drept procedural fiscal 2014 1,5 r[1]

DDrreepptt pprroocceedduurraall ffiissccaall

PP aa gg ii nn aa11

UUnniivveerrssiittaatteeaa ""PPEETTRREE AANNDDRREEII"" ddiinn IIaaiiFFaaccuullttaatteeaa ddee ddrreeppttAAnn IIVV,, aannuull uunniivveerrssiittaarr 22001133--22001144LLeecctt.. uunniivv.. ddrr.. SSOORROOCCEEAANNUU MMIIRRCCEEAA

22001133


PP aa gg ii nn aa22

Not: Prezenta lucrare a fost tehnoredactat conform noilor reguli ortografice obligatorii stabilite deAcademia Romn, Institutul de Lingvistic Iorgu Iordan - Al. Rosetti, cuprinse n Dicionarul ortografic,ortoepic i morfologic al limbii romne (DOOM), ediia a II-a revzut i adugit, Univers Enciclopedic,Bucureti, 2005, coordonator: Ioana Vintil-Rdulescu

Cursul universitar are la baz, drept suport, lucrarea :Voinea Gheorghe, Gabriel tefura, Angela Boariu, Mircea Soroceanu - Impozite, taxe i contribuii, ediia aII-a revizuit i adugit, Editura Junimea, Iai, 2005, ISBN 973-37-1041-5


PP aa gg ii nn aa33

CUPRINS

CAP.I TRSTURILE, FUNCIILE I ELEMENTELE TEHNICE ALE IMPOZITELOR .................. 41.1. TRSTURILE IMPOZITELOR, TAXELOR I CONTRIBUIILOR .................................................................................... 41.2. PRINCIPIILE AEZATE LA BAZA IMPOZITELOR I CRITERIILE DE IMPUNERE N RELAIILE ECONOMICEINTERNAIONALE. CONVENIILE FISCALE.................................................................................................................... 181.3. ELEMENTELE TEHNICE ALE IMPOZITELOR ............................................................................................................. 231.4. CLASIFICAREA IMPOZITELOR I TAXELOR ............................................................................................................. 251.5. EVAZIUNEA FISCAL ............................................................................................................................................. 281.6. PRINCIPIILE GENERALE ALECODULUI FISCAL DIN ROMNIA ................................................................................ 40

CAP. II. PROCEDURA FISCAL .................................................................................................................... 432.1. DOMENIUL DE APLICARE A CODULUI DE PROCEDUR FISCAL ............................................................................. 432.2. PRINCIPII GENERALE DE CONDUIT N ADMINISTRAREA IMPOZITELOR, TAXELOR, CONTRIBUIILOR I A ALTORSUME DATORATE BUGETULUI GENERAL CONSOLIDAT .................................................................................................. 432.3. SUBIECTELE RAPORTULUI JURIDIC FISCAL............................................................................................................. 452.4. CREANELE FISCALE I OBLIGAIILE FISCALE ....................................................................................................... 452.5 COMPETENTELE ORGANELOR FISCALE .................................................................................................................. 48

COMPETENA TERITORIAL .............................................................................................................................................48COMPETENA N CAZUL SEDIILOR SECUNDARE .........................................................................................................48COMPETENA SPECIAL ....................................................................................................................................................48CONFLICTUL DE COMPETEN.........................................................................................................................................48CONFLICTUL DE INTERESE ................................................................................................................................................49ABINEREA I RECUZAREA ...............................................................................................................................................49

2.6. ACTELE EMISE DE ORGANELE FISCALE .................................................................................................................. 49CONINUTUL I MOTIVAREA ACTULUI ADMINISTRATIV FISCAL ...........................................................................49OPOZABILITATEA ACTULUI ADMINISTRATIV FISCAL ................................................................................................50

2.7 PRINCIPII ASEZATE LA BAZA ADMINISTRRII I APRECIERII STRII FISCALE ........................................................... 502.8. NREGISTRAREA FISCAL I EVIDENA CONTABIL I FISCAL ............................................................................. 52

FORMA I CONINUTUL DECLARAIEI DE NREGISTRARE FISCAL......................................................................54CERTIFICATUL DE NREGISTRARE FISCAL..................................................................................................................54REGISTRUL CONTRIBUABILILOR......................................................................................................................................54REGULI PENTRU CONDUCEREA EVIDENEI CONTABILE I FISCALE .....................................................................55

2.9 DECLARAIA FISCAL ............................................................................................................................................ 55OBLIGAIA DE A DEPUNE DECLARAII FISCALE .........................................................................................................55FORMAREA I CONINUTUL DECLARAIEI FISCALE ..................................................................................................55

2.10 STABILIREA IMPOZITELOR, TAXELOR, CONTRIBUIILOR I A ALTOR SUME DATORATE BUGETULUI GENERALCONSOLIDAT ................................................................................................................................................................ 562.11. INSPECIA FISCAL ............................................................................................................................................. 57

PRINCIPALELE ATRIBUII ALE INSPECIEI FISCALE...................................................................................................57PERSOANELE SUPUSE INSPECIEI FISCALE ...................................................................................................................57FORMELE I NTINDEREA INSPECIEI FISCALE ............................................................................................................57PROCEDURI DE CONTROL FISCAL ....................................................................................................................................58REALIZAREA INSPECIEI FISCALE ...................................................................................................................................58PRINCIPALELE REGULI AEZATE LA BAZA INSPECIEI FISCALE ............................................................................59

CAP. III COLECTAREA CREANELOR FISCALE ............................................................................................... 613.1. SFERA COLECTRII CREANELOR FISCALE I TERMENELE DE PLAT ..................................................................... 613.2. STINGEREA CREANELOR FISCALE PRIN PLAT, COMPENSARE I RESTITUIRE ....................................................... 613.3. DOBNZI I PENALITI DE NTRZIERE ............................................................................................................... 643.4. NLESNIRI LA PLAT .............................................................................................................................................. 653.5. CONSTITUIREA DE GARANII I MSURILE ASIGURATORII ..................................................................................... 663.6. PRESCRIPIA DREPTULUI DE A CERE EXECUTARE SILIT I A DREPTULUI DE A CERE COMPENSAREA SAURESTITUIREA CREANELOR FISCALE............................................................................................................................. 673.7. STINGEREA CREANELOR FISCALE PRIN EXECUTARE SILIT.................................................................................. 683.8. ORGANIZAREA I FUNCIONAREA CAZIERULUI FISCAL.......................................................................................... 90

Bibliografie ........................................................................................................................................................... 93

PP aa gg ii nn aa44

CCAAPP..IITTRRSSTTUURRIILLEE,, FFUUNNCCIIIILLEE II EELLEEMMEENNTTEELLEE TTEEHHNNIICCEE AALLEE IIMMPPOOZZIITTEELLOORR

11..11.. TTrrssttuurriillee iimmppoozziitteelloorr,, ttaaxxeelloorr ii ccoonnttrriibbuuiiiilloorr

Impozitul exprim contribuia bneasc obligatorie a persoanelor fizice i juridice stabilitprin lege la bugetul statului i bugetele locale, cu titlu definitiv sau nerambursabil i fr echivalendirect i imediat, n vederea acoperirii cheltuielilor publice.

Prin urmare, rolul principal al impozitului se manifest pe plan financiar, el reprezentndmijlocul principal de procurare a resurselor financiare publice necesare pentru acoperireacheltuielilor publice. Din aceast definiie rezult trsturile principale ale impozitului, i anume:

n primul rnd, impozitul reflect contribuia obligatorie n form bneasc a persoanelorfizice i juridice la bugetul de stat i bugetele locale. Caracterul obligatoriu al impozitului exprimfaptul c plata acestuia ctre stat este impus prin lege tuturor persoanelor fizice sau juridice carerealizeaz venit dintr-o anumit surs sau posed un anumit gen de avere. Dreptul de a instituiimpozite revine autoritilor deliberative centrale i locale.

Noiunea de prelevare obligatorie constituie un subiect important n dezbaterile desprepresiunea fiscal i rolul statului n repartizarea acesteia ntre sectorul public i sectorul privat.

Prelevrile obligatorii prevd mai multe tipuri care presupun delimitarea pe baza unorcriterii cum ar fi metodologia de calcul i metodologia de msurare.

Impozitul este definit ca un vrsmnt obligatoriu n form bneasc efectuat de diversepersonae fizice i juridice fr contraprestaie n profitul administraiei publice.

Din aceast definiie a impozitului putem desprinde dou caracteristici, una ce reflectnatura obligatorie a prelevrilor i cea de a doua ce depinde de natura agentului colector, statul.

n funcie de natura prelevrilor se disting trei categorii principale: impozite; taxe; contribuii.

Aceste categorii pot fi comparate, n sensul diferenierii i ncadrrii unei prelevri intr-unadin categoriile de mai sus, n funcie de trei criterii i anume: criteriul obligatoriu al virrii sumei la buget;


PP aa gg ii nn aa55

cu sau fr echivalin; prelevare n folosul administraiei publice.

n principiu, la baza prelevrilor fiscale este aezat caracterul obligatoriu, cu excepia celorlegate de furnizarea unui bun sau a unui serviciu sub controlul total al statului i numai la solicitareaexpres a unui potenial beneficiar, cum ar fi taxa pentru obinerea permisului de conducere, taxapentru obinerea paaportului, aceste decizii voluntare ale plii unei taxe limiteaz criteriulcaracterului obligatoriu al prelevrii fiscale.

n unele ri, cum ar fi Frana, dei au ca echivalen furnizarea unui serviciu public de ctrestat ntr-o conjunctur anume ctre individul suportator (ngrijirea sntii, indemnizaia de omaj)sunt considerate prelevri obligatorii chiar dac acestea presupun n final o echivalen. n alte ri,cum ar fi rile de Jos (Olanda, Belgia, Luxemburg) aceste contribuii devin facultative de la unanumit plafon de salarii, transformndu-se n contribuii voluntare neincluse n categoriaprelevrilor obligatorii, considerndu-se c de la un anumit nivel prelevarea nu i mai regseteechivalen direct din partea agentului perceptor.

Natura agentului perceptor n calitate de criteriu utilizat n clasificarea prelevrilor fiscalenate i el controverse legate de nivelul autoritii potenial beneficiare, autoritate local, regionalsau naional la care se poate aduga o autoritate supranaional, instituiile comunitilor stateloreuropene.

Delimitarea administraiilor n stns legtur cu natura serviciilor publice furnizate, frechivalen, cu echivalen indirect, cu echivalen direct sau cu echivalen la cerere, este foartegreu de realizat. Grania este foarte dificil de trasat n cazul organismelor de securitate social. Oparte din serviciile publice pot fi furnizate de sectorul privat, cum ar fi furnizarea apei, salubritatea,asigurarea social.

O alt distincie poate influena clasificarea prelevrii fiscale n fucie de natura agentuluipltitor, i anume, unele prelevri sunt efective, iar alte prelevri sunt fictive.

