AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

1

CURS 11

3.3.2. Controlul conturilor Obiectivul principal al auditului n etapa de control al conturilor este obinerea

elementelor probante adecvate pentru a emite o opinie motivat i responsabil asupra situaiilor financiare ale companiei auditate, ceea ce presupune asigurarea respectrii regulilor i a reglementrilor de ctre entitatea economic, dup cum urmeaz:

- reguli de prezentare i de evaluare, stabilite prin normele legale i profesionale;

- respectarea i aplicarea principiilor contabile; - reglementrile referitoare la inventariere; - regulile de organizare a contabilitii i de inere a registrelor; - respectarea regulilor i a metodelor de evaluare.

Potrivit Standardelor Internaionale de Audit, elementele probante ntr-o misiune de audit reprezint informaii obinute de ctre auditor pentru a ajunge la concluzii pe care i fundamenteaz opinia de audit. Aceste informaii constau n documente justificative i n documente contabile care stau la baza ntocmirii situaiilor financiare i care sunt coroborate cu informaii din alte surse. Elementele probante sunt obinute printr-o combinare adecvat a testelor de procedur cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive.

Testele de procedur sunt testele care permit obinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor contabile i de control intern.

Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului n contabilitatea entitii i constau n proceduri care urmresc obinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative n situaiile financiare. Controalele substantive sunt de dou tipuri:

controale privind tranzaciile, operaiile i soldurile conturilor; proceduri analitice care constau n: analiza tendinelor i a ratelor

semnificative, examenul variaiilor i examene de concordan cu alte informaii.

n aceast etap, auditorul ntocmete programul de control al conturilor. ntre eficiena controlului intern dintr-o entitate economic i mrimea efortului depus de ctre auditor cu ocazia controlului conturilor exist o relaie invers proporional. De aceea, programele de control ale conturilor pot s varieze ntre o limit minim i o limit maxim.

Programele minime sau restrnse se elaboreaz atunci cnd, n urma aprecierii controlului intern, se ajunge la concluzia c exist un grad rezonabil de asigurare asupra fiabilitii nregistrrilor contabile. n acest caz, sondajele de audit se pot limita numai la soldul conturilor, pentru c funcionarea controlului intern asupra rulajelor a fost urmrit n etapa precedent a auditului.

AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

2

Programele extinse de control ale conturilor se elaboreaz n situaia n care, n urma parcurgerii etapelor precedente se ajunge la concluzia c, auditul nu se poate sprijini pe controlul intern din entitatea economic. n acest caz, volumul sondajelor de audit este mai mare pentru c se cuprind n procesul de verificare, att soldurile conturilor, ct i rulajele. Cu aceast ocazie, se au n vedere punctele slabe i riscurile de eroare identificate cu prilejul aprecierii caracteristicilor proprii ale ntreprinderii i a controlului intern.

Procedurile utilizate pentru obinerea probelor de audit n etapa de control al conturilor sunt:

inspecia; observaia; investigaia; confirmarea; calculul; proceduri analitice.

Inspecia are ca obiectiv validarea nregistrrilor pe baza documentelor. Observaia const n examinarea unor proceduri efectuate de ctre personalul

entitii economice: inventarierea activelor fixe i circulante, modul de evideniere i de control asupra corespondenei conturilor, etc.

Investigaia are ca obiectiv obinerea de informaii n scris din interiorul entitii economice sau din exterior cu privire la existena unor achiziii, coninutul nregistrrilor, evaluarea acestora, etc.

Confirmarea const n rspunsul primit la o investigaie pentru a compara informaiile coninute n nregistrrile contabile, de exemplu, confirmarea creanelor prin colaborarea cu debitorii.

Calculul are ca obiectiv verificarea acurateei matematice a documentelor primare, a nregistrrilor contabile, precum i a unor calcule extracontabile, care urmeaz s se regseasc n conturi.

Procedurile analitice se refer la analiza indicatorilor bilanului, a ratelor de structur activ-capitaluri, analiza fluxurilor nete, etc.

Tehnicile i procedurile de control ale conturilor Cele mai frecvente tehnici utilizate pentru controlul conturilor sunt: tehnica

sondajului, tehnica observrii fizice i tehnica examinrii analitice iar procedura cea mai des folosit este cea a confirmrilor directe.

Tehnica sondajului Datorit numrului mare de operaiuni efectuate de o entitate economic,

auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile conturilor. Auditorul financiar caut elemente probante pe un eantion adecvat utiliznd tehnica sondajului.

Sondajul este tehnica prin care se asigur selecionarea unui anumit numr sau a unor pri dintr-o mulime, crora li se aplic tehnici de obinere a elementelor probante

AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

3

i, n final, se asigur extrapolarea rezultatelor obinute asupra ntregii mase sau mulimi.

Auditorul financiar poate folosi dou tipuri de sondaje: sondajul statistic i sondajul nestatistic, care este fundamentat exclusiv pe experiena sa profesional. Sondajul nestatistic nu permite o extrapolare riguroas a rezultatelor obinute de la nivelul eantionului la ntreaga mas/mulime.

