A-1

BENDROSIOS NUOSTATOS

Finansinio audito vadovas (toliau – Vadovas) paaiškina Valstybinio audito reikalavimus, privalomus valstybiniams auditoriams, padeda juos taikyti praktikoje ir geriau suprasti finansinio audito procesą.

Šiame Vadove panaudotos sukauptos valstybinių auditorių žinios ir praktinė patirtis, Jungtinės Karalystės nacionalinės audito įstaigos bendradarbiavimo projekto partnerių patirtis ir ekspertų rekomendacijos.

Rengėjai nesiekė Vadovo paversti „detalia instrukcija“, pateikti absoliučiai teisingus atsakymus į visus klausimus, nes audite paprastai nebūna absoliučiai teisingų atsakymų. Rengiant Vadovą buvo atsižvelgta į pagrindinius reikalavimus, keliamus auditoriui: būti analitiku, strategu, ekspertu, gebėti savarankiškai formuoti audito tikslus ir pasirinkti tinkamas audito procedūras tikslams pasiekti.

Rengėjai tikisi, kad šiame Vadove pateiktos rekomendacijos ir pavyzdžiai bus naudingi ne tik pradedantiesiems auditoriams, bet ir skatins auditorių kūrybiškumą atliekant finansinį auditą.

A-2

SĄVOKŲ ŽODYNAS

Analitinės procedūros – reikšmingų rodiklių ir tendencijų analizė.

Apskaitos dokumentas – popierinis arba elektroninis liudijimas, patvirtinantis ūkinę operaciją arba ūkinį įvykį ir turintis rekvizitus, pagal kuriuos galima nustatyti ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio tapatumą, ir Buhalterinės apskaitos įstatymo 13 straipsnio 4 dalyje nurodytas dokumentas.

Apskaitos sistema – ūkio subjekto taikomų apskaitos metodų visuma.

Atrankos rizika – rizika, kad taikant tas pačias audito procedūras auditoriaus išvados, padarytos remiantis atrankos duomenimis, skiriasi nuo išvadų, gautų iš duomenų visumos.

Atrankos vienetas - yra atskiros dalys, sudarančios visumą, pavyzdžiui, banko išrašų įrašai, kreditiniai įrašai banko išraše, pardavimo sąskaitos ar debitorių likučiai, piniginiai vienetai.

Aptikimo rizika – tai tokia rizika, kad taikomos savarankiškos audito procedūros nepadės aptikti klaidų ir apgaulių.

Audito atranka –elementų atrinkimas, kurie geriausiai reprezentuoja visumą, arba audito procedūrų taikymas mažiau kaip 100 procentų tiriamos visumos, leidžiantis auditoriui įvertinti ir padaryti išvadas apie visumą.

Audito etapas – tam tikras tarpsnis, kurio metu atliekami audito darbai.

Audito įrodymai – dokumentuota informacija, kuria auditorius pagrindžia savo pastebėjimus, vertinimus, išvadas ir rekomendacijas.

Audito objektas – programa ar bet kokia kita veikla, kurią auditoriui paskirta įvertinti.

Audito pavyzdys – vienetas iš elementų visumos, būdingas tai elementų visumai.

Audito procedūros – tam tikrais audito etapais planuojami ar/ir atliekami auditoriaus veiksmai audito etapo ar viso audito proceso tikslams pasiekti.

Audito procesas – visi audito etapai, apimantys planavimą, savarankiškų audito procedūrų atlikimą bei ataskaitų ir išvadų rengimą.

Audito rizika – tai rizika, kad auditorius gali pateikti neteisingą nuomonę apie finansinėje atskaitomybėje esančius reikšmingus informacijos iškraipymus. Audito riziką sudaro trys komponentai: įgimta rizika, kontrolės rizika ir aptikimo rizika.

Audito tikslas – tiksli formuluotė, ko siekiama auditu, arba klausimas, į kurį auditoriui reikia atsakyti.

Audito strategija – tai yra audito metodų ir procedūrų visuma, atrenkama norint pasiekti audito tikslą (-us).

Audito mastas – tai yra audito apimtis. Terminas „audito apimtis“ nurodo audito tikslams pasiekti būtinas audito procedūras.

Audito metodas – audito tikslo siekimo, veikimo būdas.

Audituojamas subjektas – institucija, įstaiga, įmonė, organizacija, kitas juridinis asmuo, kuriuose Valstybės kontrolė atlieka valstybinį auditą.

Darbo dokumentai – informacija, kurią auditorius parengia, surenka arba gauna audito planui ir programai sudaryti, auditui atlikti ir audito išvadai pagrįsti.

Duomenų visuma – pinigine išraiška įvertinta sandorių, ūkinių operacijų, ūkinių įvykių visuma (sąmatos vertė, debitorių arba kreditorių vertė, turto vertė ir pan.).

Finansinė atskaitomybė – Valstybinio audito reikalavimų požiūriu, finansinių (sąmatų vykdymo) ataskaitų, privalomų viešajam juridiniam asmeniui parengti, visuma. 

Finansinio audito ataskaita – valstybinio audito dokumentas, kuriame nurodomi audito tikslai, audituotos sritys, bendra informacija apie audituojamą subjektą ir audituojamo subjekto finansinės veiklos rezultatai, audito metodai, rastos klaidos, nustatyti teisės aktų pažeidimai ir netikslumai, kiti pastebėjimai ir rekomendacijos.

Finansinio audito išvada – valstybinio audito dokumentas, kuriame, be kitų nuostatų, pareiškiama nuomonė apie audituotą finansinę atskaitomybę, kitas ataskaitas ir valstybės turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumą.

Tvirtinimas – viešojo juridinio asmens vadovo teiginys dėl juridinio asmens finansinės atskaitomybės.

Finansų kontrolė – viešojo juridinio asmens vidaus kontrolės sistemos dalis, kuria siekiama užtikrinti viešojo juridinio asmens ūkinės veiklos teisėtumą ir patikimo finansų valdymo principų – ekonomiškumo, efektyvumo, rezultatyvumo ir skaidrumo – laikymąsi.

Įgimta rizika – tai reikšmingų informacijos iškraipymų rizika, kuri atsiranda dėl ūkinės operacijos, ūkinio įvykio ir kitų vidaus ir išorės veiksnių prigimties ir pobūdžio.

Klaida - reiškia bet kuriuos nukrypimus nuo kontrolės, išaiškintus kontrolės testais, ir iškraipymus, išaiškintus savarankiškomis procedūromis. Sąvoka „suminė klaida“ reiškia arba nukrypimų dydį, arba bendrąją iškraipymų sumą.

Kontrolės rizika – tai rizika, kad informacijos iškraipymai, kurie gali atsirasti sąskaitų likučiuose ir ūkinių operacijų grupėse ir būti reikšmingi patys savaime arba kartu su informacijos iškraipymais kitų sąskaitų likučiuose ir ūkinių operacijų grupėse, nebus laiku pastebėti ar pataisyti apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės.

Kontrolės testai – tai audito procedūros, kurios pateikia audito įrodymus apie apskaitos ir vidaus kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą.

Nuoseklios peržiūros testas – kelių ūkinių operacijų sekimas apskaitos sistemoje.

Paklausimas – tai audito procedūra, kai audituojamo subjekto vadovams, darbuotojams ar tretiesiems asmenims pateikiami klausimai (žodžiu ar raštu) ir gaunami į juos atsakymai.

Patikrinimas – tai audito procedūra, kai atliekamas apskaitos įrašų, dokumentų ir turto patikrinimas.

Patvirtinimas – tai audito procedūra, kuria patvirtinama ar paneigiama tam tikra informacija, dėl kurios tikslumo ar buvimo auditorius abejoja.

Reikšmingumas – tam tikrų finansinei atskaitomybei ir (ar) veiklos rezultatyvumui svarbių dalykų kiekybinė ir (ar) kokybinė išraiška.

Sandoris – asmenų veiksmai, kuriais siekiama sukurti, pakeisti arba panaikinti civilines teises ir pareigas.

Savarankiškos (detalios) procedūros – tai procedūros, kurios pateikia audito įrodymus ir kuriomis auditorius patikrina, ar finansinėje atskaitomybėje yra reikšmingų iškraipymų. Tai yra ūkinių operacijų ir buhalterinių sąskaitų likučių išsamios audito procedūros bei analitinės procedūros.

Skaičiavimas – audito procedūra, kai atliekamas apskaitos dokumentų ir apskaitos duomenų aritmetinio tikslumo patikrinimas ar savarankiškas perskaičiavimas.

Statistinė atranka - yra šiuos požymius turintys atrankos metodai:

atsitiktinė atranka; tikimybių teorijos taikymas atrankos rezultatams ir atrankos rizikai

įvertinti.

Atrankos būdas, neturintis „Statistinės atrankos“ požymių, vadinamas nestatistine atranka.

Stebėjimas – audito procedūra, kai atliekama audituojamo subjekto veiklos ir buveinės apžiūra, ar tam tikrų procesų eigos/veiklos stebėjimas.

Stratifikacija – tai procesas, kai visuma suskaidoma į dalis, kurių kiekviena yra panašius požymius turinčių atrankos vienetų grupė (dažnai pinigine verte).“

Susijusios šalys – šalys, kai viena iš jų turi galimybę kontroliuoti kitą arba daryti reikšmingą įtaką kitai priimant finansinius ir veiklos sprendimus.

Tikėtina klaida – klaida, kurią auditorius tikisi surasti.

Tiriamoji visuma – išskirtų pagal tam tikrą požymį elementų visuma, iš kurios auditorius atrenka pavyzdžius išvadoms pagrįsti.

Toleruotina klaida – tai didžiausia priimtina duomenų visumos klaida, kai auditorius, įvertinęs atrankos duomenis, dar gali daryti išvadą, kad finansinėje atskaitomybėje nėra reikšmingų iškraipymų.

Vidaus auditas – viešojo juridinio asmens vidaus kontrolės sistemos dalis, kuria, vidaus auditoriams vykdant nepriklausomą, objektyvią tyrimo, vertinimo ir konsultavimo veiklą, siekiama užtikrinti viešojo juridinio asmens veiklos gerinimą.

Vidaus kontrolė – audituojamo subjekto vadovo sukurta visų kontrolės rūšių sistema, kuria siekiama užtikrinti juridinio asmens veiklos teisėtumą, ekonomiškumą, efektyvumą, rezultatyvumą ir skaidrumą, strateginių ir kitų veiklos planų įgyvendinimą, turto apsaugą, informacijos ir ataskaitų patikimumą ir išsamumą, sutartinių ir kitų įsipareigojimų tretiesiems asmenims laikymąsi bei su visa tuo susijusių rizikos veiksnių valdymą.

Ūkinis įvykis – nuo ūkio subjekto nepriklausantis faktas, keičiantis turto ir (arba) nuosavo kapitalo bei įsipareigojimų dydį ir (arba) struktūrą.

Ūkinė operacija – ūkio subjekto veikla, keičianti turto ir (arba) nuosavo kapitalo bei įsipareigojimų dydį ir (arba) struktūrą.

A-3

AUDITO TIKSLAS  

Valstybinio audito reikalavimų 23 punktas.

Finansinio audito tikslas yra įvertinti audituojamo subjekto vidaus kontrolę, įskaitant finansų valdymą, audituojamo subjekto turto (valstybės ar savivaldybės) valdymo, naudojimo, disponavimo juo teisėtumą ir pareikšti nepriklausomą nuomonę dėl finansinių ir kitų ataskaitų tikrumo ir teisingumo.

Valstybinio audito reikalavimuose nustatytas bendras finansinės atskaitomybės audito tikslas – finansinės atskaitomybės vertinimas auditoriui pareiškiant nuomonę, ar jis neturi reikšmingų pastabų dėl finansinių ataskaitų, apskaitos sistemos ir teisės aktų pažeidimų.

Auditorius turi gauti pakankamus, patikimus, tinkamus ir racionalius audito įrodymus, kad galėtų pareikšti nuomonę, ar audituojamo subjekto finansinės ir kitos ataskaitos yra tikros ir teisingos. Auditorius turi įvertinti, ar įrodymai, gauti iš audito procedūrų, pagrindžia audituojamo subjekto teiginius dėl jo finansinės atskaitomybės. Valstybinio audito reikalavimai reglamentuoja šiuos finansinės atskaitomybės tvirtinimus: baigtumą, tikrumą, įvertinimą, teisėtumą ir atskleidimą. Pagal juos yra sudaromi detalieji finansinio audito tikslai. Plačiau apie finansinės atskaitomybės tvirtinimus žiūrėti Vadovo dalyje „Audito įrodymai“.

Auditorius turi gauti pakankamus, patikimus, tinkamus ir racionalius audito įrodymus, kad galėtų pareikšti nuomonę, ar audituojamas subjektas valstybės bei savivaldybės turtą valdo, naudoja ir disponuoja juo pagal įstatymus ir kitus teisės aktus.

A-4

AUDITO PROCESAS

Audito procesas gali būti skirstomas į planavimą, savarankiškų audito procedūrų atlikimą, audito ataskaitos ir išvados parengimą.

Planavimas apima audituojamo subjekto veiklos, apskaitos bei vidaus kontrolės sistemų supratimą ir ištyrimą, kuriame vertinama įgimta ir kontrolės rizika, nustatomas reikšmingumo lygis ir svarbiausios audito sritys. Audito planavimas apima ir audito plano sudarymą, kuriame numatomas audito mastas ir atlikimo eiga ir audito programų parengimą, kuriose nurodomos savarankiškos audito procedūros ir jų apimtys.

Savarankiškų audito procedūrų atlikimas apima detalių audito programų vykdymą.

Audito ataskaitos ir išvados parengimas apima finansinio audito rezultatų įforminimą ir nuomonės apie audituojamo subjekto finansines ataskaitas pateikimą

Nors Vadove kiekvienas audito etapas aptariamas atskirai, reikia atminti, kad visi etapai yra tarpusavyje susiję.

Siekiant padėti geriau suprasti audito procesą, Vadovo 1 priede pateikiamas audito proceso schemos pavyzdys.

B-1

PLANAVIMAS

Susipažinimas su veikla Susipažinimas su apskaitos sistema Ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių vertinimas Apgaulės ir korupcijos rizikos vertinimas Informacinių sistemų vertinimas Ankstesnio audito rezultatų peržiūrėjimas Vidaus kontrolės vertinimas

Auditas atliekamas išdavus pavedimą valstybės kontrolieriaus nustatyta tvarka. Valstybinis auditorius, gavęs pavedimą, pirmiausia planuoja auditą – renka duomenis apie audituojamą subjektą, tiria apskaitos sistemą ir vidaus kontrolę.

Valstybinio audito reikalavimų 28 punktas.

Planavimas turi užtikrinti, kad svarbiausioms audito sritims bus skiriamas tinkamas dėmesys, parengta tinkama audito strategija ir darbas atliktas nustatytu laiku.

Planavimas – labai svarbus audito proceso etapas, nes nuo jo rezultatų priklauso audito kokybė.

 Valstybinio audito reikalavimų 29 punktas.

Planuodamas auditą auditorius turi atsižvelgti į audituojamo subjekto veiklos ypatumus, finansinius rodiklius, taikomą apskaitos politiką ir vidaus kontrolę. Įvertinti įgimtą ir kontrolės riziką, nustatyti reikšmingumo lygius ir svarbiausias audito sritis.

 Planavimo metu auditorius:

susipažįsta su audituojamo subjekto veikla ir jos ypatumais; susipažįsta su taikoma apskaitos sistema; vertina susijusių šalių, apgaulės ir korupcijos riziką; vertina informacinių sistemų audituojamame subjekte naudojimą; vertina ankstesnio audito rezultatus; vertina audituojamo subjekto vidaus kontrolę: susipažindamas su

audituojamo subjekto vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis; nustatydamas kontrolės procedūrų veiksmingumą ir nuoseklumą.

 Planavimo metu renkant duomenis apie audituojamą subjektą, gali būti naudojami šie informacijos šaltiniai:

teisės aktai, reglamentuojantys audituojamo subjekto veiklą ar veiklos sritį;

audituojamo subjekto strateginiai planai, veiklos ataskaitos, finansinės ir kitos ataskaitos, nuostatai (įstatai), darbo reglamentai, vidaus tvarkos, susirinkimų protokolai;

ankstesnių metų audito rezultatai, kitų institucijų, atliekančių tam tikrus patikrinimus/auditus, rezultatai;

atlikti audituojamo subjekto veiklos auditai; vidaus audito darbo rezultatai; žiniasklaidoje pateikiama informacija, visuomenės nuomonės apklausos; internete pateikiama informacija apie audituojamą subjektą ir jo veiklą; kiti.

 Planavimo etape auditorius turi nustatyti ir įvertinti:

galimus rizikos veiksnius; svarbius dalykus, reikšmingus finansinėms ir kitoms ataskaitoms, tam

tikrų sąskaitų likučiams, ūkinių operacijų klasėms, ir jų reikšmingumo lygį;

Įvertinęs įgimtą ir preliminarią kontrolės riziką, suplanuoti tinkamas audito procedūras.

Toliau auditorius, atsižvelgdamas į aplinkybes, turi atlikti kontrolės testus, t. y. surinkti įrodymus apie apskaitos ir vidaus kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą. Pagal atliktų testų rezultatus auditorius galės:

nustatyti, ar audituojamo subjekto vidaus kontrolės procedūros yra veiksmingos ir veikė per visą audituojamą laikotarpį, kaip buvo tikėtasi preliminariai įvertinus kontrolės riziką;

pervertinti preliminarią riziką (jei kontrolės testų rezultatai parodė, kad vidaus kontrolė neatitinka jai keliamų reikalavimų, auditorius gali nuspręsti iš naujo įvertinti nustatytą kontrolės rizikos lygį);

patikslinti svarbiausias audito sritis

Auditorius turi parengti ir sudaryti audito planą, parengti ir pateikti detalias audito programas. Audito planas ir audito programos turi apimti svarbiausias audito sritis ir užtikrinti, kad joms bus skiriamas tinkamas dėmesys, parengta tinkama audito strategija ir darbas bus atliktas nustatytu laiku.

 Susipažinimas su veikla

Rekomenduojama pirmiausia susipažinti su pagrindiniais teisės aktais, reglamentuojančiais audituojamo subjekto veiklą, išnagrinėti audituojamo subjekto organizacinę struktūrą ir metodus, kuriais vykdoma ir valdoma jo veikla, kad būtų galima deramai įvertinti veiklos, apskaitos ir atskaitomybės

problemas. Be to, reikėtų suprasti įstatymų ir taisyklių sistemą, reglamentuojančią audituojamą subjektą, ir įvertinti naujų teisės aktų ar jų pakeitimų įtaką apskaitai ir atskaitomybei.

Auditoriui, susipažįstant su audituojamo subjekto veikla ir organizacine struktūra, rekomenduojama:

nustatyti ir suprasti, kokie teisės aktai taikomi audituojamo subjekto veiklai;

susipažinti su strateginiais planais, priemonėmis, kuriomis įgyvendinami uždaviniai;

nustatyti, ar strateginės veiklos planuose ir programose nurodyti tikslai yra susieti su rezultatais;

susipažinti su vykdomomis biudžeto programomis, jų integravimu į kitų institucijų ir įstaigų programas, pavaldžių įstaigų vykdomomis programomis;

susipažinti su vidaus administraciniais teisės aktais: nuostatais (įstatais), darbo reglamentais, vidaus tvarkomis, įsakymais ir kt., nustatyti, ar jie neprieštarauja norminiams teisės aktams;

nustatyti, ar audituojamo subjekto atliekamos pagrindinės funkcijos atitinka teisės aktuose nurodytas funkcijas;

nustatyti, ar audituojamas subjektas laikosi įstatymų ir kitų teisės aktų reikalavimų dėl įstaigų registravimo, ar yra atitinkamos licencijos, jeigu įstaiga vykdo licencijuotą veiklą;

susipažinti su audituojamo subjekto valdymo struktūra, geografiniu išdėstymu;

įvertinti kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją, susijusią su audituojamo subjekto veikla ir organizacine struktūra.

Susipažinimas su apskaitos sistema

Audituojamo subjekto taikoma apskaitos sistema priklauso nuo audituojamo subjekto teisinio statuso, dydžio, veiklos pobūdžio, buhalterinės apskaitos darbuotojų patirties ir išsilavinimo. Nuodugnus susipažinimas su audituojamo subjekto apskaitos sistema auditoriui padės deramai įvertinti apskaitos ir atskaitomybės problemas, nustatyti rizikos veiksnius.

Auditoriui, susipažįstant su audituojamo subjekto apskaitos sistema, rekomenduojama:

nustatyti finansavimo metodus ir šaltinius; suprasti audituojamo subjekto buhalterinės apskaitos politiką; suprasti buhalterinės apskaitos organizavimą audituojamame subjekte; įvertinti biudžeto programų išlaidų sąmatas, turtinius įsipareigojimus,

investicijų sumas; nustatyti, ar biudžeto programų išlaidų sąmatos tvirtinamos neviršijant

šioms programoms patvirtintų asignavimų; nustatyti, ar rengiamos ir teikiamos finansinės ir kitos ataskaitos pagal

nustatytą tvarką;

susipažinti su patvirtintu sąskaitų planu, pagrindiniais buhalterinės apskaitos dokumentais, svarbiausias ūkines operacijas reglamentuojančiais dokumentais (įsakymais, sutartimis ir pan.);

susipažinti su ūkinių operacijų ir ūkinių įvykių registravimo, apdorojimo, grupavimo, apibendrinimo ir pateikimo ataskaitose procedūromis;

išskirti reikšmingas operacijas: atliekamas sistemiškai ir nesistemiškai; įvertinti kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją, susijusią su

audituojamo subjekto apskaitos sistema.

Rekomenduojama išanalizuoti finansinius ir veiklos rodiklius, finansines ataskaitas pagal apskaitos sritis, kad būtų galima išaiškinti reikšmingas sumas, sąskaitų likučių padidėjimo ar sumažėjimo priežastis. Analizuojant apskaitos sistemą reikia susipažinti ir su vidaus kontrole pagal kiekvieną apskaitos sritį: ilgalaikio turto, atsargų, sąnaudų, pinigų, finansinio turto, išlaidų, finansavimo, pajamų, gautinų ir mokėtinų sumų ir kt.

Ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių vertinimas

Susijusios šalys – kai viena iš šalių turi galimybę kontroliuoti kitą arba gali daryti reikšmingą įtaką kitai, priimant finansinius ir veiklos sprendimus, arba kai susijusi šalis (ūkio subjektas) ir kitas ūkio subjektas yra bendrai kontroliuojami ūkio subjektai.

Susijusios šalys yra:

a) ūkio subjektai, kurie tiesiogiai arba netiesiogiai per vieną ar kelis tarpininkus kontroliuoja ar daro reikšmingą poveikį audituojamam subjektui arba yra jo kontroliuojami ar jiems audituojamas subjektas daro reikšmingą poveikį (pvz., audituojamo subjekto įsteigta viešoji įstaiga ar valstybės įmonė, kuriose audituojamas subjektas turi reikšmingą poveikį, biudžetinė įstaiga patikėjimo teise valdo valstybei nuosavybės teise priklausančių 30% UAB „X“ akcijų);

b) pagrindiniai vadovaujantys darbuotojai ir jų artimi šeimos nariai (pvz.: a) vadovas ir jo tiesioginis pavaldinys susiję artimais giminystės ryšiais, b) audituojamo subjekto vadovas, padalinio vadovas ar viešojo pirkimo komisijos narys ir viešajame pirkime (kurį organizuoja audituojamas subjektas) dalyvaujančios įmonės (įstaigos) vadovas susiję artimais giminystės ryšiais);

c) ūkio subjektai, kuriuose pagrindiniai vadovaujantys darbuotojai ir jų artimi šeimos nariai tiesiogiai ar netiesiogiai turi reikšmingą nuosavybės dalį arba kuriems šie asmenys gali daryti reikšmingą įtaką (pvz., audituojamo subjekto vadovas, padalinio vadovas ar viešojo pirkimo komisijos narys turi viešajame pirkime (kurį organizuoja audituojamas subjektas) dalyvaujančios įmonės akcijų).

Audito planavimo etape ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių vertinimo metu siekiama nustatyti, ar yra rizika dėl susijusių šalių tarpusavio santykių ir ūkinių operacijų. Pavyzdžiui, rizika, kad viešojo pirkimo konkurso sąlygos buvo pritaikytos konkrečiam konkurso dalyviui arba viešojo pirkimo

komisija tendencingai parinko konkurso laimėtoją – įmonę, kurioje audituojamo subjekto vadovas (ar kitas su sprendimo priėmimu susijęs įstaigos darbuotojas) turi ekonominį interesą.

Ypač svarbu atidžiai įvertinti tuos įvykius, ūkines operacijas ir praktiką, kurie turi reikšmingą poveikį valstybės turto ir lėšų valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumui. Atkreipiame dėmesį, kad rizika ir pažeidimai, kylantys dėl susijusių šalių dalyvavimo, gali būti reikšmingi ne tik kiekybiškai, bet ir kokybiškai, nes sandoriai su susijusiomis šalimis gali būti sudaromi ne tik dėl įprastų susitarimų, susijusių su audituojamo subjekto veikla, bet ir apgaulės tikslais.

Auditorius turi atlikti audito procedūras, skirtas gauti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus apie audituojamos subjekto ir susijusių šalių tarpusavio ūkines operacijas, jų teisėtumą. Žinoma, negalima tikėtis, kad auditas atskleis visas ūkinės operacijas tarp susijusių šalių.

Auditorius, siekdamas išaiškinti susijusias šalis, turėtų surinkti informaciją apie audituojamo subjekto susijusias šalis, santykių su jomis pobūdį ir ūkinių operacijų (jei tokių buvo audituojamu laikotarpiu) tikslą ir pobūdį. Auditorius turėtų atsižvelgti į tai, kad vadovai gali nežinoti ar sąmoningai nepateikti visų reikšmingų ūkinių operacijų ar sutarčių, kuriose dalyvauja susijusios šalys (ypač tada, kai tai vyksta apgaulės tikslais).

Auditorius turi susipažinti su audituojamo subjekto sukurtomis kontrolės procedūromis, užtikrinančiomis, kad reikšmingoms ūkinėms operacijoms tarp susijusių šalių ir įprastine veikla nepagrįstoms reikšmingoms ūkinėms operacijoms atlikti būtų suteiktas leidimas. Be to, audituojamo subjekto sukurtos kontrolės procedūros turi užtikrinti, kad audituojamo subjekto santykiai ir ūkinės operacijos tarp susijusių šalių būtų teisėti.

Auditorius, tikrindamas apskaitos ar kitus dokumentus, turėtų atkreipti dėmesį, ar audituojamo subjekto ūkinių operacijų neveikia susijusios šalys. Taigi auditoriui rekomenduojama peržvelgti:

posėdžių protokolus, vadovų ataskaitas, spaudos komentarus, vadovų ir kitų svarbių sprendimų priėmime dalyvaujančių atsakingų darbuotojų privačių interesų deklaracijas, siekiant išsiaiškinti, ar audituojamo subjekto vadovai ir kiti darbuotojai dalyvauja kitų įstaigų, įmonių, tarptautinių organizacijų veikloje arba turi jose interesų;

audituojamo subjekto konsultacijų su fiziniais ar juridiniais asmenimis dokumentus, įvertinti, ar nepriimami siūlymai iš susijusių asmenų, įvertinti konsultavimo išlaidas, patvirtintas rengiant šiuos siūlymus;

audituojamo subjekto sandorius, kurie nepagrįsti įprastine veikla, didelės vertės ar investicijos į akcijas ar kitus vertybinius popierius;

darbuotojo, atsakingo už sutarčių kontrolę, pareigybės aprašymą ir įvertinti jo nepriklausomumą nuo bet kokio galimo spaudimo ir vadovų įtakos;

audituojamo subjekto dokumentus (pavyzdžiui, viešųjų pirkimų, per ataskaitinį laikotarpį parduoto ar kitaip perleisto turto), siekiant įvertinti, ar juose nėra ypač palankių (nepalankių) sąlygų;

gautus trečiųjų šalių patvirtinimus, neskaitant banko ir teisinių patvirtinimų (pvz., UAB „Y“ patvirtinimas, kad biudžetinė įstaiga turi šios įmonės akcijų);

vidaus auditorių ataskaitas; peržiūrėti kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją.

Dalis rekomenduojamų darbų gali būti atliekama viso audito metu, atkreipiant dėmesį, ar yra rizika dėl ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių.

Audito planavimo metu, auditorius, nustatęs rizikos veiksnius, turi įvertinti, ar jie yra reikšmingi. Atsižvelgdamas į tai auditorius, nustatęs reikšmingas audituojamo subjekto ūkines operacijas su susijusiomis šalimis, kurios nepagrįstos įprastine veikla, turėtų tai laikyti veiksniu, sukeliančiu reikšmingą riziką.

Apgaulės ir korupcijos rizikos vertinimas

Atlikdamas auditą, auditorius turi atsižvelgti į tai, kad audituojamame subjekte gali egzistuoti apgaulės ir korupcijos tikimybė. Audito tikslas nėra atskleisti apgaules ir korupciją, išskyrus tuos atvejus, kai yra pakankamai didelė tikimybė atskleisti reikšmingą apgaulę (jei tokia įvyksta). Nepaisant to, vykdydami savo darbą auditoriai turi įvertinti apgaulės ir korupcijos riziką ir neatitikimus ir imtis tam tikrų veiksmų jų atžvilgiu.

Apgaulės ir korupcijos prevencija ir atskleidimu bei veiksmingos vidaus kontrolės sistemos palaikymu turi rūpintis įstaigos vadovai, o ne auditoriai. Auditoriai nėra atsakingi už apgaulės prevenciją, tačiau auditas gali turėti įtakos ir sumažinti apgaulės faktų skaičių.

Apgaulė – tai faktų ir (ar) svarbios informacijos tyčinis iškraipymas, siekiant gauti didelį ar neteisėtą finansinį pelną (materialinį interesą). Apgaulė galėtų apimti manipuliaciją, falsifikavimą ar sukeitimą dokumentų, neteisėtą lėšų pasisavinimą ir (ar) išeikvojimą, dokumentų apie rezultatus nuslėpimą ar klaidų juose darymą, realiai neegzistuojančių ūkinių įvykių fiksavimą, sąmoningai taikomą klaidingą įstaigos apskaitos politiką.

Korupcija apima mėginimus daryti įtaką ir (ar) piktnaudžiauti valstybės valdžios organais per kyšių ar paskatos priėmimą ar neteisėtą apdovanojimą siekiant didelės turtinės ar kitokios asmeninės naudos. Piktnaudžiavimas nebūtinai susijęs su apgaule, įstatymų, teisės aktų, nuostatų ar sutarties ar subsidijos sąlygų pažeidimu. Piktnaudžiavimas yra vienas iš padorumo pažeidimų, susijęs su bendraisiais teisingo viešojo sektoriaus finansų valdymo principais ir viešojo sektoriaus darbuotojų elgesiu.

Apgaulės ir korupcijos skirtumai, sudedamosios dalys, tipai, skirtumai, apgaulei ir korupcijai įtakos darantys veiksniai, organizacijos vadovų vaidmenys ir

įsipareigojimai ir kita informacija plačiau pateikiama Vadovo 20 priede „Apgaulės ir korupcijos apibrėžimas“.

Audito požiūriu korupcija dažnai yra tokia veikla, kuriai nustatyti nėra tiesioginių įrodymų arba ūkinių operacijų, kurios būtų registruojamos audituojamo subjekto apskaitos dokumentuose. Tai reiškia, kad jeigu įtariama korupcijos rizika arba ją nurodo koks nors veiksnys, audituojamo subjekto vadovybė ir auditoriai turi tam skirti ypatingą dėmesį. Kadangi korupcija gali apimti veiksmus, kuriais siekiama apeiti arba paskatinti audituojamo subjekto vadovus pakeisti vidaus kontrolės procedūras, ir jei taip atsitinka, audito procedūros korupcijos rizikos vertinimui bei tam tikri auditoriaus veiksmai nustatytos rizikos atžvilgiu yra panašūs kaip ir apgaulės rizikos vertinime. Be to, audito metu rekomenduojama įvertinti kaip valstybės ar savivaldybės įstaigų vadovai ir kiti darbuotojai vykdantys įstaigose korupcijos prevenciją ir jos kontrolę vykdo savo teises ir pareigas korupcijos prevencijos srityje pagal Lietuvos Respublikoje galiojančius teisės aktus. 

Planuodamas ir atlikdamas auditą, siekdamas sumažinti audito riziką iki priimtinai žemo lygio, auditorius turi apsvarstyti su apgaule susijusius reikšmingo iškraipymo finansinėse ataskaitose riziką ir neteisėtą turto valdymą, naudojimą ir disponavimą juo. Auditoriui svarbu išnagrinėti informacijos iškraipymus, atsirandančius dėl apgaulės būdu sudarytų finansinių ir kitų ataskaitų, ir informacijos iškraipymus, atsirandančius dėl neteisėtai pasisavinto turto.

Auditoriai, atskleisdami apgaulę viešajame sektoriuje, paprastai daugiausia dėmesio skiria melagingai informacijai, atsirandančiai dėl neteisėto turto pasisavinimo, tačiau tiek pat svarbu atsižvelgti ir į finansinių ataskaitų rengimą apgaulės būdu, nes institucijų ir įstaigų vadovai dažnai nepaiso kontrolės procedūrų, kurios gali  veiksmingai veikti ir užtikrinti tinkamą finansinių ataskaitų sudarymą.

Net jeigu auditas yra tinkamai suplanuotas ir parengtas, vis tiek egzistuoja rizika, kad kai kuri esminė melaginga informacija liks neaptikta. Audito procedūros gali būti neveiksmingos ir auditorius gali neaptikti tyčinio iškraipymo, kurį paslėpė vienas ar keli susimokę vadovai, darbuotojai ar trečiosios šalys arba kuris yra susijęs su suklastotais dokumentais. Dėl šių priežasčių vėliau nustačius, kad dėl apgaulės buvo reikšmingai iškraipytos finansinės ir kitos ataskaitos, dar nereiškia, kad nebuvo laikomasi auditą reglamentuojančių teisės aktų reikalavimų. Auditoriai neprivalo ir negali būti laikomi privalantys atskleisti visas apgaules, bet jie turėtų ieškoti būdų padidinti atskleidžiamų atvejų skaičių ir prisidėti didinant pasitikėjimą auditu.

Auditorius viso audito metu turi laikytis profesinio skepticizmo ir pripažinti galimybę, kad reikšmingas iškraipymas dėl apgaulės ir korupcijos gali egzistuoti nepriklausomai nuo ankstesnės auditoriaus darbo su audituojamu subjektu patirties ir nuomonės apie aukščiausio lygio vadovų ir už valdymą atsakingų asmenų sąžiningumą ir principingumą.

Auditorius, susipažindamas su audituojamo subjekto veikla, apskaitos ir vidaus kontrolės sistemomis, turi atlikti ir audito procedūras, skirtas gauti informaciją, kuri naudojama nustatyti reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės riziką. Audito procedūros turi būti atliekamos siekiant nustatyti, ar:

audituojamo subjekto vadovai atlieka rizikos vertinimą ir kaip jį atlieka; vadovai atlieka kontrolės veiksmus nustatytai ar tikėtinai rizikai

sumažinti; žemesnio lygio vadovai aukščiausio lygio vadovams praneša apie savo

veiksmus, skirtus apgaulės rizikai nustatyti ir šalinti; vadovai darbuotojams praneša apie savo požiūrį į veiklos vykdymą ir

etišką elgesį.

Auditorius turi atitinkamai pasiteirauti įvairių lygių vadovų, vidaus auditorių ir kitų audituojamo subjekto darbuotojų, ar jie žino apie jų organizacijai įtaką darančią faktinę, numanomą arba įtariamą apgaulę. Kiti darbuotojai, kurių auditorius galėtų pasiteirauti dėl apgaulės, galėtų būti techniniai darbuotojai, netiesiogiai dalyvaujantys finansinės atskaitomybės sudarymo procese, darbuotojai, turintys skirtingus įgaliojimus arba atsakingi už sudėtingų ar neįprastų operacijų iniciavimą, apdorojimą ar fiksavimą ir šiuos darbuotojus prižiūrintys ar kontroliuojantys asmenys, etikos klausimų specialistai arba darbuotojai, paskirti vykdyti apgaulės prevenciją ir kontrolę.   

Jeigu vertinant riziką gaunama informacija, kad egzistuoja vienas ar daugiau esminės apgaulės rizikos veiksnių, auditoriai privalo sukurti ir atlikti tolesnes konkrečias procedūras tokiai rizikai valdyti. Susipažindamas su audituojamu subjektu ir jo aplinka, įskaitant vidaus kontrolę, auditorius turi apsvarstyti, ar gauta informacija rodo, kad yra vienas ar daugiau apgaulės rizikos veiksnių.

Apgaulės rizika įvertinama apsvarsčius tris apgaulei būdingas sąlygas (apgaulės rizikos veiksnius) kiekvieno audituojamo subjekto atžvilgiu:

skatinimas arba spaudimas įvykdyti apgaulę (pvz., viešojo sektoriaus darbuotojai dažnai jaučia spaudimą teikti aukštos kokybės paslaugas turėdami nepakankamus išteklius. Be to gali kilti paskatos išleisti gaunamą biudžeto finansavimą finansinių metų pabaigoje);

galimybė įvykdyti apgaulę (pvz., sudėtinga įdarbinimo aplinka arba pakankamai kvalifikuoto personalo trūkumas gali turėti didesnę įtaką viešajame sektoriuje. Tokios situacijos dažnai gali baigtis silpna vidaus kontrole, sudarančia galimybes apgaulei. Plačiai paplitusios operacijos grynais pinigais kai kuriuose viešojo sektoriaus subjektuose, kaip policijoje ar sveikatos apsaugos įstaigose gali didinti tokią riziką);

sugebėjimas pateisinti (pagrįsti) veiksmus (pvz., paprastai žemesnis atlyginimų lygis viešajame sektoriuje lyginant su privačiu gali skatinti darbuotojus įtikėti, kad jie gali pateisinti neteisingą lėšų naudojimą).

Rizika didelė, jeigu yra dvi arba visos trys šios sąlygos, bet net ir vienos gali pakakti, kad auditorius galėtų imtis tolesnių veiksmų. Apgaulės rizikos veiksnius sunku suskirstyti pagal svarbą, todėl auditorius, nuspręsdamas, ar

yra apgaulės rizikos veiksnys, ar jį reikia apsvarstyti vertinant reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės riziką, vadovaujasi profesiniu sprendimu.

Vadovo 21 priede „Apgaulės būdai, rizikos veiksniai, audito procedūros ir aplinkybių, įrodančių apgaulės galimybę, pavyzdžiai“ pateikti apgaulės rizikos veiksniai, su kuriais auditoriai gali susidurti pačiose įvairiausiose situacijose. Nors rizikos veiksniai tinka daugeliui situacijų, tačiau tai yra tik pavyzdžiai, ir todėl auditorius gali nustatyti papildomus arba kitokius rizikos veiksnius. Ne visi šie pavyzdžiai būdingi visoms situacijoms, o kai kurių reikšmė gali skirtis priklausomai nuo viešojo sektoriaus subjekto dydžio, jo ypatumų ar kitų aplinkybių. Be to, rizikos veiksnių pateikimo eilės tvarka neatspindi jų atitinkamos svarbos ar dažnumo.

Jei auditorius įvertina riziką, dėl kurios galėtų atsirasti reikšmingas iškraipymas dėl apgaulės, kaip didelę, jis turi įvertinti audituojamo subjekto susijusias vidaus kontrolės procedūras ir nustatyti, ar jos veikia. Auditorius turėtų atidžiau rinktis tikrinamų dokumentų, patvirtinančių svarbias ūkines operacijas, pobūdį ir apimtį, gauti audituojamo subjekto vadovų paaiškinimus ar patvirtinimus, susijusius su svarbiais klausimais.

Vėliau auditorius numato atliktinų audito procedūrų pobūdį, laiką ir apimtį, atsižvelgdamas į tai, kad kai kurių vidaus kontrolės procedūrų gali būti nepaisoma. Auditorius gali padaryti išvadą, kad nėra įmanoma parengti audito procedūrų, kurios būtų tinkamos rizikai dėl apgaulės mažinti. Tokiais atvejais apsvarstoma rizikos įtaka auditui.

Atsižvelgdamas į nustatytą reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės riziką, auditorius gali keisti audito procedūrų pobūdį, laiką ir apimtį:

tam tikro turto fizinis stebėjimas ar tikrinimas gali pasidaryti svarbesnis arba auditorius gali nuspręsti naudoti kompiuterinius audito metodus tam, kad surinktų daugiau tinkamų ir patikimų įrodymų apie svarbių sąskaitų arba elektroninių operacijų bylų duomenis; 

auditorius gali nuspręsti savarankiškas audito procedūras atlikti laikotarpio pabaigoje arba artėjant laikotarpio pabaigai, nes taip lengviau spręsti apie nustatytą reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės riziką.

didinti atrenkamų pavyzdžių kiekį arba taikyti detalesnes audito procedūras.

Audito procedūrų, skirtų nustatytai reikšmingo iškraipymo rizikai dėl apgaulės šalinti, pavyzdžiai pateikti Vadovo 21 priede.

Remdamasis atliktomis audito procedūromis ir surinktais įrodymais, auditorius nustato, ar reikšmingo iškraipymo rizikos vertinimas lieka tinkamas. Pirmiausia tai kokybinis vertinimas, pagrįstas auditoriaus sprendimu. Tai gali padėti geriau suprasti reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės riziką ir tai, ar būtina atlikti papildomas ar kitokias audito procedūras.

Jeigu atskleidžiama apgaulė arba jeigu gaunama informacija, iš kurios galima spręsti, kad yra apgaudinėjama, auditorius nedelsdamas turi pranešti apie tai

audituojamo subjekto vadovams (jei nekyla abejonių dėl vadovų sąžiningumo) ir dėl tolesnių veiksmų konsultuojasi su specialistais (teisininkais). Jeigu manoma, kad apgaulėje galėjo dalyvauti vadovai arba darbuotojai, turintys svarbų vaidmenį vykdant vidaus kontrolę, auditoriai turi nedelsdami apie tai pranešti tiems, kam pavestos valdymo funkcijos.

Kai auditorius nustato apgaulės riziką, kurios vadovai arba nekontroliavo, arba kurios kontrolė nėra pakankama, arba jei, jo nuomone, vadovų rizikos vertinimui būdingi esminiai trūkumai, auditorius šiuos vidaus kontrolės trūkumus nurodo audituojamam subjektui.

„Darbuotojų apgaulės“ rizika vis tiek svarbi, nes iš patirties žinoma, kad daugelyje esminių apgaulių dalyvauja vadovai, ir todėl auditoriui būtų prasminga atskirai įvertinti audituojamo subjekto vadovų apgaulės riziką ir su ja susijusią informaciją.