Prelevrile obligatorii efective reprezint vrsmintele obligatorii efectuate de angajai iangajatori independent de organismele care furnizeaz servicii cu echivalen direct sau indirect.

Putem considera c prelevrile obligatorii sunt fictive cnd statul i ntreprinderile publicesunt att angajatori ct i furnizori de servicii. Ele i vars cotizaiile lor nsele. Legat de

PP aa gg ii nn aa66

perceperea i vrsarea ctre ele nsele a impozitelor i cotizaiilor de ctre administraiile fiscale,apar dou laturi noi ale noiunii de prelevare obligatorie:

prelevri obligatorii consolidate, care cuprind i plile ctre ele nsele; prelevri obligatorii neconsolidate, care exclud prelevrile obligatorii percepute de

autoritile publice pentru finanarea i furnizarea propriilor servicii.Nivelul prelevrilor obligatorii este un domeniu de dezbatere economic bazat pe

comparaiile ntre ri. Dar acest nivel al prelevrilor obligatorii a crui mrime poate fi stabilit nmod difereniat fie de la ar la ar, fie diferit la nivelul variatelor instituii de analiz i raportare,poate avea semnificaii diferite n funcie de nivelul stabilit ca urmare a metodologiei specifice decalcul.

Pentru corectarea nivelului prelevrilor fiscale i reflectarea acestora n PIB la un nivelreal, n funcie de metodologia proprie de calcul i raportare sau n funcie de condiiile concretesocio-economice, statul dispune de numeroase mijloace de intervenie n economie, care nu auinfluen direct asupra nivelului prelevrilor obligatorii, dar indirect conduc la modificareanivelului acestora.

Astfel, unele state acord deduceri fiscale sub forma unor cheltuieli fiscale suplimentare nmrime egal cu cheltuiala efectiv, altele acord deduceri fiscale sub forma reducerii bazelor deimpozitare sau chiar a impozitului datorat cu o sum egal cu cea a investiiilor amortizabile peperioade ndelungate, altele acord subvenii i ajutoare n susinerea unor sectoare deficitare.Ajutoarele pentru investiii pot fi considerate de unele administraii drept cheltuieli fiscale saucheltuieli publice n funcie de legislaie. Prin urmare, formele de intervenie difer n funcie dear.

Tot legat de nivelul calculat al prelevrilor obligatorii i/sau al prelevrilor fiscaleobligatorii n PIB, existena unei economii subterane diminueaz sarcina fiscal, pentru cactivitile care o privesc i veniturile produse nu genereaz venituri fiscale.

Este interesant de analizat dac nivelul nedeclarat al prelevrilor obligatorii nu esteinfluenat de categoria i natura agentului perceptor, respectiv a categoriei unitii administrativ-teritoriale a statului, n general.

Prelevrile obligatorii revin n general administraiilor care le colecteaz, dar trebuie, nunele cazuri, s se in cont de nevoia transferurilor ntre administraii.


PP aa gg ii nn aa77

Putem estima c un aparat de control bine organizat la nivelul administraiei locale poateavea ca efect un nivel ridicat al prelevrilor obligatorii ctre aceast administraie, n timp ce unaparat de control i colectare disfuncional conduce la o realizare sczut a nivelului prelevrilorobligatorii.

n rile dezvoltate cu tradiie n civismul fiscal, cum sunt Danemarca, Finlanda, Norvegia,putem aprecia c prelevrile obligatorii cu timpul au cptat caracteristica prelevrii voluntare, nsensul c nu este nevoie de administraia fiscal s le perceap, ci este suficient agentul economic,individul care le pltete.

Impozitul reprezint o plat care se face ctre stat, cu titlu definitiv sau nerambursabil.Resursele financiare prelevate la dispoziia statului sub forma impozitelor sunt destinate acopeririicheltuielilor publice.

Transferul de valoare de la persoanele fizice i juridice la bugetul statului prin impozit serealizeaz fr contraprestaie direct i imediat. n schimbul sumelor pltite la buget sub form deimpozite nu se solicit contraprestaii din partea statului. Prelevarea unor sume la buget sub formde impozit, fr contraprestaie direct i imediat, deosebete impozitul de taxe i de contribuii.

Impozitul se stabilete prin norme juridice de ctre puterea legislativ. n spiritul acesteitrsturi, rezult c nu se pot percepe cu orice titlu contribuii directe sau indirecte dac nu suntreglementate prin norme juridice.

Impozitele se individualizeaz prin obligativitatea aezat la baza stabilirii i virrii lor labuget. Impozitele contribuie la finanarea cheltuielilor publice reflectate n bugetul de stat saubugetele locale.

Taxele reprezint pli efectuate de ctre persoane fizice i juridice pentru serviciile prestatede organele de stat sau instituiile publice, cu ocazia primirii, ntocmirii, eliberrii unor acte ori arezolvrii unor interese legitime ale prilor.

Taxele ndeplinesc majoritatea trsaturilor specifice impozitelor, si anume: caracterobligatoriu, titlu definitiv, (nerambursabile), urmrire n caz de neplat. Spre deosebire de impozitecare nu presupun o contraprestaie (sau contraserviciu) din partea statului, taxele dau dreptulpltitorului s beneficieze de un anumit serviciu. Ins, se poate afirma c taxele sunt asimilateimpozitelor datorit obligativitii aezate la baza perceperii lor.

Taxele depind de natura serviciilor prestate de ctre organele de stat i instituiile publice, devaloarea bunurilor sau a drepturilor ce reprezint obiectul serviciilor. Pltitorii taxelor pot fipersoanele fizice i persoanele juridice care solicit prestarea unor servicii de ctre organele de stati instituiile publice. Perceperea taxelor se realizeaz pe baza urmtoarelor principii:

PP aa gg ii nn aa88 principiul universalitii, conform cruia orice serviciu solicitat organelor de stat sau

instituiilor publice este supus la plata taxelor; principiul unicitii, dup care pentru un serviciu prestat se datoreaz o singur tax; principiul plii anticipate, conform cruia taxele se pltesc naintea prestrii serviciilor

de organele de stat i instituiile publice.Dup natura lor, taxele se pot clasifica astfel: taxe judiciare, taxe notariale, taxe

extrajudiciare, alte taxe.Dupa obiectul operaiunii care se efectueaz i urmeaz a fi taxat, taxele pot fi de dou

feluri: taxe de timbru si taxe de nregistrare.n funcie de mrimea lor, taxele de timbru pot fi: fixe, proporionale i progresive. Taxele

fixe se aplic la cererile i aciunile care nu se evalueaz n form bneasc (schimbarea numelui,eliberarea copiilor de pe acte). Taxele proporionale i progresive se aeaz asupra serviciilorevaluate n bani.

Taxele de timbru se pltesc n numerar, prin virament i prin aplicarea de timbre mobilefiscale. Taxele de timbru se pltesc n numerar i prin aplicarea de timbre mobile fiscale de ctrepopulaie, iar regiile autonome, societile comerciale i instituiile publice achit taxele prinvirament.

Contribuiile reprezint alturi de impozite i taxe, mecanisme de constituire a resurselorfinanciare publice, care reflect sumele ce se pltesc, n mod obligatoriu sau facultativ de ctrepersoanele fizice i juridice n vederea constituirii unor resurse financiare publice din care seacoper cerine sau aciuni din domeniul public.

Contribuiile se aseamn cu impozitele sub anumite laturi: unele contribuii reflect sumele pltite n bani, cu caracter obligatoriu, de persoane

juridice i fizice stabilite prin reglementri specifice, n vederea constituirii unor resurse financiarepublice;

resursele financiare publice provenite din contribuiile persoanelor juridice i fizice sefolosesc pentru acoperirea unor cerine din domeniul public: ocrotirea persoanelor care i pierdcapacitatea de munc sau depesc o anumit vrst,

ocrotirea sntii, solidaritate cu persoanele fr venituri, imbuntairea striidrumurilor, constructia de osele.

Dup alte trsturi, contribuiile se deosebesc de impozite prin: contribuiile se pltesc de anumite persoane juridice i fizice stabilite prin legile cu

privire la aciunile i cerinele din domeniul public;


PP aa gg ii nn aa99

contribuiile sunt destinate acoperirii unor cerine publice delimitate de cele ce seacoper din bugetul de stat sau bugetele locale;

unele contribuii au la baz principiul obligativitii participrii persoanelor juridice ifizice, iar altele sunt aezate pe principiul facultativitii;

n cadrul contribuiilor se pot delimita contribuiile sociale obligatorii, care se pltesc pentruprotecia omerilor, asigurri de sntate i asigurri sociale.

Sistemul fiscal, alturi de alte sisteme (monetar sau bnesc, de credit i financiar),urmrete realizarea obiectivelor politicilor economice i sociale ale statului.

Uneori, sistemul fiscal este considerat ca totalitatea impozitelor dintr-un stat. Alteori, sepune accentul pe elementele definitorii ale sistemului fiscal n general, l definete prin prismarelaiilor dintre elementele care formeaz acest sistem.

Astfel, sistemul fiscal este considerat ca fiind format din totalitatea impozitelor i taxelorprovenite de la persoanele fizice i juridice care alimenteaz bugetele publice1 .

O alt abordare a sistemului fiscal pune accentul pe elementele definitorii ale sistemului, ngeneral, precum i pe relaiile dintre elementele care l formeaz.

Sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte, principii, metode, procese cu privire la omulime de elemente (materie impozabil, cote, subieci fiscali), ntre care se manifest relaii careapar ca urmare a proiectrii, legiferrii, aezrii i perceperii impozitelor i care sunt gestionateconform legislaiei fiscale, n scopul realizrii obiectivelor sistemului2.

Dup alt opinie, sistemul fiscal reflect totalitatea impozitelor instituite ntr-un stat, carei procur acestuia o parte covritoare din veniturile bugetare, fiecare impozit avnd o contribuiespecific i un anumit rol regulator n economie3.

Sistemul fiscal este, aadar, un sistem complex, incluznd n structura sa urmtoarele treicomponente4:

totalitatea impozitelor, taxelor i a altor venituri fiscale pe care statul, prin organele salespecializate, le percepe n baza unor reglementri legislative cu caracter fiscal;

mecanismul fiscal, care cuprinde metodele, tehnicile i instrumentele fiscale prin intermediulcrora se asigur dimensionarea, aezarea i perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor ia altor sume datorate bugetului general consolidat;

aparatul fiscal, prin care se aeaz, stabilesc i ncaseaz impozitele.

1 Condor Ioan, Drept financiar, Editura Regia autonom Monitorul Oficial, Bucureti, 1994, p.122;2 Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal n tiina finanelor, Editura Codecs, Bucureti, 1998, p.22;3 N. Hoan, Evaziunea fiscal, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 1997, p.1694 Vintil Georgeta, Fiscalitate. Metode i tehnici fiscale, Ediia a II-a, Editura Economic, Bucureti, 2006.

