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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ – UNIVALI CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E JURÍDICAS - CEJURPS CURSO DE DIREITO

LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO POR HOMOLOGAÇÃO

E O INÍCIO DO PRAZO DECADENCIAL

KAIO RODRIGO BERNARDES BORDERES

ITAJAÍ, NOVEMBRO DE 2009

UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ – UNIVALI

CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS E JURÍDICAS - CEJURPS CURSO DE DIREITO

LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO POR HOMOLOGAÇÃO

E O INÍCIO DO PRAZO DECADENCIAL

KAIO RODRIGO BERNARDES BORDERES

Monografia submetida à Universidade do Vale do Itajaí – UNIVALI, como

requisito parcial à obtenção do grau de Bacharel em Direito.

Orientadora: Professora MSc. Emanuela Cristina Andr ade Lacerda

ITAJAÍ, NOVEMBRO DE 2009

Meus Agradecimentos:

A Deus, por estar sempre

Presente em todos os

Momentos de minha vida;

À professora Emanuela Cristina Andrade Lacerda,

minha orientadora, que me

honrou com sua sapiência.

Aos meus mestres:

Dr. Valdir de Andrade e sua esposa

Dra. Marines Baruffi de Andrade

Pela oportunidade dada;

Aos meus pais,

Que não pouparam esforços

Para fazer com que eu chegasse até aqui;

À minha amiga, confidente e namorada Núbia Fronza,

sempre presente em todos os bons e maus

Momentos da minha vida;

Este trabalho dedico:

Dedico este trabalho primeiramente a Deus, pois sem ele, nada seria possível e não estaríamos aqui

reunidos, desfrutando, juntos, destes momentos que nos são tão importantes.

Aos meus pais Enio e Leila; pelo esforço, dedicação e abnegação, em todos os momentos desta e de outras

caminhadas.

Em especial, à minha namorada e amiga Nubia, por sua confiança, calma e credibilidade em minha

pessoa, pelo apoio em todos os momentos desta

importante etapa em minha vida.

TERMO DE ISENÇÃO DE RESPONSABILIDADE

Declaro, para todos os fins de direito, que assumo total responsabilidade pelo

aporte ideológico conferido ao presente trabalho, isentando a Universidade do

Vale do Itajaí, a coordenação do Curso de Direito, a Banca Examinadora e o

Orientador de toda e qualquer responsabilidade acerca do mesmo.

Itajaí, novembro de 2009

Kaio Rodrigo Bernardes Borderes Graduando

6

PÁGINA DE APROVAÇÃO

A presente monografia de conclusão do Curso de Direito da Universidade do Vale

do Itajaí – UNIVALI, elaborada pelo graduando Kaio Rodrigo Bernardes Borderes,

sob o título Lançamento Tributário por Homologação e o início do prazo

decadencial, foi submetida em 18 de novembro de 2009 à banca examinadora

composta pelos professores: Mestre Emanuela Cristina Andrade Lacerda

orientadora e presidente da banca e Doutor Álvaro Borges de Oliveira como

examinador. Aprovado com a nota: .......

Itajaí, novembro de 2009.

Professora MSc. Emanuela Cristina Andrade Lacerda Orientadora e Presidente da Banca

Professor MSc. Antônio Augusto Lapa Coordenação da Monografia

7

SUMÁRIO

SUMÁRIO ................................................................................................................................. VIII

INTRODUÇÃO ........................................................................................................................10

Capítulo 1 LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO

1.1. DEFINIÇÕES .............................................................................................................................12

1.2. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ......................................................................................................17

1.3. CRÉDITO TRIBUTÁRIO ............................................................................................................21

1.4. DEFINIÇÃO DE LANÇAMENTO ...............................................................................................24

1.5. CLASSIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO ....................................................................................27

1.5.1. Lançamento por declaração ................................................................................................29

1.5.2. Lançamento de ofício ...........................................................................................................31

Capítulo 2 LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO

2.1. FUNDAMENTAÇÃO LEGAL .....................................................................................................34

2.2. CARACTERÍSTICAS GERAIS: HOMOLOGAÇÃO OU AUTOLAN ÇAMENTO ......................38

2.3. ATOS DO SUJEITO PASSIVO .................................................................................................43

2.4. PROVISORIEDADE E DEFINITIVIDADE DO ATO DE LANÇ AMENTO..................................45

Capítulo 3

A EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO E A CONTAGEM DO

PRAZO DECADENCIAL NO LANÇAMENTO POR

HOMOLOGAÇÃO

3.1. A EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. .............................................................................48

3.2. A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NO CTN ............................................................51

3.3. A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NO LANÇAMENTO

POR HOMOLOGAÇÃO ..........................................................................................................60

8

CONSIDERAÇÕES FINAIS……………………………………………………………………………….63

REFERÊNCIAS DAS FONTES CITADAS ………………………………………………………………66

9

RESUMO

A presente monografia tem como objeto analisar o

lançamento tributário, mormente no que diz respeito à data de início da contagem

do prazo decadencial nas obrigações tributárias sujeitas ao lançamento por

homologação, tomando como base a legislação vigente, qual seja, o código

tributário nacional – lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. A monografia foi

dividida em três capítulos. O Capítulo 1 trata do lançamento tributário e suas

definições. O Capítulo 2 trata lançamento tributário por homologação. O Capítulo

3 trata da extinção do crédito tributário e a contagem do prazo decadencial no

lançamento por homologação. O relato dos resultados foi feito na base lógica

indutiva.

10

INTRODUÇÃO

A presente Monografia tem como objeto analisar as obrigações

tributárias sujeitas ao lançamento por homologação, especialmente naquilo que

tange à determinação exata do termo inicial de contagem do prazo decadencial,

face aos ditames legais contidos no ordenamento jurídico pátrio.

A relevância da pesquisa evidencia-se no fato de que, a respeito do

dies a quo da contagem do prazo decadencial no lançamento tributário por

homologação, há intensa divergência doutrinária e também jurisprudencial acerca

do tema, caracterizando-se este como verdadeira fonte geradora de polêmicas e

grandes discussões travadas pelos mais renomados juristas brasileiros.

Estabelece-se duas hipóteses quanto a contagem do prazo

decadencial: uma, em que a contagem do prazo decadencial inicia-se com a

ocorrência do fato gerador, e a outra, que inicia no primeiro dia do exercício

seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

Para proceder a investigação, adotou-se o método indutivo1,

operacionalizado com as técnicas do referente, da categoria, dos conceitos

operacionais e do fichamento de fontes documentais, ao passo que, no relato dos

resultados da pesquisa, empregou-se o método dedutivo, em conjunto com as

técnicas propostas por COLZANI2.

O problema implícito no objeto da pesquisa é o seguinte: Qual é o

marco inicial da contagem do prazo decadencial nas obrigações tributárias que

dependem do lançamento por homologação?

Para este problema foi formulada a seguinte hipótese: O marco

inicial da contagem do prazo decadencial nas obrigações tributárias que

dependem do lançamento por homologação é o primeiro momento ou instante

1 O método indutivo consiste em "pesquisar e identificar as partes de um fenômeno e colecioná-las de modo a ter uma percepção ou conclusão geral" [PASOLD, César Luiz. Prática da Pesquisa jurídica: idéias e ferramentas úteis para o pesquisador do direito. 6. ed. rev. e atual. Florianópolis, OAB/SC Editora, 2001. p. 124].

2 COLZANI, Valdir Francisco. Guia para redação do trabalho científico. 2. ed. Curitiba: Juruá, 2002. p. 75-188.

11

após a ocorrência do fato gerador do respectivo tributo.

Para edificar uma seqüência lógica de raciocínio que permita

alcançar os objetivos inicialmente traçados, a monografia foi segmentada em três

capítulos distintos.

O primeiro capítulo cuidará da análise do lançamento tributário,

trazendo-se à baila as definições de tributo, imposto, obrigação tributária, crédito

tributário, bem como o lançamento tributário e sua classificação, de modo a

proporcionar um panorama geral sobre o tema.

O segundo capítulo será dedicado ao estudo específico do

lançamento tributário na sua modalidade por homologação, verificando as suas

características, os atos do sujeito passivo e a provisoriedade desse lançamento.

O terceiro capítulo, por sua vez, abordará a extinção do crédito

tributário e a contagem do prazo decadencial no lançamento por homologação,

proporcionando o alcance do desfecho almejado com o estudo do tema e a

confirmação ou não da hipótese de pesquisa.

As categorias estratégicas para a compreensão do tema proposto,

bem como os seus respectivos conceitos operacionais encontram contemplados

ao longo do conteúdo da presente monografia, sem qualquer destaque.

O intuito deste trabalho consiste em tão-somente contribuir para o

desenvolvimento do tema, haja vista que uma pacificação sobre a matéria parece

longe de ser alcançada, de forma a propiciar uma análise do tratamento

dispensado pelos doutrinadores, pelo Tribunal de Justiça de Santa Catarina e

pelo Superior Tribunal de Justiça à matéria.

12

CAPÍTULO 1

LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO

1.1. DEFINIÇÕES

Como a maioria das divergências em torno de teses jurídicas

concentra-se nos conceitos que os enunciados delas albergam, e não nas

teses propriamente, é essencial que se defina, desde logo, os conceitos

necessários para a compreensão do tema.

Assim, sendo, o estudo de qualquer questão que circunde o

lançamento tributário, prescinde do entendimento claro e preciso de alguns

termos e expressões, decorrentes em sua matéria do próprio Código Tributário

Nacional, Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966.

Analisando os conceitos de tributo e imposto, vê-se que ambos

podem ser extraídos do próprio Código Tributário Nacional.

O conceito de tributo encontra-se insculpido no artigo 3o do Código

Tributário Nacional, que assim estabelece:

Art. 3. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo

valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito,

instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente

vinculada.

Comentando a definição legal supra transcrita, BALEEIRO3 afirma que

“o CTN adotou a teoria segundo o qual os tributos se caracterizam pelo caráter

compulsório, e, para distinguí-los das multas e penalidades, inseriu a cláusula

‘que não constitua sanção de ato ilícito”.

Para NOGUEIRA4, o Código Tributário Nacional, ao delimitar o

conceito de tributo, oferece “o modelo geral para impedir que a título de tributo o

3 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 1990. p. 62.

4 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. 14. ed. atual. São Paulo: Saraiva, 1995. p. 156.

13

poder público possa requisitar prestações que não o sejam ou que por confusão

se apliquem regras tributárias, por exemplo, aos preços públicos”.

Constata-se, pois, que o tributo é uma obrigação ex lege, pois deriva

direta e imediatamente da vontade da lei. Nasce da vontade do Estado contida na

lei, em razão da ocorrência do fato gerador, que sempre será um fato lícito.

Verificado o fato, há incidência tributária, independentemente da

vontade das partes, de modo que o tributo não é criado por acordo bilateral, mas

exclusivamente por força de lei.

Sobre a vinculação do tributo à lei, aduz BALEEIRO5 que:

Não há tributo sem lei que o decrete, definindo-lhe o fato gerador da

obrigação. Esse fato gerador caracteriza cada tributo, sendo indiferente o

erro ou a malícia do legislador que empregue denominação diversa

daquela esposada pela Constituição ou pelo CTN. (...)

Não poderia ter efetividade, nem sobrevivência, o sistema tributário

nacional instituído pela Constituição com evidentes e confessados

propósitos políticos, como a implantação do regime federativo, se fosse

lícito ao legislador ordinário iludi-lo, pela troca de nomes de cada tributo

para invasão do campo tributário reservado a competência diversa.

A obrigação tributária, que pode ser cumprida sem que o sujeito

ativo tenha praticado qualquer atividade, decorre essencialmente do fato gerador,

e não do lançamento do tributo.

Segundo MACHADO6, “a prestação tributária é pecuniária, isto é, seu

conteúdo é expresso em moeda”, que deve ser a moeda corrente, ou seja, reais.

Consiste, pois, em obrigação de dar.

HARADA7 informa que há a possibilidade do contribuinte efetuar o


6 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 17. ed. rev. atual. e ampl. São Paulo: Malheiros, 2000. p. 48.

7 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 253.

14

pagamento do tributo com algo que, em moeda, possa se exprimir. Conforme o

aludido doutrinador, “a forma usual de satisfazer o tributo é em moeda corrente;

porém, nada impede que possa o pagamento do tributo ser feito por algo

equivalente à moeda, desde que a legislação ordinária de cada entidade

tributante assim o determine, como faculta o Código Tributário Nacional”.