Kai audito metu gauta informacija rodo, kad gali būti apgaulė, auditoriai sprendžia, ar tai galėtų reikšmingai iškreipti finansinę informaciją, vertina kokybiniu ir kiekybiniu požiūriu. Auditoriai neprivalo pateikti pakankamus apgaulės įrodymus, tačiau apsvarsto galimybę apie juos pranešti atitinkamoms institucijoms. Valstybiniai auditoriai paprastai neturi galimybės atsisakyti toliau vykdyti auditą, todėl auditoriai taip pat svarsto poveikį audito išvadai,  įskaitant ir tai, ar reikia pateikti audito ataskaitą ir išvadą įstatymų leidžiamajai institucijai ir (arba) pateikti sąlygines ar ribotas nuomones.

Audito metu nustačius apgaulės ar korupcijos požymius ar aplinkybes rodančias apgaulės ar korupcijos galimybę, auditoriaus pareiga konsultuotis su departamento/ skyriaus specialistu (teisininku) dėl poreikio ir galimybės perduoti informaciją prokuratūrai. Specialistas (teisininkas) įvertinęs surinktą informaciją ir suderinęs su padalinio vadovu, kad ji tinkama perduoti, kartu su grupės vadovu parengia darbo dokumentą dėl medžiagos perdavimo prokuratūrai tikslingumo. Audito departamento direktorius/ pavaduotojas parengtą darbo dokumentą kartu su reikiamais dokumentais, pagrindžiančiais galimą apgaulės ar korupcijos pasireiškimą, teikia valstybės kontrolieriaus pavaduotojui, koordinuojančiam ir kontroliuojančiam atitinkamo audito padalinio veiklą, kuris savo rezoliucija minėtus dokumentus nukreipia Teisės departamentui, kuris per 7 darbo dienas nuo gavimo dienos peržiūri pateiktą medžiagą ir pateikia savo išvadą dėl medžiagos perdavimo prokuratūrai tikslingumo. Prireikus Teisės departamentas medžiagą aptaria su audito padalinio darbuotojais. Esant Teisės departamento pastaboms ir esant poreikiui, surenkami papildomi audito įrodymai. Valstybės kontrolieriaus pavaduotojas, koordinuojantis ir kontroliuojantis atitinkamo audito padalinio veiklą, gavęs visą medžiagą kartu su Teisės departamento išvada, per vieną darbo dieną priima sprendimą dėl medžiagos perdavimo prokuratūrai tikslingumo. Jei priimamas sprendimas perduoti medžiagą, audito departamento direktorius/ pavaduotojas organizuoja medžiagos perdavimą prokuratūrai.

Auditoriai turėtų su audituojamo subjekto vadovais ir kitais asmenimis, kuriems pavestos valdymo funkcijos, aptarti, kaip jie gali atlikti savo pareigas apgaulės

ir korupcijos rizikos srityje. Toks aptarimas itin svarbus. Jis leidžia auditoriui gauti informacijos apie audituojamo subjekto vadovų žinias apie kokius nors apgaulės ar korupcijos atvejus (tikrus, įtariamus ar tariamus) organizacijoje ir apie kovos su apgaule ir korupcija priemones. Tokiu būdu auditorius taip pat gali geriau suprasti rizikos veiksnius ir riziką.

Informacinių sistemų vertinimas

Informacinės sistemos turi reikšmingos įtakos sėkmingai audituojamo subjekto veiklai. Nuo informacinių sistemų kokybės priklauso apskaitos kokybė, todėl auditorius, vertindamas subjekto veiklą, turi įvertinti ir jo naudojamas informacines sistemas. Auditoriui reikia susipažinti ir įvertinti audituojamojo subjekto informacinių sistemų bendrąją vidaus kontrolę ir apskaitoje naudojamų taikomųjų programų kontrolę, susijusią su duomenų įvedimu, apdorojimu, saugojimu ir gavimu.

Audituojamojo subjekto informacinių sistemų bendroji vidaus kontrolė vertinama susipažįstant su vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis, apskaitoje naudojamų taikomųjų programų kontrolė – atliekant kontrolės procedūrų veiksmingumo ir nuoseklumo vertinimą. Išsamiau žiūrėti B-1 dalies "Planavimas" skyriuje „Vidaus kontrolės vertinimas“.

Ankstesnio audito rezultatų peržiūrėjimas

Peržiūrint ankstesnio audito rezultatus rekomenduojama įvertinti, ar visi nustatyti pažeidimai pašalinti ir klaidos ištaisytos, kaip įgyvendintos ar įgyvendinamos teiktos rekomendacijos. Jei pažeidimai nepašalinti ir klaidos neištaisytos, o rekomendacijos neįgyvendintos, tai įvertinamas jų poveikis audito reikšmingumui ir rizikai.

Vidaus kontrolės vertinimas

Audito planavimo metu auditoriai privalo suprasti auditui svarbią audituojamo subjekto vidaus kontrolę, t.y.:

įvertinti finansinių ataskaitų ir tvirtinimų reikšmingo iškraipymo riziką, nustatyti konkrečias kontrolės procedūras, kurios užkirstų kelią atsirasti

iškraipymams, parengti tolesnes audito procedūras rizikai sumažinti.

Valstybinio audito reikalavimų 77 punktas.

Vidaus kontrolę auditorius vertina dviem etapais: susipažįsta su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis ir nustato, ar kontrolės procedūros yra veiksmingos ir veikė nuosekliai per visą audituojamą laikotarpį. Vertindamas apskaitos vidaus kontrolę auditorius surenka informaciją, pagrindžiančią šiuos finansinės atskaitomybės tvirtinimus: baigtumą, tikrumą, įvertinimą, teisėtumą ir atskleidimą. Pagal kontrolės testų rezultatus auditorius įvertina vidaus kontrolės patikimumo lygį.

Pirmame etape auditorius, susipažindamas su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis, siekia įvertinti vadovų valdymo filosofiją ir vadovavimo stilių, organizacinę struktūrą, personalo politiką, finansų kontrolės ir kitų kontrolės procedūrų politiką. Be to, auditorius siekia įvertinti audituojamo subjekto vykdomą rizikos vertinimą, informacinės sistemos veikimą ir vidaus kontrolės stebėseną. Šių dalykų supratimas padės auditoriui susidaryti išankstinę nuomonę apie galimybę gauti patikimus įrodymus iš vidaus kontrolės, t. y. preliminariai įvertinti kontrolės riziką. Jei auditorius preliminariai tikisi, kad kontrolės procedūros bus veiksmingos ir veiks nuosekliai per visą audituojamą laikotarpį, jis suplanuoja ir atlieka kontrolės testus (pereina prie antrojo etapo). Jei auditorius preliminariai įvertina, kad vidaus kontrolė neatitinka jai keliamų reikalavimų, antrojo etapo (kontrolės testų) neatlieka, o apie neatitikimą turi pranešti audituojamo subjekto vadovui. 

Antrame etape auditorius atlieka kontrolės testus ir nustato, ar kontrolės procedūros yra veiksmingos ir veikė nuosekliai per visą audituojamą laikotarpį taip, kaip buvo tikėtasi preliminariai įvertinus kontrolės riziką. Jei kontrolės testų rezultatai parodė, kad vidaus kontrolė turi žymių trūkumų (neveikia taip, kaip buvo tikėtasi), auditorius gali nuspręsti iš naujo įvertinti (pervertinti) nustatytą kontrolės rizikos lygį. Rizikos pervertinimas turi būti atliktas kruopščiai ir apgalvotai, nes remdamasis kontrolės testų rezultatais auditorius nusprendžia, kiek jis gali pasitikėti audituojamo subjekto vidaus kontrole – įvertina kontrolės patikimumo lygį. 

Galutinis kontrolės rizikos vertinimas remiasi savarankiškų audito procedūrų rezultatais ir kitais auditoriaus surinktais audito įrodymais viso audito proceso metu.

Apie preliminarų ir galutinį rizikos įvertinimą žiūrėti Vadovo dalyje „Rizikos vertinimas“, apie vidaus kontrolės patikimumą žiūrėti Vadovo dalyje „Audito patikimumo nustatymas“.

Susipažinimas su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis

Auditoriui susipažinti su auditui svarbia vidaus kontrole padeda vidaus kontrolės sistemos išskyrimas į dalis ir vidaus kontrolės vertinimas, pagrįstas principu „nuo viršaus į apačią“, t.y. vidaus kontrolės sistemos išskyrimas į lygius (aukščiausiąjį, žemesnįjį, žemiausiąjį ir t.t.).

Vidaus kontrolės sistemos padalijimas į dalis ir lygius auditoriui padeda sistemiškai suprasti skirtingus audituojamo subjekto vidaus kontrolės aspektus. Atkreiptinas dėmesys, kad nebūtinai subjekte visos vidaus kontrolės dalys ir lygiai gali būti aiškiai atskirti, ypač mažose įstaigose, tačiau jiems keliami tokie patys reikalavimai. Pavyzdžiui, mažoje įstaigoje vadovas gali (o nesant papildomų vadovaujančių darbuotojų – turi) vykdyti funkcijas, priklausančias kelioms vidaus kontrolės dalims.

 Pagal tarptautiniu mastu pripažintą COSO[1] modelį ir Tarptautinius audito standartus[2] audituojamuose subjektuose vidaus kontrolės sistemą turi sudaryti šios dalys:

Kontrolės aplinka – visos vidaus kontrolės sistemos pagrindas. Ji užtikrina organizacijos drausmingumą, organizuotumą ir atmosferą, turinčias įtakos vidaus kontrolės kokybei. Ji veikia strategijos ir tikslų formulavimo procesą ir kontrolės veiksmų organizavimą.

Rizikos vertinimas. Nustačius aiškius tikslus ir suformavus efektyvią kontrolės aplinką, organizacija įvertina riziką, su kuria ji susiduria įgyvendinama savo misiją ir tikslus, nes tai sudaro pagrindą tinkamai reaguoti į riziką.

Kontrolės veiksmai. Kontrolės veiksmai gali būti prevencinio, nustatomojo ir (ar) ištaisomojo pobūdžio. Kontrolės veiksmai turi būti efektyvūs išlaidų požiūriu, t.y. jų kaina neturi būti didesnė už gaunamą naudą.

Informacinė sistema ir komunikacija. Efektyvus informavimas ir komunikacija turi esminę reikšmę organizacijos veiklos vykdymui ir valdymui. Organizacijos vadovybei turi būti laiku pranešama aktuali, išsami, patikima ir teisinga informacija apie vidaus ir išorės įvykius. Tikslams pasiekti būtina, kad informacija būtų paskleista po visą organizaciją.

Kontrolės stebėsena. Kadangi vidaus kontrolė yra dinamiškas procesas, kurį būtina nuolat pritaikyti prie organizacijos rizikos veiksnių ir pokyčių, reikalinga vidaus kontrolės sistemos stebėsena, užtikrinanti, kad vidaus kontrolė neatsiliktų nuo pasikeitusių tikslų, aplinkos, išteklių ir rizikos.

COSO modelis apibrėžia, kas yra vidaus kontrolė ir ją sudarančios dalys. Šis modelis – gairės, kaip įstaigoje įdiegti ir palaikyti efektyvią vidaus kontrolę. Auditoriai, vertindami audituojamo subjekto vidaus kontrolę, gali naudotis šiomis gairėmis kaip audito priemone.

Plačiau apie vidaus kontrolės ir jos dalių apibrėžimą žiūrėti Vadovo 18 priede „Vidaus kontrolės ir jos dalių apibrėžimas“

 Susipažįstant su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis siekiama įvertinti reikšmingo iškraipymo riziką. Tam tikslui rekomenduojama susipažinti su:

finansų kontrolės taisyklėmis; valstybės tarnautojų arba darbuotojų, atliekančių finansų kontrolės

procedūras, pagrindinėmis pareigomis ir atsakomybe; ataskaitomis apie finansų kontrolės būklę; vidaus audito tarnybos vidaus audito metodika, vidaus audito tarnybos

metiniais vidaus audito planais ir metinėmis vidaus audito tarnybos veiklos ataskaitomis;

įvertinti kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją.

Susipažįstant su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis rekomenduojama atlikti audito procedūras:

apklausti darbuotojus; stebėti konkrečias kontrolės procedūras; patikrinti dokumentus ir ataskaitas; atlikti nuoseklios peržiūros testus.

Atliekant nuoseklios peržiūros testą iš apskaitos sistemos pasirenkamos tipinės ūkinės operacijos ir nustatoma, kaip jos kontroliuojamos (kokios taikomos svarbiausios vidaus kontrolės procedūros ir kaip jos veikia). Nuoseklios peržiūros testo pradžia – pirminis dokumentas, nuo kurio prasideda ūkinė operacija. Auditorius patikrina visus tos ūkinės operacijos fiksavimo procesus, atliekamus audituojamame subjekte. Taip auditorius sužino, kaip vyksta procesas, kam siunčiami ūkinės operacijos rezultatai, ar ilgai trunka dokumentų parengimas ir kt.

Atkreiptinas dėmesys, kad vien darbuotojų apklausa nėra pakankamas pagrindas susipažinti su vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis.

 Susipažįstant su kontrolės aplinka auditoriui svarbu suprasti vadovų požiūrį ir veiklos stilių, įstaigos organizacinę struktūrą, tinkamą pareigų ir atsakomybės nustatymą ir paskirstymą, personalo priėmimo, mokymo, skatinimo politiką ir praktiką.

 Auditorius taip pat siekia įvertinti, ar audituojamas subjektas yra sukūręs rizikos vertinimo procesą, apimantį potencialių įvykių, galinčių daryti įtaką subjekto veiklai, nustatymą, įvertinimą ir reagavimo į nustatytą riziką numatymą.

Jei audituojamas subjektas yra sukūręs rizikos vertinimo procesą, auditorius turi jį įvertinti. Jis turi įvertinti ir tai, ar audituojamo subjekto nesukurtas ar nedokumentuotas rizikos vertinimo procesas yra pateisinamas atsižvelgiant į aplinkybes, o gal tai rodo vidaus kontrolės reikšmingus trūkumus. 

 Vadovo 14 priede „Kontrolės aplinkos klausimynas“ pateikiami rekomenduotini vidaus kontrolės aplinkos vertinimo klausimai.

 Auditorius, susipažinęs su audituojamo subjekto vidaus kontrolės aplinka, rizikos vertinimo procesu, turi susipažinti ir su audituojamo subjekto vadovo nustatytomis kontrolės procedūromis.

 Mažuose audituojamuose subjektuose dažnai naudojamos mažiau formalios priemonės ir paprastesni procesai ir procedūros. Ypač ribotas pareigų atskyrimas. Auditorius dėmesį turi atkreipti į reikšmingų apskaitos sričių kontrolės aplinką ir kontrolės procedūras, kurias būtų galima įvardyti kaip minimalias kontrolės procedūras, būtinas nedideliame subjekte. Jas rasite Vadovo 19 priede „Minimalūs reikalavimai vidaus kontrolės aplinkai ir procedūroms nedideliame subjekte“. Atsakant į pateiktus klausimus renkami įrodymai apie vidaus kontrolės aplinką ir sukurtas kontrolės procedūras, bet ne apie vidaus kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą.

 Auditoriui, vertinančiam vidaus kontrolę pagal principą „nuo viršaus į apačią“, naudinga vidaus kontrolės sistemą išskirti į keletą lygių: aukščiausiąjį, žemesnįjį, žemiausiąjį ir t. t. Aukščiausiojo lygio valdymo grandies darbuotojai paprastai naudojasi apibendrintais, suvestiniais duomenimis sprendimams priimti (pvz., asignavimų sąmatomis). Žemesniojo (vidurinės valdymo grandies) lygio įdiegtos vidaus kontrolės procedūros nukreiptos į skirtingas sritis ir yra daug detalesnės (pvz., biudžeto sąmatos vykdymo ataskaita). Žemiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūros skirtos ūkiniams įvykiams ir operacijoms.

Visų lygių vidaus kontrolė dažniausia veikia dideliuose subjektuose, kurie vykdo daug programų ir (ar) turi daug struktūrinių padalinių ir pavaldžių įstaigų. Asignavimų valdytojas privalo naudoti skirtus biudžeto asignavimus pagal nustatytą paskirtį, organizuoti iš biudžeto finansuojamų programų rengimą ir vykdymą, kontroliuoti ir vykdyti savo vadovaujamų biudžetinių įstaigų įsipareigojimus, atlikti pavaldžių įstaigų atskaitomybės analizę, užtikrinti finansinių ir statistinių ataskaitų teisingumą ir kita. Todėl asignavimų valdytojas turėtų sukurti tokią vidaus kontrolę, kuri leistų stebėti ir valdyti visą informaciją apie subjekto veiklą ir šios informacijos kaupimo procesą. Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolė gali veikti ir tam tikros biudžeto programos, subjekto vykdomos funkcijos atžvilgiu.

Kiek ir kokių vidaus kontrolės lygių yra audituojamajame subjekte, turi išsiaiškinti ir nuspręsti auditorius.

Auditorius, atlikdamas vidaus kontrolės vertinimą principu „nuo viršaus į apačią“, turėtų sutelkti dėmesį į aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės vertinimą. Tai yra nustatyti ir įvertinti aukščiausiojo lygio kontrolės procedūras, ir tik išsiaiškinus ir nusprendus, kad šio lygio vidaus kontrolės procedūros nėra efektyvios, „judėti žemyn kontrolių piramide“, t. y. pereiti prie žemesnio lygio vidaus kontrolės vertinimo.

Vadovo 3 priede „Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūrų vertinimas“ pateikiamos audituojamo subjekto pavyzdinės aukščiausiojo lygio

vidaus kontrolės procedūros ir pavyzdiniai kontrolės testai šioms procedūroms įvertinti.

Auditorius turi atkreipti dėmesį, kad auditui svarbios ne visos kontrolės procedūros, o tik susijusios su finansinių ataskaitų rengimu ir valdymu rizikos veiksnių, kurie finansinėse ataskaitose gali lemti reikšmingą iškraipymą ir neteisėtą turto valdymą.

Jau susipažįstant su apskaitos sistema buvo rekomenduojama susipažinti ir su kontrolės procedūromis pagal kiekvieną apskaitos sritį.  Auditorius turi atkreipti dėmesį, ar konkreti kontrolės procedūra apsaugo, ar aptinka ir ištaiso reikšmingus iškraipymus ūkinių operacijų grupėse, sąskaitų likučiuose ar atskleidimuose, ir su jais susijusiuose tvirtinimuose, ir kaip tai daroma.

Kontrolės procedūras informacinių sistemų aplinkoje sudaro rankinės ir automatizuotos (pavyzdžiui: įdiegtos kompiuterinėse programose) procedūros. Rankinės kontrolės procedūros: ūkinių operacijų patvirtinimas ir peržiūra, sutikrinimai ir darbai po sutikrinimo. Automatizuotos procedūros naudojamos inicijuojant, užregistruojant ir pateikiant ataskaitose ūkines operacijas, kai duomenų įrašai popieriniuose dokumentuose pakeičiami elektroniniu formatu. 

Auditorius, susipažindamas su vidaus kontrolės procedūromis, turi susipažinti, kaip audituojamas subjektas valdo riziką, kylančią naudojant informacines sistemas ir technologijas, nes nuo informacinių sistemų kokybės priklauso apskaitos kokybė. Auditoriui reikia susipažinti ir įvertinti audituojamojo subjekto informacinių sistemų bendrąją vidaus kontrolę, esančią subjekto kontrolės aplinkos dalimi.

Vertinant audituojamo subjekto informacinių sistemų bendrąją vidaus kontrolę, rekomenduojama:

nustatyti, kas ir kaip iš audituojamo subjekto vadovybės kuruoja informacines sistemas;

išsiaiškinti, kaip organizuojami informacinių technologijų procesai audituojamame subjekte;

išsiaiškinti, kaip vykdomas informacinių sistemų vidaus auditas; nustatyti, ar audituojamas subjektas vertina informacinių sistemų riziką,

ar yra vertinimo metodika, ar šis vertinimas dokumentuotas; nustatyti, ar dokumentuotos informacinių sistemų ir informacijos saugos

strategijos, politikos (nuostatai), tvarkos, taisyklės, projektų specifikacijos, naudotojų instrukcijos, ar audituojamas subjektas vadovaujasi minėtais dokumentais;

nustatyti, ar informacinės sistemos atitinka teisės aktus; įvertinti kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją, susijusią su

informacinių sistemų panaudojimu.

Išsamus informacinių sistemų panaudojimo vertinimas gali pareikalauti specialių žinių ir (ar) papildomų išteklių. Todėl auditoriai, kurie šiame audito etape įžvelgia riziką, tačiau jiems nepakanka specialių žinių jai įvertinti, turi apsispręsti, ar pasitelkti informacinių sistemų auditorių (t. y. valstybinių

auditorių, kurių specializacija – informacinių sistemų auditas). Informacinių sistemų audito metodinių rekomendacijų 1 priede nurodyti informacinių sistemų sudėtingumo apibūdinimai. Atkreiptinas dėmesys, kad primityvios kompiuterizuotos apskaitos priemonės (pvz., savo darbo, parengtos Microsoft Excel programa) pasižymi didesne rizika.

Kompiuterizuotos informacinės sistemos pagal sudėtingumą skirstomos į paprastas, vidutinio sudėtingumo ir sudėtingas. Paprastų ir vidutinio sudėtingumo informacinių sistemų bendrosios vidaus kontrolės vertinimą turi atlikti pats auditorius. Tam rekomenduojama naudotis Informacinių sistemų audito metodinių rekomendacijų 2 priede pateiktu klausimynu. Atliekant vidutinio sudėtingumo informacinių sistemų bendrosios vidaus kontrolės vertinimą kai kuriems klausimams įvertinti auditorius gali pasitelkti informacinių sistemų auditorius. Sudėtingų informacinių sistemų bendrosios vidaus kontrolės vertinimą turėtų atlikti informacinių sistemų auditoriai.

Auditorius turi susipažinti su tuo, kaip audituojamas subjektas atlieka vidaus kontrolės stebėseną. Dažniausiai tam būna sukurtos tam tikros kontrolės procedūros, todėl susipažįstant su kontrolėms procedūromis turi būti susipažįstama ir su tuo, kaip audituojamas subjektas vykdo vidaus kontrolės stebėseną.

Kontrolės procedūrų nustatymui audituojamame subjekte rekomenduojama naudotis kontrolės procedūrų pavyzdžiais, pateiktais Vadovo 4 priede „Kontrolės procedūrų pavyzdžiai“.

Auditorius turi susipažinti su auditui svarbia vidaus kontrole. Daugelis auditui svarbių kontrolės procedūrų yra susijusios su finansinių ataskaitų sudarymu, tačiau ne visos svarbios auditui, tai priklauso nuo auditoriaus profesinio sprendimo. Auditorius, spręsdamas apie vidaus kontrolės svarbumą, turėtų atsižvelgti į:

reikšmingumo lygį, susijusios rizikos svarbą, subjekto dydį, subjekto veiklos pobūdį, subjekto vykdomų operacijų įvairovę ir sudėtingumą, esamos vidaus kontrolės sistemos pobūdį ir sudėtingumą, tai, ar konkreti kontrolė procedūra apsaugo, ar aptinka ir ištaiso

reikšmingus iškraipymus.

V idaus kontrolės procedūrų veiksmingumo ir nuoseklumo vertinimas

Susipažinęs su vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūromis, auditorius preliminariai sprendžia, ar kontrolės procedūros bus veiksmingos ir veiks nuosekliai per visą audituojamą laikotarpį. Jei auditorius preliminariai to tikisi, jis suplanuoja ir atlieka kontrolės testus.

Atkreiptinas dėmesys, kad dėl vidaus kontrolės apribojimų mažuose audituojamuose subjektuose auditoriui dažnai bus racionaliau atlikti tik savarankiškas audito procedūras. Taip pat, nereikšmingose apskaitos srityse bus racionaliau bendrą audito patikimumą gauti tik iš savarankiško patikimumo.

Kontrolės testų apimtis, pobūdis ir atlikimo laikas

Vertindamas vidaus kontrolę auditorius surenka informaciją, pagrindžiančią šiuos tvirtinimus: baigtumą, tikrumą, įvertinimą, teisėtumą ir atskleidimą. Šią informaciją auditorius renka atlikdamas kontrolės testus, jais laikomos audito procedūros, kurios pateikia įrodymų apie vidaus kontrolės procedūrų veiksmingumą ir nuoseklumą.

Remiantis vidaus kontrolės supratimu ir nuoseklios peržiūros testais, rekomenduojama nustatyti tam tikras pagrindines kontrolės procedūras (pagrindžiančias daugiau negu vieną finansinės atskaitomybės tvirtinimą), kurios, tikimasi, veikia efektyviai. Jų testavimas gali būti racionaliausia audito procedūra, ir tai sumažintų savarankiškų audito procedūrų apimtį.

Kontrolės testai gali būti atliekami vidaus kontrolės sistemą sudarančiose dalyse ir lygiuose. Aukščiausiojo lygmens kontrolės testai būna subjektyvesni. Juos taip pat gali būti sudėtingiau patvirtinti dokumentais negu žemiausią vidaus kontrolės lygmenį (pvz., patikrinimas, siekiant įsitikinti, ar mokėjimas buvo patvirtintas).

Kontrolės testų metu atliekamos audito procedūros gali būti:

Stebėjimas. Darbą atliekančių audituojamo subjekto darbuotojų veiksmų stebėjimas.

Paklausimas. Vadovų ar darbuotojų paklausimai apie faktus, susijusius su jų darbu.

Patikrinimas. Dokumentų tikrinimas, siekiant įsitikinti, ar ūkinėms operacijoms ir kitiems įvykiams atlikti buvo duotas leidimas (parašas, viza ar kt.), ar leidimas duotas įpareigoto asmens ir nustatyta tvarka. Patikrinami dokumentai, pagrindžiantys ūkinę operaciją ar ūkinį įvykį, siekiant įsitikinti, ar laikomasi nustatytos tvarkos.

Pakartojimas. Tai vienos ar kelių kontrolės procedūrų pakartojimas, siekiant įsitikinti, kad jos veikia. Dažniausiai tai atliekama tuomet, kai negalima gauti kitų įrodymų apie kontrolės procedūrų veikimą.

Vien tik paklausimas nėra pakankamas įrodymas, patvirtinantis išvadą apie kontrolės efektyvumą. Būtinas aukščiau minėtų audito procedūrų derinys.

Auditorius, spręsdamas apie kontrolės testų atlikimą, turi apsvarstyti:

kokius finansinės atskaitomybės tvirtinimus siekiama pagrįsti. Dažniausia auditorius, siekdamas pagrįsti baigtumo ir tikrumo tvirtinimus, kontrolės

testus atliks metų pabaigoje, o siekdamas pagrįsti įvertinimo, teisėtumo ir atskleidimo tvirtinimus – metų eigoje;

kontrolės procedūrų pobūdį, kuris lemia auditoriaus atliekamas procedūras. Pavyzdžiui, jeigu kontrolės procedūros rezultatas yra tam tikra neatitikimų ataskaita, tai auditorius gali norėti pats sudaryti ataskaitą (pakartojimo procedūra), siekdamas įsitikinti, kad gaus tokį patį rezultatą, tuomet peržvelgti ataskaitą ir nustatyti reikšmingus neatitikimus (patikrinimo procedūra) ir tai, kaip neatitikimai buvo ištaisyti (paklausimo ir patikrinimo procedūros);

audito įrodymų prieinamumą. Pavyzdžiui, kai kuriais atvejais gali nebūti dokumentų, kuriuos patikrinus būtų galima įsitikinti kontrolės procedūrų buvimu ir veikimu, todėl audito įrodymus reikės surinkti kitais būdais (pvz., atlikus savarankiškas audito procedūras);

darbuotojų kompetencijos lygį. Auditoriaus sprendimas apie kontrolės procedūras vykdančių darbuotojų sąžiningumą ir kompetenciją turės įtakos audito įrodymų apimčiai. Kai kuriais atvejais užteks tik darbuotojų paklausti, kitais – reikės patikrinti dokumentus.

kontrolės testų racionalumą. Auditorius siekia surinkti audito įrodymus pačiu racionaliausiu būdu, todėl kai kuriais atvejais tinkamai atlikti kontrolės testus užims daugiau laiko ir pastangų negu audito patikimumą gauti tik iš savarankiško patikimumo.

Kai auditorius surenka audito įrodymus apie vidaus kontrolės veikimo efektyvumą tarpinio ataskaitinio laikotarpio metu, jis turi nustatyti, kokius papildomus audito įrodymus būtina surinkti likusiam ataskaitiniam laikotarpiui.

Kontrolės testai dažniausiai planuojami tam, kad pagrįstų mažą ir vidutinį kontrolės rizikos lygį ir pateiktų įrodymus, kad testuojama kontrolės procedūra veikia efektyviai. Auditorius gali gauti aukštą ar vidutinį kontrolės patikimumo lygį. 

Auditorius turi nustatyti, ar vidaus kontrolės procedūros per visą audituojamo subjekto ataskaitinį laikotarpį buvo atliekamos nuosekliai. Jeigu skirtingos vidaus kontrolės procedūros buvo atliekamos skirtingu laiku, auditorius turi įvertinti kiekvieną atskirai. Vidaus kontrolės procedūrų neveikimas tam tikru laiku reikalauja kontrolės testo, susijusio su to laikotarpio ūkinių operacijų pobūdžiu ir apimtimi.

Auditorius, vertindamas kontrolės procedūrų veiksmingumą ir nuoseklumą, turi įvertinti, kiek galima pasitikėti audituojamo subjekto apskaitoje naudojamomis taikomosiomis programomis, kurių duomenimis naudojamasi audito metu, bei jose įdiegtomis automatizuotomis kontrolės procedūromis.

Auditorius, vertindamas audituojamo subjekto apskaitoje naudojamas taikomąsias programas (pvz., Navision Financials), turėtų nustatyti, ar kontrolės procedūros įdiegtos ir jos veikia:

įvedant duomenis į konkrečią sistemą, apdorojant duomenis konkrečioje sistemoje, išvedant duomenis iš konkrečios sistemos,

apsaugant klasifikatorių (mažai kintančius, pvz.: lito/euro kursas, PVM, nusidėvėjimo normatyvai) duomenis.

Atkreiptinas dėmesys, kad veiksmingai veikiančios automatizuotos kontrolės procedūros yra susijusios su didesniu patikimumu negu rankinės kontrolės procedūros.

Vertinant apskaitoje naudojamų taikomųjų programų kontrolę rekomenduojama naudotis Informacinių sistemų audito metodinių rekomendacijų 3 priede pateiktu klausimynu.

Kontrolės testams atlikti auditorius atranką atlieka vadovaudamasis Vadovo dalimi „Audito atranka“.

Ankstesnių auditų metu gautų audito įrodymų naudojimas

Jei auditorius planuoja panaudoti ankstesnių auditų metu surinktus audito įrodymus apie vidaus kontrolės procedūrų veikimo efektyvumą, jis turi surinkti įrodymus apie tai, ar įvyko kokių nors pokyčių tose konkrečiose kontrolės procedūrose po praėjusio laikotarpio.

Jei kontrolės procedūros keitėsi ir ruošiamasi jomis pasitikėti, auditorius turi patikrinti tokių kontrolės procedūrų veikimo efektyvumą einamojo audito metu.

Jei kontrolės procedūros nesikeitė, auditorius turi patikrinti tokių kontrolės procedūrų veikimo efektyvumą bent kas trečio audito metu. Kai audituojame subjekte yra daug kontrolės procedūrų, apie kurių veikimo efektyvumą įrodymai galėtų būti panaudoti iš ankstesnių auditų, tuo atveju kiekvieno audito metu atliekami kai kurių kontrolės procedūrų testavimai, nes tai suteikia papildomų įrodymų apie besitęsiantį vidaus kontrolės aplinkos efektyvumą. Be to, prieš naudojant audito įrodymus, surinktus ankstesnių auditų metu, besitęsiantis tokių įrodymų tinkamumas turi būti nustatomas kasmet ir tai būtų galima atlikti apklausiant audituojamo subjekto vadovus ir kitus darbuotojus, stebint vidaus kontrolę arba testuojant (nuoseklios peržiūros testai).

Laikas tarp nepasikeitusių kontrolės procedūrų pertestavimo mažėja arba iš viso negalima pasitikėti įrodymais, surinktais ankstesnių auditų metu, kai:

patikimumas būtinas didelei (reikšmingai) rizikai sumažinti; silpna vidaus kontrolės aplinka; silpnai vykdoma vidaus kontrolės stebėsena; didžiąją dalį kontrolės procedūrų sudaro rankinės procedūros; įvyko personalo pokyčių, veikiančių kontrolės procedūrų vykdymą; besikeičiančios aplinkybės reikalauja vidaus kontrolės veikimo pokyčių; silpna ir neefektyvi bendroji IS kontrolė.

Kontrolės testų rezultatų vertinimas

Auditorius, planuodamas kontrolės testus, turėtų apibrėžti, ką atlikus testą laikys klaida (kontrolės nukrypimu), ką – išimtimi. Pavyzdžiui, jei atlikdamas kontrolės testus auditorius nustatė, kad už išankstinę kontrolę atsakingas asmuo nedavė leidimo vienai ūkinei operacijai atlikti, tai auditorius laiko klaida.  Išimtimi galima būtų laikyti kai auditorius nustato, kad leidimas duotas kito asmens. Žinoma, reikia išsiaiškinti, ar tai nėra susiję su apgaule. 

Atlikęs kontrolės testus ir nustatęs neatitikimus ar klaidas, auditorius turi apsvarstyti:

nustatytų neatitikimų ar klaidų aplinkybes ir priežastis – įvertinti, ar tai atsitiktinė klaida, ar klaida būdinga tik tam tikram laikotarpiui, vietai ar aplinkybėms, gal ji labiau paplitusi;

įtaką kontrolės rizikos įvertinimui – įvertinti nustatyto neatitikimo ar klaidos įtaką finansinės atskaitomybės tvirtinimams, kiek tai veikia finansines ataskaitas, ar reikia atlikti papildomus kontrolės testus;

audituojamo subjekto veiksmus dėl nustatytų neatitikimų ar klaidų – įvertinti, ar audituojamas subjektas pats nustatė neatitikimą, ar jis ėmėsi veiksmų, kad būtų išvengta tokių neatitikimų ateityje.

įvertinti nustatytus neatitikimus – kokios klaidos ar pažeidimai gali atsirasti dėl nustatytų kontrolės trūkumų, kokioms sąskaitoms gali turėti įtakos. Ar yra sukurtos kitos kontrolės procedūros, kurios užkirstų kelią klaidoms?

Jeigu kontrolės testai pateikia įrodymus apie vidaus kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą, tai auditoriui reikės planuoti atlikti minimalų savarankiškų audito procedūrų skaičių. Jeigu ne, auditorius negali pasitikėti audituojamo subjekto vidaus kontrole ir turi peržiūrėti savo audito strategiją: patikslinti audito procedūrų pobūdį, laikotarpį ir apimtis. Jeigu auditorius nusprendžia, kad planavimo metu vertinta vidaus kontrolės aplinka ir kontrolės procedūros neatitinka vidaus kontrolei keliamų reikalavimų, tai pakankamą audito patikimumą teks gauti atlikus daugiau savarankiškų audito procedūrų.

Atkreiptinas dėmesys, kad savarankiškų procedūrų metu nustatęs neatitikimų ar klaidų, auditorius turi įvertinti, ar tai įvyko dėl neefektyvaus vidaus kontrolės veikimo. Jeigu nenustatyta neatitikimų ar klaidų, tai dar nereiškia, kad vidaus kontrolės procedūros buvo veiksmingos ir veikė nuosekliai visą audituojamą laikotarpį.

INTOSAI audito standartų įgyvendinimo Europoje gairėse iš esmės neprieštaraujama, kad auditorius vienu metu atliktų dažniausiai taikomus kontrolės testus ir savarankiškas audito procedūras konkretaus audito pavyzdžio atžvilgiu. Šios dvi audito procedūros turi būti griežtai atskirtos, nes jos atliekamos skirtingais tikslais, ir labai svarbu įforminti abiejų audito procedūrų rezultatus darbo dokumentuose.

Jei audituojamo subjekto vidaus kontrolė neatitinka jai keliamų reikalavimų, auditorius apie tai turi pranešti audituojamo subjekto vadovui. Šią informaciją galima pateikti susitikimų su audituojamu subjektu metu, parengti raštą ar kitais auditoriui ir audituojamam subjektui priimtinais būdais.

[1] The Committee of Sponsoring Organisations or the Treadway Commission – Treadway komisijos rėmimo organizacijų komitetas (JAV).

[2] 315-asis tarptautinis audito standartas „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir vertinimas, įgyjant supratimą apie įstaigą ir jos aplinką“.

B-2

REIKŠMINGUMO NUSTATYMAS

Valstybinio audito reikalavimai:

93 punktas. Reikšmingumas yra tam tikrų finansinės atskaitomybės ir (ar) veiklos rezultatyvumui svarbių dalykų kiekybinė ir (ar) kokybinė išraiška.

94 punktas. Informacija yra reikšminga, jei jos žinojimas gali paveikti audituojamo subjekto ataskaitų vartotojų nuomonę.

95 punktas. Planuodamas auditą auditorius privalo išnagrinėti įvairių duomenų ir faktų reikšmingumą ir sutelkti dėmesį į svarbiausias audito sritis.

Finansinės ataskaitos retai gali būti absoliučiai teisingos, tačiau vargu ar vartotojui reikalingas absoliutus tikslumas. Todėl yra priimamas tam tikras toleruojamų klaidų lygis, kuris vadinamas „reikšmingumu“. Valstybinio audito ataskaitos ir išvados yra skirtos Seimui, visuomenei, vadovaujančioms įstaigoms. Auditorius turėtų įsivaizduoti esąs audito ataskaitos ir išvados gavėjas ir numatyti, kokį klaidų lygį jis galėtų toleruoti. Taigi reikšmingumas nustatomas profesiniu apsisprendimu.

Auditorius, atlikdamas auditą, turi įvertinti reikšmingumą ir jo santykį su audito rizika.

Rizika ir reikšmingumas – tai du pagrindiniai veiksniai, skatinantys audito veiklą ir sąlygojantys jo pobūdį ir mastą. Tačiau tarp jų yra reikšmingų skirtumų – svarbu, kad išvados dėl rizikos neturėtų įtakos sprendimams dėl reikšmingumo. Rizika yra susijusi su klaidų tikimybe, o reikšmingumas – su klaidų toleravimo laipsniu. Rengiant audito išvadą domina tik reikšmingos klaidos, todėl rizikos vertinimas turi apsiriboti galimomis reikšmingomis klaidomis.

Svarbu. Reikšmingumas ir rizika lemia auditoriaus darbo apimtis, bet auditorius neturi spręsti apie reikšmingumą pagal darbo, kurį ketina atlikti, apimtis, neturi leisti, kad sprendimas dėl apimčių dydžio nulemtų reikšmingumo vertinimą.

 Tarp reikšmingumo lygio ir audito rizikos yra atvirkštinis ryšys. Aukštesnis reikšmingumo lygis – mažesnė audito rizika ir atvirkščiai. Auditorius atsižvelgia į šį santykį, nustatydamas audito sritį, audito procedūrų pobūdį ir apimtis. Pavyzdžiui, jeigu pagal pasirinktą audito sritį ir suplanuotas audito procedūras

auditorius nustato, kad priimtinas reikšmingumo lygis turi būti žemesnis, audito rizika padidėja. Tokią padidėjusią riziką auditorius turi sumažinti:

papildomai atlikdamas kontrolės testus (siekdamas gauti didesnį kontrolės patikimumą), arba

sumažindamas aptikimo riziką ir pakeisdamas suplanuotų savarankiškų audito procedūrų apimtį, pobūdį ir laiką.

Kiekybinis reikšmingumas

Planuodamas auditą auditorius nustato priimtiną reikšmingumo lygį, kad galėtų nustatyti reikšmingų informacijos iškraipymų apimtį. Nustatydamas reikšmingumą pagal vertę, auditorius siekia įvertinti aukščiausią klaidų finansinėse ataskaitose lygį kaip visumą, kurį, kaip mano, vartotojas toleruos. Tai darydamas auditorius turi atsižvelgti į audituojamojo subjekto specifines ypatybes ir į tai, kiek juo domimasi. Todėl audito teorijoje (nacionaliniuose, tarptautiniuose audito standartuose) nenustatomas nei absoliutus, nei santykinis reikšmingumo lygis, kuris turėtų būti taikomas visais atvejais. Vis dėlto Valstybės kontrolė yra nustačiusi diapazono ribas, kad auditoriai galėtų priimti sąlyginį sprendimą ir būti nuoseklūs visų finansinių ataskaitų atžvilgiu: paprastai taikomas diapazonas yra 0,5–2 proc. balanso aktyvo ar išlaidų sumos. Pasitaiko atvejų, kad balanso turto (aktyvo) vertė gerokai skiriasi nuo išlaidų sumos. Tada, nors ir pateikiame audito išvadą dėl finansinių ataskaitų visumos, turime įvertinti, ar reikia nustatyti skirtingą reikšmingumą balansui ir išlaidoms.

Audito darbo dokumentuose privalo būti aiškiai nurodytos vieno ar kito lygio reikšmingumo nustatymo priežastys.

Kokybinis reikšmingumas

Reikšmingumas yra ne tik kiekybinė sąvoka, bet ir kokybinė. Tai ne mažiau svarbu ir dažnai vadinama „reikšmingumu pagal pobūdį“ ir „reikšmingumu pagal kontekstą“. Reikšmingumas pagal pobūdį yra susijęs su balanso (sąskaitų grupės ar pan.) savybėmis, ne tik su jų verte.

Šiuo atveju auditorius turi žinoti klausimus, kurie domina visuomenę, Seimą, ir klausimus, kurie susiję su konkrečiu audituojamuoju subjektu. Pagrindinis skirtumas yra tas, kad auditorių domina veikiau tam tikri įstaigos veiklos aspektai ir tam tikros sąskaitos, nei finansinės ataskaitos kaip visuma. Klaida, jos praleidimas ar neteisingas parodymas gali būti nereikšmingi pagal savo vertę ar pobūdį, bet reikšmingi dėl aplinkybių ar konteksto, kuriems esant klaida atsiranda.

Neįmanoma pateikti visapusiško klausimų, kurių pobūdis turėtų būti reikšmingas, sąrašo, nes šie klausimai labai skiriasi priklausomai nuo kiekvieno audituojamojo subjekto. Tačiau dažniausiai šie klausimai bus susiję su audito išvada dėl teisės aktų laikymosi. Nepaisant to, neturime automatiškai laikyti,

kad visos tokios klaidos (teisės aktų pažeidimai) yra reikšmingos. Privalome nagrinėti kiekvieną atvejį atskirai.

Jei sunku numatyti reikšmingumą pagal kontekstą audito planavimo etape, tada šį vertinimą tikslinga atlikti audito pabaigoje.

Informacijos iškraipymų poveikio įvertinimas

Spręsdamas dėl finansinių ir kitų ataskaitų tikrumo ir teisingumo bei audituojamojo subjekto turto valdymo, naudojimo, disponavimo juo teisėtumo (ar visais reikšmingais atžvilgiais teisingai atspindėta padėtis), auditorius turi įvertinti, ar audito metu aptiktų informacijos iškraipymų visuma yra reikšminga. Taigi, į reikšmingumą auditorius atsižvelgia, vertindamas auditoriaus atliktą audito darbą ir nustatydamas, ar yra klaidų, dėl kurių finansinės ataskaitos neparodo tikro ir teisingo vaizdo, o turtas valdomas, naudojamas ir disponuojama juo pažeidžiant teisės aktus (teisėtumo tvirtinimas).