PP aa gg ii nn aa11 00

Sistemul fiscal ndeplinete trei funcii5: funcia de finanare; funcia de redistribuire; funcia de stabilizare.Dup cum se poate observa, aceste funcii concretizeaz funciile finanelor publice: funcia de repartiie (alocare-distribuire); funcia de control; funcia de reglare (stabilizare) a economiei. 6

Funcia de repartiie exprim capacitatea finanelor publice de a mijloci repartiia n formbneasc a produsului creat n activitile materiale pentru satisfacerea nevoilor de consum public.n aceast funcie, finanele publice asigur distribuirea i redistribuirea n form bneasc a uneimari pri din produsul creat i, n primul rnd, redistribuirea veniturilor primare realizate n primafaz a repartiiei, de ctre persoanele fizice i juridice, n favoarea autoritilor sau entitilorpublice. ndeplinirea de ctre finane a aceastei funcii presupune, n mod implicit, realizarea unorfluxuri financiare viznd constituirea de fonduri bneti publice i distribuirea lor n funcie deorganizarea i funcionarea societii, pentru satisfacerea unor cerine publice.

Manifestarea funciei de repartiie a finanelor publice presupune dou momente distincte, ianume de constituire a resurselor i de repartizare a acestora.

Constituirea fondurilor financiare se poate realiza pe mai multe ci: impozite, taxe,contribuii pentru asigurri sociale, amenzi, penaliti, vrsminte din profitul regiilor autonome. Laconstituirea fondurilor publice particip sectorul privat, public, populaia n proporii diferite, nfuncie de capacitatea lor financiar.

Proporiile proceselor de constituire a fondurilor bneti publice depind de dimensiuneaprodusului naional realizat i de nivelul cotelor de impozitare, stabilit n funcie de volumulveniturilor bugetare prevzute a se realiza n aceast faz.

Funcia de control const n folosirea relaiilor financiare (finanelor) pentru a efectuacontrolul asupra constituirii, repartizrii i utilizrii resurselor financiare publice. Capacitateafinanelor publice de a mijloci efectuarea controlului bnesc-financiar asupra derulrii i rezultatelordiferitelor activiti economice i sociale definete funcia de control ce revine acestora.

ndeplinirea funciei de control ce revine finanelor publice vizeaz obiective dintre care sepot distinge: asigurarea oportunitii i legalitii operaiunilor financiare, care afecteazpatrimoniul public, administrarea eficient a resurselor publice, determinarea judicioas a nevoilor5 Brezeanu Petre, Fiscalitate concepte, metode, practici, Editura Economic, Bucureti, 1999 p.416 Filip Gheorghe .a., Finane, Editura Sedcom Libris, Iai, 2001 p.38



de resurse i asigurarea constituirii i cheltuirii raionale a fondurilor bneti publice etc. n moddeosebit, prin controlul financiar, trebuie s se identifice fenomenele care determin dereglri alefluxurilor financiare de alimentare, alocare i utilizare a resurselor publice, s se stabileascresponsabilitile celor implicai i posibilitile de mbuntire a acestora7.

ndeplinirea funciei de control a finanelor publice presupune crearea cadrului organizatoricadecvat, inclusiv a structurilor i reglementrilor privind funcionarea organelor de control n raportcu coninutul activitilor economice i sociale supuse controlului. n acest sens, controlul financiarpoate fi exercitat att din interiorul entitilor publice, ct i din exterior, prin instituii specializate,distingndu-se, ca forme, controlul intern i controlul extern.

Funcia de reglare /stabilizare a economiei exprim capacitatea finanelor publice de amijloci reglarea diverselor procese economice, prin stimularea unora sau inhibarea altora pentruasigurarea evoluiei sale ascendente. Prin ndeplinirea acestei funcii, finanele publice mijlocesccontracararea unor fenomene cu caracter destabilizator (recesiunea, criza, omajul etc.) careperturb procesele economice i sociale pe de o parte, respectiv stimularea evoluiei pozitive aacestor procese, pe de alt parte.

Reglarea economiei prin impozite presupune adaptarea dimensiunii impozitului fa devenitul total cu impactul su asupra venitului disponibil i prin acesta asupra volumului investiiilor.Astfel, n cazul n care se nregistreaz o tendin de stagnare sau recesiune, relansarea economieieste posibil prin diminuarea proporiei impozitelor, care va antrena creterea venitului disponibil,din care o bun parte poate deveni surs de finanare pentru investiii. Aceast redimensionare amrimii impozitelor devine o premis a creterii investiiilor i capacitilor de producie, inclusiv acrerii unui numr mare de locuri de munc i a reducerii semnificative a omajului. O asemeneaintervenie prin mijloace financiare este specific situaiei cnd se manifest un declin alactivitilor economice, nsoit de restrngerea investiiilor private i creterea numrului omerilorn totalul populaiei active.

Dimpotriv, admind c se constat un ritm prea accelerat al produciei, care amenin cusupranclzirea economiei i crearea premiselor pentru intrarea acesteia n declin, devine posibilintervenia reglatoare n sens invers prin mrirea impozitelor, diminuarea veniturilor disponibile, ainvestiiilor private i a produciei i tempernd astfel ritmul prea nalt de cretere economic8.

Fiscalitatea este perceput drept unul dintre criteriile de evaluare a gradului de atractivitate aunui areal pentru localizarea factorilor de producie i a capitalurilor, pentru fixarea sediilorcompaniilor productoare de bunuri sau servicii.

7 Filip Gheorghe .a., Finane, Editura Sedcom Libris, Iai, 2001 p.45-468 Filip Gheorghe .a., Finane, Editura Sedcom Libris, Iai, 2001 p.49

PP aa gg ii nn aa11 22Mrimea impozitelor constituie o premis a creterii, diminurii sau lichidrii unei afaceri,

prin impactul pe care acestea le au asupra redistribuirii venitului, a produsului intern brut.Derivate din funciile finanelor, unii autori au definit, asociindu-le celor dinti, funciile

impozitelor9.Pe lng funcia de instrument principal de mobilizare a resurselor financiare publice

necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice, impozitul a devenit instrument de politiceconomic i social deoarece influeneaz asupra evoluiei vieii economico-sociale, precum iasupra redistribuirii veniturilor i a averii in societate.

Astfel, impozitul indeplinete funcia de instrument de mobilizare a resurselor financiarenecesare acoperirii cheltuielilor publice.

Impozitul a fost instituit ca un instrument financiar la dispoziia statului pentru mobilizarearesurselor financiare necesare satisfacerii cerinelor publice. Prelevrile obligatorii sub formaimpozitelor depind de obiectivele i aciunile ce se nscriu n bugetul statului, n cadrul uneiperioade. Pe lng impozite, se pot mobiliza i alte resurse de finanare a cheltuielilor publice.Mrimea impozitelor, ca expresie a funciei de finanare a cheltuielilor publice, depinde dedimensiunea i complexitatea aciunilor din sectorul public.

Funcia de redistribuire. Impozitul reprezint un instrument financiar prin intermediulcruia se urmrete repartiia echitabil a obligaiilor fiscale ntre diferite persoane. Prin funcia deredistribuire, impozitul contribuie la repartizarea echitabil a resurselor i la corectarea unordispariti n repartiia veniturilor.

Funcia de instrument de influenare a activitii economice, de stimulare a realizriiunor activiti economice i de corectare a dezechilibrelor economico-financiare. Impozitulreprezint un instrument de politic economic, care influeneaz asupra activitii economice icorecteaz unele dezechilibre economico-financiare. Funcia impozitului de instrument destabilizare a activitii economice se poate exercita n cazul n care factorii de pia nu asigur, nmod spontan, echilibrul ntre cerere i ofert. Impozitul reprezint un instrument la dispoziiastatului care influeneaz asupra realizrii echilibrului global.

n calitate de instrument de politic economic, impozitul exercit influen stabilizatoaresau corectoare asupra proceselor economice. Impactul impozitului n corectarea unor dezechilibredin economie depinde de concepia aezat la baza dezvoltrii economice.

n optica dezvoltrii economice pe baza doctrinei liberale, cheltuielile publice i impozitultrebuiau s fie sczute pentru a nu influena asupra activitii economice, investiiilor, schimburilorcomerciale etc.

9 Gheorghe Voinea, .a. Impozie, taxe i contribuii, Editura Junimea, Iai, 2005



Dup optica intervenionist, sectorul public are un rol important n economie carepresupune redistribuiri i cheltuieli publice. Impozitul reprezint un instrument ce poate fi utilizatpentru a influena comportamentul agenilor economici i al contribuabililor, n general, precum ipentru a contribui la realizarea unor obiective sociale, n principal, n vederea reduceriidiscrepanelor dintre venituri i averi.

Sub aspectul rolului atribuit impozitului de instrument de influenare a activitii economice,Arthur Laffer a susinut c economia unui stat se poate redresa printr-o reducere a impozitelor.Impozitele mai reduse - n opinia lui Arthur Laffer - contribuie la creterea productivitii muncii, ladiminuarea numrului omerilor prin locurile de munc create, la reducerea inflaiei datoritinvestiiilor suplimentare, la creterea ofertei i la scderea pe termen mediu a deficitelor bugetare.n vederea susinerii acestor idei, Arthur Laffer a ntocmit un grafic n care a reprezentat evoluiaimpozitului, cunoscut n literatura de specialitate sub denumirea de Curba Laffer.

Dup reprezentarea grafic, curba care reflect evoluia impozitului crete ntr-o prim fazdeoarece concomitent cu sporirea presiunii fiscale cresc veniturile fiscale, dar numai pn la unanumit punct maxim notat cu M, dup care curba devine descendent, deoarece impozitele ridicatefrneaz creterea economic sau presiunile suplimentare nu antreneaz proporional cretereaveniturilor fiscale.

Venituri fiscale Y1

Y2

X1 X2 Presiunea fiscal

M


n practic, se constat c nu se poate identifica cu exactitate mrimea pragului de impozitarencepnd de la care presiunea fiscal este considerat excesiv. Acest prag difer de la o ar la altai de la o perioad la alta.

Prin prisma funciilor sale, impozitul are un rol financiar, economic i social. n planfinanciar, impozitul reprezint mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesarepentru acoperirea cheltuielilor publice.

n plan economic, rolul impozitului se manifest ca instrument de influenare de ctre stat avieii economice. Sub acest aspect, impozitul are rol de stimulare sau de restrngere a investiiilor,produciei sau a consumului unor mrfuri, de extindere sau restrngere a relaiilor comerciale cuexteriorul, de corectare a dezechilibrelor din economie (inflaie, omaj, deficit bugetar, deficit albalanei de pli externe etc.).

n plan social, rolului impozitului se concretizeaz prin faptul c, prin intermediul su, statulurmrete o distribuire mai echitabil a resurselor n societate, precum i realizarea unor obiectivecu caracter social. n legtur cu primul aspect, se remarc folosirea impozitului ca instrument dediminuare a inegalitilor de venit i de avere prin adoptarea unui sistem de impozitare progresiv aacestora, prin acordarea de faciliti contribuabililor care au venituri reduse i celor care au copiisau persoane aflate n ntreinere. Cu privire la al doilea aspect, impozitul este un instrument depolitic social destinat satisfacerii unor obiective sociale, cum ar fi: creterea natalitii (prininstituirea unui impozit special n sarcina persoanelor fr copii sau prin acordarea de facilitifiscale persoanelor cu copii), limitarea consumului de produse considerate duntoare sntii (prinsupraimpozitarea produselor cum ar fi: tutunul, buturile alcoolice) etc.