O tributo, além de ser uma obrigação ex lege de dar moeda, não se

constitui sanção por ato ilícito, portanto, não se assemelha à multa. Tem por

pressuposto a prática de um fato lícito qualquer, divergindo desta, que pressupõe

o descumprimento de um dever jurídico

Sobre o assunto, leciona MACHADO8 que, “quando se diz que o

tributo não constitui sanção de ato ilícito, isto quer dizer que a lei não pode incluir

na hipótese de incidência tributária o elemento ilicitude. Não pode estabelecer

como necessária e suficiente à ocorrência da obrigação de pagar um tributo uma

situação que não seja lícita”.

Neste mesmo norte, segue a doutrina de NOGUEIRA9, que resume:

Do conceito de tributo do art. 3º podemos ressaltar várias características.

A primeira é a compulsoriedade.

Uma prestação a título facultativo ou negocial não será tributo, não decorre

do poder de tributar. Entende-se como prestação pecuniária não apenas a

em dinheiro, mas também aquela que possa ser expressa em termos de

moeda; o tributo não pode ser empregado como sanção, não tem o caráter

punitivo; somente pode ser criado mediante lei material e a sua cobrança

tem que ser feita por meio de atividade administrativa plenamente

vinculada, vale dizer, por meio do lançamento e da cobrança fiscais.

Pode-se constatar, através da leitura do Código Tributário Nacional,

que os tributos são concedidos por necessidade do Estado, pois, o valor recolhido



15

é baseado no poder fiscal do contribuinte.

A Constituição da República Federativa do Brasil de 1988,

promulgada em 05/10/1988, apresenta três espécies de tributos, que vêm

elencados no artigo 14510:

Art. 145. (...)

I - impostos;

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização,

efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,

prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

Diante do supra transcrito artigo, verifica-se que tributo é a

denominação genérica, compreendendo, pois, todas as outras espécies.

Conforme ressalta NOGUEIRA11, os tributos, na nomenclatura

constitucional, “são o imposto, a taxa, a contribuição de melhoria, as contribuições

sociais, as extrafiscias, as parafiscais, a contribuição do salário educação, o

empréstimo compulsório, os impostos extraordinários e outros impostos da

competência residual da União. Tributo é a denominação genérica que

compreende todas as espécies acima citadas”.

Por sua vez, a definição de imposto também pode ser extraída do

Código Tributário Nacional, que, em seu artigo 16, assim conceitua in verbis:

Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma

situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao

contribuinte.

10 A Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 contempla, ainda, mais duas modalidades de tributo, que vêm insculpidas nos artigos 148 e 149, que são os empréstimos compulsórios e a contribuição de melhoria, respectivamente.


16

Segundo NOGUEIRA12, “as duas características fundamentais do

imposto estão implícitas nessa definição, quais sejam, a de cobrança geral e a de

não ser contraprestacional”.

Verifica-se que imposto é o tipo de tributo que tem por fato gerador

um fato qualquer não consistente numa atuação estatal, e, por isso, é classificado

como tributo não vinculado. Segundo HARADA13, “o imposto sempre representa

uma retirada da parcela de riqueza do particular, respeitada a capacidade

contributiva deste”.

Para FÜHRER14, o imposto “é um tributo de caráter genérico que

independe de qualquer atividade ou serviço do poder público em relação ao

contribuinte. O imposto é simplesmente exigido, sem contraprestação e sem

indicação prévia sobre a sua destinação”.

BALEEIRO15 acrescenta que

A definição do artigo 16 encerra conceito puramente jurídico, mas que

coincide com a noção teórica. Por esta, a nosso ver, imposto é a prestação

de dinheiro que, para fins de interesse coletivo, uma pessoa jurídica de

Direito Público, por lei, exige coativamente de quantos lhe estão sujeitos e

têm capacidade contributiva, sem que lhes assegure qualquer vantagem

ou serviço específico em retribuição desse pagamento.

O imposto consiste na viga mestra da arrecadação tributária,

consistindo no “levantamento pecuniário junto aos particulares, baseado apenas

em uma medida geral de capacidade econômica ou contributiva e em virtude da

competência tributária”16.


13 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 255. 14 FÜHRER, Maximilianus Cláudio Américo. FÜHRER, Maximiliano Roberto Ernesto. Resumo de direito tributário. Coleção Resumos 8, 6. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2000. p. 28.



17

O contribuinte do imposto será seu devedor independentemente da

medida ou do fato em que a administração pública lhe tenha empregado, eis que

não corresponde a preço por vantagens que o Estado oferece ao contribuinte,

mas tão-somente a captação genérica de riqueza para os cofres públicos.

1.2. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

Estando exatamente definidas as categorias básicas para a

compreensão do estudo, faz-se necessário edificar uma análise, mesmo que

breve, acerca da obrigação tributária, para que se possa, posteriormente, estudar

o crédito tributário que é constituído por intermédio do devido lançamento.

MACHADO17 define obrigação tributária como sendo “a relação

jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar

dinheiro ao Estado (sujeito ativo), ou de fazer, não fazer ou tolerar algo no

interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, e o Estado tem o direito

de constituir contra o particular um crédito”.

Por sua vez, HARADA18 conceitua a obrigação tributária como “uma

relação jurídica que decorre da lei descritiva do fato pela qual o sujeito ativo (...)

impõe ao sujeito passivo (...) uma prestação consistente em pagamento de tributo

ou penalidade pecuniária (...), ou prática ou abstenção de ato no interesse da

arrecadação ou da fiscalização tributária”.

Para BALEEIRO19, todavia,

a obrigação constitui o núcleo do Direito Tributário, como direito

obrigacional, que é. Mas vários mestres de Direito Financeiro advertem

que este não possui conceito próprio de obrigação tributária, buscando-o

nas construções do Direito em geral, especialmente o Privado, que o


18 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 353. 19 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 1990. p. 449.

18

elaborou desde os romanos, definindo-a como o vínculo jurídico que nos

obriga a prestar algo (dar, fazer ou não fazer) a outrem.

NOGUEIRA20 diferencia a obrigação tributária da obrigação de direito

privado, destacando alguns aspectos divergentes, aduzindo que aquela:

É uma obrigação de Direito Público, quanto ao sujeito, pois o sujeito ativo é

o Estado na sua qualidade de fisco, entidade de caráter eminentemente

público; quanto ao objeto basta verificar que os tributos ou prestações

exigidas são meios de utilidade pública; e, finalmente, pela sua causa que

formalmente só pode ser a lei, ato do poder público e, mesmo,

materialmente, não basta só a ocorrência de fatos mas que esses fatos

sejam os prévia e hipoteticamente especificados em ato do poder público,

ou seja, na lei tributária.

Conforme disposto no artigo 113 do CTN, a obrigação tributária

desdobra-se em duas modalidades: principal e acessória.

A obrigação tributária principal, na forma do § 1o do art. 113 do CTN

“surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo

ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela

decorrente”.

Com base neste dispositivo legal, a doutrina pátria,

predominantemente, afastou a tese da natureza constitutiva do lançamento e

consagrou a tese da natureza declaratória, conforme esclarece CARVALHO21,

“traduz o reconhecimento de que a obrigação nasce juntamente com a realização

do evento tributário”.

A obrigação tributária acessória, conforme o § 2o do art. 113 do

CTN, é “decorrente da legislação tributária e tem por objeto as prestações,

positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da

fiscalização dos tributos. O § 3o do mesmo artigo, prescreve que “a obrigação


21 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 288.

19

acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação

principal relativamente à penalidade pecuniária”.

A obrigação acessória representa deveres administrativos que, em

algumas situações, não têm dependência direta com a obrigação principal. A

distinção parece simples: a obrigação principal têm caráter patrimonial (obrigação

de dar/pagar), e a obrigação acessória apresenta-se como uma obrigação de

fazer ou não fazer, uma prestação administrativa. O descumprimento da

obrigação acessória converte-se em pena pecuniária - multa.

O objeto da obrigação tributária principal, excluída a penalidade, é o

crédito que o sujeito ativo têm em relação ao sujeito passivo da relação jurídica

tributária.

O objeto da obrigação tributária acessória é o dever administrativo

previsto em lei, no interesse da arrecadação e da fiscalização do tributo.

A obrigação tributária é um vínculo que une o direito do credor

(sujeito ativo) ao dever do devedor (sujeito passivo), surgindo com a ocorrência

do fato gerador, que é definido pelo Código Tributário Nacional, da seguinte

forma:

Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei

como necessária e suficiente à sua ocorrência.

Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na

forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que

não configure obrigação principal.

Portanto, havendo determinado fato ou comportamento com

ocorrência no mundo real, em conformidade com o fato descrito na norma jurídica

tributária, surge a relação jurídica e a obrigação tributária.

A causa da obrigação é a lei. Assim, verifica-se a razão jurídica por

força da qual:

a) de um lado, o sujeito ativo passa a ter o direito subjetivo de exigir

20

do sujeito passivo a prestação - o pagamento - que constitui o

objeto da obrigação;

b) de outro lado, encontra-se o sujeito passivo com a obrigação de

cumprir, a favor do sujeito ativo, a prestação que constitui o objeto

da obrigação.

Vê-se, pois, que a relação jurídica tributária requer dois sujeitos,

designados por sujeito ativo e sujeito passivo.

O sujeito ativo é o credor. O sujeito passivo é o devedor, ou seja,

aquele que deve cumprir a prestação obrigacional.

Segundo NOGUEIRA22, o sujeito passivo pode ser tanto o contribuinte

quanto o responsável. Quanto ao contribuinte, assevera que esta qualidade “é

uma decorrência da realização do fato gerador, ou, em outras palavras, a pessoa

que realiza o fato previsto na lei como tributável adquire o status de contribuinte”.

Por sua vez, o responsável “é um terceiro em relação ao contribuinte, mas não

alheio ao fato gerador” devendo ser uma “pessoa vinculada ao fato gerador da

respectiva obrigação e que indicado o responsável a lei pode excluir a

responsabilidade do contribuinte ou atribuir a este, em caráter supletivo, o

cumprimento total ou parcial da referida obrigação”.

O elemento material da relação jurídica tributária, acontece através

de um comportamento, que consiste na atuação do sujeito passivo em dar,

entregar dinheiro aos cofres públicos, ou seja, aos cofres do sujeito ativo.

A causa que vincula o devedor é a prévia disposição legal.

Segundo CHIMENTI23, “somente com a obrigação tributária, porém,

ainda não é possível a cobrança do tributo. É necessário que se faça a

constituição do crédito tributário, via lançamento”.

Como á consabido, para possibilitar a cobrança do tributo, é


23 CHIMENTI, Ricardo Cunha. Direito tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2001. p. 76.

21

necessário que se proceda a constituição do crédito tributário, não bastando

somente a obrigação tributária, em atendimento ao conceito estabelecido no

artigo 142 do Código Tributário Nacional.

1.3. CRÉDITO TRIBUTÁRIO

O crédito tributário, conforme o disposto no artigo 139 do Código

Tributário Nacional, “decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza

desta”.

Segundo NOGUEIRA24,

Tal disposição precisa ser bem entendida como verdadeira premissa de

toda colocação que o CTN faz da obrigação e do crédito, dentro da teoria

dualista, que separa a obrigação enquanto pretensão e responsabilidade

(Haftung) do crédito já como dívida (Schuld).

A pretensão é prévia e hipoteticamente prevista em lei. No momento em

que a pessoa realiza o fato previsto, nasce o vínculo, a imputabilidade,

atributividade e responsabilidade (Haftung) pela prestação a ser apurada

(Schuld). Nesse momento, também nasce a qualidade de sujeito passivo

da obrigação que será, após a determinação, a de devedor.

No entendimento de HARADA25, o crédito tributário “nada mais é do

que a própria obrigação tributária principal formalizada pelo lançamento, ou seja,

tornada líquida e certa pelo lançamento”.

Para BALEEIRO26, tanto a obrigação tributária quanto o crédito,

“nascem do fato gerador que coloca o sujeito passivo na posição de devedor do

Fisco. Resulta daí o crédito tributário, que se reveste da mesma natureza jurídica

daquela obrigação. Vale dizer – o crédito tributário nasce da obrigação e é


25 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 369. 26 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro: Forense, 1990. p. 497.

22

conseqüência dela”.

CARVALHO27, por sua vez, aduz que o crédito tributário pode ser

definido como “o direito subjetivo de que é portador o sujeito ativo de uma

obrigação tributária e que lhe permite exigir o objeto prestacional, representado

por uma importância em dinheiro”.

Assim, uma vez ocorrido o fato gerador, instaura-se uma relação

jurídica entre o Fisco e o contribuinte, surgindo a obrigação tributária e, desta

obrigação, nasce o crédito, impondo ao contribuinte o dever de recolher

determinada importância aos cofres públicos.

Porém, normalmente, existe a necessidade de constituir esse

crédito tributário, através do lançamento fiscal, a fim de que se possa

estabelecer, com precisão, o sujeito passivo, o preciso valor do tributo, entre

outras determinações legais, e, assim, tornar exigível o pagamento do tributo.

