es importante manejarlo en una forma profesional y justa: escuchar
con atención, concentrarse en los hechos, ser objetivo y mantener la integridad personal.
Capítulo 7. Consideraciones preliminares
El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes (OSFAGS), es un órgano
técnico auxiliar del Congreso del Estado, en la revisión del ejercicio de los recursos públicos,
así como las atribuciones y facultades que le confieren la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes y la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes.
Página 158 de 185
En la Constitución Política del Estado de Aguascalientes en su artículo 27 C, fracción I,
establece la facultad del OSFAGS para llevar a cabo auditorías de desempeño en el
cumplimiento de los objetivos contenidos en los Programas Federales, Estatales y Municipales.
Por su parte la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes (LFSEA) recupera el
mandato constitucional en el artículo 2°, fracción III y señala la facultad de “La práctica de
Auditorías sobre el desempeño para verificar el cumplimiento de los Planes con sus programas,
metas y objetivos, tanto federales, estatales y municipales, conforme a los principios de
posterioridad, anualidad, legalidad, imparcialidad y confiabilidad.
Además, en el artículo 24, fracción XVIII del mismo ordenamiento se establece que el Órgano
Superior de Fiscalización tiene la atribución de “Formular recomendaciones al desempeño para
mejorar los resultados, la eficacia, eficiencia y economía de las acciones de gobierno, a fin de
elevar la calidad del desempeño gubernamental”.
En el Reglamento Interior del Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes
Artículo 13, establece en forma específica las funciones de cada una de las áreas que integran el
Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes, sus atribuciones y facultades
relativas a la fiscalización, control y evaluación superior en el Estado de Aguascalientes;
corresponde a la Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño, realizar el programa de
auditorías del desempeño a Entidades Fiscalizadas; seguir los lineamientos de auditorías del
desempeño que establezca el Auditor Superior; revisar en la práctica de auditorías, de forma
sistemática, organizada y objetiva, los programas, metas y objetivos; verificar durante las
auditorías del desempeño: a) Que en la administración de recursos públicos por parte de las
Entidades Fiscalizadas, se haya atendido a los principios de eficacia, eficiencia, economía,
transparencia y honradez; b) Si en el ejercicio de los recursos públicos, las Entidades
Fiscalizadas cumplieron con los programas, metas y objetivos establecidos en los planes; c) La
existencia de mecanismos de control interno en las Entidades Fiscalizadas; d) Que los informes
que se rindan ante el Órgano Superior de Fiscalización relacionados con los programas, metas,
objetivos y presupuestos, cumplan con las disposiciones legales aplicables; e) Que las Entidades
Fiscalizadas hayan establecido mecanismos adecuados para medir e informar sobre la eficacia
de las acciones y la adopción de las prácticas más convenientes para la gestión pública; f) La
evidencia de que el impacto de los programas, metas y objetivos corresponda a lo planeado; g)
Página 159 de 185
El cumplimiento final de los programas, metas y objetivos fijados en los planes, conforme a los
indicadores estratégicos aprobados en el presupuesto anual, a efecto de constatar el desempeño
de los mismos y la legalidad en el uso de los recursos públicos; h) El efecto o la consecuencia
en las condiciones sociales, económicas y, en su caso, regionales de los recursos públicos
durante el ejercicio o periodo que se evalúa; i) Que los bienes producidos y servicios ofrecidos
por las Entidades Fiscalizadas, correspondieron a los recursos erogados y cumplieron los
objetivos y las metas propuestas; j) Que los gastos correspondieron a los autorizados y se
efectuaron con economía, eficacia y eficiencia además de que los bienes y servicios necesarios
para la operación se adquirieron y contrataron en los términos de la ley aplicable; y k) Cualquier
otra situación irregular detectada; además de elaborar y aplicar el Sistema de Evaluación del
Desempeño; elaborar las recomendaciones derivadas de la evaluación del desempeño realizada
(sic) a las Entidades Fiscalizadas; revisar y evaluar el contenido de la contestación de las
recomendaciones formulada (sic) por las Entidades Fiscalizadas y determinar, cuales fueron
atendidas y en su caso, aquéllas que no lo fueron, dando cuenta del resultado al Auditor
Superior; elaborar el Informe de Auditoría del Desempeño practicada a las Entidades
Fiscalizadas, para su posterior integración al Informe del Resultado; informar al Auditor
Superior sobre las irregularidades detectadas en el manejo de recursos públicos durante la
práctica de auditorías del desempeño; y las demás que le confieran las disposiciones legales
aplicables, los manuales de organización y de procedimientos que se expidan o le asigne
directamente el Auditor Superior.
