ministerio de hacienda - república de costa rica 042... · web viewque fue concebida la...
TRANSCRIPT
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
Sentencia 042-2018. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las quince horas con cinco minutos del día veintiocho de febrero del año dos mil dieciocho.
Recurso de apelación por xxx, s. a., cédula 3-101-xxx representada por el agente aduanero persona legal Grupo xxx, S. A., cédula 3-101-xxx, a su vez representada por el agente de aduana persona natural señor xxx, cédula 01-xxx contra el ajuste en el despacho a la Declaración Aduanera de Importación DUA número 002-2017-0xxx del 08 de setiembre de 2017 de la Aduana de Caldera.
RESULTANDO:
I.- Que a través de declaración aduanera número 002-2017-0xxx del 08 de setiembre de 2017 de la Aduana de Caldera, xxx, S. A., representada por el agente aduanero persona legal Grupo xxx, S. A., a su vez representada por el agente de aduana persona natural señor xxx, presentó a despacho en las líneas 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035
mercancía descrita como “Pañales para adulto” en la posición arancelaria 9619.00.21.00.00 del S.A.C. (Ver folios 124 a 145).
II.- Que durante el proceso de verificación el funcionario aduanero encargado de la revisión
física de las mercancías, modifica la clasificación arancelaria declarada, sea la
9619.00.21.00.00, en relación a las líneas 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 de la
citada Declaración Aduanera de Importación, a la 9619.00.29.00.90, al considerar que:
“Del proceso de verificación física se determina que la mercancía corresponde en descripción y cantidad
según facturas comerciales XXX, XXX, XXX, XXX Y XXX las cuales se encuentran adjuntas al dua; del
proceso de verificación documental se detecta una presunta inconsistencia en la clasificación arancelaria
de los Ítems 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 ya que según la descripción de éstas
mercancías en el dua es la siguiente: “PAÑALES DESCECHABLES PARA INCONTINENCIA EN
ADULTOS” clasificándolos en el inciso arancelario 9619.00.21.00.00, y se verifica físicamente que éstas
mercancías corresponden a “ROPA INTERIOR DESCECHABLE PARA INCONTINENCIA, MARCA XXX”
mismas mercancías que según sus características clasifican en el inciso arancelario 9619.00.29.00.90. Y
con fundamento en el Art. 214 de Ley General de Administración Pública, el cual trata de buscar la
1
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
verdad real de los hechos, en aplicación de las Reglas Generales de Clasificación 1 y 6 del Sistema
Armonizado, Nota Legal de Capitulo 48.2.q y Nota Legal 39.1 (VI Enmienda) y aplicación y observancia
del Análisis de Laboratorio Aduanero No. 674 del año 2017 y Criterio Técnico No. DGA-DGT-DTA-158-
2017, los cuales se refieren ampliamente a las mercancías denominadas “XXX PANTS”, y es que ésta
mercancías corresponden a “ARTICULO ABSORBENTE HIGIENICO, DEL TIPO DE ROPA INTERIOR
(EN FORMA DE CALZON) SANITARIO DESCECHABLE, PARA ADULTO, A BASE DE NAPA DE FIBRA
DE CELULOSA Y PLASTICO ABSORVENTE”, características que corresponden a las mercancías
clasificadas en el inciso arancelario 9619.00.29.00.90 (Justificación R.G.C. 1 (N.L. 48.2.g) y N.L. 39.1)) y
R.G.C. 6- VI Enmienda). Cabe indicar en este acto, que el Análisis de Laboratorio No.674 y el criterio
DGA-DGT-DTA-158-2017 se realizaron con muestras mismas de las presentadas en este dua
declaradas por la misma agencia aduanal, del mismo proveedor y del mismo importador, por lo que si es
posible establecer una conexidad para Las mercancías presentadas en el dua 002-2017-XXX y los
análisis de clasificación arancelaria efectuados a partir de las muestras (DUA 002-2017-00xxx) enviadas
al Laboratorio Aduanero.”
Dicho cambio generó una modificación de la obligación tributaria aduanera en la suma de
¢3.066.495.85, que le fue notificada al interesado en fecha 20 de setiembre de 2017. (Ver
folios 131 y 132)
III.- Que por medio del Sistema Informático Tica y a través de escrito presentado ante la
Aduana de Caldera en fecha 22 de setiembre de 2017, el agente aduanero XXX de la
agencia aduanal Grupo XXXS.A. impugnó el citado ajuste, alegando en esencia lo siguiente:
(Ver folios 01 a 18 y 131)
Sostiene una carencia de análisis técnico y fáctico en relación al Oficio DGA-DGT-DTA-158-2017 en que se basa el ajuste recurrido y los productos importados, que demuestre que la posición arancelaria declarada es improcedente, además de que considera que no se estableció la conexidad con los productos previamente analizados.