O crédito tributário nasce da obrigação e dela é a conseqüência. É

através da constituição do crédito que a obrigação tributária ilíquida e incerta, se

torna certa, líquida e exigível na data, prazo e condições previstas em lei,

conforme pode-se extrai da lição de NOGUEIRA28, que discorre:

O crédito tributário, em substância, tem a mesma natureza da obrigação,

por ser dela decorrente ou extraído. Há entre eles uma separação de

tempo ou em dois momento: a obrigação nasce com a lei e a realização do

fato tributável como “pretensão”; o crédito decorre da obrigação, mas

depende para sua determinação de um procedimento administrativo ou de

constituição formal, isto é, de declaração de sua existência, quantia,

identificação do devedor, e para sua exigibilidade ou eficácia depende da

notificação deste ao devedor para pagar o débito no prazo legal ou

assinado. A obrigação, enquanto pretensão, é indeterminada, ao passo

que o crédito é a sua própria determinação.

27 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 359-360.


23

A quantia devida, ou o direito de crédito do Estado (sujeito ativo),

nasce no exato momento em que surge o vínculo jurídico obrigacional, ou seja,

quando o fato previsto na norma jurídica, acontece no mundo físico.

Para que o sujeito ativo possa exigir o valor devido faz-se

necessário que se proceda a formalização, demonstração e publicação do

crédito, mediante uma declaração, chamado ato administrativo de lançamento.

O ato administrativo, denominado "lançamento" tem por objetivo a

escrituração, a demonstração de que ocorreu, no mundo físico o fato ensejador

do crédito tributário.

Nesta ótica contemporânea, o lançamento tem natureza

declaratória, porque declara a existência de uma situação já ocorrida, “não cria

substância mas apenas dá forma ao corpo: ao crédito decorrente da obrigação”29.

Sob esta ótica, assevera COELHO30 que:

Na definição de lançamento, o verbo constituir não é empregado com o

sentido de criar, nem se reporta ao significado de ato jurídico constitutivo

(criador, transformador, transferidor ou extintor de direitos materiais,

substantivos). O CTN utilizou o termo de maneira atécnica, apenas para

realçar as fases preparatórias e revisionais que precedem e sucedem o

lançamento.

A expressão "constituir", prevista no art. 142 do Código Tributário

Nacional deve, pois, ser entendida no sentido de "organizar" ou "formalizar" o

acontecimento do crédito jurídico tributário, eis que o lançamento, como ato

declaratório que é, “não cria, nem altera um direito. Ele apenas determina, faz

certo, apura, ou reconhece um direito preexistente, espancando dúvidas e

incertezas”31 e, por tratar-se de tema intrínseco ao objeto da presente pesquisa,

será analisado no item que segue.


30 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Liminares e depósitos antes do lançamento por homologação – Decadência e Prescrição. São Paulo: Dialética, 2000. p. 14.


24

1.4. DEFINIÇÃO DE LANÇAMENTO

O lançamento é um procedimento administrativo que qualifica o

crédito tributário. É a fase em que o crédito tributário se torna líquido e certo, isto

é, certo quanto à sua existência e quanto ao seu valor.

Na definição proposta por BALEEIRO32, o lançamento consiste no

“ato, ou a série de atos, de competência vinculada, praticado por agente

competente do Fisco, para verificar a realização do fato gerador em relação a

determinado contribuinte, apurando qualitativa e quantitativamente o valor da

matéria tributável, segundo a base de cálculo, e, em conseqüência, liquidando o

quantum do tributo a ser cobrado”.

NOGUEIRA33, sobre o lançamento, consigna que:

É o procedimento de apuração do fato qualificado como gerador, para

perfeccionar o crédito tributário, pois embora não seja ato constitutivo (uma

vez que os elementos constitutivos do direito tributário são a lei e o fato

típico), entretanto, o lançamento tem função complementar, ou seja, de

configuração formal do crédito, e esta formalização é condição para a

própria validade e eficácia materiais previstas na lei. O lançamento é o

procedimento administrativo pelo qual se apura o an debeatur (se devido)

e o quantum debeatur (a quantia devida), os aspectos subjetivos,

temporais, espaciais, e se exterioriza pela notificação.

Sendo de natureza meramente declaratória, o lançamento não cria

direitos para o sujeito passivo da relação jurídica tributária, porque este direito já

surgiu com a ocorrência do fato gerador, com a instalação da obrigação tributária.

Para efeito desta monografia, lançamento é o ato, privativo da

autoridade fiscal, que pode ser a parte culminante (final) de um procedimento de

apuração do tributo.



25

XAVIER34 prefere definir o lançamento como “o ato administrativo de

aplicação da norma tributária material que se traduz na declaração de existência

e quantitativo da prestação tributária e na sua conseqüente exigência”.

Para BORGES35, todavia, é equivocado conceituar o lançamento

como ato de aplicação do direito, “na medida em que não consegue captar outro

aspecto do fenômeno: a função de criação do direito”.

O que convém ressaltar é que, através do lançamento tributário, se

procede a constatação da ocorrência dos fatos que, nos termos da lei, fazem

nascer as obrigações tributárias. Constatada a ocorrência de um fato gerador de

obrigação tributária principal, é cabível o lançamento do tributo correspondente.

Constatada a ocorrência de um fato gerador de obrigação acessória, e

verificando-se, também, o inadimplemento desta, é cabível o lançamento

concernente à penalidade respectiva.

O artigo 142 do Código Tributário Nacional, iniciando a disciplina

sobre a constituição do crédito tributário, prescreve o seguinte:

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o

crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento

administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da

obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o

montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso,

propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e

obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

CASSONE36, através do conceito de lançamento inserido no Código

Tributário Nacional, verifica aspectos de relevância, quais sejam a atividade

34 XAVIER, Alberto. Do lançamento. Teoria geral do ato, do procedimento e do processo tributário. 2. ed. totalmente reformulada e atualizada. Rio de Janeiro: Forense, 1998. p. 67.

35 BORGES, José Souto Maior. Lançamento Tributário. 2. ed. São Paulo: Editora Malheiros, 1999. p. 115.

36 CASSONE, Vittorio. Lançamento tributário, decadência e prescrição. Repertório IOB de Jurisprudência. Caderno 1, n. 8, abril. 2000, p. 198.

26

vinculada e obrigatória da administração pública, aduzindo que:

(...) o servidor público, diante da ocorrência do fato gerador, tem não só o

poder de lançar, como também o dever de lançar, sob pena de

responsabilidade funcional, pois, deixando de lançar, o Estado corre o

risco de não receber aquilo que lhe é obrigatoriamente devido, podendo

dar oportunidade a que ocorra a decadência.

Tendo em vista o artigo 142 do Código Tributário Nacional, os atos

praticados pelos particulares não podem ser considerados lançamento,

considerando-se apenas os atos praticados pela autoridade administrativa,

ressalvado “o caso de autolançamento e, no inventário, o lançamento judicial”37.

Por ser ato eminentemente vinculado, nenhuma autoridade, que não

seja a competente para fazer o lançamento, pode dizer que ocorreu certo fato

gerador de obrigação tributária, ou, em conseqüência, dizer que ocorreu o

inadimplemento de uma obrigação tributária, seja ela acessória ou principal.

A atividade de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de

responsabilidade funcional da autoridade administrativa. Assim, se esta não

efetua o lançamento tributário, sendo este cabível, deve ser responsabilizada por

sua falta. Inadmissível, porém, que outra autoridade, por mais importante que

seja, pratique aquela atividade.

CASSONE38, acerca do art. 142 do Código Tributário Nacional,

leciona que, através dele,

(...) mesmo que o contribuinte apure e pague, ou forneça informações,

cumpre à Administração Pública lançar, quanto menos, verificar se as

declarações de informações estão corretas, e é por esse ato de conferir

que se caracteriza o verdadeiro lançamento, nos termos do art. 142 do

CTN, dirigido único e exclusivamente à autoridade administrativa.


38 CASSONE, Vittorio. Lançamento tributário, decadência e prescrição. Repertório IOB de Jurisprudência. Caderno 1, n. 8, abril. 2000, p. 198.

27

Essa ressalva de responsabilidade contida no parágrafo único do

citado artigo ocorre, segundo HORVATH39, “nos casos em que o lançamento não é

da essência do tributo, ou seja, naqueles casos em que prescreve o lançamento

por homologação”.

Portanto, o lançamento tributário é ato administrativo que, ao ser

exteriorizado, formaliza e demonstra o crédito, já individualizado, de maneira

definitiva; ressalvando-se as hipóteses de posterior recurso administrativo ou

judicial.

De acordo com as determinações contidas no Código Tributário

Nacional, o lançamento tributário pode se dar de três formas, de acordo com o

grau de participação do sujeito passivo no seu procedimento de formação, quais

sejam: por homologação, por declaração e de ofício, cuja análise se posterga

para mais adiante.

1.5. CLASSIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO

O lançamento tributário classifica-se em três tipos, levando-se em

consideração o grau de colaboração do contribuinte para como o Fisco no

procedimento de formação do lançamento.

São eles: lançamento misto ou também denominado lançamento por

declaração, lançamento direto ou de ofício e lançamento por homologação.

As particularidades de cada um estão no fato de que, no primeiro

caso, o encargo cabe a ambos os sujeitos, sendo que o contribuinte presta as

informações quanto ao fato gerador do tributo e a autoridade administrativa efetua

a cobrança posteriormente; no segundo, ao sujeito ativo (Fisco), pelo fato de

decorrer de lei específica ou resultar de revisão pelas razões esposadas nos

diversos incisos do artigo 149 do Código Tributário Nacional, a apuração do valor

do tributo é feita pela autoridade administrativa, por sua iniciativa, que notifica o

contribuinte para o respectivo pagamento e, no terceiro, o sujeito passivo

39 HORVATH, Estevão. Lançamento tributário e "autolançamento". São Paulo: Dialética,

1997. p. 41.

28

(contribuinte), oferece à autoridade as informações quanto ao fato gerador do

tributo, apura o valor respectivo e efetua, desde logo, o pagamento, completando-

se o lançamento com a homologação feita pela autoridade administrativa, sendo

que o Fisco apenas confere regras formais de cálculo.

Esta classificação foi tratada por AMARO40, que comenta:

O Código entendeu o lançamento como um ato (procedimento) jurídico

privativo da autoridade administrativa, com específicos efeitos jurídicos.

(...) esse conceito repele a idéia de lançamento feito pelo sujeito passivo

(autolançamento), e de lançamento misto, já que só a autuação da

autoridade administrativa é que se mostra idônea a aperfeiçoar o

lançamento.

Para respeitar conceituação adotada pelo Código, nenhuma dificuldade

houve em identificar o lançamento de ofício como atividade da autoridade,

e foi fácil contornar a idéia do lançamento misto, ao reservar-se a

designação de lançamento para a autuação da autoridade, pondo a

colaboração do sujeito passivo como mero dever de informar (sem

reconhecê-lo como partícipe do ato de lançamento).

Na mesma obra, consignou o referido autor que, para não ir contra o

conceito de lançamento, e, no que tange aos tributos (todos devem ser lançados),

este criou a figura do lançamento por homologação:

(...) preservando, de um lado, o conceito de lançamento como atividade

privativa da autoridade, e, de outro, a idéia (falsa) de que todos os tributos

devem ser submetidos a lançamento, o Código Tributário Nacional

engendrou a figura do chamado lançamento por homologação, que se

traduziria no ato da autoridade, por meio do qual ela manifestasse sua

concordância, aquiescência ou 'homologação', em face do pagamento feito

pelo sujeito passivo. Para contornar, ainda, uma Segunda questão,

atinente à omissão da autoridade (...), o Código criou a concordância

tácita, configurada pelo silêncio da autoridade durante certo lapso de

40 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 4. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 1999. p. 338-339.

29

tempo41.

As modalidades de lançamento estão disciplinadas no Código

Tributário Nacional nos artigos 147, 149 e 150, merecendo, cada uma delas,

análises breves, de maneira individual, o que se passa a edificar.

1.5.1. Lançamento por declaração

O lançamento tributário por declaração foi disciplinado pelo Código

Tributário Nacional que, no seu artigo 147, determinou:

Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito

passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação

tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de

fato, indispensáveis à sua efetivação.

Segundo ROLIM42,

O lançamento por declaração é aquele que vincula a autoridade

administrativa a desincumbir-se do mister de lançar (de ofício) tão-somente

após o sujeito passivo (ou terceiros legalmente obrigados) prestar a

declaração necessária a identificar a matéria de fato que a lei do tributo

considere relevante a fim de que a Fazenda Pública efetivamente

quantifique o crédito, ou seja, pressupõe a colaboração do particular com a

administração tributária. A declaração fornecida pelo sujeito passivo (ou

por terceiros) consubstancia-se em obrigação formal ou instrumental

(obrigação acessória para o CTN, art. 113, §2º), haja vista consistir em

obrigação de fazer lato sensu em prol da arrecadação ou fiscalização

tributárias.

