I. INTRODUCCIÓN

Dentro de las potestades propias de una Administración Tributaria se encuentra el

control de la deuda respecto de los contribuyentes que la mantengan frente a ella,

estableciendo la facultad de cobranza de las mismas de acuerdo a los procedimientos

regulados en el Código Tributario, pudiendo emitir valores (Orden de Pago,

Resolución de Determinación, Resolución de Multa Tributaria), frente a los cuales el

deudor tributario puede interponer los medios de defensa que también el Código

Tributario le otorga.

El mecanismo utilizado por los contribuyentes para contradecir las afirmaciones que

se encuentran contenidas en los valores de cobranza es el recurso de reclamación, el

cual se encuentra regulado en los artículos 132º a 142º del Código Tributario.

Recordemos que “…un reclamo tributario constituye un acto procesal conferido al

contribuyente y eventualmente a los terceros legitimados, para solicitar la revisión y

consiguiente corrección de los actos emitidos por la Administración Tributaria, los

cuales pueden resultar más gravosos para el contribuyente o también porque al emitir

dicho acto procesal no se cumplen las normas establecidas para el procedimiento”

Hay que tener en cuenta que cuando se reclama una Orden de Pago se debe efectuar el

pago previo de la deuda contenida en dicho valor, caso contrario la Administración

Tributaria efectuará una comunicación de exigencia de subsanación de dicho requisito

al contribuyente, otorgándole para ello quince (15) días hábiles, vencidos los cuales si

el contribuyente no cumplió con pagar dicha deuda el reclamo será declarado

Inadmisible 3. Esta regla se conoce en doctrina como “Solve et repete”, algo así como

“paga primero y reclama después”.

Sobre esta regla existe incluso una corriente doctrinaria que señala que el “Solve et

repete” (“paga primero y reclama después”) “…constituía un medio utilizado

frecuentemente para encubrir la arbitrariedad administrativa y hacer ilusoria la

defensa del contribuyente. Además, aparte de tratarse de una institución que no existe

en todos los países, en fecha reciente fue declarada inconstitucional por la Corte

Constitucional de Italia, su país de origen, por contrariar garantías esenciales, y fue

eliminado en Argentina y Uruguay, sin producir ninguna alteración en la recaudación

de los tributos. Los peligros que ofrecería tal supresión desaparecen con la

organización de un sistema coordinado de medidas cautelares y de ejecución,

independientes de la prosecución de la acción ordinaria sobre la procedencia del

crédito fiscal”

Pero cabe mencionar que existe en alguna medida un supuesto en el cual es posible

interponer un recurso de reclamación contra una Orden de Pago y no aplicar la regla

de “Solve et repete”, es decir, que se puede admitir la reclamación sin el pago previo

de la deuda cuando existan situaciones que evidencien que la cobranza podría ser

improcedente. Dicha regla está contenida en el numeral 3 del literal a) del artículo

119º del Código Tributario. En ese sentido es necesario abalizar cada uno de los

artículos que comprenden la orden de pago, para así poder entender mas afondo lo

que es una orden de pago.

II. ARTÍCULO 78.- ORDEN DE PAGO

La orden de pago es el acto en virtud del cual la administración exige al deudor

tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente

la resolución de determinación, en los casos siguientes:

1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.

2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.

3. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las

declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el

monto de la orden de pago, la administración tributaria considerará la base

imponible del período, los saldos a favor o créditos declarados en períodos

anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.

Para efectos de este numeral, también se considera el error originado por el

deudor tributario al consignar una tasa inexistente.

4. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su

obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la

misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que

realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos

correspondientes, dentro de un término de tres (3)días hábiles, de acuerdo al

procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la

administración tributaria pueda optar por practicarles una determinación de

oficio.

5. Cuando la administración tributaria realice una verificación de los libros y

registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.

Las órdenes de pago que emita la administración, en lo pertinente, tendrán los

mismos requisitos formales que la resolución de determinación, a excepción de

los motivos determinantes del reparo u observación.

2.1. ANTECEDENTES

El esquema y contenido del artículo viene del código aprobado por el Decreto Ley N°

25859; a la fecha ha sufrido algunas modificaciones: al aprobarse el código por el

decreto legislativo N° 773 se añadió, tal como aparecía en el texto anterior, la

referencia a la consideración de la base imponible; asimismo, en el numeral cuatro se

varió a la omisión de la "presentación" por la omisión de la determinación y la

declaración; este último numeral fue perfeccionado, y quedó tal como está

actualmente, por la modificación dispuesta por la ley N° 26414. El numeral 3 fue

sustituido por el artículo 32 del decreto legislativo N° 953; respecto de su texto

anterior, en el primer párrafo se añadió los saldos a favor o créditos declarados en

periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos, y se incorporó un

segundo párrafo.

II.2. DEFINICIÓN DE ORDEN DE PAGO

La orden de pago es el acto en virtud del cual la administración exige al deudor

tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente

la resolución de determinación.

La orden de pago (antiguamente denominada giro provisional), siendo un acto

administrativo, por sus características, es un mandato de pago; un acto cuyo objeto es

reclamar al deudor tributario la cancelación de una deuda exigible; un acto que

contiene la exigencia, al deudor tributario, del pago de deudas tributarias (tributo más

intereses) ciertas y cuya cuantía se conoce con certeza, por lo que son plenamente

exigibles.

Este acto es, sin duda, distinto de la resolución de determinación, pues para su

emisión, además de cumplir con lo anterior, no requiere de la realización de un

procedimiento de fiscalización sino fundamentalmente de la simple constatación o

verificación de la existencia de la deuda impaga cierta, ya mencionada; no tiene como

sustento, por tanto, reparo u observación alguna.

Como se ha indicado, la orden de pago siendo un acto administrativo (como tal debe

cumplir con los requisitos de validez; véase los artículos 77, 103 y 109 del código

tributario), es un acto emitido por la autoridad competente y constará por escrito en

un documento que, en lo pertinente, cumplirá con los requisitos exigidos para la

resolución de determinación (deudor tributario, tributo y el período al que

corresponda, base imponible, tasa, cuantía del tributo y sus intereses y fundamentos y

disposiciones que la amparen), salvo, evidentemente por la naturaleza de la orden de

pago, los motivos determinantes del reparo u observación (último párrafo del artículo

78)

II.3. EMISIÓN Y EFECTOS DE LA ORDEN DE PAGO

La administración tributaria emitirá órdenes de pago estrictamente en los casos

señalados por ley y cuando se verifique la existencia de deuda tributaria pendiente de

pago:

A. Por tributos autoliquidados (auto determinados) por el deudor tributario.

Cuando resulte deuda pendiente de pago; se da, por ejemplo, cuando el propio

contribuyente determina y declara un tributo a pagar y no abona ni paga suma alguna

por dicha deuda. En este caso, la emisión de la orden de pago no valida la

determinación realizada (y declarada) por el deudor tributario por anticipos o pagos a

cuenta, exigidos de acuerdo a ley. En la mayoría de estos, los datos para encontrar la

deuda están predeterminados; ejemplo:

En el pago a cuenta mensual por el impuesto a la renta, puede haberse

señalado sólo la base imponible y no haberse liquidado o determinado el

monto del pago a cuenta; la administración, conociendo además la alícuota o el

coeficiente, puede aplicar este a la base para emitir la orden de pago.

B. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las

declaraciones, comunicaciones o documentos de pago.

En la medida en que el llenado de los formularios o el mecanismo (ejemplo: utilizado

para la declaración y autodeterminación no está exento de errores, puede ocurrir que

se cometan estos en la redacción (anotación) de las cifras o en el cálculo de ellas. No

obstante, este numeral es un cajón de sastre. En ambos casos (errores de redacción o

de cálculo), a fin de determinar el monto por el cual se va a emitir las órdenes de pago,

la administración considerará la base imponible señalada por el deudor tributario y

además, cuando corresponda, los saldos a favor o créditos declarados (téngase en

cuenta este acto) en períodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos

últimos; esto es importante, pues permite que la administración verifique la existencia

en las declaraciones de estos créditos y saldos; antes, en algunas oportunidades,

simplemente los desconocía.

De otro lado, hay que tener en cuenta la cuarta disposición final del decreto legislativo

N° 953, el mismo que ha establecido (error en la determinación de los pagos a cuenta

del impuesto a la renta bajo el sistema de coeficiente): "precisase que en virtud del

numeral 3 del artículo 78" del código tributario, se considera error si para efecto de

los pagos a cuenta del impuesto a la renta se usa un coeficiente o porcentaje que no ha

sido determinado en virtud a la información declarada por el deudor tributario en

períodos anteriores."

C. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su

obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la

misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que

realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos

correspondientes, dentro de un término de tres días hábiles, de acuerdo al

procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la

Administración tributaria pueda optar por practicarles una determinación de

oficio.

D. Cuando la administración tributaria realice una verificación de los libros y

registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.

Es una deuda constatada con la información de tales libros y registros, que resulte

luego de la comparación con lo declarado por el deudor tributario; vía verificación

(dentro de determinados y limitados alcances) o compulsa, y no luego de una

fiscalización.

En efecto, el numeral 5 del artículo 78 no implica el examen o evaluación de libros o

registros contables ni la documentación sustentatoria ni de las operaciones realizadas,

lo cual es propio de la fiscalización, sino la simple constatación del monto adeudado

en base a la información consignada en los mencionados registros, la cual puede ser

comparada con las declaraciones juradas presentadas por el contribuyente.

De otro lado, si bien la administración podía emitir órdenes de pago por tributos

autoliquidados por el contribuyente o cuando verifique los registros contables y

encuentre tributos no pagados, no puede combinar ambos supuestos, tomando el

mayor valor de las ventas y el menor de las compras, resultantes de comparar las

cifras consignadas en las declaraciones presentadas y en su registro de compras y

ventas.

De acuerdo con lo anotado, siendo normalmente emitidas vía la reliquidación

realizada por la administración tributaria respetando la propia determinación y

liquidación del deudor tributario, o sobre los datos consignados en las declaraciones,

con coeficientes o tasas conocidas, o los que consten en sus registros y libros

contables, contiene una deuda cierta. En efecto, puede asumirse que las deudas

tributarias contenidas en las órdenes de pago emitidas en razón de los supuestos

indicados, tienen la calidad de deuda cierta, por lo que resultan exigibles

coactivamente desde su notificación.

Esta misma situación, aunque de modo objetable, ocurre en el caso de la orden de

pago presuntiva (numeral 4 del artículo 78 y artículo 79). Por la razón explicada es

que para su eventual impugnación se requiere el pago previo. Solo cuando medien

otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y

presenta la reclamación dentro de los veinte días de notificada, al deudor tributario no

se le requerirá este pago y se suspenderá el procedimiento coactivo que hubiera

generado.

De otro lado, la ley de procedimiento de ejecución coactiva -ley N° 26979-, en el

numeral 25.2. Ha establecido lo siguiente: "la administración tributaria de los

gobiernos locales únicamente emitirá órdenes de pago en los casos establecidos en los

numerales 1 y 3 del artículo 78" del código tributario. Para los demás supuestos

deberá emitir resoluciones de determinación".

2.4. ORDEN DE PAGO O RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN

El tribunal fiscal, en reiterada jurisprudencia, ha establecido un conjunto de supuestos

por los que no cabe emitir órdenes de pago (y si se emiten estas, adolecen de causal de

nulidad); entre otros:

Por reparos a la declaración jurada o por discrepancias respecto de su

contenido. Se transgrede el procedimiento establecido si, como resultado de su

labor fiscalizadora, la administración realiza reparos y observaciones a la

declaración jurada (por ejemplo, constata la existencia de ingresos no

registrados que modifican la base imponible declarada por la contribuyente) y

emite una orden de Pago; ante tal situación, la administración debe emitir una

resolución de determinación, o de ser el caso, dar a la reclamación interpuesta

el trámite que corresponde a la formulada contra una resolución de

determinación, no siendo requisito de admisibilidad el pago previo de la deuda

tributaria impugnada.

También por desconocimiento o modificación de datos declarados por el

deudor tributario; por ejemplo, desconoce pérdida tributaria compensable

declarada, se cuestiona el crédito fiscal transferido a la recurrente por acuerdo

de fusión, porque no existe certeza del cobro del impuesto, modifica el crédito

Fiscal declarado y registrado por el contribuyente, desconoce créditos y saldos

consignados por el recurrente, Desconocen la compensación efectuada por la

recurrente en su declaración jurada, desconoce la suma declarada por

concepto de pagos anticipados, no considera o desconoce las retenciones

consignadas en las declaraciones tributarias.

Cuando la acotación no coincide con los datos consignados en la declaración jurada

presentada por el contribuyente, es decir cuando una orden de pago no ha sido

emitida en base a la autoliquidación del contribuyente o cuando por reliquidaciones

de la administración se “determinan” montos diferentes de los declarados a pagar por

los deudores tributarios. Por fiscalización de libros, registros o documentos sustenta

torios del deudor. Como se sabe, de acuerdo con el artículo 75, una vez concluido el

proceso de fiscalización, la administración debe establecer la deuda tributaria

emitiendo la respectiva resolución de determinación. Así, las órdenes de pago

derivadas de una fiscalización no se ajustan a lo dispuesto por el artículo 78 del código

tributario. Cuando hay discrepancia en la interpretación legal.

Reiterada jurisprudencia ha establecido que cuando existe discrepancia entre la

administración y el recurrente respecto de la interpretación de una norma deben

emitirse resoluciones de determinación y no órdenes de pago.

Por discrepancia en la forma de determinación, y aplicación del sistema de pago a

cuenta, sin perjuicio de lo establecido por la cuarta disposición final del decreto

legislativo n" 953; por ejemplo, cuando la administración repara o varía el sistema de

pagos a cuenta adoptado por el contribuyente. Cuando hay discrepancia sobre

exoneraciones, inafectaciones, u otros beneficios tributarios.

- Por determinación con información proporcionada por terceros. Mediante las

RTF nos. 127-6-97 y 128-6-92 se resolvieron casos disponiendo dar el trámite

de reclamación contra resolución de determinación a una contra una "orden de

pago" por haber sido emitida ésta sobre base cierta sustentada en información

proporcionada por terceros.

- Por datos adicionados o inciertos, aunque fuera en una compulsa.

- Por la existencia o detección de ingresos no registrados.

El tribunal fiscal ha fijado que en aquellos casos en que se emitan órdenes de pago que

adolezcan de los vicios anotados (o simplemente, como se ha indicado, se trate de

actos dictados sin haber cumplido estrictamente lo dispuesto por el artículo 78 del

código), cuando sean impugnadas, a los recursos se les deberá otorgar el trámite de

impugnación contra resoluciones de determinación, no siendo, obviamente, requisito

de admisibilidad el pago previo de la deuda tributaria impugnada, siempre que se

haya interpuesto oportunamente el recurso. Obviamente, los actos administrativos

descritos, al no constituir órdenes de pago, no podrían constituir deuda exigible

coactivamente al amparo del inciso D) del artículo 115 del código tributario.

Por cierto, aquellos valores ("órdenes de pago") deberán cumplir los requisitos

exigidos para estos actos (resoluciones de determinación) por el artículo 77; en caso

no los cumplan, deben ser convalidados subsanando las faltas y/o vicios que

adolezcan (por ejemplo señalando los motivos determinantes del reparo u

observación cuando se rectifique la declaración tributaria); en caso contrario (es

decir, en caso no se efectúe la convalidación) corresponderá la declaración de nulidad

de tales valores. De otro lado, si habiéndose impugnado aquella "orden de pago" con

las faltas y/o vicios indicados, y recién en la etapa de reclamación la administración

asumiéndola como resolución de determinación la convalida como tal (vía resolución

de oficina zonal o de intendencia), a fin de no afectar el derecho de defensa y la

pluralidad de instancia (privándoles de una instancia), debe admitirse las

impugnaciones contra tales actos como recursos de reclamación o a los recursos ya

planteados (se entiende que planteados originariamente como apelación) debería

dárseles el trámite de reclamación, debiendo la administración emitir nuevo

pronunciamiento teniendo en cuenta lo expuesto en dichos recursos.

III. ARTÍCULO 79".- ORDEN DE PAGO PRESUNTIVA

Si los deudores tributarios no declaran ni determinaran, o habiendo declarado no

efectuaran la determinación de los tributos de periodicidad anual ni realizaran los

pagos respectivos dentro del término de tres (3) días hábiles otorgado por la

administración, ésta podrá emitir la orden de pago, a cuenta del tributo omitido, por

una suma equivalente al mayor importe del tributo pagado o determinado en uno de

los cuatro (4) últimos períodos tributarios anuales. Lo dispuesto es de aplicación

respecto a cada período por el cual no se declaró ni determinó o habiéndose declarado

no se efectuó la determinación de la obligación.