Gradul de fiscalitate la nivelul economiei naionale se stabilete ca un raport procentualntre ncasrile la buget sub forma impozitelor i contribuiilor sociale, pe de o parte, i produsulintern brut, pe de alt parte. Gradul de fiscalitate la nivelul economiei naionale depinde de mrimeaprelevrilor obligatorii ce se iau n calculul indicatorului de fiscalitate i de mrimea produsuluiintern brut.

n sens larg, gradul de fiscalitate (sau rata presiunii fiscale) la nivel macroeconomic poatefi exprimat ca raport ntre ncasrile la buget sub forma impozitelor i contribuiilor sociale, pe de oparte, i produsul intern brut (P.I.B.), pe de alt parte. n sens restrns, gradul de fiscalitate sereflect prin raportul procentual dintre ncasrile la buget sub forma impozitelor i P.I.B.

Produsul intern brut, principalul agregat macroeconomic al contabilitii naionale,reprezint rezultatul final al activitii de producie a unitilor productoare rezidente. Acesta sepoate calcula n forma definitiv prin trei metode descrise mai jos (metoda de producie, metoda



cheltuielilor i metoda veniturilor), obinndu-se o singur estimare de PIB, indiferent deabordare10.

Metoda de producie:Prin metoda de producie produsul intern brut (P.I.B.) este rezultatul nsumrii valorii

adugate brute (pre de baz) (VAB), a impozitelor (IP), a taxelor vamale (TV) din care se scadsubveniile pe produse (SP):

PIB = VAB + IP + TV SP ,Valoarea adugat brut (VAB) este rezultatul diferenei ntre producia de bunuri i servicii

i consum intermediar.Metoda cheltuielilor

Prin metoda cheltuielilor produsul intern brut (P.I.B.) este rezultatul nsumrii consumulfinal efectiv (CF), formrii brute de capital fix (FBCF), variaia stocurilor (VS), corectat curezultatul diferenei dinte exporturile i importurile de bunuri i servicii (E - I ).

PIB= CF + FBCF + VS + (E - I ),Metoda veniturilor

Conform metodei veniturilor, produsul intern brut (P.I.B.) se obine prin nsumareaurmtoarelor elemente: remunerarea salariailor (R), excedentul brut de exploatare (EBE), a altorimpozite pe producie (AIP), impozite pe produse (IP), taxe vamale (TV), corectat n sens negativcu subveniile pe produse (SP) i pe producie (ASP).

PIB = R + EBE + AIP ASP + IP+TV-SPPotrivit Manualului conturilor naionale nefinanciare din Romnia se obine o singur

estimare a PIB, indiferent de metod, ns apreciem c rezultatele nu pot fi perfect egale, ci sensibilegale, tocmai datorit manifestrii n sfera consumului, i nu numai, a rezultatelor economieiinformale.

Trebuie menionat faptul c PIB-ul, ca valoare care constituie numitorul raportului fiscalgeneral, include estimri ale produciei din sectorul informal (economia subteran, partea "gri" i"neagr" a economiei), astfel c un raport fiscal sczut poate reflecta nu numai impozite sczute, dari evaziune fiscal ridicat.

Institutul Naional de Statistic evalueaz economia informal prin metodologia conturilornaionale, iar valoarea acesteia se situeaz de regul la un nivel cuprins ntre 25-28% din economia

10 Conturile naionale nefinanciare n Romnia, Manual al Institutului Naional de Statistic,http://www.insse.ro/cms/rw/pages/index.ro.do, noiembrie 2009


oficial calculat pe baza PIB. Nivelul ridicat al impozitelor a determinat o slab colectare iimplicit o cretere a dimensiunii economiei informale.

n teoria economic exist o varietate mare de metode pentru estimarea dimensiunii idinamicii economiei informale. Dintre cele mai importante, unii autori menioneaz: abordareamonetar a economiei informale, metoda ofertei de munc implicit ce este aplicat n ara noastrpe baza datelor obinute prin metoda AMIGO (cercetarea statistic asupra forei de munc ngospodrii), metoda consumului de energie.11

Rezultatele obinute de autorii menionai au scos n eviden un nivel ridicat al numeraruluidin afara sistemului bancar folosit n cadrul economiei nenregistrate. Ponderea numerarului folositn tranzaciile nenregistrate, n totalul numerarului din cadrul economiei, se situeaz la un nivelridicat cuprins ntre 25-35%.

Ali autori, n cercetrile lor, au urmrit manifestarea factorului munc n cadrul relaiei iformelor de manifestare a economiei informale.12 Astfel, se apreciaz c firma trebuie s decid iasupra tipului de angajai: formali, informali sau o combinaie de acetia.

Cea mai simpl modalitate de estimare a mrimii economiei informale const n comparareaPIB-ului evaluat prin metoda cheltuielilor cu cel evaluat prin metoda veniturilor, ns aceastcomparare este criticat pentru faptul c eventualele diferene pot proveni din erori de nregistrare inu ca rezultat al economiei informale. O metod mai elaborat const n includerea n conturilenaionale a diferitelor segmente ale economiei informale tradiional excluse din nregistrri.

Sistemul European al Conturilor Naionale prevede c economia informal include doarmunca la negru i frauda fiscal. Metodele monetare pornesc de la tranzacii, respectiv de la cerereade bani. Acestea presupun c exist o relaie constant n timp ntre volumul tranzaciilor dineconomie i PIB-ul oficial. Se poate aprecia c n fapt, creterea economiei informale va avea caefect creterea cererii de bani.13

n practic, se ntlnesc i ali indicatori de msurare a gradului de fiscalitate, printre care: Rata fiscalitii consolidate, care elimin anumite prelevri cu scopul de a determina

mai exact partea de venituri fiscale destinat finanrii activitii administraiilor publice; Rata fiscalitii nete, care elimin din prelevrile obligatorii partea redistribuit direct

agenilor economici i persoanelor fizice, n special sub forma subveniilor pentru ntreprinderi i aprestaiilor sociale pentru familii.

11 Andrei Tudorel, tefnescu Daniela, Oancea Bogdan, Metode cantitative pentru evaluarea economiei informale.Studiu de caz la nivelul Romniei, Revista de Economie teoretic i aplicat, vol.XVII, nr.7(548), 2010, p. 312 Pauna Bianca, Modelarea participrii firmelor si angajaiilor n economia formal i informal, Institutul Nationalde Cercetari Economice, Academia Romn, 2010, p. 1713 Ilie Simona, Economie informal, Academia Romn, 2010, p. 2



La nivel de individ, gradul de fiscalitate (sau presiunea fiscal individual ) reprezintraportul dintre totalul prelevrilor obligatorii suportate de ctre contribuabil i totalul veniturilorrealizate. Presiunea fiscal individual exprima povara fiscal pe care contribuabilul este nevoit s osuporte n cursul unei perioade de timp (lun, an).

Influena pe care o exercit impozitul asupra venitului se poate reflecta cu ajutorul rateimarginale a impunerii (R), respectiv a raportului dintre creterea impozitului (I) i cretereavenitului (V).

R IV

Rata medie a impozitului rezult ca un raport ntre impozitul pltit (Ip) i totalulvenitului(V) realizat de o persoan: I = Ip / V.

Gradul de fiscalitate poate fi urmrit i la nivel microeconomic (Gfm) prin raportulprocentual ntre prelevrile obligatorii (Pob) i valoarea adugat (Vad), conform relaiei:

100 VadPobGfm

La nivelul agentului economic, problema fiscalitii trebuie analizat att prin prismaponderii prelevrilor obligatorii n valoarea adugat, ct i n funcie de structura prelevrilorobligatorii (impozitul pe profit, contribuia pentru asigurrile sociale, contribuia pentru omaj,impozitul pe cldiri, pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport etc.).

ntre nivelul presiunii fiscale i activitatea economic exist o strns legtur, i anume: ofiscalitate ridicat determin reducerea activitii de producie i de investiii a agenilor economici,reducerea cererii de mrfuri i servicii, frnarea creterii economice. Dimpotriv, o fiscalitatemoderat impulsioneaz activitatea de producie, investiiile, cererea de mrfuri i servicii,stimuleaz creterea economic.

Fiscalitatea general se refer la raportul dintre veniturile fiscale ncasate la buget iprodusul intern brut, iar fiscalitatea local reflect ponderea impozitelor i taxelor locale nveniturile contribuabililor.

Fiscalitatea are urmtoarele obiective principale: s asigure resursele financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice; fiscalitatea este chemat s influeneze i asupra repartiiei veniturilor, contribuind la

realizarea echitii n suportarea sarcinilor fiscale; fiscalitatea trebuie s stimuleze interesul agenilor economici pentru realizarea unor

aciuni economice i al populatiei n realizarea unor venituri.

PP aa gg ii nn aa11 88 fiscalitatea constituie un mijloc de dezvoltare a responsabilitii ceteanului fa de

cerinele publice i de administrare a resurselor publice.Prin intermediul impozitelor i taxelor particip la formarea fondurilor financiare publice:

regiile autonome, societile comerciale, organizaiile cooperatiste, asociaiile cu scop lucrativ,persoanele fizice, persoanele juridice i fizice nerezidente.

Fiscalitatea se aplic n strns legtur cu principiile i concepiile unor discipline, cumsunt dreptul administrativ, finanele publice, contabilitatea, dreptul comercial, dreptul civil.

11..22.. PPrriinncciippiiiillee aaeezzaattee llaa bbaazzaa iimmppoozziitteelloorr ii ccrriitteerriiiillee ddee iimmppuunneerree nn rreellaaiiiillee eeccoonnoommiicceeiinntteerrnnaaiioonnaallee.. CCoonnvveenniiiillee ffiissccaallee

Fundamentarea aezrii i perceperii impozitelor se realizeaz pe baza principiilor deechitate fiscal, de politic financiar, de politic economic i social.

a. Principiul echitii fiscale presupune ca la venituri comparabile i de aceeai natur s seplteasc impozite egale.

