ICMS - IMPORTAÇÃO

Luciano Garcia MiguelMestre e doutorando em Direito Tributário pela PUC/SP

Do ICM ao ICMS

• O ICM incidia somente sobre operações relativas à circulação de mercadorias

• Não incidia sobre operações com energia elétrica e combustíveis

• A partir de 1988 passou a incidir sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de comunicação e de transporte intermunicipal e interestadual

• Passou a incidir também sobre operações com energia elétrica e combustíveis

Características básicas do ICMS

• Incide sobre parte da base de consumo de bens e serviços– operações relativas à circulação de mercadorias – operações com energia elétrica e combustíveis– prestações de serviços de comunicação e de

transporte intermunicipal e interestadual• Não cumulativo• Competência dos Estados e do Distrito Federal

Três hipóteses de incidência

• A sigla ICMS alberga aos menos três hipóteses de incidências com características distintas entre si:– Imposto relativo à circulação de mercadorias– Imposto sobre prestações de serviços de

transporte interestadual e intermunicipal– Imposto sobre prestações de serviços de

comunicação

Importação

• Redação original do art. 155, § 2º, IX, “a”, da Constituição:

• Incide sobre a entrada de mercadoria importada do exterior, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento, assim como sobre serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário a mercadoria ou do serviço

• Redação após a EC 33/2001

• Incide sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço

Importação de bens e mercadorias

• Operação tributada pelo ICMS → circulação de mercadoria que ocorre em todas as etapas da cadeia (da produção ao consumo)

• Doutrina e jurisprudência (Sumula 166 do STJ) → é necessário que haja transmissão de titularidade da mercadoria para que ocorra o fato gerador do ICMS

• Mercadoria– elemento intrínseco → bem móvel– elemento extrínseco → necessidade de ser objeto de uma

atividade mercantil, de venda ou revenda• No caso da operação de importação há equiparação dos

conceitos de bem (mais amplo) e mercadoria (mais restrito)

Importação de serviços de comunicação e de transporte

• A Constituição prevê a incidência do ICMS, ainda que as prestações se iniciem no exterior

• Serviço de transporte → dificuldades jurídicas e operacionais para a exigência do ICMS– inconstitucionalidade da exigência do ICMS na prestação de

serviços de transporte aéreo internacional de cargas pelas empresas aéreas nacionais, enquanto persistirem os convênios de isenção de empresas estrangeiras (ADI 1600-8)

– É inaplicável o art. 12, VI, da LC 87/96 (“considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento ... do ato final do transporte iniciado no exterior) – RC 255/2011 da SEFAZ/SP

• Serviço de comunicação → poucos exemplos

O ICMS é não cumulativo

• Permite compensar nas operações ou prestações seguintes o valor do imposto cobrado nas operações ou prestações anteriores

• Técnica de tributação que distribui os efeitos da carga tributária entre o conjunto de indivíduos que participam do processo da circulação da mercadoria ou da prestação do serviço

• O valor pago pelo contribuinte na operação de importação pode ser utilizado como crédito (quando admitido) para abater nas operações seguintes

Sujeito ativo e passivo

• Sujeito ativo → Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço

• Sujeito passivo

– pessoa física ou jurídica

– ainda que não seja contribuinte habitual do imposto

– que importe mercadorias ou bens do exterior

– qualquer que seja a sua finalidade

Sujeito ativo e passivo

• Critério da LC 87/96 (sujeição passiva)

– importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade(art. 4º, I)

– destinatário de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior (art. 4º, II)

• Critério da LC 87/96 (local da operação ou prestação)

– Bem ou mercadoria → onde ocorrer a entrada física (art. 11, I, d)

– Serviço → estabelecimento ou do domicílio do destinatário (art. 11, IV)

Responsável

• Definido em legislação estadual com base no CTN• Empresas concessionárias ou permissionárias de portos

e aeroportos alfandegados e de recintos alfandegados de zona primária e de zona secundária