Tratándose de tributos que se determinen en forma mensual, así como de pagos a

cuenta, se tomará como referencia la suma equivalente al mayor importe de los

últimos doce (12) meses en los que se pagó o determinó el tributo o el pago a cuenta.

Lo dispuesto es de aplicación respecto a cada mes o período por el cual no se realizó la

determinación o el pago.

Para efecto de establecer el mayor importe del tributo pagado o determinado a que se

refieren los párrafos anteriores, se actualizará dichos montos de acuerdo a la

variación del índice de precios al consumidor de lima metropolitana.

De no existir pago o determinación anterior, se fijará como tributo una suma

equivalente a¡ mayor pago realizado por un contribuyente de nivel y giro de negocio

similar, en los cuatro (4) últimos períodos tributarios anuales o en los doce (12)

últimos meses, según se trate de tributos de periodicidad anual o que se determinen

en forma mensual, así como de los pagos a cuenta.

El tributo que se tome como referencia para determinar la orden de pago, será

actualizado de acuerdo a la variación del índice de precios al consumidor de lima

metropolitana por el período comprendido entre la fecha de pago o la de vencimiento

del plazo para la presentación de la declaración del tributo que se toma como

referencia, lo que ocurra primero, y la fecha de vencimiento del plazo para presentar

la declaración del tributo al que corresponde la 0rden de pago.

Sobre el monto actualizado se aplicarán los intereses correspondientes. En caso de

tributos de monto fijo, la administración tomará aquél como base para determinar el

monto de la orden de pago.

Lo dispuesto en los párrafos precedentes, será de aplicación aun cuando la alícuota del

tributo por el cual se emite la orden de pago, haya variado respecto del período que se

tome como referencia.

La orden de pago que se emita no podrá ser enervada por la determinación de la

obligación tributaria que posteriormente efectúe el deudor tributario.

3.1. ANTECEDENTES

El texto del artículo, salvo el añadido "... (ipc) de lima metropolitana" en el tercer y

quinto párrafos dispuesto por el decreto legislativo n" 816, viene de la modificación

establecida por la ley n' 26414 al código tributario aprobado por el decreto legislativo

N° 773. La diferencia sustancial con el procedimiento anterior (decreto ley n" 25859)

es que antes se tomaba como base la presentación y no la declaración y la

determinación, como actualmente es.

3.2. ORDEN DE PAGO PRESUNTIVA

Téngase en cuenta aquí también lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 78 del

código.

La emisión de la orden de pago presuntiva está limitada para los casos de omisos a la

declaración y a la determinación, y para los que habiendo declarado sean omisos a la

determinación. para estos efectos, la administración deberá haber requerido al

deudor para que realice la declaración y determinación omitidas y abone los tributos

correspondientes, dentro de un término de tres días hábiles; sólo al incumplimiento

del requerimiento podrá emitir la orden de pago de acuerdo con el procedimiento

indicado en el artículo. Téngase en cuenta la advertencia contenida en el párrafo final

del artículo.

La orden de pago emitida en virtud de esta disposición no es una determinación sobre

base presunta (a diferencia del procedimiento aplicado en el artículo 67-a del

presente código). En tal sentido, si bien la orden de pago no puede ser enervada, es

decir no perderá valor o eficacia como tal, una vez pagada y realizada una

determinación, el pago de la misma deberá ser tomada en cuenta por la

administración en un proceso de verificación o fiscalización. Por tanto, siendo la orden

de pago presuntiva a cuenta del tributo omitido, si el tributo finalmente determinado

es menor o inexistente, el pago realizado deberá considerarse un pago en exceso o

indebido.

De otro lado, es oportuno anotar que el índice de precios al consumidor, a que se

refiere el artículo, es el índice "que mide el nivel general de precios en la economía.

Para efectos del cálculo del índice de precios, el instituto nacional de estadísticas e

informática efectúa encuestas periódicas sobre los precios de los bienes y servicios de

una canasta de consumo promedio en lima metropolitana.

IV. ARTÍCULO 80".- FACULTAD DE ACUMULAR Y SUSPENDER LA EMISIÓN

DE RESOLUCIONES Y ÓRDENES DE PAGO

La administración tributaria tiene la facultad de suspender la emisión de la resolución

u 0rden de pago, cuyo monto no exceda del porcentaje de la UIT que para tal efecto

debe fijar la administración tributaria; y, acumular en un solo documento de cobranza

las deudas tributarias incluyendo costas y gastos, sin perjuicio de declarar la deuda de

recuperación onerosa al amparo del inciso b) del artículo 27".

4.1. ANTECEDENTES

El sentido del artículo viene desde el decreto ley n' 25859. Con la aprobación del

código por el decreto legislativo n" 816 se realizó algunos ajustes. Con el decreto

legislativo N° 953 se sustituyó su texto; respecto del anterior, ahora se habla de

resoluciones (en general) y la orden de pago, se dejó de utilizar la nomenclatura

completa de la UIT, en la acumulación se dejó de hablar de insolutas y del plazo de un

año, y se añadió en tal posibilidad de acumulación a las costas y gastos, asimismo se

señaló la posibilidad de declarar la deuda de recuperación onerosa.

4.2. FACULTAD DE SUSPENDER LA EMISIÓN DE RESOLUCIONES Y ÓRDENES DE

PAGO.

Por la primera parte de este artículo, en virtud del principio de economía en la

recaudación, la administración tributaria, está facultad para suspender la emisión de

resoluciones (de determinación u otras resoluciones que contengan deuda tributaria)

u órdenes de pago cuyo monto no exceda del porcentaje de la UIT que para tal efecto

debe fijar la administración tributaria. Téngase en cuenta que lo normado en el

artículo es una facultad, por tanto si la administración emite un valor conteniendo una

deuda tributaria por un monto menor al fijado por la administración, tal valor no será

inválido o nulo (salvo que adoleciera de algún vicio que determine su nulidad).

4.3. FACULTAD DE ACUMULAR EN UN SOLO DOCUMENTO DE COBRANZA

Por la segunda parte de este artículo, también en virtud del principio de economía en

la recaudación, la administración tributaria está facultada para acumular en un solo

documento de cobranza las deudas tributarias incluyendo costas y gastos (es decir no

solo deudas tributarias). Siendo que tal disposición tiene como fin facilitar la cobranza

de los valores, debemos entender que cuando menciona a los documentos de

cobranza se está refiriendo a las resoluciones coactivas y a las resoluciones de

ejecución coactiva (y no a los valores).

Al respecto, el último párrafo del artículo 117 del código, prescribe: "teniendo como

base el costo del proceso de cobranza c1ue establezca le administración y por

economía procesal, no se iniciaron acciones coactivas respecto de aquellas deudas que

por su monto así lo considere, quedando expedito el derecho de la administración a

iniciar el procedimiento de cobranza coactiva, por acumulación de dichas deudas,

cuando lo estime pertinente".

V. JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

RTF 0774-3-2009 28.01.2009

Se requiere a la Administración Tributaria que remita un informe sobre los hechos

que la motivan, en especial sobre lo siguiente: i) Detallar cuales son los componentes

de la deuda tributaria, materia de cobranza a través de la Orden de Pago N" 24313-

2005 y que sirve de título de ejecución del procedimiento de ejecución coactiva

seguido con Expediente Coactivo No 06033-2006-PP, debiendo precisar si es el único

valor materia de cobranza; ii) El estado en que se encuentran el procedimiento de

ejecución coactiva y las medidas cautelares trabadas en él; iii) Si la quejosa. ha

interpuesto recurso impugnativo contra los valores que sirven de título de ejecución,

y el estado en que se encuentra, de ser el caso; iv) Especificar si la orden de pago

materia de cobranza se sustenta en los numerales 1 ó 3 del artículo 78" del Código

Tributario; v) Precisar si con anterioridad al pago de los cuatro trimestres del

impuesto Predial del ejercicio 2001, se inició a la quejosa procedimiento de ejecución

coactiva, de ser el caso acompañar copia de la documentación correspondiente; vi) El

domicilio fiscal de la quejosa, debiendo precisar el documento mediante el cual ésta lo

f¡jó y vii) Los funcionarios responsables de la tramitación del procedimiento de

ejecución coactiva materia de queja. Asimismo, la Administración deberá remitir copia

autenticada de la siguiente documentación: i) Los valores que sustentan la cobranza

coactiva, ii) Las resoluciones de ejecución coactiva que dieron inicio al procedimiento

coactivo y las demás resoluciones dictadas en dicho procedimiento, iii) Las

constancias de notificación de todos los valores y resoluciones antes mencionados. Se

dispone la suspensión temporal del procedimiento de ejecución coactiva iniciado

contra la quejosa, hasta que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento definitivo en la

queja presentada, debiendo la Administración abstenerse de trabar nuevas medidas

cautelares o ejecutar las ya adoptadas.

