cours de comptabilite des societes. a.u ohada revise
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Universit de Douala. Facult des Sciences Juridiques et de Politiques. Master II en Fiscalit Applique
1
Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
UNIVERSITE DE DOUALA
FACULTE DES SCIENCES
JURIDIQUES ET POLITIQUES
REPUBLIQUE DU CAMEROUN
Paix Travail Patrie
COURS DE COMPTABILITE DES SOCIETES. A.U OHADA REVISE
MASTER II EN FISCALITE APPLIQUEE
Enseignant :
Claude KOMBOU
Expert Fiscal Agr CEMAC N CF 177
Doctorant en Fiscalit
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Universit de Douala. Facult des Sciences Juridiques et de Politiques. Master II en Fiscalit Applique
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Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
INTRODUCTION
Les socits commerciales sont des personnes morales rgies par des textes de loi,
notamment, lActe Uniforme OHADA portant Droit des Socits Commerciales et
G.I.E.
Ces entits sont cres en application des dispositions juridiques, fiscales et
comptables. Personnes morales but lucratif, les activits propres chaque
structure gnrent la fin de chaque exercice comptable, un rsultat qui peut tre
une perte ou un bnfice, rsultat qui sera affect conformment la loi et aux
statuts. Dans le cadre de leur financement et de leur restructuration, ces entreprises
peuvent procder au cours de leur existence aux oprations daugmentation du
capital, de rduction ou damortissement du capital, de fusion, scission ou dapport
partiel dactif.
Tout comme les autres personnes, ces entits peuvent tre amenes disparaitre
par des actes de dissolution pour des raisons diverses. La socit dissoute sera
liquide suivie du dsintressement de ces cranciers et associs. Dans le cadre de
ce programme de cours, nous examinerons :
les gnralits sur les socits commerciales ;
les aspects comptables de constitution des socits commerciales
laffectation de rsultat ;
laugmentation du capital ;
la rduction et lamortissement du capital ;
la dissolution et la liquidation des socits commerciales.
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Universit de Douala. Facult des Sciences Juridiques et de Politiques. Master II en Fiscalit Applique
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Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
CHAPITRE I :
GENERALITES SUR LES SOCIETES COMMERCIALES
Il sagit dexaminer dans ce chapitre qui conditionne la bonne comprhension de la
suite du programme :
la notion du contrat de socit ;
les conditions de constitution des socits commerciales ;
la personnalit morale des socits commerciales ;
le capital social ;
les types de socits commerciales.
I. LE CONTRAT DE SOCIETE
A. Dfinition
Prvue dans les dispositions de larticle 4 de lAU OHADA portant D.S et G.I.E, la
socit commerciale est un contrat par lequel deux ou plusieurs personnes
conviennent daffecter une activit, des biens en nature ou en numraire dans le
but de partager les bnfices ou de profiter de lconomie qui pourrait en rsulter.
Larticle 5 de lAU OHADA portant D.S.C et G.I.E prcise que la socit commerciale
peut tre galement cre, dans les cas prvus par le prsent Acte uniforme, par
une seule personne, dnomme " associ unique ", par un acte crit.
Larticle 6 de lAU OHADA portant D.S.C et G.I.E ajoute que sont commerciales
raison de leur forme et quel que soit leur objet, les socits en nom collectif, les
socits en commandite simple, les socits responsabilit limite et les socits
anonymes.
La socit commerciale est vue comme un contrat car elle ncessite lexistence dau
moins deux personnes et comme un engagement unilatral pour les socits
unipersonnelles.
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Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
B. Caractristiques dun contrat de socit.
Le contrat de socit se caractrise par des lments spcifiques qui le distancent
des autres contrats. Ce sont :
Les apports ;
Le partage de bnfice et la contribution aux pertes ;
Laffectio societatis.
1. Les apports
Les apports en socit diffrent par leurs formes et par leur type de rmunration.
1.1. Daprs leur forme
LArticle 40 de lAU OHADA portant D.S.C et G.I.E distingue trois type dapport :
les apports en numraire ;
les apports en industrie ou de main duvre ;
les apports en nature : ce sont des apports des doits portant sur des biens en
nature, mobiliers ou immobiliers, corporels ou incorporels.
NB : Tout autre apport est interdit.
1.2. Daprs leur type de rmunration
On distingue :
a. Les apports purs et simples
Ce sont les apports rmunrs par les droits sociaux reprsentatifs du capital.
b. Les apports titre onreux
Ce sont les apports rmunrs par les espces ou les promesses de payer un passif
du montant quivalant.
1.3. Application.
Exemple 1 : Cas simple
A et B crent une socit au capital de 3 000 000 F CFA reparti quitablement. A
apporte 1 500 000 F CFA en espce. B apporte des marchandises pour 900 000 F
CFA et un mobilier valu 1 100 000 F CFA.
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T.A.F
Dterminer pour chaque associ, son apport pur et simple et son apport titre
onreux.
Prsenter le bilan douverture de la nouvelle socit sachant que les
excdants dapports seront ports au crdit du compte courant associ.
Exemple 2 : Cas comportant des apports mixtes
X et Y crent le 2/01/N une socit au capital de 3 000 000 F CFA reparti
quitablement. X apporte 1 000 000 F CFA en espce et des marchandises values
900 000 F CFA. Y apporte son fonds de commerce arrt au 31/12/N-1 et
comprenant des marchandises pour 2 500 000 F CFA, une machine cotant
1 000 000 F CFA et des dettes envers les fournisseurs pour 1 800 000 F CFA.
La socit X et Y reprend lintgralit des biens et sengage payer la totalit du
passif exigible des associs.
T.A.F
Dterminer pour chaque associ, son apport pure et simple et son apport
titre onreux ;
Prsenter le bilan douverture de la nouvelle socit sachant que les
excdants dapports seront ports au crdit du compte courant associ.
Solution
a. Apport net de chaque associ.
Apports X Y
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b. Apport pure et simple et son apport titre onreux de chaque associ
Associ X
Elments Apport pur et
simple
Apport titre
onreux
Participation au capital
Passif quivalent
Excdent dapport
Associ Y
Elments Apport pur et
simple
Apport titre
onreux
Participation au capital
Passif quivalent
Dettes (fournisseurs)
Excdent dapport
TOTAUX
c. Bilan douverture
ACTIF PASSIF
Postes Montant Postes Montant
2. Le partage de bnfice et la contribution aux pertes
Sauf clauses contraires des statuts, le partage de bnfice et la contribution aux
pertes doivent se faire proportionnellement aux apports. Ainsi, toute clause lonine
est interdite.
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3. Laffectio societatis
Cest un aspect psychologique, la volont qui anime les associs de sassocier pour
raliser lobjet social.
II. CONDITIONS DE CONSTITUTION DES SOCIETES COMMERCIALES
La constitution duns socit commerciale au Cameroun ne ncessite aucune
autorisation administrative (sauf quelques cas particuliers lexemple des banques).
Cependant, lorsquil existe parmi les associs un tranger, lautorisation
administrative est exige. On distingue les conditions de fonds et les conditions de
forme.
A. Les conditions de fonds
Elles portent sur :
1. Le consentement
Cest la volont de contracter qui doit exister chez tous les associs et tre exempte
de tout vice.
2. Lobjet
Cest le genre dactivit que la socit se propose dexercer. Il doit tre mentionn
dans les statuts et doit tre licite. Exemple : commerce gnral, prestation de
service.
3. La capacit
Elle porte sur toute personne morale ou physique qui nest pas frappe par une
interdiction, une incapacit, une incompatibilit pour tre associ dans une socit
commerciale. (Le cas des femmes maries, des mineurs non mancips, etc.)
4. La cause
Il sagit de la raison pour laquelle les personnes sassocient. La cause consiste la
ralisation de lobjet social. Elle doit exister et doit tre licite et morale.
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B. Conditions de forme
Elles portent sur :
1. Les statuts
1.1. Dfinition
Encore appels actes sociaux, larticle 12 de lAU OHADA portant D.S.C et G.I.E
prcise que les statuts constituent soit le contrat de socit, en cas de pluralit
d'associs, soit l'acte de volont d'une seule personne, en cas d'associ unique.
1.2. Forme des statuts
LArticle 10 de lAU OHADA portant D.S.C et G.I.E stipule que les statuts sont tablis
par acte notari ou par tout acte offrant des garanties d'authenticit.
Larticle 11 prcise : lorsque les statuts sont rdigs par acte sous seing priv, il est
dress autant d'originaux qu'il est ncessaire pour le dpt d'un exemplaire au sige
social. Un exemplaire des statuts tabli sur papier libre doit tre remis chaque
associ. Toutefois, pour les socits en nom collectif et les socits en commandite
simple, il doit tre remis un exemplaire original chaque associ.
2. La publicit de lacte
Il sagit :
de linsertion dun avis de lacte dans un journal dannonce lgal ;
du dpt dun exemplaire de lacte au greffe du tribunal charg des affaires
commerciales.
