1. CONTABILIDAD La Contabilidad es la Ciencia que proporciona informacin de hechos econmicos, financieros y sociales suscitados en una empresa; con el apoyo de tcnicas para registrar, clasificar y resumir de manera significativa y en trminos de dinero, transacciones y eventos, de forma continua, ordenada y sistemtica, de tal manera que se obtenga informacin oportuna y veraz, sobre la marcha o desenvolvimiento de la empresa u organizacin con relacin a sus metas y objetivos trazados, con el objeto de conocer el movimiento de las riquezas y sus resultadosPor su parte el autor Lara (2002)define a la contabilidad como la ciencia que ensea las normas y procedimientos para ordenar, analizar y registrar las operaciones practicadas por unidades econmicas individuales o constituidas bajo la forma de sociedades civiles o mercantiles (Banca, Industria, Comercio, Instituciones de Beneficencia, etc.)Por otro lado el autor Zapata (2003) define a la Contabilidad como un elemento de informacin de un ente que proporciona sobre su proclamacin y la evaluacin del mismo destinos a facilitar las decisiones de sus administradores y los terceros que interactan con l en cuanto se refiere su relacin actual o potencial con el mismo.Asimismo segn Sarmiento (2005) afirma que la contabilidad es una tcnica que registra, analiza e interpreta cronolgicamente los movimientos o transacciones comerciales de una empresa.Por su parte segn el Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados (AICPA)[footnoteRef:1], establecen la Definicin de Contabilidad, de la siguiente manera: "La Contabilidad es el arte de registrar, clasificar y resumir de manera significativa y en trminos de dinero, transacciones y eventos que son en parte, por lo menos, de carcter financiero e interpretar los resultados de estos." [1: AICPA): Instituto Americano de Contables Pblicos Certificados es la organizacin nacional y profesional para todos los contables pblicos certificados. Su misin es proporcionar miembros con los recursos, informacin y liderazgo que los capacita para proporcionar valiosos servicios de la forma ms profesional en beneficio del pblico, as como los empleadores y clientes.]

En opinin a este parte del trabajo podemos decir que la Contabilidad es una herramienta clave con la que contamos hoy en da para la toma de decisiones en materia de inversin, en todo tiempo y lugar la humanidad ha tenido y tiene la necesidad del orden en materia econmica.Por ende se reconoce que toda Organizacin con o sin fines de lucro necesita encaminar su actividad con un orden de transacciones o eventos, debemos enfatizar que toda organizacin fija metas y fines para alcanzarlos en el corto, mediano y/o largo plazo.2. INFORMACION CONTABLELA IASB (2005) explica que la informacin contable debe ser til en el proceso de toma de decisiones, por ello se precisa como caracterstica especfica para los usuarios la Comprensibilidad, en tal sentido, la informacin contable debe ser fcilmente comprensible por usuarios con conocimiento razonable de los negocios y actividades econmicas.Con base en las diferentes necesidades de informacin de los distintos segmentos de usuarios, la informacin total generada en una organizacin econmica se clasifica en tres subsistemas.Horngren & Harrison (1991) afirma que la Informacin Financiera se refiere a la informacin que describe los recursos, las obligaciones y las actividades financieras de una entidad econmica (Bien sea una organizacin o un individuo). Los contadores utilizan el trmino posicin financiera para describir los recursos y obligaciones financieras de una entidad en un punto en el tiempo, y el trmino resultado de operaciones para describir sus actividades durante el ao.Por otro lado Meigs (1992) explica que en la Informacin tributaria se podr encontrar todo lo necesario sobre la naturaleza de los impuestos que se recaudan en la Direccin General de Impuestos Internos, as como publicaciones oficiales, materiales informativos y de consultas para garantizar el cumplimiento oportuno de las obligaciones tributarias de las y los contribuyentes.Gmez (2005) afirma que la informacin Administrativa, comprende el desarrollo e interpretacin de la informacin contable destinada especficamente a ayudar a la gerencia a manejar el negocio. Los gerentes utilizan esta informacin al fijar las metas generales de la empresa, al evaluar el desempeo de departamentos e individuos, al decidir si introducen una nueva lnea de productos y al efectuar prcticamente todo tipo de decisiones gerenciales.Bueno referente a la informacin contable Es evidente que, para que una organizacin alcance el xito deseado y tenga un funcionamiento efectivo y eficiente, debe contar con instrumentos o herramientas que coadyuven a alcanzar el logro de objetivos. Entre las principales herramientas contables con las que debe contar una empresa u organizacin es la informacin Financiera, informacin administrativa e informacin tributaria este instrumento provee informacin til para los inversionistas y acreedores, presentes y potencialesDe tal manera que el vnculo entre los tresTipos de informacin, pueda generar credibilidad en instituciones financieras, mayores inversiones de los accionistas y un posicionamiento en los clientes.3. INFORMACIN CONTABLE Y VARIABLES AMBIENTALESPara el autor champan (1989) Adicionar las variables ambientales al sistema de informacin Contable, permite a la empresa contar con sistemas eficaces de evaluacin de las emisiones, desechos (desperdicio o recortes sobrantes de un producto despus de haber tomado lo mejor), vertidos (derramamiento de un lquido) y control del consumo de agua, energa elctrica y combustible; desarrollando as, una estrategia corporativa en el mbito de su compromiso social con el medio ambiente.Sterling (1970) afirma que en el contexto econmico, la informacin de la contabilidad es el marco terico de la economa. Lo que indica que, el desarrollo de la contabilidad se da en funcin de las circunstancias econmicas de las empresas. Por lo tanto, se llega a precisar la necesidad de contar con un modelo de registro completo, para informacin relevante sobre cmo se desenvuelve la empresa financiera, econmica y patrimonialmente.Asimismo Bertalanffy (1969) explica que el ambiente econmico, las entidades no son existencias aisladas y cerradas, son sistemas abiertos, que ejercen una relacin recproca con otras empresas como parte del medio ambiente. Es decir, los sistemas reales estn abiertos e interactan con su entorno.En tanto, (Navarro, Rodrigo & Fernndez, (2005) puntualizan que el sistema econmico, ms que una relacin de acumulacin de riquezas y consumo de productos, es la compra y utilizacin de los recursos naturales, y la produccin de externalidades negativas, derivadas de la interaccin de las empresas con su medio ambiente. En consecuencia Gray (1992) explica como el sistema contable reconoce la valorizacin ambiental en el mbito de la responsabilidad empresarial, al estructurarse su modelo para la realidad de los aspectos ambientales. Dado que ha estado proporcionando informacin, fundamentndose en el paradigma de fiel imagen de una realidad econmica, narra solamente el pasado de la situacin financiera. Por consiguiente, debe adecuarse a la responsabilidad que tiene la empresa con su medio ambiente. Fernndez (2006) considera que este sistema, tiene el compromiso de suministrar informacin sobresaliente para encausar correctamente las actuaciones de las empresas, derivando en que el sistema contable es la sumatoria de razonamientos metodolgicos y matemticos reconocidos, que tienen como resultado informacin de valor verdadero.Un modelo de sistema de informacin contable, orientado a la gestin ambiental, tiene como propsito estudiar los aspectos ambientales, como: la internalizacin de sus externalidades, la valoracin de los mismos, el costo ambiental y el desempeo medio ambiental de la empresa. Para esto debe responder, en principio, a sumar razonamientos contables de los cambios de paradigmas de las ltimas dcadas, sobre el compromiso de la responsabilidad social para con el medio ambiente. En este pensamiento lgico, el modelo propuesto por el autor responde a la integracin de cuatro horizontes a saber:

Marco de compromiso y objetivos. Marco conceptual. Conceptos de reconocimiento y medida. Desempeo ambiental.

4. LA CONTABILIDAD DE GESTIN AMBIENTALSegn Jasch (2002) la CGA es la herramienta principal para suministrar los datos completos y exactos que se necesitan para tomar decisiones, adems pone en prctica iniciativas ambientales maximizando ganancias a travs de la eficiencia productiva.Gray & Bebbington (2008) caracterizan la CGA, como aquella que busca reconocer y mitigar los efectos ambientales de la prctica contable, identificando por separado los costos relacionados con el medio ambiente dentro de los sistemas contables convencionales, desarrollando nuevas formas de medicin del desempeo, presentacin y reportes de valoracin para propsitos internos y externos.