Para cumplir con su mandato establecido en la Constitución Política del Estado de
Aguascalientes y la Ley de Fiscalización Superior del Estado, el Órgano Superior de
Fiscalización del Estado de Aguascalientes cuenta con la estructura orgánica siguiente:
ORGANIGRAMA DEL ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO
DE AGUASCALIENTES
Página 160 de 185
FUENTE: Elaborado con información de la pág.
http://osfags.gob.mx/Public/mJDn6aVrQQlyAmW.pdf
El Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes cuenta con la Dirección de
Auditoría Operacional y del Desempeño, contando ésta con un equipo de auditores, que
requieren contar con una herramienta metodológica para la ejecución de las auditorías del
desempeño, es por eso que la capacitación por medio de los presentes Lineamientos de
Auditoría de Desempeño será sustancial para el cumplimiento de su mandato.
Au
dit
or
Sup
erio
r d
el Ó
rgan
o S
up
erio
r d
e Fi
scal
izac
ión
Dirección Administrativa
Dirección de Planeación, Programación, Control y Seguimiento
Dírección Jurídica
Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño
Dirección de Auditoría y Revisión de Cuenta Pública
Página 161 de 185
Siglas, Acrónimos y Términos
Siglas y Acrónimos
ASF Auditoría Superior de la Federación
APF Administración Pública Federal
CNA Comité de Normas de Auditoría
CPEA Constitución Política del Estado de Aguascalientes
CPEUM Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
DAOD Dirección de Auditoría Operacional y del Desempeño
EFS Entidades Fiscalizadoras Superiores
EFSL Entidad de Fiscalización Superior Local
IA Informe de Auditoría
INTOSAI
Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras
Superiores
IR Informe de Resultados
ISSAI
Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras
Superiores
LFRCF Ley de Fiscalización y Rendición de Cuentas de la Federación
LFSEA Ley de Fiscalización Superior del Estado de Aguascalientes
LGCG Ley General de Contabilidad Gubernamental
LGSNA Ley General del Sistema Nacional Anticorrupción
LGTAIP Ley General de Transparencia y Acceso a la Información Pública
MIR Matriz de Indicadores de Resultados
OSFAGS Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes
PAA Programa Anual de Auditorías
PEE Presupuesto de Egresos Estatal
PSG Plan Sexenal de Gobierno
SED Sistema de Evaluación de Desempeño
SFP Secretaría de la Función Pública
SHCP Secretaría de Hacienda y Crédito Público
Página 162 de 185
UAA Unidad Administrativa Auditora
Página 163 de 185
Términos
Abducción: planteamientos, razonamientos o silogismos que proporcionan un conocimiento
probable. Es la elección de una hipótesis que sirve para explicar determinados hechos, sin haber
sido comprobados.
Áreas de opacidad: son las áreas o actividades de la Administración Pública en las que la
transparencia y la rendición de cuentas son deficientes, tales como: recaudación fiscal;
fideicomisos, fondos, mandatos y contratos análogos; recursos federales transferidos a Estados
y municipios; sistema de evaluación del desempeño.
Acción Correctiva: instrumento que emite el OSFAGS derivado de irregularidades detectadas,
que presumen la existencia de hechos o conductas que generan daños o perjuicios al Estado.
Acción Promovida: instrumento jurídico, que el OSFAGS fórmula, promueve, presenta o finca
ante la entidad fiscalizada o instancia competente cuando los resultados de las auditorías
presentan observaciones. Este término genérico incluye recomendaciones, recomendaciones al
desempeño, solicitudes de aclaración, promociones de intervención de la instancia de control,
promociones del ejercicio de la facultad de comprobación fiscal, pliegos de observaciones,
promociones de responsabilidad administrativa sancionatoria, fincamiento de responsabilidad
resarcitoria, denuncias de hechos, juicio político.
Acción Emitida: instrumento jurídico derivado de las acciones promovidas que el OSFAGS
comunica o notifica a la entidad fiscalizada o instancia competente.
Ambigüedad: situación en la que la información se puede entender o interpretar de más de una
manera.
Argumentación: conjunto de argumentos para convencer a alguien o para demostrar algo.
Argumento: razonamiento que se emplea para probar o demostrar una proposición, o bien, para
convencer a otro de aquello que se afirma o niega.
Página 164 de 185
Estudio Previo documento que estructura de manera ordenada y con rigor metodológico el
proyecto de investigación para llevar a cabo una o varias auditorías de manera simultánea para
abordar una política pública, programas o temas específicos.