Jei nustatomos reikšmingos klaidos, auditorius turi siekti, kad jos finansinėse ataskaitose būtų ištaisytos. Jei nėra galimybių ištaisyti klaidas, auditorius modifikuoja savo išvadą (audituojamas subjektas paprastai negali ištaisyti reikšmingų klaidų dėl teisės aktų nesilaikymo, todėl audito išvada modifikuojama).

Vertindamas audito rezultatus, auditorius turi remtis duomenimis, gautais iš įvairių šaltinių – savarankiškų audito procedūrų, kontrolės testų, analitinių procedūrų ir kt. Nors audito rezultatus visada turime vertinti matematiniu būdu (sudėti visas klaidas, pateikti labiausiai tikėtinos klaidos įvertinimą), vis dėlto nustatydami, ar tai rodo, kad yra reikšmingų klaidų, privalome remtis ir savo nuomone.

Nustatytos iškraipytos informacijos poveikio vertinimas duos mums vieną iš trijų atsakymų, aprašytų Vadovo D-5 dalyje „Audito atranka“ („Išvadų darymas“).

B-3

RIZIKOS VERTINIMAS

 

Valstybinio audito reikalavimų 76 punktas.

Auditorius turi ištirti audituojamo subjekto veiklą, apskaitos sistemą ir vidaus kontrolę, nustatyti įgimtos ir kontrolės rizikos lygį, kad tinkamai suplanuotų savarankiškas procedūras, reikalingas sumažinti audito riziką iki priimtinų 5 procentų.

Audito rizika

Audito rizika laikoma rizika, kad auditorius gali pateikti neteisingą nuomonę apie finansinėje atskaitomybėje esančius reikšmingus informacijos iškraipymus. Planuodamas auditą, auditorius įvertina audito riziką, kurią sudaro trys rizikos: įgimta, kontrolės ir aptikimo. Įgimta ir kontrolės rizikos skiriasi nuo aptikimo rizikos, nes jos yra nepriklausomai nuo atlikimo būdo, o aptikimo rizika priklauso tik nuo auditoriaus veiksmų. Jei audituojame subjekte yra įgimta rizika, o kontrolės rizika didelė, tuo didesnė audito apimtis.

Norėdami nustatyti rizikos lygį, turime tinkamai suprasti (ištirti) audituojamo subjekto veiklą, apskaitą ir vidaus kontrolę. Tai auditoriui padės nustatyti konkrečius rizikos veiksnius ir išsiaiškinti:

rizikos veiksnių pobūdį ir priežastis, dėl kurių šie rizikos veiksniai yra laikomi reikšmingi;

rizikos veiksnių lemiamas apskaitos sritis; audituojamo subjekto naudojamas riziką mažinančias priemones.

Rizikos veiksniai nustatomi ir vertinami viso audito proceso metu. Audituojamajame subjekte per metus įvykę pokyčiai gali priversti iš naujo įvertinti riziką arba atlikus audito procedūras ir nustačius klaidas, rezultatai gali neatitikti pirmiau įvertinto rizikos lygio. Taigi sprendžiame dėl audito procedūrų pobūdžio ir apimties pakeitimų.

Galima išskirti rizikos veiksnius, turinčius įtakos audituojamam subjektui, ir rizikos veiksnius, susijusius su apskaitos sritimis. Dažniausiai planavimo metu auditoriui supratus audituojamo subjekto veiklą, apskaitos ir vidaus kontrolės sistemas, nustatomi rizikos veiksniai, darantys įtakos audituojamam subjektui. Vertinant apskaitos vidaus kontrolę, nustatomi konkretūs rizikos veiksniai, susiję su tam tikromis apskaitos sritimis.

Įgimta rizika

Įgimta rizika – laikoma reikšmingų informacijos iškraipymų rizika, kuri atsiranda dėl ūkinės operacijos, ūkinio įvykio ar kitų vidaus ir išorės veiksnių prigimties ir pobūdžio.

Įgimtos rizikos vertinimas paprastai atliekamas:

finansinės atskaitomybės, arba vadinamuoju audituojamo subjekto veiklos lygiu;

sąskaitų likučių ir ūkinių operacijų duomenų lygiu.

Rengdamas audito planą auditorius turi įvertinti įgimtą riziką finansinės atskaitomybės lygiu. Auditorius šiuos įvertinimus turi susieti su tvirtinimais svarbiuose sąskaitų likučiuose ir ūkinių operacijų klasėse.

Tam, kad įvertintų įgimtą riziką, auditorius priima profesinį sprendimą ir atsižvelgia į šiuos veiksnius:

Finansinės atskaitomybės lygiu :

audituojamo subjekto vadovų patirtis ir vadovų pasikeitimai per audituojamą laikotarpį (pvz., vadovo nepatyrimas gali paveikti rengiamą finansinę atskaitomybę);

aplinkybės, kurios veikia vadovą (pvz., susiklosto sąlygos, kurios iš anksto nuteikia vadovą pateikti neteisingą finansinę atskaitomybę);

audituojamo subjekto struktūra ir jo padalinių geografinis išdėstymas; audituojamo subjekto veiklos stabilumas (pvz., dideli audituojamo

subjekto veiklos pasikeitimai turi tendenciją padidinti riziką); veiklos technikos, technologijos, metodikos ir procedūrų pasikeitimas

(pvz., pasikeitus audituojamo subjekto veiklos technikai arba technologijai, darbuotojai, kaip įprasta, nėra pasiruošę dirbti su nauja veiklos technika arba technologija, todėl darbuotojai gali pasidaryti abejingi ir nerūpestingi);

šališkumas, neteisingumas ir nesuderinamumas valdant personalą (pvz., šališkumas sudaro sąlygas nesilaikyti etikos normų, sukelti nepasitenkinimą ir konfliktus tarp darbuotojų, piktnaudžiavimus ir korupciją).

Sąskaitų likučių ir ūkinių operacijų duomenų lygyje :

finansinės atskaitomybės sąskaitų jautrumas informacijos iškraipymams (pvz., gali būti sąskaitų, kurias reikėjo koreguoti ankstesniu laikotarpiu ar kurios reikalauja labai tikslaus įvertinimo);

ūkinių operacijų arba ūkinių įvykių sudėtingumas, kuriam įvertinti gali prireikti ekspertų;

turto praradimas arba grobstymo galimybės (pvz., lengvai transportuojamas arba paklausus turtas, kurį galima prarasti arba grobstyti);

ūkinės operacijos, reglamentuojamos sudėtingų teisės aktų; pinigų gavimas ir išmokėjimas pagal pretenzijas (pvz., sąlygas

pretenzijoms atsirasti sudaro darbuotojų klaidos ir nerūpestingumas); per trečiąsias šalis suteiktos paslaugos (pvz., sumažėja įprasta kasdienė

kontrolė); ūkinės operacijos, nepriskirtinos audituojamo subjekto įprastinei veiklai; neįprastų ir sudėtingų ūkinių operacijų užbaigimas, ypač ataskaitinio

periodo pabaigoje.

Įgimtą riziką yra įprasta vertinti susipažįstant su audituojamo subjekto veikla, apskaitos ir vidaus kontrolės sistema. Nors šį darbą reikia atlikti pakankamai išsamiai, kad būtų galima pagrįsti daromas išvadas, tai neturi būti ilgas procesas. Šios rizikos įvertinimo tikslas yra leisti auditoriui sudaryti pradinę nuomonę apie audituojamą subjektą ir audituotinas sritis. Įgimta rizika visada buvo, yra ir bus, nepriklausomai nuo to ar audituojamame subjekte veikia vidaus kontrolė. Tačiau auditorius turi nuspręsti, ar įgimta rizika yra reikšminga (didelė), ar nereikšminga (maža). Reikšminga įgimta rizika gali būti, kai:

ūkinės operacijos ir ūkinė veikla yra reglamentuota sudėtingų teisės aktų. Kuo sudėtingesnis ūkinės operacijos arba ūkinės veiklos reglamentavimas, tuo didesnė klaidos tikimybė. Klaida gali įvykti klaidingai supratus, interpretavus ar pritaikius reglamentuojantį teisės aktą;

paslaugos, suteikiamos per trečiąsias šalis; pinigai gaunami ir išmokami pagal pretenzijas; atliekamos neįprastos veiklos operacijos; ataskaitinių metų pabaigoje atliekamos neįprastos veiklos operacijos, kai

siekiama skubotai panaudoti asignavimus ataskaitinių metų pabaigoje.

Kontrolės rizika

Kontrolės rizika laikoma rizika, kad informacijos iškraipymai, kurie gali atsirasti sąskaitų likučiuose ar ūkinių operacijų grupėse ir būti reikšmingi patys savaime arba kartu su informacijos iškraipymais kitų sąskaitų likučiuose ar ūkinių operacijų grupėse, nebus laiku pastebėti ar pataisyti apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės.

Preliminarus kontrolės rizikos įvertinimas

Preliminarus kontrolės rizikos įvertinimas yra audituojamo subjekto apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės gebėjimo efektyviai nustatyti ir ištaisyti klaidas ir ne pagal teisės aktus atliktas ūkines operacijas. Šis vertinimas leidžia padaryti preliminarų sprendimą dėl vidaus kontrolės aplinkos ir kontrolės procedūrų kokybės.

Įgijęs žinių apie audituojamo subjekto apskaitos ir vidaus kontrolės sistemas, auditorius turi preliminariai įvertinti kiekvienos reikšmingos sąskaitos likučio ir ūkinių operacijų klasės finansinės atskaitomybės tvirtinimų kontrolės riziką.

Kelių ar visų tvirtinimų kontrolės riziką auditorius įvertina kaip didelę, jei:

audituojamo subjekto apskaitos ir vidaus kontrolės sistemos nėra veiksmingos;

audituojamo subjekto apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų veiksmingumas buvo neefektyvus.

Preliminarus finansinės atskaitomybės tvirtinimų kontrolės rizikos lygis turi būti aukštas, nebent auditorius:

nustatytų tokias su tvirtinimu susijusias vidaus kontrolės procedūras, kurios gali surasti ir ištaisyti reikšmingus iškraipymus ir užkirsti kelią jiems atsirasti;

planuoja atlikti kontrolės testus šiam įvertinimui pagrįsti.

Atlikdamas kontrolės testus, auditorius turi gauti audito įrodymus, pagrindžiančius mažesnę už didelę kontrolės riziką. Mažesnė kontrolės rizika – daugiau įrodymų, kad apskaitos sistema ir vidaus kontrolė yra tinkamai sukurta ir veiksminga. Auditorius turi išsamiai pagrįsti tokį įvertinimą. Nustatydamas audito įrodymus, pagrindžiančius kontrolės rizikos įvertinimą, auditorius gali atsižvelgti ir į audito įrodymus, gautus ankstesnio audito metu. Auditorius peržvelgia ankstesnio audito metu atliktą darbą, įvertindamas kontrolės riziką. Įgytas žinias turi taikyti įvertindamas vidaus kontrolės pasikeitimus. 

Remdamasis kontrolės testų rezultatais auditorius turi įvertinti, ar yra sukurtos kontrolės procedūros ir ar jos veikia taip, kaip buvo tikėtasi preliminariai įvertinus kontrolės riziką. Nustatęs ir įvertinęs neatitikimus, auditorius gali nuspręsti, kad nustatytas kontrolės rizikos lygis turi būti pervertintas. Auditorius turėtų keisti savarankiškų procedūrų pobūdį, laiką ir apimtį.

Galutinis kontrolės rizikos vertinimas

Prieš audito pabaigą auditorius, remdamasis savarankiškų audito procedūrų rezultatais ir kitais savo surinktais audito įrodymais, apsvarsto, ar pasitvirtino kontrolės rizikos vertinimas.

Aptikimo rizika

Aptikimo rizika reiškia, kad auditorių atliekamos savarankiškos audito procedūros neaptiks sąskaitų likučiuose ar ūkinių operacijų grupėse esamų informacijos iškraipymų, kurie gali būti reikšmingi savaime arba kartu su iškraipymais kitų sąskaitų likučiuose ar ūkinių operacijų grupėse.

Aptikimo riziką lemia įvairūs audito proceso veiksniai: tikimybė neatpažinti specifinių situacijų ar iš audito duomenų padaryti neteisingas išvadas, netinkamai panaudoti audito procedūras, tikimybė neatlikti būtino audito darbo dėl laiko stokos ar nepastebėti klaidos dėl netinkamo atrankos metodo. Aptikimo rizika iš dalies priklauso ir nuo audituojamo subjekto apskaitos ir vidaus kontrolės būklės. Rasti klaidų, esant netvarkingai apskaitai ir silpnai

kontrolei, yra sunkiau. Aptikimo rizika yra net ir tada, kai auditorius 100 proc. patikrina visų sąskaitų likučius ir ūkines operacijas. Auditorius turi objektyviai įvertinti savo galimybes ir žinoti, kad visų klaidų ir netikslumų neatras, nes apskaitos ir vidaus kontrolės sistemos yra sudėtingos.

Aptikimo rizika tiesiogiai siejama su auditoriaus atliekamomis savarankiškomis audito procedūromis. Įgimtos ir kontrolės rizikos įvertinimas veikia savarankiškų audito procedūrų, auditoriaus atliekamų aptikimo rizikai sumažinti iki priimtino lygio, pobūdį, laiką ir apimtį. Įgimta ir kontrolės rizika yra glaudžiai susijusios. Jeigu auditorius bando įvertinti įgimtą ir kontrolės riziką atskirai, atsiranda netikslaus audito rizikos įvertinimo galimybė. Yra atvirkštinis ryšys tarp aptikimo rizikos ir įgimtos bei kontrolės rizikos lygio. Jei įgimta ir kontrolės rizika didelė, aptikimo rizika turėtų būti maža, kad audito rizika sumažėtų iki priimtino lygio. Jei įgimta ir kontrolės rizika maža, leidžiama didesnė aptikimo rizika, kad audito rizika sumažėtų iki priimtino lygio.

Siekiant padėti auditoriui įvertinti santykį tarp įgimtos ir kontrolės rizikos bei nustatyti savarankiškų audito procedūrų, sumažinančių audito riziką iki priimtino lygio, pobūdį, laiką ir apimtį, yra rekomenduojama taikyti Vadovo priede pateiktą finansinio audito patikimumo nustatymo pavyzdį. Nepriklausomai nuo įgimtos ir kontrolės rizikos lygio įvertinimo auditorius visada turi atlikti savarankiškas audito procedūras, skirtas patikrinti reikšmingus sąskaitų likučius ir ūkinių operacijų grupes, t. y. savarankiškų procedūrų minimalus kiekis turi būti atliktas.

Audito rizikos komponentų įvertinimas gali pasikeisti audito metu. Pavyzdžiui, auditorius pastebi, kad atliekant savarankiškas audito procedūras, gauti duomenys reikšmingai skiriasi nuo tos informacijos, pagal kurią auditorius įvertino įgimtą ir kontrolės riziką. Auditorius turi pakeisti planuotas savarankiškas audito procedūras, pagrįstas įgimtos ir kontrolės rizikos įvertinimu. Tai itin svarbu, jei auditorius planavimo metu pasirinkdamas audito strategiją nusprendė remtis vidaus kontrolės patikimumu ir atlikti mažos apimties savarankiškas audito procedūras, tačiau vėlesnio audito metu įsitikino, kad pradinė prielaida apie efektyviai veikiančią vidaus kontrolę buvo klaidinga. Pasirinkta savarankiškų audito procedūrų apimtis yra per maža ir, siekiant gauti patikimų audito rezultatų, reikia išplėsti savarankiškų procedūrų apimtį.

Kai auditorius įvertina, kad įgimta ir kontrolės rizika didelė, jis turi nuspręsti, ar savarankiškos audito procedūros gali pateikti pakankamų audito įrodymų, kad aptikimo rizika ir audito rizika sumažėtų iki priimtino lygio. Jei auditorius nusprendžia, kad aptikimo rizika, atsižvelgiant į finansinės atskaitomybės įvertinimą dėl reikšmingų klaidų, pažeidimų ir kitų neatitikimų, negali būti sumažinta iki priimtino lygio, jis turi pateikti sąlyginę nuomonę arba atsisakyti pareikšti nuomonę.

Audito rizika nedideliame audituojamame subjekte

Auditorius turi surinkti pakankamus įrodymus, kad galėtų pateikti nuomonę tiek apie nedidelės, tiek apie didelės įstaigos finansinę atskaitomybę. Kai kurios

vidaus kontrolės procedūros, kurios gali būti reikalingos dideliame audituojamame subjekte, netaikomos nedideliame subjekte. Pavyzdžiui, nedideliame subjekte apskaitą gali tvarkyti keli žmonės, kurie atlieka ir kontrolės funkcijas, todėl nėra tinkamo pareigų pasiskirstymo. Netinkamas pareigų pasiskirstymas kai kuriais atvejais gali būti kompensuotas stipria vadovo, kuris gerai išmano subjekto veiklą, kontrole. Kai pareigų pasiskirstymas yra ribotas ir vadovo kontrolė yra silpna, audito įrodymus, būtinus auditoriaus išvadai apie finansinę atskaitomybę pagrįsti, galima gauti tik atlikus savarankiškas audito procedūras.

B-4

AUDITO PATIKIMUMO NUSTATYMAS

 

Valstybinio audito reikalavimų 74 punktas

Finansiniam auditui nustatomas 95 procentų audito patikimumo lygis. Auditoriai reikšdami nuomonę turi būti 95 procentais tikri, kad finansinėje atskaitomybėje nėra reikšmingų klaidų ir neatitikimų.

Vadovo 2 priede pateikiamas audito patikimumo nustatymo pavyzdinis modelis, kurį taikant auditoriui sudaroma statistinės matematikos metodais pagrįsta galimybė efektyviausiu būdu gauti pakankamus, tinkamus ir patikimus audito įrodymus audito išvadai pagrįsti. Pateiktas pavyzdys padės auditoriui, planavimo etape apsispręsti dėl tolesnės audito strategijos, kuri būtų pagrįsta priimtino audito patikimumo lygio siekimu ir racionalia audito metodika.

Būtina pabrėžti, kad audito patikimumo modelis yra tik viena priemonių, padedančių nustatyti tinkamą pusiausvyrą tarp audito metu surinktų duomenų įvertinimo ir auditoriaus apsisprendimo dėl tolimesnių veiksmų. Pateiktas modelis yra pagrįstas statistinių matematinių metodų teorija, todėl labai svarbu, kad tai būtų taikoma apdairiai. Auditorius, priimdamas vieną ar kitą sprendimą, privalo vadovautis savo kompetencija, patirtimi ir kitais veiksniais, kurie nepavaldūs statistiniams matematiniams metodams, tačiau gali turėti įtakos audito patikimumui.

Valstybinio audito reikalavimų 75 punktas

Audito patikimumas turi būti gaunamas iš trijų šaltinių: įgimto, kontrolės ir savarankiško patikimumo.

Įgimtas patikimumas – tai audito patikimumas, gaunamas planavimo metu įvertinus įgimtą riziką.

Kontrolės patikimumas – patikimumas, gaunamas įvertinus vidaus kontrolę ir suformavus nuomonę, ar vidaus kontrolė laiku užkerta kelią klaidoms ir nustato ne pagal teisės aktus atliktas ūkines operacijas.

Savarankiškas patikimumas yra audito patikimumas, gaunamas atlikus savarankiškas audito procedūras.

Audito patikimumo nustatymo pavyzdyje paaiškinama, kaip kiekybiškai išreikštas audito patikimumas gaunamas iš kiekybiškai išreikštų įgimto patikimumo, kontrolės patikimumo ir savarankiško patikimumo. Auditorius

neprivalo patikimumo išreikšti kiekybiškai, tačiau, remiantis Jungtinės Karalystės nacionalinės audito įstaigos ekspertų patirtimi ir rekomendacijomis, auditoriui siūloma naudotis nustatytais fiksuotais kiekvienos sudedamos audito patikimumo dalies patikimumo dydžiais.

C-1

VIDAUS AUDITORIŲ DARBO PANAUDOJIMAS

Valstybinio audito reikalavimų 79 punktas.

Auditorius gali pasinaudoti vidaus auditoriaus atlikto darbo rezultatais, taip sumažindamas atliekamo darbo apimtį. Vidaus auditoriaus atliktas darbas panaudojamas nusprendus, kad vidaus auditoriaus darbo rezultatai gali būti naudingi (tinkami) audito tikslams pasiekti, įsitikinus, kad jo taikomi darbo metodai yra tinkami, o padarytos išvados remiasi pakankamais, patikimais ir tinkamais įrodymais.

Auditoriaus atliekamų procedūrų apimtį gali sumažinti efektyvus vidaus audito darbas.

Glaudus bendradarbiavimas su vidaus audito tarnyba leistų koordinuoti audituojamas sritis ir vengti darbo dubliavimo. Siekiant glaudesnio bendradarbiavimo, audituojamam subjektui ir jo vidaus audito tarnybai prieš pradedant auditą reikia pranešti apie tai, kad bus vertinama vidaus audito funkcija, siekiant pasinaudoti vidaus audito darbo rezultatais. Asignavimų valdytojas turėtų duoti leidimą naudotis vidaus audito tarnybos dokumentais.

Vidaus auditorių darbu galima pasinaudoti šiais atvejais:

planavimo etape, vidaus auditorių parengtos ataskaitos gali suteikti auditoriui informacijos apie galimas stipriąsias ir silpnąsias kontrolės sistemos vietas ir apie bet kokią rimtų klaidų atsiradimo priežastį;

atliekant savarankiškas audito procedūras vidaus auditorių darbas gali būti naudojamas, norint surinkti dalį reikiamų audito įrodymų, kad būtų pasiekti audito tikslai. Naudojant vidaus auditorių darbą gali būti sumažintos atliekamo darbo apimtys ir audito ištekliai nukreipiami kitoms audito užduotims;

audito pabaigoje, vidaus audito ataskaitos gali suteikti informaciją apie tai, pagrįsti ar atmesti abejones dėl gautų rezultatų ar preliminarių išvadų, kurias auditorius padarė remdamasis įrodymais, surinktais tam tikrame audito proceso etape.

Planuodamas auditą auditorius turi gauti pakankamą supratimą apie asignavimų valdytojo vidaus audito būklę ir preliminariai įvertinti vidaus audito funkcijas. Auditorius, ketindamas panaudoti vidaus auditorių darbą, turi gauti visišką įsitikinimą dėl jo panaudojimo tik atlikęs tam tikrus vertinimus bei testus.

Nors gera vidaus audito tarnybos funkcija yra galima rimta parama valstybiniam auditoriui, tačiau aklai ja pasitikėti negalima. Jeigu finansinį auditą atliekantis auditorius nusprendžia, kad tam tikrų audito sričių vidaus auditas siejasi su finansinės atskaitomybės auditu, jis turi įsitikinti, kad vidaus audito darbo rezultatai tinkami finansinio audito tikslams pasiekti.

Vidaus audito darbo vertinimo ir testavimo rezultatai įforminami darbo dokumentuose.

Plačiau apie preliminarų ir galutinį vidaus audito vertinimą žiūrėti Vadovo 5 priede „Vidaus auditorių darbo panaudojimas“.

C-2

ATITINKAMŲ SRIČIŲ SPECIALISTŲ (EKSPERTŲ) IR IŠORĖS AUDITORIŲ PASITELKIMAS IR JŲ DARBO PANAUDOJIMAS

Valstybinio audito reikalavimų 120 punktas.

Specialistai (ekspertai) pasitelkiami įvertinus jų žinias ir kompetenciją, nepriklausomumą nuo audituojamo subjekto, atliekamo darbo objektyvumą ir darbo metodų tinkamumą. Specialistai (ekspertai) pasitelkiami valstybės kontrolieriaus nustatyta tvarka.

Auditas apima daugelį audituojamo subjekto veiklos sričių ir aspektų. Auditoriui kai kuriems specifiniams ūkiniams įvykiams ar operacijoms įvertinti gali nepakakti profesinės tam tikros kitos, ne apskaitos ir audito, srities kvalifikacijos, įgūdžių, žinių ir patirties. Dėl šios priežasties auditorius gali pasitelkti kitų, išskyrus apskaitos ir audito, specialistų (ekspertų).

Atitinkamų sričių specialistai (ekspertai) gali būti pasitelkiami atlikti šiuos darbus:

įvertinti tam tikrų rūšių aktyvus (pavyzdžiui: pastatų, įrenginių, meno dirbinių, akcijų, obligacijų, prekės ženklų, patentų ir t. t.);

nustatyti kiekį ir fizinę aktyvų būklę (pavyzdžiui: sandėliuojamų atsargų, kuro, įrenginių tarnavimo laiką ir t. t.);

nustatyti apimtį darbų, kurie jau padaryti ir kuriuos dar reikės padaryti pagal sutartį;

atlikti teisinę sutarčių, teisės aktų interpretaciją ir analizę; kt.

Specialistai (ekspertai) pasitelkiami pagal Specialistų (ekspertų) ir išorės auditorių pasitelkimo ir jų darbo panaudojimo reikalavimus.

Valstybinio audito reikalavimų 121 punktas.

Išorės auditoriaus atlikto darbo panaudojimo poreikį nustato auditoriai, kuriems pavesta atlikti auditą.

Finansiniam (teisėtumo) auditui atlikti gali būti pasitelkiama išorės auditorių arba panaudojamas kitų išorės auditorių atliktas darbas.

Išorės auditoriaus atliktas darbas panaudojamas nusprendus, kad jo darbo tikslai ir metodai atitiko finansinio audito tikslus ir metodus; išorės auditoriai buvo nepriklausomi nuo audituojamo subjekto; jų išvados pagrįstos pakankamais, patikimais ir tinkamais įrodymais.

Planuodamas panaudoti kito išorės auditoriaus darbą, auditorius turi:

atsižvelgti į kito auditoriaus profesinę kompetenciją. Tam naudojama informacija apie kito auditoriaus veiklą profesinėje organizacijoje, audito institucijoje arba įmonėje, kurioje auditorius dirba, rekomendacijos, pokalbiai su auditoriais;

įvertinti kito auditoriaus nepriklausomybę nuo audituojamo subjekto veiklos. Pavyzdžiui, reikia įvertinti, ar kitas išorės auditorius nėra susijęs šeimos, artimos giminystės ryšiais su audituojamo subjekto darbuotojais, ar nėra buvęs audituojamo subjekto darbuotojas ir nuo darbo santykių pabaigos dienos yra praėję ne mažiau kaip treji metai, ar nėra veikiamas kitų sąlygų, galinčių turėti įtakos jo nepriklausomybei;

įvertinti, ar kitų išorės auditorių padarytos išvados rėmėsi pakankamais, patikimais ir tinkamais įrodymais. Auditorius gali aptarti su kitu išorės auditoriumi (klausimyno forma) atliktas audito procedūras arba peržiūrėti kito išorės auditoriaus darbo dokumentus.

Išorės auditoriai pasitelkiami ir jų darbas panaudojamas pagal Specialistų (ekspertų) ir išorės auditorių pasitelkimo ir jų darbo panaudojimo reikalavimus.

Atkreiptinas dėmesys, kad auditoriai, pasinaudoję specialistų (ekspertų) ir kitų išorės auditorių darbo rezultatais, yra atsakingi už savo išvadų teisingumą.

C-3

AUDITO PLANO IR PROGRAMŲ PARENGIMAS 

Valstybinio audito reikalavimų 30 punktas.

Auditorius turi parengti ir sudaryti audito planą, numatyti audito mastą ir jo eigą.

Plėtodamas audito planą auditorius turi parengti ir pateikti detalią audito programą ir joje nurodyti savarankiškas audito procedūras ir jų apimtį.

Per visą planavimo etapą auditorius rengia audito planą, jame numato audito mastą (apimtį) ir eigą. Audito plane nurodo audito programas ir apskaitos sritis, kurias jos apima. Parengtose audito programose nurodomos savarankiškos audito procedūros, reikalingos audito planui įvykdyti, jų atlikimo laikas ir apimtys, kurie priklauso nuo įgimto, kontrolės ir savarankiško patikimumo nustatymo.

Atsižvelgiant į audito metu nustatytus dalykus ir jų vertinimą, audito planas ir audito programos gali būti tikslinami iki audito pabaigos.

 

Audito planas

Audito planas – numatomų priemonių visuma, padedanti auditą atlikti nuosekliai, objektyviai ir visapusiškai. Jis turi padėti:

sutelkti dėmesį į pagrindines audito sritis; atsiriboti nuo nereikalingo darbo; paskirstyti užduotis auditoriams.

Plano forma ir turinys priklauso nuo audituojamo subjekto dydžio, audito sudėtingumo, auditoriaus taikomų audito metodų ir procedūrų. Tačiau jis turi būti pakankamai išsamus, kad atspindėtų audito strategiją ir pagal jį būtų galima parengti audito programas. Rengdamas audito planą, auditorius turėtų atsižvelgti į audituojamo subjekto veiklos, apskaitos ir vidaus kontrolės supratimą, vidaus kontrolės vertinimą, nustatytą riziką ir reikšmingumą, pasirinktų audito procedūrų pobūdį, jų atlikimo laiką ir apimtį, būtinumą pasitelkti atitinkamų sričių specialistus, galimybę panaudoti išorės auditorių darbą, audito darbo koordinavimą, atlikto darbo priežiūrą ir peržiūrą, kita.

Audito plane rekomenduojama nurodyti:

audituojamą subjektą; pavedimo atlikti auditą duomenis; audito tikslą; audito apimtį (audituojamas finansines ir kitas ataskaitas, pagrindinius

finansinius duomenis, audituojamo subjekto vykdomų programų ir turimų pavaldžių įstaigų skaičių, audito apimties apribojimus);

ar bus taikomas audito patikimumo modelis; reikšmingumo lygį; ar planuojama pasinaudoti vidaus auditorių darbu; ar planuojama pasitelkti ekspertus ir/ ar kitus išorės auditorius; audito planavimo etapo rezultatus;

o svarbiausias audito sritis; o audito programas ir apskaitos sritis, kurias jos apims; o audito ataskaitos ir išvados rengėjus; o informaciją apie audito organizavimą (audito grupę ir audite

dalyvaujančius asmenis, audito atlikimo laiką, planuojamas komandiruotes);

informaciją apie audito kokybės kontrolę (priežiūros ir vidinės peržiūros vykdytojus, peržiūros periodiškumą arba terminus ir kita).

Audito planas audito metu gali būti tikslinamas.

Audito planą pasirašo jo rengėjas, patvirtina departamento direktorius arba jo pavaduotojas. Audito grupės nariai nurodo, kad susipažino su audito planu.

 

Audito programa

Audito programa – nurodymų, kokias savarankiškas audito procedūras atlikti, rinkinys auditoriams.

Audito programos forma ir turinys priklauso nuo audituojamo subjekto dydžio ir audito tikslų. Tačiau ji turi būti pakankamai išsami, kad atspindėtų audito srities, nurodytos audito plane, strategiją ir planuojamas atlikti audito procedūras.

Audito programoje rekomenduojama nurodyti:

audito srities pavadinimą; audituojamą subjektą; audituojamą laikotarpį; pagrindinius duomenis apie tiriamą visumą; pagrindinius planavimo etape nustatytus rizikos veiksnius; jei nuspręsta pasinaudoti vidaus auditorių darbu, koks bus gaunamas

užtikrinimas; jei nuspręsta pasitelkti ekspertų ir/ar kitų išorės auditorių, koks bus

gaunamas užtikrinimas;

o ar bus naudojamas audito patikimumo modelis, jei taip – koks bus taikomas audito metodas;

o planuojamas audito procedūras (procedūras, kokius finansinės atskaitomybės tvirtinimus jos pagrįs, konkrečios procedūros pavyzdžių skaičių ir audito procedūrą atliksiantį asmenį);

o audito programos vykdytojus ir vidinę peržiūrą atliksiančius asmenis;

o kitą reikšmingą informaciją.

Audito programa audito metu gali būti tikslinama (keičiamos programos dalys arba ji papildoma).

Audito programą pasirašo jos rengėjas, patvirtina departamento direktorius arba jo pavaduotojas ar skyriaus vedėjas. Audito grupės nariai nurodo, kad susipažino su audito programa.

D-1

SAVARANKŠKŲ AUDITO PROCEDŪRŲ ATLIKIMAS

Auditorius, atlikdamas savarankiškas audito procedūras pagal detalias audito programas, surenka pakankamus, patikimus ir tinkamus įrodymus, patikrina, ar finansinėje atskaitomybėje yra reikšmingų iškraipymų. Atlieka ūkinių operacijų ir buhalterinių sąskaitų likučių išsamias audito procedūras ir analitines procedūras. Auditorius turi įvertinti, ar įrodymai, gauti iš savarankiškų audito procedūrų, pagrindžia finansinės atskaitomybės tvirtinimus: baigtumą, tikrumą, įvertinimą, teisėtumą ir atskleidimą. Plačiau apie audito įrodymus ir analitines procedūras žiūrėti Vadovo dalyse „Audito įrodymai“ ir „Analitinės procedūros“.

Reikia atminti, jei kontrolės testai suteikia pakankamai apskaitos ir vidaus kontrolės efektyvumo įrodymų, savarankiškų audito procedūrų apimtis gali būti mažesnė, tačiau minimalus jų kiekis turi būti atliktas.

Auditorius, atlikęs tam tikrus audito darbus (pvz., įvertinęs vidaus kontrolę ar atlikęs savarankiškas audito procedūras) asignavimų valdytojo pavaldžioje įstaigoje, parengia šios įstaigos vadovui raštą. Šiuo raštu pavaldžios įstaigos vadovas yra informuojamas apie nustatytus teisės aktų pažeidimus ir klaidas arba apie tai, kad pagal atlikto audito darbo rezultatus pažeidimų ir klaidų nerasta. Jeigu rašte pateikiama informacija apie teisės aktų pažeidimus ir rastas klaidas, jiems ištaisyti teikiamos rekomendacijos. Pavaldžios įstaigos vadovas informuojamas, kad atliktų audito procedūrų rezultatai bus panaudoti rengiant finansinio audito ataskaitą dėl asignavimų valdytojo teikiamos finansinės atskaitomybės. Jeigu rastos reikšmingos klaidos ir pažeidimai pavaldžioje įstaigoje ištaisyti ir auditorius surinko apie tai tinkamus, patikimus ir pakankamus audito įrodymus, apie tai nurodoma finansinio audito ataskaitoje. Ištaisytos nereikšmingos klaidos ir pažeidimai finansinio audito ataskaitoje nenurodomi. Raštą asignavimo valdytojui pavadžios įstaigos vadovui siūloma išsiųsti prieš rengiant audito ataskaitą. Tokiu atveju auditorius galės atsižvelgti  į pavaldžios įstaigos veiksmus šalinant pažeidimus ir taisant klaidas.

Vadovo 7 priede „Savarankiškų audito procedūrų pavyzdžiai“ pateikiamos rekomenduojamos savarankiškos audito procedūros, kurios padės auditoriui pasirinkti audito programai parengti savarankiškas audito procedūras siekiant pagrįsti vieną ar kelis finansinės atskaitomybės tvirtinimus. Šie pavyzdžiai nėra universalūs ir negali būti taikomi visiems auditams. Audito procedūras turi pasirinkti pats auditorius įvertinęs įgimtą ir kontrolės riziką.

D-2

AUDITO REZULTATŲ APIBENDRINIMAS

Atlikęs savarankiškas audito procedūras auditorius turi dar kartą įvertinti, ar surinko pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, siekiant padaryti pagrįstas išvadas, kuriomis bus pagrįsta auditoriaus nuomonė. Auditorius turi atkreipti dėmesį į tai, ar reikia peržiūrėti reikšmingumo lygį, jei atsirado naujos informacijos. Pavyzdžiui, gal faktiniai finansinių ataskaitų likučiai reikšmingai pasikeitė, t. y. jie kitokie, negu buvo planuota audito pradžioje, atsirado kitokių (naujų) aplinkybių.

Atlikus savarankiškas audito procedūras gali būti gauta informacijos, kurios pagrindu reikės pervertinti preliminarų rizikos vertinimą. Pavyzdžiui, atsargų srities audito metu nenustatyta rizikos veiksnių, kurie darytų įtaką įvertinimo, atskleidimo, baigtumo tvirtinimams, nes tikėtasi, kad audituojamojo subjekto vidaus kontrolė veikia efektyviai, o atlikti kontrolės testai pateikė įrodymus apie vidaus kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą. Tačiau atliekant savarankiškas audito procedūras buvo nustatytos klaidos – klaidingai nustatyta atsargų vertė – todėl preliminarus kontrolės rizikos lygis turi būti pervertintas ir atliekamos papildomos savarankiškos audito procedūros, kurios sumažintų riziką iki priimtinai žemo lygio.

Auditorius turi įvertinti, ar nustatytos klaidos (kiekviena atskirai ir drauge su visomis kitomis neištaisytomis klaidomis) sudaro reikšmingą iškraipymą finansinėse ataskaitose kaip visumoje. Auditorius turi atkreipti dėmesį į tai, kad apgaulės ir klaidų aptikimas – tai informacijos gabalėlių apie mažus ir tariamai nereikšmingus dalykus sujungimas į bendrą visumą. Taigi, daugelis nereikšmingų dalykų gali tapti reikšmingi sujungti į vieną visumą.

Toliau pateikta keletas veiksnių, į kuriuos reikia atsižvelgti vertinant audito įrodymų pakankamumą ir tinkamumą.

 

Veiksniai, kuriuos auditorius turėtų apsvarstyti vertindamas audito įrodymų pakankamumą ir tinkamumąKlaidų reikšmingumas

 

Kiek svarbi klaida, pagrindžiant konkretų finansinės atskaitomybės tvirtinimą, ir kokia yra tikimybė, kad ji turės reikšmingą poveikį (atskirai ir kartu su kitomis galimomis klaidomis) finansinėms ataskaitoms ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumui?

Vadovybės požiūrisKiek vadovybė aktyviai reaguoja į audito rezultatus, kiek efektyvi vidaus kontrolė audituojamojo subjekto rizikos valdyme?

Ankstesnė auditoriaus patirtis ir atliktų audito procedūrų

Kokia ankstesnė patirtis atliekant panašias audito procedūras, ar buvo nustatyta klaidų? Ar atliktų audito procedūrų rezultatai pagrindžia detaliuosius audito tikslus (finansinės atskaitomybės tvirtinimus), ar yra kokių nors

rezultatai

 apgaulės ar klaidų požymių?

Informacijos kokybė, patikimumas

Ar prieinamos informacijos šaltinis yra patikimas audito išvadoms pagrįsti? Kiek patikimi audito įrodymai?

Supratimas apie audituojamą subjektą

 

Ar surinkti įrodymai pagrindžia, ar prieštarauja rizikos (kuri buvo nustatyta įgyjant supratimą apie audituojamąjį subjektą ir jo aplinką, įskaitant vidaus kontrolę) vertinimo rezultatams?

Atkreiptinas dėmesys, kad audituojamo subjekto vadovybė atsako už finansinių ataskaitų teisingumą ir finansinių ataskaitų patikslinimą ištaisant reikšmingas klaidas. Prieš darant sprendimus dėl nustatytų klaidų ir jų daromos įtakos finansinių ataskaitų teisingumui ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumui, audituojamas subjektas turi būti informuotas apie nustatytas klaidas. Tikslinga paprašyti, kad audituojamo subjekto vadovybė (ir/ar kiti atsakingi asmenys) pateiktų savo nuomonę dėl nustatytų dalykų. Taip auditorius sužinos, kodėl vadovybė nesutinka su kai kurių dalykų vertinimu ir kodėl neištaisė ir/ar ištaisė nustatytas klaidas. Tikslinga atkreipti vadovybės dėmesį, kad klaidos gali atsirasti dėl vidaus kontrolės trūkumų. Į gautą vadovybės atsakymą auditorius turi atsižvelgti vertindamas nustatytas visas klaidas ir kiekvieną atskirai.

Rekomenduojama audituojamo subjekto atsakingus asmenis informuoti raštu. Tai oficialus dokumentas, įrodantis, kad apie nustatytus dalykus buvo iš tikrųjų pranešta. Kai kurie dalykai gali būti pranešami žodžiu, bet darbo dokumentuose turi būti fiksuojami visi su audituojamo subjekto atsakingais asmenimis svarstyti klausimai (rizikingi dalykai, vidaus kontrolės trūkumai, nustatytos klaidos, visi audituojamo subjekto vadovybės paaiškinimai ir kt.).

Nustatytų klaidų vertinimo tikslas – įvertinti, ar nustatytų klaidų visuma sudaro reikšmingą sumą, ar klaidų visuma ir/ar kiekviena klaida yra reikšminga kokybiškai. Atlikdamas šį vertinimą auditorius turi atkreipti dėmesį į panašių neaptiktų klaidų galimybę.

Auditorius gali nusistatyti ribą, žemiau kurios klaidos bus laikomos akivaizdžiai nereikšmingomis, ir kurios nebus traukiamos į klaidų visumą, nes auditorius mano, kad šios klaidos akivaizdžiai neturi įtakos finansinių ataskaitų teisingumui ir/ ar turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumui. Akivaizdžiai nereikšmingos klaidos yra aiškiai nesvarbios ir apibrėžiamos atsižvelgiant į jų dydį, padarymo pobūdį ar aplinkybes. 

Akivaizdžiai nereikšmingos klaidos pavyzdys. 

Tarp kitų klaidų auditorius nustatė, kad 200 Lt vertės prekės buvo įsigytos iš išlaidų straipsnio„Kitos paslaugos“ (kodas 2.2.1.1.1.30). Taip nesivadovauta Lietuvos Respublikos valstybės irsavivaldybių biudžetų pajamų ir išlaidų klasifikacija. Auditorius nustatė, kad tai buvo vienastoks atvejis ir surinko įrodymus, kad nėra požymių, kad gali būti daugiau analogiškų atvejų.

 Apibendrinant visas neištaisytas klaidas, siekiant susidaryti aiškų vaizdą apie klaidų mastą, tikslinga jas išskirti į faktines (žinomas), vertinimo ir ekstrapoliuotas:

faktinės – tokios, dėl kurių dydžio ar pobūdžio nekyla abejonių, pagal rūšis jas galima išskirti į anomalias ir sistemines;

vertinimo – tai skirtumai tarp auditoriaus ir audituojamo subjekto vadovybės nuomonės apie apskaitinius įverčius, kuriuos auditorius laiko nepagrįstais, arba, auditoriaus nuomone netinkamas apskaitos politikos parinkimas ar taikymas;

ekstrapoliuotos – ekstrapoliavimo (projektavimo) metodais nustatytas galimų klaidų dydis tiriamoje visumoje, nustačius atsitiktines klaidas toje visumoje.