1. 2. 3. Bueno en la parte final de este trabajo podemos acotar que la contabilidad de gestin ambiental representa una herramienta valiosa para controlar los problemas de impacto ambiental. A travs de los estados financieros pueden revelarse las partidas de costos, activos y pasivos ambientales. 5. LA CONTABILIDAD DE GESTIN AMBIENTAL (CGA) EN LAS EMPRESAS El tema de contabilidad de gestin ambiental en los ltimos das ha sido continuamente debatido por empresas, organizaciones e instituciones en los cuales se han visto involucrados diferentes autores de la materia y diversos investigadores del tema, quienes trabajan la misma como una herramienta de la contabilidad especializada, la cual permite analizar, clasificar, resumir y registrar informacin cuantitativa y cualitativa del entorno ambiental que rodea a la empresa y de esta manera presentar la informacin referente al impacto generado por el desarrollo de la actividad mercantil en el medioambiente conjuntamente con una evaluacin de los beneficios econmicos. La implementacin de un sistema de gestin medioambiental en la empresa constituye un paso cualitativamente muy importante que refuerza notablemente su compromiso de cuidado y proteccin del medioambiente.Considerando la importancia que en muchos aspectos rene la adopcin de un sistema efectivo de manejo del componente ambiental y la multiplicidad de formas de hacerlo es que en la prctica se han regulado las condiciones que permiten certificar la adopcin por parte de una organizacin de un sistema de gestin ambiental propiamente dicho.En este sentido y desde hace algunos aos la International Organization for Standardisation (ISO) elabor un modelo estndar de Sistema de Gestin Ambiental que pudiera ser adoptado en todo el mundo por todo tipo de empresas y organizaciones: la ISO 14001.La Norma ISO 14001 puede definirse como un conjunto de componentes estrechamente interrelacionados, que se alimentan unos a otros formando un todo integrado, y que constituyen un sistema completo de gestin ambiental.En este sentido, Blanco (2006) argumenta que la contabilidad de gestin medioambiental es aquella cuyos registros toman en cuenta el impacto del medio ambiente, de manera que dicho impacto es recogido en el mbito de la contabilidad de costos y racionalizado en el mbito de la contabilidad de gestin, permitiendo obtener una evaluacin de la gestin medioambiental de la empresa en funcin tanto de sus caractersticas cualitativas como cuantitativas. En tanto, Becker (2003), citado en lvarez (2009), afirma que la contabilidad de Gestin Ambiental es un sistema de informacin contingente, por ser capaz de suministrar resultados de las actuaciones medioambientales de la organizacin, entendindose por estas actuaciones como los resultados del desempeo de actividades que la empresa realiza y la relacin con el ambiente, en la cual los indicadores del mismo juegan un papel bsico en todo el sistema de contabilidad, que posibilita una expresin especfica para aportar la informacin a una eficiente Gestin Ambiental. Hechas las consideraciones que anteceden sobre el tema de Contabilidad de Gestin Ambiental, se evidencia entonces el deber de usar datos contables que permitan clasificar, ordenar, registrar y suministrar informacin veraz, objetiva y oportuna para la toma de decisiones, y que los mismos tomen en consideracin los diversos aspectos de la gestin empresarial en un nivel ambiental, as la contabilidad da cumplimiento entre otros aspectos a sus principios bsicos, entre los cuales cabe mencionar el suministro de informacin consistente, donde se tomen datos econmicos de relevancia para una difusin de cifras equilibrada.Segn Jasch (2002) la CGA es la herramienta principal para suministrar los datos completos y exactos que se necesitan para tomar decisiones, adems pone en prctica iniciativas ambientales maximizando ganancias a travs de la eficiencia productiva. Gray y Bebbington (2006) caracterizan la CGA, como aquella que busca reconocer y mitigar los efectos ambientales de la prctica contable, identificando por separado los costos relacionados con el medio ambiente dentro de los sistemas contables convencionales, desarrollando nuevas formas de medicin del desempeo, presentacin y reportes de valoracin para propsitos internos y externos. 1. 2. 3. 4. 5. 5.1. Cualidades de la Informacin Contable MedioambientalLa informacin suministrada por las organizaciones debe cumplir con una serie de requisitos que le permitan alcanzar los objetivos establecidos. En este sentido podemos identificar 6 caractersticas bsicas: Relevancia: gran importancia de la informacin contable medioambiental en la formacin de opiniones de los stakeholders. Fiabilidad: ausencia de errores y sesgos en la informacin, cuestin que presenta complejidad en la incorporacin de la variable medioambiental. Est representada por la neutralidad, integridad y prudencia en la informacin. Comprensibilidad: incorporacin de nociones bsicas de los elementos informativos y su vinculacin con la actividad de la organizacin. Gran reto que presenta la cuestin tcnica de la variable medioambiental. Comparabilidad: definicin y unificacin de criterios de elaboracin de la informacin. Principal problema que se presenta debido a la falta de consenso en cuanto a algunos aspectos de los estados financieros. Oportunidad: necesidad de informacin actual y planteo de publicacin de informacin en perodos distintos a los de los reportes anuales. Credibilidad: importancia que adquieren los servicios de auditoria externa para aportar el grado de verosimilitud necesario, tanto en la contabilidad patrimonial como en los reportes (GRI).

5.2. Principales aspectos de la CGA Jasch (2002) establece los siguientes atributos que posee la CGA, entre ellos, se enfoca hacia los costos internos de la empresa, realiza nfasis en los costos relacionados con el ambiente, brinda informacin para la administracin ambiental en la toma de decisiones, controla el seguimiento a los insumos de la empresa y contribuye a determinar la mejor estimacin de los beneficios financieros para el negocio. Adicionalmente, establece que la CGA presenta una serie de aspectos importantes que tienen vinculacin con la actividad de la empresa, entre ellos: Atencin especial hacia los costos relacionados con el ambiente en cuanto a desechos. Considera la informacin sobre la administracin de la energa y los recursos de la empresa. El principal uso de la informacin provista por la contabilidad de gestin ambiental es la administracin interna y la toma de decisiones, pero se est incrementando su aplicacin en los informes contables de uso externo y en los reportes ambientales anuales.

5.3. Usuarios de la informacin ambientalExisten diferentes tipos de interesados en la informacin que puede brindar un sistema de gestin ambiental, y los intereses de cada uno de ellos son muy variados, por ejemplo: Entidades Financieras, Inversores, accionistas: resultados financieros, informacin sobre responsabilidades u obligaciones legales con respecto a terceros, costos ambientales y su gestin, inversiones ambientales, ventajas comerciales logradas, costo del incumplimiento legal. Organismos Gubernamentales: cumplimiento de la legislacin, accidentes y denuncias, consumos de recursos, evidencias de que la empresa cumple sus compromisos ambientales. Clientes y proveedores: calidad de los productos ambientales, precios, seguridad y garanta de los productos. Trabajadores: garanta de empleo, salud y seguridad en el ambiente de trabajo, orgullo y sentimiento. Vecinos y Comunidad: riesgos de salud, ruidos, olores, vertidos a los suelos, agua, aire, conocimiento de la actividad de la empresa, riesgos de accidentes. Organizaciones ecologistas: informacin ambiental en el mbito de la planta y del barrio, impacto en los ecosistemas, impacto ambiental del producto o servicio.6. IMPACTO DEL USO DE LA CONTABILIDAD DE GESTIN AMBIENTAL