Auditoría de Desempeño: revisión sistemática, interdisciplinaria, organizada, objetiva,
propositiva, independiente y comparativa del impacto social de la gestión pública, tanto de las
actividades gubernamentales enfocadas en la ejecución de una política general, sectorial o
regional, como de aquellas inherentes al funcionamiento de los entes públicos.
Sistemática, porque utiliza los métodos y las técnicas de las ciencias sociales para obtener
sus evidencias y, a partir de ellas, elabora sus consideraciones.
Interdisciplinaria, porque se realizar con la aplicación de los conocimientos de varias
disciplinas académicas, según la materia o especialidad que trate la revisión.
Organizada, porque tanto su protocolo de investigación –el estudio previo- como su
ejecución obedecen a un razonamiento lógico, normado con los estrictos cánones de la
investigación social aplicada.
Objetiva, porque trata de describir y explicar los fenómenos como los podría analizar
cualquier científico social carente de prejuicios o intereses generados sobre el objeto o
sujeto fiscalizado; es también objetiva, porque todas sus conclusiones están basadas en
evidencias suficientes, competentes, relevantes y pertinentes.
Propositiva, porque sus juicios sobre la materia fiscalizada están encaminados a la
búsqueda de las mejores y sanas prácticas gubernamentales, más que a sancionar o
denostar los resultados de las políticas públicas.
Independiente, porque no intervienen intereses ajenos al grupo auditor más que la razón y
la objetividad.
Comparativa, porque mide el impacto social de la gestión pública y compara lo propuesto
con lo realmente alcanzado.
Página 165 de 185
Busilis: punto en que estriba la dificultad del asunto que se trata. Para efectos de la
fiscalización, el busilis es el referente que controla todo el proceso de revisión; tiene relación
con los objetivos de la auditoría, la quididad, la hipótesis central, las tablas del onus probandi,
los resultados clave y finalmente el dictamen.
Busilis del hacer: conjunto de actividades establecidas para lograr el cambio social esperado
durante el año en revisión.
Busilis de la teoría del cambio: cambio social esperado tras la ejecución de la política pública
o el programa en el mediano plazo.
Calidad del bien o servicio: tiene como objetivo generar reformas en la administración pública
para mejorar la capacidad de respuesta y sensibilidad de las instituciones públicas, requiriendo y
alentando un mayor énfasis en el rendimiento.
Cédula de Trabajo: constituyen el registro del análisis y los resultados de la aplicación de los
procedimientos de auditoría. Según el nivel de agregación de la información, se establecen los
siguientes tipos de cédulas: analítica, subanalítica o del detalle, sumaria, de resultados.
Ciudadano-usuario: persona que hace uso de los bienes y servicios que genera la
Administración Pública.
Competencia de los actores: se refiere a la competencia de quienes efectúan las tareas en el
sector público: las instituciones y los servidores públicos.
Criterios de selección: son un conjunto de atributos de carácter cuantitativo y cualitativo, cuyo
peso ponderado sustenta la importancia de la revisión. Su aplicación constituye el sustento
metodológico fundamental de las propuestas y será la evidencia de su selección objetiva.
Competente: la evidencia deberá corresponder a los hallazgos de la revisión y tener validez
para apoyar los dictámenes, las observaciones, las recomendaciones, las acciones promovidas y
el fincamiento de responsabilidades resarcitorias.
Conformidad: Cumplimiento de un requisito.
Página 166 de 185
Control de Calidad: conjunto de técnicas establecidas para inspeccionar el nivel de la calidad
(cumplimiento de los requisitos indispensables) de un producto o prestación de un servicio
durante su elaboración o al final de ésta.
Cruces de Auditoría: índices convencionales, alfabéticos, numéricos o alfanuméricos, que
correlacionan los datos, cifras, conceptos y observaciones de un mismo asunto entre diferentes
cédulas y/o documentos soporte, asociados con el rubro, concepto o partida específica en
revisión.
Cuenta Pública: las que rinden los poderes públicos del Estado, los órganos constitucionales
autónomos y los ayuntamientos, sobre el manejo, la custodia y la aplicación de fondos y
recursos a su cargo, incluyendo los de origen federal, en los términos señalados por la ley.
Dictamen: es un juicio desarrollado o comunicado respecto a alguna cuestión. Opinión que
emite el Órgano Superior de Fiscalización del Estado de Aguascalientes.