Apsispręsdamas dėl to, ar neištaisytos klaidos kelia grėsmę, kad finansinės ataskaitos bus klaidingos ir/ar turtas neteisėtai valdomas, naudojamas ir disponuojama juo, auditorius turi apsvarstyti, kaip arti yra tikėtinas klaidų lygis iki nustatyto(-ų) reikšmingumo lygio(-ių). Tokiam svarstymui (sprendimų priėmimui) rekomenduojama naudotis Vadovo dalyje „Audito atranka“ pateiktu skyriumi „IV. Gautų rezultatų įvertinimas“.

Pirmiausia kiekviena klaida apsvarstoma atskirai, siekiant įvertinti jos įtaką ūkinių operacijų grupėms, sąskaitų likučiams ar atskleidimams, atsižvelgiant į tai, gal klaida viršijo nustatytą reikšmingumo lygį tai ūkinių operacijų grupei, sąskaitos likučiui ar atskleidimui. Jeigu viena klaida laikoma reikšminga, tai mažai tikėtina, kad ją gali atsverti kitos klaidos. Pavyzdžiui, jeigu pajamos yra nepagrįstai reikšmingai didesnės, tai laikoma, kad ir finansinės ataskaitos bus reikšmingai klaidingos, nors sąnaudos taip pat nepagrįstai reikšmingai didesnės, ir dėl to veiklos rezultatas (perviršis ar deficitas) yra teisingas. Kartais gali būti tikslinga atsverti klaidas, nustatytas tame pačiame sąskaitos likutyje ar ūkinių operacijų grupėje. Auditorius, prieš nuspręsdamas atsverti net ir nereikšmingas klaidas, turi apsvarstyti riziką, kad visumoje gali būti kitų neaptiktų klaidų.

Svarstant, ar klaidingas sąskaitų/ išlaidų klasifikavimas yra reikšmingas, tokią klaidą reikia apsvarstyti kokybine prasme, pavyzdžiui, jos įtaką įsipareigojimams, tam tikrai finansinės būklės ataskaitos eilutei ar veiklos rezultatų rodikliams. Gali būti tam tikrų aplinkybių, kai auditorius klaidingą klasifikaciją laiko nereikšminga finansinių ar kitų ataskaitų atžvilgiu, nors klaida vertine išraiška gali viršyti nustatytą reikšmingumo lygį kitoms klaidoms vertinti. Pavyzdžiui, klaidingas sąskaitų likučių klasifikavimas tarp finansinės būklės ataskaitos eilučių gali būti laikomas nereikšmingu finansinių ataskaitų atžvilgiu, kai tokios klaidos dydis yra mažas, palyginus su susijusių finansinės būklės ataskaitos eilučių dydžiais ir klaida neturi įtakos veiklos rezultatams (pajamoms ar sąnaudoms).

Įvertinant klaidų poveikį finansinėms ataskaitoms reikia kiekybines klaidas sujungti į visumą. Dažnai kokybinių rezultatų (klaidų) sujungti negalima. Tokios klaidos turi būti įvertintos kiekviena atskirai.

Kiekybinių klaidų sujungimo į visumą, siekiant įvertinti jų bendrą poveikį finansinėms ataskaitoms, pavyzdys.

Auditorius nustatė, kad reikšminga suma – 200 tūkst. Lt. Audito metu nustatytos ir iki audito pabaigos neištaisytos klaidos:

1. Socialinio draudimo įmokos (60 tūkst. Lt) apmokėtos pagal išlaidų straipsnį „Darbdavių socialinė parama pinigais“ (kodas 2.7.3.1.1.01), o ne pagal išlaidų straipsnį „Socialinio draudimo įmokos“ (kodas 2.1.2.1.1.01);

2. Įvairūs darbai ir paslaugos (130 tūkst. Lt) apmokėti ir apskaityti (septyni atvejai) ne iš tam tikslui skirtų prekių ir paslaugų išlaidų straipsnių (kodai 2.2.1.1.1.03-2.2.1.1.1.30);

3. Ilgalaikis turtas (spinta, 1,1 tūkst. Lt) apmokėtas ir apskaitytas pagal išlaidų straipsnį „Ilgalaikio materialiojo turto remontas“ (kodas 2.2.1.1.1.15), o ne pagal ilgalaikiam materialiajam turtui įsigyti skirtą išlaidų straipsnį „Kitos mašinos ir įrengimai“ (kodas 3.1.1.3.1.02), be to, turtas neužregistruotas ilgalaikio turto sąskaitoje;

4. Trumpalaikis turtas (keturi vnt. po 0,9 tūkst. Lt, iš viso 3,6 tūkst. Lt) apmokėtas ir apskaitytas pagal ilgalaikiam materialiajam turtui įsigyti skirtą išlaidų straipsnį „Kitos mašinos ir įrengimai“ (kodas 3.1.1.3.1.02), o ne pagal išlaidų straipsnį „Kitos prekės“ (kodas 2.2.1.1.1.10).

Vertinant kiekvieną klaidą atskirai, jos visos yra mažesnės už reikšmingumą. Nereikšmingomis klaidomis norėtųsi laikyti 3 ir 4 punktuose nurodytas klaidas, tačiau jos tik suteikia įrodymų, kad įstaigoje nesilaikoma Lietuvos Respublikos valstybės ir savivaldybių biudžetų pajamų ir išlaidų klasifikacijos. Visų nustatytų klaidų suma – 194,7 tūkst. Lt. Šiuo atveju teiktina sąlyginė nuomonė.

Auditorius turi nepamiršti nustatytų klaidų, susijusių su apgaule, ir apsvarstyti jų poveikį finansinių ir kitų ataskaitų teisingumui ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumui.

Atlikto audito rezultatai ir auditoriaus sprendimai, tarp jų nustatytų ir iki audito pabaigos neištaisytų klaidų ir jų poveikio vertinimas, turi būti nurodyti (apibendrinti) apibendrintame darbo dokumente. Jis turi glaustai atspindėti auditoriaus atlikto darbo rezultatus, turi būti pateikta pakankamai informacijos, patvirtinančios auditoriaus išvadas. Apibendrinime turėtų būti pateikta:

audito sritys ir jų dydis; preliminarus rizikos vertinimas nustatytose audito srityse; nustatyti pagrindiniai rizikos veiksniai; kontrolės testų rezultatai (jei jie buvo atlikti); savarankiškų audito procedūrų rezultatai; audito metu nustatytos ir ištaisytos klaidos; audito metu nustatytos, tačiau iki audito pabaigos neištaisytos klaidos; auditoriaus sprendimai dėl tikėtinų klaidų (labiausiai tikėtinos klaidos,

viršutinės klaidos ribos); auditoriaus sprendimai dėl nustatytų ir neištaisytų klaidų bei tikėtinų

klaidų įtakos finansinių ataskaitų teisingumui ir turto valdymo, naudojimo ir disponuojama juo teisėtumui;

audito sritis (-ys), kuriai (-ioms) ribojama auditoriaus darbo apimtis.

Jeigu audito metu buvo nustatyti reikšmingi teisės aktų pažeidimai, tai turi būti rengiamas sprendimas, vadovaujantis Valstybės kontrolieriaus nustatyta tvarka. Jei auditoriai ir priežiūrą bei vidinę peržiūrą atliekantys asmenys nusprendžia nerengti sprendimo, tai turi būti parengiamas nuomonės dėl sprendimo nepriėmimo darbo dokumentas. Šis darbo dokumentas, padalinio vadovo ir specialisto (teisininko) peržiūrėtas, pateikiamas tvirtinti kontrolieriaus pavaduotojui, koordinuojančiam departamento veiklą.

D-3

ATASKAITOS IR IŠVADOS PARENGIMAS

Finansinio audito rezultatai įforminami audito ataskaitoje ir išvadoje, kurios kartu teikiamos audituojamam subjektui.

Valstybinio audito reikalavimų 44 punktas.

Audito išvada turi būti parengta ir pateikta audituojamam subjektui per 80 kalendorinių dienų po to, kai audituojamas subjektas pateikė Finansų ministerijai metinę finansinę atskaitomybę, bet ne vėliau kaip birželio 1 d.

 

Audito ataskaita  

Valstybinio audito reikalavimų 110 punktas.

Audito ataskaitoje turi būti nurodytas ataskaitos pavadinimas, data, numeris, pavedimo atlikti auditą duomenys, audito tikslai ir objektas (audituojamos sritys), bendra informacija apie audituojamą subjektą, audito metodai, faktai, išvados ir rekomendacijos. Audito ataskaitoje gali būti ir kita informacija, kurią, auditoriaus nuomone, reikia pateikti.

Ataskaitos apimtis ir turinys priklauso nuo audito sudėtingumo ir rezultatų.

Ataskaitoje pateikta informacija privalo būti objektyvi, teisinga ir konstruktyvi. Ataskaitos turinys turi būti lengvai suprantamas, kiekvienas teiginys – tikslus ir nedviprasmiškas.

Teiginiai ataskaitose dėl klaidų, pažeidimų ir neatitikimų turi būti pagrįsti audito įrodymais ir įforminti darbo dokumentuose.

Ataskaita turi būti parengta vadovaujantis Valstybinio audito ataskaitos ir išvados įforminimo gairėmis, Raštvedybos taisyklėmis ir Valstybės kontrolės dokumentų rengimo ir įforminimo reikalavimais.

Valstybinio audito reikalavimų 111 punktas.

Audito ataskaitos turinys turi būti aiškus ir naudingas vartotojui. Ataskaitoje pateikiami faktai, išvados ir rekomendacijos turi būti pagrįsti pakankamais, patikimais, tinkamais ir racionaliais įrodymais.

 Rekomenduojama finansinio audito ataskaitos struktūra:

Įžanga Audito apimtis ir metodai Pastebėjimai, išvados ir rekomendacijos.

Auditorius ataskaitos pradžioje gali pateikti santrauką, kurioje glaustai išdėsto svarbiausią audito informaciją. Ši ataskaitos dalis teikiama tada, kai auditorius nusprendžia, kad ji gali būti naudinga vartotojui.

Įžanga

Įžangoje nurodomi audito tikslai, bendra informacija apie audituojamą subjektą: pavadinimas, adresas, kodas, pateikiamos audituojamu laikotarpiu dirbusių vadovo ir asmens, atliekančio vyriausiojo buhalterio funkcijas, pareigos, vardai ir pavardės.

Šioje dalyje nurodoma, kad audito ataskaita pateikia tik audito metu atliktus ir nustatytus dalykus, o nepriklausoma nuomonė apie finansines ir kitas ataskaitas, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams pareiškiama audito išvadoje.

Audito apimtis ir metodai

Nurodoma audituotos finansinės ataskaitos ir jų laikotarpis, finansinių ataskaitų formos, kitos ataskaitos (kitos ataskaitos nurodomos tik tuo atveju, jei buvo audituotos), valstybės biudžeto asignavimų suma, kurią valdė asignavimų valdytojas audituojamais metais. Nurodomos vykdytos programos ir veikusios pavaldžios įstaigos (pavadinimai ir (ar) jų skaičius).

Pažymima:

- Auditas atliktas pagal Valstybinio audito reikalavimus.

- Auditas atliktas siekiant gauti pakankamą užtikrinimą, kad finansinėse ataskaitose nėra reikšmingų iškraipymų ir valstybės lėšos ir turtas valdomi, naudojami ir disponuojama jais teisėtai. Visiškas užtikrinimas neįmanomas dėl įgimtų vidaus kontrolės apribojimų ir to fakto, kad netikrinome visų (100 proc.) ūkinių operacijų, ūkinių įvykių ir sudarytų sandorių.

- Auditui taikytas kiekybinio reikšmingumo lygis – 0,5–2 proc. visų kasinių išlaidų (xxx tūkst. Lt). Tai didžiausia priimtina klaidų suma, naudojama vertinant, ar nustatytos pavienės klaidos arba jų visuma rodo, kad finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais teisingos. Be to, vertintas kokybinis kiekvienos nustatytos klaidos reikšmingumas.

Toliau nurodoma, kokie audito metodai ir audito procedūros buvo naudojami siekiant gauti audito tikslams reikalingų įrodymų:

ar buvo atliktas audituojamo subjekto veiklos, apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų tyrimas, nustatant reikšmingo iškraipymo riziką, ar nustatytos svarbiausios audito sritys;

ar vertinant vidaus kontrolę buvo susipažinta su vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis, ar nustatytas kontrolės procedūrų veiksmingumas ir nuoseklumas, ar tik susipažinta su vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis;

kokiose svarbiausiose audito srityse ir kokios apimties buvo atliktos savarankiškos audito procedūros;

kokios audito procedūros buvo atliktos.

 

Audito metodų ir audito procedūrų pateikimo audito ataskaitoje pavyzdys.

„Audito metu, siekiant gauti audito tikslams reikalingų įrodymų, atlikta:

išsami rizikos analizė (audito planavimo etape), kuri leido panaudoti rizika ir reikšmingumu pagrįstą audito metodiką, audito darbą sutelkiant didžiausios rizikos srityse;

tvarkų, taisyklių, įsakymų ir kitų dokumentų peržiūra ir nuoseklios peržiūros testai (kontrolės aplinkos tyrimas);

vidaus kontrolės veiksmingumo ir nuoseklumo vertinimas (kontrolės testai);

ūkinių operacijų ir buhalterinių sąskaitų likučių išsamios ir analitinės audito procedūros (savarankiškos audito procedūros).

Svarbiausiose audito srityse (ilgalaikio materialiojo turto, atsargų, gautinų ir mokėtinų sumų, išlaidų apskaitos) atliktos vidutinės apimties savarankiškos audito procedūros. Joms atlikti buvo atrinkti audito pavyzdžiai, kurie geriausiai reprezentavo visumą. Audito įrodymai gauti taikant šias audito procedūras: skaičiavimą, patikrinimą, paklausimą, analitines ir kt.“

Auditoriai gali pateikti detalesnę informaciją apie atliktas audito procedūras, pvz.: dalyvavimą turto inventorizacijoje, atliktus fizinius turto matavimus, gautą iš skolininkų įsiskolinimų suderinimą ir kt.

Sudarant atitinkamų metų valstybinio audito programą, finansiniam (teisėtumo) auditui numatomos sisteminių tyrimų sritys, siekiant efektyviai panaudoti finansinio (teisėtumo) audito rezultatus veiklos audite ir parengti informaciją, reikalingą privalomoms išvadoms, teikiamoms Seimui, ir atliktų auditų apibendrinimus. Audito ataskaitoje nurodoma, kokios sisteminių tyrimų sritys numatytos atitinkamų metų valstybinio audito programoje; nurodomi tų sričių audito rezultatai.

Sisteminių tyrimų sričių pateikimo audito ataskaitoje pavyzdys.

„Valstybės kontrolės 2007 m. valstybinio audito programoje buvo numatytos sisteminių tyrimų sritys:

investicijų projektams skirtų lėšų panaudojimo trūkumai; valstybės įstaigų (institucijų) pasirengimas Viešojo sektoriaus

atskaitomybės įstatymo įgyvendinimui; iš Vyriausybės rezervo gautų lėšų panaudojimas; valstybei nuosavybės teise priklausančio turto apskaita; informacija apie darbo užmokesčiui skirtų lėšų panaudojimą.

Šiose sisteminių tyrimų srityse buvo atliktos audito procedūros.

Jei sisteminių tyrimų srities ar sričių audituojamame subjekte nebuvo (pavyzdžiui, audituojamu laikotarpiu negauta lėšų iš Vyriausybės rezervo), jų nurodyti audito ataskaitoje nereikia. Informaciją apie tai būtina pateikti audito plane.

Šioje dalyje būtina nurodyti audito apimties apribojimus, atsiradusius dėl audituojamo subjekto veiklos. Darbo apimtį gali tekti riboti ir tuo atveju, kai, auditoriaus nuomone, audituojamo subjekto apskaitos duomenų neužtenka arba jis neturi galimybių (dėl subjekto veiklos ar trečiųjų šalių) atlikti reikiamų audito procedūrų.

Pastebėjimai, išvados ir rekomendacijos

Nurodomos audito metu nustatytos ir neištaisytos reikšmingos klaidos, pažeidimai, neatitikimai, kurie ataskaitoje aprašomi pagal jų reikšmingumą pradedant nuo reikšmingiausių. Nurodoma kiekvienos reikšmingos klaidos ar pažeidimo įtaka (reikšmė) finansinėms ir kitoms ataskaitoms, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumui ir jų naudojimui

įstatymų nustatytiems tikslams. Apie nereikšmingas klaidas audituojamo subjekto vadovybė jau turėjo būti informuota audito metu ir audito ataskaitoje jų galima nenurodyti.

Šioje ataskaitos dalyje nurodoma audito procedūrų rezultatai sisteminių tyrimų srityse (reikšmingų klaidų nenustatyta ar nustatytos reikšmingos klaidos/neatitikimai).

Auditorius turi nurodyti: nustatytos klaidos ar pažeidimo požiūriu galimą riziką; rizikos veiksnius, lėmusius klaidos ar pažeidimo atsiradimą (tai gali būti kontrolės procedūrų trūkumas, kontrolės procedūrų neveiksmingumas ir nenuoseklumas ar kt.); galimas pasekmes, jei audituojamo subjekto vadovybė nesiims tinkamų priemonių šiai rizikai valdyti.

Ataskaitoje išdėsčius nustatytas klaidas (jei jų nustatyta), nurodomi subjekte atlikto vidaus kontrolės sistemos vertinimo rezultatai. Sistema įvertinama kaip labai gera, gera, patenkinama ar silpna. Vidaus kontrolės sistemos įvertinimo paaiškinimas:

Labai gera – jeigu auditorius nustatė, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus (audituojamo subjekto vidaus kontrolės sistema užtikrina pagrindinius jai keliamus tikslus, audituojamo subjekto vadovas, atsižvelgdamas į vidaus kontrolės tikslą, veiklos riziką, vidaus kontrolės pastovumą ir jos atlikimo sąnaudas, apskaitos ir informacinę sistemą, turto apsaugos būklę ir kitus vidaus kontrolės kriterijus, vykdė savo pareigą nustatyti vidaus kontrolės procedūras), o atliktos audito procedūros įrodė, kad vidaus kontrolės sistema veikia patikimai;

Gera – jeigu auditorius nustatė, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus, o atliktos audito procedūros įrodė, kad vidaus kontrolės sistema veikia patikimai, išskyrus nereikšmingas išimtis;

Patenkinama – jeigu auditorius nustatė, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus arba atitinka su nereikšmingomis išimtimis, tačiau atliktos audito procedūros nesuteikė pakankamų įrodymų dėl vidaus kontrolės veiksmingumo ir nuoseklumo;

Silpna – jeigu auditorius nustatė, kad kontrolės sistema neatitinka jai keliamų reikalavimų (vadovai nenustatė efektyvių kontrolės procedūrų rizikos veiksniams sumažinti).

Audito ataskaitos pastraipos apie vidaus kontrolės sistemos įvertinimą pavyzdys.

„Atlikus audito procedūras nustatyta, kad X subjekte vidaus kontrolės sistema sukurta taip, kad užtikrintų pagrindinius jai keliamus tikslus; vidaus kontrolės procedūros sukurtos atsižvelgiant į vidaus kontrolės tikslą, veiklos riziką, vidaus kontrolės pastovumą ir jos atlikimo sąnaudas, apskaitos ir informacinę sistemą, turto apsaugos būklę ir kitus vidaus kontrolės kriterijus; vidaus kontrolės

sistema veikia patikimai, išskyrus nereikšmingas išimtis, todėl ji vertinama kaip gera.“.arba„Atlikus audito procedūras nustatyta, kad X subjekte vidaus kontrolės sistema sukurta taip, kad užtikrintų pagrindinius jai keliamus tikslus; pagrindinės vidaus kontrolės procedūros sukurtos atsižvelgiant į vidaus kontrolės tikslą, veiklos riziką, vidaus kontrolės pastovumą ir jos atlikimo sąnaudas, apskaitos ir informacinę sistemą, turto apsaugos būklę ir kitus vidaus kontrolės kriterijus. Tačiau audito metu nustatyti reikšmingi vidaus kontrolės trūkumai apskaitant turtą ir vykdant viešuosius pirkimus rodo, kad vidaus kontrolės sistema veikia nepatikimai, todėl ji vertinama kaip patenkinama.“

Audito ataskaitoje pateikiamos rekomendacijos, vadovaujantis valstybės kontrolieriaus patvirtinta Valstybinio audito rekomendacijų pateikimo ir įgyvendinimo stebėsenos tvarka.Rekomendacijos formuluojamos apibendrinus ir susisteminus nustatytas klaidas, pažeidimus, remiantis audituojamo subjekto rizikos įvertinimu. Išvados ir rekomendacijos turi būti praktiškos, aiškios, konkrečios.Išvadose apibendrinami svarbiausi audito rezultatai, todėl prieš formuluojant reikia nuspręsti, kokios audito rezultatų dalyje pateiktos mintys yra svarbiausios. Išvados turi būti:

apibendrinančios ataskaitoje pateiktus vertinimus; formuluojamos nurodant priežasties ir pasekmės ryšius ir vengiant faktų

perrašymo; aiškios, suprantamos ir konkrečios; trumpos (lakoniškos) – be papildomų aiškinimų, dėl ko jos daromos.

Rekomendacijos pagrindas – nustatyto fakto priežastis, t.y. tas trūkumas, kuris turi būti pašalintas (ištaisytas). Rekomendacijos turi būti:

aiškios, suprantamos ir logiškos; skirtos pašalinti esmines problemų priežastis; naudingos, t.y. skirtos tobulinti subjekto veiklą; nurodančios, ką rekomenduojama keisti, paliekant subjektui teisę

pasirinkti, kaip tai padaryti; suformuluotos taip, kad būtų įgyvendinamos, o įgyvendinimą būtų galima

fiksuoti.

Rekomendacijos ataskaitoje grupuojamos pagal reikšmingumą ir pirmiausia nurodomos reikšmingiausios. Rengiant ataskaitos projektą, būtina aptarti rekomendacijas su audituojamu subjektu.

Valstybinio audito ataskaitos projektas audituojamam subjektui siunčiamas kartu su rekomendacijų įgyvendinimo plano projektu (ataskaitos priedu). Subjekto prašymu gali būti pateikiama elektroninė rekomendacijų

įgyvendinimo plano projekto forma. Auditorius į plano projektą įtraukia visas valstybinio audito ataskaitos projekte pateiktas rekomendacijas.

Jei buvo atliekamos audito procedūros audituojamam subjektui pavaldžioje įstaigoje ir jam buvo teikiamos rekomendacijos (raštuose) ir tos rekomendacijos iki audito pabaigos (audito ataskaitos projekto rengimo) neįgyvendintos, jos turi būti nurodytos rekomendacijų įgyvendinimo plano projekte. Tokiu atveju audito ataskaitoje reikia nurodyti, kad audituojamam subjektui pavaldžioms įstaigoms buvo išsiųsti raštai.

 

Audito ataskaitos pastraipos dėl pavaldžioms įstaigoms teiktų rekomendacijų pavyzdys.

„Audito metu atlikome audito procedūras X pavaldžioje įstaigoje. Apie nustatytas klaidas šią įstaigą informavome 20XX-XX-XX raštu Nr. XX, kuriame pateikėme rekomendacijas. Iki audito pabaigos neištaisytas rekomendacijas pateikiame rekomendacijų įgyvendinimo plane (plano projekte).

 

Jei buvo teikiama daug raštų, audito ataskaitoje nurodoma, kokiais raštais buvo informuotas audituojamas subjektas ir (ar) pavaldžios įstaigos apie audito metu nustatytas klaidas, teisės aktų pažeidimus ir teiktas rekomendacijas. Tokiu atveju galima sudaryti ataskaitos priedą, kuriame surašomi visi raštai. Jei klaidos, pažeidimai yra ištaisyti, o rekomendacijos įgyvendintos, tai audito ataskaitoje reikia paminėti, kad, pvz.: klaidos ištaisytos ir rekomendacijos įgyvendintos.

Jei audito ataskaitoje nurodomos klaidos, kurios iki audito ataskaitos pateikimo ištaisytos, tačiau tai padaryta jau kitais finansiniais metais, audito ataskaitoje reikia apie pažymėti.

Jeigu audito metu buvo nustatyta ir ištaisyta kiekybiškai ir/ar kokybiškai labai reikšmingų klaidų, audito ataskaitoje tai galima nurodyti.

Audito ataskaitoje pateikiama informacija apie audituojamo subjekto veiklos problemas (jei buvo nustatyta), kurios nedarė įtakos audituojamai finansinei atskaitomybei ir kitų ataskaitų duomenims, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumui, bet gali turėti įtakos pirmiau nurodytiems dalykams ateityje.

Rengiant audito ataskaitos projektą ir rekomendacijų įgyvendinimo plano projektą faktai, išvados, rekomendacijos ir jų įgyvendinimo priemonės bei

terminai su audituojamu subjektu derinami ir aptariami įvairia forma: per susitikimus, susirašinėjant ir kt.

Parengus ataskaitos projektą dar kartą peržiūrimas audito planas, siekiant įsitikinti, kad visi plane numatyti dalykai yra audituoti ir nurodyti ataskaitoje.

Parengtas audito ataskaitos projektas su rekomendacijų įgyvendinimo plano projektu (parengtu pagal Valstybinio audito rekomendacijų pateikimo ir įgyvendinimo stebėsenos tvarką) teikiamas susipažinti audituojamam subjektui, nustatant ne trumpesnį kaip 7 darbo dienų terminą teikti pastabas ir rekomendacijų įgyvendinimo plano projekte nurodyti priemones rekomendacijoms įgyvendinti bei nurodyti rekomendacijų įgyvendinimo terminus.

Gavęs pastabas, auditorius įvertina jų pagrįstumą ir parengia darbo dokumentą. Jis pateikiamas peržiūrai audito grupės vadovui (jei dokumentą parengė auditorius) ir vidinę bendrąją peržiūrą atliekančiam asmeniui (departamento direktoriui arba jo pavaduotojui ar skyriaus vedėjui (pavaduotojui). Jei vidinę bendrąją peržiūrą atliekantis asmuo nusprendžia, tai šį darbo dokumentą peržiūri ir specialistas (teisininkas).

Peržiūros išvadoje vidinę bendrąją peržiūrą atliekantis asmuo gali nurodyti:

tikslinti ataskaitą, nes pastabos pagrįstos; netikslinti ataskaitos, nes pastabos prieštarauja audito metu surinktiems

įrodymams; surinkti papildomų įrodymų, nes paaiškėjo naujų dalykų, galinčių turėti

įtakos nustatytų dalykų vertinimui.

Jei būtina surinkti papildomų įrodymų, auditorius atlieka papildomas audito procedūras ir parengia darbo dokumentą. Peržiūrėjęs šį dokumentą, bendrąją peržiūrą atliekantis asmuo nusprendžia dėl ataskaitos projekto tikslinimo.

Atkreiptinas dėmesys: jei audituojamas subjektas nesutinka su auditoriaus vertinimais dėl tam tikrų klaidų, neatitikimų, teisės aktų pažeidimų, audito ataskaitoje gali būti pateikiamas paaiškinimas, ar buvo atsižvelgta į audituojamo subjekto pastabas dėl nurodytų dalykų.

 

Audito ataskaitoje pateikiamos audituojamo subjekto nuomonės dėl auditoriaus nustatytų dalykų pavyzdys.

Auditoriai nustatė teisės akto pažeidimą: „X įstaiga nesilaikė Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002-12-30 nutarimu Nr. 1890 patvirtinto Valstybės turto perdavimo panaudos pagrindais laikinai valdyti ir naudotis tvarkos aprašo 1 priedo „Valstybės turto panaudos sutartis“ 6 ir 7 punktų reikalavimų, nes

turto neapdraudė ir panaudos sutarčių neįregistravo Nekilnojamojo turto registre.“

Audituojamas subjektas pateikė paaiškinimą, kad jam neskirta lėšų turtui apdrausti. Tokį paaiškinimą galima (suprantant asignavimų trūkumo problemą būtų teisinga) pateikti audito ataskaitoje ir neįtakoti auditoriaus nuomonės.

 

Valstybinio finansinio (teisėtumo) audito ataskaitą ir išvadą pasirašo departamento direktorius arba jo pavaduotojas, skyriaus vedėjas arba jo pavaduotojas ir audito grupės vadovas (auditorius, jei nesudaryta audito grupė).

 

 AUDITO IŠVADA

 

Audito išvadoje auditorius pareiškia nepriklausomą nuomonę apie:

– audituojamo subjekto finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir (ar) kitas ataskaitas;

– valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

 

 

Valstybinio audito reikalavimų 116 punktas.

Audito išvadoje turi būti pavadinimas, data, adresatas, įžanginė, audito masto pastraipos, nuostata dėl audituojamo subjekto ir auditoriaus atsakomybės, dalyko pabrėžimo ir auditoriaus nuomonės pastraipos.

 

Pavadinimas, data, adresatas

Tiksliai nurodomas pavadinimas „Valstybinio audito išvada“, išvados data ir adresatas (audituojamo subjekto pavadinimas, adresas).

 

Įžanginė pastraipa

Įvardijami audituoti finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkiniai, nurodant laikotarpį. Kitos ataskaitos nurodomos tik tuo atveju, jei buvo audituotos.

 

Vadovybės atsakomybės pastraipa

Išvadoje turi būti dalis, kurios antraštė „Vadovybės atsakomybė“. Joje turi būti nurodyta, kad audituojamo subjekto vadovas atsakingas už finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir (ar) kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumą, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

 

Auditoriaus atsakomybės (audito masto) pastraipa

Audito išvadoje turi būti dalis, kurios antraštė „Auditoriaus atsakomybė“.

Turi būti nurodyta, kad auditorius atsako už nuomonės apie finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų teisingumą ir nuomonės apie lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumą, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams pareiškimą.

Turi būti nurodyta, kad auditas atliktas pagal Valstybinio audito reikalavimus.

Išvadoje turi būti įrašytas teiginys, kad auditas suplanuotas ir atliktas taip, kad būtų gautas pakankamas užtikrinimas dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, teisėto valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais ir naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus išvadoje turi būti parašyta, kad atliekant auditą buvo surinkti įrodymai, kurie pagrindžia:

– apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės vertinimą,

– finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo vertinimą,

– valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo vertinimą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Išvadoje turi būti teiginys, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą nuomonei pareikšti.

Šią informaciją auditorius pateikia tokioje išvadoje, kurioje nėra audito darbo apimties apribojimų dėl audituojamo subjekto veiklos. Jei yra darbo apribojimų, tai nenurodoma informacija apie surinktus įrodymus ir neteigiama, kad auditas suteikia pakankamą pagrindą nuomonei pareikšti.

 

Auditoriaus nuomonės pastraipa

Audito išvadoje turi būti dalis, kurios antraštė „Nuomonė“.

Auditoriaus išvadoje turi būti aiškiai pareikšta nuomonė, ar audituojamo subjekto finansinių ataskaitų rinkinys parodo tikrą ir teisingą subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinę būklę ir 20XX metų veiklos rezultatus, pinigų srautus pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Aiškiai pareiškiama nuomonė, ar audituojamas subjektas visais reikšmingais atžvilgiais audituojamu laikotarpiu valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo, disponavo jais teisėtai ir naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Audito išvadoje gali būti pareiškiama besąlyginė, sąlyginė, neigiama nuomonė arba atsisakyta ją pareikšti.

 

Besąlyginė nuomonė

Besąlyginė nuomonė pareiškiama, kai auditoriai neturi reikšmingų pastabų dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų ir teisės aktų pažeidimų, kurie keistų auditorių nuomonę.

 

Sąlyginė nuomonė

Sąlyginė nuomonė pareiškiama, kai auditoriai nustato klaidas ir teisės aktų pažeidimus ir (ar) be tam tikrų pastabų negali pareikšti besąlyginės nuomonės.

Reiškiant sąlyginę nuomonę būtina vartoti žodį „išskyrus“ ir nurodyti dalykus, dėl kurių keliamos sąlygos. Dalykai, kurie turi įtakos auditoriaus nuomonei, gali būti:

dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų tikrumo ir teisingumo:

– nukrypimai nuo priimtos apskaitos praktikos, įskaitant netinkamą apskaitos tvarkymą;

– finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų duomenų neatitiktys;

– neatitikimai dėl faktų pateikimo būdo ar apimties.

dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams:

– nesilaikymas įstatymų ar kitų teisės aktų dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais ir naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams;

 

Jei auditorius nusprendžia, kad negali surinkti pakankamų įrodymų pareikšti besąlyginę nuomonę, nes yra nesutarimų su audituojamo subjekto vadovu arba darbo apimties apribojimas, kurio poveikis ne toks reikšmingas, kad būtų pareiškiama neigiama nuomonė arba atsisakoma ją pareikšti, yra pareiškiama sąlyginė nuomonė.

 

Neigiama nuomonė

Neigiama nuomonė pareiškiama, kai auditoriai nustato reikšmingų klaidų ir reikšmingų teisės aktų pažeidimų.

Šioje išvadoje reikia aiškiai aprašyti visas reikšmingas klaidas ir visus reikšmingus teisės aktų pažeidimus, išsamiai paaiškinti jų poveikį finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkiniams ir (ar) kitoms ataskaitoms ir valstybės lėšų ir turto valdymo,  naudojimo, disponavimo jais teisėtumui.  

 

Atsisakymas pareikšti nuomonę

Auditoriai atsisako pareikšti nuomonę, kai audito metu negali gauti pakankamų, patikimų ir tinkamų įrodymų, taip pat, kai yra reikšmingų auditorių darbo apribojimų.

Auditorius, atsisakęs pareikšti nuomonę, išvadoje turi nurodyti visas priežastis, dėl kurių nuomonė negali būti pareikšta. Priežastys nurodomos papildomoje pastraipoje apie apimties apribojimą prieš nuomonės pastraipą. 

 

Auditorius, spręsdamas dėl nustatytų klaidų poveikio finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų teisingumui ir valstybės lėšų ir

turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumui, naudojasi Vadovo dalimi „Audito rezultatų apibendrinimas“.

Lentelėje pateikta kaip auditoriaus sprendimai apie dalykų, dėl kurių modifikuojama nuomonė, pobūdį ir jų esamo arba galimo poveikio paplitimą finansinėse ataskaitose ir valstybės lėšų ir turto valdyme, naudojime ir disponavime jais, yra susiję su reiškiamos nuomonės tipu.

 

 

Dalykų, dėl kurių modifikuojama nuomonė, pobūdis

Auditoriaus sprendimai apie nustatytų dalykų paplitimą

Reikšmingi, bet nepaplitę

Reikšmingi ir paplitę

Finansinės ir kitos ataskaitos yra reikšmingai neteisingos ir (ar) valstybės lėšos ir turtas yra valdomi, naudojami, disponuojama jais neteisėtai

Sąlyginė nuomonė Neigiama nuomonė

Negalėjimas gauti pakankamų, patikimų ir tinkamų įrodymų Sąlyginė nuomonė

Atsisakymas pareikšti nuomonę

 

Pareiškiant modifikuotą nuomonę audito išvadoje turi būti dalis, kurios antraštė „Nuomonės pagrindas“, ji turi būti pateikiama prieš dalį „Nuomonė“.

Dalyje „Nuomonės dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas“ išdėstomi dalykai, turį įtakos auditoriaus nuomonei dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų duomenų. Be to, dalykai, turį įtakos nuomonei dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo, naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams, išdėstomi dalyje „Nuomonės dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas“. Šiose dalyse galima pateikti nuorodą į audito ataskaitą, kurioje išsamiai aprašyti minėti dalykai.

 

Dalyko pabrėžimo pastraipa

Dalyko pabrėžimo pastraipoje nurodomas dalykas, tinkamai pateiktas ar atskleistas finansinėse ataskaitose, tačiau, auditoriaus nuomone, esminis finansinių ataskaitų supratimui. Auditorius, pateikdamas dalykus tokioje pastraipoje, turi būti surinkęs pakankamus ir tinkamus įrodymus, kad šie dalykai finansinėse ataskaitose yra atskleisti tinkamai.

Pastraipa, kurios antraštė „Pabrėžtini dalykai“, pateikiama po nuomonės pastraipos, nurodant pabrėžiamą dalyką ir tai, kad auditoriaus nuomonei pabrėžiamas dalykas įtakos neturi.

Aplinkybės, kurioms esant, auditorius gali dalyko pabrėžimo pastraipą pateikti audito išvadoje:

reikšmingas neapibrėžtumas, susijęs su būsimais išskirtinių teisminių ginčų sprendimais ar reguliuojamaisiais veiksmais;

įvykusios didelės nelaimės, turėjusios ir turinčios reikšmingą įtaką subjekto finansinei padėčiai;

įstatymų leidybos poveikis programoms ar biudžetams; prieštaraujantys teisės aktai, reglamentai ar direktyvos, turinčios

reikšmingą įtaką subjektui; apgaulė, piktnaudžiavimas ar nuostoliai; reikšmingos ūkinės operacijos; reikšmingi vidaus kontrolės trūkumai; abejotina veiklos praktika; ūkinės operacijos, pradėtos vykdyti neatsižvelgiant į ekonominę situaciją; aplinkosaugos, socialinės atsakomybės ir valdžios pareigūnų netinkamo

elgesio problemos; neefektyvus ir neekonomiškas valstybės turto naudojimas.

 

Kitų dalykų pastraipa

Kitų dalykų pastraipoje nurodomi dalykai, nepateikti ar neatskleisti finansinėse ataskaitose, tačiau, auditoriaus nuomone, svarbūs, siekiant suprasti auditą, auditoriaus atsakomybę ar jo išvadą. Pastraipa, kurios antraštė „Kiti dalykai“, pateikiama po nuomonės ir dalyko pabrėžimo pastraipos (jei tokia yra).

 

Valstybinio audito išvados teksto pavyzdžiai pateikiami Vadovo 13 priede „Valstybinio audito išvados pavyzdžiai“. Audito išvada turi būti parengta vadovaujantis Valstybinio audito ataskaitos ir išvados įforminimo gairėmis ir Valstybės kontrolės dokumentų rengimo taisyklėmis.

 

Audito ataskaitos ir išvados teikimas audituojamam subjektui

Audituojamam subjektui raštu siunčiama:

– audito ataskaita (su užpildytu rekomendacijų įgyvendinimo planu);

– audito išvada.

Rašte audituojamam subjektui nurodoma, kokia nuomonė teikiama (besąlyginė, sąlyginė ar kt.), ir padėkojama už bendradarbiavimą.

D-4

AUDITO ĮRODYMAI 

Valstybinio audito reikalavimų 80 punktas.

Audito įrodymai yra dokumentuota informacija, kuria auditorius pagrindžia savo pastebėjimus, vertinimus, išvadas ir rekomendacijas.

 Audito įrodymai turi būti pakankami, patikimi, tinkami ir racionalūs:

pakankami – kiekybės požiūriu užtenkama informacija audito tikslams pasiekti;

patikimi – tikra ir objektyvi informacija, kuri gaunama naudojant patikimus šaltinius ir metodus;

tinkami – informacija, kuri yra tinkama audito tikslams pasiekti; racionalūs – informacija, gauta efektyviausiu būdu. Jos gavimo sąnaudos

neturi viršyti teikiamos naudos.

Audito įrodymų pakankamumas, patikimumas, tinkamumas yra susiję. Jie apibūdina kontrolės testais ir savarankiškomis audito procedūromis gaunamus audito įrodymus:

įrodymų pakankamumas apibūdina kontrolės testų ir audito procedūrų pobūdį (tipus) ir apimtį;

įrodymų patikimumas apibūdina kontrolės testų ir audito procedūrų šaltinius ir metodus, kurie buvo naudojami gauti įrodymams gauti;

įrodymų tinkamumas apibūdina kontrolės testų ir audito procedūrų tikslus.

Įrodymų šaltiniai. Audito įrodymus gali rinkti pats auditorius, gali gauti iš audituojamo subjekto, iš trečiosios šalies. Audito įrodymai, kuriuos tiesiogiai surinko pats auditorius, bus patikimesni negu gauti iš kitų. Įrodymai, gauti iš trečiosios šalies gali būti patikimesni negu gauti iš audituojamo subjekto, jeigu tokie įrodymai yra nepriklausomi ir išsamūs. Auditorius gali būti labiau užtikrintas, kai įrodymai, gauti iš skirtingų šaltinių, sutampa.

Įrodymus galima gauti taikant tokias audito procedūras: skaičiavimą, patvirtinimą, patikrinimą, stebėjimą, paklausimą, analitines procedūras.

Skaičiavimas – tai dokumentų ir apskaitos įrašų aritmetinio tikslumo patikrinimas. Šiuo būdu gauta informacija yra labai patikima. Skaičiavimą rekomenduojama atlikti suradus klaidą ar abejojant įstaigos informacija (vidaus kontrolės ar finansine).

Patvirtinimas – informacijos rinkimas iš informuotų asmenų įstaigoje ir už jos ribų. Šį būdą galima naudoti kontrolės procedūroms patikrinti ir savarankiškoms procedūroms atlikti. Patvirtinimas – tai yra atsakymas į

paklausimą, patvirtinantis apskaitos ar kituose dokumentuose pateiktą informaciją. Patvirtinimu rekomenduojama pasinaudoti, kai auditorius abejoja informacijos (duomenų) tikrumu, baigtumu, teisėtumu, įvertinimu, atskleidimu. Tokią informaciją gali suteikti trečiosios šalys: bankai, kreditoriai, tiekėjai, mokesčių inspekcijos ir kiti. Jeigu įstaiga nėra atlikusi, pavyzdžiui, gautinų ir mokėtinų sumų tinkamos inventorizacijos, auditorius turi pats surinkti skolininkų (debitorių ir kreditorių) patvirtinimus apie audituojamų metų pabaigos skolų likučius. Prieš siųsdamas prašymus patvirtinti gautinas ar mokėtinas sumas, auditorius turi nustatyti reikšmingumo lygį. Jeigu skolų sumos nėra reikšmingos, auditorius patvirtinimų gali ir neprašyti.

Patikrinimas – įrašų, dokumentų, materialaus turto tikrinimas. Galima tikrinti kontrolės procedūras ir patiems atliekant procedūras. Atliekant patikrinimą, rekomenduojama patikrinti finansinės atskaitomybės formas, apskaitos registrus, apskaitos dokumentus. Patikrinimas – dažniausiai naudojama audito procedūra. Ją taikant surenkami audito įrodymai, kurie pagrindžia visus tvirtinimus.

Stebėjimas – tai proceso eigos stebėjimas. Šiuo būdu reikšminga informacija nerenkama, tačiau šis būdas gali būti naudingas tikrinant kontrolės priemones.

Taikant stebėjimo procedūrą, rekomenduojama stebėti procesus, kuriuos atlieka įstaigos darbuotojai, pavyzdžiui, kaip atliekama inventorizacija, išmokamas darbo užmokestis. Stebėjimo įrodymai yra labai vertingi, kai reikia patvirtinti turto buvimą. Nustatant turto nuosavybę arba jo vertę vien stebėjimo nepakanka – reikia naudoti ir kitas procedūras (pavyzdžiui, tikrinimą ir kitas).

Paklausimas – tai įrodymų gavimas pokalbio su įstaigos darbuotojais ar trečiosiomis šalimis metu. Auditorius pokalbio rezultatus gali įforminti raštu ar techninėmis priemonėmis.