Echitatea n suportarea impozitelor se realizeaz prin aplicarea anumitor msuri: aprobarea unui minim neimpozabil, n vederea protejrii persoanelor cu venituri reduse; stabilirea unor reguli generale cu privire la aezarea i calcularea impozitelor; fundamentarea impozitelor pe baza mrimii venitului i a situaiei personale a

pltitorului.Sarcinile fiscale se repartizeaz pe baza criteriului de echitate orizontal i a criteriului de

echitate vertical. Echitatea orizontal urmrete asigurarea egalitii n faa impozitului i serealizeaz atunci cnd contribuabilii cu situaii familiale i venituri similare pltesc acelai impozit .Echitatea vertical urmrete realizarea egalitii prin impozit i presupune difereniereaimpozitului, n funcie de capacitatea contributiv a unei persoane.

Echitatea se mai realizeaz i prin sistemul cotelor de impozitare. Se cunosc mai multe feluride impunere, i anume: impunere n sume fixe i impunere n cote procentuale(proporionale,progresive i regresive).

Impunerea n sume fixe sub forma unei dri pe locuitor (cunoscut i sub numele decapitaie), nu ine seama de mrimea venitului, a averii i nici de situaia personal acontribuabilului. O asemenea impunere s-a practicat n ornduirea feudal i la nceputul celeicapitaliste i a fost nlocuit, ntruct nu a rspuns principiului de echitate fiscal.

Impunerea n cote procentuale proporionale presupune aplicarea aceleiai cote de impozit,indiferent de mrimea materiei impozabile,meninndu-se aceeai proporie ntre mrimea venitului



(averii) i mrimea impozitului datorat. Aceast impunere corespunde principiului egalitiicontribuabililor n faa impozitelor i se practic, att n cazul unor impozite directe (de exemplu, ncazul impozitului pe profit), ct i n cazul impozitelor indirecte (taxa pe valoare adugat, taxevamale etc.). ns, impunerea n cote procentuale proporionale nu are n vedere faptul c putereacontributiv a diferitelor persoane crete pe msur ce obtin venituri mai mari sau posed averi maiimportante.

Impunerea n cote procentuale progresive se caracterizeaz prin creterea cotei impozituluiodat cu creterea materiei impozabile. Impunerea progresiv mbrac dou forme, i anume:

impunere n cote progresive simple (globale) cnd se aplic aceeai cot de impozitasupra ntregii materiei impozabile ce aparine unui subiect al impozitului. Impozitul de plat sedetermin ca produs ntre mrimea materiei impozabile i cota de impozit corespunztoare acesteia.Dei aceasta impunere are la baz creterea cotei de impozit pe msura sporirii mrimii materieiimpozabile prezint neajunsul c dezavantajeaz contribuabilii care obin venituri al cror nivel sesitueaz la limita imediat superioar celei pn la care acioneaz o anumit cot de impozit.

impunere n cote progresive compuse (pe trane) presupune divizarea materieiimpozabile ce aparine unui contribuabil pe trane, fiecreia corespunzndu-i o anumit cot deimpozit. Impozitul de plat se determin prin nsumarea impozitelor pariale calculate pentru fiecaretran a materiei impozabile respective. Aceast impunere nltur neajunsul pe care-l prezintimpunerea n cote progresive simple. Cotele progresive compuse se aplic n special, la impunereaveniturilor obinute de persoanele fizice.

Impunerea n cote procentuale regresive presupune reducerea procentului din venitulperceput sub form de impozit pe msur ce venitul crete. Acest tip de impunere este practicat laimpozitele indirecte. De pild, n cazul unor taxe, cota procentual scade pe msura creteriicontravalorii serviciilor.

b. Principii de politic financiarDin punct de vedere al politicii financiare, impozitul presupune un randament fiscal ridicat,

stabilitate, elasticitate i simplitate.Asigurarea unui randament fiscal ridicat necesit ndeplinirea urmtoarelor condiii: impozitul s aib un caracter universal. Aceasta nseamn c toate persoanele fizice sau

juridice care obin venituri din aceeai surs sau care posed acelai gen de avere s plteascimpozit. De asemenea, universalitatea impozitului presupune ca ntreaga materie impozabil ceapartine unei persoane sa fie supus impozitrii;

s nu existe posibilitatea de sustragere de la impunere a unei pri din materiaimpozabil;

PP aa gg ii nn aa22 00 mrimea cheltuielilor privind aezarea i perceperea impozitelor s fie ct mai redus.

Prin prisma practicii se constat c, n cazul unor impozite, aceste condiii nu suntrespectate existnd diverse posibiliti de sustragere de la plata impozitului.

Randamentul fiscal al unui impozit se apreciaz fie prin maximizarea mrimii sale la un costdat, fie prin minimizarea costului de gestiune la un randament propus. Asigurarea randamentuluifiscal depinde de aplicarea principiilor i a normelor juridice pe o perioad mai mare de timp.

Stabilitatea impozitului necesit ca randamentul acestuia s rmn constant i s nudepind de evoluia vieii economice. Prin urmare, randamentul impozitului nu trebuie s creasc ncondiiile sporirii volumului produciei, investiiilor i a veniturilor i nici s scad n condiiilereducerii volumului acestora.

n realitate, ncasrile din impozite nu prezint stabilitate datorit evoluiei oscilante aproduciei, desfacerilor, investiiilor, care la rndul lor influeneaz n acelai sens dinamicaprodusului intern brut.

Elasticitatea impozitului presupune ca volumul ncasrilor din impozite s poat fi adaptatn permanen la necesitile de resurse financiare ale statului. Prin urmare, atunci cnd senregistreaz o cretere a cheltuielilor bugetare este necesar ca volumul ncasrilor din impozite screasc i invers. n toate rile lumii se constat o cretere continu a cheltuielilor publice, ceea ceimplic necesitatea sporirii volumului ncasrilor din impozite. Impozitul are nevoie de o anumitflexibilitate pentru a se adapta la factorii conjuncturali. Dac baza de impozitare este sensibil laevoluia activitii economice, impozitul poate s reprezinte un instrument de stabilizare economic.

Impozitul necesit o anumit simplitate prin care s asigure administrare eficient,acceptare de ctre contribuabili i transparen.

c. Principii de politic economic i socialImpozitul reprezint att un mecanism de procurare a veniturilor necesare acoperirii

cheltuielilor publice ct i un instrument de impulsionare a dezvoltrii unor activiti, de stimularesau reducere a produciei ori a consumului unor marfuri, de influenare a relatiilor de comerexterior.

n vederea realizarii principiilor de politic economic se pot adopta anumite msuri:reducerea impozitelor directe pentru a stimula acumularea de capital i investiiile, atragereainvestiiilor strine, realizarea unor aciuni economice; scutirea de plata unor impozite i taxe;aplicarea unor taxe vamale ridicate sau reduse; restituirea parial sau integral a impoziteloraferente mrfurilor exportate, etc.

Impozitul constituie o variabil a politicii bugetare prin care statul acioneaz pentru arealiza stabilizarea conjunctural a economiei naionale.



n unele state, prin impozitele practicate se urmarete i realizarea unor obiective sociale,cum ar fi: ncurajarea sau reducerea natalitii (prin micorarea sau majorarea poverii fiscale afamiliilor); limitarea consumului unor produse dunatoare sntii (majorarea accizelor la tutun ibuturi alcoolice); stimularea contribuabililor la aciuni caritabile( prin deducerea, in anumitelimite, din venitul impozabil a sumelor folosite n acest scop); etc.

Criterii de impunere n relaiile economice internaionalen condiiile n care, rezidenii unui stat realizeaz venituri sau dein averi din alte state, care

sunt supuse la plata impozitului n cele dou state se manifest dubla impunere internaional.Aceasta se explic prin politica fiscal a statelor i prin particularitile sistemelor de impozite.

n practica relaiilor economice internaionale se aplic anumite criterii la impunereaveniturilor sau averilor din alte state, i anume14 :

criteriul originii veniturilor (sau criteriul teritorialitii), conform cruia veniturile seimpun de autoritatea fiscal din ara unde se realizeaz veniturile sau se afl bunurile impozabile,indiferent de naionalitatea sau de reedina beneficiarilor de venituri;

criteriul domiciliului fiscal (sau criteriul rezidenei), dup care veniturile se supun laplata impozitului de autoritatea fiscal din statul unde i are domiciliul persoana respectiv,indiferent dac veniturile se realizeaz din statul respectiv sau din alte state;

criteriul naionalitii, dup care impunerea veniturilor sau a averii se realizeaz deautoritatea fiscal din ara de care aparine ca naionalitate contribuabilul pentru veniturile realizatesau averea deinut n ara respectiv.

rile dezvoltate exportatoare de capital susin criteriul domiciliului fiscal (rezidenei), nschimb rile n curs de dezvoltare sunt interesate s aeze, la baza impunerii, criteriul originiiveniturilor.

Dubla impunere din relaiile internaionale poate fi evitat prin msuri legislative unilateraleaplicate de statele interesate, prin nelegeri bilaterale sau multilaterale ntre state. n unele cazuri,statele acord reduceri sau scutiri de impozite pentru anumite venituri obinute din strintate, nvederea protejrii rezidenilor. n alte cazuri, autoritile fiscale in seama de impozitele pltite derezidenii lor n strintate.

n vederea evitrii sau corectrii dublei impuneri a veniturilor, care se realizeaz din altestate se aplic anumite procedee:

14 Vezi i Iulian Vcrel i a., Finane publice, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2000, p. 438

PP aa gg ii nn aa22 22 scutirea(exonerarea) total const n faptul c venitul realizat n strintate de

rezidentul unui stat i care a fost impozitat acolo se scade din venitul total impozabil sau nu seinclude n venitul impozabil din ara de reedin;

scutirea(exonerarea) progresiv presupune includerea n venitul total impozabil dinara de reedin i a venitului realizat din alt ar. Cota de impunere corespunztoare ntreguluivenit se aplic numai la venitul realizat n ara de reedin.

creditarea obinuit presupune scderea direct din impozitul datorat n statul dereziden a impozitului pltit n strintate pentru venitul obinut acolo, pn la concurenaimpozitului intern ce revine la venitul respectiv;

creditarea total sau integral conform creia din impozitul datorat n statul dereziden se scade integral impozitul pltit n strintate, chiar dac impozitul pltit n strintateeste mai mare dect impozitul intern aferent acelui venit.

Comitetul fiscal al Organizaiei pentru Cooperare i Dezvoltare Economic a elaborat unproiect al conveniilor bilaterale fiscale pentru evitarea dublei impuneri a veniturilor. Principaleleimpozite incluse n conveniile internaionale pentru evitarea dublei impuneri sunt: impozitul pesalariu, impozitul pe veniturile din lucrri de litere, art, tiin, impozitul pe veniturile persoanelorfizice i juridice nerezidente, impozitul pe veniturile din nchirieri de cldiri i terenuri, impozitul peveniturile din activiti lucrative, meserii i profesii libere.