1. 2. 3. 4. 5. 6. 6.1. Impacto EconmicoDesde el matiz econmico, el uso de la contabilidad de gestin ambiental debe ser estudiado en las organizaciones por ser un procedimiento que requiere de personal calificado en el rea, adems de recursos materiales y econmicos en la aplicacin de los elementos que lo integran, razn por la cual la puesta en marcha de este sistema debe ser estudiada, analizada y controlada, por estar vinculado con la gestin empresarial que, si bien persigue alcanzar un fin preestablecido, tambin debe ser diseado en funcin de optimizar los recursos asignados y contribuir con los beneficios finales.De esta manera, las organizaciones empresariales basan su atencin en la presentacin de datos contables; confiables, veraces y oportunos que avalen una correcta toma de decisiones para la direccin de los objetivos planteados tanto a nivel gerencial como financiero. Sobre el tema de contabilidad es bien sabido que las cifras arrojadas por ella en forma de estados financieros son las que sustentan las decisiones tomadas por las empresas, inversionistas, acreedores o terceros interesados en la empresa, dndoles a las mismas la objetividad que necesitan; en consecuencia en las organizaciones no deben existir actividades ejecutadas paralelamente a la actividad principal o como consecuencia de esta, sin que las mismas suministren datos econmicos, y que estos sean recogidos en el mbito de la contabilidad de gestin. Por esta razn la CGA debe ser evaluada, medida y presentada en las decisiones gerenciales y financieras de las empresas de tal manera que permita la inclusin de las cuentas relacionadas con el dinamismo financiero que ameritan, tanto a nivel econmico, administrativo, gerencial y ambiental. Significa entonces que, si bien la CGA representa un nuevo enfoque de anlisis y sistematizacin de los procedimientos contables existentes, la adopcin de la misma dentro de las empresas constructoras repercute sobre la economa de la misma. Al respecto, Jasch (2002) afirma que la Contabilidad de Gestin Ambiental ofrece los siguientes beneficios econmicos a las organizaciones: Identificacin, seguimiento y administracin ms exacta de insumos, energa y desechos. Mejor identificacin y estimacin de los beneficios financieros y para el negocio de las actividades de administracin ambiental. Alta medicin e informe ambiental y de desempeo financiero, resultante en mejora de la imagen corporativa en relacin con los clientes, los inversores, las instituciones financieras, los empleados, las comunidades, las organizaciones ambientales, y el gobierno. El enfoque de la contabilidad de gestin ambiental est dirigido no solamente a mejorar las decisiones de administracin ambiental, sino a la mejor toma de decisiones en general. En efecto, tal como lo seala Jasch (2002), la inclusin de partidas contables ambientales repercuten en el aspecto econmico de las empresas, por cuanto al contar con la medicin de los hechos o fenmenos que afectan la economa de una organizacin los mismo pueden controlarse, evaluarse y en algunos casos reducir su impacto negativo sobre algunas actividades ejecutadas por la empresa para un fecha o por un periodo determinado. Adicionalmente, Barraza y Gmez (2005) identifican los beneficios de la contabilidad de gestin ambiental en dos niveles; el nivel macroeconmico y el nivel microeconmico. Nivel Macroeconmico: se fundamenta en el carcter informativo, es decir, la intencin es fortalecer las bases de decisin de los gobiernos, sobre las cuales se planifican sus polticas; la insercin de lo ambiental en esta informacin se realiza como complemento del financiero, a travs de la reclasificacin de informacin que ya existe, lo cual provee de bases firmes para los procesos de toma de decisiones, puede no ser tan til en la preservacin del medio natural. Nivel Microeconmico: es el relacionado con la globalizacin y la creciente acumulacin de capitales en las empresas multinacionales, lo que conlleva a que sus efectos en el entorno sean de mayor consideracin. Hace referencia ms bien a las propiedades de los grandes inversionistas de capital y no necesariamente deben asociarse con pequeos grupos de produccin en los que puede ubicarse la microempresa. En lo que se refiere a aplicacin de la CGA, Barraza y Gmez (2005) establecen que uno de los problemas con los cuales se enfrenta es la dificultad para la identificacin de determinados costos ambientales, de tal manera que estar sujeta, por lo menos en el aspecto administrativo, a las polticas y estrategias diseadas por los socios o administradores. Con respecto a lo anterior, surge la necesidad de apoyar la determinacin de los costos ambientales en los objetivos que se fijaron al disear el sistema de informacin contable. De esta manera se establecen algunas de las ventajas al incorporarse la contabilidad ambiental a los sistemas de gestin en las organizaciones, se da tanto en los procesos administrativos como en los financieros; los primeros de orden interno y los segundos de orden externo. Con relacin al orden interno, Bischoffshausen (1996), citado en Barraza y Gmez (2005), establece: disminucin o eliminacin de costos ambientales, referidos a la racionalizacin de las operaciones, los cuales van desde el mantenimiento e inversiones en activos fijos hasta la reestructuracin de procesos y mejoras de productos en la unidad econmica. Por ltimo Obligaciones y responsabilidades ambientales que pueden tener un impacto material en el estatus financiero de la empresa.Se observa que los beneficios ofrecidos por la CGA a las organizaciones empresariales, en este caso las empresas constructoras, estn enfocados en la clasificacin y determinacin que se hace de los costos ambientales incurridos por la empresa durante la realizacin de sus actividades. En este propsito, tanto Jasch (2002) como Barraza y Gmez (2005), argumentan que la inclusin de partidas contables en los catlogos de cuentas de las empresas permiten medir el impacto generado por la actividad operacional en el ecosistema y al mismo tiempo controlarlo a travs de una gestin objetiva, por lo cual las empresas al utilizar sistemas de informacin contables que incluyan partidas ambientales suministran informacin confiable para las decisiones gerenciales englobadas en un mbito ecolgico y generando efectos econmicos que permiten reducir costos incurridos durante el proceso productivo en un nivel ambiental.6.2. Impacto SocialEn un nivel social la CGA es vista como un enfoque innovador que ofrece ventajas econmicas a las empresas por cuanto contribuye al registro de operaciones econmico-ambientales. Sin embargo, las empresas en la actualidad dirigen su atencin a generar beneficios colectivos, de tal manera de generar rentabilidad y contribuir con el desarrollo endgeno de la nacin. Es decir, persiguen fines sociales generados por la explotacin de su actividad econmica. Para la ptica social, Quinche (2008) seala que contabilidad ambiental desde esta perspectiva se hace pblica, en la medida en que debe comunicar, y asignar derechos y responsabilidades entre los diversos miembros de la sociedad como un todo, reconociendo la particularidad de sus individuos, sus valores y prcticas.Como consecuencia de esto, para medir el efecto causado por el uso de la CGA en las empresas constructoras se toman los sealamientos realizados por Ludevid (1999), quien a travs de la Fundacin Frum Ambiental establece que para conocer este impacto en un nivel social, se deben evaluar los siguientes hechos: Las investigaciones o comentarios pblicos realizados por la empresa sobre aspectos relacionados con el medio ambiente. Los reportajes de prensa sobre la actuacin ambiental de la empresa. Los programas educativos sobre el medio ambiente y cantidad de material educativo suministrado por la empresa para la comunidad local. Los recursos dedicados a dar apoyo a los programas ambientales de la comunidad local. Los centros de trabajo de la empresa con informes ambientales. Los centros de trabajo con programas sobre la vida salvaje. El progreso alcanzado en las actividades de restauracin ambiental local. Las iniciativas locales de limpieza o reciclaje patrocinadas o auto implantadas por la empresa. Las valoraciones positivas referidas a la actuacin ambiental de la empresa por parte de los informes e investigaciones de la comunidad local.Simultneamente, los estudios realizados por Quinche (2008), y las afirmaciones realizadas por la Fundacin Frum Ambiental coordinados por Ludevid (1999), muestran cmo debe ser evaluado el uso de la CGA en las organizaciones desde una perspectiva social, con el fin de medir el grado de alcance del equilibrio entre el logro de los objetivos de la empresa y contribuir con una sociedad sana. Atendiendo a los planteamientos anteriores, las empresas para medir el impacto generado por el uso de la CGA en sus lineamientos organizacionales, deben enfocar su atencin en revisar la manera en la que influyen sus acciones en la sociedad. Es decir, por ejemplo, de qu manera la inversin realizada en la publicidad de la empresa intenta fomentar la conservacin del ecosistema y el uso eficiente de los recursos naturales entre los habitantes del entorno. En otros aspectos, la CGA representa para la sociedad una herramienta de suministro de informacin para el establecimiento de deberes y responsabilidades entre sus individuos, como resultado del anlisis de las diversas actuaciones empresariales con el entorno, donde se deben identificar los sujetos activos y pasivos en cada una de las situaciones involucradas. Para ilustrar esto, se puede considerar un caso donde la empresa est generando desperdicios o desechos txicos en su entorno, en este caso nace sobre la empresa la obligacin de reparar el dao causado, y el derecho social de recibir la compensacin a tiempo para resarcir el dao.6.3. Impacto AmbientalUna vez revisados los aspectos relevantes a la ptica econmica y social generados por el uso de la CGA en las empresas, resulta oportuno evaluar y realizar un anlisis de la situacin plateada, enfocado ahora en el aspecto ambiental. Resulta oportuno tomar en consideracin que la actividad humana no es ajena a generar resultados en el ecosistema, de tal manera que la contabilidad como ciencia, por cuanto basa su trabajo en el conocimiento verdadero de los hechos econmicos y financieros que se suscitan en el ente, deben basar su atencin en los hechos ambientales originados por la actividad mercantil desarrollada por la sociedad, de tal forma de dirigir a la empresa a retribuirle al ecosistema todo lo que de ella ha tomado. Dando sustento a esto, Ludevid (1999), a travs de los estudios realizados por la Fundacin Frum Ambiental, argumenta que la CGA es un instrumento de medida, evaluacin y anlisis sobre la actuacin ambiental de la empresa. En tal sentido, el impacto ambiental es definido por el citado autor como todo cambio en el medio ambiente, sea adverso o beneficioso, que sea resultado, total o parcialmente, de las actividades, producto o servicios de la empresa. De tal modo se define la misma como los resultados de la gestin que la empresa realiza a sus aspectos ambientales. Como consecuencia de esto, para alcanzar niveles ptimos de medicin de resultados en el medio ambiente, la empresa debe enfocar su atencin a la interpretacin de los diversos indicadores ambientales, los cuales son los garantes de proporcionar datos para la evaluacin de la gestin. Atendiendo a esto, un indicador ambiental es una expresin especfica que aporta informacin sobre la actuacin ambiental de la empresa.De todo esto se desprende, que los indicadores ambientales expresan informacin til y relevante de la actuacin sobre el ecosistema de la empresa y sus esfuerzos por influir en tal actuacin. En la opinin de Ludevid (1999) se puede dividir los indicadores en tres grupos: Indicadores ambientales de actuacin directiva (IAD): son aquellos que dan informacin sobre las polticas, gestin de personal, planificacin, prcticas y procedimientos a todos los niveles de la empresa, as como sobre las decisiones y acciones relativas a los aspectos ambientales de la empresa. Los indicadores ambientales de actividad productiva (IAP) son los que aportan informacin acerca de la actuacin ambiental de las operaciones o de la produccin de la empresa: desde los inputs utilizados (materiales, energa y servicios) hasta los outputs resultantes (productos, servicios, residuos y emisiones), pasando por el proceso de compra de los inputs, el diseo, instalacin, operacin y mantenimiento del equipo y las instalaciones fsicas de la empresa, o la distribucin de los outputs resultantes del proceso productivo. Los indicadores de condiciones ambientales (ICA) miden las condiciones del medio ambiente, y pueden ser usados para medir los impactos de las actividades de la empresa en el entorno. Sobre la base de las consideraciones expuestas, el impacto ambiental generado por el uso de la CGA en las empresas, debe ser medido y analizado en funcin del comportamiento de sus indicadores, tomando en consideracin los diversos aspectos que engloban la organizacin. Se deben revisar las polticas de la sociedad en cuanto al trato hacia el medio ambiente, evaluando el compromiso del personal hacia la conservacin del hbitat, seguidamente hacer un seguimiento sobre los insumos o materiales utilizados en el desarrollo de la actividad fomentando el uso de productos que contribuyan y trabajen en situacin del mejoramiento y la conservacin del ecosistema, y en ltima instancia evaluar el entorno de la empresa y a travs del mismo justipreciar el desempeo de la compaa en un nivel ecolgico.6.4. Impacto HumanoEl espectral humano debe ser considerado en el estudio de las ciencias contables, por cuanto la ciencia es el producto de la evolucin del pensamiento humano, es decir, representa el resultado del avance de la actividad desarrollada por cada individuo en la sociedad y el progreso hacia el abastecimiento de medios que ayuden a suplir una carencia latente. Resulta oportuno entonces, hacer mencin que la contabilidad influye en las organizaciones por cuento arroja datos objetivos ayudando a la direccin y la gerencia de la empresa. Debido a esto, sabiendo que la contabilidad arroja datos necesita del conocimiento humano para el cumplimiento de su objetivo, de tal manera que los resultados de la misma deben estar enfocados hacia generar aportes a la humanidad por ser una ciencia econmica que contribuye en ocasiones al mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes de una nacin.Sobre el tema del efecto humano, Ludevid (1999), a travs de la Fundacin Frum Ambiental, seala que para medir esto se debe reflexionar sobre la cultura, en este caso representado por el aporte persistente de la empresa al pensamiento progresista de la comunidad en funcin de fomentar el mejoramiento de la calidad de vida de los habitantes del entorno. En tal sentido, se deben tomar en cuenta las condiciones en que se hallan las estructuras vulnerables del entorno, las condiciones de lugares considerados de inters natural en la vecindad de las instalaciones de la empresa, la integridad de la superficie de edificios histricos en la localidad, evaluando as el pensamiento de conservacin influyendo en la calidad del hbitat que rodea a la empresa. Al mismo tiempo, el mencionado autor objeta que en el aspecto humano la salud representa otro enfoque estudiado para medir este impacto, donde se debe tomar en consideracin; los datos de longevidad para poblaciones humanas especficas, la incidencia de las actividades desarrolladas en la proliferacin de enfermedades, particularmente entre poblaciones vulnerables, el ndice de crecimiento de la poblacin en el rea local o regional, as como la densidad de poblacin en el rea local o regional. Como consecuencia de los planteamientos anteriores, la CGA se mide en el espectral humano en la medida en que contribuye al fomento de una cultura conservacionista, tanto en un nivel estructural al hablar de la proteccin de las edificaciones de la empresa y de la colectividad.Adems, un nivel de salubridad y conocimiento por cuanto contribuye al saneamiento legal en cuanto a efectos negativos causados por la explotacin mercantil de la empresa, y para finalizar colabora con el estudio constante de los efectos econmicos causados por la empresa en la regin que la circunda.7. FASES PARA LA APLICACIN DE UNA CONTABILIDAD DE GESTIN AMBIENTAL Para llevar a la prctica las diversas conceptualizaciones sealadas en las organizaciones, velan por lograr una armona entre un sistema contable trabajado tradicionalmente con este otro que incluye dentro de la informacin financiera de la entidad aspectos del ecosistema. Sobre el tema, Mantilla (2000) define cinco fases que deben llevarse a cabo en el proceso de transicin de una contabilidad tradicional hacia un enfoque donde la contabilidad se lleve a travs de datos de la gestin ambiental aplicada por las empresas u organizaciones: El sistema contable existente se puede modificar ligeramente para identificar las reas ambientalmente relacionadas de desembolsos. Las reas ms obvias para estos se encuentran en energa, desechos, empacado, costos legales y similares, y en restauracin de terrenos y pasivos. Los elementos ambientalmente negativos del sistema contable existente necesitan ser identificados y, en lo que sea posible, mejorados. El sistema contable necesita volverse ms proactivo y, en el contexto actual, ser ms conscientes de los problemas potenciales que surgen de la rpidamente cambiante agenda ambiental. Esto afectar asuntos tales como los variables perodos de recuperacin de las inversiones en cuanto permutan los costos de energa, mirando proactivamente los potenciales pasivos contingentes, los costos de reverdecer la financiacin, la valoracin de los costos de no emprender iniciativas ambientales y similares. La funcin de informacin externa est cambiando. Una descripcin extrema (pero no carente de realidad) de la prctica actual de presentacin de reportes corporativos es que los contadores se encargan de las cuentas estatutarias y el departamento de relaciones pblicas se encarga del resto. Los problemas ambientales no permiten esta diferenciacin cuando los estados financieros comiencen a reflejar los diversos aspectos de los costos ambientales, y los elementos no financieros del informe requieren ser ms sustantivos. Se requerir desarrollar nuevos mtodos de contabilidad e informacin. Ya sea que se trate de sistemas de informacin en cantidades fsicas o alguna otra clase de procedimientos de informacin financiera, necesitarn ser de igual nivel a los actuales sistemas de contabilidad financiera. La experimentacin y la innovacin sern cruciales aqu se est hablando de valoraciones del desempeo ms perspicaces, el desarrollo de algo similar a los eco-balances y la evaluacin del ciclo de vida, o realmente intentando construir una de contabilidad para la sostenibilidad.Como consecuencia de los planteamientos que anteceden, en primer lugar, los catlogos de cuentas existentes en los procedimientos contables de las organizaciones deben ser revisados, evaluados y en muchos casos modificados, para garantizar la inclusin de partidas que coadyuven al registro de cifras que hagan mencin al efecto causado por la actividad empresarial, de esta forma se garantizan datos contables acordes con la realidad de la empresa, para lo cual la gestin corporativa debe estudiar los aspectos que engloben al ecosistema e incluirlos en las partidas existentes, y los mismos deben ser redactados y diseados de una forma fcil, dinmica y flexible. En tal sentido, la informacin contable debe ser en todo momento analizada por la gestin empresarial, a modo de lograr incluir informacin relevante en los datos financieros y que los mismos sean suministrados para la toma de decisiones de forma objetiva, imparcial y transparente, que garantice a la empresa su perfecto funcionamiento y permanencia en el mercado.8. LA CONTABILIDAD GESTIN AMBIENTAL Y LOS CONTADORES PBLICOS La contabilidad financiera en cuanto a uno de sus objetivos de presentar las cifras de activo, pasivo, capital, ingresos, egresos y utilidades en los estados financieros, se encuentra en el seno de los problemas ambientales. La causa por la cual la contabilidad se encuentra totalmente vinculada a la crisis ambiental es que una empresa puede mostrar indicadores muy positivos de xito y crecimiento econmico, mientras que de manera simultnea, se contamina aire y mar, destruyen hbitat, transforman comunidades, entre otros. Por otro lado las regulaciones ambientales nacionales e internacionales y normas contables con respecto al ambiente, obligan a la empresa desde el punto de vista moral, social y jurdico para hacer uso de la contabilidad ambiental. Con respecto a este aparte, Gray et al., (2006:196) manifiesta que nosotros (los contadores) primero podemos fomentar que las compaas desarrollen polticas ambientales innovadoras, las revelen en los estados financieros y las actualicen de manera regular. Nosotros podemos medir el desafo ambiental si cumplimos plenamente nuestra obligacin como profesin para promover el inters pblico. Nuestro peligro es olvidar que no somos los propietarios de nuestros activos naturales, sino que solamente los tenemos en fideicomiso para las generaciones futuras.9. NORMAS CONTABLES PARA EL TRATAMIENTO AMBIENTAL La contabilidad no escapa del contexto ambiental, existen Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) relacionadas con el registro, valuacin y presentacin de informacin contable relacionada con el medio ambiente.Las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) 1 y 37 regulan la valoracin y presentacin de partidas ambientales en los estados financieros de cada empresa.La NIC 1, presentacin de los estados financieros, es de aplicacin para la presentacin de todo tipo de estados financieros con propsito general (Amat, Oriol y Perramon, Jordi, 2005). Segn estos autores, esta NIC expresa que los estados financieros deben presentar fielmente la situacin y gestin financiera en la que se encuentra la empresa. Su aplicacin correcta debe ser acompaada de informaciones adicionales cuando sea preciso para presentar estados financieros razonables.En este sentido, en el Estado de Situacin Financiera debe incluirse como mnimo las partidas inmueble, maquinaria y equipo, activos intangibles, inversiones financieras, existencias, cuentas por cobrar comerciales, efectivo, cuentas por pagar comerciales, pasivos y activos de naturaleza fiscal, provisiones y contingencias, pasivos no corrientes y capital. En el estado de resultados se ha de incluir como mnimo los ingresos, resultado de explotacin, gastos financieros, impuesto sobre beneficios, resultados de las actividades ordinarias, resultados despus de impuestos y resultado neto del perodo. En las notas a los estados financieros se debe informar sobre las bases para la elaboracin de los estados financieros, polticas contables seleccionadas as como informaciones de carcter adicional, tales como las relativas a obligaciones contingentes o a los compromisos.Igualmente, Amat y Perramon (2005), comentan que la NIC 37 debe ser aplicada para la contabilizacin de provisiones e informar sobre la existencia de activos y pasivos contingentes. En cuanto a las actuaciones de la empresa vinculadas con el medio ambiente se usan en esta norma los siguientes fundamentos tcnicos:

Provisin: Es un tipo de pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuanta o vencimiento. No debe confundirse con las provisiones de activos. Pasivo contingente: Una obligacin posible, surgida a raz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada slo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Activo contingente: Es un activo de naturaleza posible, surgido a raz se sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada slo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o ms eventos inciertos en el futuro, que no estn enteramente bajo el control de la empresa. Un ejemplo para comprender esta definicin establecida por la NIC sera la posible orden por parte de una institucin gubernamental para que la empresa recupere y reforeste un terreno de su propiedad correspondiente a una mina o cantera que haba sido explotada y agotada en su totalidad.Informacin a tener en cuenta para la Presentacin de los Estados Financieros Se debe tener en cuenta las polticas contables utilizadas para la presentacin de los estados financieros, segn se establece en la NIIF No. 1 y la NCIF No. 1 Presentacin de Estados Financieros. En los estados financieros se debe presentar informacin con respecto al reconocimiento de los activos, pasivos, capital, inversiones, contingencias, gastos e ingresos medioambientales. La informacin medioambiental que sea objeto de publicacin debe estar ubicada en los distintos documentos que utiliza el modelo contable tradicional. Se debe mostrar de forma clara y precisa el uso de los recursos que sean financiados por la entidad o por tercera persona, en la realizacin de actividades medioambientales. Informacin que debe incluir el Estado de Situacin Deben quedar reflejadas las cuentas de activos, pasivos y capital de carcter medioambiental que surjan durante el ejercicio contable. En los casos que sea necesario, se podrn establecer subcuentas donde se muestre el contenido de cada partida, y de esta forma percibir el comportamiento de las variables medioambientales dentro de la estructura de la empresa. Se expondrn los valores actuales de las reservas, provisiones y subvenciones medioambientales que dispone la empresa en el momento de emitir los estados financieros.

10. PLANIFICACIN DE LA GESTIN AMBIENTAL Como en cualquier otro aspecto de la gestin empresarial, el control econmico de la gestin ambiental se inicia con la delimitacin de objetivos, el diseo de polticas y su concrecin en la planificacin estratgica, tctica y operativa, a las que retroalimenta.

En la gestin ambiental, la proyeccin de futuro derivada de la poltica ambiental seleccionada por la empresa se concreta en el plan de gestin ambiental, cuyo punto de arranque es el eco-diagnstico que permite conocer la situacin actual de la empresa respecto a sus variables ambientales y sus repercusiones sobre la competitividad y el riesgo del negocio (Elorriaga Ancn, 1993).

A partir del conocimiento de la situacin ofrecido por el eco-diagnstico, la empresa est en condiciones de fijar (o revisar) sus objetivos ambientales, disear (o modificar) las polticas y procedimientos que han de guiar su gestin ambiental y comunicar todo ello internamente, as como de asignar responsables a todos los niveles, los cuales sugerirn modificaciones o alternativas e indicarn las necesidades de formacin que conllevan y cmo estimular la participacin.

La planificacin ambiental, concreta todo lo anterior en intervalos temporales, destacando por sus peculiaridades la planificacin de productos de la cuna a la tumba, de la tecnologa productiva, de los nuevos emplazamientos industriales, de los materiales y de los efectos ambientales no deseados.

La planificacin de productos de la cuna a la tumba incluye todo el ciclo de vida de cada producto, inicindose con su diseo y concluyendo con su tratamiento una vez terminada su vida til. Supone por tanto tomar en consideracin los deseos y rechazos que el futuro producto puede provocar al considerar el entorno vital, as como planificar, adems de los aspectos tradicionales, la cantidad de energa y materiales naturales que requiere dicho producto, el nivel de contaminantes que puede generar al concluir su vida til y las actividades para eliminar o reducir y tratar dichos contaminantes.

En la planificacin de la tecnologa productiva, es necesario diferenciar entre las modificaciones parciales de la tecnologa en uso y la introduccin de una tecnologa completamente nueva para la empresa. En ambos casos han de considerarse las mejores tcnicas disponibles y las responsabilidades que pueden derivarse ante los futuros cambios en el entorno competitivo. Cuando el cambio tecnolgico es parcial habr de considerarse adems su compatibilidad con la tecnologa en uso y que se desea mantener en el horizonte temporal de la planificacin.

En la planificacin de nuevos emplazamientos para las plantas industriales, junto a los elementos tradicionales como caractersticas de la poblacin, clima de negocios de la zona, la tecnologa disponible y aplicable, etc., han de tenerse en cuenta factores como: las condiciones naturales (suelo, subsuelo, aguas, flora y fauna) y culturales de la zona, la legislacin ambiental municipal, nacional e internacional de aplicacin o las posibilidades de la nueva arquitectura industrial, en cuanto a la minimizacin del consumo energtico, a la preservacin y la conservacin ambiental.