• Que promove a entrega ou remessa de mercadoria ou bem importados

Modalidades de importação

• Modalidade de importação– “Importação direta” → importador efetua a operação de bem ou

mercadoria para o seu uso ou revenda– Importação “por conta e ordem de terceiros” → o importador

efetua a operação com os recursos do adquirente – Importação “por encomenda” → importador efetua a operação

com recursos próprios com a finalidade de venda futura para o encomendante

• Sujeito passivo (de acordo com os critérios do STF)– importação por “conta própria”: o importador– importação por “conta e ordem de terceiro”: o adquirente– importação por “encomenda”: o importador

Alíquota

• Alíquota interna → definida na legislação de cada Estado– Mínima: 12% – Máxima: não existe “teto” para a fixação da alíquota

• Alíquota: a mesma alíquota que é aplicada nas operações internas com determinada mercadoria também deve ser aplicada nas operações de importação

• Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio – GATT• Súmula nº 575 do STF

Base de Cálculo

• Composição da BC do ICMS nas operações de importação (art. 13, V, da LC 87/96)– Valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação

– Imposto de importação

– Imposto sobre produtos industrializados

– Imposto sobre operações de câmbio

– Contribuições

– Taxas

– Despesas aduaneiras

Base de Cálculo

• Valor expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do Imposto de Importação

• A inclusão do IPI na BC do ICMS importação está pacificada no STF(RE 185.318/SP, RE 630.504/MG-AgR, AI 307.950/RS)

• Contribuições: PIS, COFINS e outras incidentes na importação

• AFRMM: natureza de contribuição

• Taxas (ex.: taxa de registro da declaração de importação no SISCOMEX)

• Despesas aduaneiras pagas à repartição alfandegária até o momento do desembaraço da mercadoria (ex.: diferenças de peso, classificação fiscal e multas por infrações)

• Não são despesas aduaneiras: despesas com armazenagem, capatazia ou outros valores não pagos à repartição alfandegária

O ICMS compõe a sua própria base

Custo82

ICMS18

Valor da operação = 100• Base de cálculo → valor da operação

• O ICMS está incluído no preço de aquisição de um bem ou mercadoria.

• Por exemplo, uma mercadoria cujo preço seja R$ 100 e alíquota do ICMS igual a 18% terá a composição demonstrada no gráfico.

Exemplo de cálculo

• A (soma dos valores que devem compor a base de cálculo)a. valor da mercadoria em reais

b. valor do Imposto de Importação

c. valor do IPI

d. valor do IOF

e. valor das taxas

f. valor das contribuições (PIS, COFINS, etc.)

g. valor das despesas aduaneiras

• B (base de cálculo do ICMS) = A/0,82 (inclusão do ICMS “por dentro”)

• C (valor do ICMS) = B x 0,18.• Obs. – considerando alíquota = 18%

“Leasing”

• Leasing financeiro (RE 206069)– operação semelhante a financiamento– em operações de importação, não há necessidade de avaliar a natureza do

negócio jurídico subjacente para determinar a incidência ou não desse impostos

– Incidência do ICMS• Leasing operacional (RE 461968)

– arrendadora é a própria fabricante de aeronaves e não prevê a possibilidade de aquisição posterior da mercadoria pelo arrendatário.

– não incidência do ICMS• Matéria pacificada em decisão recente (RE 540829)

– repercussão geral– Não há circulação nos casos em que não há mudança de titularidade da

mercadoria– não incidência do ICMS

Processo de positivação das normas tributárias

•Constituição•Delimitação da competência tributária•Regras de imunidade

•Lei ordinária•Exercício da competência tributária•Regras de isenção

•Aplicação da lei •Lançamento

Imunidade

• A Constituição veda a instituição de impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços dos seguintes entes:– Pessoas políticas e empresas públicas que prestam serviço

público (imunidade recíproca)– Autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder

Público– Partidos políticos– Instituições de educação e de assistência social, sem fins

lucrativos• Argumentos do Fisco contrários a imunidade:

– essa hipótese de imunidade não se aplica ao ICMS pois ele é imposto que grava o consumo de bens e não o patrimônio ou a renda

– a não-tributação dessas operações pode gerar problemas concorrenciais

Imunidade reciproca

• Predomina a orientação que a imunidade recíproca não se aplica a

impostos chamados indiretos (como o IPI e o ICMS) nas hipóteses em que

o Poder Público está na posição de adquirente dos bens ou tomador dos

serviços (pois, nesse caso, não é o contribuinte do imposto):

• “A imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea “a”, do Diploma

Maior, a impedir a instituição de impostos sobre patrimônio, renda ou

serviços de pessoas jurídicas de direito público – União, Estados, Distrito

Federal e Municípios – está umbilicalmente ligada ao contribuinte de direito

não alcançando o contribuinte de fato (RE 600480 AgR/RS)”.

Imunidade reciproca

• Contudo, nas operações de importação o ente público é o contribuinte de

direito:

• “A imunidade tributária prevista no art. 150, VI, a da Constituição aplica-se às

operações de importação de bens realizadas por municípios, quando o ente

público for o importador do bem (identidade entre o "contribuinte de direito"

e o "contribuinte de fato"). Compete ao ente tributante provar que as

operações de importação desoneradas estão influindo negativamente no

mercado, a ponto de violar o art. 170 da Constituição. Impossibilidade de

presumir risco à livre-iniciativa e à concorrência. Agravo regimental ao qual se

nega provimento (AI 518405 AgR/RS).”

Instituições de educação e de assistência social

• É interessante notar que o STF tem entendido que é aplicável a imunidade

tributária em impostos como o ICMS nas aquisições de produtos no mercado

interno, desde que os bens adquiridos integrem o patrimônio das entidades

beneficentes (AI 535922 AgR/RS), não aplicando nessa hipótese a distinção que

correntemente faz entre contribuinte “de fato” e “de direito”.

• Isso porque não se pode “invocar, para o fim de ser restringida a aplicação da

imunidade, critérios de classificação dos impostos adotados por normas

infraconstitucionais, mesmo porque não é adequado distinguir entre bens e

patrimônio, dado que este se constitui do conjunto daqueles. O que cumpre

perquirir, portanto, é se o bem adquirido, no mercado interno ou externo, integra

o patrimônio da entidade abrangida pela imunidade.” (RE 203.755)

Benefícios fiscais

• Decisões sobre a concessão e a revogação de isenções (e

demais benefícios fiscais) relativos ao ICMS devem ser tomadas

de forma conjunta entre os Estados e o DF, na forma

estabelecida em lei complementar

• Lei Complementar nº 24/75 → a concessão de benefícios

dependerá sempre de decisão unânime dos Estados e do DF e a

sua revogação de aprovação de quatro quintos dos

representantes presentes

Exterior

Importação de mercadoria

(isenção do ICMS)

Utilização da mercadoria importada

como insumo no processo industrial

Exportação da mercadoria resultante do

processo de industrialização

(não incidência do ICMS

Convênio ICMS 27/90 (drawback)

1 •Importação no RJ•R$ 5.000 x 12% = R$ 600•Esse valor (após o pagamento) é escriturado como crédito para ser abatido nas operações seguintes•Economicamente o resultado será zero

2 •Revenda no RJ•R$ 8.000 x 12% = R$ 960

•Valor devido ao RJ•R$ 960

Importação direta

Pró emprego (SC)

Resolução SF 13/2012

• Alíquota de 4% → aplica nas operações interestaduais com bens importados do exterior que, após o desembaraço aduaneiro:– não tenham sido submetidos a processo de

industrialização– ainda que submetidos a processo de industrialização

resultem em mercadorias ou bens com Conteúdo de Importação superior a 40%

• Alíquota de 7% ou 12% → aplica-se nas operações interestaduais com bens e mercadorias que:– tenham conteúdo de importação menor que 40%– são importados mas se enquadrem nas exceções

previstas na Resolução