Expone las características y tipos de los pañales desechables para adulto XXX, con base en la ficha técnica del fabricante, señalando que se utiliza el término “ropa interior desechable” y no el de “pañal”, por ser más aceptado por los adultos, lo cual facilita su comercialización.
Cuestiona el hecho de que la Autoridad Aduanera se aparte del Criterio número DTA-278-2010, emitido por el Departamento de Técnica Aduanera de la Dirección General de Aduanas, donde se estableció que a los “pañales desechables de celulosa para adulto, tipo
2
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
calzón con gel absorbente Marca XXX” les correspondía la posición arancelaria 4818.40.10.00 (vigente al momento de los hechos) y que actualmente correspondería a la posición arancelaria 9619.00.21.00.00, tal y como se declaró en la especie.
Aduce que no se efectuó una comunicación en detalle de la nueva carga tributaria, lo cual a su parecer genera la nulidad absoluta de lo actuado.
IV.- Con resolución RES-CALD-DN-0036-2018 del 30 de enero de 2018, la Aduana de
Caldera rechaza el recurso de reconsideración interpuesto y emplaza a la parte recurrente
para que se apersone ante este órgano de alzada. Dicho acto se notificó el 08 de febrero de
2018. (Ver folios 105 a 121)
V.- En fecha 22 de febrero de 2018, la empresa importadora xxx S.A. y la agencia aduanal
Grupo XXX., se apersonan ante esta instancia, reiterando sus argumentos recursivos, en el
sentido de una supuesta inexistencia de justificación técnica respecto al cambio de criterio
por parte de la Administración Aduanera para la mercancía importada, insistiendo en las
características técnicas de los productos denominados “XXX Pants”. Asimismo, señalan que
la Dirección General de Tributación mediante los Dictámenes DGT-895-2017 del 11 de
agosto de 2017 y DGT-1195-2017 del 26 de octubre de 2017, señaló los bienes conocidos
como pañales son efectivamente pañales, indistintamente si son tipo calzón o no,
encontrándose libres del Impuesto General sobre las Ventas, al formar parte de la Canasta
Básica, lo cual a su parecer, no puede ser obviado por la Autoridad Aduanera. (Ver folios
150 a 155)
VI.- A través de escrito presentado el 28 de febrero de 2018, el agente aduanero XXX,
manifiesta avalar en todos sus extremos las argumentaciones presentadas por el
representante legal de la agencia aduanal Grupo xxx S.A. y la empresa importadora. (Ver
folio 156)
VII.- Que en las presentes diligencias se han respetado las formalidades legales en la
tramitación del recurso de apelación.
3
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
Redacta el Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas; y,
CONSIDERANDO:
I.- Objeto de la litis: El presente asunto trata sobre la modificación de la clasificación
arancelaria efectuada a las mercancías descritas en las líneas 0001, 0008, 0009, 0010,
0011, 0027 y 0035 de la declaración aduanera número xxx de fecha 08 de setiembre de
2017 de la Aduana de Caldera, toda vez que la misma se declaró como “PAÑALES PARA
ADULTO” en la posición arancelaria 9619.00.21.00.00, mientras que la Administración
Aduanera reclasificó la mercancía en la posición arancelaria 9619.00.29.00.90 del S.A.C., al
considerar que la misma se constituía en “ROPA INTERIOR DESECHABLE PARA
INCONTINENCIA, MARCA XXX”. Dicho cambio generó una modificación de la obligación
tributaria aduanera en la suma de ¢3.066.495.85.
II.- Admisibilidad del recurso: Que previo a cualquier otra consideración, se avoca este
órgano al estudio de la admisibilidad del presente recurso de apelación conforme lo
estipulado en la normativa aduanera. En tal sentido dispone el artículo 198 de la LGA que
contra el acto final dictado por la Aduana, caben los recursos de reconsideración y apelación
para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo potestativo usar ambos recursos ordinarios
o sólo uno de ellos, los cuales deben interponerse dentro de los quince días siguientes a la
notificación del acto impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales,
sea en cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo a la
capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el caso el recurso fue
interpuesto por xxx, S. A., representada por el agente aduanero persona legal Grupo XXX, S. A., a su vez representada por el agente de aduana persona natural señor XXX figurando éste último como agente aduanero en la Declaración Aduanera de Importación
número en revisión, cuya acreditación corre a folios 146-150, encontrándose el mismo
legitimado para recurrir, por lo que se cumple en la especie con el presupuesto procesal de
legitimación. Además según consta en expediente, el ajuste recurrido fue notificado
mediante el Sistema Informático Tica el 20 de setiembre de 2017, impugnándose por dicha
4
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
vía el 21-09-2017 y mediante escrito presentado ante la Aduana de Caldera, el día 22 del
mismo mes y año, según se observa a folios 01, 131, 132, siendo en consecuencia que está
interpuesto dentro del plazo establecido al efecto, por el artículo 198 de la LGA. Por ello,
tiene este Tribunal por admitido el recurso de apelación para su estudio.