RTF 11888-5-2007 13.12.2407

Se declara nula la apelada que proclamó infundada la reclamación contra la resolución

determinación, la orden de pago y la resolución de multa vinculadas con el impuesto

Predial del año 20O2 y se declara nulos los referidos valores. Respecto a la orden de

pago, si bien se señala como base legal el artículo 78" del Código Tributario, no se

identifica la declaración jurada que contiene la determinación del impuesto en la que

se sustenta o cuáles son los errores materiales de redacción o de cálculo incurridos en

los que se basa, únicos supuestos en los que podría haberse girado, conforme lo

establecen el artículo 25" numeral23-2) de la Ley N" 26979 y artículo 78 numerales 1)

y 3) del Código Tributario.

RTF 03381-2-2007 12.04.20A7

Se confirma la resolución apelada en cuanto declaró la inadmisibilidad de la

reclamación formulada contra una orden de pago, ya que no se cumplió con acreditar

el pago previo, siendo que el valor fue bien emitido, no habiendo circunstancias que

evidencien la improcedencia de la cobranza. También se confirma la apelada en

cuanto declaró infundada la reclamación contra una orden de pago, al establecerse

que fue emitida con arreglo a Ley.

RTF 11705-2-2007 07.12.2007

Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra la orden de pago

girada por impuesto Extraordinario de Solidaridad de marzo de 2003, por cuanto el

recurrente cumplió con declarar y determinar el impuesto Extraordinario de

Solidaridad de marzo de 2003 el 11 de abril de 2003, y por tanto, no se ha acreditado

la configuración del supuesto establecido en el numeral 4 del artículo 78' del Código

Tributario en el que se sustentó la Administración para emitir la orden de pago

presuntiva materia de impugnación, por lo que procede dejar sin efecto dicho valor.

VI. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT

SUMILLA:En el caso de una orden de pago emitida respecto de una declaración jurada original, cuando dicha declaración es rectificada determinando un monto menor y posteriormente se presenta una reclamación contra la orden de pago, no habiendo surtido efecto la rectificatoria; el reclamante debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no es materia del reclamo a fin de admitir a trámite su recurso.No es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada, en tanto su cobro puede resultar siendo improcedente debido a la rectificatoria, pero respecto de la parte que es disminuida en la rectificatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago.

INFORME N° 302-2005-SUNAT/2B0000MATERIA:Se formula la siguiente consulta: ¿Resulta admisible el reclamo presentado sin el pago previo de la parte no reclamada, cuando el recurrente impugna una orden de pago tras haber modificado su declaración original determinándose una menor obligación?.BASE LEGAL: Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).ANÁLISIS:En principio, entendemos que la consulta formulada está orientada a determinar si resulta admisible el reclamo contra una orden de pago, presentado sin el pago previo de la parte no reclamada, tras haber presentado una declaración rectificatoria determinando menor obligación, la cual no ha surtido efecto conforme a lo señalado en el artículo 88° del TUO del Código Tributario.De acuerdo con el numeral 1) del artículo 78° del TUO del Código Tributario, la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administración Tributaria exige al deudor tributario la cancelación de su deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, por tributos autoliquidados por el deudor tributario.Por su parte, el artículo 135° del citado TUO, establece que la orden de pago puede ser objeto de reclamación.Adicionalmente, el segundo párrafo del artículo 136° del mismo TUO señala que para interponer reclamación contra la orden de pago, es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119°.

El numeral 3 del inciso a) del artículo 119° del referido TUO, dispone que el Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobraza Coactiva excepcionalmente, tratándose de órdenes de pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la orden de pago.Agrega que en este caso, la Administración deberá admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles, bajo responsabilidad del órgano competente.Añade que para la admisión a trámite de la reclamación se requiere, además de los requisitos establecidos en este Código que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.De otro lado, el artículo 88° del citado TUO, establece que la declaración rectificatoria surtirá efecto con su presentación siempre que determine igual o mayor obligación. En caso contrario surtirá efectos si dentro de un plazo de sesenta (60) días hábiles siguientes a su presentación la Administración Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella, sin perjuicio del derecho de la Administración Tributaria de efectuar la verificación o fiscalización posterior que corresponda en ejercicio de sus facultades.Del análisis de las normas citadas en los párrafos anteriores se tiene que para reclamar una orden de pago necesariamente debe cumplirse con el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada.Por excepción, se permite reclamar la orden de pago sin la exigencia del pago previo sólo cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza puede ser improcedente y siempre que la reclamación se interponga dentro del plazo que señala la norma; sin perjuicio de cumplir con el pago de la deuda no reclamada.Es decir, para reclamar una orden de pago, el no pago de la obligación en ella contenida es excepcional y solamente referido a la parte de la deuda reclamada.En cuanto a la declaración rectificatoria que determina menor obligación tributaria y que aún no ha surtido efecto, se tiene que el monto contenido en la declaración original sigue siendo el monto de la deuda tributaria.En este orden de ideas, si una orden de pago es emitida respecto de una declaración jurada original no impugnada, y dicha declaración es rectificada determinando un monto menor, y posteriormente se presenta un recurso de reclamación contra dicha orden de pago y en tanto dicha rectificatoria no surta efecto, el reclamante debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no es materia del recurso de reclamación a fin que se admita a trámite dicho recurso.Asimismo, no corresponde exigir el pago previo de la parte de la deuda reclamada en tanto este cobro puede resultar siendo improcedente debido a la rectificatoria, pero

sólo respecto de la parte que es disminuida en la rectificatoria, siempre que el recurso sea interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago.CONCLUSIONES:

1. En el caso de una orden de pago emitida respecto de una declaración jurada original, cuando dicha declaración es rectificada determinando un monto menor y posteriormente se presenta una reclamación contra la orden de pago, no habiendo surtido efecto la rectificatoria; el reclamante debe cumplir con el pago de la parte de la deuda que no es materia del reclamo a fin de admitir a trámite su recurso.

2. No es exigible el pago previo de la parte de la deuda reclamada, en tanto su cobro puede resultar siendo improcedente debido a la rectificatoria, pero respecto de la parte que es disminuida en la rectificatoria y siempre que el recurso haya sido interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago.

Lima, 09 de diciembre del 2005.PATRICIA PINGLO TRIPI Intendente Nacional Jurídico (e)

SUMILLA:El Ejecutor Coactivo no deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136° del TUO del Código Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente.

INFORME N° 074-2008-SUNAT/2B0000MATERIA:Se consulta si el Ejecutor Coactivo deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 días de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que puedan evidenciar que la cobranza podría ser improcedente, de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 inciso a) del artículo 119° del Código Tributario. BASE LEGAL:

Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, publicado el 19.8.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).

ANÁLISIS:1. De acuerdo con lo establecido en el inciso d) del artículo 115° del TUO del Código

Tributario, se considera deuda exigible que dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza, a la que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley. Por su parte, el artículo 119° del citado TUO dispone que ninguna autoridad ni órgano administrativo, político, ni judicial podrá suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en trámite con excepción del Ejecutor Coactivo quien deberá actuar conforme a lo establecido en dicho artículo, esto es, atendiendo a los supuestos de suspensión o conclusión que en él se detallan. Así, el numeral 3 del inciso a) del artículo en mención señala que el Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, excepcionalmente, tratándose de Ordenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administración deberá admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles, bajo responsabilidad del órgano competente.

2. De otro lado, el segundo párrafo del artículo 136° del TUO del Código Tributario dispone que para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119° del citado TUO. Ahora bien, el primer párrafo del artículo 140° del citado TUO del Código Tributario, que regula la subsanación de requisitos de admisibilidad, señala que la Administración Tributaria notificará al reclamante para que, dentro del término de quince (15) días hábiles, subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamación no cumpla con los requisitos para su admisión a trámite.

3. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la deuda tributaria contenida en una Orden de Pago notificada conforme a ley es exigible coactivamente, sin que la interposición de un recurso de reclamación contra dicho acto modifique tal circunstancia, tan es así que según lo dispuesto en el artículo 136° del TUO del Código Tributario, para la admisión a trámite del referido recurso debe acreditarse, como regla general, el pago previo de la totalidad de la deuda. Es solo por excepción, en aquellos casos en que existan circunstancias que evidencien que el cobro de la deuda podría resultar improcedente, y siempre que la reclamación contra la Orden de Pago se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte días hábiles de notificado dicho acto, que el Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente la cobranza coactiva. De verificarse dichas condiciones, y también por excepción, procederá además que se admita a trámite el recurso de

reclamación interpuesto contra la Orden de Pago, sin acreditar el pago previo de la deuda contenida en la misma([1])

4. En tal sentido, toda vez que en el supuesto materia de consulta no concurren las condiciones antes mencionadas, al no haberse acreditado que median circunstancias que evidencien la improcedencia del cobro, no procederá que el Ejecutor Coactivo suspenda temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119° del TUO del Código Tributario; aun cuando el reclamo hubiera sido presentado oportunamente.A mayor abundamiento, cabe señalar que el hecho que de acuerdo a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 136° y primer párrafo del artículo 140° del TUO del Código Tributario, la Administración Tributaria deba requerir al contribuyente para que en un plazo de 15 días hábiles acredite el pago de la deuda impugnada, no modifica la afirmación antes efectuada, toda vez que dicho requerimiento únicamente tiene por finalidad que se cumpla con uno de los requisitos establecidos a fin de admitir la reclamación presentada, pero en modo alguno implica que durante dicho plazo la citada Orden de Pago deje de ser exigible, más aún cuando no existe norma alguna que disponga la suspensión del Procedimiento de Cobranza Coactiva durante el plazo en mención.

CONCLUSIÓN: El Ejecutor Coactivo no deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las Órdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136° del TUO del Código Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente.Lima, 06 de mayo de 2,008.ORIGINAL FIRMADO POR CLARA URTEAGA GOLDSTEINIntendente Nacional Jurídico

VII. SENTENCIAS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

EXP. N.º 0417-2005-AA/TCJUNÍNHENRY SMITHBONILLA TOLENTINO SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL 

En Juliaca, a los 31 días del mes de marzo de 2005, la Sala Primera del Tribunal Constitucional, con la asistencia de los señores magistrados Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen y Gonzales Ojeda, pronuncia la siguiente sentencia ASUNTO 

Recurso extraordinario interpuesto por don Henry Smith Bonilla Tolentino contra la sentencia de la Primera Sala Mixta de la Corte Superior de Justicia de Junín, de fojas 252, su fecha 29 de noviembre de 2004, que declara infundada la acción de amparo de autos. ANTECEDENTES 

Con fecha 30 de enero de 2004, el recurrente interpone acción de amparo contra la Intendencia Regional Junín de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT) y el ejecutor coactivo de la misma entidad, solicitando que se suspenda el procedimiento de ejecución coactiva (Expediente N.° 13306018251) que se generó en la Orden de Pago N.° 133-001-0003689. Refiere que la orden de pago mediante la cual se determinó la deuda tributaria jamás le fue notificada y que tomó conocimiento de su existencia con la notificación de la Resolución Coactiva N.° 133-006-0002544 (23 de octubre de 2003) vulnerándose de esta manera sus derechos relativos al debido proceso, de defensa, y a la legalidad y no confiscatoriedad de los tributos.

 La emplazada contesta la demanda manifestando que el emitir y notificar la

orden de pago impugnada se ha cumplido con lo establecido en el numeral 1 del artículo 78° y el inciso a) del artículo 104° del TUO del Código Tributario, respectivamente, y que el demandante tenía expedito su derecho para interponer los recursos administrativos que la ley prevé. Con respecto a la Resolución de Ejecución Coactiva N.° 133-006-0002544, sostiene que el hecho de haber sido notificada el mismo día que la orden de pago no vulnera ningún derecho del actor pues lo que se ha

pretendido es tomar todas las medidas necesarias para asegurar la cancelación de la deuda.

 El Segundo Juzgado Especializado en lo Civil de Huancayo, con fecha 16 de abril

de 2004, declara fundada la demanda por considerar que al notificarse el mismo día la orden de pago y la Resolución de Ejecución Coactiva se han transgredido las garantías del debido proceso, consagrado en el artículo 109°, inciso 3, de la Constitución Política del Perú y, además, se le ha recortado su derecho de defensa, regulado por la Ley del Procedimiento Administrativo General N.° 27444.

 La recurrida, revocando la apelada, declara infundada la demanda estimando

que el hecho de notificar en la misma fecha la orden de pago y la Resolución de Ejecución Coactiva no violentan el debido procedimiento administrativo, ya que el actor gozó del derecho para interponer los recursos que la ley contempla. Arguye, además, que la notificación de las referidas resoluciones el mismo día no significa, necesariamente, que se sigan dos procedimientos administrativos paralelos, ya que el procedimiento de ejecución coactiva prevé la posibilidad de suspensión según lo preceptuado por el Código Tributario. FUNDAMENTOS 1.      La demanda tiene por objeto que se suspenda el procedimiento de ejecución

coactiva relacionado con el Expediente N.° 133-006-0002544, el que se originó en la deuda tributaria contenida en la Orden de Pago N.° 133-001-0003689, emitida por la administración tributaria ante la omisión total y/o parcial al pago de la deuda por concepto de Impuesto a la Renta del ejercicio 1998.

 2.      En el presente caso, la Administración, en la misma fecha (23 de octubre de

2003), notificó al demandante la orden de pago y la resolución de cobranza coactiva en cuestión. Por tanto, corresponde determinar si con este acto se ha vulnerado alguno de los derechos constitucionales invocados.

 2. De conformidad con el artículo 74.° de la Constitución, el Estado, al ejercer la

potestad tributaria, debe respetar los derechos fundamentales de la persona. La Cuarta Disposición Final y Transitoria de la Constitución y el artículo V del Título Preliminar del Código Procesal Constitucional (Ley N.° 28237) establecen que la interpretación de los derechos constitucionales protegidos se realiza de conformidad con la Declaración Universal de Derechos Humanos, los tratados de derechos humanos, y las decisiones adoptadas por los tribunales internacionales sobre derechos humanos constituidos según tratados de los que el Perú es parte.

De ello se desprende que, en concordancia con los artículos 139.°, inciso 3), de la Constitución y 8.1. de la Convención Americana de Derechos Humanos, toda persona tiene derecho al debido proceso para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden fiscal o de cualquier otra índole. Del mismo modo, como lo ha señalado reiteradamente este Tribunal, las garantías del debido proceso son plenamente aplicables a los procedimientos administrativos, entre los cuales se encuentra el procedimiento de ejecución coactiva.

 3.      De autos, a fojas 49 y 51, se observa que la orden de pago cuestionada indica al

recurrente que se deja a salvo el derecho para interponer reclamación bajo las condiciones previstas en el artículo 136° del TUO del Código Tributario, es decir, acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se efectúe el pago, excepto en los casos establecidos en el segundo y tercer párrafo del artículo 119° . Sin embargo, en la misma fecha (23 de octubre de 2003), según consta a fojas 52, la Administración le notifica el inicio de la cobranza coactiva del monto consignado en la orden de pago, no obstante que, como lo indica el referido valor, conforme a los artículos 132.°, 135.° y 136.° del Código Tributario, el recurrente tenía la facultad de formular reclamación contra la mencionada orden de pago.

 4.      Por tanto, en este caso se acredita la vulneración al debido proceso y del derecho

de defensa en sede administrativa tributaria, no solo al no haberse esperado el plazo señalado por la propia Administración para el inicio del procedimiento de cobranza coactiva sino, además, por abusar de la facultad que se le otorga para asegurar la cancelación de las deudas tributarias, tal como lo ha establecido el Tribunal Constitucional en la sentencia 0790-2003-AA/TC.

 Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución Política del Perú 

HA RESUELTO

Declarar FUNDADA la demanda; en consecuencia, inaplicables la Orden de Pago N.° 133-001-0003689 y la Resolución de Ejecución Coactiva N.° 1330070002303, ambas notificadas con fecha 23 de octubre del 2003.Publíquese y notifíquese. SS.ALVA ORLANDINIBARDELLI LARTIRIGOYENGONZALES OJEDA

EXP. N.° 4242-2006-PA/TCPIURAGERMANIA AMÉRICA VELIZ DE ZEVALLOS

SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

En Piura, a los 19 días del mes de enero del 2007, el pleno del Tribunal Constitucional, con la asistencia de los magistrados Landa Arroyo, Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen, García Toma, Vergara Gotelli y Mesía Ramírez, pronuncia la siguiente sentencia

ASUNTORecurso de agravio constitucional interpuesto por doña Germania América

Veliz de Zevallos contra la sentencia de la Primera Sala Especializada en lo Civil de la Corte Superior de Justicia de Piura, de fojas 212, su fecha 30 de enero de 2006, que declaró fundada la excepción de falta de agotamiento de la vía previa y, en consecuencia, nulo todo lo actuado.