III. LA PERSONNALITE MORALE DES SOCIETES COMMERCIALES
La socit commerciale acquire sa personnalit juridique partir du jour de son
inscription au RCCM. La socit doit donc se voir attribuer comme toutes autres
personnes physiques :
1. Un patrimoine.
Distinct de celui de ses associs, cest lensemble de ses biens et de ses dettes.
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2. Un nom
Cest la raison sociale pour les socits de personne et dnomination sociale1 pour
les socits anonymes et les SARL.
3. Un domicile
Il est distinct de celui de ces associs : cest le sige social.
4. Une nationalit
La socit a la nationalit du pays dans lequel elle est installe. Toutefois, une
socit aura la nationalit trangre en fonction de ses organes de contrle.
5. Une capacit
Cest la capacit de jouissance et dexercice. La socit peut donc acheter, vendre,
contacter les emprunts, accorder les prts, recevoir, donner.
IV. LE CAPITAL SOCIAL
Larticle 61 rvis de lAU portant D.S.C et G.I.E prcise que toute socit
commerciale doit avoir un capital qui est indiqu dans ses statuts. Larticle 65 rvis
stipule que le montant du capital social est librement dtermin par les associs sans
toutefois tre infrieur au minimum fix par lAU portant D.S.C et G.I.E en fonction de
la forme juridique ou de lobjet social.
Larticle 66 rvis relve que si le montant du capital de la socit en cours de
formation natteint pas le minimum fix lAU portant D.S.C et G.I.E, la socit ne peut
tre valablement constitue.
V. LES TYPES DE SOCIETES COMMERCIALES
Ce sont les socits commerciales2 telles que dfinies par lActe Uniforme OHADA
portant droit des socits commerciales et G.I.E. On distingue : 1 Article 17 de lAU OHADA portant D.S et G.I.E : la dnomination sociale doit figurer sur tous les actes et documents manant de la socit et destins aux tiers, notamment les lettres, les factures, les annonces et
publications diverses. Elle doit tre prcde ou suivie immdiatement en caractres lisibles de l'indication de la
forme de la socit, du montant de son capital social, de l'adresse de son sige social et de la mention de son
immatriculation au registre du commerce et du crdit mobilier.
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A. Les socits de personnes3
Elles sont constitues entre les personnes qui se connaissent mutuellement, c'est--
dire en considration de la personne. Le capital social est divis en parts sociales
de mme valeur nominale.
On distingue :
1. Les SNC (Socits en Nom Collectif)4 dans lesquelles tous les
associs sont des commerants. Ils sont dont solidairement et
indfiniment responsables des dettes sociales.
2. Les SCS (Socits en Commandite Simple)5 dans lesquelles
coexistent deux types dassocis : les commandits qui sont des
commerants et les commanditaires encore appels associs en
commandite qui ne sont responsables des dettes sociales qu
concurrence de leur apport.
B. La SARL (Socit Responsabilit Limite).6
Cest galement une forme de socit qui est constitue en considration de la
personne. Les associs qui ne sont pas des commerants, ne sont responsables
des dettes sociales quen concurrence de leurs apports. Larticle 311 de lA.U rvis
prcise que sauf disposition nationale contraire, le capital social doit tre dun million7
(1 000 000) de francs CFA au moins. Il est divis en parts sociales gales dont la
valeur nominale ne peut tre infrieure cinq mille (5 000) FCA.
C. La S.A (Socit Anonyme)8
Cest une socit dans laquelle les actionnaires ne sont responsables des dettes
sociales et dont les droits des actionnaires sont reprsents par les actions. Elle est
constitue en considration des apports effectus par des personnes morales ou
physiques appeles actionnaires. Le capital minimum est fix dis millions
(10 000 000) de francs CFA.
2 LActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E dfinit la socit en son article 4 comme un contrat pour le cas des socits ayant plusieurs associs, et en son article 5 comme un crit pour les
socits unipersonnelles. 3 Articles 270 et suivant de lacte uniforme portant droit des socits commerciales et GIE. 4 Articles 270 292 de l de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E 5 Articles 293 308 de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E. 6 Articles 309 384 de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E. 7 A Article 311 rvis de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E. 8 Articles 385 852 de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E..
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Larticle 387 rvis de lA.U relve que le capital est divis en actions dont le montant
est librement fix par les statuts. Le montant nominal du capital est exprim en
nombre entier.
D. La SAS (Socit par Actions Simplifie)9
L'Acte Uniforme OHADA sur les socits commerciales du 17 avril 1997 a t rvis
par le Conseil des Ministres OHADA, qui en a adopt la dernire mouture le 30
janvier 2014 Ouagadougou et entrera en vigueur 90 jours aprs cette publication,
soit le 05 mai 2014. Les socits et groupements existants auront deux ans
compter de son entre en vigueur pour mettre leurs statuts en harmonie avec le
nouvel Acte Uniforme.
Lune des principales innovations porte sur l'introduction de la Socit par Actions
Simplifie (SAS), nouveau type de socit par actions (comme la SA) mais sans
capital minimum10 et sans ncessairement de Commissaires aux Comptes en
dessous de certains seuils. La SAS ne comprend pas obligatoirement de Conseil
d'Administration (contrairement aux SA de plus de trois actionnaires) et laisse aux
statuts le soin de dfinir les conditions dans lesquelles la socit est dirige par son
Prsident (qui a tous pouvoirs pour la reprsenter et l'engager vis--vis des tiers) et
ses ventuels Directeurs Gnraux ou Directeurs Gnraux Adjoints. Les statuts
peuvent nanmoins librement crer, si les associs le jugent utile, un organe
collgial de direction ou de surveillance (type comit excutif ou comit de
surveillance) dont ils dfinissent les pouvoirs et le fonctionnement.
Les SA existantes qui le souhaitent pourront tre transformes en SAS par un vote
l'unanimit des actionnaires11.
. La SAS est une socit institue par un ou plusieurs associs et dont les statuts
prvoient librement lorganisation et le fonctionnement de la socit sous rserve des
rgles impratives aux dispositions de larticle 353 de lA.U. Les associs des S.A.S
ne sont responsables des dettes sociales qu concurrence de leurs apports :
1. La socit est dsigne par une dnomination sociale qui doit
immdiatement prcde ou suivie en caractres lisibles des mots
Socit par Actions Simplifie ou du sigle SAS
2. Lorsque cette socit ne comporte quune seule personne, celle-ci est
dsigne associ unique. La socit est alors dsigne par une
9 Article 853 de lActe Uniforme OHADA rvis portant droit des socits commerciales et G.I.E. 10 Voit article 853-5 de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E. 11 Voit article 853-6 de lActe Uniforme OHADA portant droit des socits commerciales et G.I.E.
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dnomination sociale qui doit immdiatement prcde ou suivie en
caractres lisibles des mots Socit par Actions Simplifie
Unipersonnelle ou du sigle SASU
Dans lensemble, les rgles applicables aux Socits Anonymes sappliquent aux
SAS lexemption des dispositions particulires prvues dans les articles 387 al112,
41413 56114, 69015, 75116 753 de lA.U.
12 Qui traite du montant du capital minimal 13 Qui traite du mode dadministration dans les SA 14 Qui traite des dcisions prises par ladministrateur unique 15 Qui traite de la transformation des SA 1616 Qui traitent des droits dattribution
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CHAPITRE II
LES ASPECTS COMPTABLES DE CONSTITUTION DES SOCIETES COMMERCIALES
La constitution des socits commerciales entrane des formalits juridiques et
fiscales. Ces diffrentes tapes doivent tre matrialises par des critures
comptables sur la base des pices justificatives. Aprs avoir examin le cas
particulier du traitement des frais de constitution, nous examinerons dans ce
chapitre, les aspects comptables de constitution des :
Socits en Nom Collectif (SNC) ;
Socit responsabilit limite (SARL) ;
Socit anonymes (S.A)
I. TRAITEMENT DES FRAIS DE CONSTITUTION
Les formalits de constitution des socits commerciales entranent pour la nouvelle
socit lengagement de plusieurs frais tels que :
les honoraires du notaire ;
les frais de publicits ;
les commissions bancaires ;
etc.
A. Engagement des frais de constitution
Au moment de leur engagement, ces frais sont comptabiliss au dbit des comptes
de charges par natures concernes par le crdit dun compte de trsorerie ou de
tiers.
Exemple : Pour la constitution dune SARL, il a t pay par chque BICEC les frais
suivant au 01/01/N hors taxes :
timbres papiers 25 000
honoraires du notaire : 300 000
frais dinsertion au journal 119 250
commissions bancaires : 238 500
T.A.F : Passez dans le journal de la socit, les critures relatives au paiement des
frais de constitution. (Les critures dengagement ne sont pas ncessaires)
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Journal au 1er janvier N
B. Traitement des frais de constitution a la clture du premier exercice
En fonction des objectifs de lentreprise et selon leur importance ainsi que la dcision
de gestion de lentreprise, ces frais seront :
soit maintenus dans les comptes de charges et vont donc influencer le rsultat
de premier exercice ;
soit transfrs au bilan pour tre reparti sur plusieurs exercices.