Dictaminar: emitir una opinión, juicio o consejo que el perito en cualquier ciencia o arte
formula, o emite, verbalmente o por escrito, acerca de una cuestión de su especialidad, previo
requerimiento de las personas interesadas o de una autoridad de cualquier orden, o
espontáneamente, para servir a un interés social singularmente necesitado de atención. El
dictamen pericial es uno de los medios de prueba autorizado por la generalidad de las
legislaciones, tanto civiles como penales.
Disertación: razonar, discurrir detenida y metódicamente sobre alguna materia, bien para
exponerla, bien para refutar opiniones ajenas.
Economía: medición del costo o recurso aplicados para lograr los objetivos de un programa o
política pública contra los resultados obtenidos, implica racionalidad.
Eficacia: capacidad de lograr los objetivos y metas programadas con los recursos disponibles
en un tiempo predeterminado.
Eficiencia: proporción entre la utilización de insumos y la forma en la que se relacionan los
fines con los medios. A mayor eficiencia más racionalidad y optimización. La eficiencia mide
(con indicadores de gestión) y califica el recorrido entre medios y fines.
Página 167 de 185
Epistemología: es la ciencia que estudia el conocimiento humano y el modo en que el
individuo actúa para desarrollar sus estructuras de pensamiento.
Estructura Tríadica: planteamiento analítico, sistemático y razonable que muestra los
elementos fundamentales de un resultado de auditoría: el deber ser; el hecho que resulta de
captar, procesar y analizar la evidencia, y la emisión de la opinión del auditor.
Evidencia: la evidencia es el conjunto de elementos lógicos, sistemáticos y argumentativos que
aportan las pruebas obtenidas mediante el proceso metodológico de la auditoría, que
proporcionan el sustento suficiente, competente, relevante y pertinente para que un auditor esté
en posibilidad razonable y convincente de emitir una opinión motivada y fundamentada sobre el
asunto auditado.
Evaluar: señalar el valor de una cosa. Estimar, apreciar, calcular. En nuestro caso señalar el
valor, los resultados, el beneficio de una política pública.
Fuentes primarias: para los fines de las auditorías de desempeño, aquellos documentos
originarios que en lo general contienen objetivos, metas, estrategias, políticas y medidas
operativas que serán aplicadas para la atención de las prioridades de la planeación nacional y
estatal.
Fuentes secundarias: para los fines de las auditorías de desempeño, aquellas que analizan,
estudian, evalúan o critican las fuentes originales o primarias. Estas fuentes se generan en el
medio académico, o, por ser motivo de noticia, en los medios impresos, radiofónicos y
televisivos.
Hallazgo: hecho relevante que se constituye en un resultado determinante en la evaluación de
un asunto en particular, al comparar la condición [situación detectada- SER] con el criterio
[deber ser]. Igualmente, es una situación determinada al aplicar pruebas de auditoría que se
complementará estableciendo sus causas y efectos.
Hermenéutica: disciplina que enseña con rigor técnico y metodológico a comprender,
interpretar y explicar la información descubierta.
Página 168 de 185
Heurística: técnica de la indagación y el descubrimiento; búsqueda o investigación de
documentos, datos, hechos o fuentes históricas.
Hilo conductor: coherencia normativa y coherencia programática que conduce a la acción
auditable del ente.
Hipótesis: se deriva del griego hypo que significa debajo y thesis que etimológicamente es
conclusión. Según su definición semántica, la hipótesis tiene los significados siguientes: debajo,
base, fundamento y principio de la conclusión.
Impacto: consecuencias socioeconómicas a largo plazo que pueden observarse una vez
transcurrido un determinado período al término de una intervención, que puede afectar bien a
los destinatarios directos de la intervención, o a los destinatarios indirectos que quedan fuera del
ámbito de la misma, que pueden verse beneficiados o perjudicados.
Indicador estratégico: es aquel que mide el grado de cumplimiento de los objetivos de las
políticas y los programas públicos, contribuye a corregir o fortalecer las estrategias y la
orientación de los recursos; incluya los indicadores de fin, propósito y aquellos de componentes
considerados subsidios, bienes o servicios que impactan directamente a la población o área de
enfoque.
Indicador de gestión: se le llama a aquel que mide el avance y logro en procesos y actividades,
así como la forma en que los bienes y/o servicios públicos son generados y entregados, incluye
indicadores de actividades y componentes que entregan bienes y/o servicios para ser utilizados
por otras instancias.
Indicadores: magnitud utilizada para medir o comparar los resultados efectivamente obtenidos,
en la ejecución de un proyecto, programa o actividad.
Indicadores de Desempeño: parámetros que miden el comportamiento de un fenómeno o un
proceso. En el contexto de la administración pública, son los que miden el logro de los objetivos
de los programas o actividades, mediante las cuales las dependencias y entidades dan
cumplimiento a su misión y objetivos.