III.- Sobre las nulidades alegadas: De seguido, y tal y como corresponde, se avoca este
Tribunal al conocimiento de los argumentos de nulidad, tanto los esbozados por el
recurrente.
Nulidad por vicio en el contenido. El interesado plantea un vicio en el contenido del ajuste
impugnado, por considerar que en el mismo no se efectuó una comunicación en detalle de la
nueva carga tributaria, lo cual a su parecer genera la nulidad absoluta de lo actuado.
Todo acto jurídico se configura como una declaración unilateral de voluntad de la
Administración Pública que, dentro del marco de normas de Derecho Público y por ende en
apego al principio de legalidad dispuesto por el artículo 11, tanto de la Constitución Política
como de la LGAP, está destinada a producir efectos jurídicos, ya sea sobre los intereses,
obligaciones o derechos de los administrados, dentro de una situación concreta. Bajo esta
concepción, la sustancia del acto, lo declarado, lo que la Administración decide efectuar a
través del mismo, se conoce como contenido del acto administrativo.
Este elemento tiene como propósito, la definición del efecto que causará el acto concreto, el
resultado práctico que se pretende obtener, lo que dispone o decide la Autoridad
Administrativa y que se expresa materialmente en la parte dispositiva del acto, debiendo abarcar todos los elementos integrantes del fondo del asunto, consecuencia de la
declaración de conocimiento, voluntad o juicio por parte de la Administración y de la cual es
reflejo el acto respectivo, debiendo además, ajustarse al Ordenamiento Jurídico y ser
adecuado a sus fines.
En cuanto a los requisitos que debe reunir el contenido del acto administrativo, se han
esquematizado doctrinalmente de la siguiente manera:
5
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
"El contenido del acto deberá ser:
1. Posible.
2. Lícito, es decir, ajustado a lo dispuesto en el ordenamiento jurídico.
3. Determinado o determinable.
4. Idóneo para la consecución de los fines que el acto persigue."(El resaltado no es del original) 1
El artículo 132 de la Ley General de la Administración Pública se refiere al punto,
disponiendo:
“1. El contenido deberá de ser lícito, posible, claro, preciso y abarcar todas las cuestiones de hecho y derecho surgidas del motivo, aunque no hayan sido debatidas por las partes interesadas.
2. Deberá ser, además, proporcionado al fin legal y correspondiente al motivo , cuando ambos se
hallen regulados.
3. Cuando el motivo no esté regulado el contenido deberá estarlo, aunque sea en forma imprecisa.
4. Su adaptación al fin se podrá lograr mediante la inserción discrecional de condiciones, términos y
modos, siempre que, además de reunir las notas del contenido arriba indicadas, estos últimos sean
legalmente compatibles con la parte reglada del mismo." (El resaltado no es del original)
De esta forma, el contenido, junto con el motivo y el fin, se configuran en la tripartición de los
elementos materiales de todo acto administrativo, el cual se considerará válido cuando todos
éstos guarden congruencia con el Ordenamiento Jurídico. Al respecto, la LGAP señala en su
numeral 128:
"Será válido el acto administrativo que se conforme sustancialmente con el ordenamiento
jurídico, incluso en cuanto al móvil del funcionario que lo dicta."
1 ENTRENA CUESTA, Rafael, Curso de Derecho Administrativo, Volumen I/1, Madrid, Editorial Tecnos, Octava Edición, 1983, p. 214.
6
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
Con base en lo expuesto, tenemos que las aseveraciones del recurrente no son correctas,
dado que en la especie el contenido del ajuste recurrido, además de ser claro, resulta
proporcional al fin perseguido, dado que expresa y detalladamente le señala al interesado la
nueva carga tributaria producto del cambio de posición arancelaria que persigue la Autoridad
Aduanera (ver folio 117), desglosando los impuestos cancelados inicialmente, los resultantes
de la liquidación producto del ajuste, así como la diferencia a pagar en favor del Fisco; razón
por la cual debe declararse improcedente la nulidad esgrimida.
Además de la nulidad analizada supra, el recurrente alega la nulidad de la reclasificación
realizada por la Aduana durante el proceso de despacho, argumentando una carencia de
análisis técnico y fáctico en el actuar de la Autoridad Aduanera, estimando este Tribunal, que
dicho planteamiento se encuentra ligado con el análisis que sobre el fondo del presente
asunto se realizará, por lo que se entra a conocer en el siguiente apartado.