ANTECEDENTES

Con fecha 16 de junio de 2005, la recurrente interpone demanda de amparo contra la Oficina de Ejecución Coactiva de la Intendencia Regional de Piura de la SUNAT, a fin de que se resuelva su solicitud de nulidad de la Resolución Coactiva N.° 0830070020638, del 24 de noviembre de 2004, y se proceda a suspender el procedimiento coactivo que se sigue en su contra. Sostiene que al haber formulado recurso de apelación contra las Órdenes de Pago que dieron mérito al procedimiento de ejecución coactiva se encontraría en la causal de suspensión prevista en el inciso d) del artículo 119.° del TUO del Código Tributario; que sin embargo, a la fecha se continúa con el trámite de dicho procedimiento, razón por la cual se estarían vulnerando sus derechos a la propiedad, al debido proceso y de defensa.

La emplazada deduce la excepción de falta de agotamiento de la vía previa y contesta la demanda señalando que la causal de suspensión prevista en el inciso d) del artículo 119.° del TUO del Código Tributario sólo está referida a los casos en que se impugnen resoluciones de determinación o de multa. Añade que para el caso de las Órdenes de Pago el citado artículo, en forma expresa, condiciona la suspensión del procedimiento coactivo a que el administrado formule recurso de reclamación dentro de los veinte (20) días hábiles de notificado el acto administrativo, lo que no ha sucedido en el presente caso; por lo tanto, concluye que carece de sustento la pretensión demandada.

Con fecha 19 de septiembre de 2005, el Primer Juzgado Civil de Piura declara improcedente la excepción propuesta y fundada la demanda al considerar que el hecho de que se encuentre en trámite el recurso de apelación de la recurrente ante el Tribual Fiscal exigiría que se suspenda el trámite del procedimiento coactivo, dado que si se continúa con dicho trámite se podría generar una vulneración irreparable a los derechos de la recurrente en caso de que obtenga un pronunciamiento favorable por parte del Tribunal Fiscal.

La recurrida, revocando la apelada, declara fundada la excepción alegada al estimar que la resolución coactiva que cuestiona la recurrente debió ser impugnada previamente mediante el recurso de queja ante el Tribunal Fiscal, y que sin embargo, este mecanismo legal no habría sido activado a pesar de que la presente causa no está inmersa en ninguno de los supuestos de excepción al agotamiento de la vía previa previstos por el artículo 46.° del Código Procesal Constitucional.

FUNDAMENTOS

§1. Delimitación del Petitorio

1. 1. El objeto de la demanda es que se resuelva en el término de ley la solicitud de nulidad de la Resolución Coactiva N.° 0830070020638, del 24 de noviembre de 2004, y se proceda a suspender el procedimiento coactivo que se sigue en contra de la recurrente, toda vez que la demandante formuló recursos de reclamación y luego de apelación contra las Órdenes de Pago que dieron mérito al procedimiento de ejecución coactiva, siendo que, en tales circunstancias, debía operar la causal de suspensión prevista en el inciso d) del artículo 119.° del TUO del Código Tributario1[1].

§2. Materias constitucionalmente relevantes

2. 2. Atendiendo a los alegatos de las partes expuestos en la demanda, contestación de demanda y demás recursos presentados a lo largo del proceso, así como a las consideraciones presentadas en la vista de la causa de fecha 19 de enero del 2007, el Tribunal Constitucional considera pertinente centrar su pronunciamiento en dos aspectos puntuales:2.1 Determinar si en el presente caso procede la excepción de falta de agotamiento

de la vía previa propuesta por la SUNAT.

1[1] Dispositivo Legal invocado por la recurrente en su demanda, el cual fue sustituido por el artículo 56 del Decreto Legislativo N.º 953, publicado el 5.2.2004, vigente hasta su sustitución por el artículo 9 del Decreto Legislativo Nº 969 del 24.12.2006.

2.2 Determinar si la negativa de suspensión del procedimiento de cobranza coactiva en el caso de la recurrente, resultó lesiva a sus derechos constitucionales al debido proceso, de defensa y, a consecuencia de ello, de su derecho de propiedad.

§3. Sobre la excepción de falta de agotamiento de la vía previa

3. 3. La resolución materia de agravio constitucional declaró fundada la excepción de falta de agotamiento de la vía previa, por considerar que la recurrente debió interponer el Recurso de Queja a efectos de agotar la vía administrativa. Por tal motivo, corresponde a este Colegiado pronunciarse respecto a la referida excepción.

4. 4. Respecto a ello, la recurrente señala que la pretensión de hacer efectivo el cobro (a través de un procedimiento de ejecución coactiva) de Órdenes de Pago que aún no se encuentran consentidas, por haber sido impugnadas mediante un recurso de apelación que viene tramitándose ante el Tribunal Fiscal, estaría dentro del supuesto de excepción al agotamiento de la vía previa previsto en el numeral 1) del artículo 46.° del Código Procesal Constitucional.

5. 5. El Tribunal Constitucional concuerda en la aplicación del numeral 1) del artículo 46 del Código Procesal Constitucional como excepción al agotamiento de la vía administrativa, por las razones siguientes:

a) a) Contra una Resolución formalmente emitida, como es el caso de las órdenes de pago notificadas conforme a Ley, corresponde interponer Recurso de Reclamación y/o Apelación en los términos de los artículos 135 y 145 del Código Tributario, supuestos distintos al contemplado en el artículo 155 para la interposición del Recurso de Queja.

b) b) La recurrente en el presente caso presentó Recurso de Reclamación contra las órdenes de pago contenidas en el Exp. Coactivo 0830070013445, el cual fue declarado inadmisible, motivo por el que optó por cuestionar esta decisión mediante Recurso de Apelación como recurso subsiguiente. Pudo haber interpuesto, a su vez, Recurso de Queja, pero ello no implica que sea necesario y condicional para dar por agotada la vía previa, constituyendo, más bien, un recurso opcional a juicio del contribuyente.

c) c) De autos se aprecia que paralelamente a la notificación de las referidas órdenes de pago se notificaron, además, las correspondientes resoluciones de cobranza coactiva respecto de las cuales la recurrente solicitó su nulidad, la cual fue denegada por la SUNAT (ff. 12, 15, 56 y 57), evidenciándose de este

modo las posibilidades fácticas para que la SUNAT continúe con la ejecución de la deuda.

d) d) Como quiera que literalmente, de acuerdo con el Código Tributario, la suspensión de la cobranza coactiva en el caso de órdenes de pago sólo procede excepcionalmente al interponerse reclamación dentro del plazo fijado por el artículo 119 del Código Tributario, debe entenderse que al haberse declarado inadmisible la reclamación y no ha lugar las solicitudes de suspensión de la cobranza pese a existir una apelación en trámite, mal podría suponerse que la recurrente debió necesariamente esperar hasta el pronunciamiento del Tribunal Fiscal a fin de dar por agotada la vía administrativa, cuando la ejecución de la deuda resulta una amenaza inminente. En consecuencia, en el presente caso debe concluirse que existiendo más de una razón suficiente para dar por configurado el supuesto de excepción al agotamiento de la vía previa del inciso 1, artículo 46, del Código Procesal Constitucional, que dispone: “ (...) No será exigible el agotamiento de las vías previas si una resolución, que no sea la última en la vía administrativa, es ejecutada antes de vencerse el plazo para que quede consentida”, la excepción de falta de agotamiento de la vía previa resulta improcedente.

§4. Sobre la suspensión del procedimiento de cobranza coactiva en el presente caso6. 6. Conforme se advierte del petitorio de la demanda, la recurrente solicita que la

SUNAT no sólo resuelva el pedido de nulidad de la Resolución Coactiva N.° 0830070020638, sino que al hacerlo el resultado le sea favorable, debiendo suspenderse el procedimiento de cobranza coactiva seguido en su contra ya que con la ejecución de la referida cobranza se estaría atentando contra sus derechos constitucionales al debido proceso, de defensa y de propiedad.