A declaração configura uma obrigação do sujeito passivo, que

deverá informar todos os dados fáticos ao sujeito ativo, que, verificando a

41 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 4. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 1999. p. 339.

42 ROLIM, Aílson Francisco. Lançamento por homologação: abordagem acerca do “dies a quo” da decadência tributária. Disponível: <www.jusnavigandi.com.br>. Acesso em 2 de junho de 2009. p. 6.

30

veracidade, efetiva o lançamento. Em seguida a este ato, o Fisco deve dar ciência

ao sujeito passivo, pois, só assim, o tributo se torna exigível.

Segundo o parágrafo 1º do artigo 147 do Código Tributário Nacional,

o declarante pode retificar, por iniciativa própria, a declaração, desde que se

comprove o erro, e antes da notificação do lançamento.

AMARO43 ressalta que “a declaração, portanto, presume-se

verdadeira; por isso, ela não pode, simplesmente, ser desmentida pelo

declarante, salvo se for demonstrado o erro nela cometido”.

Após o lançamento, o sujeito passivo, constatando erro na

declaração poderá retificar, mas, agora, apenas a retificação do lançamento.

Se eventualmente o tributo já houver sido pago, e o sujeito passivo

da obrigação tributária não se conformar com o erro, poderá pleitear a restituição

do valor recolhido indevidamente, sendo que terá que demonstrar se o tributo é

total ou parcialmente indevido.

Sobre a possibilidade de retificação, consigna AMARO44 que:

A retificação feita pelo declarante, quando implicar aumento do valor do

tributo devido, pode ser feita antes ou depois da notificação do

lançamento, de modo que ou a autoridade já efetivará o lançamento de

acordo com os dados corretos, ou realizará um lançamento complementar.

A retificação pode (aliás, deve) ser feita também pela autoridade

administrativa quando se depare com erros visíveis pelo simples exame da

declaração, conforme dispõe o art. 147, § 2o.

Verifica-se, pois, que a autoridade administrativa competente fará a

retificação de ofício quando o sujeito passivo (contribuinte) cometer enganos na

declaração, apuráveis por seu exame.



31

São exemplos de lançamento por declaração o Imposto sobre

Transmissão inter vivos de Bens Imóveis e Direitos a eles relativos e o Imposto

sobre a Propriedade Territorial Rural.

1.5.2. Lançamento de ofício

Essa modalidade de lançamento, conforme pode se extrair da sua

nomeação, é aquela em que compete à autoridade, de ofício, proceder ao

lançamento, sem qualquer ajuda do sujeito passivo.

Extrai-se da doutrina de ROLIM45, que esta espécie de lançamento

“patenteia-se como sendo aquele em que a autoridade administrativa ultima a sua

efetivação sem qualquer participação do sujeito passivo, haja vista Ter o Fisco as

informações capazes de identificar a ocorrência do fato gerador e pormenorizar os

demais aspectos da incidência tributária”.

Posição esta coadunada por HARADA46, que aduz: “nessa

modalidade de lançamento, o fisco age por conta própria, diretamente, verificando

a ocorrência do fato gerador, determinando a matéria tributável, calculando o

montante do imposto devido, identificando o sujeito passivo e promovendo sua

notificação”.

É o artigo 149 do Código Tributário Nacional que prevê esta

modalidade de lançamento.

Para AMARO47,

(...) o lançamento de ofício é adequado aos tributos que tem como fato

gerador uma situação permanente (...) cujos dados constam dos cadastros

fiscais, de modo que basta à autoridade administrativa a consulta àqueles


46 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 371. 47 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 4. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 1999. p. 342.

32

registros para que tenha à mão os dados fáticos necessários à realização

do lançamento.

Pode ocorrer também o lançamento tributário na modalidade de

ofício quando o sujeito passivo deixar de apresentar a declaração; quando

apresentar de forma inadequada, nos casos de falsidade, erro ou omissão; ou

quando deixar de cumprir pedido de esclarecimento da autoridade administrativa.

As penalidades pecuniárias que impõem infrações comissivas ou

omissivas, também devem ser lançadas de ofício, conforme regula a legislação

tributária.

Sobre o tema, leciona ROLIM48 que:

No tratamento dado pelo Código Tributário Nacional acerca do

lançamento, vislumbra-se majoritariamente o caráter de

complementariedade/subsidiariedade dessa modalidade, uma vez que o

artigo 149 do citado estatuto material oportuniza identificar hipóteses em

que se perfazem ao lançamento direto por conta da insuficiência,

inexatidão, omissão, dolo, fraude ou simulação no cumprimento das

atividades exercidas com vistas aos lançamentos por declaração e

homologação, quais sejam, a prestação de informações fidedignas e a

realização de atividades voltadas à apuração do montante do tributo,

respectivamente.

AMARO49 também discorreu sobre a matéria, aduzindo que:

A circunstância de alguém ter agido com dolo, fraude ou simulação não é,

por si só, passível de lançamento de ofício. Trata-se apenas de matizes

subjetivos da conduta do indivíduo. É em relação a essa conduta que se

deve perquirir a existência de tributo lançável ou de lançamento revisável.

A presença de dolo, fraude ou simulação poderá influir na aplicação ou

graduação da penalidade porventura cominada para a conduta censurada.



33

Verifica-se, do exposto, que procede a colocação de HARADA50

quando assevera que, “no lançamento direto, o risco de interpretação da

legislação tributária é sempre do fisco, bem como dele é a responsabilidade pela

entrega tempestiva, ao sujeito passivo, da respectiva notificação”.

Exemplos clássicos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício

previsto no artigo 149 do Código Tributário Nacional são o Imposto sobre a

Propriedade de Veículos Automotores e o Imposto sobre a Propriedade

Predial e Territorial Urbana.

A terceira modalidade de lançamento, que consiste no lançamento

por homologação, será estudada de forma detalhada no Capítulo 2 desta

Monografia.

50 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 371.

34

CAPÍTULO 2

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO

2.1. FUNDAMENTAÇÃO LEGAL

O Código Tributário Nacional, em seu artigo 150, utiliza a expressão

"lançamento por homologação", que, na doutrina, equivale ao denominado

"autolançamento", para denominar o acontecimento previsto para aqueles tributos

cuja norma jurídica determina ao sujeito passivo o dever de antecipar o

pagamento, sem prévia verificação da fiscalização do sujeito ativo, mas com

possibilidade de posterior verificação ou conferência, com vistas a homologar ou

não o pagamento.

Esta homologação poderá ser de forma expressa ou tácita. O

recolhimento ou pagamento do tributo é realizado de maneira a não afastar a

possibilidade de posterior lançamento de ofício em relação aos valores

suplementares ou complementares, decorrentes de diferenças apuradas pelo

Fisco, por recolhimentos a menor do que previsto em lei.

Assim, pelo contido no artigo 150 do Código Tributário Nacional, o

pagamento ou recolhimento do tributo antecede o lançamento, que acontece

posteriormente. Este mencionado pagamento extingue o crédito, sob condição

resolutiva de posterior homologação. Se o sujeito ativo não homologar, abre-se a

oportunidade para o lançamento de ofício, como já mencionado, porque sobrevive

a obrigação tributária eis que o pagamento extingue o crédito, não a obrigação.

Esta última, só se extingue com a homologação expressa ou tácita.

A base legal deste tipo de lançamento está expressa no artigo 150,

do Código Tributário Nacional, conforme segue:

Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos

cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o

pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo

ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade

assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

35

§ 1º. O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo

extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao

lançamento.

§ 2º. Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à

homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à

extinção total ou parcial do crédito.

§ 3º. Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém,

considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na

imposição de penalidade, ou sua graduação.

§ 4º. Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a

contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a

Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o

lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a

ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Encontra-se, na doutrina pátria, severas críticas à regulamentação

do lançamento por homologação, conforme se depreende dos ensinamentos de

AMARO51, para quem “o conjunto de normas que o Código dedicou ao lançamento

por homologação só cria perplexidades, em face de disposições nas quais infirma

as premissas nas quais teria de buscar apoio”.

XAVIER52 também tece severas críticas ao lançamento por

homologação, aduzindo que, nesta modalidade, na verdade não há lançamento.

Sustenta o autor que:

Em conclusão do que se expôs verifica-se que nunca há lugar a um

verdadeiro lançamento na figura do "lançamento por homologação": não

há lançamento no "auto-lançamento" pretensamente efetuado pelo

contribuinte, como pressuposto do pagamento, pois não existe um ato

administrativo; não há lançamento na "homologação expressa", pois essa


52 XAVIER, Alberto. Do lançamento. Teoria geral do ato, do procedimento e do processo tributário. 2. ed. totalmente reformulada e atualizada. Rio de Janeiro: Forense, 1998. p. 89-90.

36

nada exige, apenas confirma a legalidade de um pagamento efetuado, a

título de quitação; e não há lançamento na "homologação tácita", que

também não é um ato administrativo, mas um simples silêncio ou inércia

produtor de efeitos preclusivos.

CARVALHO53, igualmente, entende que não há verdadeiro lançamento

na hipótese de lançamento por homologação. Segundo o autor,

A conhecida figura do lançamento por homologação é um ato jurídico

administrativo de natureza confirmatória, em que o agente público,

verificado o exato implemento das prestações tributárias de determinado

contribuinte, declara, de modo expresso, que obrigações houve, mas que

se encontram devidamente quitadas até aquela data, na estrita

consonância dos termos da lei. Não é preciso dispender muita energia

mental para notar que a natureza do ato homologatório difere da do

lançamento tributário. Enquanto aquele primeiro anuncia a extinção da

obrigação, liberando o sujeito passivo, estoutro declara o nascimento do

vínculo, em virtude da ocorrência do fato jurídico. Um certifica a quitação,

outro certifica a dívida. Transportando a dualidade para outro setor, no bojo

de uma analogia, poderíamos dizer que o lançamento é a certidão de

nascimento da obrigação tributária, ao passo que a homologação é a

certidão de óbito.

(...)

Quando é que o funcionário da Fazenda lavra a homologação?

Exatamente quando não pode celebrar o ato jurídico administrativo do

lançamento. E por que o agente público exara o lançamento?

Precisamente porque não pode realizar o ato jurídico administrativo de

homologação. Eis a prova. Lançamento e homologação de lançamento são

realidades jurídicas antagônicas, não podendo subsistir debaixo do mesmo

epíteto.

Em que pese as críticas ora colacionadas, face aos limites

metodológicos impostos, não se aprofundará a análise das mesmas, sob pena de

53 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 282-283.

37

afastar-se do objeto principal de estudo, bastando consignar que o lançamento

por homologação consiste numa forma de pagamento onde o contribuinte

antecipa o recolhimento do tributo e fica sujeito à condição suspensiva (posterior)

da homologação. Ocorrida a homologação expressa ou tácita, extingue-se o

crédito tributário, conforme previsto no art. 156, III do CTN.

Desse tipo de lançamento resulta, segundo HARADA54, “que a

responsabilidade pela correta interpretação e aplicação da legislação tributária é

sempre do sujeito passivo, que pode prevenir-se contra a aplicação de

penalidades mediante a utilização do instituto da consulta em caso de dúvidas”.

O art. 161, § 2º, do Código Tributário Nacional disciplina a

possibilidade de consulta, pelo devedor, em caso de dúvidas.

Art. 161. (...)

§ 2º. O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta

formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.

Tendo em vista a necessidade de se reduzir a máquina fiscalizatória

dos Estados e, conseqüentemente, o custo de arrecadação, existe, cada vez

mais, a tendência de se adotar esse tipo de lançamento. Conforme ressalta

ROLIM55,

Vislumbrou o legislador tributário, com a criação do lançamento por

homologação, uma forma de contornar a problemática da estrita vinculação

do ato de lançamento à autoridade administrativa (...) a despeito da

existência de tributos cuja natureza exige a sua apuração, quantificação e,

conforme o caso, o seu recolhimento, sem prévia manifestação da

administração (exs.: tributos sujeitos à retenção na fonte e os impostos

indiretos, tais como o ICMS e o IPI).

O § 4o, final, do art. 150, do Código Tributário Nacional afirma que,

54 HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001. p. 373. 55 ROLIM, Aílson Francisco. Lançamento por homologação: abordagem acerca do “dies a quo” da decadência tributária. Disponível: <www.jusnavigandi.com.br>. Acesso em 2 de junho de 2009. p. 7.