Página 169 de 185
Información: es un conjunto organizado de datos procesados, que constituyen un mensaje
sobre un determinado ente o fenómeno.
Informe de Auditoría: documento técnico mediante el cual se presentan los datos e
información que identifican una revisión, los resultados con y sin observaciones, las acciones
promovidas, el dictamen del OSFAGS y, en su caso, los comentarios de la entidad fiscalizada.
Informe de Resultados: documento mediante el cual el Órgano Superior de Fiscalización del
Estado de Aguascalientes da cuenta al Congreso del Estado del Informe del Resultado de las
observaciones, recomendaciones y acciones promovidas y, en su caso, de la imposición de las
multas respectivas, y demás acciones que deriven de los resultados de las auditorías practicadas.
Instancia de Control Competente: Las áreas de fiscalización y control de las entidades
fiscalizadas o cualquier otra instancia con funciones similares.
Matriz de consistencia lógica de la política pública: es una herramienta de planeación que
permite analizar la lógica y consistencia de la política pública. La matriz se estructura después
del proceso heurístico y hermenéutico realizado a la política pública, su utilidad es la
consignación en un mapa mental de todos los aspectos que se interrelacionan en la
conformación de una política pública.
Metas: expresión cuantificada de los objetivos a alcanzar.
Metodología: conjunto, racionalmente ordenado, de reglas, principios o procedimientos, con el
propósito de obtener un determinado resultado.
Muestreo: acción de seleccionar una parte o un subconjunto de elementos de un grupo mayor,
denominado población o universo. El grupo seleccionado se denomina “muestra”.
Norma de auditoría: pronunciamiento profesional que describe los requerimientos para
desempeñar un amplio rango de actividades de auditoría.
Objetivo: expresión cualitativa de un propósito en un periodo determinado; el objetivo debe
responder a la pregunta “que” y “para que”. Elemento programático que identifica la finalidad
hacia la cual deben dirigirse los recursos y esfuerzos para dar cumplimiento a la misión,
Página 170 de 185
tratándose de una organización o a los propósitos institucionales si se trata de categorías
programáticas. En programación, es el conjunto de resultados cualitativos que el programa se
propone alcanzar mediante determinadas acciones.
Observación: instrumento jurídico proveniente de los resultados con observaciones de la
fiscalización de la Cuenta Pública.
Paradigma: se refiere a los esquemas que pueden ser ejemplares o modelos por su calidad y
contenido.
Parafernalia: suele referirse al conjunto aparatoso de elementos rituales o decorativos que
rodean un acto o a una persona.
Pertinencia: sustenta la realización de auditorías cuando existen disposiciones de ley o en el
Presupuesto de Egresos que así lo mandatan y la atención de las solicitudes del H. Congreso del
Estado.
Planeación: reglas de ejecución y actividades para el análisis de la información de la gestión de
las entidades fiscalizadas, a fin de determinar estrategias y criterios para la selección de los
sujetos y objetos y la integración del Programa de Auditorías.
Política Pública: son decisiones del Estado que se originan en un proceso previo mediante el
cual se seleccionan y se definen problemas públicos.
Problema Público: cuando una situación afecta negativamente a un gran número de personas
de una forma u otra.
Procedimiento: forma específica para llevar a cabo una actividad o un proceso.
Procedimiento de auditoría: agrupación de distintas técnicas y pruebas de auditoría aplicables
al estudio particular de una operación o un proceso, mediante los cuales se realiza un análisis e
interpretación que sirven de base para fundamentar la opinión profesional de una revisión.
Proceso: conjunto de actividades relacionadas entre sí o que interactúan, las cuales transforman
elementos de entrada en resultados (productos).
Página 171 de 185
Producto: resultado de un proceso.
Programa: instrumento normativo del sistema estatal de planeación democrática cuya finalidad
consiste en desagregar y detallar los planteamientos y orientaciones generales del plan estatal,
mediante la identificación de objetivos y metas.
Programa presupuestario: categoría programática que permite organizar, en forma
representativa y homogénea, las asignaciones de recursos de los programas, del gasto
federalizado a cargo de los ejecutores del gasto público para el cumplimiento de sus objetivos y
metas.
Potencia explicativa: es el acto de proporcional la causa, el sentido o la razón de un hecho que
surge como producto de la aplicación de un esquema metodológico y la búsqueda de evidencias.
Quididad: término aportado por Tomás de Aquino, proviene del latín “quid” que significa
“qué”. Refiere centralmente al conjunto de preguntas clave de la auditoría.