La planificacin de materiales depende fundamentalmente del producto a ofertar y de la tecnologa que permite desarrollar el proceso de produccin del mismo. Al incorporar las variables ambientales, dicha planificacin viene condicionada por el riesgo de agotamiento de los recursos naturales no renovables, la posibilidad de emplear materiales reciclados, los efectos contaminantes que los materiales pueden generan y el consumo energtico que requieren.

Incluso cuando el grado de asimilacin de la problemtica ambiental es mximo, la empresa suele encontrarse con problemas ambientales, ms o menos graves no deseados. En la planificacin de estos efectos es necesario diferenciar entre los de carcter reversible, irreversible, acumulativo y retardado, a fin de delimitar las actividades que permitan reducir su importancia tanto a nivel global (amenaza para la salud humana, determinadas especies, etc.) como local (prdida temporal de imagen, ingresos y/o riqueza para la empresa).

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 10.1. PRESUPUESTO DE LA GESTIN AMBIENTAL

Al incorporar a la planificacin ambiental los medios y su cuantificacin surgen los presupuestos ambientales, cuyos conceptos bsicos han de ser revisados, destacando adems por sus peculiaridades, los presupuestos relativos al inmovilizado material, la eco-innovacin, los materiales, los recursos humanos y actividades especficas como la gestin del medio ambiente interno a las instalaciones, los efectos no deseados, la gestin de residuos y las actividades de descontaminacin y restauracin

A. CONCEPTOS BSICOS Los conceptos que sustentan el proceso de presupuestacin requieren una revisin al establecerse mediante su relacin con los recursos econmicos, de los que forman parte los recursos ambientales (Fernndez Cuesta y Arellano Gil, 1995). Los recursos ambientales incluyen los tradicionales recursos naturales (atributos de la tierra, vivos e inanimados, que el hombre explota como fuente de alimentos, materias primas y energa), el aire puro y la naturaleza virgen, as como los atributos que el hombre ha legado para las generaciones posteriores (diversidad cultural, manifestaciones artsticas, etc.), diferencindose entre recursos renovables y no renovables. Un recurso natural es renovable cuando su uso (consumo) provoca su destruccin, pero es posible la regeneracin del mismo en un periodo no muy dilatado; mientras que el recurso natural no renovable es aquel cuyo consumo implica su destruccin y adems no puede regenerarse o, de ser posible, dicha regeneracin requiere un periodo de tiempo inmenso. Nada impide el tratamiento econmico de los recursos naturales no renovables, para los que no existen sustitutivos, a los atributos que el hombre ha legado para las generaciones posteriores. Teniendo en cuenta los recursos ambientales y la diversidad en la doctrina contable, se definen seguidamente los conceptos de inversin, gasto, prdida, coste, ingreso y contingencias ambientales. Las inversiones ambientales comprenden el conjunto de recursos ambientales que posee la empresa en estudio y que utiliza en su actividad econmica a fin de obtener un beneficio. Los gastos ambientales se conceptan como la prdida de valor de los recursos ambientales de la empresa, por su transformacin en la actividad econmica, a fin de generar nuevos recursos con valor. Cuando estos recursos transformados no han generado, o no pueden generar, nuevos recursos con valor, su consideracin es la de prdidas. El trmino coste presenta dos acepciones: como criterio valorativo y como magnitud. Como criterio valorativo, el coste ambiental expresa la valoracin de los recursos ambientales de la empresa, a partir de los principios de sacrificio y acumulacin. Como magnitud, la consideracin del coste es diferente en las doctrinas anglosajona y centroeuropea, de ah que los costes ambientales definidos por unos y otros no siempre sean coincidentes: El ingreso ambiental hace referencia a los flujos de resultado positivos de la actividad empresarial con repercusin en el entorno vital de la empresa, siempre y cuando dichos flujos se internalicen. Las contingencias ambientales se relacionan directamente con el riesgo ambiental. Para afrontar dichos riesgos son posibles las alternativas siguientes: Eliminarlos, rechazando determinados procesos o productos por el elevado riesgo (ambiental y econmico) que suponen. Transferirlos, por ejemplo mediante la suscripcin de un seguro de responsabilidad civil ambiental. Asumirlos, mediante su correspondiente auto-seguro. Reducirlos, combinando las alternativas anteriores.Su tratamiento contable como gasto, contingencia o, una vez ocurrido el siniestro, prdida depende de la alternativa seleccionada (IASC, 1998).B. PRESUPUESTO DE INVERSIONES AMBIENTALES El presupuesto de inversiones ambientales en inmovilizados materiales, se suele ver directamente afectado por los cambios que tienen lugar en la legislacin ambiental durante su vida til, obligando a modificarla o a introducir ampliaciones y mejoras en las inversiones inicialmente presupuestadas. En este ltimo caso, los criterios tradicionales de activacin (es decir, aumento de la capacidad de produccin, de productividad o de vida til) son manifiestamente insuficientes (FASB, 1990), porque prescinden de las inversiones a realizar cuya finalidad es: Reducir o imposibilitar la contaminacin futura Preparar un inmovilizado para su venta Alcanzar un ahorro de costes futuro, por disminucin del consumo de materias primas, combustibles o de energa, o por generacin de menor cantidad o menor peligrosidad de contaminantes De ah que las normas contables deban modificarse a fin de permitir activar los costes vinculados a estas causas en la medida que se correlacionen con los ingresos futuros (Giner Inchausti, 1992)(Gonzlez Pascual, 1997).En la I+D[footnoteRef:2] relacionada con el medio ambiente concurren expertos de disciplinas muy variadas y presenta una asignacin de costes entre diferentes programas generalmente muy compleja, siendo sta una de las principales dificultades tcnicas del proceso presupuestario de la gestin medio ambiental. [2: I+D: Smbolo de investigacin y desarrollo, que se aplica a los departamentos de investigacin pblicos o privados encaminados al desarrollo de nuevos productos o la mejora de los existentes por medio de la investigacin cientfica.]

Aunque los beneficios de la eco-innovacin pueden ser considerables (Ripoll y Crespo, 1994), especialmente por el crecimiento de mercados que puede promover tanto a corto como a medio y largo plazo, el coste y el riesgo de fracaso en las actividades de I+D ambientales suelen ser elevados (Fussler y James, 1999). Para diluir ambos se puede acudir a acuerdos temporales, que habrn de presupuestarse, de acuerdo con el mtodo del contrato cumplido o con el mtodo de porcentaje de obra realizada (Caibano , L., y otros, 1988), con competidores, proveedores, clientes, Universidades y otros organismos de investigacin.

C. PRESUPUESTO DE MATERIALES Las dificultades ms relevantes en la elaboracin de los programas y presupuestos operativos de materiales tienen lugar ante los materiales naturales, energticos y reciclados. La variabilidad y la falta de estandarizacin de algunos materiales naturales tradicionalmente han conllevado a utilizar estndares estadsticos, en los que se combinan la naturaleza, calidad, dimensiones, etc., tanto de los materiales como de los productos. A este planteamiento ha de incorporarse el coste de eliminacin de los residuos que se generaran y el coste estimado para los recursos que, por carecer de precio de mercado, se han tratado tradicionalmente como ilimitados y gestionado de acuerdo con el Engao McNamara, es decir considerando como beneficios los costes derivados de su agotamiento (Gray, 1990). Dicho coste de agotamiento ha de estimarse en funcin del deterioro, disminucin y reserva disponible del recurso, as como de la posibilidad de recursos sustitutivos, siendo como mnimo el coste derivado del cumplimiento de la legislacin en vigor. La presupuestacin de materiales energticos (combustibles, materiales para el mantenimiento, etc.) est supeditada a: Los condicionantes tecnolgicos, productivos y de seguridad Los procedimientos de ahorro energtico La legislacin en vigor, que prima actualmente el consumo de los materiales y las fuentes de energa menos contaminantes. El material reciclado es aquel material que, sometido a un determinado proceso de transformacin es susceptible de nueva reutilizacin interna o de venta a terceros, bien para un uso similar al inicial o totalmente diferente. Su presupuestacin depende del inters que los reciclados tienen para cada empresa concreta, bien por permitir (para una calidad previamente fijada del producto) disminuir la cantidad de materiales y energa a consumir o su coste unitario, por reducir la cantidad y/o peligrosidad de los residuos, vertidos y emisiones que se generan, o bien porque los clientes actuales y potenciales exigen este tipo de material.

D. PRESUPUESTO DEL MEDIO AMBIENTE INTERNO: FACTOR HUMANOEl conjunto de las actividades que comporta la gestin del medio ambiente interno a las instalaciones tiene por objeto reducir los riesgos de accidentes e incidentes y garantizar, en la medida de lo posible, la seguridad de las instalaciones. Por su repercusin sobre el factor humano, ste ocupa una posicin prioritaria en su presupuestacin, vinculndose las variables presupuestarias ms significativas a la prevencin y la investigacin de accidentes e incidentes y a los planes de emergencia, siendo esenciales aspectos como: la organizacin y poltica de empresa, la interaccin operario-proceso, el diseo de tareas y organizacin de trabajos, el lugar y ambiente de trabajo, la formacin del personal, o los procedimientos claros y concretos, peridicamente revisados, en los que se identifican los de carcter crtico y las actuaciones derivadas del plan de emergencia. De ah que las actividades, a presupuestar se clasifiquen en tres tipos: Prevencin de accidentes: actividades de motivacin y formacin del personal en materia de seguridad e higiene en el trabajo, inspecciones de seguridad, actividades de proteccin personal, evaluacin y sealizacin de riesgos, etc. Investigacin de accidentes e incidentes: actividades relacionadas con la investigacin de las causas de lesiones, enfermedades profesionales, incendios, daos materiales, etc. Planes de emergencia: actividades de primeros auxilios, control de lesiones, control de deterioros en equipos, materiales y entorno, puesta en marcha de diversas medidas mdicas y tcnicas de emergencia, etc.