38

se vier a ser comprovado que o sujeito passivo desvirtuou a sua declaração,

agindo com dolo, fraude ou simulação, o lançamento efetivado com base nessa

declaração poderá ser revisto de ofício, resultando daí a sua anulação, total ou

parcial, ou a sua complementação ou substituição por um novo lançamento,

desta feita, de ofício.

De igual forma, poderá ser revisto o lançamento que consistiu na

homologação do pagamento antecipadamente feito pelo sujeito passivo, se ficar

comprovado que este reduziu o valor devido, usando de dolo, fraude ou

simulação. Dessa revisão, resultará novo lançamento, agora de ofício, somente

da diferença sonegada.

2.2. CARACTERÍSTICAS GERAIS: HOMOLOGAÇÃO OU

AUTOLANÇAMENTO

Tendo em vista a definição legal de lançamento por homologação,

extraiu-se desse conceito várias características, sendo algumas de caráter geral,

e outras próprias do lançamento por homologação.

Como já ressaltado, no lançamento por homologação, a apuração

do montante a ser pago é feita pelo contribuinte, sem que a autoridade

administrativa tenha tomado conhecimento da ocorrência dos fatos geradores.

O lançamento é ato administrativo vinculado e obrigatório, no estrito

termo da lei – à lei vigente à data da ocorrência do fato gerador – sob pena de

crime de desobediência e responsabilidade funcional (art. 142, § 2º do Código

Tributário Nacional). Esta regra é conseqüência da segunda parte do art. 3º do

citado estatuto, que determina:

Art. 3º. Tributo (...) cobrada mediante atividade administrativa plenamente

vinculada.

Sobre a atividade administrativa vinculada, assim se manifesta

39

MACHADO56:

Atividade vinculada é aquela em cujo desempenho a autoridade

administrativa não goza de liberdade para apreciar a conveniência nem a

oportunidade de agir. A lei não estabelece apenas um fim a ser alcançado,

a forma a ser observada e a competência da autoridade para agir.

Estabelece, além disto, o momento, vale dizer, o quando agir, e o

conteúdo mesmo da atividade. Não deixa margem à apreciação da

autoridade, que fica inteiramente vinculada ao comando legal.

Assim, o ato de lançamento do tributo não é discricionário, mas

vinculado à lei pertinente, estando, pois, sujeito ao "controle da legalidade" e deve

ser revisto "ex-officio" ou por iniciativa do contribuinte.

Exatamente neste aspecto, NOGUEIRA57 sustenta a caracterização do

lançamento por homologação como ato administrativo, aduzindo que:

O fato do contribuinte antecipar no autolançamento o pagamento, sem

prévio exame da autoridade administrativa, não quer dizer que não fique

sujeito ao controle genérico de fiscalização e à homologação expressa ou

tácita. O ato é administrativo, é ato de lançamento sujeito a homologação

expressa ou tácita.

Outra característica do lançamento por homologação é que o ato de

lançamento tem natureza declaratória, visto que não cria uma situação nova,

apenas declara a existência de uma situação instituída anteriormente em face da

lei e frente à ocorrência do fato típico.

Segundo JARDIM58, “o ato de caráter declaratório se limita a certificar

a existência de uma situação jurídica, assim como o faz uma certidão negativa de

débito fiscal”.


57 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. 14. ed. atual. São Paulo: Saraiva, 1995. p. 232-233.

58 JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. 4. ed. reform. São Paulo: Saraiva, 1999. p 246.

40

Veja-se também o que diz NOGUEIRA59 a respeito da natureza

jurídica do ato de lançamento: “se o lançamento é apenas um procedimento que

vem depois da lei e da realização do fato tipificado na lei, ele é somente

declaratório, pois os elementos constitutivos do crédito lhe são anteriores. Esta é

exatamente a natureza jurídica do lançamento: um procedimento administrativo

declaratório”.

Sendo o lançamento um ato declaratório, produz efeitos ex tunc, isto

é, retroage à data da ocorrência do fato gerador, conforme preceitua o Código

Tributário Nacional, em seu artigo 144:

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da

obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente

modificada ou revogada.

Outro ponto forte quanto ao lançamento tributário é que este goza de

presunção de legitimidade e veracidade, pois é ato administrativo, até prova em

contrário, o ônus é do contribuinte.

Pelo fato de o lançamento tributário gozar dessas prerrogativas,

devem ser cumpridos imediatamente pelo particular e por órgãos e agentes

públicos que se apresentem sujeitos às suas determinações.

CARVALHO60 se manifesta sobre a presunção de legitimidade,

qualificadora do ato de lançamento, aduzindo que ela:

(...) está presente em todos os atos praticados pela Administração e,

certamente, também qualifica o lançamento. Dado a conhecer ao sujeito

passivo, será tido como autêntico e válido, até que se prove o contrário,

operando em seu benefício a presunção juris tantum. Por mais absurda

que se apresente a pretensão tributária nele contida, o ato se sustenta,

esperando que outra decisão da própria autoridade, ou de hierarquia

superior o desconstitua, quer por iniciativa do sujeito passivo, quer por


60 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 404.

41

providência de ofício, nos sucessivos controles de legalidade a que os atos

administrativos estão subordinados.

Outro aspecto importante também consiste no fato de que o

lançamento só é passível de anulação, pois, como visto anteriormente, não está

sujeito à simples revogação, pois é ato vinculado da administração pública.

A jurisprudência assim se manifestou a respeito do lançamento ser

passível de anulação:

O contribuinte tem direito a ampla defesa em face aos lançamentos

tributários que lhe são feitos, e a notificação desses lançamentos é

requisito indispensável para a eficácia do ato, o que em não ocorrendo,

acarreta a anulação do lançamento e dos atos que se lhe seguiram, pois

interdependente. Não há que se falar em julgamento ultra petita, se a

sentença atende ao pedido mediato (nulidade do lançamento) para atender

ao pedido imediato (nulidade da inscrição em dívida) e determina a adoção

de novas providências61.

Outra característica evidente do lançamento é a de que este deve

ser levado a conhecimento do contribuinte através da notificação, que é ato

administrativo que não se confunde com o lançamento, mas lhe dá eficácia.

A notificação deve ser feita na pessoa do contribuinte, salvo se

esgotados os meios razoáveis, podendo-se, então, recorrer ao edital. A

comunicação é eminentemente acessória ao ato principal que é o lançamento,

portanto, segue o seu destino – nulo o lançamento, nula a notificação, todavia, a

recíproca não é verdadeira.

Veja-se o que diz a jurisprudência do Tribunal de Justiça de Santa

Catarina62:

IPTU - AUSÊNCIA DE NOTIFICAÇÃO DO DEVEDOR - NULIDADE

61 Disponível em <www.tj.sc.gov.br>. Acesso em: 13 jul 2009. - TACRJ – AC 4977/92 - QUARTA CÂMARA –Rel. Juiz Walter Felippe D´Agostino – j. 01.07.1992.

62 Disponível; <www.tj.sc.gov.br> Acesso em 13 jul 2009. - AC 2006.005483-6. Primeira Câmara de Direito Público. - Relator: Nicanor da Silveira – J. 06.07.2006.

42

CONFIGURADA - RECURSO DESPROVIDO.

Não havendo comprovação nos autos de que tenha o devedor sido

regularmente notificado do lançamento do tributo, requisito essencial para

a constituição definitiva do crédito tributário, a declaração da nulidade das

Certidão de Dívida Ativa lavrada para a sua cobrança é medida que se

impõe.

Para que ocorra a modalidade de lançamento por homologação,

existe a necessidade da efetivação de pagamento antecipado do tributo,

conforme previsto no artigo 150 do Código Tributário Nacional.

Quando o sujeito passivo antecipa o pagamento da quantia devida,

conforme previsto em lei, passa a correr o prazo para a homologação tácita. Se o

pagamento do tributo não for antecipado, já não será o caso de lançamento por

homologação, e sim, de uma das outras modalidades de lançamento, a de ofício.

Desta forma, o lançamento por homologação tem como objetivo a

análise dos atos praticados pelo contribuinte (sujeito passivo), para atribuir-lhes

eficácia e extinguir definitivamente o crédito tributário. Se ficar constatado pelo

Fisco que o pagamento não está correto, por descumprimento da lei, não serão

homologados os respectivos atos do particular (sujeito passivo) e,

obrigatoriamente, será constituído de ofício o crédito tributário inadimplido.

Acerca do tributo pago incorretamente, conclui SAKAKIHARA63:

(...) no procedimento que visa a homologação, a Fazenda Pública pode

verificar que o pagamento não se apresenta correto, por desobediência a

ditames legais, e, assim, deixar de homologar a atividade do sujeito

passivo. Neste caso, a autoridade administrativa deve, sob pena de

responsabilidade funcional, constituir o crédito tributário referente ao tributo

não pago, mediante o lançamento de ofício.

Pode-se afirmar, diante de todo o exposto, que a lei tributária, ao

63 SAKAKIHARA, Zuudi. Código tributário nacional comentado. Coordenação Vladimir

Passos de Freitas. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1999. p. 585.

43

prever e regulamentar as diversas formas de lançamento, o fez não apenas para

que a Fazenda Pública tivesse condições de quantificar e reclamar o seu crédito,

mas, principalmente, para garantir que esta atividade fosse empregada com

observância das proteções jurídicas do devedor-contribuinte, tolhendo

arbitrariedades.

Como se viu, a “peça chave” no lançamento por homologação é o

próprio contribuinte, ou seja, o sujeito passivo, que pratica determinados atos, os

quais serão analisados na seqüência.

2.3. ATOS DO SUJEITO PASSIVO

Os atos do sujeito passivo (contribuinte), no caso de lançamento por

homologação, não são mera faculdade, mas sim, uma obrigação, pois estão

previstos em lei e, portanto, devem ser atendidos.

O Estado tem de angariar recursos financeiros para satisfazer as

necessidades públicas e, para tanto, a lei lhe permite arrecadar tributos. Como a

administração pública não tem pessoal suficiente para fiscalizar e apurar o valor

de todos os tributos, a maioria deles fica a cargo do sujeito passivo, que pratica

vários atos.

São atos do sujeito passivo: emitir documentos, escriturar livros,

fazer a apuração do valor do tributo, de informar ao fisco aquele valor a ser pago

posteriormente, e o dever de fazer o correspondente pagamento. Os primeiros

são, na linguagem do Código Tributário Nacional, obrigações tributárias

acessórias. Já o segundo é uma obrigação tributária principal. Ambas as

obrigações tributárias já definidas anteriormente.

Sobre os atos do sujeito passivo no lançamento por homologação,

ensina o doutrinador DECOMAIN64

que:

64 DECOMAIN, Pedro Roberto. Anotações ao código tributário nacional. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 547-548.

44

(...) no lançamento por homologação (ressalvada usualmente a parte

relativa a infrações tributárias) quem realiza essa operação intelectual (e

também contábil) de verificação da ocorrência do fato gerador, de definição

de sua base de cálculo e de aplicação de alíquota cabível, calculando

desse modo o tributo devido, é o próprio sujeito passivo da obrigação

tributária, mais freqüentemente o próprio contribuinte, que também fica

obrigado desde logo ao recolhimento do valor do tributo por ele apurado.

Posteriormente, a autoridade administrativa pode conferir as operações e

cálculos realizados pelo sujeito passivo, homologando o recolhimento do

tributo por ele já realizado, se o entender correto, ou realizando

lançamento de ofício, pela diferença, se constatar sua presença. (...) Esse

pagamento antecipado, diz o § 1o do art. 150, extingue o crédito tributário,

ficando essa extinção, porém, sujeita à condição resolutiva da posterior

homologação pela autoridade administrativa.

Pelo exposto, verifica-se que, no chamado lançamento por

homologação, o sujeito passivo pratica uma série de atos, culminando com a

antecipação do pagamento do tributo.

HORVATH65, assim se manifestou acerca de o sujeito passivo

cometer erros nos atos por ele praticados:

O particular pratica aquelas operações e as apresenta ao Fisco sob a

forma de algum tipo de declaração ou materializadas no pagamento,

diretamente, mas sempre ocorre o risco de equivocar-se e de cometer

erros, de fato ou de direito. Para garantir que o particular não seja

prejudicado na sua atividade de "colaboração", é mister que se ampliem

ao máximo as possibilidades de retificação ou de impugnação do seu

autolançamento, bem como é preciso que a Administração se organize

devidamente, com a finalidade de auxiliar o contribuinte no desempenho

de sua tarefa, fornecendo-lhe toda a informação necessária para o

cumprimento do dever de autolançar.

Verifica-se, diante do exposto, que a administração pública deve

65 HORVATH, Estevão. Lançamento tributário e "autolançamento". São Paulo: Dialética, 1997.p. 109.

45

auxiliar o particular, fornecendo toda a informação necessária e os dados

pertinentes para a melhor consecução de tais atos.