C. Transfert des frais au bilan
Si la dcision de gestion consiste transfrer les frais de constitution au bilan, ils
seront alors ports au dbit du compte 2011 frais de constitution , par le crdit du
compte 78 transfert des charges sil sagit des charges dexploitation et
financires ou 848 transfert des charges H.A.O pour leur montant hors taxes.
Exemple : la SARL dcide dimmobiliser les frais de constitution la clture de
lexercice N.
T.A.F : Passer dans ces livres, les critures comptables.
Journal au 31 dcembre N
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D. Amortissement des frais de constitution
L'talement des frais d'tablissement et charges rpartir sur plusieurs exercices se
fait la clture de chaque exercice concern par amortissement direct suivant
l'criture : dbit 6811 dotations aux amortissements des charges immobilises
par le crdit du compte 20 charges immobilises. Les charges immobilises
doivent tre amorties le plus tt possible : 2 5 ans, l'exception des primes de
remboursement des obligations qui peuvent tre rparties sur la dure de l'emprunt.
Aucune distribution de bnfice ne peut intervenir avant amortissement complet des
frais d'tablissement. Pour cette raison, il sera admis qu'en cas de bnfices
suffisants, le plan d'amortissement initial ne soit pas men son terme et qu' l'issue
d'un exercice la totalit des charges non encore amorties le soit globalement et
intgralement pour permettre la distribution de dividendes.
Exemple : la SARL dcide damortir l les frais de constitution sur une dure de deux
ans.
T.A.F : Passer dans ces livres, les critures comptables au 31/12/N.
Journal au 31 dcembre N
II. CONSTITUTION DES SNC
A. Rappel de quelques principes juridiques
1. La socit en nom collectif est celle dans laquelle tous les associs sont
commerants et rpondent indfiniment et solidairement des dettes
sociales17
2. Les cranciers de la socit ne peuvent poursuivre le paiement des
dettes sociales contre un associ que 60 jours au moins aprs avoir
vainement mis en demeure la socit par acte extrajudiciaire. Ce dlai
peut tre prorog par ordonnance du prsident de la juridiction
17 Article 270 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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comptente statuant bref dlai sans que la prorogation puisse excder
30 jours18
3. La socit en nom collectif est dsigne par une dnomination sociale
qui doit tre immdiatement prcde ou suivie en caractres lisibles
des mots : " socit en nom collectif " ou du sigle : S.N.C 19
4. Le capital social est divis en parts sociales de mme valeur nominale.
Les parts sociales ne peuvent tre cdes qu'avec le consentement
unanime des associs. A dfaut d'unanimit, la cession ne peut avoir
lieu, mais les statuts peuvent amnager une procdure de rachat pour
permettre le retrait de l'associ cdant20.
B. Aspects comptables
Compte tenu de lintuitu personae dans les SNC, les comptes individuels sont
ouverts chaque associ et en fonction de la nature de son apport. Les schmas
comptables comprennent deux tables :
la promesse dapport ;
la ralisation des apports.
1. Promesse dapport
Elle matrialise la crance de la socit sur ses associs. On passera donc les critures
suivantes :
4611
4412
1011
Associ X son apport en nature
Associ X son apport en numraire
Capital de X
x
x
x
2. La libration des apports.
Cest la constations effective des apports. On crditera les comptes 46. Associ par le
dbit des lments dactif apports.
18 Article 271 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E 19 Article 272 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E 20 20 Articles 273 et 174 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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Exemple :
A et B crent le 01/01/N, une SNC au capital de 5 000 000 F CFA.
A apporte 2 000 000 F CFA en espce quil dpose le 05/01/N la banque au
compte ouvert par la socit ;
B apporte sa situation active et passive arrt ainsi quil suit au 31/12/N-1 :
ACTIF PASSIF
Immeuble
Marchandises
Clients
Espces
TOTAL ACTIF
2 000 000
500 000
700 000
200 000
3 400 000
Capital
Fournisseurs
TOTAL PASSIF
3 000 000
400 000
3 400 000
T.A.F : Passer les critures de constitution et prsenter le bilan douverture de la
nouvelle socit au 05/01/N.
III. CONSTITUTION DES SARL
A. RAPPELS JURIDIQUES
1. La socit responsabilit limite est une socit dans laquelle les
associs ne sont responsables des dettes sociales qu'
concurrence de leurs apports et dont les droits sont reprsents
par des parts sociales. Elle peut tre constitue par une personne
physique ou morale, ou entre deux ou plusieurs personnes
physiques ou morales21 ;
2. La socit est dsigne par une dnomination sociale qui doit tre
immdiatement prcde ou suivie en caractres lisibles des mots
: socit responsabilit limite ou du sigle : S.A.R.L22
3. Les parts sociales doivent tre intgralement souscrites par les
associs la constitution et les apports en nature doivent
21 Article 309 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E 22 Article 310 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
intgralement librs. Les apports en numraire doivent tre
librs lors de la souscription du capital de la moiti et le surplus
en une ou plusieurs fois dans un dlai de deux (2) ans compter
du jour de limmatriculation au RCCM23
4. Les statuts doivent ncessairement contenir l'valuation de chaque
apport en nature et des avantages particuliers stipuls. Cette
valuation est faite par un commissaire aux apports choisi sur la
liste des commissaires aux comptes ds lors que la valeur de
l'apport ou de l'avantage considr, ou que la valeur de l'ensemble
des apports ou avantages considrs, est suprieure cinq
millions (5.000.000) de francs CFA24 ;
5. Les fonds provenant de la libration des parts sociales font l'objet
d'un dpt immdiat par le fondateur en banque, contre rcpiss,
dans un compte ouvert au nom de la socit en formation, ou en
l'tude d'un notaire. Les fonds ainsi dposs sont indisponibles
jusqu'au jour de l'immatriculation de la socit au registre du
commerce et du crdit mobilier. A compter de ce jour, ils sont mis
la disposition du ou des grants rgulirement nomms par les
statuts ou par acte postrieur. Dans le cas o la socit ne serait
pas immatricule au registre du commerce et du crdit mobilier
dans le dlai de six mois compter du premier dpt des fonds en
banque, dans tout autres tablissements de crdit ou de
microfinance dment agr, les apporteurs peuvent, soit
individuellement, soit par mandataire les reprsentant
collectivement, demander au prsident de la juridiction comptente
l'autorisation de retirer le montant de leurs apports.
B. ASPECTS COMPTABLES
Les critures comptables sont identiques celles des SNC. On distingue galement deux
tapes :
la promesse dapport ;
la ralisation des apports.
23 Article 311-1 rvis de lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E 24 Article 312 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
III. CONSTITUTION DES SOCIETES DE CAPITAUX
Nous traiterons ici exclusivement du cas des socits anonymes compte tenu de la
libre organisation des SAS.
A. Aspects juridiques
1. La socit anonyme est une forme de socit dans laquelle les
actionnaires ne sont responsables des dettes sociales qu' concurrence de
leurs apports et dont les droits des actionnaires sont reprsents par des
actions. La socit anonyme et la SAS peuvent ne comprendre qu'un seul
actionnaire25.
2. Le capital social doit tre entirement souscrit avant la date de la signature
des statuts ou de la tenue de l'assemble gnrale constitutive. Les
actions reprsentant des apports en numraire sont libres, lors de la
souscription du capital, d'un quart au moins de leur valeur nominale. La
libration du surplus intervient dans un dlai qui ne peut excder trois ans
compter de l'immatriculation au RCCM. Tant que le capital n'est pas
entirement libr, la socit ne peut ni augmenter son capital sauf si cette
augmentation de capital est ralise par des apports en nature, ni mettre
des obligations.
3. Les apports en nature doivent tre valus par un commissaire aux
apports. Ils doivent tre intgralement librs la souscription26.
B. Aspects comptables
Dans le cadre du traitement comptable de constitution des S.A, plusieurs cas sont de
figure sont envisags. Toutefois, il convient de constater :
la promesse dapport ;
la ralisation des apports
Cependant, plusieurs cas sont envisager.
25 Article 385 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E 26 Article 400 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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1. Apports en numraire librs intgralement.
Le schma comptable est le suivant :
1.1. La promesse des apports
4611
4412
101
Actionnaire, apport en nature
Actionnaire, apport en numraire
Capital social
Montant des apports en nature
Montant des apports en numraire
Montant du capital social
1.2. La ralisation des apports
On soldera les comptes 46 par le dbit du compte des actifs concerns.
Application
La SOMECAM S.A est cre le 15 janvier N au capital de 20 000 000 F CFA (actions de
10 000 F CFA) donc 5 000 000 F CFA reprsentant les apports en nature. Les apports en
numraire sont librs intgralement la constitution et les sommes sont disponibles le 20
janvier chez le notaire qui les verse le mme jour au compte bancaire de la socit.
T.A.F : Passer les critures de constitution de cette socit.