IV.- Sobre el fondo: Tal y como se delimitó en el objeto de la presente litis, lo que resta por
dilucidar en expediente es sobre los únicos alegatos de los interesados en relación al fondo
de la correcta clasificación arancelaria de las mercancías nacionalizadas en las Líneas 0001,
0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 de la Declaración Aduanera de Importación número
XXX del 08 de setiembre de 2017 de la Aduana de Caldera, toda vez que la misma se
declaró como “PAÑALES PARA ADULTO” en la posición arancelaria 9619.00.21.00.00,
mientras que la Administración Aduanera reclasificó la mercancía en la posición arancelaria
9619.00.29.00.90 del S.A.C., al considerar que la misma se constituía en “ROPA INTERIOR
DESECHABLE PARA INCONTINENCIA, MARCA XXX”, para lo cual se avoca este Tribunal
a analizar los argumentos esbozados, las pruebas y documentos que constan en
expediente, resumiendo para lo que interesa los siguientes hechos probados:
1. Que a través de Declaración Aduanera de Importación número 0xxx7 de fecha de aceptación 08 de setiembre de 2017 de la Aduana de Caldera, el agente aduanero xxx de la agencia aduanal Grupo xxx S.A. en representación del importador xxx S.A., presentó a despacho en las líneas 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 mercancía descrita como “pañales para adulto” en la posición arancelaria 9619.00.21.00.00 del S.A.C. (Ver folios 124 a 145).
7
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
2. Que durante el proceso de verificación el funcionario aduanero encargado de la revisión física de las mercancías, modifica la clasificación arancelaria declarada, sea la 9619.00.21.00.00, en relación a las líneas 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 de la citada Declaración Aduanera de Importación, a la 9619.00.29.00.90, al considerar que: (Ver folio 132)
“Del proceso de verificación física se determina que la mercancía corresponde en descripción y cantidad según facturas comerciales XXX, XXX, XXX, XXX Y XXX las cuales se encuentran adjuntas al dua; del proceso de verificación documental se detecta una presunta inconsistencia en la clasificación arancelaria de los Ítems 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 ya que según la descripción de éstas mercancías en el dua es la siguiente: “PAÑALES DESCECHABLES PARA INCONTINENCIA EN ADULTOS” clasificándolos en el inciso arancelario 9619.00.21.00.00, y se verifica físicamente que éstas mercancías corresponden a “ROPA INTERIOR DESCECHABLE PARA INCONTINENCIA, MARCA XXX” mismas mercancías que según sus características clasifican en el inciso arancelario 9619.00.29.00.90. Y con fundamento en el Art. 214 de Ley General de Administración Pública, el cual trata de buscar la verdad real de los hechos, en aplicación de las Reglas Generales de Clasificación 1 y 6 del Sistema Armonizado, Nota Legal de Capitulo 48.2.q y Nota Legal 39.1 (VI Enmienda) y aplicación y observancia del Análisis de Laboratorio Aduanero No. 674 del año 2017 y Criterio Técnico No. DGA-DGT-DTA-158-2017, los cuales se refieren ampliamente a las mercancías denominadas “XXX PANTS”, y es que ésta mercancías corresponden a “ARTICULO ABSORBENTE HIGIENICO, DEL TIPO DE ROPA INTERIOR (EN FORMA DE CALZON) SANITARIO DESCECHABLE, PARA ADULTO, A BASE DE NAPA DE FIBRA DE CELULOSA Y PLASTICO ABSORVENTE”, características que corresponden a las mercancías clasificadas en el inciso arancelario 9619.00.29.00.90 (Justificación R.G.C. 1 (N.L. 48.2.g) y N.L. 39.1)) y R.G.C. 6- VI Enmienda). Cabe indicar en este acto, que el Análisis de Laboratorio No.674 y el criterio DGA-DGT-DTA-158-2017 se realizaron con muestras mismas de las presentadas en este dua declaradas por la misma agencia aduanal, del mismo proveedor y del mismo importador, por lo que si es posible establecer una conexidad para Las mercancías presentadas en el dua 002-2017-0xxx y los análisis de clasificación arancelaria efectuados a partir de las muestras (DUA 002-2017-00xxx) enviadas al Laboratorio Aduanero.”
3. Que para lo de interés, se describe la naturaleza de la mercancía en el DUA como
“Pañales para adulto”, en la traducción de la factura “Pañal desechable para incontinencia en adultos” y en el certificado de origen “Pañal desechable para adulto”. (Ver folios 126,
127, 135 y 141)
Sobre el tema en discusión, hacer ver este Órgano Colegiado, que la litis gira alrededor de la
clasificación arancelaria de las mercancías, la cual corresponde uniformar y verificar a las
8
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
autoridades aduaneras según las competencias designadas en el régimen Jurídico aduanero
dentro del cual se encuentra la Nomenclatura Internacional del Sistema Armonizado de
Designación y Codificación de Mercancías (S.A.), toda vez que clasificar una mercancía es
encontrar su exacta posición en un determinado esquema de clasificación dentro del
instrumento utilizado en nuestro país para tal efecto, el cual está constituido por la Ley 7346
del 09 de julio de 1993 y el Decreto Ejecutivo N° 25740 H-MEIC del 03 de febrero de 1997 y
sus reformas, los cuales ponen en vigencia el Sistema Arancelario Centroamericano, que es
la nomenclatura oficial para la clasificación de las mercancías de importación conforme lo
dispone el artículo 2, literal 1, y que para la aplicación uniforme del Arancel Centroamericano
de Importación, las Notas Explicativas del Sistema Armonizado de Designación y
Codificación de las mercancías servirán para interpretarlo según lo indicado en el artículo 2,
literal 3 de la Ley 7346. Y que para la fecha en que se dan los hechos en el presente asunto,
resulta aplicable los resultados de la Sexta Enmienda de la Nomenclatura del Sistema
Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías2, puesta en vigencia en Costa
Rica mediante el Decreto Ejecutivo número 39960 publicado en la Gaceta, Alcance Nº 301D
del 13 de diciembre de 2016, el cual entró en vigencia el 01 de enero del 2017.