O lançamento por homologação é diferente dos outros tipos de

lançamentos porque o contribuinte tem o dever de apurar a ocorrência dos fatos

geradores do tributo, quantificar o tributo e proceder o recolhimento aos cofres

públicos na exata quantia devida, na data e na forma previstas pela norma

jurídica, tudo isso por iniciativa própria e sem qualquer aviso do sujeito ativo.

Eventuais falhas ou equívocos cometidos pelo sujeito passivo, ficarão sujeitos às

penalidades previstas em lei.

Não é apenas o sujeito passivo que pode ficar obrigado a colaborar

com a administração pública na apuração do tributo devido. A lei pode prever a

participação de terceiros nesta relação obrigacional.

É, ainda, característica relevante no lançamento por homologação a

transferência ao sujeito passivo de toda a responsabilidade pelo lançamento dos

dados, identificação dos fatos, conforme previsto em lei, diante do caso concreto.

A inobservância destas obrigações, geralmente, ocasiona a imposição de pena

de multa.

2.4. PROVISORIEDADE E DEFINITIVIDADE DO ATO DE LANÇ AMENTO

Existe divergência na doutrina quanto ao ato de lançamento ser

provisório ou definitivo e, quanto a este aspecto, “está-se referindo à

possibilidade dele sofrer alterações no curso de discussão acerca de sua

validade” 66.

Via de regra, o lançamento é definitivo, ou seja, não pode ser

alterado, todavia, há casos expressos em lei que prevêem a sua mutabilidade.

Assim, o lançamento será provisório quando o ato pode ser

alterado, com o decorrer do procedimento administrativo contraditório, estando os

66 HORVATH, Estevão. Lançamento tributário e "autolançamento". São Paulo: Dialética,

1997. p. 97.

46

casos taxativamente elencados no Código Trbutário Nacional.

CARVALHO67 define lançamento provisório como “aquele susceptível

de alterações, no seio da própria Administração, assim por iniciativa do sujeito

passivo, na seqüência do procedimento administrativo tributário, como por

diligência de ofício, nos controles de legalidade promovidos pela Fazenda

Pública”.

Se for levado em conta a suscetibilidade à impugnações, sendo que

esta é característica de todos os atos administrativos, o lançamento será

provisório.

Por sua vez, o lançamento definitivo é aquele em que o sujeito

passivo praticou todos os atos para a formalização e apuração do crédito e, em

seguida, a administração pública procedeu a homologação, concluindo, assim, a

constituição do crédito tributário. Nesta ótica, caracteriza-se como definitivo

porque os atos já foram formalizados. Mesmo havendo refutações, este continua

sendo definitivo, pois, se assim não fosse, todos os atos seriam provisórios.

Quanto ao lançamento definitivo, assim registra CARVALHO68:

Um ato administrativo tem-se por pronto e acabado quando, reunindo os

elementos que a ordem jurídica prescrever como indispensáveis à sua

compostura, vier a ser oficialmente comunicado ao destinatário. A

contingência de estar aberto a refutações é algo que o próprio sistema

prevê e disciplina, mas que não elide a definitividade da figura.

Se o ato de lançamento tem por fim intrometer no ordenamento positivo

norma individual e concreta, cientificando-se o sujeito passivo desse

provimento, assim que estejam satisfeitos seus requisitos competenciais e

procedimentais, saturadas adequadamente as peças do juízo lógico de

toda norma, antecedente e conseqüente, e sendo tal conteúdo transmitido

ao destinatário, nada mais há que fazer. Esse lançamento assumiu foros

67 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo:

Saraiva, 2000. p. 406. 68 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2000. p. 407.

47

de ato jurídico administrativo, com a definitividade que os traços de sua

índole revelam, mesmo que no dia seguinte venha a ser alterado por

quem de direito.

O texto legal deixa claro, num primeiro momento, que todos os

casos de modificação do lançamento, assim como os de extinção, suspensão

e exclusão do crédito são absolutamente taxativos, isto é, não admitem

interpretação extensiva daquela prevista na lei; e, num segundo momento, que

a atividade da autoridade está totalmente vinculada à própria lei e, assim

sendo, não se poderá modificar ou dispensar a efetivação do crédito tributário

e as respectivas garantias, sob pena de responsabilidade funcional.

A doutrina majoritária segue o entendimento de que o lançamento

possui cunho definitivo, todavia, pode ser alterado por situações previstas em lei,

sobre as quais discorre BALEEIRO69:

Assegura-se ao contribuinte o direito de impugnar fundamentadamente o

lançamento, para revisão pela autoridade, que o fez ou pela superior e,

ainda, pelo recurso voluntário. Igualmente por determinação judicial em

mandado de segurança, ação, exceção ou defesa do contribuinte.

A autoridade superior pode determinar a revisão conhecendo do recurso

de ofício de funcionário, que lançou, ou de recurso voluntário do

contribuinte. Ainda a própria autoridade lançadora, ou a hierarquicamente

superior, poderá revisar o lançamento em diferentes hipóteses, todas

taxativas, e definidas no art. 149.

No capítulo que segue, serão apenas referenciadas as formas de

extinção do crédito tributário e analisado, pormenorizadamente, como deve ser

feita a contagem do prazo decadencial no lançamento por homologação.

69 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 10. ed. rev. e atual. Rio de Janeiro:

Forense, 1990. p. 509.

48

CAPÍTULO 3

A EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO E A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NO LANÇAMENTO POR

HOMOLOGAÇÃO.

3.1. A EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Assim como ocorre em todo o campo das obrigações, sejam elas

públicas ou privadas, o tributo não possui poder de perpetuação no tempo,

existindo para ser satisfeito dentro de determinado tempo legal e, ocorrendo uma

causa extintiva, desaparece, desembaraçando o contribuinte do estado de

submissão que o atava ao Fisco.

O artigo 156 do Código Tributário Nacional prevê dez modalidades

extintivas do crédito tributário, todavia, verifica-se que algumas se caracterizam

como meras variações de forma única, distinguidas tão-somente por minudências,

a exemplo do pagamento, da compensação, do pagamento antecipado e sujeito a

homologação, da conversão do depósito em renda, da consignação em

pagamento e da transação, todas variáveis umas das outras, exprimindo,

essencialmente, o pagamento.

Destaca-se, face à pertinência, a modalidades de extinção do

crédito tributário, que diz respeito ao lançamento por homologação, ou seja,

aquela prevista no artigo 156, inciso VII, do Código Tributário Nacional:

Art.156. Extinguem o crédito tributário:

(...)

VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos

do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º.

O pagamento antecipado é aquele feito antes do lançamento da

autoridade administrativa, consistindo numa forma de extinção do crédito

49

tributário, que, segundo CHIMENTI70, depende:

(...) da homologação tácita ou expressa, a exemplo das hipóteses de

ICMS (Imposto sobre Operações relativas ã Circulação de Mercadorias e

sobre prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal

e de Comunicação) em que o contribuinte apresenta GIA (Guia de

Informação e Apuração) ao Fisco e paga o valor por ele próprio apurado

junto a um estabelecimento bancário credenciado. Nada sendo reclamado

em cinco anos, ocorre a homologação e a extinção do crédito.

Um vez efetuado o pagamento antecipado, através do lançamento

por homologação, estando este correto, dá-se a extinção do crédito tributário,

como explica CARVALHO71: “com o pagamento antecipado, todavia, tem início um

processo que pressupõe sua integração a outro ato, de cunho homologatório.

Neste, se exaure a figura do lançamento por homologação, desaparecendo,

então, o crédito da Fazenda Pública”.

O pagamento antecipado é efetuado exclusivamente pelo devedor

tributário, antecipando-se ao lançamento administrativo, que, até mesmo, pode

nem se verificar. Esta antecipação extingue o crédito tributário, sob a condição

resolutória da ulterior homologação, conforme disposto nos artigos 150, § 1º, e

156, VII, ambos do Código Tributário Nacional.

Sobre referida condição resolutória, discorre NOGUEIRA72 que esta é

“mais uma cautela de proteção do crédito tributário, no sentido de poder ser

revisto ou saneado o lançamento. Mas como essa situação não pode se eternizar,

e por uma questão de celeridade das relações tributárias e respeito às garantias

do obrigado, o § 4º estatuiu prazo de extinção do crédito”.

Trata-se, pois, de outra modalidade de extinção do crédito tributário,

relativa ao lançamento por homologação, que é a decadência, prevista no artigo

70 CHIMENTI, Ricardo Cunha. Direito tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2001. p. 87. 71 CARVALHO, Paulo de Barros. Lançamento por homologação - decadência e pedido de restituição. Repertório IOB de Jurisprudência. Caderno 1, n. 3, fev. 1997. p 73.


50

156, inciso X, do Código Tributário Nacional.

Seu conceito está delineado no artigo 173 do citado estatuto, donde

se extrai que a “decadência é um prazo de validade do direito, dentro do qual

deve ser exercido. Começa com o nascimento do direito e termina fatalmente no

termo calendário do prazo. Se o titular não exercer durante esse lapso de tempo

fatal o seu direito, após seu vencimento nenhum direito mais lhe assiste”73.

Segundo FANUCCHI74, “a decadência pode ser bem distinguida da

prescrição tributária, pois têm início em instantes diversos. A cogitação de

decadência principia com o fato gerador verificado materialmente; a de

prescrição, com a declaração formal dessa verificação”.

Todavia, adverte ROLIM75 que “a decadência tributária não diverge da

prescrição no que concerne aos efeitos da sua configuração, haja vista que o

dispositivo acima mencionado estabelece a extinção do crédito tributário em

ambas, ou seja, tanto a decadência como a prescrição evidenciam o surgimento

de direito à repetição do pagamento indevido”.

Vê-se, pois, que o efeito da decadência é a extinção de direitos e

esta ocorrerá quando o titular do sujeito ativo de uma obrigação tributária tiver que

cumprir com um encargo e assim não procede num determinado prazo, perdendo

o direito, pois, de assim agir posteriormente.

Conforme leciona SANTI76, “a decadência do direito do Fisco

corresponde à perda da competência administrativa do Fisco para efetuar o

lançamento tributário, e a decadência do direito do contribuinte coresponde à

perda do direito de o contribuinte pleitear administrativamente o débito do Fisco”.


74 FANUCCHI, Fábio. A decadência a prescrição em direito tributário. São Paulo: Resenha Tributária, 1976. p. 39.


76 SANTI, Eurico Martins Diniz de. Decadência e prescrição no direito tributário: aspectos teóricos, práticos e análise das decisões do STJ. Revista Dialética de Direito Tributário.

São Paulo: n. 62, nov. 2000 .p. 39.

51

Pertinente, também a lição de FANUCCHI77

sobre o tema:

O sujeito ativo de uma obrigação tem o direito potencial de exigir o seu

cumprimento. Se, porém, a satisfação da obrigação depender de uma

providência qualquer de seu titular, enquanto essa providência não for

tomada, o direito do sujeito ativo será apenas latente. Prescrevendo a lei

um prazo dentro do qual a manifestação de vontade do titular em relação

ao direito deva se verificar e se nesse prazo ela não se verifica, ocorre a

decadência, fazendo desaparecer o direito. O direito caduco é igual ao

direito inexistente.

CARVALHO78, por sua vez, leciona que o instituto da decadência,

também denominado de caducidade

(...) é tida como o fato jurídico que faz perecer um direito pelo seu não

exercício durante certo lapso de tempo. Para que as relações jurídicas não

permaneçam indefinidamente, o sistema positivo estipula certo período a

fim de que os titulares de direitos subjetivos realizem os atos necessários à

sua preservação e perante a inércia manifestada pelo interessado,

deixando fluir o tempo, fulmina a existência do direito, decretando-lhe a

extinção.

A contagem do prazo decadencial será pormenorizadamente

estudada no Título 3.2. da presente Monografia.

Muito embora existam outras modalidades de extinção do crédito

tributário enunciadas no artigo 156 do Código Tributário Nacional, como já

mencionado anteriormente, estas não merecerão enfoque no presente estudo,

eis que alheias à delimitação inicial do objeto desta monografia, sob pena de

desvirtuação dos fins visados.

3.2. A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NO CTN

Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, o

77 FANUCCHI, Fábio. A decadência a prescrição em direito tributário. São Paulo: Resenha

Tributária, 1976. p.15-16. 78 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 13. ed. rev. e atual. São Paulo:

Saraiva, 2000. p. 407. p. 313-314.

52

sujeito ativo, por intermédio da fiscalização tributária, dispõe do prazo previsto no

§ 4o, do artigo 150, do Código Tributário Nacional, igual a cinco anos contados da

data do fato gerador (prazo menor) e não do primeiro dia do exercício seguinte

àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (artigo 173, inciso I do

CTN).