2. Apports en numraire librs partiellement
Plusieurs tapes sont envisager :
2.1. La promesse des apports
4611
4413
109
1011
1012
Actionnaire, apport en nature
Actionnaire, capital souscrit appel non vers
Actionnaire, capital souscrit et non appel
Capital souscrit, non appel
Capital souscrit, appel, non vers
Montant des apports en nature
Fraction du numraire appele
Fraction du numraire non appele
Fraction du numraire non appele
Apport en nature + Fraction du numraire appele
2.2. Ralisation des apports
On soldera les comptes 46 par le dbit du compte des actifs concerns
2.3. Appel des autres fractions du capital
La socit appellera les autres fractions du capital soit en un seul versement, soit en deux ou
trois versements. Les critures comptables sont les suivantes :
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a. Appel du capital
Cette opration consiste en la diminution du compte 1011 de la fraction du capital
appel.
1011
1012
Capital souscrit, non appel
Capital souscrit, appel, non vers
Montant du numraire appel
Montant du numraire appel
b. Constatation de lexigibilit
Cette opration consiste en la diminution du compte 109 de la fraction du capital
appel.
467
109
Actionnaires, restant d sur capital appel
Actionnaire, capital souscrit et non appel
Montant du numraire appel
Montant du numraire appel
c. Ralisation des apports
Cette opration consiste solder le compte 467 pour constater la libration effective
des actionnaires par le dbit dun compte de trsorerie.
52
467
Banque
Actionnaires, restant d sur capital appel
Montant du numraire appel
Montant du numraire appel
d. Organisation des comptes
Cette opration consiste rgulariser le compte 1012 pour constater la fraction du
capital effective libr et non amorti.
1012
1013
capital souscrit, appel, non vers
capital souscrit, appel, vers, non amorti
Montant total du capital libr
Montant total du capital libr
Remarque
lorsque le capital est intgralement libr, les comptes 1011 et 1012 se
soldent. Il convient cet effet de solder le compte 1013 par le crdit du
compte 101 capital social du montant total du capital ;
le compte 109 est un compte soustractif du passif du bilan.
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Application.
Une S.A est constitu le 1er janvier N au capital de 40 000 000 F CFA de valeur
nominale 10 000 F CFA dont 2 500 actions dapport remises M. BELO apporteur
de sa situation active et passive pour :
Terrain 20 000 000
Mobiliers 8 000 000
Marchandises 3 500 000
Fournisseurs 1 000 000
Autres dettes 2 500 000
La S.A reprend lintgralit des actifs de BELO en sengage payer son passif
exigible. Par ailleurs, lexcdant de son apport sera port au crdit de son compte
courant.
Les apports en numraire sont librs du minimum lgal chez le notaire Me EDIMO
le 03/01/N qui les verse le mme jour au compte bancaire de la socit compte tenu
des honoraires pour 500 000 F CFA.
T.A.F :
1) Passer les critures de constitution et prsenter le bilan douverture.
2) Le 15 dcembre N, la socit appelle le 2e et le 3e quarts et tous les
actionnaires versent les sommes dues la banque. Passer les
critures comptables.
3) Le 15 avril N+1, la socit appelle le solde et tous les actionnaires
versent les sommes dues la banque. Passer les critures
comptables.
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Solution
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3. Cas des versements anticips.
La socit ayant appel une fraction du capital, il peut arriver que certains
actionnaires dcident de se librer intgralement. On dira quils ont fait un versement
anticip de leur fraction du capital non appel par la socit. Cette fraction du capital
verse par anticipation sera port au crdit du compte 4616 actionnaires,
versements anticips et fera lobjet dun apurement lors des prochains appels.
Ainsi :
les critures dappel sont les mmes ;
lors de la libration, on constatera la fraction de lanticipation
52 ou 4711
4613
4616
Banque ou notaire
Actionnaire, capital souscrit appel non vers
actionnaires, versements anticips
Fraction appele + anticipation
Fraction appele
Fraction anticipe
Exemple : Une S.A est cre le 1er mars N au capital de 50 000 000 F CFA de valeur
nominale 20 000 F CFA constitu exclusivement des apports en numraires. La socit
appelle les deux premiers quarts la constituions et les actionnaires versent les sommes
dues la BICEC. Toutefois, un actionnaire dtenant 800 actions dcide de se librer
intgralement.
T.A.F :
4) Passer les critures de constitution.
5) Le 05 octobre N, la socit appelle le 3e quarts et tous les actionnaires
versent les sommes dues la banque. Passer les critures comptables.
6) Le 12 mai N+1, la socit appelle le solde et tous les actionnaires versent
les sommes dues la banque. Passer les critures comptables.
Solution
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4. Cas de dfaillance.
La socit ayant appel une fraction du capital, il peut arriver que certains actionnaires ne se
librent pas la date limite fixe par la socit. Ils seront alors considrs comme dfaillant.
Leurs actions seront retires et vendues aux nouveaux acqureurs. Aprs imputation des
frais et intrts de retard, leurs comptes seront solds. Les critures comptables sont les
suivantes.
4. Paiement sil y a lieu des frais de prott pour constater la dfaillance
6324
52 ou 57
Honoraires
Banque ou caisse
Montant des honoraires
Montant des honoraires
5. Constatation de la dfaillance
4617
467
Actionnaire dfaillant
Actionnaires, restant d sur capital appel
Montant de la dfaillance
Montant de la dfaillance
6. Vente des titres
52
4617
Banque
Actionnaire dfaillant
Prix de vente
Prix de vente
7. Imputation des fais et intrt
4617
77
781
Actionnaire dfaillant
Intrts
Transfert des charges dexploitation
Montant frais + intrts
montant des intrts
montant frais
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8. Solde du compte de lactionnaire dfaillant.
Application : DELO, souscripteur de 1 500 actions de 10 000 F CFA dune S.A, na pas
rpondu lappel du 3e quart. La socit constate sa dfaillance le 15 mars N et vend ses
titres comme librs de moiti 4 700 F CFA lune. Le solde de son compte lui est vers le
30 avril N aprs imputation des honoraires pays par chque pour 15 000 et des intrts de
retard de 10 000
T.A.F
a. Ecritures relatives lactionnaire dfaillant
b. Dterminer le rsultat de cette opration
Solution
Constatation de la dfaillance
4617 Actionnaire dfaillant. 10 000 x x 1 500 = 3 750 000
467 actionnaires, restant d sur capital appel 3 750 000
Paiement sil y a lieu des frais de prott pour constater la dfaillance
6324. Honoraires 10 000
52 Banque 10 000
Vente des titres
52 Banque 1 500 x 4 700 = 7 050 000
4617 Actionnaire dfaillant. (Prix de vente) 7 050 000
Imputation des fais et intrt
4617 Actionnaire dfaillant 25 000
781 Transfert des charges dexploitation 15 000
77 intrts 10 000
Dbit 4617 Actionnaire dfaillant Crdit
3 750 000 7 050 000
25 000
Sc : 3 275 000
7 050 000 7 050 000
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Rsultat
1ere mthode
Sommes verses : 2/4 x 10 000 x 1 500 = 7 500 000
Sommes perues - 3 275 000
Pertes 4 225 000
2e mthode
(3/4 x 10 000 x - 4 700) x 1 500 + 25 000 = 4 225 000
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CHAPITRE III : AFFECTATION DE RESULTAT
En respect des dispositions de larticle 137 de lAU portant D.S.C et GIE, la clture
de chaque exercice, le grant ou le conseil dadministration ou ladministrateur
gnral selon le cas, tablit et arrte les tats financiers de synthse conformment
aux dispositions de lA.U portant organisation et harmonisation des comptabilits.
Conformment aux dispositions de larticle 140, ces documents sont adresss dans
les S.A, les SAS et les SARL, aux commissaires aux comptes 45 jours au moins
avant la date de lassembl gnrale ordinaire qui doit obligatoirement se tenir 6
mois aprs la clture de chaque exercice et statuant entre autre sur les modalits de
laffectation du rsultat. L'assemble gnrale dcide donc de l'affectation du rsultat
de lexercice (n-1) au cours de lexercice (n) dans le respect des dispositions lgales
et statutaires27. Nous examinerons dans ce chapitre :
affectation de rsultat dans les SNC
affectation de rsultat dans les SARL, les SA et SAS.
L'assemble gnrale dcide de l'affectation du rsultat dans le respect des
dispositions lgales et statutaires.
I. AFFECTATION DU RESULTAT DANS LES SOCIETES DE PERSONNES
Les socits de personnes sont celles dans lesquelles les associs sont
solidairement et indfiniment responsables des dettes sociales lexception des
commanditaires des SCS. Ainsi, seuls les statuts prvoient les modalits
daffectation du rsultat. Dans les socits de personnes, il nest pas prvu de
rserve obligatoire.
A. Aspects fiscaux
Conformment aux dispositions de larticle 3 (3) du CGI, les socits de personnes
sont des assujettis lI.S par option. Cependant, il convient de distinguer le cas des
SNC au cas particulier des SCS.