Conform conveniilor pentru evitarea dublei impuneri, beneficiile societilor mixte seimpun pe teritoriul statului n care se realizeaz venitul i unde exist sediul stabil de exploatare.Veniturile realizate din activiti profesionale independente cu un sediu stabil se impun n statele ncare se desfoar activitile. Veniturile din dobnzi, dividende, redevena pentru brevete, se impunn ambele state contractante, n proporii convenite de acestea. Proprietile imobiliare i veniturileacestora se impun n statul pe teritoriul cruia se afl proprietile respective. Veniturile din salariii alte remuneraii similare se impun n statul n care se desfoar activitatea remunerat.

Conveniile fiscale ncheiate ntre Romnia i alte state pentru evitarea dublei impuneri iprevenirea evaziunii fiscale cuprind norme, grupate pe articole, cu privire la urmtoarele elemente:persoane vizate, impozite vizate, definiii generale, rezident, sediul permanent, venituri imobiliare,beneficiile ntreprinderilor, transport internaional, ntreprinderi asociate, dividende, dobnzi,redevene, comisioane, ctiguri din capital, profesii independente, tantieme, artiti i sportivi,pensii, funcii publice, profesori i cercettori, avere, metode pentru eliminarea dublei impuneri,nediscriminare, procedura amiabil, schimb de informaii, ageni diplomatici i funcionariconsulari, intrarea n vigoare i denunarea.



Convenia pentru evitarea dublei impuneri delimiteaz persoanele rezidente ale unui statcontractant sau ale ambelor state contractante.

Impozitele vizate includ, n principiu, impozitele pe venit i pe avere percepute n contulfiecruia din statele contractante, al unitilor administrativ teritoriale sau al colectivitilor locale,oricare ar fi sistemul de percepere.

Impozitele pe venit i pe avere sunt reprezentate de impozitele pe venitul total, pe avereatotal sau pe elemente ale venitului, ori ale averii, inclusiv impozitele pe ctigurile provenind dinnstrinarea bunurilor mobiliare sau imobiliare, precum i impozitele asupra plusvalorii.

Definiiile generale se refer la state contractante, persoan, societate, ntreprindere a unuistat contractant i ntreprindere a altui stat contractant, trafic internaional, autoritate competent,naional.

Procedura amiabil presupune ca o persoan care apreciaz c msurile luate de un statcontractant sau de ctre ambele state i atrag sau i vor atrage o impunere care nu este conform cudispoziiile unei convenii, indiferent de cile prevzute de dreptul intern al acestor state, s supuncazul su autoritii competente a statului contractant al crei rezident este persoana respectiv.

Autoritatea competent trebuie s urmreasc dac reclamaia este ntemeiat i dac ea nueste n msur s dea o soluie corespunztoare, s rezolve cazul, pe cale de nelegere amiabil, cuautoritatea competent a celuilalt stat contractant, n vederea evitrii dublei impuneri.

Autoritile competente ale statelor contractante se angajeaz s efectueze schimb deinformaii pentru aplicarea prevederilor unei convenii fiscale. Informaiile primite de un statcontractant sunt inute secrete i nu sunt comunicate dect persoanelor sau autoritilor nsrcinatecu stabilirea i ncasarea impozitelor vizate, cu procedurile de urmrire sau deciziile de recursuri.

11..33.. EElleemmeenntteellee tteehhnniiccee aallee iimmppoozziitteelloorr

a. Obiectul impozitului reprezint elementul concret asupra cruia se aeaz i calculeazun impozit. Obiectul unui impozit poate s l constituie veniturile, profitul, bunurile, serviciile.Uneori sunt necesare precizri asupra modului de determinare a venitului impozabil, respectiv cesczminte se pot efectua din venitul brut sau ce venituri se includ i ce venituri nu se ncadreaz nobiectul impozitului. Pentru stabilirea impozitului pe cldiri se realizeaz o evaluare a cldirilor, nvederea aplicrii impozitului. Venitul agricol anual impozabil se determin pe baza normelor devenit stabilite pe hectar, difereniate pe zone de fertilitate, zone de favorabilitate i categorii defolosin a terenurilor;

PP aa gg ii nn aa22 44b. Subiectul impozitului desemneaz persoana fizic sau juridic prevzut prin lege s

plteasc impozitul la buget. Subiectul impozitului mai are obligaia s declare veniturile saubunurile dobndite, s in evidena lor i s calculeze impozitul. Subiectul impozabil este cunoscuti sub denumirea de contribuabil.

c. Pltitorul impozitului reprezint persoana fizic sau juridic care are obligaia splteasc impozitul ctre buget la un anumit termen. n principiu, pltitorul impozitului estesubiectul impozabil, dar uneori pltitorul poate fi o alt persoan dect subiectul impozabil. Depild, n cazul impozitului pe salarii, subiectul impozabil l constituie persoana fizic care realizeazvenituri sub form de salarii, iar pltitorul este persoana juridic ce pltete salarii i care areobligaia s calculeze, s rein impozitul i s-l vireze la bugetul de stat.

d. Suportatorul impozitului desemneaz persoana fizic sau juridic din al crei venit sesuport impozitul. n cazul n care, suportatorul este o alt persoan dect subiectul impozabil semanifest repercusiunea impozitelor. Spre deosebire de impozitele directe la care subiectul este isuportatorul impozitului, n cazul impozitelor indirecte impozitul este suportat de persoana carecumpr bunurile i serviciile impozabile.

e. Sursa impozitului arat din ce anume se pltete un impozit. n cazul impozitului pevenit, sursa o reprezint venitul realizat de persoana respectiv. Prin urmare, n acest caz, sursaimpozitului coincide cu obiectul impozitului. n cazul impozitelor pe avere, de regul, sursaimpozitului este reprezentat de venitul obinut pe seama averii respective (de exemplu, la impozitulpe cldiri sursa este reprezentat de veniturile proprietarului).

f. Unitatea de evaluare are menirea s msoare obiectul impozabil. n cazul impozitului pevenit, unitatea de evaluare o reprezint unitatea monetar n care se exprim venitul. Unitatea deevaluare poate fi reprezentat i de uniti de msur naturale, ca de exemplu: m2 pentru construcii,arii (ha) pentru terenuri; capacitatea cilindric a motorului, pentru mijloacele de transport; kg, litru,bucat pentru unele impozite indirecte.

g. Cota de impunere (cota impozitului) reprezint impozitul ce revine unei uniti deimpunere (evaluare). Impozitul poate fi stabilit n sum fix pe uniti de msur naturale (deexemplu, impozitul pe terenuri ocupate de cldiri i alte construcii) sau n cote procentuale.Acestea din urm pot fi: proporionale, progresive i regresive.

Cotele procentuale proporionale se deosebesc prin faptul c se aplic aceeai cot deimpozit indiferent de mrimea materiei impozabile. Asemenea cote se practic att n cazulimpozitelor directe (de exemplu, n cazul impozitului pe profit) ct i n cazul impozitelor indirecte(taxa pe valoare adugat, taxe vamale etc.).



Cotele procentuale progresive se caracterizeaz prin faptul c sunt mai mari pe msuracreterii venitului. Progresivitatea se realizeaz prin gruparea veniturilor pe trane i aplicarea unorcote cresctoare la fiecare tran de venit.

Cotele procentuale regresive se caracterizeaz prin aceea c, cota impozitului scade pemsur ce baza de calcul sporete.

h. Termenele de plat arat momentele la care trebuie s se plteasc impozitul la bugetulde stat sau la bugetele locale. Termenele de plat depind de mrimea i natura veniturilor i demomentul realizrii lor. Neplata impozitului pn la termenul stabilit antreneaz obligatiacontribuabilului de a achita dobnzi i majorri de ntrziere, calculate n funcie de mrimeaimpozitului ce trebuie vrsat la bugetul statului i de durata ntrzierii.

i. Asieta cuprinde totalitatea msurilor adoptate de organele fiscale cu privire la stabilireasubiectului impozitului, identificarea obiectului impozabil, stabilirea mrimii materiei impozabile,determinarea cuantumului impozitului i perceperea acestuia.

11..44.. CCllaassiiffiiccaarreeaa iimmppoozziitteelloorr ii ttaaxxeelloorr

Impozitele se pot structura n funcie de mai multe criterii, printre care: dup obiectulimpunerii, frecvena realizrii, modul de aezare i percepere, raza de aplicare, etc.

a. innd seama de obiectul impunerii, impozitele se grupeaz n: impozite pe venit,impozite asupra averii (cldiri, terenuri, etc.) i impozite asupra consumului (cheltuielilor);

b. Dup frecvena aplicrii, impozitele se mpart n: impozite permanente i impoziteincidentale. Impozitele permanente se ncaseaz la anumite termene, iar cele incidentale se aplic ise ncaseaz o singur dat;

c. Modul de aezare i percepere difereniaz impozitele n: impozite directe i impoziteindirecte.

Impozitele directe se stabilesc nominal i se percep de la persoane fizice i juridice, nfuncie de veniturile realizate i de valoarea bunurilor deinute. Prin modul de aezare a impozitelordirecte se urmrete realizarea echitii fiscale.

Impozitele directe la rndul lor se pot clasifica n: impozite reale i impozite personale.Impozitele reale se aeaz asupra obiectelor materiale, fr s in seama de situaia personal asubiectului, fiind cunoscute sub denumirea de impozite obiective sau pe produs (impozitul funciar,impozitul pe cldiri, etc.). Impozitele personale se aeaz asupra veniturilor sau averii, depind desituaia personal a subiectului impozabil, fiind denumite impozite subiective (impozite pe venit,impozite pe avere).

PP aa gg ii nn aa22 66Impozitele indirecte reflect sumele care se percep la buget cu prilejul vnzrii unor bunuri

sau prestrii unor servicii, fiind cuprinse n preurile de vnzare i n tarifele acestora. Spredeosebire de impozitele directe,care vizeaz venitul sau averea , impozitele indirecte vizeazcheltuirea acestora.

Impozitele indirecte se individualizeaz prin anumite trsturi, i anume: au o baz larg de aplicare i necesit cheltuieli mai reduse de aezare i urmrire; nu se pot diferenia n suficient msur, n funcie de starea social a beneficiarilor de

bunuri i servicii; sunt dependente de consumul de bunuri i servicii; influeneaz asupra preurilor i tarifelor, precum i asupra raportului dintre cerere i

ofert. n cazul lor, prin lege se atribuie calitatea de platitor al impozitului altei persoane fizice

sau juridice dect suportatorului acestora.Principalele forme ale impozitelor indirecte sunt: taxele de consumaie, monopolurile fiscale

; taxele vamale; taxele de timbru i de nregistrare.d. n funcie de modul de aezare i stabilire, impozitele se grupeaz astfel: impozite care se calculeaz i vireaz la buget de ctre contribuabili: impozitul pe profit,

impozitul pe salarii, impozitul pe spectacole, taxa pe valoarea adugat; impozite care se determin de organele fiscale pe baza declaraiilor de impunere i a

proceselor verbale de impunere: impozitul pe venit, impozitul pe cldirile persoanelor fizice,impozitul pe terenuri.

e. innd seama de bugetul n care se ncaseaz i de organele de stat care administreazveniturile, se deosebesc: impozite ce alimenteaz bugetul de stat, impozite i taxe ce se ncaseaz iadministreaz prin bugetele locale.