Analitinės procedūros – tai santykio tarp tam tikrų finansinių duomenų pozicijų, finansinių ir nefinansinių duomenų analizė. Analitines procedūras rekomenduojama taikyti, kai siekiama susidaryti nuomonę (audito planavimo arba ataskaitų rengimo etapuose) apie įstaigos finansinę veiklą (būklę). Finansinės atskaitomybės rodikliai tiriami vertikaliai ir horizontaliai, analizuojant jų struktūrą bei dinamiką, skaičiuojant įvairius santykinius rodiklius. Konkrečias analitines procedūras ir jų taikymo mastą auditorius pasirenka pats. Plačiau apie analitines procedūras žiūrėti Vadovo dalyje „Analitinės procedūros“.

Audito įrodymų pobūdis. Audito įrodymai gali būti dokumentiniai, vizualiniai (stebėjimo), žodiniai. Dokumentiniai įrodymai gaunami tiriant ir tikrinant audituojamo subjekto dokumentus (tvarkomuosius ir informacinius dokumentus, sutartis, apskaitos dokumentus ir kt.), trečiųjų asmenų dokumentus (banko dokumentus, ekspertų išvadas ir kt.). Dokumentinių įrodymų patikimumas priklauso nuo šaltinio: įrodymai, kuriuos surinko pats auditorius patikimesni už gautus iš kitų; gauti iš trečiosios šalies patikimesi už gautus iš audituojamų subjektų. Vizualiniai įrodymai gaunami audito proceso

metu stebint turtą, ūkines operacijas, kitus įvykius. Žodiniai pokalbiai pateikiami darbo dokumentuose. Žodiniai pokalbiai yra mažiausiai patikimi. Stebėjimo ir žodiniai rezultatai pateikiami darbo dokumentuose.

Audito įrodymų pakankamumą, tinkamumą, patikimumą, racionalumą turi įvertinti pats auditorius. Auditoriaus subjektyvią nuomonę apie tai, kas yra pakankami, patikimi ir tinkami audito įrodymai, veikia tokie veiksniai:

įgimtos rizikos ir kontrolės rizikos įvertinimas; apskaitos sistemos bei vidaus kontrolės vertinimas; audituojamų dalykų reikšmingumas; ankstesnio audito patirtis; audito procedūrų rezultatai, kuriais remiantis rastos klaidos ir apgaulės; prieinamos informacijos šaltiniai ir patikimumas.

Auditorius turi įvertinti, ar audito procedūromis gauti įrodymai, pagrindžiantys finansinės atskaitomybės tvirtinimus, yra pakankami ir tinkami. Tvirtinimai:

Baigtumas reiškia, kad buvo užregistruotos visos atitinkamo ataskaitinio laikotarpio ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai, balansiniai likučiai.

Tikrumas reiškia, kad balanse ir kitose atskaitomybės formose užregistruotos ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai tikrai įvyko, o balanse nurodyti tik tam audituojamam subjektui priklausantys aktyvai ir pasyvai.

Įvertinimas reiškia, kad audituojamo subjekto aktyvas ir pasyvas užregistruoti tinkama verte.

Teisėtumas reiškia, kad ūkinės operacijos atliktos pagal įstatymų ir kitų teisės aktų reikalavimus.

Atskleidimas reiškia, kad ūkinės operacijos ir ūkiniai įvykiai įregistruoti apskaitos registruose ir pateikti finansinėse ataskaitose pagal apskaitos principus ir taisykles.

Nustatęs teisės aktų pažeidimus ir surinkęs apie tai įrodymus, auditorius informuoja audituojamo subjekto vadovą. Jei vadovas nesutinka ištaisyti pažeidimus, tai auditorius gali naudotis teisine konsultacija arba susidariusią situaciją svarstyti išorėje (su audituojamą subjektą finansuojančia institucija). Šiuo atveju auditorius atsižvelgdamas į reikšmingumą (kokybinį ir kiekybinį) gali pareikšti sąlyginę ar neigiamą nuomonę.

Jei audito įrodymai renkami kitose institucijose, įstaigose ar įmonėse, rašomas raštas „Dėl duomenų pateikimo“.

Visas darbas renkant įrodymus turi būti dokumentuojamas. Plačiau žiūrėti Vadovo dalyje „Darbo dokumentai“.

D-5

ANALITINĖS PROCEDŪROS

Valstybinių audito reikalavimų 99 punktas.

Analitinės procedūros yra reikšmingų rodiklių ir tendencijų analizė.

Analitines procedūras sudaro reikšmingų rodiklių ir tendencijų analizė bei tolesnis svyravimų ir rodiklių priklausomybės, kurie neatitinka susijusios informacijos ar skiriasi nuo numatytų sumų, tyrimas.

Analitinės procedūros gali būti taikomos suvestinės finansinės atskaitomybės, asignavimų valdytojų pavaldžių įstaigų finansinės atskaitomybės ir tam tikrų finansinės informacijos dalių tyrimui. Analitines procedūras, jų taikymo mąstą auditorius pasirenka savo nuožiūra.

Finansinių ataskaitų vertinimo metu svarbu išsiaiškinti visus nukrypimus ir neįprastas tendencijas, ir nustatyti, ar:

finansinės ataskaitos parengtos laikantis nustatytų reikalavimų; išsamiai parodo tiriamojo ūkio subjekto būklę; finansinių ataskaitų tam tikros dalys turi visą būtiną informaciją; finansinių ataskaitų tam tikros dalys reikiamu būdu įvertintos, patikrintos,

pateiktos.

Valstybinių audito reikalavimų 100 punktas.

Analitinės procedūros gali būti taikomos viso audito metu: susipažįstant su audituojamo subjekto veikla, apskaitos sistemomis, nustatant riziką, audito mastą, audito metodą, patvirtinant savo padarytas išvadas ar nuomonę ir pan.

Atliekant auditą analitinės procedūros gali būti taikomos planuojant auditą, savarankiškoms procedūroms ir patvirtinant savo padarytas išvadas. 

Analitinės procedūros audito planavime:

įtvirtina ir pagerina auditoriaus žinias apie institucijos veiklą; nustato potencialias rizikos sritis; nustatyto bet kokius svarbesnius neįprastus sandorius ir (ar) sąskaitų

likučius; padeda auditoriui apsispręsti planuojant savarankiškų procedūrų pobūdį,

laiką ir apimtį.

Audito įrodymai, kuriuos auditorius gauna, taikydamas analitines procedūras planavimo etape, gali būti panaudoti pabaigti planavimo etapą. Į analitines procedūras planavimo etape taip pat įeina preliminari turimų duomenų analizė, kad būtų galima padėti auditoriui nuspręsti, ar galėtų būti analitinės procedūros naudojamos kaip savarankiškos procedūros taip siekiant sutaupyti audito laiką. Pavyzdžiui, auditorius gali atlikti pirminę duomenų analizę, kad įvertintų duomenų struktūrą ir kokybę ir ištirtų galimus ryšius tarp įvairių kintamųjų.

Auditorius, atlikdamas analitines procedūras planavimo etape, turi apsvarstyti iš įvairių šaltinių gautą informaciją: esančių institucijoje ir išorinių. Paprastai auditorius vertina tokią informaciją:

ankstesnių metų finansines ataskaitas; išorines ataskaitas (pvz., veiklos ir statistines ataskaitas); atitinkamą nefinansinę informaciją (pvz., darbuotojų skaičių); tarpines finansines ataskaitas ir kitas analizes, palygina einamąjį

laikotarpį su ankstesniais laikotarpiais ir su einamojo laikotarpio sąmata; svarbių rodiklių duomenis lygina su planuotais.

Didžiąją šios informacijos dalį reikėtų gauti iš audituojamo subjekto vadovų.

Planavimo etape taikomų analitinių procedūrų sudėtingumas ir apimtis – tai klausimai, kuriuos auditorius turi įvertinti; jie gali būti įvairūs, priklausomai nuo audituojamo subjekto dydžio, jos veiklos sudėtingumo ir galimybių surinkti informaciją. Kai kur gali pakakti peržiūrėti sąskaitų likučių pasikeitimus per laikotarpį nuo praėjusių iki einamųjų metų. Kitur galima atlikti išsamesnę tarpinių (mėnesinių) finansinių ataskaitų analizę ir palyginimus su nefinansiniais duomenimis.

Planavimo etape analitinės procedūros gali padėti auditoriui nustatyti institucijos veiklos ir operacijų pokyčius, galinčius turėti įtakos finansinei atskaitomybei. Jos gali nukreipti auditorių į dėmesio reikalaujančias apskaitos sritis. Labai svarbu, kad auditorius įvertintų išlaidų sąmatų sudarymo procedūras, prieš pradėdamas jomis pasitikėti. Auditorius turėtų apsvarstyti poveikį, kuris gali būti daromas pavaldiems padaliniams, kad jie laikytųsi biudžeto, ir riziką, kad išlaidų sąmatos rezultatais gali būti manipuliuojama, pavyzdžiui, netinkamai paskirstant išlaidas tam tikroms sąmatos eilutėms, siekiant parodyti, jog asignavimai neviršyti.

Kitos analitinės procedūros, kurias galima taikyti planavimo etape, yra palyginimas ir rodiklių analizė. Palyginimas – tai tarpinių (mėnesio) ataskaitų rezultatų sugrupavimas, kad būtų nustatyti neįprasti sandoriai ir pokyčiai, kuriuos reikia paaiškinti. Rodiklių analizė gali parodyti rizikingas sritis. Šių metodų pavyzdžiai:

patvirtintų, gautų ir panaudotų (kasinės ir faktinės išlaidos) asignavimų palyginimas procentais, kad būtų patikrintas biudžeto vykdymas (rodiklių analizė);

faktinių mėnesio išlaidų palyginimas su biudžetu, o tai, pavyzdžiui, gali parodyti, kad didelė dalis išlaidų buvo padaryta atostogų laikotarpiu, taip būtų nustatyta galima problema (palyginimas).

Analitinės procedūros kaip savarankiškos procedūros

Auditoriaus taikomos savarankiškos procedūros, siekiant sumažinti aptikimo riziką, aprėpia ūkinių operacijų ir buhalterinių sąskaitų likučių išsamias audito procedūras, analitines procedūras arba jų derinį. Sprendimą, kokias procedūras taikyti, kad būtų pasiektas tam tikras audito tikslas, auditorius priima atsižvelgdamas į esamų procedūrų tikėtiną veiksmingumą sumažinti aptikimo riziką.

Auditorius turėtų pasiteirauti vadovų apie informacijos, kurios reikia analitinėms procedūroms, prieinamumą ir patikimumą, ir apie audituojamo subjekto atliktų procedūrų rezultatus. Gali būti veiksminga pasinaudoti įmonės parengtais analitiniais duomenimis, įsitikinus, kad šie duomenys tinkamai parengti.

Jei auditorius ketina taikyti analitines procedūras kaip savarankiškas procedūras, jis turi atsižvelgti į šiuos veiksnius:

analitinių procedūrų tikslus, apimtį ir jų rezultatų patikimumą; audituojamo subjekto veiklos pobūdį ir informacijos išskaidymo

galimybes. Pavyzdžiui, analitinės procedūros gali būti veiksmingesnės, kai tiriama tam tikros veiklos srities arba audituojamo subjekto pavaldžių įstaigų finansinė informacija, o ne viso subjekto finansinė informacija;

finansinės (biudžeto programų sąmatos) ir nefinansinės (pvz., duomenys apie darbuotojų skaičių) informacijos prieinamumą;

turimos informacijos patikimumą, pavyzdžiui, kruopščiai parengtas sąmatas;

turimos informacijos tinkamumą (ar sąmatos parengtos laikantis nustatytų reikalavimų);

informacijos šaltinių patikimumą, pavyzdžiui, nuo audituojamo subjekto nepriklausantys šaltiniai yra daug patikimesni už vidaus šaltinius;

galimybę palyginti turimą informaciją; ankstesnių auditų metu įgytas žinias apie audituojamo subjekto apskaitos

ir vidaus kontrolės sistemų veiksmingumą bei problemas, dėl kurių buvo atlikti apskaitos patikslinimai.

Analitinės procedūros yra patikimesnės, kai yra stipri ir efektyvi vidaus kontrolė. Analitinės procedūros gali būti efektyvios gaunant įrodymų dėl ataskaitų skaičių tikrumo ir įvertinimo, tačiau jos nesuteikia operacijų teisėtumo įrodymų.

Analitinės procedūros, taikomos patvirtinant savo padarytas išvadas ar nuomonę.

Audito pabaigoje reikėtų taikyti analitines procedūras, kad pasitvirtintų išvada, kad finansinė atskaitomybė (kaip visuma) atitinka auditoriaus žinias apie audituojamo subjekto veiklą. Išvados, padarytos atsižvelgiant į šių procedūrų rezultatus, pagrindžia audituojamo subjekto pavaldžių įstaigų arba finansinės atskaitomybės elementų audito išvadas. Jos padeda suformuluoti išvadą apie subjekto finansinės atskaitomybės teisingumą. Be to, jos gali nustatyti sritis, kur reikia atlikti papildomų procedūrų. Analitinės procedūros, taikomos audito pabaigoje, dažnai yra tos pačios, kaip ir audito planavimo etape 

Analitinių procedūrų patikimumas

Analitinės procedūros taikomos vadovaujantis nuostata, kad tarp rodiklių yra ir turi išlikti tarpusavio priklausomybė, jeigu nebuvo ją nutraukusių sąlygų. Tokia priklausomybė suteikia audito įrodymų apie apskaitos sistemos duomenų užbaigtumą, tikslumą ir pagrįstumą. Taikant analitines procedūras gautų rezultatų patikimumas priklauso nuo auditoriaus nustatytos rizikos. Analitinės procedūros gali rodyti numatytus ryšius, nors iš tikrųjų yra reikšmingas informacijos iškraipymas.

Analitinių procedūrų rezultatų patikimumas priklauso nuo šių veiksnių:

analizuojamų straipsnių reikšmingumo, pavyzdžiui, jeigu atsargų likučiai dideli, auditorius, sudarydamas išvadas, nepasikliauja vien tik analitinėmis procedūromis. Auditorius gali remtis vien tik analitinėmis procedūromis, kai jos susijusios, pavyzdžiui, su išlaidų straipsniais, kurie atskirai paėmus nėra reikšmingi;

prognozuojamų tam tikrų analitinių procedūrų rezultatų tikslumo. Pavyzdžiui, palygindamas tam tikro laikotarpio tam tikrų kategorijų darbuotojų skaičių ir to laikotarpio jų atlyginimą su kito laikotarpio tokiais rodikliais, auditorius tikisi didesnio tikslumo negu lygindamas vieno laikotarpio išlaidas darbo užmokesčiui su kito laikotarpio darbo užmokesčio išlaidomis;

įgimtos ir vidaus kontrolės įvertinimo. Pavyzdžiui, jeigu darbo užmokesčio priskaičiavimo vidaus kontrolė yra silpna, tuomet kontrolės rizika yra didelė. Tokiu atveju, pateikiant išvadas apie išlaidas darbo užmokesčiui, savarankiški ūkinių operacijų testai yra patikimesni už analitines procedūras

Auditorius turi numatyti kontrolės procedūrų testus, jei renkant analitinėms procedūroms panaudotą informaciją buvo taikomos kontrolės procedūros. Jei kontrolės procedūros yra veiksmingos, auditorius gali labiau pasitikėti informacija ir analitinių procedūrų rezultatais.

Kai panaudotos analitinės procedūros atskleidžia didelius nukrypimus nuo tikėtino rezultato arba ryšius, kurie neatitinka kitos susijusios informacijos,

auditorius turi juos išnagrinėti ir gauti tinkamus paaiškinimus ir juos pagrindžiančius įrodymus. Neįprastų nukrypimų ir rodiklių priklausomybės tyrimas paprastai pradedamas nuo vadovų apklausos, po kurios

a. vadovų atsakymai pagrindžiami. Pavyzdžiui, vadovų atsakymai palyginami su auditoriaus žiniomis ir kitais gautais įrodymais.

b. jei vadovai negali pateikti paaiškinimų arba jei paaiškinimai yra netinkami, reikės taikyti kitas procedūras nukrypimų priežastims išsiaiškinti.

Analitinės procedūros atliekamos taikant įvairias jų rūšis ir metodus – nuo paprasčiausių palyginimų iki sudėtingos analizės, taikant labai sudėtingus statistinius metodus.

Plačiau apie analitinių procedūrų panaudojimą žiūrėti Vadovo 8 priede „Analitinės procedūros“.

D-6

AUDITO ATRANKA

Valstybinio audito reikalavimų 88 punktas.

Audito atranka yra atrinkimas elementų, kurie geriausiai reprezentuoja visumą, arba audito procedūrų taikymas mažiau kaip 100 procentų tiriamos visumos, leidžiantis auditoriui įvertinti ir padaryti išvadas apie visumą.

Auditorius, rengdamas audito procedūras, turi numatyti tinkamus būdus tikrintiniems objektams atrinkti, kad galėtų surinkti audito įrodymus, būtinus audito procedūrų tikslams pasiekti. Atranka suteikia galimybę auditoriui gauti ir įvertinti audito įrodymus apie kai kuriuos atrinktų objektų požymius ir remiantis atrankos rezultatais padaryti ar padėti padaryti išvadas apie visumą, iš kurios atlikta atranka.

Audito atranka taikytina atliekant kontrolės testus ir savarankiškas audito procedūras.

KONTROLĖS TESTAI

Auditorius atlieka kontrolės testus, jei numato, jog kontrolės rizika bus mažesnė už didelę.

Remdamasis apskaitos ir kontrolės sistemų tyrimo rezultatais, auditorius nustato tas savybes arba požymius, kurie rodo kontrolės įvykdymą ir galimus nukrypimus nuo numatytos veiklos. Auditorius atlieka tokių savybių arba požymių buvimo ar jų nebuvimo kontrolės testus.

Atliekant kontrolės testus audito atranka taikoma tada, kai yra kontrolės taikymo įrodymų (pavyzdžiui: atsakingo asmens parašas ant pardavimo sąskaitos faktūros, patvirtinantis pardavimą skolon, arba įrodymas, jog duomenų įvedimas į duomenų apdorojimo sistemą atliktas gavus įgaliojimą).

SAVARANKIŠKOS PROCEDŪROS

Atliekant savarankiškas procedūras tiriamos sumos. Šios procedūros yra dviejų tipų: analitinės procedūros ir likučių bei ūkinių operacijų išsamus tikrinimas. Procedūrų tikslas – gauti audito įrodymų reikšmingiems finansinės atskaitomybės iškraipymams išaiškinti. Auditorius, atlikdamas savarankiškas audito procedūras, gali taikyti audito atranką ir kitus objektų atrinkimo būdus. Taip surenkami audito įrodymai apie vieną ar kelis finansinės atskaitomybės sumų tvirtinimus.

Objektų atranka audito procedūroms, siekiant gauti audito įrodymų

Planuodamas audito procedūras auditorius nustato tinkamus objektų atrankos būdus:

visų objektų parinkimą (šimtaprocentinis tyrimas); specifinių objektų parinkimą; audito atranką.

Auditoriaus sprendimas dėl vieno ar iš karto kelių būdų taikymo priklauso nuo konkrečių aplinkybių. Šis sprendimas priimamas remiantis audito rizika ir efektyvumu. Auditorius turi būti įsitikinęs, kad naudojami būdai yra efektyvūs ir suteikia pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, padedančių pasiekti audito tikslus.

Visų objektų parinkimas

Auditorius gali nuspręsti, jog būtų geriausia ištirti visą sąskaitos likutį ar ūkinių operacijų grupę sudarančių objektų visumą (arba jos dalį). Šimtaprocentinis tyrimas neįmanomas kontrolės testuose, tačiau jis labiau būdingas savarankiškoms procedūroms. Pavyzdžiui, 100 proc. tyrimas atliekamas, kai visumoje yra mažai didelės vertės objektų arba kai ir įgimta, ir kontrolės rizika yra didelės, o kiti būdai pakankamų ir tinkamų audito įrodymų nesuteikia; arba kai pasikartojančio pobūdžio apskaičiavimus ar kitokius procesus atliko kompiuterinė informacijos sistema, ir 100 proc. tyrimas apsimoka (jo išlaidos yra minimalios).

Specifinių objektų parinkimas

Remdamasis žiniomis apie audituojamo subjekto veiklą, preliminariu vidaus kontrolės rizikos vertinimu ir tikrinamos visumos savybėmis, auditorius gali nuspręsti iš visumos atrinkti tik specifinius objektus. Sprendimas dėl objektų parinkimo susijęs ne su atrankos rizika. Specifiniai parinkti objektai gali būti:

Didelės vertės arba svarbūs objektai. Auditorius gali nuspręsti iš visumos išrinkti konkrečius straipsnius dėl jų didelės vertės arba dėl to, kad jie pasižymi kitomis savybėmis, pavyzdžiui: yra įtartini, neįprasti, ypač rizikingi arba dėl to, kad juose anksčiau yra pasitaikę klaidų.

Visi už tam tikrą sumą didesni objektai. Kad patikrintų didelę sąskaitos likučio ar ūkinių operacijų grupės sumos dalį, auditorius gali nuspręsti tirti tik tuos straipsnius, kurie viršija tam tikrą sumą.

Objektai informacijai gauti. Objektus auditorius gali tirti tam, kad gautų informaciją apie audituojamojo subjekto veiklą, ūkinių operacijų pobūdį, apskaitos ir vidaus kontrolės sistemas.

Objektai, skirti procedūroms patikrinti. Auditorius gali profesiniu sprendimu išrinkti ir ištirti konkrečius objektus, kad nustatytų, ar bus atliekamos tam tikros audito procedūros.

Sąskaitos likučio ar ūkinių operacijų grupės straipsnių atrankinis tyrimas atliekamas naudojant apskaičiuotą planavimo tikslumą. Sąskaitų likučiai ar ūkinių operacijų grupių straipsniai yra vertinami pagal svarbą. Straipsnis laikomas svarbiu kiekybiškai tada, kai jo likutis yra didesnis už planavimo tikslumą. Svarbiu dėl rizikos – toks, kuriame nustatyta reikšminga rizika. Nesvarbiu – toks, kuris yra didesnis už planavimo tikslumą, tačiau kurio rizika yra nereikšminga. Nereikšmingu – straipsnių suma yra mažesnė už planavimo tikslumą, išskyrus tuos atvejus, kai yra reikšminga rizika.

Nors kai kurių sąskaitos likučio ar ūkinių operacijų grupės straipsnių atrankinis tyrimas yra efektyvi audito įrodymų rinkimo priemonė, tai nėra audito atranka. Procedūrų, kurios yra taikomos tokiu būdu tam tikriems straipsniams, rezultatai negali būti pritaikomi visumai. Jei likusi visumos dalis yra reikšminga, auditorius apsvarsto būtinybę surinkti tinkamus įrodymus ir apie ją.

Grupės komponentų atrankinis tyrimas pateiktas dalyje D-8 „Grupės auditas“.

 

AUDITO ATRANKA

Audito atranka gali būti atliekama naudojant statistinius ar nestatistinius metodus.

Nestatistinių atrankos metodų statistinė versija

Pasirinkdamas konkrečioms aplinkybėms tinkamiausią statistinės ar nestatistinės atrankos metodą, suteikiantį pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, auditorius vadovaujasi profesiniu sprendimu. Pavyzdžiui, kontrolės testų atveju auditoriui dažnai svarbiau atlikti klaidų priežasties ir kilmės analizę negu jų buvimo ar nebuvimo (t. y. skaičiaus) statistinę analizę. Tokiu atveju labiausiai tinka nestatistinė atranka. Atliekant savarankiškas audito procedūras rekomenduojama naudoti statistinės atrankos metodus – paprastą atsitiktinę, sisteminę atsitiktinę ar tikimybės, proporcingos dydžiui, atranką.

Taikomos statistinės atrankos apimtis nustatoma arba pagal tikimybių teoriją, arba remiantis profesiniu sprendimu. Atrankos vieneto dydis priklauso nuo veiksnių, pateiktų Vadovo 15 priede „Veiksnių, veikiančių kontrolės testų ir savarankiškų procedūrų atrankos dydį, pavyzdžiai“. Esant panašioms aplinkybėms, atrankos veiksnių, pateiktų 15 priede, poveikis vieneto dydžiui bus panašus, nepaisant to, ar taikomas statistinis, ar nestatistinis atrankos metodas.

Taikant statistinę atranką, reikia statistiškai įvertinti ir jos riziką bei atrankos rezultatus.

Statistiniai ir nestatistiniai atrankos metodai, jų apibrėžimas ir naudojimo aprašymas pateikti Vadovo 16 priede „Atrankos parinkimo metodai“.

 

Audito atranka skirstoma į atrankos planavimo (I), pavyzdžių atrankos (II), pavyzdžių tyrimo (III) ir gautų rezultatų įvertinimo (IV) etapus.

I. Atrankos planavimas

Planuodamas audito atranką auditorius turi numatyti audito procedūrų tikslus ir apibrėžti visumos, iš kurios daroma atranka, požymius.

Pirmiausia auditorius apsvarsto konkrečius tikslus ir audito procedūrų derinį, kuris geriausiai tinka norint pasiekti užsibrėžtus tikslus. Ieškomų audito įrodymų pobūdis ir galimų klaidų aplinkybės ar kitos audito įrodymų ypatybės auditoriui padės apibrėžti klaidą ir visumą, iš kurios darytina atranka.

Remdamasis audito procedūrų tikslais, auditorius apsvarsto, kokios sąlygos apibrėžia klaidą. Aiškus klaidos požymių supratimas labai svarbu, siekiant užtikrinti, kad visos ir tik tos sąlygos, kurios atitinka procedūros tikslus, nustatant klaidas yra numatytos. Pavyzdžiui, atliekant savarankiškas audito procedūras, susijusias su gautinų sumų įvertinimo tikrinimu, neteisingas apmokėjimo priskyrimas kitam klientui nepadaro įtakos bendrajam gautinų sumų likučiui. Todėl, vertinant šios atskiros procedūros atrankos rezultatus, tokios klaidos svarstyti nereikia, nors ji ir gali turėti svarbų poveikį tokioms audito sritims kaip apgaulės tikimybės įvertinimas arba atidėjinių abejotinoms skoloms tinkamumas.

Atlikdamas kontrolės testus auditorius paprastai atlieka klaidos, kurią tikisi aptikti tiriamoje visumoje, preliminarų vertinimą ir nustato kontrolės rizikos lygį. Toks vertinimas pagrįstas ankstesnėmis auditoriaus žiniomis arba nedidelio visumos objektų skaičiaus tyrimu. Panašiai yra ir atliekant savarankiškas procedūras, kai auditorius preliminariai vertina visumos klaidų skaičių. Toks preliminarus įvertinimas naudingas planuojant audito atranką ir nustatant atrankos dydį. Pavyzdžiui, jei tikėtinų klaidų skaičius nepriimtinai didelis, tai kontrolės testai paprastai neatliekami. Jei atliekant savarankiškas procedūras tikėtinų klaidų skaičius yra didelis, gali būti taikomas 100 proc. tyrimas arba daroma didelė atranka.

Tiriamoji visuma

Auditoriui svarbu įsitikinti, jog visuma:

atitinka atrankos procedūrų tikslus, kurie apima ir tikrinimo krypties apsvarstymą. Pavyzdžiui, jei auditoriaus tikslas nustatyti mokėtinų sumų padidinimą, visuma gali būti apibrėžta kaip mokėtinų sumų sąrašas. Kita vertus, kai tikrinimo tikslas yra nustatyti mokėtinų sumų sumažinimą, visuma bus ne mokėtinų sumų sąrašas, o vėlesni mokėjimai, neapmokėtos sąskaitos, tiekėjų pareiškimai, neatitinkančios ataskaitos ar kitos visumos, suteikiančios audito įrodymų apie mokėtinų sumų sumažinimą.

yra išsami. Pavyzdžiui, jei auditorius ketina atrinkti mokėjimus patvirtinančius dokumentus, jis negali daryti išvados apie visus to laikotarpio mokėjimo dokumentus įsitikinęs, kad iš tikrųjų į registrą yra įtraukti visi mokėjimus patvirtinantys dokumentai. Panašiai yra ir tuo atveju, jei auditorius ketina iš atrankos duomenų padaryti išvadas apie apskaitos ir vidaus kontrolės sistemos veiklą per visą ataskaitinį laikotarpį – tada jis turi įtraukti visus tų metų susijusius objektus. Visuma gali būti stratifikuojama (skaidoma) skirtingais būdais. Daromos išvados apie pirmųjų 10 mėnesių kontrolę ir atliekamos alternatyvios procedūros arba atskira likusių dviejų mėnesių atranka.

Stratifikacija

Audito efektyvumą galima padidinti suskaidžius tiriamąją visumą į atskiras dalis, turinčias nustatytus požymius. Stratifikavimo tikslas – sumažinti objektų kintamumą kiekvienoje dalyje. Tai sudaro galimybę sumažinti atrankos apimtį nedidinant atrankos rizikos. Dalis reikia apibrėžti taip aiškiai, kad kiekvienas atrankos vienetas būtų priskirtas tik vienai tiriamos visumos daliai.

Atliekant savarankiškas procedūras, sąskaitos likutis ar ūkinių operacijų grupė dažnai stratifikuojama pinigine verte. Todėl galima įdėti daugiau pastangų tiriant didesnės vertės objektus, kuriuose dėl padidinimo gali būti didesnių potencialių klaidų. Panašiai ir visuma gali būti skaidoma pagal tam tikrus požymius, rodančius didesnę klaidų riziką. Pavyzdžiui, tikrinant gautinų sumų įvertinimą, likučiai gali būti suskirstyti pagal įsiskolinimo trukmę.

Iš tiriamos visumos dalies atrinktiems vienetams taikomų procedūrų rezultatai gali būti siejami tik su tais objektais, kurie įeina į šią dalį. Darydamas išvadas apie visumą auditorius turi atsižvelgti į riziką, reikšmingumą ir kitas visumos dalis. Pavyzdžiui, 20 proc. visumos objektų sudaro 90 proc. balanso likučio vertės. Auditorius gali nuspręsti patikrinti šių objektų atrankos vienetą. Auditorius įvertina atrankos vieneto rezultatus ir padaro išvadą apie 90 proc. vertę ir atskirai apie likusius 10 proc. (jie gali būti tiriami vėliau atliekant atskirą atranką, pritaikius kitus įrodymų surinkimo būdus, arba gali būti padaryta išvada, jog tai nereikšminga).

Atranka pagal svertinę vertę

Atliekant savarankiškas procedūras, ypač nustatant padidinimą, veiksminga atrankos vienetu parinkti tam tikrus piniginius vienetus, kurie sudaro sąskaitų likutį arba ūkinių operacijų grupę. Pavyzdžiui, auditorius, iš gautinų sumų likučių visumos atrinkęs specifinius piniginius vienetus, ištiria konkrečius straipsnius, kurie sudaro tuos piniginius vienetus. Toks atrankos vieneto nustatymo būdas užtikrina, kad patikrinimas bus nukreiptas į didesnės vertės objektus, nes jie turi didesnę galimybę būti parinkti. Dėl to mažėja atrankos apimtis. Šis būdas paprastai naudojamas kartu su sisteminiu parinkimo metodu (žr. Vadovo 16 priede „Atrankos parinkimo metodai“) ir yra efektyviausias išrenkant pavyzdžius iš kompiuterinės duomenų bazės.

Atrankos dydis

Nustatydamas atrankos dydį auditorius turi apsvarstyti, ar audito rizika yra sumažinta iki priimtino lygio. Atrankos dydžiui daro įtaką auditoriui priimtinas atrankos rizikos dydis. Kuo mažesnė priimtina rizika, tuo būtina didesnė atrankos apimtis. Atrankos dydis nustatomas taikant statistinę formulę arba priimant tokį objektyvų profesinį sprendimą, kuris yra tinkamas konkrečiomis aplinkybėmis. Vadovo 15 priede „Veiksnių, veikiančių kontrolės testų ir savarankiškų procedūrų atrankos dydį, pavyzdžiai“ pateikti įvairūs būdingi veiksniai, darantys įtaką atrankos dydžiui.

 

Jei auditorius taiko audito patikimumo modelį ir pasirinko vieną iš statistinės atrankos metodų (paprastą atsitiktinę, sisteminę atsitiktinę ar tikimybės, proporcingos dydžiui), tai savarankiškų audito procedūrų pavyzdžių dydis (skaičius) gali būti apskaičiuojamas pagal statistinę formulę:                                            

                                                        tiriamoji visuma  x savarankiško patikimumo faktoraus reikšmė

Atrankos dydis (pavyzdžių sk.) = _______________________________________________________

                                                                 planavimo tikslumas

 Planavimo tikslumas = (reikšmingumo suma – tikėtina klaida) x atitinkamas procentas (80-90 proc.).

Paprastai planavimo tikslumas sudaro 80–90 proc. skirtumo tarp reikšmingumo sumos ir tikėtinos klaidos.

Planavimo tikslumas žymi leistiną auditoriaus klaidos tikslumą, kuriuo pasitikima ir manoma, kad visumoje reikšmingos klaidos nėra. Galima pasirinkti didesnį planavimo tikslumo procentą, jei auditoriaus patirtis rodo, kad klaidos kasmet nelabai skiriasi. Jei tiriamoje visumoje vyko pakitimų, klaidą bus sunkiau numatyti, todėl būtų protingiau taikyti mažesnį procentą.

Tikėtina klaida paprastai sudaro 10–20 procentų apskaičiuotos reikšmingumo sumos. Tai priklauso nuo ankstesnio audito metu nustatytų klaidų skaičiaus, dydžio, audituojamo subjekto struktūrinių pasikeitimų, audituojamų buhalterinės apskaitos sąskaitų ypatybių ir kt. Formulėje tiriamoji visuma turi būti išreikšta piniginiais vienetais. Savarankiško patikimumo faktoriaus reikšmė yra auditoriaus įvertintas savarankiško patikimumo „P“ faktoriaus dydis. Pavyzdžių dydžio apskaičiavimo formulė turi būti taikoma atskirai kiekvienai tiriamai visumai ar jos daliai.

Pateiktos formulės taikymo naudingumas yra tas, kad audito darbo mastas atspindi audituojamojo subjekto aplinkybes ir mažina audito riziką.

Jeigu auditorius nusprendžia nustatyti, ar kontrolės procedūros veiksmingos ir veikė nuosekliai per visą audituojamą laikotarpį (atlikti vidaus kontrolės testus), pavyzdžių rūšys priklausys nuo to, kokius įrodymus nori gauti iš vidaus kontrolės testavimo.

Labiausiai priimtinas atrankos dydis, reikalingas įrodymams gauti, pateikiamas šioje lentelėje:

Planuojamas kontrolės patikimumas, kurį gali

suteikti kontrolės testai („P“ faktoriaus

reikšmė)

Atrankos dydis (pavyzdžių skaičius)

Didžiausias leistinas klaidų kontrolės testuose skaičius

1,3 ne mažiau kaip 15 12,3 ne mažiau kaip 30 1

Pagal Audito patikimumo modelį, jeigu auditorius nustato, kad įgimtos rizikos nėra, toliau tiria vidaus kontrolės aplinką. Nustatęs, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus, išbando kontrolės procedūrų veiksmingumą, atlikdamas kontrolės testus. Šiuo atveju atrankos dydis turi būti ne mažesnis kaip 15, kad vidaus kontrolės patikimumo „P“ faktorių galėtume įvertinti 1,3.

Kai auditorius nustato, kad įgimta rizika yra, jis įvertina šių veiksnių įtaką kontrolės rizikai. Auditorius tiria vidaus kontrolės aplinką ir nustato, kad vadovai turi efektyvių kontrolės procedūrų (riziką mažinančių kontrolės priemonių) kiekvienam rizikos veiksniui pašalinti, o vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus. Šiuo atveju atrankos dydis turi būti ne mažesnis kaip 30, kad vidaus kontrolės patikimumo „P“ faktorių būtų galima įvertinti 2,3.

Nustačius vieną klaidą (pirmiau pateiktos lentelės 3 stulpelis), auditoriui būtina apsispręsti dėl jos toleravimo ar atrankos dydžio didinimo. Viršijus didžiausią leistiną klaidingų testų skaičių, grupės vadovas (auditorius, kai auditą atlieka vienas auditorius) priima sprendimą: ar tikslinga toliau didinti pavyzdžių skaičių, ar pakankamą audito patikimumą racionaliau gauti atlikus daugiau savarankiškų audito procedūrų.

Taikant nestatistinius atrankos metodus, apskaičiuotas pavyzdžių skaičius didinamas 10–20 proc.

 

II. Pavyzdžių atranka

Atrankos vieneto parinkimas

Pavyzdžius auditorius turi išrinkti tikėdamasis, kad į atranką turi galimybę patekti visi visumoje esantys atrankos vienetai. Statistinė atranka reikalauja, kad visi atrankos vienetai būtų atrinkti atsitiktinai – taip, kad kiekvienas vienetas turėtų galimybę patekti į atranką. Atrankos vienetu gali būti fiziniai objektai (pavyzdžiui, sąskaitos faktūros) arba piniginiai vienetai. Taikydamas nestatistinę atranką ir atrinkdamas pavyzdžius auditorius priima profesinį sprendimą. Kadangi atrankos tikslas yra padaryti išvadą apie visumą, auditorius siekia atlikti reprezentatyvią atranką, parinkdamas tokius atrankos vienetus, kurie turi visumai būdingas savybes. Atranka turi būti atlikta objektyviai.

Pagrindiniai pavyzdžių parinkimo metodai aptarti 16 priede „Atrankos parinkimo metodai“.

 

III. Pavyzdžių tyrimas

Kiekvienam atrinktam vienetui auditorius pritaiko tokias audito procedūras, kurios tinka konkrečiam audito tikslui pasiekti.

Jeigu atrinktam vienetui taikyti audito procedūras netinka, paprastai jos atliekamos pakeitus vienetą. Pavyzdžiui, tiriant mokėjimo įgaliojimo įrodymą gali būti atrinktas anuliuotas čekis. Jei auditorius yra įsitikinęs, kad čekis buvo anuliuotas tinkamai ir tai nelaikoma klaida, tiriamas atitinkamai išrinktas kitas čekis.

Kartais atrinkęs vienetą pritaikyti planuotų audito procedūrų auditorius negali. Pavyzdžiui, praradus su vienetu susijusius dokumentus, jis negali būti ištirtas taikant tinkamas alternatyvias procedūras. Tokiu atveju paprastai auditorius nusprendžia, kad vienetas yra klaidingas.

 

IV. Gautų rezultatų įvertinimas

Gautų rezultatų įvertinimas yra baigiamasis ir sudėtingiausias atrankos etapas. Jo metu gauta informacija turi didžiausią įtaką formuojant nuomonę auditoriaus išvadoje.

Klaidų pobūdis ir priežastys

Auditorius turi įvertinti atrankos rezultatus, nustatytų klaidų pobūdį ir priežastis bei jų galimą poveikį konkrečiam tikslui ir kitoms audito sritims.

Atlikdamas kontrolės testus auditorius pirmiausia ištiria kontrolės veiksmingumą ir nuoseklumą ir įvertina kontrolės riziką.

Atlikdamas savarankiškas audito procedūras ir nustatęs klaidas jis turi ištirti ir šiuos dalykus:

nustatytų klaidų tiesioginį poveikį finansinei atskaitomybei; apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų efektyvumą ir jų poveikį audito

rezultatams. Pavyzdžiui, klaidos padaromos, nepaisant vidaus kontrolės reikalavimų.

Analizuodamas nustatytas klaidas auditorius gali pastebėti, jog daugelis jų turi bendrų ypatybių, pavyzdžiui, sandorio tipas, vieta ar laikotarpis. Tokiais atvejais auditorius gali nuspręsti nustatyti visus bendrus bruožus turinčius visumos vienetus ir padidinti tiriamos visumos audito procedūras, nes tokios klaidos gali būti tyčinės arba rodyti apgaulės tikimybę.

Kartais auditorius nustato, kad klaida susijusi su pavieniu įvykiu, nepasikartojančiu kitais atvejais, išskyrus esant tam tikroms identifikuojamoms sąlygoms, todėl ji visumos klaidų nereprezentuoja (anomali klaida). Priimdamas sprendimą apie anomalias klaidas auditorius privalo būti tvirtai įsitikinęs, kad tokios klaidos visumos nereprezentuoja. Auditorius tuo įsitikina, atlikdamas papildomą darbą. Papildomo darbo apimtis priklauso nuo aplinkybių ir turi būti tokia, kad suteiktų pakankamus ir tinkamus įrodymus, jog klaida likusiai visumos daliai poveikio nedaro. Pavyzdžiui:

klaida padaryta dėl kompiuterio gedimo, įvykusio tik vieną dieną per visą ataskaitinį laikotarpį. Šiuo atveju auditorius įvertina gedimo poveikį audito procedūroms ir išvadoms, ištirdamas tą dieną apdorotas tam tikras ūkines operacijas.

neteisingas atsargų vertės apskaičiavimas kuriame nors viename padalinyje. Kad įsitikintų, jog tai yra anomali klaida, auditorius turi nustatyti, ar kituose padaliniuose atsargų vertės buvo apskaičiuojamos teisingai.

Atsižvelgdamas į audito tikslus ir numatydamas atrankos pavyzdį, auditorius turi apibrėžti sąlygas, kurios apibūdina klaidą. Auditorius privalo nustatyti, ar klaida yra atsitiktinė, ar sisteminė. Sisteminė klaida gali atsirasti tik esant tam tikroms sąlygoms; ji daro įtaką tik tam tikrai tiriamos visumos daliai. Atsitiktinė klaida gali atsirasti visose ūkinėse operacijose, tiek atrinktose tikrinimui (patekusiose į imtį), tiek sudarančiose likusią nepatikrintą tiriamąją visumą.

Klaidų numatymas

Toleruotina klaida yra toleruotinas informacijos iškraipymas. Sumine išraiška ji turi būti mažesnė ar lygi auditoriaus preliminariai nustatytam reikšmingumui, kuris taikomas audituojant konkrečius sąskaitų likučius. Atlikęs savarankiškas procedūras, auditorius turi numatyti atrankos vienete aptiktas klaidas pinigine

išraiška tam, kad galėtų susidaryti aiškų vaizdą apie visumos klaidų mastą ir jas galėtų palyginti su toleruotina klaida.

Nustatyta anomali klaida gali būti eliminuojama numatant klaidas visumoje. Kiekvienos neištaisytos anomalios klaidos poveikis, numatant neanomalias klaidas, turi būti papildomai įvertintas.

Esant sisteminei klaidai papildomai reikia įvertinti, kurią visumos dalį ši klaida veikia ir, esant galimybei, praplėsti imtį ir toje srityje atlikti papildomas audito procedūras. Rekomenduotina atlikti srities, veikiamos sisteminės klaidos, šimtaprocentinį patikrinimą – tokiu būdu visos sisteminės klaidos bus surastos ir nereikės ekstrapoliuoti (projektuoti).

Nustatytas anomalias ir sistemines klaidas dar galime vadinti žinomomis klaidomis.