Así las cosas, tenemos que la codificación a nivel de 6 dígitos (subpartida) corresponde a la
Nomenclatura Internacional (S.A), su utilización es obligatoria, no puede ser modificada
unilateralmente por ningún país miembro. Asimismo, a nivel Centroamericano se negociaron
los “Incisos Arancelarios” (8 y 10 dígitos) que conforman el Sistema Arancelario
Centroamericano (S.A.C) y a nivel Nacional las fracciones o subincisos (12 dígitos), y es en
virtud de la citada Sexta Enmienda del S.A., que la DGA emitió lineamientos para la
implementación del Arancel a 12 dígitos a través de los comunicados DGA-DGT-031-2016
del 28 de noviembre de 2016 y DGA-DGT-033-2016 del 16 de diciembre del 2016, donde se
indican las medidas a seguir para la incorporación al SAC de los 2 dígitos a nivel nacional.
2 El 27 de junio de 2014 la Organización Mundial de Aduanas (OMA), aprobó la 6° Enmienda a la Nomenclatura del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías (S.A.)
9
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
Tal normativa es la que fundamenta la clasificación arancelaria de mercancías objeto de
importación definitiva utilizando los criterios de clasificación, los textos de partida, las notas
de sección y de capítulo para determinar la correcta clasificación arancelaria de una
mercancía, remitiendo a las Reglas Generales de Clasificación, las cuales establecen los
principios y métodos a seguir para que con ello a todas las mercancías puedan asignárseles
un código numérico.
Es así, como una vez más resulta oportuno indicar que, por la naturaleza de dichos artículos
y a efecto de facilitar la correcta clasificación de las mercancías, la Nomenclatura
Internacional del Sistema Armonizado (S.A.), establece varios “Criterios de Clasificación”,
que deben tomarse en cuenta al momento de su análisis, entre ellos se encuentran:
Criterio de composición: La clasificación se basa en el análisis de la materia constitutiva
del artículo. Ejemplo: productos químicos, medicamentos, desinfectantes, insecticidas, madera,
textil, metal, caucho, plástico, cerámica, etc.
Criterio de función: Se toma en cuenta el uso, razón de ser y el para qué fue concebido
dicho artículo, indistintamente del material de fabricación. Ejemplos: juguetes, muebles,
vehículos, relojería, maquinaria, etc.
Criterio de grado de elaboración: De lo simple a lo complejo, incorpora a lo interno de
cada capítulo el gradiente de mercancías presentadas en bruto, semi-manufacturas o el
producto terminado (manufacturas).
Criterio de presentación en el mercado: Interesa la forma de presentación para su
comercialización en surtidos, acondicionados para la venta al por menor, dosificados, etc.
Reiterando que la Nomenclatura del S.A. para el estudio de las mercancías, las divide en
dos grandes grupos: De la Sección I a XV (Criterio de composición, es decir, para su
correcta clasificación, es necesario conocer la materia constitutiva del producto) y de la
Sección XVI a XXI (Criterio de función o uso, siendo importante conocer las razones para
que fue concebida la mercancía). Así las cosas, es preciso aclarar que sobre la naturaleza
de la mercancía que nos ocupa, descrita como “Pañales desechables”, la Nomenclatura
Internacional del S.A., antes de la entrada en vigencia de la V Enmienda, clasificaba dichos
10
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
productos de acuerdo al criterio de composición, por ejemplo si eran de guata de celulosa,
papel y materias similares correspondían a la subpartida 4810.403, si eran de materia textil a
5601.104; no obstante, a partir de la vigencia de la V Enmienda que entró a regir a partir de
01 de enero de 2012, dichos “Artículos Higiénicos” se agruparon todos siguiendo el criterio de función en la partida 96.19 que reza:
“96.19 Compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos similares, de cualquier materia.”