E. EFECTOS NO DESEADOS Su presupuestacin depende del carcter reversible, irreversible, acumulativo y retardado de dichos efectos (Fernndez Cuesta, 1992): En la presupuestacin de actividades con efectos reversibles han de estimarse los costes de descontaminacin y restauracin que permiten recuperar el entorno natural en condiciones aceptables, a los que posteriormente nos referiremos. Cuando se producen efectos irreversibles, la empresa se puede enfrentar con el agotamiento de ciertos recursos y, en casos extremos, con catstrofes ecolgicas que generalmente tambin son econmicas. Si la empresa decide emprender estas actividades de alto riesgo ha de incluir, cuando es posible, en sus presupuestos operativos una prima de seguro que le permita hacer frente a dicho riesgo. Como actualmente las compaas de seguro y reaseguro slo cubren parcialmente estos riesgos, las plizas de seguro deben combinarse con un auto-seguro para las responsabilidades que de ellos puedan derivarse. En cuanto a los efectos retardados y acumulativos, su presupuestacin ser anloga a la de los efectos reversibles o irreversibles, aadindose la posibilidad de que los costes de descontaminacin y restauracin sean compartidos con otras entidades.

F. GESTIN DE RESIDUOS Ante la diversidad de conceptos tcnicos, jurdicos y econmicos que presentan los residuos, una gestin integral de los mismos requiere, en primer lugar, definirlos y clasificarlos adecuadamente. El residuo empresarial puede definirse como cualquier bien obtenido por descomposicin, destruccin o prdida de cualidades de cualquier factor material o producto, susceptible de contaminar el medio suelo (Fernndez Cuesta, 1997). Cuando los criterios de valoracin de los residuos llevan al extremo las alternativas tradicionales de capacidad de absorcin de costes en funcin de su valor potencial de venta (es decir coste cero o coste igual a valor realizable), el control se dificulta considerablemente por no identificar el coste de los residuos de acuerdo con su proceso de generacin, transferencia y evacuacin, siendo criterios de valoracin no recomendables si la asignacin de responsabilidades sobre la gestin de residuos requiere una informacin contable detallada. Cuando la valoracin de los residuos se realiza a partir del conjunto de actividades ocasionadas por los mismos, se incluyen los costes vinculados a su generacin, transferencia y evacuacin, dependiendo de las actividades de gestin de residuos que desarrolle la empresa en estudio. Slo en este ltimo caso tienen significado las desviaciones tcnicas y econmicas ocasionadas por los residuos, siendo mximo el grado de control sobre los mismos y su gestin, procediendo las dificultades generalmente del control de las actividades de compartidas con otras entidades y de las actividades de descontaminacin y restauracin. Para resolver dichas dificultades nuevamente habr de acudirse al anlisis del ciclo de vida y a la planificacin de la cuna a la tumba de los productos, con independencia de los periodos en que se alcanzan los objetivos ambientales.G. DESCONTAMINACIN Y RESTAURACIN Las actividades de descontaminacin y restauracin del entorno ambiental tienen por objeto eliminar los efectos ambientales negativos ocasionados por los procesos de aprovisionamiento y consumo de materiales, y de transformacin, distribucin y (cuando es posible) consumo de los productos. En su presupuestacin (Fernndez Cuesta, 1994)es necesario diferenciar entre los efectos de carcter irreversible, reversible, acumulativo y retardado, presentando una enorme variedad en funcin de los diferentes sectores de actividad y, en ocasiones, un elevado grado de incertidumbre tanto en relacin a los propios efectos como a las actividades a desarrollar para paliarlos. Esta situacin da lugar a que la presupuestacin de las actividades de descontaminacin y restauracin presente las peculiaridades siguientes: Generalmente, como ya se ha indicado, los costes de descontaminacin y restauracin afectan al aprovisionamiento, transformacin y distribucin de todos los productos, obedeciendo a un plan de descontaminacin y restauracin global y gradual y, por tanto, se tratar habitualmente de costes no separables. El periodo en que se ocasiona el efecto contaminante, se contrae el coste y se logra la descontaminacin y restauracin no suele ser el mismo, lo cual requiere: Diferenciar entre costes y prdidas, segn que la actividad de descontaminacin y restauracin sea ordinaria, por tanto, asignable a los productos en un sistema de coste completo, o extraordinaria, en cuyo caso repercutir exclusivamente sobre los resultados. Tener en cuenta que en ningn caso puede incluirse en la valoracin de una actividad, o de un producto, un coste que no ha generado. Por tanto, slo puede ser asignable el coste de descontaminacin y restauracin ocasionado por actividades ordinarias, establecido a partir de experiencias pasadas, de datos presupuestados o reales del periodo, mientras que los consumos debidos a actividades ilcitas o a catstrofes deben tratarse como prdidas en todo caso.10.2. CONTROL A POSTERIOR DE LA GESTIN AMBIENTAL Se requiere combinar las herramientas tradicionales del control presupuestario con otros indicadores, tanto monetarios como no monetarios, y con la auditora de gestin ambiental.El clculo y anlisis de desviaciones tradicional presenta una gran utilidad para el control del consumo de materiales (naturales, prximos al agotamiento, energticos y reciclados), las condiciones ambientales internas a las instalaciones y su repercusin sobre los trabajadores y los costes derivados de accidentes. Sin embargo es insuficiente cuando se desean controlar las actividades de prevencin (en particular de reduccin del consumo energtico o de materiales ms contaminantes y de minimizacin de residuos) y de descontaminacin, dado que el objeto del esta parte del control presupuestario no es la obtencin de ventajas competitivas, ni la mejora continua, ni tampoco la eliminacin de efectos ambientales no deseados. Adems, dado que los costes derivados de la gestin ambiental tienden a diluirse entre todo tipo de costes indirectos, el control se dificulta an ms. De ah que se requieran mecanismos de control adicionales, entre los que destacan: Los sistemas de indicadores de control, en particular, el cuadro de mando. El anlisis comparativo inter-empresarial, sobre todo entre las empresas de un mismo sector, dado que la problemtica ambiental presenta grandes divergencias de unos sectores a otros. La eco-auditora de gestin.En el diseo de los cuadros de mando y la puesta en prctica del benchmarking, los indicadores generales (AECA, 1996) suelen permitir identificar las principales fortalezas y debilidades de la empresa en este mbito pero no las causas primarias de las mismas, requiriendo indicadores (monetarios y no monetarios) adaptados a las peculiaridades de diversas actividades ambientales. Estos ltimos hacen referencia a: El consumo energtico y de materiales potencialmente contaminantes. La minimizacin y gestin de residuos. La prevencin, descontaminacin y restauracin de suelos. La prevencin y gestin de efluentes y vertidos. La prevencin de la contaminacin atmosfrica y la gestin de sustancias contaminantes. La prevencin de la contaminacin por contaminantes de todos los medios (ruido, radiaciones, olores, electromagnetismo, etc.).Por ltimo, el sistema de control de la gestin ambiental se complementa con la eco-auditora interna, entendida como una parte de la auditora de gestin, al objeto de facilitar la mejora continua de la gestin ambiental (Tejada, 1999). 11. COSTOS AMBIENTALESEn la actualidad, las empresas comienzan a considerar la variable ambiental en su proceso de toma de decisiones, implantando medidas que prevengan el impacto ambiental de sus actividades o que corrijan los daos generados. De este modo, la empresa est soportando un costo derivado de su interaccin con el medioambiente, lo que se denomina costo medioambiental (Bonilla Priego, M., 2000).La medida y la valoracin del esfuerzo por la aplicacin racional de los factores medioambientales dan cara a la obtencin de un producto, un trabajo o un servicio (Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin, 1996).Actividades llevadas a cabo voluntariamente, como as tambin las requeridas por contrato o por leyes y regulaciones ambientales; para prevenir, disminuir o remediar el dao causado al medio ambiente, relacionado tanto con la conservacin de recursos renovables como no renovables (Fronti de Garca, L. y Garca Fronti, M., 1998).El costo medioambiental representa la medida y valoracin del consumo o sacrificio realizado o previsto por la aplicacin racional de los factores medioambientales productivos. De lo anterior, pues, se deriva en relacin con los costos medioambientales: La necesidad de establecer unos criterios de medida y valoracin, que sern especficos en cada caso. Que se haya realizado un sacrificio econmico vinculado directamente con los recursos naturales o con las actividades econmicas de prevencin de la contaminacin, descontaminacin y/o restauracin del entorno natural. Que dicho sacrificio sirva para algo, es decir, que genere un valor aadido y/o evite despilfarros, o mayores consumos. Como se puede observar, el impacto medioambiental en la Contabilidad de Gestin implicar el reflejo de los costos medioambientales, en todas y cada una de las operaciones empresariales, siendo de gran trascendencia en la adopcin de decisiones, tanto estratgicas como tcticas y operativas.Los Costos Ambientales son un parmetro que permite medir el dao medioambiental causado por un producto, actividad o proceso es la estimacin del costo global, que supone la mitigacin de todos los daos ambientales que ste haya podido ocasionar.El modo ms adecuado de llevar a cabo este tipo de evaluaciones es mediante la estimacin del costo externo siguiendo una metodologa conocida como: Impact Pathway Analysis (IPA), la cual ha sido desarrollada dentro de un proyecto de investigacin financiado por la Unin Europea, conocido como: Extern E.Dentro del proyecto europeo Extern E se ha llevado a cabo el desarrollo de una aplicacin informtica la cual facilita la estimacin de estos costos ambientales externos y adems permite establecer comparaciones entre stos y los costos ambientales internos, es decir, aquellos gastos de inversin y de operacin necesarios para reducir las emisiones que causan los daos. Este tipo de comparaciones se conocen como anlisis de costo-beneficio.El Impact Pathway Analysis (IPA) hasta la fecha ha sido slo desarrollado para emisiones al aire. Actualmente el grupo trabaja en la adaptacin de la metodologa del IPA al transporte multimedia de metales y dioxinas y en su aplicacin a emisiones subterrneas.

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 11.1. NATURALEZA DE LOS COSTOS AMBIENTALESLas empresas incurren en costos ambientales por tres motivos distintos: legales, sociales y de mercado. Los legales derivan de las normas ambientales emitidas por los entes de control. Los sociales y culturales derivan de las expectativas de la sociedad y la cultura en la que opera la empresa. Los de mercado derivan de la presin que ejercen los consumidores al preferir productos que cumplen con normas ambientales, por ejemplo el etiquetado(Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, 2002).Los costos sociales de una actividad incluyen el valor de todos los recursos utilizados en ella. A algunos de estos recursos se da un precio determinado, y a otros no. Los recursos para los que no se fija precio se llaman externalidades. Los costos sociales son la suma de los costos de estas externalidades y los recursos a los que se ha asignado un precio.Todos los costos en conjunto. Los costos totales a la sociedad se componen de costos externos y de costos privados, que juntos se denominan costos sociales.