7. 7. Al respecto debe precisarse que luego de presentada la demanda de amparo, la emplazada SUNAT notificó a la recurrente con la Resolución Coactiva N.° 0830070021224, de fecha 28 de junio de 2005 (fojas 57), que declara “no ha lugar” la solicitud de nulidad de la Resolución N.° 0830070020638, impugnada en el presente proceso de amparo, con lo cual, en principio, podría apelarse a la sustracción de la materia conforme a lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 1.° del Código Procesal Constitucional. Sin embargo este Colegiado descarta de plano asumir como válida esta opción toda vez que de autos es claro que la supuesta agresión a derechos constitucionales, a juicio de la recurrente, no se produciría a consecuencia de la falta de pronunciamiento respecto al pedido de nulidad de la Resolución Coactiva N.° 0830070020638, sino fundamentalmente por la negación de la SUNAT de suspender el procedimiento de cobranza coactiva

recaído en el Exp. 0830070013445, de conformidad con el artículo 119 del Código Tributario, vigente al momento de los hechos2[2], aun cuando la demandante haya reclamado y luego apelado contra las órdenes del pago materia de cobranza.

8. 8. Ahora bien, la cuestión a determinar es si la negativa de suspensión del procedimiento de cobranza coactiva resultó lesivo a los derechos constitucionales invocados por la recurrente. A estos efectos cabe precisar que conforme a los actuados en el expediente, la controversia en el presente proceso de amparo se ha centrado básicamente en la verificación de la correcta aplicación del artículo 119 del Código Tributario, mediante el cual se establecen los supuestos para la suspensión del procedimiento de cobranza coactiva. Esto es, únicamente respecto a la constatación de requisitos formales para la procedencia de la suspensión, mas no respecto a cuestionamientos relativos al cálculo de la deuda u otros asuntos de índole sustancial pendientes de evaluar en la vía administrativa, lo cual se confirma cuando la parte demandada afirma, a fojas 99, que “(...) la deuda

22. “Artículo 119.- SUSPENSIÓN Y CONCLUSIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVANinguna autoridad ni órgano administrativo, político, ni judicial podrá suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en trámite con excepción del Ejecutor Coactivo quien deberá actuar conforme a lo siguiente:a) El Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, en los siguientes supuestos:1. Cuando en un proceso de acción de amparo, exista una medida cautelar firme que ordene al Ejecutor Coactivo la suspensión de la cobranza.2. Cuando una Ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.3. Excepcionalmente, tratándose de Órdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administración deberá admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles, bajo responsabilidad del órgano competente. La suspensión deberá mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo establecido en el Artículo 115.Para la admisión a trámite de la reclamación se requiere, además de los requisitos establecidos en este Código, que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la suspensión temporal procederá sustituir la medida ofreciendo garantía suficiente a criterio de la Administración Tributaria.b) El Ejecutor Coactivo deberá dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:1. Se hubiera presentado oportunamente reclamación o apelación contra la Resolución de Determinación o Resolución de Multa que contenga la deuda tributaria puesta en cobranza.2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios señalados en el Artículo 27.3. Se declare la prescripción de la deuda puesta en cobranza.4. La acción se siga contra persona distinta a la obligada al pago.5. Exista resolución concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.6. Las Órdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas después de la notificación de la Resolución de Ejecución Coactiva.7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.c) Tratándose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, el Ejecutor Coactivo suspenderá o concluirá el Procedimiento de Cobranza Coactiva, de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la materia”.

tributaria que cobra la SUNAT en este caso proviene de deuda por tributos autoliquidados por el deudor tributario, y por cuotas de un fraccionamiento (RESIT) al cual se acogió voluntariamente el contribuyente reconociendo la deuda que poseía (...)”, afirmación que no fue refutada por la recurrente en el transcurso del presente proceso de amparo.De manera que en sede constitucional la decisión de este Colegiado sólo podría circunscribirse a ese ámbito de análisis.

9. 9. La norma que invoca a su favor la recurrente es el inciso d) del artículo 119.° del TUO del Código Tributario, el cual establecía que el ejecutor coactivo debía ordenar la suspensión del respectivo procedimiento cuando “[s]e haya presentado oportunamente recurso de reclamación, apelación o demanda contencioso-administrativa, que se encuentre en trámite”. Sin embargo, este supuesto no era aplicable al caso de la contribuyente, pues al momento de presentar su reclamación de fecha 9.11.2004 (f.9), el artículo invocado había sido sustituido por el artículo 56.° del Decreto Legislativo 953, publicado el 5.2.2004, siendo aplicable a su caso el literal a.3 del referido artículo, que a tenor establece: “[E]xcepcionalmente, tratándose de Órdenes de Pago y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente la Administración Tributaria está facultada a disponer la suspensión de la cobranza de la deuda, siempre que el deudor tributario interponga la reclamación dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago”.

10. 10. Este Tribunal entiende que este tratamiento excepcional se justifica en que las Resoluciones de Determinación son producto del cálculo de deuda exigible por parte de la Administración Tributaria, mientras que las Órdenes de Pago –conforme a lo establecido por el artículo 78.° del TUO del Código Tributario– se emiten en el caso de tributos que han sido autoliquidados por el contribuyente, entre otros. Por tanto, teniendo en cuenta que en este último caso el contribuyente ha reconocido cuál es el monto del tributo que debe pagar, se establecen mayores exigencias para que pueda ser suspendido el procedimiento de ejecución coactivo iniciado para el cobro de las Órdenes de Pago.

11. 11. Sobre el particular se debe señalar que la entidad demandada ha manifestado que el recurso de reclamación contra las Órdenes de Pago ha sido presentado en forma extemporánea, por lo que no operaría la causal de suspensión del procedimiento de ejecución coactiva. Para dicho efecto, se han adjuntado las Fichas de Valor de cada una de las Órdenes de Pago (fojas 59-90) que dan mérito a la ejecución coactiva, cuya validez no ha sido cuestionada por la recurrente. En virtud de dichos documentos, se verifica la extemporaneidad del recurso de reclamación formulado por la recurrente.

12. 12. Pese a ello es evidente que el asunto no queda zanjado aún, dado que se encuentra expedita la posibilidad para que la recurrente acuda en apelación ante el Tribunal Fiscal frente a una posible decisión denegatoria del reclamo de la orden de pago. La pregunta en este supuesto sería si, conforme a los términos del artículo 119 del Código Tributario, corresponde suspender la cobranza coactiva cuando se encuentre en trámite una apelación contra la Resolución que declara improcedente o, en su caso, inadmisible el reclamo.

13. 13. Al respecto, para el caso de los órdenes de pago y cuando medien circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza, se desprende, del tenor del artículo 119 del Código Tributario, que la Administración Tributaria se encuentra facultada para disponer la suspensión del procedimiento de cobranza coactiva únicamente cuando el recurso de reclamación sea interpuesto dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago. De ello se deduce que para la Administración Tributaria la consecuencia lógica de un reclamo extemporáneo sería continuar con la cobranza de la deuda exigible conforme al artículo 115 del Código Tributario, aun cuando el recurrente opte por apelar dicha decisión, pues para hacerlo carecería de habilitación legal.En consecuencia, siendo que la recurrente presentó su reclamo de manera extemporánea conforme a lo señalado en el fundamento 11, supra y, en ese sentido, encontrándose fuera de los alcances de la causal de suspensión del procedimiento coactivo que se sigue en su contra, se advierte que la SUNAT, al continuar la cobranza, no procedió de manera arbitraría sino dentro de las facultades concedidas a través del Código Tributario, por lo que la demanda debe ser declarada infundada.Debe precisarse sin embargo que lo resuelto en esta instancia de ninguna manera podría enervar las conclusiones a las que arribe el Tribunal Fiscal al resolver el presente caso, pues el pronunciamiento de este Colegiado no se extiende a la evaluación de aspectos referidos al cálculo de la deuda, sino, exclusivamente, a la supuesta vulneración de derechos fundamentales a consecuencia de la no suspensión del procedimiento de cobranza coactiva de una orden de pago a consecuencia de la presentación del recurso de apelación.

§5. Distinción a la Regla Sustancial B de la STC 3741-2004-AA/TC, en el caso de órdenes de pago

14. 14. A propósito del presente caso el Tribunal Constitucional considera conveniente precisar algunos aspectos de su jurisprudencia que puedan tener implicancia en lo referido a la impugnación de órdenes de pago. En efecto, mediante la STC 3741-2004-AA/TC, el Tribunal Constitucional estableció la siguiente regla precedente: Regla sustancial B: “Todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condición o requisito previo a la

impugnación de un acto de la propia administración pública, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de petición y de acceso a la tutela jurisdiccional y, por tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicación de la presente sentencia”.

15. 15. De una primera lectura de dicha Regla podría suponerse que el caso de impugnación de órdenes de pago se encuentra dentro de sus alcances –en tanto acto de la Administración Tributaria emitido para exigir la cancelación de deuda, sujeta al pago previo en caso de impugnación–; y, en ese sentido, ante una reclamación o apelación en el procedimiento contencioso-tributario, la Administración Tributaria o, de suyo, el Tribunal Fiscal estarían impedidos de requerir el pago previo de la deuda en estos supuestos, conforme lo dispone el segundo párrafo del artículo 136 del Código Tributario3[3].