Tal y como lo mencionan los recurrentes, efectivamente las Notas Explicativas del S.A.,
indican que la partida 96.19 comprende a las compresas y tampones higiénicos, los pañales
para bebés y artículos similares, incluyendo las almohadillas higiénicas absorbentes para
mamas, los pañales para adultos que sufren de incontinencia y los protectores diarios para
bragas y calzoncillos, de cualquier materia. En general, los artículos de esta partida son
desechables y muchos de estos artículos constan de:
a) una capa interna (por ejemplo, de tela sin tejer) destinada a evacuar los líquidos que están en
contacto con la piel y a evitar por lo tanto las irritaciones;
b) una parte central absorbente destinada a recoger y almacenar los líquidos hasta que el artículo
sea desechado; y,
c) una capa exterior (por ejemplo, de plástico) que impide la pérdida del líquido contenido en la
parte central absorbente.
La forma de los artículos de esta partida se concibe generalmente para poder ajustarse al
cuerpo humano. Se encuentran asimismo comprendidos en esta partida los artículos
tradicionales similares confeccionados exclusivamente en materias textiles y que en general
3 4818.40- Compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos higiénicos similares.
4 5601.10- Compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos higiénicos similares, de guata.
11
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
se pueden volver a utilizar después de haber sido lavados. Por su parte, se excluyen de
96.19 los productos tales como las sábanas desechables utilizadas en cirugía y los cojines
absorbentes para camas de hospitales, mesas de operaciones o sillas de ruedas, las
almohadillas no absorbentes para mamas y demás artículos no absorbentes (en general,
siguen el régimen de la materia constitutiva).
A nivel internacional la Nomenclatura del S.A. clasifica la naturaleza de dichos artículos
aplicando en primera instancia el criterio de función (artículos higiénicos, absorbentes),
indistintamente de la materia constitutiva en 9619.00 (Partida cerrada), y en aplicación a lo
dispuesto en la RGC 1, tenemos que en su texto o epígrafe agrupa a nivel de 4 dígitos a las
compresas, los tampones higiénicos y los pañales para bebés, ampliando su epígrafe con
los “Artículos similares”, es decir, que sean mercancías similares a las expresamente
denominadas (compresas, tampones, pañales para bebés) -porque tienen la misma función
de ser artículos higiénicos-, entendiéndose que si bien el texto de 96.19 no señala de
manera expresa a los “pañales para adulto”, estos pueden ser también clasificados en esa
partida internacional, al ampliar su texto con el concepto de “artículos similares” a los ya
descritos como “pañales para bebés” y por cumplir con el requisito primordial de ser
higiénicos y absorbentes (CRITERIO DE FUNCIÓN), que es el criterio de clasificación que
prevalece en ese epígrafe de partida (RGC 1).
Por otra parte, nótese que a nivel internacional no existe desglose o subdivisiones para
diferenciar las mercancías que se incluyen en su epígrafe o texto de partida (9619.00), no
obstante, a nivel centroamericano (8-10 dígitos) se realizan aperturas de acuerdo a la
materia de que están elaborados (plástico, papel, guata de celulosa, guata textil, de
punto ,etc), veamos:
96.19 Compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos similares, de cualquier materia.
961900.10.00 - De plástico
12
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
961900.2 - De pasta de papel, papel, guata de celulosa o napa de fibras de celulosa:
9619.00.21.00 -- Pañales para adulto
9619.00.29.00 -- Los demás
961900.3 - De guata de materia textil:9619.00.31.00 -- Pañales para adulto
9619.00.39.00 -- Los demás
961900.40.00 - De materia textil, de punto961900.90.00 - Otros
En el caso que nos ocupa, no existe controversia sobre la materia constitutiva de la
mercancía, toda vez que, de acuerdo a los análisis de laboratorio y a los criterios emitidos
por la DGA que constan en expediente, tanto los interesados como la Administración
coinciden en que se trata de artículos higiénicos a base de napas de fibra de celulosa y
plástico absorbente de la apertura C.A. 9619.00.2, generándose la discusión con las
aperturas 9619.00.21 “Pañales para adulto” (declarada por el agente aduanero) o la
9619.00.29 “Los demás” (determinada por la Aduana), siendo entonces el meollo del asunto,
establecer la naturaleza del producto en estudio, es decir, si se trata efectivamente de un
“pañal” o de “los demás” artículos higiénicos que comprende la partida 96.19.