11.2. TIPOS DE COSTOS AMBIENTALESLos costos legales son los obligatorios. Los costos culturales y los de mercado son voluntarios. Tanto los costos obligatorios como los voluntarios generan actividades relacionadas con el medio ambiente. Dichas actividades se clasifican en cuatro tipos: prevencin, evaluacin, control y fracasos. (Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, 2002). Los costos de prevencin, son aquellos destinados a eliminar potenciales causas de impactos ambientales negativos. Por ejemplo el rediseo de procesos o la sustitucin de materiales. Los costos de evaluacin, son los dirigidos a medir y monitorear las fuentes potenciales de daos ambientales. Por ejemplo auditoras ambientales, informacin por suministrar a los entes de control, monitoreo de emisiones. Los costos de control, son aquellos encaminados a contener sustancias peligrosas que son utilizadas o producidas. Por ejemplo, plantas de tratamiento o tanques reforzados para almacenar productos qumicos. Los costos de fracasos, son los destinados a remediar los daos ambientales que son ocasionados.

11.3. ESCALA Y ALCANCE DE LOS COSTOS AMBIENTALESLa contabilidad ambiental se puede aplicar a diferentes niveles de escala y alcance. La escala puede ser un proceso, sistema, producto, planta, regin geogrfica o la empresa toda. En cuanto al alcance, puede considerar slo los costos internos o tambin puede incluir los costos sociales. Los costos internos solo impactan en el resultado contable de la empresa. Los costos sociales afectan a los individuos y a la sociedad, y al medio ambiente externos a la empresa. Los costos sociales son tambin denominados externalidades. Su valuacin es difcil y controvertida, y existen dos enfoques bsicos.(Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, 2002)El enfoque del costo del control emplea el costo de la gestin ambiental, abatimiento y pasivo como aproximaciones del valor monetario del dao real.El enfoque del costo del dao utiliza el valor de la prdida de uso para estimar el valor del dao. El segundo enfoque utiliza tcnicas que buscan inferir el precio que la sociedad estara dispuesta a pagar para preservar el medio.

11.4. NIVELES DE COSTOS MEDIOAMBIENTALES

Costos Normales o de Explotacin: se encuentran asociados directamente con los productos y se usan como base de asignacin de la mano de obra directa en los costos de produccin. (Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, 2002) Costos Ocultos: son costos que normalmente no aparecen incluidos en la contabilidad financiera de la empresa, y pueden ser costos de informacin, preparacin, notificacin. Costos Intangibles: Estn asociados directamente con la demanda de productos que poseen una calidad desde el punto de vista ambiental. Costos de Responsabilidad: comprenden todas las multas y sanciones aplicadas al no cumplir con la normativa ambiental existente.

11.5. CONTEXTO MICROECONMICO Y MACROECONMICOEl Autor Mangas Manuel (1999) aduce que hasta hace algunas dcadas, la actividad econmica no tomaba en cuenta las repercusiones que sus acciones tenan en el medio social y fsico. Las actividades econmicas estaban desvinculadas del medio natural.En la actualidad se ha tomado conciencia que el Medio Ambiente cumple tres funciones trascendentales: Es la fuente fundamental de recursos necesarios para el proceso productivo. Ofrece servicios relacionados con el disfrute del medio ambiente como la belleza natural, aire limpio, etc. Acta como depsito de desechos y residuos generados en las actividades de produccin y consumo.Estas funciones pueden considerarse econmicas, debido a que intercambiadas en cualquier mercado alcanzaran valores econmicos positivos. El agotamiento de algunos recursos hace ms compleja, su obtencin o utilizacin y por tanto, eleva los costos de las mismas.En vista de ello, Fronti Luisa (1999) menciona que la tendencia actual es lograr una economa sostenible.Siendo los objetivos del desarrollo sostenible: Que el medio ambiente no sea un bien libre. Realizar una valorizacin adecuada de los resultados, incorporando el valor econmico total de un recurso natural que incluya, no slo valores directos e indirectos presentes, sino tambin los futuros, derivados de su valor de uso y de no uso.Afirma Scavone Graciela (1999), que cuando se toma conciencia de estas cuestiones, las mismas se tratan de medir, exponer, es decir utilizar herramientas de la disciplina contable, generando as, la necesidad de en Contabilidad, reflexionar sobre temas ambientales. Este anlisis puede realizarse tanto en el contexto macroeconmico como en el microeconmico. Dentro del primer enfoque se identifican, la Contabilidad de Ingresos Nacionales, y dentro del segundo, se distinguen la Contabilidad Financiera, y la Contabilidad Gerencial.En vista de ello, diversos conceptos ambientales pueden aplicarse a distintos contextos como se resume a continuacin:CUADRO N 1 : CONTEXTO MICROECONOMICO Y MACROECONOMICO

CONTEXTOTipo de ContabilidadEnfoqueUsuario

MICROECONOMICOContabilidad de Ingresos NacionalesNacionalExterno

MACROECONOMICOContabilidad FinancieraEmpresaExterno

Contabilidad GerencialEmpresa, Divisin, Instalacin, Lnea de producto o sistemasInterno

Fuente: Elaboracin Propia

11.5.1. Contexto MacroeconmicoLa contabilidad puede utilizar unidades fsicas o monetarias para referirse al consumo de los recursos naturales de la Nacin, tanto los renovables como los no renovables. Dentro de este contexto, la contabilidad puede ser definida como Contabilidad de Recursos Naturales.Algunos aspectos a considerar son los siguientes: El costo de producir cualquier bien o servicio es una mezcla de costo de los factores productivos. Algunos de ellos se valoran con un precio, mientras que otros (bienes y servicios medioambientales) no cuentan con tal mecanismo. Por tanto, el mercado de bienes y servicios no refleja el verdadero valor de los recursos que han sido empleados para su produccin, al no contemplar el valor del medio ambiente. Las economas de libre mercado desalientan la produccin de bienes y servicios medioambientales, fundamentalmente porque muchos de los recursos medioambientales no son de propiedad privada. Ni los consumidores tienen que pagar un precio por su utilizacin, ni los productores lo hacen por su uso como insumos. El libre acceso a los bienes y servicios medioambientales es el causante del abuso en su uso, ya que poseen un costo nulo. Por lo tanto, ningn productor privado tendr incentivo para la produccin de este tipo de bienes. Su valor es poco reconocido y difcilmente homogeneizable en la misma unidad que los bienes econmicos, difcil determinar un precio que regule su utilizacin. Por ello, en el marco de la economa de mercado, el desarrollo de una poltica ambiental que combine instrumentos de mercado y acciones preventivas y restauradoras, requiere de instrumentos contables que permitan el diseo de las actuaciones y evaluacin de sus resultados en cuanto a equilibrio ambiental.

11.5.2. Contexto Microeconmico En este contexto la Contabilidad Financiera permite que las empresas preparen reportes financieros para ser utilizados por los inversores, prestamistas y otros usuarios. A travs de reportes trimestrales y anuales, se puede dar publicidad sobre la situacin financiera y el rendimiento de las compaas, de acuerdo a las normas Contables vigentes. La Contabilidad Ambiental en este contexto, se refiere a la estimacin y el reporte pblico de los pasivos ambientales y los costos ambientales financieramente materiales.La Contabilidad de Gestin permite la identificacin, recoleccin y anlisis de informacin, principalmente con propsitos internos. Una de los objetivos claves de la Contabilidad de Gestin, es respaldar las decisiones gerenciales con vistas al futuro. La Contabilidad de Gestin, puede incluir informacin de costos, niveles de produccin, inventarios y rezagos, y otros aspectos vitales del negocio.La informacin recolectada bajo un Sistema contable de administracin gerencial, se utiliza para planear, evaluar, y controlar en formas diversas: Planear y dirigir la atencin de la administracin. Informar decisiones tales como compra (por ej. hacer vs comprar), inversiones de capital, costear y valuar productos, administracin del riesgo, diseo de productos/procesos, estrategias conformadas, etc. Controlar y motivar los comportamientos en orden de mejorar los resultados del negocio.Mientras que la Contabilidad Financiera, se basa en Normas contables vigentes, las prcticas de la Contabilidad de Gestin, as como sus sistemas, van variando segn las necesidades del negocio al cual sirven. Algunos negocios tienen sistemas sencillos, mientras que otros, tienen sistemas ms elaborados. As como la Contabilidad de Gestin al tratar las decisiones del negocio, se refiere al uso, por parte de los administradores de la empresa, de un conjunto de costos externos, y al rendimiento de la informacin; el aporte que realiza la Contabilidad Ambiental, se refiere al uso de informacin sobre costos ambientales, y sobre el rendimiento de las operaciones y decisiones del negocio. Los organismos profesionales tendran que establecer los criterios aplicables a la Contabilidad Ambiental y las bases para su medicin y exposicin, a fin de lograr consenso y uniformidad. La ptica ambiental, hoy, es considerada en el momento de invertir o decidir un negocio. En el mundo el avance en la normalizacin y toma de conciencia con respecto a la importancia de cuidar el medio ambiente a travs de una economa que lo sustente, es un tema de plena vigencia y en continuo desarrollo.

11.6. EL VALOR ECONMICO TOTAL Y LA TOMA DE DECISIONES Qu es?Es una herramienta que se utiliza para cuantificar, en trminos monetarios, el valor de los bienes y servicios ecosistmicos, independientemente de si estos cuentan o no con un precio o mercado. Qu se necesita?Mtodos y tcnicas basados en la teora econmica. Cul es su finalidad?Visibilizar todos aquellos beneficios o costos asociados a los cambios en los ecosistemas y que afectan el bienestar de los individuos la sociedad, de manera que estos valores econmicos puedan ser integrados en la toma de decisiones.

Es importante mencionar que las percepciones econmicas respecto a los servicios ecosistmicos pueden variar entre individuos y grupos sociales, as como en el tiempo. Es decir, los resultados dependern de las apreciaciones de los individuos, los mismos que pueden cambiar dependiendo del nivel de ingreso, contexto, gustos y preferencias, aparicin de bienes sustitutos; entre otros.