Racional: lo que tiene por objeto la razón. Forma o procedimiento de la razón. Que es lógico y
conforme a un buen método.
Racionalidad: carácter de lo que es racional.
Recomendación de desempeño: sugerencia de carácter preventivo que formula el Órgano de
Fiscalización a la entidad fiscalizada o instancia competente para fortalecer el desempeño, la
actuación de los servidores públicos y el cumplimiento de objetivos y metas, y la elaboración de
indicadores estratégicos, de gestión y servicios.
Recursos: medios financieros, humanos y materiales que se movilizan para la aplicación de una
intervención.
Referente: corresponde a todos y cada uno de los conceptos y datos o aspectos cualitativos que,
interrelacionados en forma lógica, constituyen y definen el mandato y los objetivos de un ente
por auditar, de un programa gubernamental o de una política pública.
Registro: documento que presenta resultados obtenidos o proporciona evidencia de actividades
desempeñadas.
Página 172 de 185
Resultados: son cada uno de los hechos presentados y enumerados en el informe, los cuales
deben estar vinculados con los objetivos de la auditoría, visita o inspección y sustentados con
evidencia suficiente, competente, relevante y pertinente.
Sistema de Evaluación del Desempeño: conjunto de elementos metodológicos que permiten
realizar una valoración objetiva del desempeño de los programas, bajo los principios de
verificación del grado de cumplimiento de metas y objetivos, con base en indicadores
estratégicos y de gestión que permitan conocer el impacto social de los programas y de los
proyectos; así como la eficiencia, eficacia y la calidad de la Administración Pública.
Suficiente: la evidencia obtenida es la necesaria para sustentar los resultados, observaciones,
conclusiones, recomendaciones y juicios significativos y soportar de forma razonable las
deficiencias e irregularidades. Asimismo, debe ser objetiva, confiable, fehaciente, susceptible de
ser confirmada y sustentada en técnicas apropiadas en la aplicación de los procedimientos de
auditoría utilizados.
Técnica de auditoría: conjunto de instrumentos (métodos, procedimientos, programas, bases
de datos) y de habilidades que permiten obtener determinados resultados en las auditorías. Por
medio de ellos, se obtiene la evidencia suficiente, competente, relevante y pertinente que
sustente el resultado de la auditoría y la opinión profesional que emite el Órgano de
Fiscalización Superior Local.
Vaguedad: Falta de claridad, precisión o exactitud
Página 173 de 185
Bibliografía
Auditoria Especial de Desempeño. (2011). Marco Operativo (Tercera ed.). Distrito Federal,
México: Auditoria Superior de la Federación.
Auditoría Especial de Desempeño. (2012). Normativa Institucional para la Fiscalización de la
Gestión Gubernamental, Lineamientos Técnicos de la Auditoría de Desempeño (Vol.
Tomo I). Distrito Federal, México: Auditoría Superior de la Federación.
Auditoría Especial de Desempeño. (2015). Lineamientos Técnicos de la Auditoría de
Desempeño. 1 La Planeación (Vol. Versión 12). Distrito Federal, México: Auditoría
Superior de la Federación.
Auditoría Especial de Desempeño. (2015). Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de
Desempeño. 2 La Auditina (Vol. Versión 12). Distrito Federal, México: Auditoría
Superior de la Federación.
Auditoría Especial de Desempeño. (2016). Lineamientos Técnicos de la Auditoría Especial de
Desempeño. 7 El Informe de Auditoría (Vol. Versión 10). Ciudad de México: Auditoría
Superior de la Federación.
Auditoría Superior de la Federación. (2012). Normativa Institucional para la Fiscalización de la
Gestión Gubernamental, Lineamientos Técnicos de la Auditoría Epecial de Desempeño
(Vol. Tomo II). Distrito Federal, México: Auditoría Especial de Desempeño.
Recuperado el octubre de 2016
Auditoría Especial de Desempeño. (2018). Lineamiento Técnicos de la Auditoría Especial de
Desempeño (AED) de la Auditoría Superior de la Federación (ASF) aprobado el 09 de
Enero 2018, (Vol. Versión 03). Distrito Federal, México: Auditoría Especial de
Desempeño.
Salcedo Aquino , R. (2003). Experiencias de México en Auditoría de Desempeño. Distrito
Federal, México.