1. Le cas des SNC.
La SNC est une socit fiscalement transparente. La part de bnfice revenant
chaque associ doit tre impose lIRPP. Toutefois, lopacit fiscale sapplique
27 Article 142 du lA.U OHADA relatif aux D.S.C et G.I.E
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lorsque la SNC a choisi tre impos au rgime de limpt sur les socits
conformment aux dispositions de larticle 3 (3) du CGI.
2. Cas particulier des SCS
Dans les SCS :
seuls les commandits ont le statut des associs des SNC du fait
de leur responsabilits solidaires et indfinies des dettes sociales.
Sauf le cas doption de la SCS, la part de bnfice revenant ces
associs est impose lIRPP ;
la fraction du bnfice revenant au commanditaire est soumise
lopacit fiscale. C'est--dire impose lI.S.
B. Aspects comptables
Par souci dune bonne lisibilit fiscale et comptable, retenons le cas spcifique dune SNC
nayant pas opt pour le rgime de limpt sur les socits dune part, et le cas dune SNC
ayant opts pour le rgime de limpt sur les socits
1. Cas dune SNC nayant pas opte pour le rgime de limpt sur
les socits
Le bnfice ralis par les SNC est impos lIRPP, on dit alors que la SNC est fiscalement
transparente. Cette transparence fiscale veut que la part de bnfice de chaque associ soit
impose dans ses mains en sa qualit de personne physique, dans la catgorie de BAIC,
conformment aux dispositions de larticle 69 du CGI qui fixe le barme de calcul de lIRPP.
La base dimposition est ainsi constitue :
Pour le grant : de sa part de dividende (part dintrt), la somme de ces
rmunrations perues au cours de lexercice ;
Pour les autres associs : la part de dividende.
Application
La SNC A, B et C est constitue au capital de 1 000 000 F CFA divis en parts sociales de
1 000 F CFA soit :
Associ A : 500 parts
Associ B : 300 parts
Associ C : 200 parts
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Lassoci A est grant et prlve mensuellement 250 000 FCFA titre de sa
rmunration porte en charge.
D aprs les statuts, sur le bnfice de lexercice, aprs dduction dune rserve
facultative de 10%, le solde sera reparti aux associs proportionnellement aux
apports.
Le rsultat comptable de lexercice 2012 slve 10 500 000 et lassembl des
associs du 30 Avril 2013 a approuv les comptes prsents par le grant.
T.A.F
Prsenter le tableau de rpartition de bnfice ;
Dterminer pour chaque associ sa base dimposition lIRPP.
Solution
a. Tableau de rpartition de bnfice
Elments Calculs Montant
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b. Base dimposition lIRPP pour chaque associ
Elment imposer
Total
Associ A
Associ A
Associ A
NB : Les rmunrations mensuelles du grant ont fait lobjet de la retenue la source
mensuellement de lIRPP au titre de revenus de salaires.
2. Cas des SNC ayant opte pour le rgime de limpt sur les socits
Loption au rgime de lIS se traduit par les consquences suivantes :
la socit devient fiscalement opaque, cest dire que la SNC devient
le redevable rel et supporte ainsi la charge fiscale ;
la socit sacquitte dIS dans les rgles habituelles ;
Il y a une double imposition fiscale : le bnfice global est impos
lIS au titre de limpt direct et support directement par lentreprise
en sa qualit de personne imposable par option. Le dividende payer
aux associs est impos lIRCM dans le chapitre de lIRPP et
retenu la source par la socit distributrice.
Application :
Reprenez lexemple ci-dessus et :
Prsenter le tableau de rpartition de bnfice
Passer les critures de rpartition en tenant compte de lincidence fiscale.
Solution
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a. Calcul du rsultat net aprs impt
Tableau de rpartition de bnfice
Elments Calculs Montant
b. Ecritures comptables
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II. AFFECTATION DE RESULTAT DANS LES SARL, LES SA ET LES SAS
A la clture dun exercice, le rsultat dtermin peut tre une perte ou un bnfice.
Ce qui nous permet dexaminer deux situations :
affectation du rsultat en cas de perte ;
affectation du rsultat en cas de bnfice.
A. Affectation du rsultat en cas de perte
Il sagit dans ce cas de la perte comptable ralise la clture de lexercice et porte au
passif du bilan dans le compte 139 rsultat net : perte prcd du signe moins qui vient
en diminution des capitaux propres. Au dbut de lexercice suivant, cette perte est vire au
dbit du compte 1309 rsultat net en instance daffectation : perte. par lcriture
suivante :
1309
139
Rsultat net en instance daffectation : perte
Rsultat net : perte
Pour solde du compte crdit
Montant de la perte
Montant de la perte
LAGO qui statue sur les modalits daffectation du rsultat peut dcider de porter
cette perte nouveau. On dbitera le compte 1291 perte nette reporter par le
crdit du compte 1309. La perte ainsi affecte sera dduite sur les rsultats
bnficiaires ultrieurs avant toute distribution conformment aux dispositions des
les articles 143 et 144 de lAU portant droit des socits commerciales.
Application : Le rsultat dune SA est dbiteur au 31/12/12 de 18 000 000 F CFA.
LA.G.O des actionnaires runie le 15/04/13 dcide de porter ce rsultat nouveau.
T.A.F : Passer les critures relatives la clture de lexercice 2012, ainsi que celles
daffectation du rsultat.
Solution
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B. Affectation du rsultat en cas de bnfice
Le bnfice net aprs impt de la socit est port en fin dexercice au crdit du
compte 131 rsultat net : bnfice. Au dbut de lexercice suivant, le solde de ce
compte est vir au crdit du compte 1301 rsultat en instance daffectation :
bnfice.
LAGO des actionnaires qui se runi six mois au plus tard aprs la fin de lexercice
au cours duquel ce bnfice a t ralis, statue sur les modalits de rparation du
bnfice conformment aux dispositions des articles 143 et 144 de lA.U OHADA.
1. Les rserves
Les rserves constituent la partie du bnfice affecte durablement lentreprise soit
en respect des testes juridiques ou statutaires, soit par dcision des organes
comptents. On distingue :
les rserves obligatoires
les autres rserves.
1.1. Les rserves obligatoires
Ce sont des rserves constitues en application des dispositions lgales ou
statutaires. Il sagit de la rserve lgale et de la rserve statutaire.
1.1.1. La rserve lgale
a. Dfinition
Cest un prlvement effectu sur les bnfices en vue de constituer un fonds de
rserve en application des dispositions lgales. La rserve lgale est le gage des
cranciers ; ainsi, les cranciers de la socit sont garantis par ce patrimoine social.
b. Lassiette de prlvement
La dotation la rserve lgale est de 10% au moins du bnfice repartir. La base
de calcul est le bnfice rpartir (B.A.R) diminu le cas chant des pertes
antrieures RAN. La base de calcul de la rserve lgale est donc fonction du signe
du R.A.N antrieur :
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Cas du RAN antrieur est ngatif ou dbiteur : dans ce cas, la rserve
lgale se calcule aprs dduction de la perte antrieure reporte
nouveau. Rserve lgale = (B.A.R RAN dficitaire) x Taux de la
rserve lgale ;
Cas du RAN antrieur est positif ou crditeur : dans ce cas, la rserve
lgale se calcule directement sur le montant du B.A.R. Rserve lgale
= B.A.R x Taux de la rserve lgale
c. Plafond de la rserve lgale
Le prlvement ou la dotation la rserve lgale cesse dtre obligatoire lorsque son
montant cumul atteint 1/5 ou 20% du capital social.
Application
Une SA au capital de 50 000 000 F CFA dont 35 000 000 F CFA non appel a
ralis au 31/12/2012 un bnfice net aprs impt de 8 000 000 F CFA.
T.A.F : Calculer la rserve lgale dans les trois cas suivants :
1er cas : Extrait du bilan arrt au 31/12/2012
Rserve lgale 8 000 000 F CFA
R.A.N crditeur 500 000 F CFA
2ime cas : Extrait du bilan arrt au 31/12/2012
Rserve lgale 8 000 000 F CFA
R.A.N dbiteur - 500 000 F CFA
3ime cas : Extrait du bilan arrt au 31/12/2012
Rserve lgale 9 300 000 F CFA
R.A.N crditeur 500 000 F CFA
Solution
Solution
Solution
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1.1.2. La rserve statutaire
Cest une rserve constitue en application des dispositions statutaires.
1.2. Les autres rserves
On peut citer : la rserve facultative, les rserves diverses, etc.
NB : Les rserves et les provisions rglementes font partie des ressources propres
de lentreprise. La diffrence entre ces notions tient leur forme :
la dotation des provisions rglementes est effectue la clture de lexerce
sous la responsabilit du comptable ;
la dotation des rserves rsulte dune dlibration de lAGO.
2. Le report nouveau crditeur de lexercice
Il sagit dune partie de bnfice dont la distribution est diffre par les organes
comptents statuant sur les comptes de lexercice.
3. Le bnfice distribuable
Il est constitu du bnfice de lexerce diminu des pertes antrieures (RAN
dbiteur), de la rserve lgale, statutaire et autres rserves, augment du RAN
antrieur crditeur.