Todavia, convém ressaltar que a falta de pagamento do tributo

sujeito ao autolançamento, ou a presença de dolo, fraude ou simulação do

contribuinte, autoriza o lançamento de ofício ou a revisão do lançamento no prazo

comum de cinco anos contados do primeiro dia útil do exercício seguinte,

conforme acima mencionado e disposto no artigo 173 do CTN.

SANTI79 destaca três formas de decadência de lançamento tributário.

A primeira, "extingue 'não o direito de lançar', mas a própria relação jurídica

tributária efectual (obrigação tributária)". Esta forma extingue o crédito no sentido

de obrigação tributária, conforme previsto no art. 156, inciso V, do Código

Tributário Nacional. Desconstitui o direito patrimonial. A segunda forma de

decadência "ataca o direito que decorre, imediatamente, do 'fato jurídico

tributário' (ex vi do art. 142, art. 151, § 4o e art. 173, I, do CTN)"; esta forma

abriga: a) o "lançamento por homologação", onde o prazo decadencial inicia-se

com a ocorrência do "fato jurídico tributário", conforme art. 151, § 4o do CTN,

objeto do problema enfocado nesta monografia; b) o "lançamento direto", onde o

prazo decadencial inicia-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que

o lançamento poderia ter sido realizado, conforme art. 173, I, do CTN. A terceira

forma de decadência "incide sobre o direito que deriva do fato de 'decisão que

houver anulado, por vício formal, lançamento anteriormente efetuado tornar-se

definitiva'". Esta forma esta prevista no art. 173, II, do CTN.

Sobre a distinção de ambas as hipóteses, afirma LINHARES80 que:

(...) antes do lançamento (entenda-se o de ofício) somente pode haver

79 SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lançamento tributário. São Paulo: Max Limonad, 1996. p.

185-186. 80 LINHARES, Leonardo de Oliveira. Prescrição e decadência no lançamento por

homologação. Disponível: <www.jusnavigandi.com.br>. Acesso em 19 de maio de 2009. p. 12.

53

prazo de decadência; confirmado o lançamento de ofício, inicia-se

constituição definitiva do crédito tributário e daí em diante se inicia o

interregno prescricional. Portanto, se o Fisco não contestar o imposto pago

antecipadamente, homologando, assim, tácita ou expressamente o

recolhimento, não haverá lançamento de ofício e, em conseqüência,

perecem o direito e ação a ele correspondente. Feito o procedimento do

art. 142 dentro do qüinqüênio, exerceu-se o direito dentro do prazo

decadencial, e partir da constituição do crédito dele derivado é que se

iniciará o prazo prescricional.

Vê-se, pois, que o início da contagem do prazo decadencial, no

lançamento por homologação, inicia-se antes do que nas outras modalidades de

lançamento, devido à antecipação do pagamento. Assim, segue o entendimento

de ASSIS81:

A fixação do dies a quo da decadência na data do fato gerador deve-se à

obrigatoriedade de antecipação do pagamento. Se o contribuinte deve

antecipar o pagamento, o fisco, tendo conhecimento do mesmo, pode

desde já investigar os elementos do fato gerador e homologar o

procedimento do contribuinte, ou então proceder ao lançamento de ofício,

em relação à diferença apurada. Caso o sujeito passivo não cumpra com o

seu dever e antecipe o pagamento, do mesmo modo o fisco deve agir mais

cedo, para cobrar o valor já devido por antecipação.

Outro motivo da contagem do prazo de decadência iniciar-se antes

no lançamento por homologação é porque a atuação do Fisco também começa

antes das outras modalidades.

Veja-se, no entendimento de ASSIS82, como se procede a contagem

do prazo decadencial quando ocorrer a hipótese de fraude, dolo ou simulação:

(...) na hipótese de fraude, dolo ou simulação é que o dies a quo se

81 ASSIS, Emanuel Carlos Dantas de. Decadência no lançamento por homologação: crítica a jurisprudência do STJ. Disponível: <http: www.aldemario.adv.br/decademan.htm >. Acesso em 20 de julho de 2009. p. 4.


54

desloca para a hipótese geral do art. 173, I do CTN (primeiro dia do ano

seguinte), por uma razão simples: se o sujeito passivo não agiu com

correição, é justo que o fisco tenha mais tempo para realizar o lançamento,

sofrendo o sujeito passivo as conseqüências pelo 'adiamento' na data

inicial para contagem da caducidade.

A autoridade administrativa, nos casos em que a lei impõe ao

contribuinte o dever de pagar o tributo antecipado, isto é, antes do lançamento,

aquela só pode tomar a iniciativa de lançar depois de terminado o prazo que a lei

lhe confere para fazer, por sua própria iniciativa, o pagamento.

Quanto ao fato de o sujeito passivo ter que antecipar o pagamento e

declarar, com antecedência, o montante apurado, não cumprida essa obrigação,

podem ocorrer três hipóteses, como se verifica do ensinamento de ASSIS83:

Nos casos em que a lei estabelece, como hoje é comum em relação a

quase todos os tributos, além do dever de antecipar o pagamento, o dever

de declarar com antecedência os valores apurados para pagamento

antecipado, três situações podem ocorrer que o contribuinte:

a) cumpre esse dever de declarar, e também o dever de antecipar o

pagamento, hipótese que ordinariamente ocorre;

b) apenas cumpre o dever de declarar, mas não efetua o pagamento do

valor por ele próprio declarado;

c) nem declara, nem faz o pagamento.

Constata-se que o prazo decadencial é de cinco anos contados da

data do fato gerador quando o sujeito passivo cumpre o dever de declarar e de

antecipar o pagamento e, também, quando cumpre apenas o dever de declarar,

eis que em ambas as hipóteses, não se efetivou a homologação expressa,


55

conforme explica ASSIS84:

Em qualquer das duas primeiras hipóteses (já citadas acima), o prazo de

que dispõe a autoridade para homologar expressamente a apuração feita

pelo contribuinte é de cinco anos, contados da data do fato gerador

respectivo. Ocorrendo a homologação expressa, o crédito tributário estará

regularmente constituído. Se houve pagamento, estará por esta

definitivamente extinto. Se não houve pagamento, deve ser o contribuinte

notificado da homologação e, se ainda assim não paga, pode a crédito

tributário ser inscrito em Dívida Ativa.

Na hipótese "a" (antecipa o pagamento e declara o valor), se não ocorre a

homologação expressa no prazo de cinco anos contado da ocorrência do

fato gerador, considera-se a apuração tacitamente homologada, e extinto

definitivamente o crédito tributário, salvo se comprovada a ocorrência de

dolo, fraude ou simulação.

Na hipótese "b" (apenas declara o valor), se não ocorre a homologação

expressa, não se pode falar de homologação tácita, pois esta apenas se

configura como condição para que o pagamento opere a extinção do

crédito tributário, visto como não seria possível a extinção de algo que

ainda não existe, porque ainda não foi constituído.

MACHADO85, sobre o tema, consigna que:

Se não ocorreu o pagamento antecipado, mas o contribuinte prestou à

autoridade a informação quanto ao montante do tributo devido, pode esta,

no mesmo prazo, fazer a homologação expressa e determinar a inscrição

do crédito tributário como Dívida Ativa. Se não o faz, e como não houve

pagamento, não existirá a homologação tácita. O lançamento poderá ser

feito, de ofício, no prazo de cinco anos contado do primeiro dia do

exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.



56

O entendimento do Superior Tribunal de Justiça86 segue o mesmo

norte, conforme pode ser verificado na seguinte decisão:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL.

EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO SUJEITO A

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. ENTREGA DA DECLARAÇÃO

PELO CONTRIBUINTE. NOTIFICAÇÃO. PRÉVIO PROCESSO

ADMINISTRATIVO. LANÇAMENTO. DESNECESSIDADE. TAXA SELIC.

LEGALIDADE. PRECEDENTES.

1. Em se tratando de tributo sujeito a lançamento por homologação, como

o caso dos autos (ICMS), é despicienda a instauração de prévio processo

administrativo ou notificação para que haja a constituição do crédito

tributário, tornando-se exigível a partir da declaração feita pelo contribuinte.

2. É firme o posicionamento jurisprudencial de ambas as Turmas que

compõem a Seção de Direito Público desta Corte no sentido da legalidade

do emprego da Taxa Selic – que engloba atualização monetária e juros -

na atualização monetária dos débitos fiscais tributários, tanto na esfera

federal, quanto na esfera estadual, dependendo esta de previsão legal

para a sua incidência.

3. Agravo regimental não provido.

Nas hipóteses de dolo, fraude ou simulação, pode-se constatar que,

quando a autoridade administrativa verificar a ocorrência de qualquer uma delas,

deve proceder ao lançamento de ofício, pois, agora, quem procederá todos os

atos para o lançamento é o próprio Fisco. Sendo lançamento de ofício, a

contagem do prazo decadencial é contada do prazo de cinco anos do primeiro dia

do exercício seguinte àquele em que poderia ter sido efetuado o lançamento.

Sobre esta possibilidade ASSIS87 assevera que:

86 Disponível: <www.stj.gov.br> Acesso em 13 jul 2009 – AgRg no Ag 111.450-9 – 2ª T. – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJe 27.05.2009


57

(...) constatada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, pode ser feito o

lançamento de ofício, e cobrada a diferença do tributo, no prazo do art.

173, inciso I, vale dizer, no prazo de cinco anos contado do primeiro dia do

exercício seguinte àquele em que o tributo já podia ter sido lançado. A

ressalva constante da parte final, do parágrafo 4º, do art. 150, diz respeito

à modalidade de lançamento. Se constatada a ocorrência de dolo, fraude

ou simulação, já não se cogitará de lançamento por homologação. Não se

cogitará de homologar a atividade do contribuinte. Ter-se-á presente

hipótese de lançamento de ofício, nos termos do art. 149, inciso VII, do

Código.

Ainda acerca do dolo, fraude ou simulação, manifesta-se

MACHADO88, coadunando com o autor anteriormente citado, no sentido de que o

prazo de decadência conta-se a partir do primeiro dia do exercício seguinte

àquele em que poderia ter sido efetuado o lançamento, como segue:

A ressalva (...) do § 4º, do art. 150, do CTN, quer dizer, apenas, que,

comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, não se aplica a

norma naquele dispositivo albergada. Neste caso aplica-se a regra do art.

173, inciso I. O prazo de decadência começa no primeiro dia do exercício

seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

A jurisprudência confirma, como já mencionado, o dies a quo da

contagem do prazo decadencial nos casos de dolo, fraude ou simulação,

conforme assentado na seguinte decisão:

DECADÊNCIA - LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO - DOLO OU

FRAUDE - CONTAGEM DO PRAZO

Processo administrativo fiscal - Decadência - Lançamento por

homologação - Dolo ou fraude - Nos tributos sujeitos a lançamento por

homologação, quando ocorrer dolo, fraude ou simulação, caracterizados

pela utilização de notas fiscais inidônias, a contagem do prazo para

decadência do direito de a Fazenda Nacional formular a exigência

tributária se dará na forma prevista no art. 173 do CTN Preliminar


58

acolhida89.

Quando o sujeito passivo não apura o valor e nem declara, a única

alternativa que resta é proceder a um lançamento de ofício, no prazo do artigo

173 do CTN, pois não haverá o que homologar, conforme consigna ASSIS90: “na

última das hipóteses, já citada anteriormente, não haverá o que homologar e,

assim, pode a autoridade administrativa fazer o lançamento de ofício, no prazo do

art. 173. Incide, neste caso, o art. 149, inciso II, do Código”.

Observa-se que, nos tributos sujeitos a lançamento por

homologação, quando do pagamento antecipado, o direito da Fazenda Pública

fazer o lançamento relativo a possíveis diferenças decai no prazo previsto no

artigo 150, § 4º, do Código Tributário Nacional, ou seja, cinco anos, contados da

ocorrência do fato gerador.

O acórdão que assim decidiu porta a seguinte ementa:

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO

ANTECIPADO. DECADÊNCIA. TERMO INICIAL.

1. No lançamento por homologação, o contribuinte, ou o responsável

tributário, deve realizar o pagamento antecipado do tributo antes de

qualquer procedimento administrativo, ficando a extinção do crédito

condicionada à futura homologação expressa ou tácita pela autoridade

fiscal competente. Havendo pagamento antecipado, o Fisco dispõe do

prazo decadencial de cinco anos, a contar do fato gerador, para homologar

o que foi pago ou lançar a diferença acaso existente (art. 150, § 4º, do

CTN).

2. Se não houve pagamento antecipado pelo contribuinte, não há o que

homologar, nem se pode falar em lançamento por homologação. Surge a

89 Ac. un da 2ª C do 1º CC - n. 102-43.055 - Rel. Consª Ursula Hansen - j. 02.06.98 - DOU-e 11.02.00, p 04 - ementa oficial, In Lançamento tributário, decadência e prescrição. Repertório IOB de Jurisprudência. Caderno 1, n. 8, abril. 2000, p. 192.