Es así, que en controversia tenemos un inciso específico (“21” Pañales para adulto) versus
uno de alcance residual (“29” Los demás artículos)5, estimando este Tribunal que lo que
resta por dilucidar, es lo que se debe entender por “Pañal”, para ello es preciso aclarar que
en la Nomenclatura Internacional del S.A., no existe a nivel de Notas Legales o de las Notas
Explicativas una definición de dicho término, no obstante, podemos tener definiciones de la
Real Academia Española, de Wikipedia, entre otras y que etimológicamente lo definen de la
siguiente manera:
5 La partida con descripción más específica tendrá prioridad sobre la partida de alcance más genérico. (Ver RGC 3 a)
13
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
“Pañal. De paño.Tira de tela o celulosa absorbente que se pone a los niños pequeños o a las
personas que sufren incontinencia de orina”. (Real Academia Española) 6
“Un pañal es una prenda absorbente usada para higienizar y evitar la contaminación del entorno a causa de los desperdicios de un organismo. Suelen usarlo personas que aún no tienen o han perdido la capacidad de controlar sus desechos (heces y orina). O son incapaces de encontrar un lugar donde depositar los mismos. Esto aplica tanto a personas que no pueden llegar a tiempo a un baño o no es accesible el mismo, tal es el caso de los astronautas, buzos, etc. El propósito de un pañal es contener y mantener al que lo usa seco y confortable por varias horas. Cuando el pañal es utilizado y se alcanza su capacidad, hay que cambiar el mismo por uno nuevo; este proceso suele hacerlo una persona, aunque en ciertos casos también el mismo usuario puede cambiar el pañal. El uso del pañal no es exclusivo de personas. Por varias razones los animales pueden utilizarlos, desde razones veterinarias (enfermedades, etc) Desechables: Son de un solo uso. Están formados por varias capas de celulosa y/o poliéster y/o poliacrilato de sodio (polímero súper absorbente), que absorben los líquidos, y una tela exterior impermeable, de polietileno que retiene el fluido y deja pasar el vapor. Cuentan con elásticos laterales que se adaptan a las piernas y cierres de velcro (o adhesivo) a la altura de la cintura. Por su comodidad son los más populares en la actualidad. Recientemente se han desarrollado nuevas variedades de pañales, como son los pañales de baño y los pañales braguita que no llevan cierres porque son elásticos y se suben por las piernas…” (Wikipedia) 7
De acuerdo a la información transcrita, no hay duda que la clasificación de estos artículos
debe apegarse al CRITERIO DE FUNCION, es decir, determinar cuál es su fin primordial,
para qué fueron concebidos, su razón de ser, y en ese sentido, vamos a entender por un
“Pañal” a aquellos productos que son higiénicos y absorbentes, fabricados especialmente
para retener y absorber fluidos o secreciones corporales, indistintamente de la forma,
dimensiones, tallas, marcas, colores, tamaños y de que sean usados por niños, jóvenes o
adultos, siempre y cuando cumplan con el requisito primordial del criterio de uso explicado
supra. Es así, que dentro de ese término de “Pañal” vamos a clasificar desde los “pañales
convencionales” confeccionados con una forma clásica, tradicionalmente de telas cortadas
en forma cuadrada o triangular, con tiras alargadas, que se colocan entre la piernas de un
bebé o de un adulto, para retener o absorber la orina o las secreciones corporales como el
excremento, tradicionalmente sujetados con un imperdible (conocido como gacilla), que con
el avance en la tecnología y técnica del comercio se fueron sustituyendo por materiales cada
6 http://dle.rae.es/srv/search?m=30&w=pa%C3%B1al. Recuperado el 07 de marzo de 2018.
7 https://es.wikipedia.org/wiki/Pa%C3%B1al. Recuperado 07 de marzo de 2018.
14
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
vez más livianos, absorbentes, antialérgicos, etc., sustituyendo el método tradicional de las
gacillas por cintas adhesivas, cierres de velcro -que también han sido sustituidos por
elásticos en forma hoy de calzones- y que pueden además ser slip, pre-doblados, braguitas
con vuelos, tirantes, petos, botones, neutralizadores y cualquier otro diseño moderno y
atractivo, pero que cumpla siempre con el fin primordial para el cual fueron concebidos
(Criterio de función por ser artículos higiénicos-absorbentes).
En tal sentido, no puede este Tribunal desconocer que así como avanza el comercio en el
mundo de las mercancías, también evoluciona la Nomenclatura Internacional en permitir
incorporar esas nuevas formas, estilos y métodos de comercializar estos artículos que
vienen todos a cumplir la misma función de ser productos higiénicos- absorbentes para
retener fluidos y secreciones corporales tanto para niños, jóvenes, adultos y usados en los
hogares, hospitales, centros de enseñanza, de cuido, lugares recreativos, etc. Razón por la
cual, la mercancía que nos ocupa, comercializada como “XXX Pants” reúne las condiciones
de ser un artículo higiénico absorbente tipo “Pañal” en forma de calzón, elaborado con napas
de celulosa principalmente, utilizado para la incontinencia de adultos y que por ningún
motivo debe considerarse como una “prenda o complemento de vestir”, ya que
merceológicamente no estamos ante una mercancía que venga a sustituir el uso en ese
caso de la “prenda íntima” tipo braga, calzón, “bloomer”, etc., elaborados con diferentes
materias textiles que no son desechables y que generalmente se colocan después del pañal
y que están comprendidos explícitamente en la Sección XI del S.A.