B.A.D = B.A.R R.A.N antrieurs dbiteurs les rserves + R.A.N antrieur
crditeur.
4. Le dividende
4.1. dfinition
Le dividende est le produit des actions ou des parts sociales (part dintrt) revenant
aux actionnaires ou aux associs en leur qualit dactionnaire ou dassoci. Cest la
quotte part de bnfice revenant chaque associ ou actionnaire.
4.2. Le montant du dividende
Le dividende des actions comprend le premier dividende et second dividende
a. Le premier dividende
Encore appel intrt statutaire, cest la rmunration du capital investi. Ainsi,
conformment aux dispositions de larticle 145 de lAU, les statuts peuvent prvoir
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lattribution dun premier dividende qui est calcul sur le montant du capital libr et
non-amorti (rembours) au taux fix par les statuts.
b. Le second dividende
Encore appel superdividende ou dividende complmentaire, cest la rmunration
du risque que prend lassoci en investissant dans lentreprise. Son montant est
identique pour toutes les actions ou parts, quelles soient totalement libres ou non,
rembourses ou non.
Dividende = intrt statutaire (premier dividende) + superdividende (second dividende)
Exemple :
Une SA est constitu le 15 mars 2011 au capital de 60 000 000 F CFA (actions de
10 000 F CFA) dont 2 000 actions dapport. Les apports en numraire sont librs du
minimum lgal la souscription, du 2ime quart le 1er Juillet 2012 et du 3ime quart le
1er octobre 2012.
T.A.T :
dterminer pour lexercice 2012, le montant de lintrt statutaire au taux de
5% ;
dterminer pour lexercice 2012, le montant du superdividende sachant que le
dividende par action est de 900 F CFA.
Solution
Calcul du 1er dividende
Calcul du 2e dividende
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4.3. Incidence fiscale des dividendes
Au sens des dispositions de larticle 36 du CGI, les dividendes sont des produits des
actions. De ce fait, ils font lobjet la retenue la source dIRCM au taux de 16,5%.
Au moment de leur paiement.
4.4. Le paiement des dividendes
Conformment aux dispositions de larticle 146 de lAU, les modalits de paiement
des dividendes sont fixes par lAGO. Ainsi, la mise en paiement des dividendes doit
avoir lieu dans un dlai de maximum de neuf mois aprs la clture de lexercice.
Toutefois, la prolongation de ce dlai peut tre accorde par le prsident du tribunal
de la juridiction comptente.
5. Tableau de rpartition et critures comptables
Le tableau de rpartition de bnfice est un document qui retrace le processus de rpartition
adopt par lA.G.O. Le schma est le suivant
Bnfice net affecter
- RAN antrieur dbiteur - Rserve lgale au taux de 10% - Rserves statutaires et Autres rserves
+ RAN antrieur crditeur
= Bnfice distribuable
- Premiers dividendes - Second dividende
= RAN de lexercice
Le tableau de rpartition consiste envisager plusieurs situations :
le RAN antrieur est ngatif ;
la rserve lgale est complmentaire ;
le capital est ingalement libr ;
il existe des actions amorties ;
il existe des dividendes prioritaires ou privilgis.
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5.1. Le R.A.N antrieur est ngatif
Le problme rsoudre dans ce cas est la base de calcul de la rserve lgale. En
application des dispositions de larticle 346 de lAU OHADA28, la base de calcul de la
rserve lgale est le bnfice net diminu du montant des pertes antrieures.
Application
Le bnfice net dune S.A au 31/12/2012 est de 6 800 000 FCFA. Les statuts
prvoient que sur le bnfice de lexercice, il sera prlev :
une dotation la rserve lgale conformment la loi ;
un intrt statutaire de 6% aux actions
le surplus aprs dotation des fonds de rserves jugs utile par lAGO
reviendra aux actionnaires titre de superdividende. Lexercice antrieur
stait sold par une perte comptable de 800 000 F CFA reporte nouveau.
T.A.F :
Etablir le tableau de rpartition de bnfice sachant quil a t dcid dune
dotation de 2 700 000 F CFA la rserve de prvoyance et 200 000 au report
nouveau. Le capital social entirement libr et non amorti est de
20 000 000 F CFA (actions de 10 000 F CFA)
Passer les critures de rpartition (tenir compte de lincidence fiscale)
Solution
28 Article 346 : La rpartition des bnfices s'effectue conformment aux statuts, sous rserve des dispositions impratives communes toutes les socits. A peine de nullit de toute dlibration contraire, il est pratiqu sur le bnfice de l'exercice diminu, le cas chant, des pertes antrieures, une dotation gale un dixime au moins affecte la formation d'un fonds de rserve dit " rserve lgale ". Cette dotation cesse d'tre obligatoire lorsque la rserve atteint le cinquime du montant du capital social.
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5.2. La rserve lgale est complmentaire : art 346 de lAU
Daprs les dispositions de larticle 346 de lAU portant D.S.C et GIE, la dotation la
rserve lgale cesse dtre obligatoire lorsque son montant cumul atteint 1/5 ou
20% du capital social.
Application
Lextrait du bilan dune SA prsente au 31/12/N les soldes suivants
Capital social (actions de 10 000 F CFA) 200 000 000
Rserve lgale 39 300 000
Autres rserves 30 000 000
R.A.N - 2 500 000
Rsultat net aprs impt 32 500 000
Extrait des statuts :
Il sera attribu sur le bnfice de lexercice un intrt statutaire de 5% aux actions
libres et non amorties.
Extrait du procs verbal de lA.G.O du 15/06/N+1 :
dotation dun fonds rserve facultative pour un montant de 7 200 000 F CFA
attribution aux actions dun dividende brut par action multiple de 80
immdiatement infrieur et dotation dun R.A.N possible.
T.A.F : Etablir le tableau de rpartition de bnfice
-
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Solution
5.3. Il existe des actions ingalement libres
Le problme rsoudre est relatif au calcul des intrts statutaires qui, par sa
dfinition est la rmunration du capital investi. On retient donc que :
lintrt statutaire doit tre calcul exclusivement sur la fraction du capital
libr et non amorti ;
les versements anticips ne peuvent bnficier de lintrt statutaire que si les
statuts ou une dcision de lA.G.O le permet ;
le superdividende doit tre identique pour toutes les actions, il est donc vers
toutes les actions libres ou non, amorties ou non.
Application
Au 31/12/N, le capital de la MITCAM SA est de 50 000 000 F CFA (actions de 10 000
F CFA) dont 2 000 actions dapport. Les apports en numraire ont t librs du 1/4
depuis plus de deux ans, du 2e quart le 1er mars de lanne N et du 3e quart le 1er
octobre de lanne N ; cette date, un actionnaire dtenant 1 000 actions sest libr
CALCULS PRELIMINAIRES
1. rserve lgale Plafond : 200 000 000 x 20% = 40 000 000 Rserve lgale : 30 000 000 x 10% = 3 000 000 Cumul : 3 000 000 + 39 300 000 = 42 300 000 > au
plafond Dotation : 40 000 000 39 300 000 = 700 000
2. Dividende Dividende thorique : 22 100 000 Dividende thorique par action : 22 100 000 / 20 000 1 105 F CFA
Multiple de 80 = 1 105 / 80 = 13,8125, soit 13 Dividende rel par action : 80 x 13 = 1 040 Dividende rel total : 1 040 x 20 000 = 20 800 000 R.A.N : 22 100 000 20 800 000 = 1 300 000 Intrt statutaire :200 000 000 x 5% 10 000 000 SD : 20 800 000 10 000 000 = 10 800 000
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intgralement. Par ailleurs, lactionnaire BANG dtenteur de 800 actions est dclar
dfaillant.
Il ressort du procs verbal de lA.G.O du 15 mai N+1 qui dlibre entre autre sur le
projet daffectation du bnfice de lexercice coul arrt 12 000 000 F CFA net
dimpt :
dotation la rserve lgale conformment la loi ;
Intrt statutaire de 6% aux actions libres et non amorties ainsi quaux
versements reus par anticipation ;
Sur le solde, dotation dune rserve facultative de 3 580 000 F CFA ;
Le solde, aprs dotation dun R.A.N, reviendra aux actionnaires titre de
superdividende. Le dividende brut par action est fix 1 360 F CFA
T.A.F : Etablir le tableau de rpartition de bnfice et passer les critures comptables
(tenir compte de lincidence fiscale)
Solution
CALCULS PRELIMINAIRES
1. Intrts statutaires Actions dapport : 10 000 x 2000 x 6% = 1 200 000 Apports en numraires librs depuis plus dun an 10 000 x 1/4 x 3 000 x 6% = 450 000
Apports en numraires librs depuis 10 mois 10 000 x 1/4 x 3 000 x 6% x 10/12 = 375 000
Apports en numraires librs depuis 3 mois 10 000 x x (3 000 800) x 6% x 3/12 = 82 500
Versements anticips : 10 000 x x 1 000 x 6% x 3/12 = 112 500
2 220 000
2. calcul du Superdividende Intrt statutaire par action : 10 000 x 6% = 600 SD part action : 1 360 600 = 760 SD total : 760 x 5 000 = 3 800 000
3. montant du R.A.N R.A.N : 5 000 000 3 800 000 = 1 200 000
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5.4. Il existe des actions amorties
Lamortissement du capital consiste rembourser par anticipation le capital aux
actionnaires au moyen des rserves. Les actions ainsi compltement rembours
sont appeles actions de jouissance. Ainsi, ces actions de jouissance perdent le droit
lintrt statutaire mais conservent cependant le droit au superdividende.