Página 174 de 185
Anexos
Anexo 1. Análisis de Fuentes
ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
UNIDAD ADMINISTRATIVA AUDITORA: (1)
CUENTA PÚBLICA: (2)
ENTIDAD(ES) POR FISCALIZAR: (3)
PROPUESTA DE AUDITORÍA O EVALUACIÓN (4)
Fuente Ubicación específica Síntesis de la
información
Consideraciones del
grupo auditor o
evaluador
FUENTES PRIMARIAS:
DOCUMENTOS NORMATIVOS DE MEDIANO PLAZO
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS NORMATIVOS DE CORTO PLAZO
(5) (6) (7) (8)
INSTRUMENTOS DE CONTROL
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS DE LA RENDICIÓN DE CUENTAS
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS GENERADOS EN LA CÁMARA DE DIPUTADOS
(5) (6) (7) (8)
Página 175 de 185
DOCUMENTOS DE LA LEGISLACIÓN Y NORMATIVA APLICABLES
(5) (6) (7) (8)
FUENTES SECUNDARIAS:
DOCUMENTOS ACADÉMICOS
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS DE LA OPINIÓN PÚBLICA
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS DE LA ASF-AEPI
(5) (6) (7) (8)
DOCUMENTOS INTERNOS DEL ENTE
(5) (6) (7) (8)
HISTORIA DEL ENTE O DE LA POLÍTICA PÚBLICA
(5) (6) (7) (8)
Elaboró Revisó Autorizó
(9) (10) (11)
Fecha de elaboración (12 )
___/___/___
176
Anexo 2. Matriz de Consistencia Lógica de la Política Pública
ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
UNIDAD ADMINISTRATIVA AUDITORA: (1)
CUENTA PÚBLICA: (2)
ENTIDAD(ES) POR FISCALIZAR: (3)
PROPUESTA DE AUDITORÍA O EVALUACIÓN: (4)
Problema
Público
(5)
Hilo
Conductor
(6)
Marco
Jurídico
(7)
Documentos
Programático
Presupuestales
(8)
Rendición de
Cuentas
(9)
Busilis Consecuencias
Sociales
(12)
Del hacer
(10)
Teoría del
Cambio
(11)
Página 177 de 185
Elaboró Revisó Autorizó
(13) (14) (15)
Fecha de elaboración (16 )
___/___/___
178
INSTRUCTIVO
1. Siglas de la Dirección o Unidad que practicara la Auditoría.
2. Precisar el año del ejercicio fiscal al que corresponde la Cuenta Pública a revisar.
3. Nombre completo de la entidad(es) a fiscalizar.
4. Registrar el nombre de la auditoría o evaluación de política pública propuesta.
5. El grupo auditor identificará de la política pública el fin último, es decir, el problema público
que pretende resolver, el cual se define del Programa Sexenal de Gobierno.
6. Identificar las acciones principales que posee la política pública para resolver el problema,
las cuales se establecen en el marco jurídico de la política pública. Responde a la pregunta
¿cómo lo hace?
7. Responde a la pregunta, ¿para que lo hace?; es el elemento o la acción para llegar a un fin
último; se definen con el análisis del marco jurídico del ente fiscalizado (Constitución
Política del Estado; leyes estatales y generales; reglamentos; manuales; oficios y circulares).
8. Se analiza la Cuenta Pública y el Presupuesto de Egresos del Estado (a mayor Presupuesto es
igual a mayor importancia: Desarrollo Social, Desarrollo Económico y Acciones
Gubernamentales), también se analiza la Matriz de Indicadores de Resultados (MIR) que se
integran por uno de nivel de Fin, uno de nivel de Propósito; dos o más a nivel de componente
y dos o más a nivel de actividad relacionados con los de nivel de componente.
9. Identificar información de Rendición de Cuentas en la Cuenta Pública, el Informe de
Gobierno y el Informe de Ejecución del Plan Estatal de Desarrollo. Además pueden tener esta
connotación los informes institucionales y las evaluaciones realizadas en el contexto de la
política pública.
Página 179 de 185
INSTRUCTIVO
10. Define lo que hace, el grupo auditor podrá identificarlo en el fin de la MIR.
11. El busilis de la teoría del cambio debe considerar el inmediato y mediato; lo que quiere lograr
a corto plazo, y el mediato está establecido en el presupuesto de egresos, buscando la
respuesta para que lo quiere hacer.
12. Efecto de la suma de los dos busilis.
13. Nombre y cargo de quien elaboró o elaboraron la matriz de consistencia de la política
pública.