Toliau reikia analizuoti atsitiktines klaidas. Jeigu buvo taikomas statistinis atrankos metodas, tiriamai visumai reikia ekstrapoliuoti (projektuoti) tik atsitiktines klaidas, siekiant nustatyti jų galimą dydį visoje tiriamoje visumoje. Esant abejonių, ar klaida turi būti priskirta sisteminėms, ar atsitiktinėms klaidoms, reikia papildomai analizuoti klaidos atsiradimo aplinkybes ir, tik neįrodžius jos sistemiškumo, klaida turėtų būti priskirta atsitiktinėms klaidoms ir kartu su kitomis ekstrapoliuota tiriamai visumai. Kaip taikomi ekstrapoliavimo metodai, pateikta Vadovo 17 priede „Ekstrapoliavimo metodai“.

Jei sąskaitos likutis ar ūkinių operacijų grupė buvo suskaidyta į dalis, tai klaida numatoma kiekvienoje dalyje atskirai. Svarstant galimą klaidų poveikį visam sąskaitos likučiui ar ūkinių operacijų grupei, kiekvienoje dalyje ekstrapoliuotos (projektuotos) klaidos sumuojamos su žinomomis klaidomis ir vertinamos bendrai.

Atliekant kontrolės testus, tiksliai numatyti klaidas nebūtina, nes atrankos klaidų lygis atitinka projektuojamą klaidų lygį visumoje.

Išvadų darymas

Auditorius turi įvertinti atrankos rezultatus, kad nustatytų, ar pasitvirtina preliminarus atitinkamų visumos požymių įvertinimas, ar jį reikia peržiūrėti. Atliekant kontrolės testus ir nustačius nelauktai didelį atrankos klaidų skaičių, gali padidėti įvertintas kontrolės rizikos lygis, nebent būtų gauta papildomų įrodymų, patvirtinančių preliminarų įvertinimą. Atliekant savarankiškas procedūras išaiškinta nelauktai didelė atrankos klaida auditorių verčia manyti, jog sąskaitos likutyje arba ūkinių operacijų grupėje yra reikšmingų iškraipymų (jei nėra papildomų įrodymų apie tai, jog reikšmingų iškraipymų nėra).

Įvertinimo procedūra (taikoma savarankiškų audito procedūrų atlikimo rezultatams, gautiems naudojant statistinius pavyzdžių atrankos metodus) pavaizduota schemoje:

 

 

I situacija: Viršutinė klaidos riba mažesnė už toleruotiną klaidą. Tai priimtinas rezultatas.

II situacija: Viršutinė klaidos riba viršija toleruotiną klaidą, bet labiausiai tikėtina klaida yra mažesnė už toleruotiną klaidą. Auditorius šiuo atveju turėtų apsvarstyti:

ar prašyti audituojamo subjekto ištirti rastas klaidas ir kitų klaidų galimybes, atlikti visus reikiamus pataisymus;

ar atlikti išsamesnes (papildomas) audito procedūras, t. y. išplėsti audito atrankos dydį;

ar taikyti alternatyvias audito procedūras, siekiant gauti papildomą patikimumą.

III situacija: Labiausiai tikėtina klaida viršija toleruotiną klaidą. Finansinės ataskaitos nepriimtinos, tačiau reikšmingai klaidai pagrįsti atrenkami papildomi pavyzdžiai.

 Išvadų darymo pavyzdžiai:

 1 pavyzdys. Buvo taikoma paprasta atsitiktinė atranka (statistinis atrankos metodas), rezultatų vertinimui bus taikomas piniginio vieneto metodas.

 Pradiniai duomenys:

1. Audituojamoji visuma        487 849 354 2. Reikšmingumas                 4 878 494 (1 %) 3. Patikimumas                     85 % 4. Patikimumo faktorius         1,9* 5. Pavyzdžių skaičius             223 6. Atrankos intervalas (Atrankos intervalas = Audituojamoji visuma /

Pavyzdžių skaičius), t.y. 2 187 665 (487 849 354 / 223)

* Priklausomybė tarp audito patikimumo (proc.) ir patikimumo faktoriaus (priklausomybė paremta statistiniais skaičiavimais ir gali būti naudojama be papildomų įrodymų).

Audito patikimumas, %

99 95 90 85 80 75 70 63 50

Patikimumo faktorius 4,61 3,00 2,31 1,90 1,61 1,39 1,21 1,00 0,70

1 lentelė. Permokos

Eil. Nr.

Apskaityta vertė, Lt

Poauditinė vertė,

LtKlaida,

LtKlaidos santykis

Sisteminės – žinomos klaidos, Lt

1 2 3 4=2–3 5=4/2 6          360

          1 077          149 107  303 516 303 340 176 0,001    1 334 0 1334 1,000          1,001 150 544

2 lentelė. Nepriemokos

Eil. Apskaityta Poauditin Klaida, Klaidos Sisteminės – žinomos

Nr. vertė, Lt ė vertė, Lt Lt santykis klaidos, Lt

1 2 3 4=2–3 5=4/2 6          –4 200  139 917 149 253 –9 336 0,067             

 Labiausiai tikėtinos klaidos apskaičiavimas

Žinomos klaidos, Lt   146 344 (150 544 – 4 200)Ekstrapoliuotos klaidos, Lt (atrankos intervalas x klaidų santykis)

2 043 279 (2 187 665 x (1,001 – 0,067))

Labiausiai tikėtina klaida (žinomos klaidos + ekstrapoliuotos klaidos) 2 189 623Įstaigos atlikti pataisymai –Labiausiai tikėtina klaida

   2 189 623

Tikslumas    

        

Permokoms        Pradinis tikslumas (atrankos intervalas x patikimumo faktorius) 4 156 564 (2 187 665 x 1,9)Techninio tikslinimo faktorius 0,48**Techniškai patikslintas klaidos santykis (techninio tikslinimo faktorius x klaidos santykis) 0,48 (0,48 x 1,001)Papildomas tikslumas   1 050 079 (2 187 665 x 0,48)Bendras tikslumas (pradinis tikslumas + papildomas tikslumas)

5 206 643 (4 156 564 + 1 050 079)

Viršutinė klaidos riba (VKR)   7 396 266 (2 189 623 + 5 206 643)

Nepriemokoms      Pradinis tikslumas     4 156 564 (2 187 665 x 1,9)Techninio tikslinimo faktorius 0,48Techniškai patikslintas klaidos santykis (techninio tikslinimo faktorius x klaidos santykis) –0,03216 (0,48 x 0,067)

Papildomas tikslumas   –70 355 (2 187 665 x (-0,03216)

Bendras tikslumas (pradinis tikslumas + papildomas tikslumas)

4 086 209 (4 156 564 + (–70 355))

Apatinė klaidos riba (AKR)   6 275 832 (2 189 623 + 4 086 209)

** Jeigu savarankiško testavimo metu nustatome klaidų ir norime gauti užsibrėžtą audito patikimumą, turime taikyti techninio tikslinimo faktorių. Pagal statistinius skaičiavimus kiekvienai kitai klaidai turėtų būti taikomas vis mažesnis techninio tikslinimo faktorius. Valstybės kontrolė apsisprendžia visais atvejais taikyti 0,48.

Pagal pateiktą pavyzdį VKR ir AKR viršija nustatytą reikšmingumą, todėl tikslinga:

– peržiūrėti klaidų klasifikavimą (ar teisingai priskirtos žinomoms ir atsitiktinėms klaidoms) ir, esant tam tikroms aplinkybėms, iš naujo apskaičiuoti VKR ir AKR;

– apsvarstyti poveikį audito išvadai pagal Vadovo „Atrankos“ dalyje Gautų rezultatų įvertinimas teiktas rekomendacijas.

 

2 pavyzdys. Buvo taikyta suskaidyta (stratifikuota) atranka.

Visuma buvo padalyta į dvi dalis (stratas). Vieną dalį sudarė 25 didelės vertės operacijos, kitą dalį 100 000 likusių operacijų. Iš 25 operacijų buvo patikrintos 5, iš kurių 1 neteisinga, iš 100 000 operacijų patikrintos 45, iš kurių 5 buvo neteisingos.

Taigi, klaidų santykis = 1/5 ir 5/45.

Rezultatų vertinimui taikome skirtumų metodą:

Pirma dalis – didelės vertės operacijos

iš 25 operacijų buvo patikrintos 5 iš jų viena neteisinga klaida sudarė 500 Lt vidutinė didelės vertės klaida 500 Lt/5 = 100 Lt bendra didelės vertės klaida (ekstrapoliuota klaidų suma) 100 Lt*25 = 2

500 Lt

Antra dalis – kitos operacijos

iš 100 000 operacijų buvo patikrintos 45 iš jų 5 neteisingos klaidų vertės suma 1 125 Lt vidutinė kitų operacijų klaida 1 125 Lt/45 = 25 Lt bendra kitų operacijų klaida (ekstrapoliuota klaidų suma) 25 Lt*100 000

= 2 500 000 Lt

Klaidų vertės sumavimas

bendra didelės vertės klaida 2 500 Lt bendra kitų operacijų klaida 2 500 000 Lt labiausiai tikėtina klaida 2 500 Lt + 2 500 000 Lt = 2 502 500 Lt

Toliau reikia palyginti LTK su reikšmingumu ir apsvarstyti poveikį audito išvadai pagal Vadovo „Atrankos“ dalyje Gautų rezultatų įvertinimas teiktas rekomendacijas.

D-7

TEISĖTUMO VERTINIMAS

Valstybinio audito reikalavimų 23 punktas.

Finansinio audito tikslas yra įvertinti audituojamo subjekto vidaus kontrolę, įskaitant finansų valdymą, audituojamo subjekto turto (valstybės ar savivaldybės) valdymo, naudojimo, disponavimo juo teisėtumą ir pareikšti nepriklausomą nuomonę dėl finansinių ir kitų ataskaitų tikrumo ir teisingumo.

Valstybinio audito reikalavimų 39 punktas.

Teisėtumas reiškia, kad ūkinės operacijos atliktos pagal įstatymų bei kitų teisės aktų reikalavimus.

 Teisėtumą galima apibrėžti kaip reikalavimą, kad visos gautos pajamos, patirtos išlaidos ir ūkinės operacijos valdant, naudojant ir disponuojant valstybės lėšomis ir turtu atitiktų galiojančių įstatymų ir kitų teisės aktų normas. Auditoriai atlikdami finansinį (teisėtumo) auditą vertina ir valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą – tikrina įstatymų, Vyriausybės nutarimų, Finansų ministerijos ir valdančiųjų organizacijų[1] įsakymų ir kitų norminių dokumentų nuostatų laikymąsi.

Vertinant teisėtumą nebūtina:

pateikti nuomonės apie visų konkrečiam audituojamam subjektui taikytinų teisės aktų laikymąsi,

išnagrinėti kiekvienos ūkinės operacijos ar įvykio, kuriuos atliko audituojamas subjektas.

Biudžeto asignavimų planavimo teisėtumo vertinimas

Planavimo etape auditoriai įvertina programų sudarymą: ar keitėsi jų skaičius, kokias atsisakyta vykdyti, kokios naujos pradėtos vykdyti; programas, kurių tikslai ir uždaviniai dubliuoja institucijos vykdomų tarpinstitucinių ir kitų programų tikslus ir uždavinius; kitus, auditoriaus nuomone, svarbius dalykus. Vertinant biudžeto asignavimų planavimą teisėtumo požiūriu reikia:

nustatyti, ar sąmatų projektai sudaryti pagal galiojančių teisės aktų reikalavimus ir bendruosius metodinius nurodymus (ar planuojamų asignavimų poreikis nėra didesnis negu Finansų ministerijos nustatyti maksimalūs asignavimai, ar jis paaiškintas ir pagrįstas skaičiavimais);

nustatyti, ar investicijų planai ir projektai, pateikti Finansų ministerijai, atitinka Valstybės kapitalo investicijų planavimo metodiką.

Svarbu atkreipti dėmesį į tai, ar planuojama padengti praėjusių metų įsiskolinimus (jei tokių buvo), ir patikrinti, ar sudarydamas biudžeto programų sąmatą asignavimų valdytojas ir/ar jo pavaldžios įstaigos į projektą įtraukė numatomas išlaidas, kurių gali būti dėl būsimų įsipareigojimų (pvz.: teisminiai ieškiniai, minimalaus darbo užmokesčio didinimas ir pan.).

Auditorius išanalizuoja ir paprašo audituojamo subjekto vadovo (kito atsakingo asmens) paaiškinti visus nustatytus reikšmingus ir neįprastus pokyčius ir/ar neatitikimus bei įsitikina pateiktų paaiškinimų teisingumu. Visi nepaaiškinti pokyčiai turi būti ištirti audito metu.

Auditorius vertina, ar audituojamas subjektas Strateginiame plane tinkamai pasirinko vertinimo kriterijus. Nustatant problemas, susijusias su vertinimo kriterijų pasirinkimu, atkreiptinas dėmesys į tai:

ar pagal programos tikslams pasiekti suformuluotus rezultato vertinimo kriterijus (jų visumą) galima įvertinti programos įgyvendinimo rezultatą;

ar pasirinktų vertinimo kriterijų reikšmes įmanoma dirbtinai padidinti nekeičiant kokybės (pvz., nustatytas kriterijus – dokumentų, programų, leidinių, renginių skaičius);

ar vertinimo kriterijai realūs, aiškiai suformuluoti, nesudėtingi, leidžia daryti palyginimus;

ar vertinimo kriterijai palyginami laiko atžvilgiu; ar vertinimo kriterijų duomenys patikimi ir ar galima patikrinti jų

patikimumą; ar yra nustatytos/patvirtintos vertinimo kriterijų apskaičiavimo

metodikos, formulės; ar yra vertinimo kriterijų apskaičiavimo kontrolės sistema.

Valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo vertinimas

Audito planavimas ir atlikimas

Audito planavimo etape susipažindamas su audituojamo subjekto veikla, apskaita ir vidaus kontrolės aplinka, auditorius įgyja bendrą supratimą ir apie:

teisinę bazę, reglamentuojančią asignavimų skyrimą ir panaudojimą, turto disponavimą, valdymą ir naudojimą, apskaitą ir pan.;

audituojamo subjekto vidaus teisės aktus ir svarbias sutartis; vadovybės požiūrį į taikytinus įstatymus ir kitus teisės aktus, įskaitant

vadovybės vidaus kontrolės procedūras, kurios padeda užtikrinti atitiktį įstatymams.

Įgydamas bendrą supratimą apie audituojamo subjekto teisinę bazę, aplinką ir valdymo ypatumus, auditorius gali pasinaudoti Vadovo 22 priede „Teisėtumo vertinimui rekomenduojami klausimai ir informacijos šaltiniai, su viešaisiais pirkimais susiję rizikos veiksniai ir teisėtumo pažeidimų pavyzdžiai“ pateiktais klausimais, tačiau būtina atkreipti dėmesį, kad klausimų sąrašas nėra baigtinis, o pateiktų veiksnių tinkamumas priklauso nuo audituojamo subjekto specifikos.

Vertindamas vadovybės požiūrį, auditorius audituojamo subjekto vadovo gali paprašyti pateikti (pvz., pokalbio metu) jam žinomus ar galimus teisės aktų pažeidimus jo vadovaujamoje institucijoje ir/ arba jai pavaldžiose įstaigose. Tai rodytų, ar subjekto vadovas yra susipažinęs su teisės aktų pažeidimais savo vadovaujamoje institucijoje, jo požiūrį į teisės aktų laikymąsi (tai svarbus kontrolės aplinkos elementas), ir, jei tokių pažeidimų būta, kokių priemonių vadovas ėmėsi, kad jie nepasikartotų (kontrolės procedūros). Be to, atlikus auditą ir nustačius teisės aktų pažeidimų, svarbu palyginti vadovo pateiktus ir audito metu nustatytus duomenis – esant reikšmingiems neatitikimams galima spręsti apie nepakankamą aukščiausiojo lygio vidaus kontrolę (jei vadovas nežinojo apie reikšmingus teisės aktų pažeidimus), o kai kuriais atvejais ir vadovybės galimą dalyvavimą pažeidžiant teisės aktus (jei vadovybė tikslingai nuslėpė žinomus teisės aktų pažeidimus).

Be abejo, pokalbis su vadovu apie žinomus ar galimus teisės aktų pažeidimus nėra pakankamas audito įrodymas ir nesumažina reikiamų audito procedūrų apimties, tad gali būti naudojamas tik kaip pagalbinis informacijos šaltinis rizikai įvertinti ir kaip prevencinė priemonė.

Auditorius planavimo etape turi nustatyti, ar egzistuoja su teisėtumu susijusi rizika. Nustatant galimus prieštaravimus įstatymų ir kitų teisės aktų reikalavimams (riziką), auditoriui derėtų atkreipti dėmesį į tokią informaciją:

valstybės institucijų atliekamas (neseniai atliktas) tyrimas (patikrinimas) audituojamame subjekte, baudų apmokėjimas;

netvarkingai, netinkamai registruojami ar neužregistruoti sandoriai (pvz., sutartys numeruojamos ne iš eilės, ne visos registruojamos ir pan.);

apmokėjimas konsultantams, susijusioms šalims ar darbuotojams už neapibrėžtas paslaugas;

neįprasti mokėjimai grynaisiais; mokėjimas už prekes ir paslaugas pervestas kitai organizacijai – ne tai, iš

kurios gauta prekių ir/ar paslaugų; įsigijimai reikšmingai aukštesnėmis ar žemesnėmis negu rinkos kainomis; audito metu nustatytos ūkinės operacijos, kurioms tinkamai pagrįsti

audituojamas subjektas negali pateikti visos informacijos (ypač atsižvelkite į tokias priežastis, kaip netikėtas informacinės sistemos gedimas, dėl kurio neįmanoma gauti reikiamų duomenų ir pan.);

neigiamas komentaras žiniasklaidoje.

Galimi informacijos šaltiniai, viešųjų pirkimų srities – vienos rizikingiausių teisėtumo požiūriu – galimi rizikos veiksniai pateikti Vadovo 22 priede .

Planavimo etape, susipažindamas su vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis, auditorius patikrina, ar audituojamame subjekte įdiegtos kontrolės procedūros, kurios gali užtikrinti teisės aktų pažeidimų prevenciją ir tai, kad padaryti pažeidimai bus aptikti ir ištaisyti laiku. Pvz., šių procedūrų metu:

įvertinama, ar audituojamo subjekto parengti dokumentai neprieštarauja atitinkamiems teisės aktams;

nustatoma, ar administracijos procedūros apima vidaus kontrolę, galinčią veiksmingai užtikrinti atitiktį teisės aktams;

įvertinama, ar konkrečioms situacijoms spręsti skirtos gairės, vadovai, klausimynai ir panaši medžiaga yra tiksli ir nuosekliai atnaujinama taip, kad atspindėtų galiojančius teisės aktus;

peržiūrimos vienetinės ar konkrečios rūšies ūkinės operacijos, siekiant įvertinti, ar valstybinio sektoriaus pareigūnų sprendimai atitinka teisės aktus;

ir pan.

Tokių procedūrų pavyzdžiai:

audituojamas subjektas sudaro pagrindinių jo veiklą reglamentuojančių teisės aktų sąrašą ir vykdo nuolatinę teisės aktų reikalavimų ir jų pasikeitimų peržiūrą (prireikus – pasitelkiant teisininkus), siekiant užtikrinti, kad institucijos vidaus procedūros atitinka šiuos reikalavimus;

yra patvirtintos ir paskelbtos elgesio taisyklės, užtikrinama, kad darbuotojai būtų mokomi tinkamai jas suprasti, nuolat stebima, ar darbuotojai tinkamai jų laikosi, o nesilaikantieji įspėjami;

teisininkas vizuoja sutartis, svarbius audituojamo subjekto vidaus ir išorės dokumentus.

Jeigu vidaus kontrolės procedūros nėra įdiegtos ar yra nepakankamos arba veikia nepakankamai efektyviai, o audito metu nustatoma teisės aktų pažeidimų, tai auditorius privalo rekomenduoti įdiegti vidaus kontrolės procedūras teisės aktų laikymuisi užtikrinti.

Vertindamas teisėtumą auditorius atlieka tas pačias audito procedūras, kurios taikomos kitiems audito įrodymams rinkti: paklausimas, dokumentų tikrinimas, patvirtinimas, stebėjimas ir kt.

Pagrindinę informaciją, reikalingą teisėtumui vertinti, auditorius gauna atlikdamas tam tikrų audito sričių kontrolės testus ir savarankiškas audito procedūras, nes teisėtumas – vienas iš penkių finansinės atskaitomybės tvirtinimų. Procedūrų apimtis ir pobūdis priklauso nuo audituojamos srities, nustatyto reikšmingumo, vertinimo kriterijų, auditoriaus patirties ir kitų dalykų. Svarbu, kad atliekamos savarankiškos procedūros apimtų visas pagrindines planavimo metu nustatytas rizikos sritis. Jei yra nustatyta specifinė reikšminga rizika, susijusi su teisėtumu, tai reikia suplanuoti ir atlikti papildomas savarankiškas šių sričių audito procedūras.

Kai kuriuose audituose gali pasitaikyti išskirtinė situacija, kai surinkti tinkamus ir pakankamus audito įrodymus, pagrindžiančius teisėtumą, yra labai brangu

(reikia itin daug auditoriaus darbo laiko ar kitų sąnaudų). Tokiu atveju auditorius turi įvertinti, ar auditui reikalingos sąnaudos nebus didesnės už planuojamą gauti naudą. Svarbu atsižvelgti ir į tai, ar atsisakymas dėl didelių sąnaudų atlikti konkrečios srities savarankiškas audito procedūras neturės reikšmingos įtakos audito tikslų pasiekimui ir auditoriaus nuomonei.

Itin svarbu nustatyti sisteminius teisės aktų pažeidimus, kurie kartojasi visose (ar daugelyje) tam tikros rūšies ūkinių operacijų, o ne pavienius pažeidimus, nes jų tikėtina įtaka didesnė.

Audito rezultatų vertinimas

Auditoriaus išsilavinimas, patirtis ir žinios apie įstaigą ir jos aplinką suteikia pagrindą kai kuriuose audituojamo subjekto veiksmuose įtarti įstatymų ir kitų teisės aktų reikalavimų pažeidimus. Parengti darbo dokumentai, kuriuose pateikti (aprašyti) teisės aktų pažeidimai, taip pat valstybinio audito ataskaitos projektas teikiami teisininkui tam, kad jie būtų išnagrinėti ir įvertinti teisėtumo ir pagrįstumo požiūriu. Auditorius, remdamasis teisininko pastabomis, priima sprendimą dėl konkretaus teisės akto pažeidimo vertinimo ir jo reikšmingumo.

Visi teisės aktų pažeidimai iš esmės yra reikšmingi, tačiau vertindamas tokio pažeidimo įtaką audito išvadai auditorius privalo vadovautis savo nustatytu kokybiniu (o kur įmanoma – ir kiekybiniu) reikšmingumu. Vadovo 22 priede pateikti keli teoriniai teisėtumo pažeidimų ir galimo jų vertinimo pavyzdžiai.

Vertinant aptiktų pažeidimų reikšmingumą reikėtų atsižvelgti į:

potencialų poveikį finansinei atskaitomybei (pinigine verte); pažeidimo aplinkybes, pobūdį ir priežastis; galimą poveikį audituojamam subjektui, su juo susijusiems asmenims; pažeidimo, audituojamos srities arba audituojamo subjekto viešumą ir

visuomenės susidomėjimą.

Atkreipiame dėmesį į galimus teisės aktų pažeidimus, kuriems vertinti visada taikytinas žemesnis reikšmingumo lygis (t.y. pažeidimas gali būti laikomas reikšmingu, net jei susijusios sumos kiekybiškai nereikšmingos):

apgavystės ir korupcijos atvejai (plačiau apie apgaulę ir korupciją skaitykite Finansinio audito vadovo B-1 skyriaus Planavimas dalyje Apgaulės ir korupcijos rizikos vertinimas);

sąmoningi neteisėti veiksmai ar teisės aktų nesilaikymas; sąmoningas atsisakymas vykdyti vadovybės, auditorių ar valdančiųjų

organizacijų nurodymus; klaidingos informacijos pateikimas ar jos nuslėpimas nuo vadovybės ar

auditorių.

Teisėtumo požiūriu klaidos visada reikšmingos, kai:

jos pagrįstai paveikia su audito nuomone susijusių suinteresuotų asmenų sprendimus;

dėl sprendimo, priimto pažeidžiant teisės aktą, audituojamas subjektas, kita institucija ar asmuo patyrė reikšmingą žalą;

buvo pažeistas viešasis interesas.

Kai auditorius nustato, kad teisės aktų pažeidimai turi reikšmingą įtaką audituojamo subjekto valstybės lėšų ir turto valdymui, naudojimui, disponavimui jais ir/ar dėl šių pažeidimų įtakos finansiniai duomenys nebuvo tinkamai pateikti finansinėje atskaitomybėje, jis turi pareikšti sąlyginę arba neigiamą nuomonę.

Jeigu įstaiga trukdo auditoriui įgyti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus dėl reikšmingų pažeidimų, kurie yra, arba tikimasi, kad gali įvykti, auditorius turi pareikšti sąlyginę nuomonę arba atsisakyti pareikšti nuomonę, remdamasis audito apimties apribojimu.

Jeigu auditorius negali nustatyti, ar įstatymų ir kitų teisės aktų pažeidimai kilo dėl apribojimų, atsiradusių labiau dėl išorinių aplinkybių negu dėl audituojamo subjekto įtakos, auditorius turėtų apsvarstyti jų įtaką auditoriaus išvadai.

Audito metu gali būti nustatyta, kad keli teisės aktai skirtingai reglamentuoja tam tikrą klausimą, o atitinkamos institucijos dar nėra jo išsprendusios ar išaiškinusios. Gali būti ir taip, kad teisės aktas numato, kad konkretesnes nuostatas turi numatyti atitinkama institucija lydinčiuose teisės aktuose, o šie dar nepatvirtinti. Tokiais atvejais auditoriai turi aiškiai nurodyti audito ataskaitoje, kad audito apimtys buvo apribotos ir dėl kokių priežasčių tai padaryta. Pavyzdžiui, jei audituojamas subjektas nesutinka su auditoriaus vertinimu ir, kitaip traktuodamas konkrečias teisės aktų normas, audito metu nustatytų pažeidimų neištaiso, ataskaitoje gali būti nurodyta, kad galimybę tiksliai ir objektyviai įvertinti situaciją ribojo nepakankamas teisės aktų aiškumas ir kad šioje situacijoje audituojamo subjekto vertinimas skiriasi nuo auditoriaus vertinimo. Šie dalykai, jei pakankamai reikšmingi, taip pat pateikiami audito išvados dalyko pabrėžimo pastraipoje.

Kai audito metu nustatomos dviprasmiškos, neaiškios ar viena kitai prieštaraujančios teisės normos, audito departamento direktorius/pavaduotojas, suderinęs su valstybės kontrolieriaus pavaduotoju, kuruojančiu ir koordinuojančiu departamento veiklą, informuoja teisės aktą rengusią instituciją apie nustatytus teisės normų neatitikimus, rekomenduodamas jas patikslinti.

Audito metu nustačius teisės aktų pažeidimus, kurie buvo padaryti ankstesniais laikotarpiais, rekomenduojama atsižvelgti į galimą pažeidimo trukmę bei preliminariai įvertinti galimą pažeidimo dydį (patirtą finansinę žalą ir pan.) – remiantis tuo įvertinti pažeidimo reikšmingumą ir pasitarus su departamento/ skyriaus specialistu (teisininku) priimti sprendimą dėl papildomų audito procedūrų poreikio. Jei toks ankstesniais laikotarpis padarytas teisės akto pažeidimas turi reikšmingos įtakos ir audituojamo laikotarpio finansinių

ataskaitų teisingumui ir/ arba valstybės lėšų ir turto naudojimo, valdymo ir disponavimo jais teisėtumui – atitinkamai modifikuojama auditoriaus nuomonė.

Informavimas apie nustatytus pažeidimus

Auditorius, nustatęs galimą teisės akto pažeidimą ir surinkęs tinkamus ir pakankamus įrodymus, tinkamai ir išsamiai dokumentuoja nustatytus atvejus ir informuoja audituojamo subjekto vadovybę. Ypač svarbu skubiai pranešti, jeigu, auditoriaus nuomone, tikėtina, kad teisės aktų pažeidimai yra tyčiniai ir reikšmingi.

Jeigu auditorius įtaria, kad vadovybės nariai yra susiję su nustatytais teisės aktų pažeidimais, apie tai privalo raštu pranešti aukštesnio lygio įstaigos vadovui bei, kada tai būtina, teisėsaugos institucijoms.

Atkreipiame dėmesį, kad kai kurie teisės aktų pažeidimai priskirtini viešojo intereso pažeidimams. Vertindami ir informuodami apie juos, atsižvelkite į Ekonomiškumo ir viešojo intereso pažeidimų vertinimo finansinio (teisėtumo) audito metu laikinąją metodiką.

[1] Organizacijų, kurioms pavaldus arba kurių reguliavimo sričiai priskirtas audituojamasis subjektas.

D-8

GRUPĖS AUDITAS

Viešojo sektoriaus subjektų grupė – grupė, kurią sudaro viešojo sektoriaus subjektas ir kiti viešojo sektoriaus subjektai, už kurių finansinių ataskaitų rinkinių arba biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių konsolidavimą teisės aktų nustatyta tvarka atsakingas nurodytas viešojo sektoriaus subjektas.

Grupės auditas – viešojo sektoriaus subjektų grupės konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir (ar) kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimas ir nepriklausomos nuomonės pareiškimas.

Grupės komponentas – viešojo sektoriaus subjektas, rengiantis savo ataskaitas, kurios įtraukiamos į grupės ataskaitų rinkinį (konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius).

Šioje dalyje pateikiami grupės audito ypatumai, nepateikti kitose Vadovo dalyse.

 

Audito planavimas

Planavimo etape auditorius turi nustatyti ir įvertinti reikšmingo iškraipymo riziką (įgimtą ir kontrolės) susipažindamas su audituojamu subjektu ir jo aplinka. Auditorius turi:

susipažinti su grupe, jos komponentais ir jų aplinkomis, įskaitant kontrolės procedūras grupės lygiu;

susipažinti su konsolidavimo procesu, įskaitant grupės vadovybės nurodymus komponentams;

įvertinti kontrolės procedūrų grupės lygiu ir kontrolės procedūrų, susijusių su konsolidavimo procesu, veikimą.

Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas atliekamas susipažįstant su veikla, apskaitos sistema, atliekant ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių vertinimą, apgaulės ir korupcijos rizikos vertinimą, informacinių sistemų vertinimą, ankstesnio audito rezultatų peržiūrėjimą ir vidaus kontrolės vertinimą.

Susipažinimas su veikla turėtų apimti:

grupės struktūrą, įskaitant tiek teisinę aplinką, tiek organizacinę struktūrą (tai yra, kaip organizuota grupės finansinės atskaitomybės sistema);

komponentų veiklas, reikšmingas grupei;

kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją.

Susipažinimas su apskaitos sistema turėtų apimti:

dalykus, susijusius su taikoma apskaitos ir ataskaitų sudarymo tvarka: kiek komponentų vadovai yra susipažinę su taikoma finansinės

atskaitomybės tvarka; komponentų nustatymo ir apskaitos procesą; grupės nustatytus vidaus administracinius teisės aktus,

reglamentuojančius komponentų buhalterinę apskaitą, ataskaitų sudarymą.

dalykus, susijusius su biudžeto tvirtinimu ir vykdymu: ar asignavimų valdytojas nustato ir tvirtina komponentų biudžeto

programų išlaidų sąmatas neviršydamas šioms programoms patvirtintų asignavimų;

ar asignavimų valdytojas rengia normatyvus ir, suderinęs su Finansų ministerija (jeigu įstatymai nenustato kitaip), tvirtina juos komponentų (pavaldžių institucijų) programoms vykdyti;

ar asignavimų valdytojas vykdo kitus su biudžeto vykdymu susijusius reikalavimus, kiek tai susiję su komponentų kontrole.

dalykus, susijusius su konsolidavimo procesu: grupės vadovybės procedūras, skirtas užtikrinti, kad komponentų

finansinių atskaitų rinkiniai konsolidavimui būtų išsamūs, tikslūs ir laiku pateikiami;

kaip konsolidavimui organizuota informacinė sistema, įskaitant neautomatinę ir automatizuotą proceso stadijas, rankines ir automatizuotas kontrolės procedūras įvairiems konsolidavimo proceso etapams;

grupės vadovybės procedūros gauti informaciją apie poataskaitinius įvykius;

konsolidavimo koregavimo fiksavimą įskaitant pasirengimą, patvirtinimą ir susijusių įrašų apdorojimą bei patirtis darbuotojų, atsakingų už konsolidavimą;

ūkinių operacijų tarp komponentų dažnumą, pobūdį ir apimtį; grupės procedūras, skirtas stebėti, kontroliuoti, derinti ir pašalinti ūkines

operacijas tarp komponentų. kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją.

Vidaus kontrolės vertinimas, įskaitant informacinių sistemų vertinimą, turėtų apimti:

kontrolės procedūras grupės lygiu (susijusias tiek su finansinėmis ataskaitomis, tiek su turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumu). Grupėje taikomos kontrolės procedūros gali apimti šių dalykų kombinacijas:

reguliarūs grupės ir komponento vadovybės susitikimai, skirti aptarti veiklos naujoves ir įvertinti veiklos efektyvumą;

komponentų veiklos ir jų finansinių rezultatų stebėsena, įskaitant standartines atskaitomybės procedūras, kurios leidžia grupės vadovybei stebėti komponentų biudžetų vykdymą ir imtis atitinkamų veiksmų;

grupės vadovybės atliekamos rizikos vertinimo procedūros, t. y. veiklos rizikos nustatymo, analizavimo ir valdymo procesas, įskaitant apgaulės riziką, kuri gali daryti įtaką reikšmingam grupės finansinių ataskaitų iškraipymui;

komponentų tarpusavio ūkinių operacijų, sąskaitų likučių stebėsena, kontrolė, suderinimas ir pašalinimas grupės lygmeniu;

finansinės informacijos, gautos iš komponentų, tikslumo ir išsamumo vertinimas, stebėsenos laiko atžvilgiu procesas;

centralizuota informacinė sistema, kurioje įdiegtos bendrosios kontrolės procedūros, taikomos visoje grupėje ar jos dalyje;

kontrolės procedūros informacinėje sistemoje, bendros visiems ar daliai komponentų;

kontrolės procedūrų stebėsena, įskaitant vidaus audito veiklą ir savianalizę;

nuosekli politika ir procedūros, įskaitant grupės finansinių ataskaitų sudarymo procedūrų vadovą;

grupės lygiu taikomos tvarkos, tokios kaip elgesio kodeksas ir apgaulės prevencijos tvarka;

įgaliojimų ir atsakomybės skyrimo komponento vadovybei sistema. vidaus auditas gali būti vertinamas kaip dalis grupėje taikomų kontrolės

procedūrų, pavyzdžiui, kai vidaus audito funkcija yra centralizuota. Vadovo dalyje „Vidaus auditorių darbo panaudojimas“ plačiau apie pasinaudojimą vidaus auditorių darbu.

kitą, auditoriaus nuomone, reikšmingą informaciją.

Ūkinių operacijų ir santykių tarp susijusių šalių vertinimas, apgaulės ir korupcijos rizikos vertinimas, ankstesnio audito rezultatų peržiūrėjimas atliekami pagal Vadovo dalį „Planavimas“.

Informacijos šaltiniai, susipažįstant su grupe, jos komponentais ir jų aplinka gali būti:

grupės vadovybės teikiama informacija, įskaitant patvirtintas tvarkas; bendravimas su grupės, prireikus ir komponento, vadovybe; bendravimas su ankstesniu auditoriumi, ankstesnio audito medžiagos

peržiūrėjimas; komponentų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkiniai.

Vadovo 25 priede pateikti aplinkybių, įrodančių grupės finansinių ataskaitų reikšmingo iškraipymo riziką, pavyzdžiai.

Auditoriaus atliktas susipažinimas su grupe, jos komponentais, jų aplinkomis ir konsolidavimo procesu turi būti pakankamas tiek, kad to užtektų:

patvirtinti galimus svarbius komponentus; įvertinti reikšmingo iškraipymo riziką grupės lygiu.

Reikšmingumo nustatymas

Auditorius turi nustatyti:

grupės kaip visumos reikšmingumą. Jis taikomas grupės audito strategijai (grupės reikšmingiems procesams ir svarbiausioms audito sritims) nustatyti.

komponento reikšmingumą. Jis paprastai žemesnis negu grupės kaip visumos reikšmingumas.

Nustatant komponento reikšmingumą rekomenduojama nustatyti komponento planavimo tikslumą, kuris bus panaudotas sprendžiant komponente atliekamų procedūrų pobūdį ir apimtį. 1 paveiksle pateiktas planavimo tikslumo paskirstymas komponentams. Atkreiptinas dėmesys, kad nustatant komponento lyginamąjį svorį grupėje turi būti taikoma ta pati bazė kaip ir nustatant grupės kaip visumos reikšmingumą (pavyzdžiui: skirtų asignavimų, turto, sąnaudų sumos).

1 paveikslas.

 

Audito plano (strategijos) ir programų parengimas

Auditorius privalo suplanuoti ir įgyvendinti tinkamą atsaką į įvertintą audito planavimo etape reikšmingo iškraipymo riziką, taigi turi nustatyti, kokio pobūdžio darbą su komponentais privalės atlikti.

Jeigu daroma prielaida, kad visos grupėje taikomos kontrolės procedūros yra efektyvios, arba jeigu vien tik savarankiškos audito procedūros negali suteikti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, auditorius patikrina tokių kontrolės procedūrų efektyvumą. Kontrolės procedūrų veiksmingumo ir nuoseklumo vertinimas atliekamas pagal Vadovo dalį „Planavimas“.

Darbo su komponentu pobūdžio nustatymas

Auditoriaus sprendimą, kokį darbą reikės atlikti komponente, veikia:

komponento svarba; nustatyta didelė reikšmingo iškraipymo rizika grupės lygiu; atliktas kontrolės procedūrų grupės lygiu vertinimas.

Svarbūs komponentai

Auditorius, įvardijęs komponentą kaip svarbų dėl savo dydžio grupėje, atlieka jo auditą taikydamas komponentui nustatytą reikšmingumą. Paprastai svarbiu dėl savo dydžio grupėje laikomas toks komponentas, kuris grupėje yra didesnis negu 5%.

Auditorius, įvardijęs komponentą kaip svarbų dėl nustatytos reikšmingo iškraipymo rizikos grupės lygiu, atlieka vieną ar kelis iš veiksmų:

komponento auditą taikant komponentui nustatytą reikšmingumą; vieno ar daugiau sąskaitų likučių, ūkinių operacijų grupių, susijusių su

galima reikšmingo iškraipymo rizika grupės lygiu, auditą. Kai auditorius nustato reikšmingą riziką, kuri gali daryti įtaką tam tikroms sąskaitoms, ūkinių operacijų grupėms, jis atlieka tik šių sąskaitų ar ūkinių operacijų grupių auditą;

specifines audito procedūras, susijusias su galima reikšmingo iškraipymo rizika. Pavyzdžiui, nustačius galimą riziką dėl per greito turto nudėvėjimo grupės lygiu, auditorius gali nuspręsti atlikti audito procedūras turto srityje komponente, kuriame yra daug potencialiai nusidėvėjusio turto, tačiau kuris kitais atžvilgiais nėra svarbus.

Nesvarbūs komponentai

Jeigu auditorius komponentų neįvardija kaip svarbių, jis turi atlikti analitines procedūras grupės lygiu. Komponentų finansinė informacija analitinėms procedūroms gali būti surinkta įvairiais lygiais. Analitinių procedūrų rezultatai turi patvirtinti, kad nėra reikšmingo iškraipymo rizikos bendrai sudėtose nesvarbių komponentų ataskaitose.

Jeigu auditorius nemano, kad bus galima surinkti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus nuomonei pagrįsti atlikus darbą su svarbiais komponentais, patikrinus grupėje taikomas kontrolės procedūras ir konsolidavimo procesą bei atlikus analitines procedūras grupės lygiu, jis turi atsirinkti nesvarbius komponentus ir juose atlikti vieną ar kelis iš veiksmų:

komponento auditą taikant komponentui nustatytą reikšmingumą; vieno ar daugiau sąskaitų likučių, ūkinių operacijų grupių auditą; komponento finansinės informacijos peržvalgą taikant komponentui

nustatytą reikšmingumą; specifines audito procedūras.

Auditoriaus sprendimą, kokius komponentus atrinkti ir kokį darbą juose atlikti, gali veikti tokie veiksniai:

apimtis audito įrodymų, kuriuos tikimasi gauti iš svarbių komponentų audito;

ar komponentas buvo neseniai įkurtas ar reorganizuotas; ar komponente buvo didelių pokyčių; ar vidaus auditas auditavo tą komponentą, to audito poveikis grupės

auditui; ar komponentai taiko bendras sistemas ir procedūras; grupėje taikomų kontrolės procedūrų veikimo efektyvumas; analitinių procedūrų grupės lygiu nustatyti neįprasti svyravimai; komponento individuali finansinė svarba ar jo keliama rizika palyginus su

kitais komponentais šioje kategorijoje.

Nesvarbių komponentų parinkimas dažnai atliekamas cikliniu (rotaciniu) principu.

Kai grupę sudaro vien nesvarbūs komponentai, auditorius vis tiek turi atsirinkti tiek komponentų ir juose atlikti nurodytus vieną ar kelis veiksmus, kad gautų pakankamus ir tinkamus audito įrodymus. Auditorius, tik įvertinęs grupėje taikomas kontrolės procedūras ir atlikęs analitines procedūras grupės lygiu, negaus pakankamų ir tinkamų audito įrodymų nuomonei apie grupę pareikšti.

Vadovo 25 priede pateikta schema, kaip komponento svarba veikia auditoriaus sprendimą, kokį darbą reikės atlikti su komponento finansine informacija.

Auditorius turi parengti audito planą ir audito programas pagal Vadovo dalį „Audito plano ir programų parengimas“.

Konsolidavimo proceso vertinimas

Auditorius planavimo etape susipažįsta su kontrolės procedūromis grupės lygiu ir konsolidavimo procesu. Jeigu daroma prielaida, kad su konsolidavimo procesu susijusios kontrolės procedūros yra efektyvios, arba jeigu vien tik savarankiškos audito procedūros negali suteikti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, auditorius patikrina tokių kontrolės procedūrų efektyvumą.

Auditorius, atsižvelgdamas į įvertintą reikšmingo iškraipymo riziką, turi suplanuoti ir atlikti tolesnes konsolidavimo proceso audito procedūras.

Atliekant audito procedūras turi būti įvertinta:

ar visi komponentai buvo įtraukti į grupės finansines ataskaitas; konsolidavimo koregavimų ir pergrupavimų tinkamumas, išsamumas ir

tikslumas; jeigu komponento finansinė informacija buvo parengta pagal kitokius

negu grupės finansinėms ataskaitoms taikomus apskaitos metodus, ar tokio komponento finansinė informacija buvo tinkamai koreguota grupės finansinių ataskaitų parengimo ir pateikimo tikslais.