Veniturile fiscale ce se ncaseaz la bugetul de stat se grupeaz, la rndul lor, n impozitedirecte i impozite indirecte.

n sfera impozitelor directe ncasate la bugetul de stat se ncadreaz: impozitul pe profit,impozitul pe venit, impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente, impozit peprofitul obinut din activiti comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind proteciaconsumatorilor, impozitul pe dividende de la societile comerciale.

Impozitele indirecte ncasate la bugetul de stat includ: taxa pe valoarea adugat, accizele,taxele vamale. n categoria alte impozite indirecte se cuprind: taxe pentru jocuri de noroc, majorrii penaliti de ntrziere pentru venituri nevrsate la termen, taxe i tarife pentru eliberarea delicene i autorizaii de funcionare, taxa pentru activitatea de prospeciune, explorare i exploatare a



resurselor minerale, taxe judiciare de timbru, taxe de timbru pentru activitatea notarial, taxeleextrajudiciare de timbre, amenzi judiciare, venituri din recuperarea cheltuielilor judiciare avansatede stat, taxa asupra unor activiti duntoare sntii i din publicitatea lor, taxa de timbru socialasupra jocurilor de noroc, taxa de timbru social asupra automobilelor noi din import, contribuiaagenilor economici din turism, impozitul pe ieiul din producia intern i gazele naturale, taxe deautorizare pentru comercializarea alcoolului, buturilor alcoolice, produselor din tutun i a cafelei,venituri cu destinaie special din comisionul pentru servicii vamale, venituri cu destinaie specialdin cotele aplicate asupra veniturilor realizate n domeniul aviaiei civile.

Impozitele i taxele locale se clasific dup bugetul n care se mobilizeaz i prin care seadministreaz n: impozite ce se ncaseaz n bugetele comunelor, oraelor, municipiilor isectoarelor municipiului Bucureti i impozite ce se realizeaz prin bugetele judeelor i almunicipiului Bucureti.

Veniturile fiscale din bugetele locale sunt formate din: impozite directe i impoziteindirecte.

Impozitele directe din bugetele locale cuprind: impozitul pe profit de la regii de importanlocal, impozite i taxe de la populaie, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat n altescopuri dect pentru agricultur, impozitul pe cldiri i terenuri de la persoane juridice, alteimpozite directe.

Impozitele i taxele de la populaie se refer la: impozitul pe cldiri, taxa asupra mijloacelorde transport deinute de persoane fizice, impozitul pe teren, alte impozite i taxe de la populaie.

n grupa alte impozite directe se ncadreaz: taxa asupra mijloacelor de transport deinute depersoane juridice, alte ncasri din impozite directe.

Impozitele indirecte din bugetele locale sunt formate din impozitul pe spectacole, taxe itarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare, taxe de timbru pentru contestaiile iplngerile asupra sumelor constatate i aplicate prin acte de control sau de impunere, taxeextrajudiciare de timbru, alte ncasri din impozite indirecte.

f. n funcie de cotele aplicate asupra veniturilor impozabile sau a valorii bunurilor, sedeosebesc:

impozite n sume fixe; impozite care se stabilesc pe baza cotelor procentuale progresive; impozite calculate pe baza cotelor procentuale proporionale; impozite cu caracter regresiv.


11..55.. EEvvaazziiuunneeaa ffiissccaall

n legtur cu noiunea de evaziune fiscal, doctrina a construit dou opinii importante,diferenele fiind date n principal prin raportarea la frauda fiscal. Astfel, ntr-o opinie integralist,cele doua noiuni sunt apreciate ca sinonome, avnd ca neles sustragerea de la obligaiile fiscale,asa cum este definit evaziunea fiscal i n Dicionarul explicativ al limbii romne, iar n altopinie numai frauda fiscal ar avea o astfel de semnificaie, n timp ce evaziunea fiscal ar fi oeludare a obligaiilor fiscale prin specularea posibilitailor oferite de lege.

Frauda fiscal desemneaz o infraciune i se distinge de evaziunea fiscal care sedefinete ca o utilizare abil a posibilitilor oferite de lege(). Spre deosebire de fraud,evaziunea const ntr-un mijloc legal, chiar legitim, de a scpa de impozit.15

Sustragerea de la ndeplinirea obligatiilor bugetare se poate realiza prin interpretarea legilorfiscale n favoarea contribuabilului, caz n care avem de-a face cu evaziunea fiscala legal, care nuconstituie infraciune. Evaziunea fiscal frauduloas sau frauda fiscal const n disimulareaobiectului impozabil, n subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci desustragere de la plata impozitului datorat.16

Evaziunea fiscal poate fi ilicit, mbrcnd uneori forme ale fraudei fiscale i de evaziunelegal sau mai bine zis tolerat. Evaziunea fiscal este asimilat cu acea aciune a contribuabililor,n scopul de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevzut de legiuitor i deci tolerat prinscpare din vedere. Ea se produce datorit inadvertenei sau unor lacune ale legii i este frecventmai ales cnd apar noi forme de ntreprinderi sau noi impozite17.

Dan Drosu aguna a pus in eviden18 imprecizia noiunii de fraud fiscal provenit de ladistincia care se face ntre frauda zis legal i frauda ilegal. Frauda legal este o expresiemetaforic i ambigu, avnd o dubl semnificaie. Uneori ea desemneaz subestimarea materieiimpozabile prin anumite regimuri fiscale de favoare, care se produce mai ales n cazul impuneriiforfetare. Cel mai adesea, totusi, frauda legal desemneaz procedeele juridice care permit scpareade impozitare fr a ncalca legea.

15 Hoanta Nicolae Evaziunea Fiscal Editura Tribuna Economic, nr 112/1997, p 214,21916 Mrejeu Theodor, Dumitru Andreiu, Petre Florescu, Dan Safta, Marieta Safta - Evaziunea fiscala , Editura TribunaEconomic, Bucureti, 2000, p.15217 Virgil Codrescu, Evaziunea fiscala n Romnia Teza de doctorat n Stiine economice, Iai, 1936, citat de dr.Nicolae Hoanta n lucrarea amintit, p. 21818 Dan Drosu aguna, .a. Drept financiar i fiscal Tratat, Editura Eminescu, Bucuresti 2000, p. 1053



Iulian Vcrel sugereaz definirea evaziunii fiscale ca fiind sustragerea de la impunere aunei pri din materia impozabil19 i poate fi svrit de ctre o persoan la adpostul legii sau cunclcarea prevederilor legale.20 Astfel, se poate considera c sustragerea de la plat a obligaiilorfiscale se poate face la adpostul legii (evaziune fiscal legal) sau n mod ilegal, prin nclcareaprevederilor fiscale (fraud fiscal).

Prin urmare putem defini frauda fiscal ca fiind sustragerea, n mod fraudulos, de ladeclararea, plata impozitelor sau omiterea cu bun tiin a ndeplinirii obligaiilor fiscale latermenele stabilite prin legile fiscale, fie c s-au ascuns cu bun tiin o parte din sumele supuseimpozitrii, fie c s-a organizat insolvabilitatea sau s-a mpiedicat, prin alte mijloace ilegale, plataimpozitului.

Se poate susine c frauda fiscal reprezint o evaziune fiscal ilicit sau nelegitim, carepresupune eludarea n mod deliberat a legilor fiscale, fapta fiind sancionat penal.

n literatura de specialitate exist opinii diferite asupra legalitii evaziunii fiscale.Economistul francez Jean Claude arat n lucrarea sa Le fraude fiscale c: Dac se

vorbete ntr-adevr de fraud, se vorbete n aceaai msur de fraud legal sau legitim, fraudilegal, de evaziune internaional, de evaziune legal, de evaziune ilegal, de paradisuri fiscale saurefugii, de abuzul dreptului de a fugi din faa impozitului, de libertatea alegerii cii celei mai puinimpozitate sau subestimarea fiscal, frauda la lege sau economia subteran.

n Dictionner economique et sociale al lui J. Bremond i A. Geledan, Hatie, 1993,evaziunea fiscal este adesea rezultatul fraudei fiscale. n funcie de nedeclararea sau de declaraiifalse, materia impozabil scap fiscalitii i nu d loc impozitrii: astfel, scap de la impozitaresume considerabile. Dar exist, de asemenea, o evaziune fiscal fr fraud.

Prin urmare, evaziunea fiscal reprezint sustragerea prin orice mijloace, n ntregime saun parte, de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale,bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale, de ctre persoanele fizice ipersoanele juridice romne sau strine care au calitatea de contribuabil dup legislaia romn21.

Din definirea evaziunii fiscale se desprind unele trsturi: evaziunea fiscal exprim o sustragere prin orice mijloace de la plata impozitelor,

taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale destat i bugetelor fondurilor speciale de ctre persoanele fizice i persoanele juridice romne saustrine care au calitatea de contribuabil dup legislaia romn;

19 Iulian Vcrel - Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1994, p.24520 Iulian Vcrel - Politici economice i financiare de ieri i de azi, Editura Economic, Bucureti, 1999, p.8221 Gheorghe Voinea, .a. Impozie, taxe i contribuii, Editura Junimea, Iai, 2005, p.34

PP aa gg ii nn aa33 00 evaziunea fiscal reflect o sustragere prin orice mijloace n ntregime sau n parte

de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetuluiasigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale;

n sfera obligaiilor din impozite, taxe i contribuii sunt incluse sumele datoratebugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilorspeciale;

evaziunea fiscal se refer la sustragerea prin orice mijloace n ntregime sau n parte dela plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetuluiasigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale de ctre persoane fizice i persoanejuridice romne sau strine care sunt contribuabili dup legislaia romn.

n funcie de modul n care poate fi svrit, evaziunea fiscal are doua forme:evaziune fiscal frauduloas i evaziune fiscal realizat la adpostul legii.

Evaziunea fiscal frauduloas reflect sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau nparte, de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate ctre bugetul de stat, bugetele locale,bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, prin nclcarea legislaiei fiscale.Evaziunea fiscal frauduloas se sancioneaz cu amend sau pe cale penal. Formele principale subcare apare evaziunea fiscal frauduloas sunt: inerea de evidene contabile nereale, ntocmirea dedeclaraii de impunere false, ntocmirea de declaraii vamale false la importul sau exportul demrfuri, ntocmirea de documente de plat fictive, practicarea de preuri sau de cote de adaoscomercial la un nivel mai ridicat dect al celor afiate, etc.