Bajo esa tesitura, tenemos que de acuerdo a la naturaleza y características de la mercancía
en estudio, la clasificación arancelaria correcta es 9619.00.21.00.008 del S.A.C, toda vez
que, en el caso resulta aplicable el Criterio de Función y en aplicación de la Regla General de Clasificación 1 que dispone que “La clasificación está determinada legalmente por los textos
de las partidas y de la Notas Legales.”, y la Regla General de Clasificación 6 de la
Nomenclatura del Sistema Armonizado (SA) la cual indica que “la clasificación de mercancías en la
8 Con los impuestos correspondientes vigentes y aplicables al momento de los hechos (DUA del 08 de setiembre de 2017)
15
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
sub partidas de una misma partida está determinada legalmente por los textos y Notas Legales de estas
subpartidas”, así como lo dispuesto en el Apartado D) del S.A.C (para aplicar las Reglas de
Clasificación y demás normativa internacional del S.A. a nivel de inciso centroamericano) -el
cual ha aplicado este Tribunal en vasta jurisprudencia9- y que para lo de interés reza:
“El alcance, condiciones, limitaciones o exclusiones de una partida, deberán considerarse implícitos en
las subpartidas en que dicha partida se subdivide. El mismo criterio es aplicable a los incisos en relación
a la subpartida a la que pertenecen.”
Por último y siguiendo esa línea de entendimiento expuesta, resulta oportuno aclarar que, no
desconoce este Tribunal que existen diferentes directrices y oficios de la Dirección General
de Tributación como autoridad competente para determinar si este tipo de mercancías
“Pañales” están o no afectas al Impuesto General sobre las Ventas y que con resolución
RES-DGA-DGT-028-2017 vigente a partir del 12 de setiembre de 201710, la DGA realizó las
aperturas correspondientes a nivel de 12 dígitos en el Arancel SAC, -aperturas que indica la
Aduana de Caldera en los cuadros visibles a folios 112 y 113 cuando conoce y resuelve el
recurso de reconsideración, pero que no analiza ni justifica porqué razón mantiene la
clasificación que nos ocupa en la posición residual 9619.00.29.00.90 señalada por el
funcionario aduanero durante el control inmediato a que fue sometido el DUA de interés-, no
obstante, una vez más reitera este Colegiado que las aperturas a nivel nacional para que
surtan efecto y sean aplicables deben respetar los preceptos contenidos en el Convenio
marco de la Nomenclatura Internacional del S.A, es decir, en primera instancia debe
respetarse la aplicación de las Reglas Generales de Clasificación en su orden correlativo, e
ir descartando la posible clasificación de las mercancías primeramente a nivel de partida (4
dígitos- RGC 1), luego con la aplicación de la Regla General 6 establecer los 6 dígitos
(subpartida internacional) y por último tanto a nivel centroamericano como nacional, también
debe respetarse ese orden lógico, sistemático y universal en apego al Apartado D) de las
Notas Generales del Arancel Centroamericano de Importación, transcrito supra.
9 Ver entre otras las Sentencias Números 247-2017 y 026-2018.10 Publicado en el Diario Oficial La Gaceta N° 226-2017 del 29 de noviembre del 2017.
16
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
En virtud de los argumentos, pruebas, razones técnico-jurídicas y demás consideraciones
expuestas, no queda más a este Tribunal que reconocer la razón a los recurrentes, toda vez
que, la mercancía de las líneas 0001, 0008, 0009, 0010, 0011, 0027 y 0035 de la
Declaración Aduanera de Importación número XXX del 08 de setiembre de 2017 de la
Aduana de Caldera, denominada “Pañales tipo calzón marca XXX (XXX Pants)” corresponde
a la posición arancelaria 9619.00.21.00.00, en aplicación al Criterio de Función, de las
Reglas Generales de Clasificación 1, 6 y Apartado D) del S.A.C. En consecuencia, lo
procedente es declarar con lugar el recurso de apelación incoado y revocar el ajuste
realizado con las consideraciones indicadas en la presente sentencia.
POR TANTO
De conformidad con el Código Aduanero Centroamericano, los artículos 198, 205 a 210 de la
Ley General de Aduanas, por unanimidad este Tribunal resuelve con lugar el recurso y se
revoca el ajuste realizado en el despacho. Se ordena devolver el expediente a la oficina de
origen.
Notifíquese: Al importador xxx, S. A., al correo electrónico [email protected]; y al agente de aduana al correo electrónico [email protected] y, a la Aduana de Caldera por el medio disponible.
Loretta Rodríguez MuñozPresidente
17
Expediente N° 2018-038 Sentencia N° 2018-042
Voto N° 2018-049
Desiderio Soto Sequeira Shirley Contreras Briceño
Dick Rafael Reyes Vargas Elizabeth Barrantes Coto
Alejandra Céspedes Zamora Luis Alberto Gómez Sánchez
18