Audituojamo grupės komponento vadovybės informavimas

Auditorius, planuojantis atlikti grupės komponento audito procedūras, parengia raštą įstaigos vadovui.

Atlikęs grupės komponento audito darbus, auditorius raštu informuoja įstaigos vadovą apie nustatytus teisės aktų pažeidimus ir klaidas arba apie tai, kad pagal atlikto audito darbo rezultatus pažeidimų ir klaidų nerasta.

E-1

DARBO DOKUMENTAI

Valstybinio audito reikalavimų 103 punktas.

Auditoriaus darbas turi būti įforminamas darbo dokumentais.

Auditoriaus darbo dokumentai padeda planuoti ir atlikti auditą, kontroliuoti konkrečius audito darbus, geriau juos suprasti, objektyviau parengti audito ataskaitą ir išvadą.

Darbo dokumentai reikšmingi, nes:

palengvina planavimą; registruoja audito aptiktas klaidas ir neatitikimus, įstaigos veiklos

silpnąsias vietas; yra informacijos šaltinis rengiant ataskaitą ir atsakant į įstaigos ar

trečiosios šalies klausimus, fiksuoja atliktą darbą; patvirtina ir paremia ataskaitos teiginius ir išvadoje pateikiamą nuomonę; įrodo auditoriaus kompetenciją; yra pagrindas prižiūrėti audito procesą, atlikti audito vidinę ir išorinę

peržiūrą, užtikrinti audito kokybę.

Visi audito etapai nuo planavimo iki ataskaitos parengimo turi būti dokumentuojami.

Darbo dokumentuose pateikiamos išvados atlikus tam tikrus audito darbus, auditoriaus priimti sprendimai svarbiais klausimais, svarbūs faktai, kurie auditoriui buvo žinomi tuo metu, kai buvo daromos išvados. Auditorius turi atidžiai ir laiku rengti darbo dokumentus, atsižvelgdamas į kiekvieną audito sritį ir poreikius pats spręsti, kokias formas naudoti, koks bus jų turinys, kaip bus fiksuojama informacija. Darbo dokumentai rengiami ne tik sau, bet ir kitiems vartotojams, todėl visada reikia apgalvoti, kas galėtų padėti audite nedalyvavusiam asmeniui suvokti atlikto darbo pobūdį ir suprasti, kokiu pagrindu buvo pareikšta nuomonė valstybinio audito išvadoje.

Darbo dokumentuose turi būti pakankamai informacijos, kad peržiūrą atliekantis asmuo ar auditorius, nesusijęs su auditu, galėtų suprasti:

atliktų audito procedūrų pobūdį, laiką ir apimtį, jų atitiktį reikalavimams; atliktų audito procedūrų rezultatus ir surinktus audito įrodymus; audito metu iškilusius svarbius dalykus ir padarytas išvadas, taip pat

priimtus svarbius profesinius sprendimus, darant šias išvadas.

Jei nėra problemų, darbo dokumentuose pakanka paaiškinti atliktą darbą, nurodyti atliktą atranką (tiriamą visumą, atrankos metodą ir vienetą, atrinktus pavyzdžius), atliktas audito procedūras ir jų rezultatus. Kai randama problemų

(nustatoma klaidų, pažeidimų, trūkumų ir pan.), darbo dokumentuose turi būti pakankamai informacijos (be nurodytos atliktos atrankos ir aprašytų atliktų audito procedūrų, nurodomi argumentai, su problema susiję faktai), kad peržiūrą atliekantis asmuo galėtų suprasti auditoriaus padarytą išvadą, o, prireikus, testuodamas tuos pačius pavyzdžius galėtų padaryti tas pačias išvadas.

Sudarydamas darbo dokumentus auditorius turi siekti, kad informacija būtų patikima, pakankama, tinkama audito tikslams pasiekti. Darbo dokumentai gali būti įrodymai ginčuose su įstaiga ar trečiaisiais asmenimis, diskusijose ir teismų bylose, todėl kiekviename darbo dokumente turi būti nurodyta, kas ir kada jį sudarė, kokiam tikslui jis skirtas. Darbo dokumentus pasirašo auditorius, nurodydamas vardą, pavardę ir pareigas.

Audito darbo dokumentai turi būti peržiūrimi, o peržiūrėtuose turi būti įrašyta, kas ir kada atliko peržiūrą. Plačiau apie audito peržiūrą žiūrėti Vadovo dalyje „Audito kokybė“.

Darbo dokumentai apima:

informaciją apie įstaigos juridinį statusą ir organizacinę struktūrą; svarbių teisinių dokumentų, sutarčių ir posėdžių protokolų ištraukas arba

šių dokumentų kopijas; informaciją apie įstaigą, jos veiklą ir teisinę aplinką; audito planavimo duomenis, įskaitant audito planą ir programas, visus jų

pakeitimus; informaciją, atskleidžiančią auditoriaus įgytą apskaitos sistemos ir vidaus

kontrolės supratimą; audito rizikos įvertinimą; informaciją apie auditoriaus atlikto vidaus audito darbo įvertinimą; ūkinių operacijų, ūkinių įvykių ir sąskaitų likučių analizę; įstaigos reikšmingų rodiklių ir tendencijų analizę; atliktų audito procedūrų pobūdžio, laiko ir apimties aprašymą ir jų

rezultatus; auditoriaus susirašinėjimo su kitais auditoriais, ekspertais ir trečiosiomis

šalimis dokumentus; iš įstaigos gautus subjekto darbuotojų pareiškimus ir paaiškinimus; finansinių ir kitų ataskaitų kopijas, kitų auditorių ataskaitų ir išvadų

kopijas; kita.

Darbo dokumentus reikia klasifikuoti ir sisteminti taip, kad būtų lengva tvarkyti ir efektyviai panaudoti informaciją. Auditą dokumentuojant Valstybės kontrolės kompiuterizuotoje audito valdymo ir dokumentavimo sistemoje, darbo dokumentai numeruojami vadovaujantis valstybės kontrolieriaus nustatyta tvarka. Valstybinio audito dokumentai įforminami, sisteminami ir bylos sudaromos vadovaujantis Valstybės kontrolės dokumentų tvarkymo ir apskaitos taisyklėmis ir Valstybės kontrolės dokumentų rengimo taisyklėmis. Valstybinio audito bylas sudaro auditą atlikęs auditorius arba, jei yra paskirtas, grupės vadovas.

Bendrieji teisės aktai, taikomi visam valstybiniam sektoriui, dėl biudžetų planavimo, apskaitos ir t. t. valstybinio audito metu sudaromose bylose nekaupiami.

Audito metu formuojama informacinė byla, kurioje kaupiami dokumentai ir įvairi kita informacija apie audituojamą subjektą. Informacinėje byloje rekomenduojama kaupti:

bendro pobūdžio informaciją (įstaigos nuostatus, steigimo dokumentus, telefonus ir adresus, organizacinę struktūrą, tarybą, vadovus, pagrindinius atsakingus asmenis, padalinių ir pareiginius nuostatus (pareigybių aprašymus), strateginius planus ir pan.);

informaciją apie apskaitos sistemą (apskaitos sistemos aprašymą, audituojamos įstaigos vadovo patvirtintą asmenų, kurie turi teisę sudaryti ir pasirašyti arba tik pasirašyti apskaitos dokumentus, sąrašą ir jų parašų pavyzdžius, finansų valdymo vidaus tvarkas (atsargų iš sandėlio išdavimo, atsarginių dalių vertės nurašymo į išlaidas, normatyvų nustatymas, atsiskaitymų su atskaitingais asmenimis ir t. t.), biudžeto išlaidų sąmatas (pastarųjų 3 metų);

informaciją apie vidaus auditą, jo organizavimą ir taisykles (vidaus audito tarnybos nuostatus arba vidaus auditoriaus pareigybės aprašymą, vidaus audito ataskaitas (metines, programų vertinimo ir t. t.);

kitą auditoriaus nuomone reikalingą informaciją (pvz., visuomenės informavimo priemonių informaciją apie audituojamą subjektą ir kt.).

E-2

VĖLESNI ĮVYKIAI

Ataskaitų data – vėliausio laikotarpio, kurio finansinės ataskaitos teikiamos, pabaigos data.

Finansinių ataskaitų rinkiniui po jo datos įtakos gali turėti tam tikri įvykiai. Auditorius, reikšdamas nuomonę apie finansinių ataskaitų rinkinio duomenis ir valstybės turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumą, turi būti tikras, kad atsižvelgė į visus svarbius įvykius, kurie galėjo paveikti išvados turinį ir auditoriaus nuomonę.

Įvykiai, atsiradę po ataskaitų datos iki audito išvados datos

Auditorius turi atlikti audito procedūras, skirtas gauti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus apie visų įvykių po ataskaitų datos iki audito išvados datos, kurie turėjo būti nurodyti ataskaitose, tinkamą nurodymą. Auditorius, spręsdamas apie tokių procedūrų pobūdį ir apimtį, turi atsižvelgti į audito riziką. Rekomenduojama atlikti šias procedūras:

susipažinti su bet kokiomis audituojamo subjekto vadovų nustatytomis procedūromis, užtikrinančiomis, kad visi vėlesni įvykiai būtų nustatyti;

pasiteirauti audituojamo subjekto vadovų, ar įvyko kokių nors įvykių, kurie galėtų pakeisti ataskaitas;

pasiteirauti audituojamo subjekto teisininkų apie teisminius ginčus ir ieškinius;

įsitikinti, kad svarbiausi įvykiai po ataskaitų datos yra tinkamai nurodyti apskaitoje ir ataskaitose;

kitas, auditoriaus nuomone, reikalingas audito procedūras.

Nurodytos audito procedūros gali būti atliekamos kartu su procedūromis, kurias auditorius atlieka kitais tikslais ir kurios taip pat gali suteikti reikalingų audito įrodymų (pvz., procedūros, atliekamos siekiant surinkti audito įrodymus dėl sąskaitų likučių, tokios kaip sąskaitų uždarymo procedūros arba procedūros, susijusios su vėlesnių gautinų sumų gavimu).

Auditorius, vertindamas valstybės turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo teisėtumą, turi įvertinti įvykius, atsiradusius po audituojamų metų pabaigos iki audito išvados datos ir galinčius turėti įtakos teisėtumo vertinimui, pavyzdžiui, teisminių ginčų ir ieškinių baigtis.

 

Įvykiai, atsiradę po audito išvados datos iki ataskaitų pateikimo datos[1]

Įvykiai, atsiradę po ataskaitų pateikimo ir paskelbimo datos[2]

 

[1] Kol kas neaktualu, nes ataskaitos pateikiamos ir paskelbiamos anksčiau, negu pateikiama auditoriaus išvada. Pagal įstatymą ataskaitos paskelbiamos per 10 dienų nuo ataskaitų pateikimo Finansų ministerijai. Kai audito išvada bus pateikiama kartu su ataskaitomis Finansų ministerijai, ši dalis bus aktuali.

[2] Žr. pirmą nuorodą.

E-3

AUDITO KOKYBĖ 

Valstybinio audito reikalavimų 125 punktas.

Audito kokybė vertinama institucijos ir atskiro audito lygmeniu.

Kokybės užtikrinimo pagrindinis tikslas yra garantuoti, kad auditas bus atliekamas pagal Valstybinio audito reikalavimus. Šiuo tikslu vertinama audito kokybė audito institucijos ir tam tikro audito lygiu.

Valstybinio audito reikalavimų 126 punktas.

Institucijos lygiu vertinama, kaip įgyvendinama audito kokybės kontrolės politika, ar auditas atliekamas pagal šiuos reikalavimus.

Audito kokybės institucijos lygiu vertinimo tikslas yra įvertinti audito kokybės kontrolės politiką ir procedūras, kurios užtikrina, kad visi auditai atliekami pagal Valstybinio audito reikalavimus.

Audito institucijos audito kokybės užtikrinimo tikslai apima:

profesinės etikos reikalavimus. Valstybiniai auditoriai, atlikdami auditą, turi vadovautis sąžiningumo, nepriklausomumo, objektyvumo, nešališkumo, konfidencialumo ir kompetencijos principais;

įgūdžius. Auditą turi atlikti darbuotojai, turintys tinkamą patirtį, suteikiančią galimybę atlikti savo funkcijas nepriekaištingai ir stropiai;

pavedimo tvarką. Audito darbas pavedamas darbuotojui, turinčiam tinkamą išsilavinimą ir būtiną patirtį;

valdymą ir kokybės kontrolės sistemą. Visuose lygiuose turi būti tinkamai vadovaujama darbui, vykdoma audito priežiūra ir peržiūra, siekiant įsitikinti, kad jis vykdomas pagal Valstybinio audito reikalavimus.

Savivaldybės kontrolieriaus (savivaldybės kontrolės ir audito tarnybos) audito kokybė vertinama atliekant savivaldybės kontrolieriaus (savivaldybės kontrolės ir audito tarnybos) audito išorinę peržiūrą, kuri vykdoma vadovaujantis valstybės kontrolieriaus patvirtinta Savivaldybės kontrolieriaus (savivaldybės kontrolės ir audito tarnybos) atliekamo audito išorinės peržiūros tvarka, parengta vadovaujantis Vietos savivaldos įstatymu, Valstybės kontrolės įstatymu, Valstybinio audito reikalavimais. Ši tvarka nustato audito išorinės peržiūros tikslus, apimtį, išorinės peržiūros plano parengimo, išorinės peržiūros atlikimo ir ataskaitos rengimo tvarką, santykius su peržiūros subjektais.

Valstybinio audito reikalavimų 127 punktas.

Atskiro audito kokybės kontrolė vykdoma atliekant priežiūrą ir peržiūrą.

Auditorius, atlikdamas auditą, turi žinoti Valstybės kontrolės audito kokybės užtikrinimo tvarką ir procedūras.

Jeigu auditui atlikti paskiriama auditorių grupė, tai auditui vadovauti paskiriamas audito grupės vadovas. Jis vykdo atliekamo audito vidinę detaliąją peržiūrą.

Audito departamentų direktoriai, jų pavaduotojai, skyrių vedėjai (pavaduotojai) (toliau – departamento vadovai) taip pat dalyvauja audito kokybės užtikrinimo procese. Departamento vadovai ir auditoriai turi nuolat bendradarbiauti, kad vadovai susipažintų su audito procesu ir aktyviai dalyvautų planuojant audito užduotis.

Priežiūra

Priežiūra glaudžiai susijusi ir su valdymu, ir su peržiūra. Audito darbo priežiūra būtina viso audito atlikimo metu, nepriklausomai nuo kiekvieno auditoriaus kompetencijos.

Priežiūra turi garantuoti, kad:

audito grupės nariai gerai supranta audito planą ir atlikdami auditą laikosi jame numatytų užduočių, terminų ir kt.;

audito darbo dokumentuose yra pakankamai įrodymų, pagrįsiančių valstybinio audito ataskaitos teiginius, išvadas, rekomendacijas ir valstybinio audito išvadą;

auditas atliekamas pagal Valstybinio audito reikalavimus, Finansinio audito vadovą, kitas valstybės kontrolieriaus patvirtintas taisykles.

Audito priežiūra yra vadovavimo auditui dalis, ją atlieka audito departamento direktorius ir/arba jo pavaduotojas arba skyriaus vedėjas (pavaduotojas) ir audito grupės vadovas. Audito priežiūros procesas plačiau aprašytas valstybės kontrolieriaus įsakymu patvirtintose Valstybinių auditų kokybės kontrolės ir jos užtikrinimo taisyklėse.

Peržiūra

Valstybinio audito reikalavimų 129 punktas.

Peržiūros principas – valstybinio audito dokumentus peržiūri ne juos parengęs, o kitas asmuo.

Audito peržiūra yra vidinė ir išorinė. 

Vidinė peržiūra

Bendrasis vidinės peržiūros tikslas – patikrinti, ar pateikta teisinga išvada apie audituojamo subjekto finansines ir (ar) kitas ataskaitas bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams. Tai atliekama patikrinus, ar:

buvo tinkamai parengtas audito planas, kuris, remiantis žiniomis apie audituojamo subjekto veiklą, apskaitos ir vidaus kontrolės supratimu, vidaus kontrolės vertinimu, nustatyta rizika ir reikšmingumu, pasirinktų audito procedūrų pobūdžiu, jų atlikimo laiku ir apimti, atspindėtų tinkamą audito strategiją;

darbas audituojamoje įstaigoje buvo atliktas pagal patvirtintą audito planą ir audito programas ir gauti pakankami, patikimi, tinkami ir racionalūs audito įrodymai.

Bendrasis vidinės peržiūros principas – visus audito darbo dokumentus, ataskaitas, išvadas, sprendimus turi peržiūrėti kitas, o ne juos parengęs, asmuo.

Vidinė peržiūra skirstoma į detaliąją ir bendrąją.

Paprastai detaliąją peržiūrą atlieka auditui vadovaujantis asmuo – grupės (jei ji sudaryta) vadovas.

Kad peržiūra būtų veiksminga, kiekvienas auditorius turi tiksliai žinoti savo ir kitų grupės narių užduotis. Jie privalo pateikti savo darbo rezultatus taip, kad peržiūrą atliekantis asmuo galėtų atlikti savo funkciją.

Audito vidinės peržiūros procesas aprašytas valstybės kontrolieriaus įsakymu patvirtintose Valstybinių auditų kokybės kontrolės ir jos užtikrinimo taisyklėse.

Vidinė detalioji peržiūra

Audito grupės vadovas, prieš pradėdamas detaliąją peržiūrą, turi įvertinti audito sudėtingumą, auditorių kvalifikaciją, ankstesnę patirtį dirbant su audituojamu subjektu, pasikalbėti su auditoriumi, kurio dokumentai bus peržiūrimi. Grupės vadovas auditoriui turi paaiškinti, koks peržiūros tikslas ir kokie dokumentai bus peržiūrimi. Peržiūrų metu grupės vadovas turi peržiūrėti

audito procedūrų tikslus ir rezultatus, jų įforminimą audito darbo dokumentuose, juos įvertinti ir gauti užtikrinimą, kad gauti rezultatai yra tinkami audito tikslams pasiekti. Audito darbo dokumentų peržiūrą galima atlikti bet kuriame audito etape. Svarbu, kad visus audito darbo dokumentus grupės vadovas peržiūrėtų pats arba, prireikus, jo pavedimu visus ar kai kuriuos dokumentus gali peržiūrėti kitas jų neparengęs asmuo (jei jis turi atitinkamų žinių, o grupės vadovas juo pasitiki). Labai svarbu įvertinti darbo dokumentus kaip visumą, užtikrinti jų baigtumą ir nustatyti, ar audito dokumentai atitinka kitą byloje esančią informaciją. Peržiūrą atliekantis asmuo turi stebėti, ar audito dokumentuose nėra neatitikimų, ir būti pasirengęs audito grupės narius (auditorius) nukreipti teisinga kryptimi.

Peržiūros metu svarbu išsamiai patikrinti:

visas svarbiausias vertinamas sritis (ypač susijusias su audito metu aptiktais sudėtingais ir ginčytinais dalykais);

audito informaciją, susijusią su rizikingomis sritimis; ar auditoriaus pateikti įvertinimai yra pagrįsti įrodymais; audito įrodymų tinkamumą, pakankamumą ir patikimumą; visas kitas sritis, kurias peržiūrą atliekantis asmuo laiko svarbiomis.

Atlikę vidinę detaliąją peržiūrą, atsakingi asmenys užfiksuoja, kad atliktas audito darbas yra peržiūrėtas ir kada tai buvo atlikta, prireikus pateikia savo pastabas. Jeigu yra smulkių pastabų, jas galima aptarti žodžiu.

Vidinė bendroji peržiūra

Asmuo, pasirašęs pavedimą atlikti auditą, turi įvertinti audito kokybę, atlikdamas bendrąją audito informacijos peržiūrą. Peržiūra atliekama, kad būtų galima įsitikinti, kad darbo dokumentuose yra pakankamai informacijos, leidžiančios parengti tinkamą audito ataskaitą ir pagrįstą išvadą.

Bendrosios peržiūros metu nebūtina peržiūrėti visų darbo dokumentų. Dėl darbo dokumentų peržiūros apimties asmuo, pasirašęs pavedimą atlikti auditą, sprendžia savo nuožiūra, prieš tai įvertinęs audito sudėtingumą, ankstesnę patirtį dirbant su šia audituojama įstaiga, auditorių patirtį, savo paties dalyvavimą audite. Jis turėtų peržiūrėti ir įvertinti:

audituojamo subjekto finansines ir kitas ataskaitas ir kitą vadovų pateiktą informaciją;

audito planą; audito informacijos išsamumą; auditui vadovaujančio asmens detaliosios peržiūros pastabas; audito ataskaitos projektą; audito išvados projektą; visas kitas sritis, kurias šią peržiūrą atliekantis asmuo, laiko svarbiomis. 

Finansinės ir kitos ataskaitos:

ar audituojamos įstaigos finansinės ir kitos ataskaitos parengtos laikantis teisės aktų ir apskaitos principų;

ar finansinėse ir kitose ataskaitose yra akivaizdžių nukrypimų; ar auditą atliekančių asmenų darbo dokumentuose analizuotų sąskaitų

duomenys atitinka finansinėse ir kitose ataskaitose įrašytas sumas; ar finansinės ir kitos ataskaitos atitinka visą kitą kartu su ja paskelbtą

informaciją ir mūsų žinias apie audituojamą įstaigą. 

Audito planas:

ar auditą atliekantys asmenys, sudarydami planą, atsižvelgė į reikšmingus sąskaitų pasikeitimus ir kitus nukrypimus finansinėse ir kitose ataskaitose;

ar atliktas rizikos įvertinimas; ar atliktas reikšmingumo įvertinimas; ar yra aiškus ryšys tarp įvertintos rizikos ir numatomų audito procedūrų; ar auditą atliekantys asmenys vykdė darbą iki plano sudarymo; ar atliktas visas audito darbas, kuris buvo įrašytas audito plane; ar audito planas ir audito programos leis efektyviai pasiekti audito tikslus; ar visi planuoti darbai yra reikiamai dokumentuoti.

Audito informacijos pilnumą:

ar atliktas pakankamas audito darbas, o audito tikslams pasiekti surinkta pakankamai tinkamų ir patikimų audito įrodymų. 

Auditui vadovaujančio asmens detaliosios peržiūros pastabos. Ar vadovaujantis auditui asmuo peržiūrėjo:

visas svarbiausias vertinamas sritis (ypač susijusias su audito metu aptiktais sudėtingais ir ginčytinais dalykais);

audito informaciją, susijusią su rizikingomis sritimis; auditoriaus įvertinimų pagrįstumą; audito įrodymų tinkamumą, pakankamumą ir patikimumą; visas kitas sritis, kurias laikė svarbiomis.

Audito ataskaitos projektas:

ar ataskaitos projektas aiškiai surašyta ir atitinka Valstybinio audito reikalavimus bei esamą situaciją;

ar ataskaitos projekte pateikta informacija objektyvi, teisinga ir konstruktyvi;

ar ataskaitos projekto turinys suprantamas, o teiginiai tikslūs ir nedviprasmiški;

ar jame pateikta informacija pagrįsta kompetentingais ir tinkamais audito duomenimis;

ar ataskaitos projekte teisingai nurodyti ir aprašyti teisės aktų pažeidimai.

Audito išvados projektas:

ar išvada aiškiai suformuluota ir atitinka Valstybinio audito reikalavimus ir esamą situaciją;

Kai auditą atlieka vienas asmuo (grupė nesudaryta), detaliąją ir bendrąją peržiūrą atlieka pavedimą išdavęs asmuo. Tokia peržiūra turėtų apimti detaliajai ir bendrajai peržiūrai keliamus reikalavimus.

Asmuo, išdavęs pavedimą, privalo užtikrinti, kad reikšmingos problemos, pastebėtos peržiūros metu, būtų išspręstos prieš pasirašant audito išvadą. Be to, jis turi užtikrinti, kad apie visus audito metu nustatytus reikšmingus pastebėjimus būtų informuoti audituojamos įstaigos vadovai.

  Išorinė peržiūra

Valstybinio audito reikalavimų 135 punktas.

Išorinė peržiūra atliekama pabaigus auditą ir ją atlieka asmenys, nedalyvavę peržiūrimo audito procese.

Bendrasis išorinės peržiūros tikslas – įvertinti atlikto valstybinio audito kokybę, nustatyti geros audito praktikos pavyzdžius, audito metodikos tobulinimo ir auditorių mokymo sritis, pateikti vadovybei patikimą informaciją apie audito kokybę. Išorinė peržiūra atliekama auditų metu ir pabaigus juos.

Išorinė peržiūra audito metu atliekama, kai auditoriai valstybinio audito išvados projekte pareiškia neigiamą nuomonę arba atsisako ją pareikšti. Plačiau, kaip atliekama ši peržiūra, aprašyta valstybės kontrolieriaus įsakymu patvirtintose Valstybinių auditų kokybės kontrolės ir jos užtikrinimo taisyklėse.

Baigtų auditų išorinė peržiūra atliekama pagal Valstybinio audito išorinės peržiūros taisykles.

E-4-P1

Finansinio audito vadovo

1 priedas

FINANSINIO AUDITO PROCESO SCHEMOS PAVYZDYS

E-4-P2

 Finansinio audito vadovo

2 priedas

AUDITO PATIKIMUMO MODELIS

Audito patikimumo modelio apžvalga

Audito patikimumo modelis taikomas nustatant bendro patikimumo lygio 95 procentus. Kitaip tariant, auditorius turi būti bent 95 procentais tikras, kad jo išvada yra pagrįsta pakankamais, tinkamais ir patikimais įrodymais.

Audito patikimumą galima suskirstyti į tris dalis:

įgimtą patikimumą; kontrolės patikimumą; savarankišką patikimumą.

Tai galima išreikšti formule: P =IP+KP+SP, kur

P – bendras audito patikimumas,

IP – įgimtas patikimumas,

KP – kontrolės patikimumas,

SP – savarankiškas patikimumas.

Čia pateikiamo audito patikimumo modelio sukūrimas yra grindžiamas vadinamaisiais Poisson faktoriais, kiekybiškai išreiškiančiais įgimtą patikimumą, kontrolės patikimumą ir savarankišką patikimumą.

Kiekybiškai (konkrečiu skaičiumi) išreikšti patikimumo lygį be specialių tyrimų, matematinės analizės ir patirties neįmanoma. Todėl mūsų institucija apsisprendė pasinaudoti Didžiosios Britanijos Nacionalinės audito įstaigos nustatytais fiksuotais patikimumo faktoriaus dydžiais kiekvienai sudedamajai audito patikimumo daliai.

Auditoriui apsisprendžiant dėl audito strategijos, kiekybiškai išreikštas audito patikimumas padeda įvertinti, kokią dalį patikimumo jis tikisi gauti iš vidaus kontrolės sistemos patikimumo vertinimo ir kokią iš savarankiškų procedūrų.

Norint užtikrinti bendrą 95 procentų patikimumo lygį, jo sudedamųjų dalių suma, t. y., „P“ (žodžio patikimumas pirmoji raidė) faktorius, turi būti lygi 3,0, kitaip tariant, bendras audito patikimumas kiekybiškai išreiškiamas skaičiumi trys.

Pripažįstami tokie patikimumo lygiai:

 

“P“ faktorius Patikimumo lygis, procentais

0,0 00,7 501,0 631,3 742,0 862,3 903,0 95

Toliau paaiškinama, kokiu konkrečiu „P“ faktoriaus dydžiu apibūdinama kiekviena iš patikimumo sudedamųjų dalių.

Įgimtas patikimumas

Įgimtas patikimumas – tai audito patikimumas, gaunamas planavimo metu įvertinus įgimtą riziką.

Įgimtos rizikos vertinimą paprastai atliekame dviem lygiais: audituojamo subjekto veiklos lygiu ir apskaitos sričių lygiu. Šių vertinimų pagrindu sudaromas įgimtos rizikos veiksnių, kurie, auditoriaus nuomone, veikia konkrečią audito sritį, sąrašas. Įgimtos rizikos veiksniai ir kontrolės riziką didinantys veiksniai yra susiję, t. y. kiekvienas įgimtos rizikos veiksnys virsta konkrečios audito srities kontrolės riziką didinančiu veiksniu, reikalaujančiu auditoriaus dėmesio.

Pavyzdžiui, auditorius nustatė, kad konkrečios veiklos apskaitos sritis reglamentuota sudėtingais teisės aktais. Šis įgimtos rizikos veiksnys dažniausiai didina ir tos apskaitos srities kontrolės riziką. Tam tikras įgimtos rizikos veiksnys gali turėti įtakos bendriems audito tikslams ar kai kuriems iš jų, susijusiems su konkrečia audito sritimi.

Jei:

auditorius įgimtos rizikos veiksnių nenustatė ir apsisprendė, kad įgimtos rizikos nėra, tuomet įgimto patikimumo „P“ faktorius yra 1;

auditorius įgimtos rizikos veiksnius nustatė ir apsisprendė, kad įgimta rizika yra, tuomet įgimto patikimumo „P“ faktorius – 0. Šiuo atveju būtina įvertinti nustatytų įgimtos rizikos veiksnių įtaką konkrečios audito srities kontrolės rizikai.

Kontrolės patikimumas

Kontrolės patikimumas – patikimumas, gaunamas įvertinus vidaus kontrolę ir suformavus nuomonę, ar vidaus kontrolė laiku užkerta kelią klaidoms ir nustato ne pagal teisės aktus atliktas ūkines operacijas. Tai galime padaryti atlikę vidaus kontrolės aplinkos vertinimą ir vidaus kontrolės sistemos pasitikėjimo lygio įvertinimą.

Kontrolės patikimumas gali būti įvertintas trimis „P“ faktoriaus lygiais:

Auditorius nustatė, kad įgimtos rizikos nėra, kitaip tariant, auditorius planavimo etape nenustatė konkrečių įgimtos rizikos veiksnių. Toliau auditorius tiria vidaus kontrolės aplinką. Nustatęs, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus, išbando kontrolės procedūrų veiksmingumą, atlikdamas kontrolės testus, ir įsitikina, kad vidaus kontrolės sistema veikia patikimai.

Šiuo atveju kontrolės patikimumo „P“ faktorius – 1,3.

 

Auditorius nustatė, kad įgimtos rizikos nėra, kitaip tariant, auditorius planavimo etape nenustatė konkrečių įgimtos rizikos veiksnių. Toliau auditorius tiria vidaus kontrolės aplinką. Nustatęs, kad vidaus kontrolės sistema neatitinka jai keliamų reikalavimų, apsisprendžia, kad neverta testuoti vidaus kontrolės sistemos, o pakankamą audito patikimumą racionaliau yra gauti atlikus daugiau savarankiškų procedūrų. Jei buvo išbandyta vidaus kontrolės sistema, tačiau testai nebuvo sėkmingi, pakankamą audito patikimumą reikia gauti taip pat atlikus daugiau savarankiškų audito procedūrų.

Šiuo atveju kontrolės patikimumo „ P“ faktorius – 0.

 

Auditorius nustatė, kad įgimta rizika yra: nustatė konkrečius įgimtos rizikos veiksnius ir įvertino, kad jie iš esmės didina klaidingos informacijos pateikimo riziką. Vėliau auditorius įvertina šių veiksnių įtaką kontrolės rizikai, tiria vidaus kontrolės aplinką ir nustatęs, kad vadovai turi efektyvių kontrolės procedūrų kiekvienam rizikos veiksniui pašalinti (riziką mažinančios kontrolės priemonės), o vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus. Auditorius tiria vidaus kontrolės sistemą, būtinai įvertina riziką mažinančių kontrolės priemonių veiksmingumą ir įsitikina, kad šios priemonės veikia patikimai. Tolesni jo veiksmai planuojami darant prielaidą, kad vidaus kontrolės sistema pajėgi fiksuoti ir ištaisyti klaidas.

Šiuo atveju kontrolės patikimumo „P“ faktorius – 2,3.

 

Auditorius nustatė, kad įgimta rizika yra, kitaip tariant, auditorius nustatė konkrečius įgimtos rizikos veiksnius, kurie iš esmės didina klaidingos informacijos pateikimo riziką. Toliau auditorius įvertina šių veiksnių įtaką kontrolės rizikai. Tiria vidaus kontrolės aplinką ir nustatęs, kad vadovai

nenustatė efektyvių kontrolės procedūrų kiekvienam rizikos veiksniui sumažinti (riziką mažinančios kontrolės priemonės), mano, kad vidaus kontrolės sistema neatitinka jai keliamų reikalavimų, apsisprendžia netestuoti vidaus kontrolės procedūrų veiksmingumo, o pakankamą audito patikimumą racionaliau yra gauti atlikus daugiau savarankiškų procedūrų.

Šiuo atveju kontrolės patikimumo „P“ faktorius – 0.

Vertinant kontrolės patikimumą auditoriui labai svarbu apsispręsti, ar visų audito sričių audito strategija bus grindžiama vidaus kontrolės patikimumo principu.

Savarankiškas patikimumas

Savarankiškas patikimumas yra audito patikimumas, gaunamas atlikus savarankiškas procedūras.

Savarankiškas patikimumas gali būti įvertintas trimis „P“ faktoriaus lygiais, atsižvelgiant į tai, ar auditorius nustatė konkrečius rizikos veiksnius, ar ketina remtis vidaus kontrolės patikimumu.

1. Didelės apimties savarankiškos procedūros

Jos planuojamos, jeigu auditorius nustatė reikšmingų įgimtos rizikos veiksnių, darančių įtakos audito tikslams (įgimta rizika yra), o vadovai kontrolės riziką mažinančių priemonių netaikė, auditorius neatliko vidaus kontrolės testų arba jie buvo nesėkmingi. Auditorius nusprendžia, kad vidaus kontrolės sistema pasitikėti negalima. Bendrą audito patikimumą auditorius planuoja pasiekti atlikdamas didelės apimties savarankiškas procedūras. Tokias procedūras galima atlikti ir esant mažoms audito apimtims, siekiant racionalios audito strategijos.

Šiuo atveju savarankiško patikimumo „P“ faktorius – 3,0.

2. Vidutinės apimties savarankiškos procedūros

Jos planuojamos, jeigu auditorius nenustatė reikšmingų įgimtos rizikos veiksnių, turinčių įtakos audito tikslams (įgimtos rizikos nėra) ir vėliau neketina remtis vidaus kontrolės sistema. Šiuo atveju bendrą audito patikimumą auditorius planuoja pasiekti atlikdamas vidutinės apimties savarankiškas procedūras.

Šiuo atveju savarankiško patikimumo „P“ faktorius – 2,0.

3. Mažos apimties savarankiškos procedūros

Jos planuojamos, jeigu auditorius nenustatė reikšmingų įgimtos rizikos veiksnių, turinčių įtakos audito tikslams (įgimtos rizikos nėra), ištyrė vidaus kontrolės aplinką ir nustatė, kad vidaus kontrolės sistema

atitinka jai keliamus reikalavimus. Ištyrė vidaus kontrolės sistemą ir padarė išvadą, kad vidaus kontrolės sistema veikė patikimai. Šiuo atveju bendrą audito patikimumą auditorius planuoja pasiekti atlikdamas mažos apimties savarankiškas procedūras.

Šiuo atveju savarankiško patikimumo „P“ faktorius – 0,7.

4. Mažos apimties savarankiškos procedūros

Jos gali būti planuojamos ir kai auditorius nustatė konkrečius įgimtos rizikos veiksnius, lemiančius audito tikslus (įgimta rizika yra). Auditorius toliau tiria vidaus kontrolės aplinką, nustato, kad vadovai turi efektyvių kontrolės procedūrų kiekvienam rizikos veiksniui pašalinti (riziką mažinančios kontrolės priemonės). Įsitikina, kad vidaus kontrolės sistema atitinka jai keliamus reikalavimus. Auditorius tiria vidaus kontrolės sistemą. Patikrina riziką mažinančias kontrolės priemones, t. y. įsitikina, kad šios priemonės veikia ir nusprendžia, kad vidaus kontrolės sistema yra patikima. Tolesni jo veiksmai planuojami darant prielaidą, kad vidaus kontrolės sistema pajėgi fiksuoti ir ištaisyti klaidas. Šiuo atveju bendrą audito patikimumą auditorius planuoja pasiekti atlikdamas mažos apimties savarankiškas procedūras.

Šiuo atveju savarankiško patikimumo „P“ faktorius – 0,7.

Rekomenduojama, neatsižvelgiant į įgimtą ir kontrolės patikimumą, visada atlikti savarankiškas procedūras ir gauti 50 proc. savarankišką patikimumą, kaip to reikalauja Tarptautiniai audito standartai.

Auditoriaus patogumui pateikiamos dvi audito patikimumo modelio schemos:

 1 schema

 

    Patikimumo lygis   Patikimu

mo lygisa Jei įgimta rizika yra 0 Jei įgimtos rizikos

nėra 1b Kontrolės rizika:

jeigu buvo išbandytos kontrolės priemonės, mažinančios riziką, ir kontrolės testai buvo sėkmingi;

jeigu buvo išbandyta vidaus kontrolės sistema

2,3 Jeigu nebuvo išbandyta kontrolės sistema arba buvo išbandyta vidaus kontrolės sistema, tačiau testai nebuvo sėkmingi

0

ir testai sėkmingi

cSavarankiškas patikimumas – mažos apimties savarankiškos procedūros

0,7

Savarankiškas patikimumas – vidutinės apimties savarankiškos procedūros

2

    3,0   3,0

 

2 schema

 

    Patikimumo lygis   Patikimu

mo lygisa Jei įgimta rizika yra 0 Jei įgimtos rizikos

nėra 1

b

Kontrolės rizika:

jeigu nebuvo išbandytos kontrolės priemonės, mažinančios riziką;

jeigu nebuvo išbandyta vidaus kontrolės sistema

0

Buvo išbandyta vidaus kontrolės sistema ir kontrolės testai buvo sėkmingi

1,3

cSavarankiškas patikimumas – didelės apimties savarankiškos procedūros

3,0

Savarankiškas patikimumas – mažos apimties savarankiškos procedūros

0,7

    3,0   3,0           

Pavyzdžiui, auditorius nustatė, kad savarankiško patikimumo faktorius „P“ lygus 0,7. Tai reiškia, kad jis auditą suplanavo taip, kad 50 procentų patikimumo jis gaus iš savarankiškų procedūrų, o likusius 45 procentus patikimumo jis gaus iš vidaus kontrolės sistemos patikimumo. Šiuo atveju jis turi surinkti pagrįstus įrodymus, kad jis gali pasitikėti vidaus kontrolės sistema, t. y., kad ji yra pakankama ir pajėgi fiksuoti klaidas bei laiku jas taisyti.

Nereikšmingoms apskaitos sritims audituoti, auditorius gali atlikti tik mažos apimties savarankiškas audito procedūras (racionaliau bendrą audito patikimumą gauti iš savarankiško patikimumo). Pasirinkdamas tokią audito strategiją auditorius turi nuspręsti, ar atlikus savarankiškas procedūras bus gauti pakankami įrodymai finansinės atskaitomybės tvirtinimams pagrįsti.

-4-P3

 Finansinio audito vadovo

3 priedas

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪRŲ VERTINIMAS

Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūros dažniausia taikomos reikšmingoms apskaitos sritims.

Reikšmingas apskaitos sritis auditorius turėtų suprasti:

kiekybine išraiška – tai finansinės atskaitomybės didžiausios sumos (ilgalaikio turto, įsiskolinimų, darbo užmokesčio išlaidų ar kita);

kokybine išraiška – jei rinkdamas duomenis apie audituojamą subjektą auditorius nustatė apgaulės ir sukčiavimo arba vadovų įstatymų ir kitų teisės aktų reikalavimų nesilaikymo atvejų, tai apskaitos sritys, kurias lemia minėti atvejai, tai pat yra reikšmingos. Be to, apskaitos sritys yra reikšmingos ir tuomet, kai jos rodo veiklos sritis, kuriomis domisi Seimas, visuomenė ir pan.

Nustatydamas, dokumentuodamas ir vertindamas aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės (toliau ALVK) procedūras auditorius turi:

nustatyti audituojamo subjekto reikšmingų apskaitos sričių riziką ir ALVK procedūras, kurias vadovai įdiegia, siekdami sumažinti galimą rizikos poveikį;

nustatyti, kuriuos finansinės atskaitomybės tvirtinimus pagrindžia kiekviena iš ALVK procedūrų, ir pagal tai atrinkti ALVK procedūras vertinimui;

atlikti atrinktų ALVK procedūrų vertinimą (atlikti kontrolės testus), nustatyti šių procedūrų veiksmingumą ir įvertinti testavimo rezultatus – įvertinti, kokios ALVK procedūros veikia efektyviai.

Šį darbą rekomenduojama atlikti etapais.

I.   Reikšmingų apskaitos sričių ir rizikos veiksnių, lemiančių jas, nustatymas; ALVK procedūrų, skirtų sumažinti rizikos poveikį, nustatymas; aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės rizikos vertinimas

Siekdamas didesnio audito efektyvumo, auditorius darbo dokumente turėtų aprašyti tik tas ALVK procedūras, kurios gali turėti įtakos reikšmingoms apskaitos sritims. Nustatytas reikšmingas apskaitos sritis reikia įrašyti į pateiktos 1 lentelės stulpelį „Reikšmingos apskaitos sritys“.

Vėliau auditorius turi nustatyti rizikos veiksnius, veikiančius kiekvieną reikšmingą apskaitos sritį. Nustatytą riziką reikia įrašyti į 1 lentelės stulpelį „Nustatytos rizikos“.

Auditorius nustato audituojamojo subjekto įdiegtas ALVK procedūras, skirtas sumažinti galimą rizikos veiksnių poveikį. Auditorius preliminariai įvertina, ar

ALVK procedūros yra efektyvios ar neefektyvios. Nustatytas ALVK procedūras reikia įrašyti į 1 lentelės stulpelį „Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūros“. ALVK procedūrų nustatymui rekomenduojama atlikti nuoseklios peržiūros testą, kuris gali suteikti ir pakankamai audito įrodymų, kad kontrolės procedūra veikia efektyviai.

Paskutiniame lentelės stulpelyje auditorius turi preliminariai įvertinti kontrolės riziką, susijusią su kiekviena reikšminga apskaitos sritimi, t. y. bendrąja prasme vertinamas nustatytų ALVK procedūrų efektyvumas. Kontrolės procedūros, kurias auditorius įvertina kaip efektyvias, turi būti vertinamos. Laikydami jas patikimomis, auditorius pereina prie II dalies. Atlikęs kontrolės testavimą ir įvertinęs gautus rezultatus, priklausomai nuo testavimo rezultatų, auditorius patvirtina ar patikslina preliminarų kontrolės rizikos įvertinimą.

Atlikdamas analizę, auditorius gali aptikti, kad tam tikrų rizikos veiksnių nekontroliuoja ir nevaldo atitinkamos ALVK procedūros arba kad esančių kontrolės procedūrų nepakanka galimai rizikai sumažinti. Tokiais atvejais turi būti įvertintos neefektyvios kontrolės rizika. Auditorius turi nustatyti, įvertinti ir nuspręsti, ar laikyti patikimomis žemesniojo lygio vidaus kontrolės procedūras, ar audito patikimumą gauti atliekant savarankiškas procedūras.