Evaziunea fiscal legal reprezint sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte,de la plata impozitelor, taxelor, datorit prevederilor din legile fiscale ce pot fi interpretate nfavoarea contribuabilului. Aceasta form de evaziune fiscal poate s apar atunci cnd legislaiaarii permite scoaterea de sub incidena impozitelor, parial sau total, a unor venituri saucomponente ale averii. De pild, n condiiile n care veniturile realizate de unele categorii depersoane fizice sunt impozitate pe baza unor norme medii de venit, subiecii impozitului carerealizeaz venituri mai mari dect norma medie nu pltesc impozit pentru diferena respectiv.

n general este greu s se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practicnelimitate. n activitatea fiscal exist ns forme care se regsesc mai frecvent:22 ntocmirea de declaraii false; ntocmirea de documente de pli fictive; alctuirea de registre contabile nereale; nedeclararea materiei impozabile;22 Dan Drosu aguna, Tutungiu Mihaela Eugenia, Evaziunea fiscal, Editura Oscar Print, Bucureti, 1995, p.25



declararea de venituri impozabile inferioare celor reale; executarea de registre de evidene duble, un exemplar real i altul fictiv; diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin nregistrarea n

cheltuielile unitii a unor cheltuieli neefectuate n realitate; societile comerciale de tip paravan reprezint forma cea mai avansat de fraud fiscal; organizarea i conducerea de activiti contabile duble; vnzrile fcute fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzare efectiv, care ascund

operaiunile reale supuse impozitrii; falsificarea bilanului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenie ntre patron i

contabilul ef, ei fiind astfel inui s rspund solidar pentru fapta comis.Micorarea ncasrilor bugetare din impozite, datorit evaziunii fiscale este n mai multe

state o problem acut i frecvent, mrimea acestora nefiind deloc neglijabil.Persoanele fizice i persoanele juridice romne sau strine au urmtoarele obligaii n

domeniul impozitelor i taxelor23: activitile permanente sau temporare generatoare de venituri impozabile se pot efectua

numai pe baza unei autorizaii emise de un organ competent sau a unui alt temei prevzut de lege; contribuabilii sunt obligai ca n termen de cinci zile de la nregistrare s declare la

organul fiscal, pe a crui raz teritorial i au sediul, datele legate de subuniti constituite subforma sucursalelor, filialelor, magazinelor i oricror locuri unde desfoar activiti aductoare devenituri, bncile i conturile bancare n lei i n valut, indiferent de locul unde funcioneaz;

contribuabilii trebuie s evidenieze veniturile realizate i cheltuielile efectuate, aferenteactivitilor desfurate, prin ntocmirea registrelor i a altor documente stabilite;

contribuabilii sunt obligai s declare cu sinceritate veniturile realizate, bunurile mobilei imobile aflate n proprietate sau obinute cu orice titlu legal de crean;

persoanele fizice sau juridice care realizeaz venituri dein bunuri mobile sau imobile,ori desfoar activiti supuse impozitelor i taxelor, au obligaia s plteasc la termen sumeledatorate bugetului;

contribuabilii sunt obligai s permit efectuarea controlului i s pun la dispoziiaorganelor de control toate documentele contabile, evidenele i orice alte elemente materiale sauvalorice solicitate n vederea cunoaterii obiectelor sau sumelor impozabile sau taxabile.

23 Vezi: Legea nr. 87/ 1994 , n M. of. P.I, nr. 299 / 1994, art. 2-7 i Legea nr. 241/ 2005 privind combaterea evaziuniifiscale, n M. of. P.I, nr. 672 / 2005, art. 3-9

PP aa gg ii nn aa33 22Unii autori susin c principalele cauze care conduc la apariia i perpetuarea fenomenelor

de evaziune i fraud fiscal provin din patru direcii: cauze morale, cauze politice, cauzeeconomice i cauze tehnice.24a) Cauzele morale sunt legate de faptul c pentru muli oameni contiina fiscal este mai puinriguroas dect cea moral, iar sensul datoriei fiscale apare mult mai diluat. n concepia lor a nelastatul nu nseamn a fura i numeroi sunt aceia care nu ezit s se sustrag de la obligaiile lorfiscale, neavnd sentimentul c ar comite un pcat de asemenea gravitate. Ei uit ns faptul cnepltindu-i impozitele ctre stat, acesta se vede nevoit s majoreze sarcinile fiscale pentrucontribuabilii oneti astfel c nelnd statul atenteaz indirect la avuia celorlali.

Contiina fiscal este, fr ndoial, strns legat de educaia fiscal, care adesea estedeficitar i care d roade, iar perceptele sale devin credibile, dac statul nu neal ateptrilecontribuabililor, nu i supun unui jug fiscal greu de suportat i cheltuiete banul public n interesulcelor care suport gruel impozitelor.

Educaia contribuabilului este astzi att de formal, nct acesta nu are dect o preocupare:s plteasc ct mai puin i dac s-ar putea deloc. Nu este om orict de bogat am putea zice ionorabil, care s aib mustrarea de contiin c, prin uneltiri viclene, a ajuns s plteasc jumtatesau mai puin din ce ar fi drept din impozite.25

Nerspunderea fa de legile fiscale este mai frecvent i mai puternic dect fa de altelegi, prestigiul i autoritatea sa sunt date de generalitatea, de permanena i imparialitatea sa. Or,legea prezint unele lacune i imperfeciuni, n sensul c actele normative prin care sereglementeaz taxele i impozitele nu sunt suficient de clare i cuprinztoare, ceea ce favorizeazeludarea fiscului.b) Cauzele politice sunt legate de folosirea impozitelor i nu numai ca resurse pentruacoperirea cheltuielilor publice, ci i ca instrumente ale politicii sociale i ale politicii economice,deci de activizarea lor ca prghii fiscale. Aceasta a fcut s apar teoria fraudei fiscale ca rezistenla opresiune. Potrivit acesteia, clasele sociale ce suport greul impozitelor se consider ndreptites fug din calea acestora, opunndu-se astfel opresiunii pe care o exercit clasa ce deine puterea,care adesea nu rezist tentaiei de a arunca povara fiscal asupra altor categorii sociale, crendprivilegii fiscale pentru ea nsi.

Politica fiscal utilizeaz impozitele i ca instrumente ale politicii economice, ca prghii destimulare ale unor activiti sau sectoare dezirabile i de inhibare sau descurajare a altora. i aici

24 Gaudemet, P. M.; Mullinier, J., - Finaces publiques. Fiscalite; Ed. Montchrestien; Paris; 1997; p. 226;25 Tutu Constantin, Evoluia i tehnica impozitelor directe din Romnia, Tez de doctorat; Bucureti; 1940, citat dectre Nicolae Hoan n lucrarea amintit, p. 219



ns, intervenionismul fiscal trebuie s rmn rezonabil, nu numai pentru a nu alimenta tentaiasustragerii, ci i pentru a nu modifica ansele competitorilor pe pia.c) Cauzele economice alimenteaz i ele tentaia sustragerii de la plata impozitelor. Aceastadeoarece, adesea, situaia economic personal a contribuabilului influeneaz decisiv atitudinea safa de fisc, iar conjuctura economic general i pune i ea pecetea asupra acestui comportament.d) Cauzele tehnice ale fugii de impozite sunt legate de complexitatea sistemului fiscal.Metodele de evaluare sofisticate, diferenierea excesiv a cotelor, existena unor faciliti variate,multiplicarea deducerilor legale i posibilitatea alegerii modelului preferat de impunere sunt totattea elemente tehnice care fac controlul fiscal extrem de dificil i creeaz anse multiple desustragere.

Sustragerea de la plata impozitelor nu este ns singura, ci doar prima form a rezisteneiindividuale fa de impozite. Rezistena colectiv la impozite a existat n toate timpurile i peste tot,mbrcnd forme mai mult sau mai puin violente, mai puin sau mai mult spectaculoase sauradicale.

Reacia brutal sub forma revoltelor fiscale a existat dintotdeauna, dar i-a schimbat formelede-a lungul vremii. Alt dat era spontan pentru ca astzi s fie instituionalizat i mediatizat.Micrile antifiscale exist i n prezent. n zilele noastre au aprut noi forme ale contestriiimpozitelor, promovndu-se rezistena ideologic i doctrinal. Specialitii reputai i oamenipolitici responsabili militeaz astzi pentru relaxarea fiscalitii.

Se poate spune c fuga de impozite are un evident impact politic, financiar, economic isocial. ntr-o abordare sociologic, frauda fiscal constituie o contestare a puterii statului de ctrecontribuabili care nu sunt mulumii de modul n care acesta redistribuie veniturile n societate, desacrificiul care le este cerut, comparativ cu alte grupuri sociale i fa de avantajele obinute. Astfel,poate fi subliniat faptul c fuga de impozite este mai mult prezent acolo unde impunerea esteinechitabil i unde statul risipete bunul public sau l folosete n interesul clasei privilegiate.

Efectul financiar este considerabil deoarece neachitarea integral a impozitelor estimateduce la ruperea echilibrului bugetar, iar dac bugetul este deficitar, aduce costuri suplimentarelegate de serviciul datoriei publice.

Pe plan economic, fuga de impozite creeaz serioase distorsiuni, favorizndu-i peevazioniti i dezavantajndu-i pe contribuabilii oneti n competiia de pe pia.

Serioase distorsiuni i inechiti apar i pe plan social, deoarece cei care i onoreazobligaiile fiscale vor suporta, n final, direct sau indirect, mai devreme sau mai trziu, povarafiscal suplimentar provocat de sustragerea de la plat a evazionitilor.

PP aa gg ii nn aa33 44Prin urmare, frauda fiscal reprezint ansamblul aciunilor ilicite desfurate n scopul

sustragerii contribuabililor de la plata taxelor, impozitelor i orice contribuii datorate statului sauobinerea ilegal a unor sume de bani din astfel de surse fiscale. Componentele obligaieicontribuabilului fa de bugetele de stat sau locale pot fi diverse: impozitul pe profit, taxa pevaloarea adugat, accize, taxe vamale, .a. Pentru sustragerea prin diverse manopere ilicite de laplata acestor obligaii, n legislaia penal romn a fost ncriminat infraciunea de evaziunefiscal, care stipuleaz c bugetele care pot fi prejudiciate sunt: bugetul de stat, bugetul local,bugetele fondurilor speciale i al asigurrilor de sntate. Terminologia utilizat este destul decriticabil, iar sfera de cuprindere a ilegalitilor n acest domeniu de asemenea. Opinm pentruutilizarea termenului de fraud fiscal i cuprinderea n sfera acestuia, inclusiv a infraciunilor laregimul vamal. De altfel, n Frana, unde-i are originea i termenul utilizat n limba romn,evaziune, este mai degrab echivalent cu utilizarea de ctre contribuabili a facilitilor legale saulacunelor din legislaie, pentru a evita plata unor taxe i impozite26.

Evaziunea fiscal legal sau cea frauduloas poate fi evitat prin corectarea i perfecionareaconinutului legii care a facut-o posibil. n acest sens au fost fcute progrese att la nivelul UniuniiEuropene, ct i la nivel naional prin adoptarea de msuri i programe comune n combatereafe

drept procedural fiscal 2014 1,5 r[1]

Documents