Application
Le capital de 40 000 000 F CFA (actions de 40 000 F CFA) dune SA est constitu
des actions suivantes :
400 actions A amortis des ; 300 actions B libres et non amortis ; 300 actions C mises le 01/04/N et libres du minimum lgal, le 2ime quart
ayant t libr le 01/07/N.
Les statuts prvoient lattribution aux actions un intrt statutaire annuel de 6% du
capital libr et non amorti. LAGO du 10 mai N+1 statuant sur laffectation du
bnfice de lexercice clos le 31/12/N a notamment fix le dividende des actions B
5 000 F CFA.
T.A.F : dterminer dans un tableau, le montant de dividende brut et net par action de
chaque catgorie de titre ainsi que le montant du dividende total payer par
catgorie daction.
Solution
dividende Actions A Actions B Actions C
calcul montant calcul montant calcul montant
Intrt Stat (40 000 x 6%)
600
40 000 x 6%
2 400
40 000 X 6% X 9/12
40 000 x 6% X 6/12
450
300
750
SD : 5 000 40 000 x 6% 2 600 2 600 2 600
Dividende brut / action 3 200 5 000 3 350
IRCM 16,5% 528 825 552, 75
Dividende net / action 2 672 4 175 2 797,25
Nombre daction 400 300 300
Dividende verser 1 068 800 1 252 500 839 7
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5.5. Il existe des dividendes prioritaires
Les statuts de certaines socits prvoient de servir un dividende prioritaire des
actions privilgies ou des actions sans droit de vote.
5.5.1. Les actions privilgies ou actions de priorit
Ce sont celles qui confrent leur titulaire un ou plusieurs avantages par rapport aux
autres actions. Elles sont habituellement cres quant une socit doit augmenter son
capital alors que sa situation financire nest pas bonne. Loctroie des privilges aux
actions nouvelles est un moyen qui permet de convaincre les souscripteurs qui
seraient insensibles par la perspective des bnfices insuffisants ou inexistants.
Lavantage attribu aux actions privilgies peut tre le suivant :
le droit un dividende prioritaire cest dire un intrt statutaire servi aux
actions privilgies par prfrence aux actions ordinaires qui peuvent se voir
priver du dividende si le bnfice de lexercice est insuffisant.
loctroie dun dividende cumulatif si linsuffisance du bnfice de lexercice ne
permet pas de verser lintgralit de lintrt statutaire aux actions privilgies,
le solde impay leur sera vers sur les bnfices des exercices suivants avant
toute distribution aux actions ordinaires.
5.5.2. Les actions dividendes prioritaires sans droit de vote
Les titulaires de ses actions jouissent dune priorit par rapport toutes les autres
actions (privilgies ou ordinaires) pour la distribution des intrts statutaires.
Ce dividende prioritaire est partiellement cumulatif. En effet, si le bnfice dun
exercice ne permet pas de leur verser intgralement, la fraction non paye est
reporte sur les exercices ultrieurs dans la limite de trois exercices suivants.
Le bnfice distribuable dun exercice est dont affect en suivant lordre des priorits
suivantes :
dividendes prioritaires des exercices N-3, N-2, N-1 qui resteraient encore verser ;
dividende prioritaire au titre de lexercice N ; 1er dividende des actions privilgies et des actions ordinaires sil en reste
encore de bnfice. dotation des rserves libres et ou des superdividendes de lensemble des
actions.
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Les avantages cits ci dessus sont la contre partie de la privation du droit de vote.
Ces dispositions permettent ainsi aux socits par action de renforcer leur fonds
propre sans compromettre le pouvoir des actionnaires.
Application : Le capital dune SA est divis en 800 actions ordinaires et 200 actions
dividende prioritaire sans droit de vote.
La valeur nominale des actions est 10 000 F CFA. Les statuts attribuent aux actions
ordinaires un 1er dividende dont le taux est de 5% et aux actions prioritaires, un 1er
dividende au taux de 7,5%.
Lexercice N-1 sest sold par une perte de 400 000 F CFA qui a t reporte
nouveau et les dividendes prioritaires nont pas pu tre servis. Le bnfice net aprs
impt de lexercice N est de 2 400 000 F CFA.
LAGO dcide quaprs paiement du 1er dividende, il sera vers un superdividende
de 1 000 F CFA par action et daffecter le reste au R.A.N
T.A.F : prsenter le tableau de rpartition de bnfice
Solution
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CHAPITRE IV :
AUGMENTATION DU CAPITAL
Les oprations daugmentation du capital sont des mesures de financement ou de
restructuration des entreprises.
Dans les S.A et conformment aux dispositions de larticle 564 lAU portant DSC et
CIE, l'assemble gnrale extraordinaire (A.G.E) est seule comptente pour dcider
ou, le cas chant, autoriser une augmentation de capital, sur le rapport du conseil
d'administration ou de l'administrateur gnral, selon le cas, et sur le rapport du
commissaire aux comptes.
Dans les SARL, les modifications de statut sont dcides par les associs
reprsentant au moins les du capital social29. Toutefois, une augmentation du
capital par incorporation est dcide par les associs reprsentant la moiti du
capital social30.
I. APPELS JURIDIQUES
Il sagit des formalits juridiques qui simposent lors des oprations daugmentation
du capital. Ce sont :
runion dune assemble gnrale extraordinaire qui dlibre sur les
propositions du conseil dadministration ;
dpt au greffe du tribunal de la 1re instance dune copie du procs verbal
de la runion ;
Insertion dun avis dans un journal dannonce lgale ;
modification au RCCM et des statuts compte tenu du principe de fixit du
capital social.
II. ASPECTS FISCAUX
Lopration daugmentation de capital entrane les consquences fiscales qui seront
dveloppes dans le cours du droit denregistrement.
29 Article 358 de lA.U rvise 30 Article 360 de lA.U rvise
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III. MODALITES PRATIQUES DAUGMENTATION DU CAPITAL
Au sens de larticle 562 de lAU portant DSC et CIE, le montant du capital peut tre
augment soit par mission d'actions nouvelles, par majoration du montant nominal
des actions existantes, par compensation avec des crances certaines, liquides et
exigibles sur la socit, par incorporation de rserves, bnfices ou primes
d'mission, apport en nature. Nous examinerons sans ce chapitre, les oprations
daugmentation de capital par :
apports nouveaux en numraire ou en nature ;
incorporation des rserves ;
Double augmentation du capital ;
conversion des obligations en action ;
Conversion des crances du fournisseur en action
A. Augmentation de capital par apports nouveaux
Il peut sagir :
des apports nouveaux en numraire ;
des apports nouveaux en nature.
1. Augmentation Du Capital Par Apports Nouveaux en Numraire
1.1. Principes juridiques
Cest une opration qui rpond aux problmes de financement exprims par
lentreprise. Ainsi :
le capital ancien doit tre intgralement libr (article 572 de lAU OHADA) ;
Dans les SA, les actions nouvelles en numraire doivent obligatoirement tre
libres, lors de la souscription dun quart au moins de leur valeur nominale.
La prime dmission doit tre intgralement libre la souscription (article
604 de lAU OHADA). Dans les SARL, les apports en numraire doivent tre
librs lors de la souscription au moins de moiti ;
Dans les SA, la libration du capital restant d doit intervenir en une ou
plusieurs fois sur appel du conseil dadministration ou de ladministrateur
unique dans un dlai de trois ans compter du jour o laugmentation du
capital est ralise (article 605 de lAU OHADA). Dans les SARL, le capital
restant d doit tre libr dans un dlai de deux (2) ans compter du jour o
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lopration daugmentation du capital est devenue effective (article 361-1 de
lAU OHADA rvis)
1.2. Prix et Prime dmission
Conformment larticle 563 du DSC, les actions nouvelles sont mises soit la
valeur nominale, soit la valeur nominale majore dune prime dmission.
Lorsque les actions sont mises leur valeur nominale, on dit quelles sont mises
au pair. Dans le second cas, on dira que les actions sont mises au prix dmission.