16. 16. El Tribunal Constitucional descarta de plano dicha postura, puesto que entender la referida regla precedente desde una perspectiva meramente literal-formal, es decir ajena a las circunstancias del caso del cual derivó su creación, conllevaría a desnaturalizarla con el riesgo inminente de extenderla a supuestos que este Colegiado no quiso prever dentro de sus alcances.

17. 17. Efectivamente este riesgo fue vislumbrado por este Tribunal en la STC 3741-2004-AA/TC, de ahí que, en sus funds. 2 y 3, fuera cauteloso en precisar el contexto y las circunstancias que motivaron su decisión, afirmando que lo cuestionado en el referido caso judicial es el cobro por ”derecho a impugnar” al contravenir los derechos de petición y defensa de los ciudadanos.

18. 18. Y es que la aplicación del Precedente Constitucional implica entenderlo dentro del contexto que motivó su creación; de este modo, debe recordarse que en el Exp. 3741-2004-AA/TC el recurrente cuestionó que, tras habérsele impuesto una multa y acudir a impugnarla, la Municipalidad demandada le exigió previamente el pago de una tasa de diez nuevos soles (S/. 10.00), por concepto de tasa de impugnación, además del cobro de cinco soles (S/. 5.00) por recepción de documentos.

3[3] Artículo 136.- REQUISITO DEL PAGO PREVIO PARA INTERPONER RECLAMACIONESTratándose de Resoluciones de Determinación y de Multa, para interponer reclamación no es

requisito el pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la reclamación; pero para que ésta sea aceptada, el reclamante deberá acreditar que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que realice el pago.

Para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del Artículo 119.

19. 19. Así, si bien el recurrente pretendió discrepar sobre la interposición de la multa, lo que cuestionó en el amparo no fue la determinación ni las circunstancias que originaron la referida multa, ni tampoco el pago por la tramitación o recepción de documentos; sino más bien el hecho de que, para poder cuestionar la multa, la Administración le exija el pago de un monto adicional, ajeno a la multa en sí misma. Es decir, se cuestionó la existencia de un cobro por el solo hecho de impugnar un acto administrativo. Justamente este tipo de trabas irracionales o condicionantes al ejercicio del derecho de petición y defensa de los ciudadanos en sede administrativa, motivó que el Tribunal Constitucional estableciera el Precedente que corresponde aplicarse a todos los casos que presenten circunstancias idénticas.

20. 20. En ese sentido, conforme se advierte del trasfondo de la ratio decidendi en la sentencia en cuestión, la potestad que se otorga a los Gobiernos Locales para crear tasas por servicios administrativos o derechos según la Ley de Tributación Municipal4[4], en ningún caso podría ser utilizada indiscriminadamente para justificar el cobro por concepto de medios impugnativos como si se tratase de un verdadero servicio municipal, cuando, en realidad, el costo real del servicio ya viene siendo cobrado bajo otro concepto (recepción o tramitación de documentos).

21. 21. De ahí que este Colegiado señalara, en el fund. 24 de la sentencia en comento, lo siguiente: “(...) no cualquier imposibilidad de ejercer tales medios legales para la defensa produce indefensión reprochable constitucionalmente. Esta sólo adquiere

4TUO de la Ley de Tributación Municipal, aprobado por Decreto Supremo 156-2004-EF[4] Artículo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excederán del costo de prestación del servicio administrativo y su rendimiento será destinado exclusivamente al financiamiento del mismo.

Las tasas que se cobre por la tramitación de procedimientos administrativos, sólo serán exigibles al contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto Unico de Procedimientos Administrativos, conforme a lo dispuesto por el artículo 30 del Decreto Legislativo 757. (*)

(*) Artículo sustituido por el Artículo 26 del Decreto Legislativo N° 952, publicado el 03-02-2004, disposición que entró en vigencia a partir del primer día del mes siguiente de su publicación, con excepción de los artículos de la presente norma que modifican los impuestos de periodicidad anual y arbitrios municipales los cuales entrarán en vigencia el 01-01-2005, cuyo texto es el siguiente:

“Artículo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excederán del costo de prestación del servicio y su rendimiento será destinado exclusivamente al financiamiento del mismo. En ningún caso el monto de las tasas por servicios administrativos o derechos podrán ser superior a una (1) UIT, en caso que éstas superen dicho monto se requiere acogerse al régimen de excepción que será establecido por Decreto Supremo refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro de Economía y Finanzas conforme a lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo General.

Las tasas que se cobre por la tramitación de procedimientos administrativos, sólo serán exigibles al contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto Único de Procedimientos Administrativos - TUPA.”

tal relevancia cuando la indefensión se genera en una indebida actuación del órgano que investiga o juzga al individuo o cuando, como ocurre en autos, se establecen condicionamientos al ejercicio mismo del derecho de defensa (...)”·

22. 22. De este modo se advierte que el supuesto previsto en la regla sustancial B de la STC 3741-2004-AA/TC es, a todas luces, distinto al de la impugnación de una orden de pago, donde la exigencia del pago previo no se origina debido a una tasa condicional para poder solicitar la revisión del caso, sino más bien debido a la existencia de deuda tributaria que el contribuyente tiene el deber de cancelar, conforme a los supuestos del artículo 78 del Código Tributario5[5].

Más aún, este requisito previo a la impugnación tampoco se origina necesariamente en un acto de la propia Administración pública, sino, antes bien, en la constatación de una obligación sobre cuya cuantía se tiene certeza, la cual puede originarse, por ejemplo, cuando media lo declarado por el propio contribuyente (autoliquidación), supuesto que se constata con mayor claridad en los tres primeros incisos del artículo 78 del Código Tributario. Es así que puede diferenciarse la naturaleza de una orden de pago de la resolución de determinación, en cuyo caso sí media un acto de fiscalización o verificación de deuda previo, siendo finalmente la Administración la que termina determinándola. De ahí que se exima al contribuyente del requisito del pago previo para su impugnación al no constituir aún deuda exigible.

5[5] Artículo 78.- ORDEN DE PAGOLa Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la

cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolución de Determinación, en los casos siguientes:1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.3. Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administración Tributaria considerará la base imponible del período, los saldos a favor o créditos declarados en períodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.Para efectos de este numeral, también se considera el error originado por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.”4. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo al procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación de oficio.5. Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.Las Ordenes de Pago que emita la Administración, en lo pertinente, tendrán los mismos requisitos formales que la Resolución de Determinación, a excepción de los motivos determinantes del reparo u observación.

De manera que no sea posible incluir el supuesto de impugnación de órdenes de pago a consecuencia de la relación caso y Regla Sustancial B, en la STC 3741-2004-AA/TC.

23. 23. Evidentemente la distinción a la Regla Sustancial B de la STC 3741-2004-AA/TC no enerva de ninguna manera la verificación de las causales de excepción al pago previo de la deuda en estos casos, conforme lo dispone el artículo 136, concordante con el numeral 3, inciso a), del Artículo 119 del Código Tributario, pues la precisión hecha por este Colegiado no puede ser entendida como excusa para encubrir la arbitrariedad administrativa en perjuicio de las garantías del contribuyente.

Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución Política del Perú

HA RESUELTO

1. 1. Declarar INFUNDADA la demanda de amparo.

2. 2. Establézcase la distinción a la Regla Sustancial B de la STC 3741-2004-AA/TC, respecto a la exigencia del pago previo en el caso de impugnación de órdenes de pago, en razón de las consideraciones expuestas en los fundamentos 14 al 23.

Publíquese y notifíquese.

SS.LANDA ARROYOALVA ORLANDINIBARDELLI LARTIRIGOYEN GARCÍA TOMA VERGARA GOTELLIMESÍA RAMÍREZ

VIII. BIBLIOGRAFÍA

1. Código tributario, Dr. Francisco Javier Ruiz De Castilla Ponce De León y otros;

instituto Pacífico S.A.C. - Año 2009; segunda edición abril 2009.

2. Código tributario, autor Asociación Peruana de Investigación de Ciencias

Jurídicas; editora y distribuidora ediciones legales E.I.R.L.; primera edición,

octubre 2012.

3. Código tributario; autor: Rosendo Huamaní Cueva, JURISTA EDITORES E.I.R.L.;

edición marzo 2011

4. Código tributario; autor: Rosendo Huamaní Cueva, JURISTA EDITORES E.I.R.L.;

edición enero 2013