14. Nombre y cargo de quien revisó la matriz de consistencia de la política pública.
15. Nombre y cargo de quien autorizó la matriz de consistencia de la política pública.
16. Fecha de elaboración (día, mes y año).
Página 180 de 185
Anexo 3. Cédulas de trabajo
ÓRGANO SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE AGUASCALIENTES
CUENTA PÚBLICA: (1)
ENTIDAD FISCALIZADA: (2)
UNIDAD ADMINISTRATIVA REVISADA: (3)
TÍTULO: (4)
TIPO: DESEMPEÑO
CÉDULA: (5)
Resultado núm. (6)
Cuerpo (7)
MARCAS: (8)
Página 181 de 185
Cálculos u operaciones aritméticas cotejadas y verificados.
Indica que las cifras relevantes que forman parte de una cédula o documento han sido comprobadas y
reflejan un dato que es correcto.
Viene de
Indica la procedencia de datos o información entre los papeles de trabajo, y se utiliza para reforzar los
cruces de auditoría.
Va hacia
Indica el destino de datos o información entre los papeles de trabajo, y se utiliza para reforzar los cruces
de auditoría
Operaciones aritméticas cuadradas
Sirve para indicar que las operaciones aritméticas realizadas por el auditor coinciden con el resultado final
obtenido.
Comprobación con documentación fuente
Sirve para indicar que las operaciones registradas fueron cotejadas con la documentación original que
soporta su autenticidad.
FUENTE: (9)
CONCLUSIONES: (10)
Elaboró: Supervisó: Autorizó:
Página 182 de 185
(11) (12) (13)
Fecha: / /______ (14) Fecha: / /______ Fecha: / /______
183
INSTRUCTIVO
1. Precisar el año del ejercicio fiscal al que corresponde la Cuenta Pública a revisar.
2. Nombre completo de la entidad(es) a fiscalizar.
3. Siglas de la Dirección o Unidad que practicara la Auditoría.
4. Registrar el nombre de la auditoría o evaluación de política pública propuesta.
5. El grupo auditor identificará el tipo de cédula que está utilizando: sumaria o analítica.
6. Nombre del resultado, el cual debe corresponder al del informe de resultados.
7. El cuerpo deberá presentar todo el contenido del resultado a partir del deber ser hasta antes de
la conclusión. Para el caso de las cédulas analíticas, el cuerpo deberá ser la presentación del
cuadro.
8. Las marcas deberá ser consideradas para el caso de las sumarias en su totalidad con
excepción de “cálculos u operaciones aritméticas cotejadas y verificadas”, las cuales
dependen si se realizó o no, algún calculo; para las cédulas sumarias no se considera
“cotejado con normativa”.
9. La fuente deberá considerar la normativa vista en el deber, información proporcionada
mediante oficios, minutas de trabajo, circulares, etc., esto para las cédulas sumarias, para el
caso de las analíticas únicamente la información proporcionada mediante oficio o minutas de
trabajo.
10. En el apartado de conclusiones, el grupo auditor deberá considerar el punto de vista del grupo
auditor descrita en el informe hasta antes de las acciones.
11. Nombre y cargo de quien elaboró.
12. Nombre y cargo de quien revisó.
Página 184 de 185
INSTRUCTIVO
13. Nombre y cargo de quien autorizó.
14. Fecha de elaboración, supervisión y autorización (día, mes y año).
ELABORO
AUTORIZO
Lic. Laura Paulina Pedroza Coronel
Directora de Auditoría Operacional y del
Desempeño del OSFAGS
Mtra. Yolytzín Alelí Rodriguez Sendejas
EN SUPLENCIA POR AUSENCIA
DEFINITIVA DEL AUDITOR
SUPERIOR DE FISCALIZACIÓN DEL
ESTADO DE AGUASCALIENTES, CON
FUNDAMENTO EN LOS ARTICULOS
98 PARRAFO SEGUNDO DE LA LEY
DE FISCALIZACIÓN SUPERIOR DEL
ESTADO DE AGUASCALIENTES, Y 17
DEL REGLAMENTO INTERIOR DEL
ÓRGANO SUPERIOR DE
FISCALIZACIÓN DEL ESTADO DE
AGUASCALIENTES, ASÍ COMO POR
ACUERDO LEGISLATIVO DE FECHA
30 DE ABRIL DE 2019 PUBLICADO EN
EL PERIÓDICO OFICIAL DEL
Página 185 de 185
Lic. Aliné Chantal García Arámbula Lic.
Andres Uriel Escobedo Rivera
Jefa de Departamento Jurídico Director
Jurídico del OSFAGS
Metodólogo Revisor
Lic. Erick Juárez Pardo
Asesor del Auditor Especial de Desempeño
Auditoría Superior de la Federación
Marzo 2020
SUPERVISO
ESTADO 6 DE MAYO DE 2019
SUPERVISO