59

figura do lançamento direto substitutivo, previsto no art. 149, V, do CTN,

cujo prazo decadencial se rege pela regra geral do art. 173, I, do CTN:

cinco anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o

pagamento antecipado deveria ter sido realizado.

3. A tese segundo a qual a regra do art. 150, § 4º, do CTN deve ser

aplicada cumulativamente com a do art. 173, I, do CTN, resultando em

prazo decadencial de dez anos, já não encontra guarida nesta Corte.

Precedentes.

4. Embargos de declaração acolhidos, sem efeitos modificativos. 91.

Posicionamento diverso foi consignado no Recurso Especial nº

101.407-RJ (96/0044866-3), em que foi Relator o Min. Humberto Gomes de

Barros, recorrente o Estado de São Paulo e recorrido Missiato S/A Indústria e

Comércio, decidiu o Egrégio Superior Tribunal de Justiça:

TRIBUTARIO - SOCIEDADE - DISSOLUÇÃO IRREGULAR - SOCIO

GERENTE – ICMS - CONSTITUIÇÃO DO CREDITO TRIBUTARIO -

DECADENCIA - PRAZO (CTN ART. 173).

I - O ART. 173, I DO CTN DEVE SER INTERPRETADO EM CONJUNTO

COM SEU ART. 150, PAR. 4.

II - O TERMO INICIAL DA DECADENCIA PREVISTA NO ART. 173, I DO

CTN NÃO E A DATA EM QUE OCORREU O FATO GERADOR.

III - A DECADENCIA RELATIVA AO DIREITO DE CONSTITUIR CREDITO

TRIBUTARIO SOMENTE OCORRE DEPOIS DE CINCO ANOS,

CONTADOS DO EXERCICIO SEGUINTE AQUELE EM QUE SE

EXTINGUIU O DIREITO POTESTATIVO DE O ESTADO REVER E

HOMOLOGAR O LANÇAMENTO (CTN, ART. 150, PAR. 4.).

IV - SE O FATO GERADOR OCORREU EM 1980, A DECADENCIA

OPERA-SE EM 1. DE JANEIRO DE 1991.

91 Disponível: <www.stj.gov.br> Acesso em 13 jul 2009 – EDcl no REsp 947.988 – 2ª T. – Rel. Min. Castro Meira – DJe 19.12.2008.

60

Nesse julgamento, entendeu o Superior Tribunal de Justiça que o

sujeito ativo dispunha de cinco anos, contados do exercício seguinte ao fato

imponível, para constituição do crédito (aplicando ao lançamento por

homologação a regra do lançamento de ofício).

O que se pode concluir dos ensinamentos e decisões colacionados,

é que, inexistindo apuração do montante do tributo com a devida declaração e o

pagamento desse valor ao Fisco, o lançamento que deverá ser efetivado pela

Administração será o de ofício, aplicando-se, nesse caso, as regras do artigo 173,

inciso I, do Código Tributário Nacional, dispondo a administração pública do prazo

de cinco anos para a constituição do crédito, contados do primeiro dia do

exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.

Doutra banda, na hipótese do contribuinte ter apurado, declarado e

pago o montante do tributo que entende devido, as regras que se aplicam são as

do lançamento por homologação, haja vista que o Fisco tomou conhecimento dos

atos perpetrados pelo contribuinte, e, conseqüentemente, do fato imponível

ocorrido, dispondo, então, de cinco anos para homologar o lançamento.

Se, durante o decurso do referido prazo decadencial, a

administração pública constatar qualquer irregularidade na declaração efetivada

pelo sujeito passivo, ou insuficiência de valor, ou erro, dolo, ou fraude, procederá

o lançamento de ofício da parcela insuficiente, ou do valor que deveria ter

constado da declaração, com obrigatória observância, no cálculo do tributo a

pagar, o valor anteriormente lançado, a título de lançamento por homologação,

para evitar a cobrança em duplicidade.

3.3. A CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL NO LANÇAMENTO POR

HOMOLOGAÇÃO.

Como visto no item anterior, no lançamento por homologação, o

contribuinte cumpre com o seu dever tributário ao fazer o pagamento do tributo e

a declaração, quando exigido por lei. Nesta hipótese, o legislador fixou prazo

menor para a ocorrência da decadência, qual seja, cinco anos contados a partir

61

da data da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária.

Todavia, ainda há grande celeuma na doutrina e na jurisprudência

sobre o exato momento que tem início a contagem deste prazo.

O Superior Tribunal de Justiça92, na decisão supra transcrita,

interpreta o texto legal de forma a reconhecer a tese de que, no lançamento por

homologação, o marco inicial da contagem do prazo decadencial é a ocorrência

do fato gerador:

TRIBUTÁRIO – CONTRIBUIÇÃO SOCIAL – TRIBUTOS SUJEITOS A

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – AUSÊNCIA DE PAGAMENTO –

DECADÊNCIA NÃO VERIFICADA – ART. 173, I DO CTN -

PRECEDENTES.

1. Esta Corte tem-se pronunciado no sentido de que o prazo decadencial

para constituição do crédito tributário pode ser estabelecido da seguinte

maneira: (a) em regra, segue-se disposto no art. 173, I, do CTN, ou seja, o

prazo é de cinco anos contados "do primeiro dia do exercício seguinte

àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado"; (b) nos tributos

sujeitos a lançamento por homologação cujo pagamento ocorreu

antecipadamente, o prazo é de cinco anos contados do fato gerador, nos

termos do art. 150, § 4º, do CTN.

2. No caso dos autos, não houve antecipação do pagamento pela

contribuinte, razão pela qual se aplica a orientação no sentido de que, em

se tratando de tributo sujeito a lançamento por homologação cujo

pagamento não foi antecipado pelo devedor, incide a regra do art. 173, I,

do CTN.

3. Recurso especial não provido.93.

O extinto Tribunal Federal de Recursos, face às constantes decisões

divergentes à época, sumulou a matéria, consignando, na Súmula n.º 219, que:

92 Disponível: <www.stj.gov.br> Acesso em 13 jul 2009. 93 RECURSO ESPECIAL 2008/0115897-6, RELATORA: Min. Eliana Calmon; DATA DO JULGAMENTO: 18/09/2008; ÓRGÃO JULGADOR: SEGUNDA TURMA DO STJ; Publicado no DJe em 18/09/2008. Disponível em <www.stj.gov.br>.

62

Não havendo antecipação de pagamento, o direito de constituir o crédito

previdenciário extingue-se decorridos 5 (cinco) anos do primeiro dia do

exercício seguinte àquele em que ocorreu o fato gerador.

A doutrina majoritária coaduna com o entendimento exarado na

Súmula supra transcrita, refutando as argumentações despendidas nas decisões

jurisprudenciais contrárias, conforme de extrai da lição de XAVIER94:

A ilogicidade da tese jurisprudencial no sentido da aplicação concorrente

dos artigos 150, § 4º e 173 resulta ainda evidente da circunstância de o §

4º do artigo 150 determinar que se considera "definitivamente extinto o

crédito" no término do prazo de cinco anos contados da ocorrência do fato

gerador. Qual seria pois o sentido de acrescer a este prazo um novo prazo

de decadência do direito de lançar quando o lançamento já não poderá ser

efetuado em razão de já se encontrar "definitivamente extinto o crédito"?

Verificada a morte do crédito no final do primeiro quinquênio, só por

milagre poderia ocorrer a sua "ressurreição" no segundo.

Muito embora se conclua que o termo inicial da contagem do prazo

decadencial, nos lançamentos por homologação, dá-se com o fato constitutivo do

direito, ou seja, com a ocorrência do fato gerador, esta interpretação deve ser

coadunada com a disposição contida no artigo 210 do Código Tributário Nacional,

que assim estabelece:

Art. 210. Os prazos fixados nesta Lei ou na legislação tributária serão

contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia de início e excluindo-se o

de vencimento.

Constata-se, em definitivo, que a decadência, nos casos de

lançamento por homologação, conta-se da ocorrência do fato gerador, de maneira

contínua, excluindo-se o dia de início, ou seja, a data da ocorrência do fato

gerador, impossibilitando-se a prevalência de qualquer causa de interrupção ou

suspensão tampouco admissão de renúncia, salvo expressa disposição legal em

contrário.

94 XAVIER, Alberto. Do lançamento. Teoria geral do ato, do procedimento e do processo tributário. 2. ed. totalmente reformulada e atualizada. Rio de Janeiro: Forense, 1998., p. 94-95.

63

CONSIDERAÇÕES FINAIS

O presente estudo buscou, de forma objetiva, analisar o lançamento

tributário por homologação, a partir das disposições contidas no Código Tributário

Nacional, especialmente naquilo que tange ao prazo decadencial do crédito

tributário, verificando-se o marco inicial de sua contagem.

Iniciou-se a pesquisa com o estabelecimento dos conceitos

imprescindíveis à compreensão do tema, definindo-se tributo, imposto, obrigação

tributária e crédito tributário, que vieram contemplados no Capítulo 1.

Verificou-se que o tributo consiste em toda prestação pecuniária

compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua

sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa

plenamente vinculada.

O imposto, por sua vez, é o tributo cuja obrigação tem por fato

gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica,

relativa ao contribuinte.

A obrigação tributária consiste na relação jurídica, decorrente da lei

descritiva do fato pela qual o sujeito ativo impõe ao sujeito passivo determinada

prestação, que posa consistir em pagamento de tributo ou penalidade pecuniária

ou, ainda, a prática ou abstenção de ato no interesse da arrecadação ou da

fiscalização tributária, sendo que, o crédito tributário consiste na própria obrigação

tributária principal, formalizada pelo lançamento.

No capítulo 2, procedeu-se a investigação do lançamento tributário,

averiguando-se que este consiste no procedimento administrativo por intermédio

do qual se constata a ocorrência dos fatos que, nos termos da lei, fazem nascer

as obrigações tributárias.

Verificou-se que o lançamento pode ser dar de três formas: por

declaração, de ofício e por homologação, restando claro que este último, como se

observou através da legislação, das características gerais e dos atos do sujeito

passivo, é uma modalidade onde o contribuinte apura todos os dados, paga o

64

tributo para, depois, a administração pública homologar, sendo uma cada vez

mais utilizada.

No Capítulo 3, a pesquisa concentrou-se no lançamento tributário

por homologação e o início do prazo decadencial, enfrentando-se o principal

objeto de pesquisa. Foram analisadas as hipóteses de extinção do crédito

tributário, especialmente as relativas à decadência e ao pagamento antecipado e

à sua homologação.

Analisou-se, em seguida, a questão relativa à decadência,

verificando as determinações contidas no Código Tributário Nacional relativas à

contagem do prazo decadencial, mormente naquilo que tange às hipótese de

lançamento tributário por homologação.

Foram colacionados diversos entendimentos doutrinários e alguns

jurisprudenciais sobre o tema, podendo-se concluir que é de difícil compreensão

o preciso estabelecimento da contagem do prazo decadencial nas três

modalidades de lançamentos, conforme previsto no Código Tributário Nacional.

Atendo-se ao problema de pesquisa preambularmente delimitado,

vê-se que o mesmo consistiu no seguinte questionamento: Qual é o marco inicial

da contagem do prazo decadencial nas obrigações tributárias que dependem do

lançamento por homologação?

Como hipótese de pesquisa, formulou-se a seguinte afirmativa: O

marco inicial da contagem do prazo decadencial nas obrigações tributárias que

dependem do lançamento por homologação é o primeiro momento ou instante

após a ocorrência do fato gerador do respectivo tributo.

Marco inicial é aqui entendido como limite inicial, o sinal ou o

momento de demarcação ou baliza, onde começa a contagem do referido prazo

decadencial. Neste sentido verifica-se que a hipótese não restou confirmada. A

resposta ao referido problema é a seguinte:

Nos tributos sujeitos ao regime do lançamento por homologação, a

decadência do direito de constituir o crédito tributário tem seu marco inicial no

65

primeiro momento ou instante após a ocorrência do fato gerador do respectivo

tributo.

Portanto, o mencionado marco que dá início à contagem do prazo

decadencial não consiste exatamente na data da ocorrência do fato gerador, mas

sim, no dia subseqüente, pois, excluindo-se o dia de início, surge como ponto de

início o primeiro instante após a ocorrência do fato gerador do respectivo tributo.

A conclusão aqui alcançada não se reveste do objetivo de culminar

a investigação sobre o tema, mas tão-somente contribuir para que uma

pacificação seja alcançada, tanto na doutrina quanto na jurisprudência, a fim de

que se possa evitar, ao máximo, a prevalência de equivocadas considerações.

66

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