11.6.1. Mtodos para la valoracin econmicaA. Valor econmico y Precio El valor econmico:Es un valor antropocntrico, relativo e instrumental, establecido en unidades monetarias que se basa en las preferencias individuales de las personas. El valor econmico es el bienestar que se genera a partir de la interaccin del sujeto (individuo o sociedad) y el objeto (bien o servicio) en el contexto donde se realiza esta interrelacin. El precio:Representa un acuerdo social que permite la transaccin de los bienes. Es la cantidad de dinero que un comprador da a un vendedor a cambio de un bien o un servicio. El precio se determina en el mercado en el proceso de interaccin entre la oferta y la demanda.B. Fallas del mercadoUna falla de mercado tiene lugar cuando un mercado no funciona de forma eficiente. La existencia de las fallas de mercado ocasiona que los mercados presenten problemas en la asignacin de los recursos. Entre estas fallas se puede mencionar las siguientes: Bienes Pblicos:Estn caracterizados por dos propiedades fundamentales: la no exclusin y no rivalidad en el consumo. No puede excluirse a nadie de su consumo o disfrute y su consumo no genera rivalidad con otros consumidores ni reduce las opciones de consumo potencial de otros individuos.Ejemplo: Consumo de aire, defensa nacional. Externalidades:Se presenta cuando el consumo o produccin de un agente econmico afecta (positiva o negativamente) el consumo o funcin de produccin de otro agente econmico. Ni uno paga ni el otro recibe compensacin por ese efecto (Baumol y Oates, 1988).Ejemplo: Una planta productora ubicada en la parte alta de un curso de agua que vierte sus desechos industriales, afecta negativamente las oportunidades de otros agentes econmicos para llevar a cabo actividades tursticas aguas abajo. Recursos de propiedad comn:Son aquellos caracterizados por la no exclusin en el acceso y la rivalidad en su consumo (Ostrom, 1990). Es decir, en ausencia de medidas de regulacin para el uso de estos bienes o servicios, se corre el riesgo de agotamiento o desaparicin de los mismos.Ejemplo: Los bosques, los peces.

C. Medidas de bienestarSon aquellas medidas que permiten medir los efectos generados a partir de cambios en los precios o en las cantidades de un bien o servicio sobre el bienestar de las personas o sociedades (Mendieta, 2001). Excedente del consumidor:Representa la diferencia entre la mxima disposicin a pagar de un individuo por acceder a un bien o servicio y el precio que realmente paga para adquirirlo en el mercado. Excedente del productor: Representa la diferencia entre lo que se paga a un productor por la produccin de un bien o servicio en el mercado y lo que est dispuesto a recibir como mnimo. Variacin compensatoria: Es la mxima cantidad de dinero que un individuo est Dispuesto A Pagar (DAP) para acceder a un cambio favorable, o bien la mnima cantidad de dinero que un individuo est Dispuesto A Aceptar (DAA) como compensacin por aceptar un cambio desfavorable. En este caso, el individuo tiene derecho al nivel de bienestar de la situacin inicial (Vsquez et al., 2007). Variacin equivalente: Es la mxima cantidad de dinero que un individuo est dispuesto a pagar por evitar un cambio desfavorable o la mnima cantidad de dinero que est dispuesto a aceptar como compensacin por renunciar a un cambio favorable. En este caso, el individuo tiene derecho al nivel de bienestar de la situacin final (Vsquez et al., 2007).D. Valor econmico de los bienes y servicios ecosistmicosEl Valor Econmico Total (VET) considera que cualquier bien o servicio ecosistmicos puede estar compuesto por distintos valores, algunos de los cuales son tangibles y fcilmente medibles, mientras que otros son intangibles y difciles de cuantificar (Vsquez, et al 2002). El VET comprende los Valores de Uso (VU) y de No Uso (VNU). Los valores de uso comprenden a su vez los Valores de Uso Directo (VUD) y Uso Indirecto (VUI). Los valores de no uso comprende los Valores de Existencia (VE) y Legado (VL). Estos distintos valores que constituyen el valor de los ecosistemas se pueden aislar para su anlisis y sumarse para la identificacin del valor total.Aun cuando hay otras clasificaciones; se ha optado por esta, porque se desea homogeneizar el enfoque del

GRFICO N X: VALOR ECONMICO TOTAL

VALOR DE USOValor de Uso DirectoValor de Uso IndirectoVALOR DE NO USOValor de ExistenciaValor de Legado

Fuente: Elaboracin Propia

Valor de Uso: Este valor se relaciona con la utilizacin directa o indirecta de los servicios de los ecosistemas por parte de un individuo o la sociedad. Se divide en: Valor de uso directoEste valor se refiere a los beneficios que obtienen un individuo o la sociedad por el uso o consumo de bienes y servicios ecosistmicos. Se caracteriza generalmente por la alta exclusin y rivalidad en su consumo, asemejndose a un bien privado.Ejemplo: Uso de la madera, semillas, recreacin, etc. Valor de uso indirectoEste valor se refiere a los beneficios que no son exclusivos de un individuo en particular, sino que se extienden hacia otros individuos de la sociedad. Se relaciona usualmente con caractersticas de baja exclusin y rivalidad en su consumo.Ejemplo: Regulacin de la erosin, regulacin del agua, regulacin del clima.

Valor de No Uso: Es el valor que atribuyen los individuos o la sociedad a la pura existencia de los ecosistemas o el deseo de legar los beneficios a las futuras generaciones. Se divide en: Valor de ExistenciaEs el valor que los individuos atribuyen a los ecosistemas por el simple hecho de que existan. Incluso si los individuos no realizan ningn uso actual, o en el futuro, o no reciben ningn beneficio directo o indirecto de ellos.Ejemplo: Conservacin del oso panda, conservacin de la ballena azul. Valor de LegadoEs aquel valor de dejar los beneficios de los ecosistemas, directa o indirectamente, a las generaciones futuras, ya sea por vnculos de parentesco o altruismo.

11.7. VALORACIN DIRECTA E INDIRECTA

Valor de UsoValor de no uso

Directo(productos de consumo o servicios directosIndirecto (beneficios funcionales)De opcin (uso directo o indirecto futuro)De existencia (Valores ticos)

Usos extractivos Materia prima Alimentos Biomasa Cultivo y pastoreo Colecta especmenes y material gentico Habitad humano Usos no extractivos Salud Recreacin, deporte y ecoturismo Actividades culturales y religiosas NavegacinEcosistemas: Auto preservacin y evolucin del sistema Ciclaje de nutrientes Conocimiento e investigacin cientfica actual Habitad migratorio Fijacin de nitrgenoAmbientales: Proteccin y regeneracin de suelos Captacin y purificacin de agua Retencin de carbono Control de inundaciones Regulacin climtica Continuidad del sistema Obtencin de nueva materia prima Nuevos conocimientos Usos potenciales en actividades recreativas. Conocimiento de la existencia Proteccin del habitad Culturales, estticos y religiosos Evitar cambios irreversibles.

Fuente: Elaboracin Propia

11.8. IMPORTANCIA DE RECONOCER LOS COSTOS AMBIENTALESCon respecto a la identificacin de los costos ambientales es necesario puntualizar algunos aspectos considerados de importancia: Los costos ambientales deben reflejarse mediante una adecuada desagregacin y no deberan ser incluidos en una bolsa junto con los diversos gastos generales de una empresa. El conocimiento de estos costos podra repercutir en la fijacin de los precios de ciertos productos, ello depender tambin de que la empresa utilice un sistema de costeo adecuado. Las empresas en este proceso, no solo deben buscar aquellos costos que se relacionan con erogaciones, sino que deben ir ms all, identificando posibles impactos que sus actividades pueden ocasionar en el medio natural, desde nuestro punto de vista esta prctica podra tener una mayor generalizacin en la medida que la legislacin se torne ms estricta y/o en la medida que los consumidores den preferencia a productos provenientes de empresas con polticas ambientales definidas.

La gestin ambiental se ha vuelto una imperiosa necesidad en la dinmica de las organizaciones; las demandas de informacin se han vuelto en este sentido mucho ms exigentes y los despliegues de informacin contable con contenido ambiental son ahora mucho ms indispensables en este contexto.

Actualmente la informacin reportada a partir de los costos en las compaas manufactureras no garantiza la asociacin total de los costos ambientales derivados de sus actividades productivas. El ciclo de acumulacin del costo, transformacin y circulacin del producto terminado no refleja los impactos ambientales producidos porque no son considerados a la hora de disear un producto o un proceso y no se asegura su trazabilidad a lo largo de la cadena de valor entre otras consideraciones. Esta situacin, sumada a la carencia de un sistema de gestin ambiental que vincule los costos de la compaa con las actividades e iniciativas de mejora ambiental, genera necesidades de respuesta desde los sistemas de informacin contable. (Revista Activos, 2012).

11.9. RECONOCIMIENTO CONTABLE DE LOS HECHOS MEDIO AMBIENTALES

El autor Cooper e Ijiri (2005) anotan que el reconocimiento contable consiste en aceptar, proponer o hacer realidad una transaccin. Determinar la cantidad, fecha, clasificacin y otras condiciones precedentes en relacin con la contabilizacin de una transaccin y, por tanto, asentar en los libros de contabilidad.

Por su parte Grajales y Snchez (2004) aducen que la identificacin de las transacciones es la etapa que da inicio al ciclo contable, en donde se reconocen todas las operaciones o hechos econmicos que influyen en la situacin financiera del ente contable.

Asimismo lvarez Gonzlez (2006) advierte que reconocer es incluir en los estados contables partidas que cumplan la definicin de elementos de los estados financieros (activo, pasivo, patrimonio neto, ingreso y gasto). Considera el autor que el reconocimiento es el proceso de incorporacin de elementos de los estados financieros en el balance o en el estado de resultados de una partida que cumpla las condiciones para su inclusin.

Vela (1996) de forma categrica afirma que la aplicacin de los principios contables se encuentra estrechamente ligada con el mtodo de reconocimiento de transacciones que se defina dentro de cualquier sistema de informacin contable, sobre todo en lo que se refiere a las relacionadas con gastos e ingresos. Magnitudes tan importantes como puede ser el propio resultado, van a depender de los criterios que dicho mtodo de reconocimiento utilice.

Por lo tanto Meja (2011) afirma que la contabilidad ambiental utiliza en lo fundamental los mismos criterios de reconocimiento contable que los utilizados para el registro de transacciones mercantiles tradicionales, situacin que impide incluir en los reportes contables de las entidades, importante informacin distinta de la econmico-financiera. Y cuando es incluida, los criterios de reconocimi