Pentru c auditorul recurge la astfel de sondaje este supus unui risc, acela de a ajunge la concluzii diferite fa de cele care s-ar fi obinut printr-un control integral. Acesta este riscul practicrii controlului prin sondaje i acest risc nu poate fi eliminat n totalitate, manifestndu-se permanent. Auditul fiind prin natura sa un control prin sondaj rezult c acest risc este inerent.

Tehnica observrii fizice Observarea fizic reprezint cel mai eficient mijloc de verificare a existenei unui

activ. Prin aceast tehnic nu se obin ns toate elementele probante necesare auditorului, ci doar confirmarea existenei bunului respectiv. Celelalte elemente necesare, cum ar fi: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuit, etc., trebuie verificate prin alte tehnici. Aceast tehnic se aplic, de regul, la auditul stocurilor.

Procedura confirmrii directe Aceast procedur solicit unui ter, cu care entitatea economic auditat are

legturi, s confirme direct auditorului informaiile referitoare la existena operaiunilor, a soldurilor, etc. Entitatea economic trebuie s-i exprime acordul pentru utilizarea acestei tehnici.

Principalele cazuri n care auditorul financiar are obligaia s recurg la folosirea tehnicii confirmrii directe sunt:

confirmarea unor cauze n baza crora s-au realizat anumite tranzacii; confirmarea de ctre bnci a soldurilor conturilor i a altor informaii

considerate necesare; confirmarea conturilor de clieni i debitori; confirmarea stocurilor aflate n depozite vamale, n consignaie i a

altor stocuri aflate la teri; mprumuturi de la teri;

Confirmarea poate fi pozitiv, atunci cnd terul solicitat i exprim acordul asupra informaiei primite sau furnizeaz chiar el informaia sau negativ, atunci cnd terului solicitat i se cere s nu rspund dect n cazul n care nu este de acord cu informaia care i s-a prezentat.

Tehnica verificrilor ncruciate Se confrunt diferitele exemplare ale unui document aflate n uniti,

compartimente sau locuri diferite. Astfel, se confrunt originalul chitanei aflat la pltitor cu copia rmas n chitanier sau anexat la Registrul de Cas. n mod asemntor, pentru controlul activitii de aprovizionare-desfacere, se confrunt factura original de la beneficiar cu copia aflat la furnizor.

AUDIT I CONTROL INTERN APROFUNDAT Lect. Univ. Dr. LAPTE RAMONA

4

Procedura verificrilor reciproce presupune verificarea i confruntarea unor documente sau evidene diferite care reflect operaiuni asemntoare sau ntre care exist anumite corelaii. Pe aceast linie, controlul aprovizionrilor se realizeaz prin compararea informaiilor din Dispoziiile de livrare-avize de expediie i din Facturi cu cele din Notele de recepie i constatare de diferene, Situaia materialelor intrate, Jurnalul cumprrilor, Fiele de magazie, din contabilitatea analitic a gestiunilor i furnizorilor, etc.

Probele de laborator i expertizele tehnice Atunci cnd complexitatea unor operaiuni nscrise n documente depete

nivelul de pregtire, competena legal sau aparatura deinut de auditor, se apeleaz la serviciile unor specialiti, laboratoare de specialitate sau organe de control specializate n analize tehnice i fizico-chimice. Probele de laborator i expertizele tehnice stabilesc compoziia unor produse, respectarea reetei de fabricaie, rezistena i fiabilitatea unor bunuri, randamentul energetic al unei instalaii, etc. Pentru verificarea i nelegerea sistemului de prelucrare automat a datelor, se apeleaz la un specialist n informatic.

Confirmarea constatrilor de ctre cei controlai prin intermediul scrisorilor de confirmare sau de ctre auditor

Auditorul financiar obine informaii verbale sau scrise de la persoanele care particip la efectuarea operaiunilor i la ntocmirea documentelor, informaii care l ajut s neleag mai bine procedurile folosite. Pentru fundamentarea deciziilor, auditorul trebuie s verifice sinceritatea acestor informaii prin alte tehnici. Auditorul poate utiliza dou metode pentru a obine informaii:

solicit salariailor s ntocmeasc un document scris - o scrisoare de confirmare a informaiilor;

ntocmete un document care sintetizeaz informaiile obinute pe cale verbal, document care este semnat de ctre personalul ntreprinderii.

Ridicarea documentelor originale de ctre auditori Auditorii, cu ocazia ndeplinirii misiunii lor, nu sunt autorizai s ridice

documente de la entitatea economic auditat. n cazul n care exist riscul ca o parte din documentele originale s fie sustrase, refcute, distruse sau completate de ctre persoane interesate, auditorii au obligaia s informeze organele de drept asupra neregulilor constatate.

Examinarea analitic Examinarea analitic este o tehnic comun controlului conturilor i controlului

situaiilor financiare anuale i presupune: determinarea unor rate specifice analizei economico-financiare; comparaii cu date din exerciiile anterioare i cu cele previzionate; comparaii ntre rulajele i soldurile diferitelor conturi din contabilitatea

curent; analiza fluctuaiilor i a tendinelor (rulaje i solduri exagerate).