1.2.1. Prix dmission
Lorsque sont souscripteurs seuls les anciens actionnaires dans la proportion des
actions anciennes dtenues par chacun, il ny a pas de problme dmettre les
actions au pair. Mais lorsqu interviennent les nouveaux actionnaires, ils auront droit
aux rserves antrieurement constitues en leur absence. Situation qui dfavorise
les anciens actionnaires. Pour tablir cet quilibre, les actions nouvelles doivent tre
mises un prix compris entre la valeur nominale et la valeur mathmatique de
laction avant augmentation du capital. Cest ce prix qui appel prix dmission ou
prix de vente
Conformment larticle 588 du DSC, le prix dmission doit tre fix par lAGE sur
rapport du conseil dadministration. On retient donc lencadrement suivant
correspondant la limite extrme du prix dmission :
Vo (Valeur nominale de laction) < PE < ou = VM avant augmentation
1.2.2. Prime dmission
Prime dmission = Prix dmission - Vo (Valeur nominale de laction)
Cette prime dmission est exigible en totalit la souscription mme si les versements sont
fractionns. Ayant un caractre de rserve, elle appartient exclusivement aux actionnaires et
est porte au crdit du compte 1051 Prime dmission
Exemple
Une S.A au capital de 10 000 000 F CFA (actions de 10 000 F CFA) augmente son capital
en mettant 500 actions nouvelles au prix de 12 000 F CFA lune.
T.A.F : Dterminer le montant de la prime dmission par action et globale
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1.3. Valeur comptable et valeur mathmatique du titre
1.3.1. Valeur comptable de laction (VC/action)
Cest la valeur bilancielle du titre la clture dun exercice comptable. Elle est
dtermine partir dun bilan comptable.
Situation Nette Comptable (SNC)
VC/action =
Nombre daction (N)
SNC = (Total actif Actif fictif) Passif exigibles
(Dettes LMT + Dettes CT)
SNC = Capitaux propres - Actif fictif (charges immobilises)
1.3.2. Valeur Mathmatique de laction (VM/action)
Cest valeur du titre qui tient compte de la situation des valeurs des lments dactifs
et passif sur le march.
Situation Nette Relle (SNR)
VC/action =
Nombre daction (N)
SNR = (Total actif Actif fictif) Passif exigibles
(Dettes LMT + Dettes CT) + ou value dvaluation
SNR = Capitaux propres - Actif fictif (charges immobilises) + ou value
dvaluation.
Exemple : Le bilan dune S.A se prsente ainsi quil suit au 31/12N (actions de 10 000 F CFA):
Frais dtablissement 2 000 000
Terrain 15 000 000
Btiment 30 000 000
Titres de partic. 18 000 000
Matriel 25 000 000
Stocks 10 000 000
Crances 5 000 000
Trsorerie 3 500 000
108 000 000
Capital 50 000 000
Rserves 9 000 000
R.A.N 7 500 000
Dettes LMT 16 000 000
Fournisseurs 12 000 000
Dettes sociales 3 000 000
Dettes fiscales 4 500 000
Crditeurs divers 6 000 000
108 000 0000
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Aprs expertise, le fonds de commerce est valu 10 000 000 F CFA, le btiment
35 000 000 F CFA et les crances 3 500 000 F CFA.
T.A.F : Dterminer la valeur bilancielle et la VM de laction.
Solution
a. Situation nette comptable
b. VC/action =
c. Situation nette Relle
d. VM/Action =
1.4. Le droit prfrentiel de souscription (D.P.S)
Conformment larticle 573 du DSC, la loi accorde aux anciens actionnaires, le
droit de souscrire avant toute autre personne lmission des actions nouvelles. Ce
droit qui est attach chaque action ancienne et matrialis par un coupon est
appel droit prfrentiel de souscription. Larticle 574 de du DSC prcise que ce droit
est ngociable ou cessible.
1.4.1. Utilit du D.P.S
Lexercice du D.P.S permet lactionnaire ancien de compenser la perte sur les actions
anciennes du fait de la baisse de valeur de laction aprs augmentation du capital : VM1 (VM
avant augmentation) VM2 (VM aprs augmentation)
1.4.2. Calcul du nombre de droit
Le nombre de droit ou quotit reprsente le nombre dactions anciennes quil faut disposer
pour souscrire lgalement une action nouvelle.
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Posons :
N = Nombre dactions anciennes
N = Nombre dactions nouvelles
Exemple :
Une S.A au capital de 10 000 000 F CFA (actions de 10 000 F CFA) augmente son
capital en mettant 500 actions nouvelles au prix de 12 000 F CFA lune.
T.A.F : Calculer le nombre de droit
Solution : Quotit 1 000 / 500 = 2 droits (dans le cadre de cette opration
daugmentation du capital, il faut disposer de deux actions anciennes pour souscrire
une action nouvelle)
1.4.3. Calcul du DPS
1.4.3.1. Cas simples
a. Position dun ancien actionnaire
La valeur du DPS sanalyse comme la compensation de la perte sur les actions
anciennes. Ainsi, le DPS reprsente la diffrence entre la valeur maths avant
augmentation et la valeur maths aprs augmentation.
Posons : VM1 = valeur maths avant augmentation
VM2 = valeur maths aprs augmentation
Exemple : Une SA au capital de 20 000 000 (actions de 10 000 F CFA) augmente
son capital en mettant 500 actions nouvelles au prix de 14 000 F CFA lune. La
situation nette avant cette opration est de 34 000 000 F CFA.
T.A.F : Dterminer le montant de la valeur thorique du DPS
N
Quotit =
N
DPS = VM1 VM2
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FORMULATION Posons :
C = valeur maths avant augmentation
PE = prix dmission
N = nombre daction ancienne
N = nombre daction nouvelle
N (C PE)
DPS =
N + N
Exemple
b. Position dun nouvel actionnaire qui achte les droits
La valeur du DPS est fonction de la quotit.
N
(DPS) + PE = VM2
N
Exemple
1.4.3.2. DPS et cas particulier
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a. Influence des frais divers
Lorsque la VM2 tient compte des frais divers daugmentation du capital, le calcul de
la valeur thorique du DPS en est influenc. La formule ci-dessus devient :
N (C PE)
DPS =
N + N
Avec PE = PE F (frais divers par action)
Reprendre lexemple ci-dessus en retenant que les frais divers daugmentation du
capital slvent 100 000 F CFA et calculer la valeur thorique du DPS.
Solution
PE = 14 000 (100 000/500) = 13 800
500 (17 000 - 13 800)
Exemple : DPS = DPS = 640 F CFA
2 000 + 500
b. Il existe des actions mises sans droit au vote
Au sens des dispositions de larticle 586 de lAU OHADA du DSC, lAGE peut dcider
de supprimer totalement ou partiellement le DPS sur la base des considrations
financires. Dans ce cas, la formule du DPS devient :
(N-n) (C PE)
DPS = n = Nombre dactions cres sans droit.
N + N
Exemple : Une SA au capital de 20 000 000 (actions de 10 000 F CFA) augmente son
capital en mettant 500 actions nouvelles au prix de 14 000 F FA lune dont 200 actions
mises sans droit. La situation nette avant cette opration est de 34 000 000 F CFA.
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1.5. Souscription irrductible et rductible
A la souscription dactions nouvelles, si tous les anciens actionnaires usent de leur
droit, les actions nouvelles sont souscrites concurrence des actions anciennes, on
parle alors de souscription titre irrductible.
Par contre, certains actionnaires peuvent refuser dexercer leur droit, le reste daction
souscrire doit tre partag ceux qui en veulent encore et qui en ont fait la
demande proportionnellement aux nombre daction ancienne dtenu par chacun, on
parle alors de souscription titre rductible.
1.6. Aspect comptable dans les livres de la socit mettrices.
A la souscription des actions nouvelles, les critures comptables sont passes en
deux tapes :
a. Constatation de la promesse dapport
109 Actionnaire capital souscrit non appel (Cap. non appel) 4615 Associ, versement reu sur aug. Du capital (Fraction appel + Pm)
1011 Capital souscrit non appel (cap. Non appel)
1012 Capital souscrit non appel (Cap. Appel)
1051 Prime dmission (Montant de la Pm)
b. Ralisation des apports
52 ou 57 Trsorerie (Montant reu)
8311 Frais daugmentation
4615 Associ, versement reu sur aug. Du capital (Fraction appel + Pm)
Immobilisation sil y a lieu des frais 20. par le crdit de 848 transfert de charge H.A.O
Rgularisation des comptes : 1012 par le crdit de 1013.
-
Universit de Douala. Facult des Sciences Juridiques et de Politiques. Master II en Fiscalit Applique
55
Cours de comptabilit des socits. Enseignant : Claude KOMBOU
c. Appels ultrieurs
Constatation de lappel
1011 Capital souscrit non appel (Fraction du capital appel)
1012 Capital souscrit non appel (Fraction du capital appel)
Constatation de lexigibilit
467 Actionnaire, Restant d sur capital appel
109 Actionnaire capital souscrit non appel
Constatation de la libration
52 ou 57 Trsorerie (Montant reu)
467 Actionnaire, Restant d sur capital appel
Rorganisation des comptes
1012 Capital souscrit non appel
1013 Capital souscrit appel, non amorti
Application
LAGE dune SA au capital de 50 000 000 (actions de 10 000 F CFA) runie en date
du 15/01/N dcide daugmenter le capital de la socit en mettant 1000 actions
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