Auditorius ALVK procedūrose nustatytus trūkumus ar neatitikimus turėtų aptarti su audituojamo subjekto vadovybe ir pateikti rekomendacijas. Atlikdamas ALVK analizę ir norėdamas patvirtinti rekomendacijas, auditorius gali remtis Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės tikslų, ALVK procedūrų ir jų testavimo pavyzdžiais. Pavyzdžiuose pateiktos ALVK procedūros paprastai veikia arba turėtų veikti audituojamuose subjektuose. ALVK procedūros nėra išsamios ir auditorius neturėtų taikyti jų konkrečiam subjektui, kai jos nėra tinkamos. Šio dokumento pabaigoje pateikti pavyzdžiai yra tik patariamojo pobūdžio. 

1 lentelė 

REIKŠMINGŲ APSKAITOS SRIČIŲ IR RIZIKOS VEIKSNIŲ, LEMIANČIŲ JAS, NUSTATYMAS, ALVK PROCEDŪRŲ, SKIRTŲ SUMAŽINTI RIZIKOS POVEIKĮ, NUSTATYMAS, AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS RIZIKOS VERTINIMAS

REIKŠMINGOS APSKAITOS

SRITYS

NUSTATYTI RIZIKOS

VEIKSNIAI

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS

PROCEDŪROS

PRELIMINARUS KONTROLĖS

RIZIKOS VERTINIMAS

                            

II. Nustatymas, kuriuos finansinės atskaitomybės tvirtinimus pagrindžia kiekviena iš ALVK procedūrų, ir procedūrų atranka vertinimui

Auditorius turi nustatyti ALVK procedūras, kurias jis nori vertinti. Kad būtų pasirinktas efektyviausias šių kontrolės procedūrų testavimo metodas, reikia nustatyti, kuriuos finansinės atskaitomybės tvirtinimus pagrindžia atrinktos ALVK procedūros.

Atlikdamas tokią analizę auditorius savo pastebėjimus turėtų fiksuoti 2 lentelėje. Kiekvienai reikšmingai apskaitos sričiai turėtų būti nustatytos ALVK procedūros, kurios priskiriamos konkretiems jas pagrindžiantiems finansinės atskaitomybės tvirtinimams. 

2 lentelė

NUSTATYMAS, KURIUOS FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS TVIRTINIMUS PAGRINDŽIA ALVK PROCEDŪROS

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪRA

FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS TVIRTINIMAI

             

                                                            

Pateikiamas pavyzdys:

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS

KONTROLĖS PROCEDŪRA

REIKŠMINGA APSKAITOS SRITIS IR FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS TVIRTINIMAI

1 kontrolė

s procedū

ra

 

2 kontrolė

s procedū

ra

 

3 kontrolė

s procedū

ra

 

4 kontrolė

s procedū

ra

 

5 kontrolė

s procedū

ra

 

6 kontrolė

s procedū

ra

 

1 reikšminga apskaitos sritis

           

(darbo užmokestis)Tikrumas     X   X  Baigtumas X          Įvertinimas     X      Atskleidimas     X     XTeisėtumas     X X X  2 reikšminga apskaitos sritis (turtas)

           

Baigtumas     X   X  Tikrumas            Įvertinimas   X        Atskleidimas     X   X XTeisėtumas     X     X

Gali būti, kad kuri nors ALVK procedūra nepagrindžia nė vieno finansinės atskaitomybės tvirtinimo arba pagrindžia vieną kitą, tada tokią kontrolės procedūrą neefektyvu vertinti. Kai ALVK procedūra grindžia daugelį finansinės atskaitomybės tvirtinimų, kontrolės testas gali būti pats efektyviausias audito metodas. Kai dvi ar daugiau ALVK procedūrų grindžia tuos pačius tvirtinimus, auditoriui reikia nuspręsti, ar nebūtų efektyviau testuoti tik vieną procedūrų. 

III. Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūrų vertinimas ir rezultatai

ALVK procedūrų testavimo tikslas – įsitikinti, kad kontrolės procedūros:

veikia taip, kaip auditoriai to ir tikisi; veikė visą laikotarpį, kuriuo auditoriai ketina pasitikėti; buvo taikomos laiku; buvo taikomos tinkamoms ūkinėms operacijoms; rėmėsi patikima informacija; aptiks ir laiku ištaisys klaidas.

Vertinimas atliekamas taikant pakartojimą ar patikrinimą (paprastai posėdžių protokolų ir įgyvendinimo dokumentų), stebėjimą ir paklausimą (paprastai faktiškai vykstančių posėdžių ir su jais susijusių dokumentų). Atsižvelgiant į tai, kad aukščiausiojo lygio vidaus kontrolė dažniausiai apima vadovų veiksmus, atlikti nuoseklios peržiūros testai gali suteikti pakankamai audito įrodymų, kad kontrolės procedūra veikia efektyviai. Pavyzdžiui, auditorius galėtų dalyvauti audituojamojo subjekto vadovų susirinkime, kuriame yra peržiūrimi biudžeto neatitikimai, išanalizuoti veiklos planus, susirinkimų protokolus. Įrodymas, kad veikianti kontrolės procedūra yra tikrai efektyvi, gali būti audituojamojo subjekto vadovų analizės lygio gilumo ir veiksmų, kurių ėmėsi dėl tokių biudžeto neatitikimų, vertinimas. Pats auditorius turi apsispręsti, kokio papildomo darbo reikia atlikus nuoseklios peržiūros testus.

Auditoriui rekomenduojama naudotis Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės tikslų, ALVK procedūrų ir jų testavimo pavyzdžiais. Tai tinkami (pakankami) ALVK procedūrų pavyzdžiai ir galimi testai, kuriuos auditorius turi atlikti. Pavyzdžiai yra tik patariamojo pobūdžio. Jei auditorius pasinaudojo pavydžiais ir gavo patvirtinimą, kad audito tikslai buvo pasiekti, jis turėtų suteikti reikiamą patikimumo lygį, leidžiantį nuspręsti, kad ALVK procedūros veikia efektyviai.

Kiekvienos ALVK procedūros testavimo rezultatus reikia pateikti 3 lentelėje.

3 lentelė

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪRŲ TESTAVIMAS IR REZULTATŲ ĮVERTINIMAS

Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės procedūrų dokumentavimas

Apibendrinkite ALVK procedūras.

 

 

Nuoseklios peržiūros testas

Toliau pateiktoje dalyje dokumentuokite nuoseklios peržiūros testą pagal nustatytas ALVK procedūras. Jei auditorius daro išvadą, kad nuoseklios peržiūros testas suteikia pakankamų įrodymų ir tolesnis testavimas nereikalingas, tokia išvada turi būti pagrįsta.

 

 

Testavimas ir jo rezultatai

Dokumentuokite ALVK testus, jų atlikimą ir gautus rezultatus.

 

 

Bendra išvada ir įtaka kontrolės rizikai

Įvertinkite nustatytų ALVK procedūrų efektyvumą ir padarykite išvadą, ar jos rodo pakankamą audito patikimumą, kad kontrolės procedūros veikia efektyviai ir pagrindžia reikšmingų apskaitos sričių finansinės atskaitomybės tvirtinimus.

 

 

 

Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės tikslų, ALVK procedūrų ir jų testavimo pavyzdžiai

Aukščiausiojo lygio vidaus kontrolės tikslų, kontrolės procedūrų ir jų testavimo pavyzdžiai pateikti norint padėti auditoriui nustatyti ir testuoti ALVK procedūras, kurių veikiančių savo audituojamame subjekte gali aptikti auditorius. Jei tokių procedūrų auditorius neaptinka, tai nereiškia, kad audituojamajame subjekte neveikia efektyvi vidaus kontrolė. Audituojamame subjekte gali veikti ir kitos jo sukurtos ir įdiegtos kontrolės procedūros. Kokios kontrolės procedūros yra subjekte, turi išsiaiškinti ir nuspręsti auditorius.

Pateikti galimi kontrolės testai neturi būti suprantami kaip privalomi. Auditorius turi apsispręsti dėl testavimo apimties, nes tai priklauso nuo kiekvieno audituojamojo subjekto individualių sąlygų. Kai auditorius nenustato veikiančių ALVK procedūrų, tai pateikti pavyzdžiai gali būti panaudoti rengiant rekomendacijas audituojamo subjekto vadovybei.

BIUDŽETO PROGRAMŲ SĄMATŲ SUDARYMO AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

vadovai ir atsakingi sprendimus priimantys asmenys; Užtikrinti, kad laiku ir tinkamai būtų parengiamos sąmatos; Užtikrinti, kad bendri finansiniai rodikliai neviršytų sąmatos; Užtikrinti, kad ištekliai būtų panaudoti institucijos/įstaigos tikslams ir

uždaviniams įgyvendinti; Užtikrinti, kad gauti asignavimai ir visos išlaidos būtų pateiktos

finansinėse ataskaitose.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam projektui; Vadovai garantuoja, kad bendras biudžeto išteklių panaudojimas yra

reguliariai kontroliuojamas, lyginant su sąmatomis, ir kad bet koks potencialus pakitimas yra žinomas ir laiku imamasi poveikio priemonių;

Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus;

Vadovai kas mėnesį atlieka planuotų pajamų ir išlaidų palyginimą su faktiniais duomenimis, išanalizuoja visokius nukrypimus. Visi pagrindiniai/svarbiausi nukrypimai turi būti paaiškinti;

Vadovai užtikrina, kad finansiniai duomenys, skirti kontroliuoti veiklos rezultatus, yra naudojami finansinei atskaitomybei sudaryti ir teikiami kitoms institucijoms, yra suderinti ir tarpusavyje neprieštaraujantys; kur įmanoma, peržiūri skaičių suderinamumą;

Vadovai peržiūri ataskaitas struktūrinių padalinių ir pavaldžių įstaigų, kurioms deleguoti įgaliojimai ir atsakomybė už lėšų panaudojimą.

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Visos

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą: atitiktį tikslams, prielaidų pagrįstumą,

praeitų metų finansinių duomenų, turimų išteklių atitiktį ir kita; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų/neatitikimų – peržiūrėti finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai ir vėliau buvo stebimi;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO PIRKIMŲ IR KREDITINIŲ ĮSISKOLINIMŲ VALDYMO KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

vadovai ir atsakingi asmenys, priimantys sprendimus; Užtikrinti, kad prekės ir paslaugos įsigytos vadovaujantis patvirtinta

sąmata; Užtikrinti, kad visi į apskaitą įtraukti įsipareigojimai yra pakeičiami į

gautas prekes ir paslaugas; Užtikrinti, kad visų prekių ir paslaugų pirkimui yra duotas leidimas; Užtikrinti, kad visos prekės ir paslaugos yra įsigytos optimalia kaina; Užtikrinti, kad įsipareigojimų terminai yra realūs; Užtikrinti, kad pasirenkami tik patikimi tiekėjai, kad santykiai su tiekėjais

yra tinkamai valdomi; Užtikrinti, kad prekės ir paslaugos gautos laiku ir tinkamos kokybės.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka sąmatų palyginimus su kasinėmis ir

faktinėmis išlaidomis, kreditinių įsipareigojimų terminų palyginimą su sąmata ir realia situacija ir tiria bet kokius pasikeitimus. Visi pagrindiniai pasikeitimai turi būti paaiškinti;

Vadovai peržiūri rangovų ataskaitas, kuriose matyti išlaidos ir grafiko laikymosi sąlygos;

Vadovai peržiūri struktūrinių padalinių ir pavaldžių įstaigų išlaidų ataskaitas, kurioms deleguoti įgaliojimai ir atsakomybė už biudžeto panaudojimą: išlaidų lygį, kreditorių padėtį, ir peržiūri paskesnius veiksmus;

Vadovai peržiūri kreditorių ataskaitas, ištiria nebūdingus atvejus; Vadovai peržiūri ir sankcionuoja svarbius naujus tiekėjus ir atlieka

reguliarią tiekėjų peržiūrą; Vadovai peržiūri reikšmingų pirkimų suvestines.

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Išlaidos Kreditinis įsiskolinimas

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir atitiktį tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu (pavyzdžiui, leidimas reikšmingiems pirkimams), reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Įsitikinti, kad peržiūros procedūros buvo atliekamos per visą ataskaitinį laikotarpį ir peržiūrėti pasirinktus susirinkimų protokolus siekiant užtikrinti, kad kontrolės procedūros veikė efektyviai;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko ar pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi būti stebimi turėję nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi ir vėliau;

Susipažinti ar peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas.

Peržiūrėti vadovų per metus nutrauktus ar neužregistruotus įsipareigojimus ir įsitikinti, kad jie tinkamai apskaityti.

 SUBSIDIJŲ (DOTACIJŲ) AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖSTRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI

Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant parodyti ar pateikti finansinius ir veiklos rezultatus;

Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys;

Užtikrinti, kad subsidijos (dotacijos) skirtos ir panaudotos vadovaujantis Seimo iškeltais tikslais ir nurodymais;

Užtikrinti, kad subsidijos (dotacijos) panaudotos visos, laikantis jas skyrusios institucijos strateginių tikslų;

Užtikrinti, kad subsidijos (dotacijos) skiriamos turint leidimą ir skirtos institucijos tikslams vykdyti;

Užtikrinti, kad gautos subsidijos (dotacijos) neviršytų patvirtintų subsidijų

(dotacijų) ir, kad nepanaudotos subsidijos (dotacijos) yra grąžintos; Užtikrinti, kad subsidijų (dotacijų) gavėjas yra įsteigta ir patikima įstaiga,

kurios tikslai atitinka subsidijų (dotacijų) skyrimo tikslus ir asignavimų skyrimo taisykles.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam biudžeto projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka planinių subsidijų (dotacijų) skyrimo

palyginimą su kasinėmis ir faktinėmis išlaidomis, tiek bendrai, tiek pagal kiekvieną subsidiją (dotaciją), ir tiria bet kokius pasikeitimus. Visi pagrindiniai pasikeitimai turi būti paaiškinti;

Vadovai inicijuoja peržiūrų vizitus pas subsidijas (dotacijas) gaunančias įstaigas, kad galėtų užtikrinti subsidijų (dotacijų) finansinio skyrimo sąlygų laikymąsi, įvertintų sukčiavimo paplitimą, išlaidų teisėtumą ir finansinę veiklą. Vizitų apimtis ir ribos nustatomos remiantis rizika paremta atranka, kurią patvirtina ir pasirašo vadovai;

Vadovai peržiūri šias peržiūras atliekančių grupių mėnesines ataskaitas ir inicijuoja paskesnius veiksmus ir tyrimus dėl nustatytų skirtumų;

Vadovai inicijuoja pervestų subsidijų (dotacijų) susigrąžinimą iš įstaigų, nesilaikančių tvarkos, ir peržiūri faktinį susigrąžinimą;

Vadovai papildo minėtų peržiūros grupių veiksmus, peržiūrėdami išorės auditorių išvadas ir ataskaitas apie subsidijas (dotacijas) gavusias įstaigas;

Vadovai įvertina ir protokoluoja visą susijusiems asmenims daromą poveikį, kurį gali sukelti subsidijų (dotacijų) skyrimas.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Subsidijų (dotacijų) išlaidos Debetinis/ kreditinis įsiskolinimas

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti;

Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti kontrolinių finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo ir vėliau stebimi;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas.

Peržiūrėti peržiūros grupių darbą, jų peržiūrėtų įstaigų apimtį, dalyvauti pasirinktuose susirinkimuose, peržiūrėti šių peržiūros grupių naudotus testus ir jų sudaromas ataskaitas, atrankos būdu atlikti pakartotinius testus.

PAJAMŲ IR DEBETINIŲ ĮSISKOLINIMŲ AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys; Užtikrinti, kad visos svarbios pajamos ir visi skolininkai yra apskaitomi

tiksliai; Užtikrinti, kad prekės ir paslaugos pateiktos vadovaujantis patvirtinta

sąmata; Užtikrinti, kad pirkėjams tiksliai ir laiku yra išrašytos sąskaitos faktūros; Užtikrinti, kad gautinos sumos yra išieškomos laiku; Užtikrinti, kad sutartys sudaromos tik su patikimais ir mokiais klientais; Apriboti debetinio įsiskolinimo nurašymus iki minimumo.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka sąmatų palyginimus su kasinėmis ir

faktinėmis išlaidomis, pirkimų tendencijų analizę ir tiria bet kokius pasikeitimus. Visi pagrindiniai pasikeitimai turi būti paaiškinti;

Vadovai peržiūri sąskaitų faktūrų išrašymo statistiką, pavyzdžiui, ar laiku išrašomos sąskaitos faktūros, patikrinti pardavimų sumas, kurioms neišrašytos sąskaitos faktūros, peržiūrėti, kokių veiksmų buvo imtasi dėl šių išimčių;

Vadovai peržiūri sudarytas gautinų lėšų ataskaitas pagal jų susidarymo laiką ir inicijuoja paskesnius veiksmus dėl šių išimčių;

Vadovai tvirtina visus debetinio įsiskolinimo nurašymus ir pardavimų gražinimų analizę, tiria nebūdingus atvejus;

Vadovai peržiūri išieškojimo išlaidas tais atvejais, kai papildomai reikalaujama sumokėti sumą, kuri turi padengti išieškojimo išlaidas.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Pajamos Debetinis įsiskolinimas Išlaidos Nurašytas debetinis įsiskolinimas

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti kontrolinių finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį, ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi ir vėliau;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas.

 ILGALAIKIO TURTO AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys; Užtikrinti, kad ilgalaikis turtas įsigytas vadovaujantis sąmata; Užtikrinti, kad ilgalaikis turtas apskaitomas visas ir tiksliai; Užtikrinti, kad tiekėjai ar rangovai ilgalaikiam turtui įsigyti yra valdomi

taip, kad sumažėtų įsigijimo išlaidos pagal iš anksto suplanuotą sąmatą ir sutrumpėtų terminų pradelsimas. Užtikrinti, kad visi skirtumai yra sankcionuoti ir sutartiniai ginčai tarp šalių yra valdomi;

Užtikrinti, kad didelis ilgalaikio turto įsigijimas yra atliekamas prisilaikant įstaigos investicijų plano/strategijos;

Užtikrinti ilgalaikio turto saugumą ir kad jis visas tikrai yra įstaigoje, laiku nustatyti bet kokį jo sumažėjimą;

Užtikrinti, kad turtas yra įsigytas tinkama verte; Užtikrinti, kad pajamos, parduodant netinkamą ar nereikalingą naudoti

ilgalaikį turtą, būtų didžiausios; Užtikrinti, kad ilgalaikio turto remonto poreikis yra reikalingas, į tai

reaguojama laiku.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka planinių ilgalaikio turto įsigijimo ir jo

išlaikymo išlaidų palyginimą su faktinėmis išlaidomis ir tiria bet kokius skirtumus. Visi svarbūs skirtumai turėtų būti paaiškinti;

Vadovai reguliariai peržiūri ilgalaikio turto registrus. Analizė turėtų apimti didžiausius turto padidėjimus ir sumažėjimus, turto naudojimo laiką, turtą su nuline likutine verte;

Vadovai peržiūri fizinės inventorizacijos rezultatus ir užtikrina, kad bet kokie skirtumai yra vėliau įvertinti ir išspręsti, skirtumų priežastis turėtų būti ištirtos;

Vadovai susitinka su investicinių projektų atsakingais asmenimis, kad

peržiūrėtų didžiausių investicinių projektų progreso ataskaitas, įvertina planuotas ir faktines išlaidas, planuotą ir faktinį grafiką, kokybės rodiklius, skirtumus, sutartinius ginčus ir reikalavimus. Vadovai reaguoja ir imasi reikiamų priemonių;

Vadovai peržiūri ir duoda leidimą visoms didelėms investicijoms ir užtikrina jų suderinamumą su investicijų planu, siūlo apimti visų didžiausių projektų peržiūrą;

Visi projektų skirtumai ir susiję ginčytini sprendimai turi būti leidžiami vadovų, tariantis su teisės specialistais;

Vadovai peržiūri ir tvirtina visus svarbiausius ilgalaikio turto nurašymus, turto perdavimus ir pardavimus, tarp jų ir pardavimo kainos nustatymą.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Ilgalaikis turtas Remonto ir ilgalaikio turto išlaikymo išlaidos/turto nusidėvėjimo

išlaidos/kitos išlaidos, susijusios su turtu

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti kontrolinių finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi vėliau;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais

klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas.

Peržiūrėti fizinės inventorizacijos skaičiavimų duomenis kartu su jos apimtimi. Dalyvauti pasirinktose inventorizacijose ir įsitikinti, kad informacija vadovybei pateikiama tiksli ir teisinga;

Dėl didelių investicinių projektų apklausti už projektus atsakingus asmenis, peržiūrėti jų atliekamas procedūras ir testuoti atsakingų asmenų sudaromų ataskaitų tikslumą ir išsamumą.

 ATSARGŲ, MEDŽIAGŲ PIRKIMŲ/ĮSIGIJIMŲ, JŲ SAUGOJIMO IR PASKIRSTYMO AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys; Užtikrinti, kad atsargos, medžiagos būtų įsigytos vadovaujantis sąmata; Užtikrinti, kad tiekėjai būtų patikimi ir kad būtų įsigyjamos tik tokios

atsargos, medžiagos, kurių įsigijimui duotas vadovų leidimas, tinkama („protinga“) kaina ir kurios pristatomos laiku;

Užtikrinti, kad naudojamasi kvalifikuotų ir patikimų tiekėjų paslaugomis, jų veiklos rezultatai yra stebimi ir analizuojami, santykiai su tiekėjais yra valdomi;

Užtikrinti, kad įsigyjamas reikiamas kokybiškų atsargų, medžiagų kiekis; Užtikrinti, kad išlaidos atsargoms, prekėms neviršytų sąmatoje

patvirtintų asignavimų šioms reikmėms; Užtikrinti atsargų, medžiagų fizinę apsaugą ir sudaryti tinkamas

laikymo/sandėliavimo sąlygas; Užtikrinti, kad atsargos, medžiagos, esančios pas trečiąsias šalis, yra

tinkamai apskaitomos ir užtikrinamas jų saugumas.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria parengtam projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka planuotų asignavimų ir išlaidų atsargoms,

medžiagoms palyginimą su faktiniais duomenimis ir analizuoja bet kokius nukrypimus. Dėl visų didžiausių nukrypimų/neatitikimų turi būti pateikti detalūs paaiškinimai ir išnagrinėti reikšmingi atvejai.

Vadovai peržiūri visų inventorizacijų rezultatus (kurios turi būti vykdomos vadovaujantis nustatyta tvarka ir pagal visas turto buvimo vietas) ir užtikrina, kad bet kokie faktinių ir apskaitos duomenų neatitikimai yra išsiaiškinti. Šių neatitikimų susidarymo priežastys turėtų būti paaiškintos;

Vadovai peržiūri ir patvirtina naujas sutartis su pardavėjais, remdamiesi

apie pardavėjus turima informacija; Vadovai peržiūri visus reikšmingus pirkimus; Vadovai patvirtina visus reikšmingus atsargų ir medžiagų nurašymus; Vadovai inicijuoja ir peržiūri ataskaitas apie atsargas, medžiagas,

esančias pas trečiąsias šalis.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Atsargos Atsargų, medžiagų paskirstymas ir nurašymas Išlaidos

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti kontrolinių finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu (pavyzdžiui: priimamas sprendimas dėl pardavėjų/tiekėjų, patvirtinamas, medžiagų, atsargų nurašymas), reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi vėliau;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas;

Peržiūrėti inventorizacijos atlikimo, įforminimo taisykles, įvertinant inventorizacijos apimtį ir mastą. Pasirinktinai dalyvauti inventorizacijoje,

stebėti procedūrų veikimą ir įsitikinti, kad vadovybei pateikiami tikslūs rezultatai. Atlikti pavyzdžių testavimą, siekiant įsitikinti, kad apskaita vedama tinkamai ir tiksliai.

 PINIGINIŲ LĖŠŲ AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys; Užtikrinti, kad įstaigoje būtų pakankamai piniginių lėšų veiklos tikslams ir

poreikiui patenkinti; Užtikrinti, kad piniginės lėšos panaudojamos tinkamai; Užtikrinti, kad visos įstaigos piniginės lėšos būtų apskaitytos.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka planuotų piniginių lėšų palyginimą su

faktiniais duomenimis ir analizuoja bet kokius nukrypimus. Dėl visų didžiausių nukrypimų/ neatitikimų turi būti pateikti detalūs paaiškinimai ir išnagrinėti reikšmingi atvejai;

Vadovai stebi planuotą ir faktinį piniginių lėšų likutį, siekiant užtikrinti pakankamą jų kiekį, reikalingą poreikiams tenkinti;

Vadovai detaliai peržiūri banko išrašų suderinimo dokumentus ir neapmokėtas sąskaitas, aiškinasi visus nebūdingus atvejus;

Vadovai peržiūri ir patvirtina reikšmingas pinigines operacijas.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Pinigai

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir atitiktį tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi vėliau;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir patikrinti banko išrašų suderinimo su finansinės apskaitos duomenimis tikslumą.

IŠLAIDŲ DARBO UŽMOKESČIUI AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖ

STRATEGINIAI VIDAUS KONTROLĖS TIKSLAI Tiksliai registruoti, vertinti ir perduoti finansinius duomenis, siekiant

parodyti finansinius ir veiklos rezultatus; Tiksliai ir tinkamai pateikti finansinius duomenis, kuriais naudojasi

sprendimus priimantys vadovai ir atsakingi asmenys; Užtikrinti, kad tarnybiniai atlyginimai ir išlaidos darbo užmokesčiui

atitiktų sąmatą ir teisės aktuose nustatytus dydžius; Samdyti, mokyti, vertinti ir atlyginti darbuotojams už atliktą darbą; Išlaikyti kvalifikuotus ir tinkamus darbuotojus, kad būtų pasiekti įstaigos

tikslai ir užtikrinti, kad darbuotojų kaita yra pakankamai kontroliuojama; Užtikrinti, kad už papildomą darbą būtų atlyginama; Užtikrinti, kad yra valdomos ir kontroliuojamos pravaikštos; Užtikrinti, kad įstaigos išlaidos darbo užmokesčiui yra apskaitomos visos

ir tiksliai; Užtikrinti, kad išlaidos darbo užmokesčiui atitinka atliktus darbus ir

pasiektus rezultatus per atitinkamą laikotarpį.

 

AUKŠČIAUSIOJO LYGIO VIDAUS KONTROLĖS PROCEDŪROS Vadovai dalyvauja rengiant metinius strateginius planus, išlaidų sąmatas

ir pritaria projektui; Vadovai reguliariai peržiūri ir patvirtina sąmatų pakeitimus; Vadovai kas mėnesį atlieka faktinių išlaidų darbo užmokesčiui palyginimą

su numatytais biudžeto asignavimais ir planuotomis išlaidomis darbo užmokesčiui bei išanalizuoja bet kokius neatitikimus. Analizė turi apimti išlaidų darbo užmokesčio dalies visose išlaidose, įsiskolinimų iki laikotarpio pabaigos, išskaitymų, išlaidų už viršvalandžius analizę ir kt. Visi didžiausi nukrypimai/neatitikimai turi būti detaliai paaiškinti, išnagrinėti reikšmingi atvejai.

Vadovai peržiūri mėnesinius žmogiškųjų išteklių valdymo departamento paaiškinimus, kuriuose pateikiama informacija apie naujai priimtus darbuotojus, atleistus darbuotojus ir kvalifikuotų darbuotojų pasikeitimus, ir išnagrinėja visus reikšmingus pasikeitimus;

Vadovai peržiūri ir patvirtina visus atlyginimų koeficientų, tarifikacijos pasikeitimus ir pan., kitų išmokų normas;

Vadovai peržiūri ir patvirtina kompensacijas, priedus; Vadovai peržiūri ataskaitas, kuriose pateikiama informacija apie

pravaikštas ir darbuotojų kaitą, ir inicijuoja situacijos stebėjimą ir nepageidaujamų pasikeitimų aiškinimąsi.

 

ĮTAKĄ PATIRIANČIOS APSKAITOS SRITYS Išlaidos darbo užmokesčiui Atsiskaitymai su darbuotojais pagal darbo užmokestį

 

GALIMI KONTROLĖS TESTAI Patikrinti vadovybei teikiamų finansinių duomenų/ataskaitų sudarymą ir

pateiktos informacijos tikrumą (tikslumą); Patikrinti biudžeto sudarymą, prielaidų tinkamumą, atitiktį praeitų metų

finansiniams duomenims, turimiems ištekliams ir tikslams; Įsitikinti, kad finansiniai duomenys, kuriais naudojasi vadovai, yra

pakankamai detalūs audito tikslams pasiekti; Pravesti pokalbius su pagrindiniais vadovaujančiais asmenimis. Jei

nustatoma skirtumų ar neatitikimų – peržiūrėti kontrolinių finansinių duomenų, kuriuos naudoja vadovai, suderinamumą su finansinės apskaitos duomenimis;

Įvertinti vadovų, kurie peržiūri ir duoda leidimą, įgūdžių ir kompetencijos lygį ir įsitikinti, kad buvo peržiūrima ir duodamas leidimas per visą laikotarpį;

Dalyvauti pasirinktuose vadovų susirinkimuose, kurių metu atliekama peržiūra ir duodamas leidimas, ir įvertinti šių procedūrų apimtį ir efektyvumą;

Kai duodamas leidimas ne vadovų susirinkimų metu, reikia gauti dokumentinius įrodymus, kad vadovai iš tikrųjų davė leidimą;

Užtikrinti, kad peržiūros procedūros buvo atliekamos per visą ataskaitinį laikotarpį ir peržiūrėti pasirinktus susirinkimų, kuriuose nedalyvavome, protokolus siekiant įsitikinti, kad kontrolės procedūros veikė efektyviai;

Nustatyti, kiek neatitikimų (klaidų ir pan.) aptiko/pastebėjo vadovai, ir įsitikinti, kad jie buvo ištaisyti einamuoju laikotarpiu;

Pasirinkti keletą pavyzdžių ir įsitikinti, kad visi turėję būti stebimi nebūdingi atvejai iš tikrųjų buvo stebimi vėliau;

Susipažinti/peržiūrėti vidaus audito atliktus šios srities darbus (ir kur vidaus audito įvertinimas buvo teigiamas), įsitikinti, ar galima pasitikėti vidaus audito išvadomis tais mūsų atliekamam auditui svarbiais klausimais. Įsitikinti, kad vadovai reagavo į reikšmingas vidaus auditoriaus rekomendacijas;

Susipažinti, kaip žmogiškųjų išteklių valdymo departamentas rengia ataskaitas ir, pasirinkus keletą pavyzdžių, patikrinti jose pateikiamų duomenų teisingumą/tikslumą.

E-4-P4

 Finansinio audito vadovo

4 priedas

KONTROLĖS PROCEDŪRŲ PAVYZDŽIAI

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3PAJAMOS (UŽ PREKES IR PASLAUGAS, TURTO NUOMĄ) IR DEBETINIAI

ĮSISKOLINIMAI  Baigtumas  

1.

Užtikrinti, kad visos parduotos prekės, paslaugos ir gauti apmokėjimai už juos, tarp jų ir įsiskolinimai, būtų registruojami apskaitos registruose.

1. Pareigų (pardavimų registravimo apskaitoje, klientų įsiskolinimo priežiūros ir finansinių ataskaitų parengimo) atskyrimas;

2. Išrašomų sąskaitų faktūrų numeravimas ir sugadintų sąskaitų faktūrų (jeigu tai griežtos atskaitomybės blankai) kontrolė;

3. Periodiškai rengiami gautinų sumų (skolininkų) sąrašai, jų tikrinimas;

4. Uždelstų skolų peržiūra ir priemonės joms sumažinti;

5. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su skolininkų, pardavimų sąrašais, banko sąskaitų ar kasos duomenimis;

6. Įgaliojimų suteikimas nurašyti beviltiškas skolas;

7. Finansinių ataskaitų tikrinimas.

  Tikrumas  

1.Užtikrinti, kad užsakymai būtų tinkamai registruojami ir atliekami.

1. Pareigų (leidimo teikti prekes/ paslaugas, sąskaitų išrašymo ir prekių/ paslaugų teikimo) atskyrimas;

2. Prekių siuntimo, paslaugų suteikimo registravimas, dokumentų, užsakymų, sutarčių numeravimas ir atskaitomybė;

3. Periodiškas gabenamų prekių arba atliekamų paslaugų duomenų (kiekio, kainos) lyginimas su sąskaitų faktūrų ar kitų dokumentų duomenimis;

4. Veiksmai su klientų užklausomis; 5. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2. Užtikrinti, kad parduotos 1. Pareigų (pardavimų užregistravimo

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

prekės ir paslaugos būtų pagrįstos pateisinamaisiais dokumentais (sąskaitomis faktūromis, sutartimis ir pan.).

apskaitoje, klientų įsiskolinimo priežiūros ir finansinių ataskaitų rengimo) atskyrimas;

2. Sąskaitų faktūrų numeravimas ir sugadintų sąskaitų faktūrų (jeigu tai griežtos atskaitomybės blankai) kontrolė;

3. Periodiškai rengiami gautinų sumų (skolininkų) sąrašai, jų tikrinimas;

4. Periodiškai atliekamas buhalterinės apskaitos sąskaitų lyginimas su skolininkų ir pardavimų sąrašais.

5. Įgaliojimų siųsti/ išduoti prekes suteikimas (siuntimas tik pagal užsakymus, prekių išdavimas tik įgaliotiems klientams, įgaliojimų suteikimas specialiems užsakymams);

6. Kliento pasirašymas apie gautas prekes ar suteiktas paslaugas;

7. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

3.Užtikrinti, kad visos į apskaitą įtrauktos gautinos sumos būtų pagrįstos tinkamais dokumentais.

1. Periodiškai rengiami gautinų sumų (įsiskolinimų) sąrašai, jų tikrinimas;

2. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su įsiskolinimų sąrašais;

3. Įsiskolinimų derinimas su tiekėjais.

  Įvertinimas  

1.

Užtikrinti, kad visos pardavimų operacijos, tarp jų ir įsiskolinimai, būtų užregistruotos apskaitos registruose teisinga verte, parduotoms prekėms ir suteiktoms paslaugoms būtų išrašomos sąskaitos faktūros teisinga suma.

1. Periodiškas sąskaitų faktūrų duomenų tikrinimas su išsiuntimo ir pristatymo dokumentais ir užsakymų duomenimis;

2. Periodiška išsiuntimo duomenų neatitikties su sąskaitų faktūrų duomenimis peržiūra;

3. Periodiškas išrašomose sąskaitose faktūrose nurodytų kainų lyginimas su patvirtintais įkainiais;

4. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su pardavimo dokumentuose nurodytomis vertėmis, sąskaitų banke ar kasos duomenimis;

5. Periodiškai rengiami gautinų sumų (įsiskolinimų) sąrašai, jų tikrinimas;

6. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su įsiskolinimų sąrašais;

7. Įsiskolinimų derinimas su tiekėjais.

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3  Teisėtumas  

1.

Užtikrinti, kad prekės būtų siunčiamos arba paslaugos teikiamos tik pagal sutartis, užsakymų ar kitus dokumentus.

1. Pareigų (leidimo teikti prekes/ paslaugas, sąskaitų išrašymo ir prekių/ paslaugų teikimo) atskyrimas;

2. Užsakymų priėmimas tik iš mokių klientų.

2.Užtikrinti, kad gautos pajamos būtų pervestos į valstybės biudžetą.

1. Periodiškas sąskaitų banke išrašų lyginimas su pajamų apskaitos registrais.

  Atskleidimas  

1.

Užtikrinti, kad visi pardavimai apskaitoje būtų užregistruoti tinkamose sąskaitose ir būtų tinkamai nurodyti finansinėse ataskaitose.

1. Pareigų (registravimo apskaitoje ir tikrinimo) atskyrimas;

2. Dokumentuotos ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijos, nuolatinė jų peržiūra;

3. Faktiškai atliktų ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijų lyginimas su dokumentuotomis;

4. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

PIRKIMAI IR KREDITINIAI ĮSISKOLINIMAI  Baigtumas  

1.

Užtikrinti, kad visos nupirktos prekės, paslaugos ir atlikti mokėjimai už juos, tarp jų ir įsiskolinimai, būtų užregistruojami apskaitos registruose.

1. Pareigų (registravimo apskaitoje ir tikrinimo) atskyrimas;

2. Periodiškai rengiami mokėtinų sumų (įsiskolinimų) sąrašai, jų tikrinimas;

3. Periodiškai atliekamas buhalterinės apskaitos sąskaitų lyginimas su įsiskolinimų sąrašais;

4. Įsiskolinimų suderinimas su tiekėjais.

  Tikrumas  

1.

Užtikrinti, kad gautos prekės ir paslaugos būtų pagrįstos pateisinamaisiais dokumentais (sąskaitomis faktūromis, perdavimo-priėmimo aktais ir pan.).

1. Už prekių ir paslaugų priėmimą atsakingų asmenų paskyrimas;

2. Priimamų prekių ir paslaugų duomenų (sąskaitose faktūrose, prekių priėmimo aktuose ir pan.) lyginimas su sutarčių ar kitų užsakymo dokumentų duomenimis;

3. Gautų sąskaitų faktūrų numeravimas ir tikrinimas, ar nuosekliai numeruojama;

4. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2. Užtikrinti, kad apskaitos 1. Pareigų (registravimo apskaitoje ir tikrinimo)

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

registruose užregistruotos mokėtinos sumos būtų pagrįstos faktiškai gautomis prekėmis ir paslaugomis arba atitiktų sutartinius įsipareigojimus.

atskyrimas; 2. Pareigų (mokėjimo pavedimų rengimo, jų

tvirtinimo, registravimo apskaitoje) atskyrimas;

3. Periodiškas sandėlio apskaitos žurnalo ir sąskaitų faktūrų už prekes sutikrinimas;

4. Periodiškas atsiskaitymų su nenuolatiniais tiekėjais tikrinimas;

5. Periodiškai rengiami mokėtinų sumų (įsiskolinimų) sąrašai, jų tikrinimas;

6. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su įsiskolinimų sąrašais;

7. Įsiskolinimų derinimas su tiekėjais.

  Įvertinimas  

1.

Užtikrinti, kad visos pirkimų operacijos, tarp jų ir įsiskolinimai, būtų užregistruotos apskaitos registruose teisinga verte.

1. Sąskaitų faktūrų duomenų lyginimas su pirkimų užsakymų, prekių priėmimo dokumentais, sutarčių duomenimis;

2. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su įsigijimo dokumentuose nurodytomis vertėmis, sąskaitų banke ar kasos duomenimis;

3. Periodiškai rengiami mokėtinų sumų (įsiskolinimų) sąrašai, jų tikrinimas;

4. Periodiškai atliekamas apskaitos registrų duomenų lyginimas su įsiskolinimų sąrašais;

5. Įsiskolinimų derinimas su tiekėjais.

  Teisėtumas  

1.

Užtikrinti, kad prekės ir paslaugos būtų perkamos tik gavus leidimą ir būtų skirtos strateginiame veiklos plane numatytiems tikslams.

1. Pareigų (pirkimo iniciavimo, leidimo atlikti pirkimą davimo ir pirkimo vykdymo) atskyrimas;

2. Pirkimų poreikio lyginimas su strateginiu veiklos planu/ sąmata;

3. Vadovo leidimo atlikti pirkimą davimas.

2. Užtikrinti, kad pirkimai būtų atliekami viešuosius pirkimus reglamentuojančių teisės aktų nustatyta tvarka.

1. Pareigų (pirkimo iniciavimo ir pirkimo vykdymo) atskyrimas;

2. Pirkimų taikant įprastą komercinę praktiką taisyklių laikymosi užtikrinimas;

3. Viešųjų pirkimų komisijos darbo reglamento laikymosi užtikrinimas;

4. Visų atsakingų asmenų parengtos pirkimų dokumentacijos vizavimas;

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 35. Tiekėjų apklausos dokumentų ir viešųjų

pirkimų komisijos protokolų tvirtinimas; 6. Sutarčių sąlygų atitikties viešųjų pirkimų

dokumentams tikrinimas.

3.Užtikrinti, kad sudarytos sutartys būtų tinkamai vykdomos.

1. Periodinis paskirto už sutarčių vykdymą darbuotojo atsiskaitymas vadovui.

4. Užtikrinti, kad mokėjimas būtų atliekamas tik gavus leidimą.

1. Pareigų (mokėjimo pavedimų rengimo, jų tvirtinimo, registravimo apskaitoje) atskyrimas;

2. Leidimo atlikti mokėjimą davimas.

  Atskleidimas  

1.

Užtikrinti, kad visi pirkimai apskaitoje būtų užregistruoti tinkamose sąskaitose ir tinkamai nurodyti finansinėse ataskaitose.

1. Pareigų (registravimo apskaitoje ir tikrinimo) atskyrimas;

2. Dokumentuotos ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijos, nuolatinė jų peržiūra;

3. Faktiškai atliktų ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijų lyginimas su dokumentuotomis;

4. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

DARBO UŽMOKESTIS, SOC. DRAUDIMO ĮMOKOS, SOC. IŠMOKOS (PAŠALPOS)

  Baigtumas  

1.

Užtikrinti, kad visos išlaidos darbo užmokesčiui, soc. draudimo įmokoms, soc. išmokoms (pašalpoms) būtų užregistruotos apskaitos registruose

1. Periodiškas banko sąskaitos išrašų ir didžiosios knygos duomenų lyginimas su darbo užmokesčio apskaičiavimo žiniaraščio duomenimis;

2. Prieš patvirtinant darbo užmokesčio apskaitos žiniaraštį, sutikrinamas darbuotojų skaičius su ankstesnio laikotarpio skaičiumi ar personalo skyriaus pateiktu darbuotojų sąrašu;

3. Apskaitos skyrius tikrina darbo laiko apskaitos žiniaraščius.

2. Užtikrinti, kad būtų registruojamos visos sukauptos, bet faktiškai neišmokėtos, darbo

1. Bendrų sumų tikrinimas (įvedamų, apdorojamų ir gaunamų duomenų palyginimas su didžiosios knygos duomenimis);

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

užmokesčio ir kitos išmokos.

2. Darbuotojų nusiskundimai dėl mokėjimų jiems išanalizuojami neatidėliotinai;

3. Periodiškas banko sąskaitos išrašų ir didžiosios knygos duomenų lyginimas su darbo užmokesčio apskaičiavimo žiniaraščio duomenimis.

  Tikrumas  

1.

Užtikrinti, kad darbo užmokestis, soc. draudimo įmokos, soc. išmokos (pašalpos) nebūtų išmokamas fiktyviems ar atleistiems darbuotojams.

1. Pareigų (darbo užmokesčio apskaičiavimo ir personalo apskaitos) atskyrimas;

2. Pareigų (bet kokio finansinio dokumento tvirtinimo ir to dokumento rengimo ir vykdymo) atskyrimas;

3. Darbo užmokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo žiniaraščių sutikrinimas su personalo skyriaus pateiktais darbuotojų sąrašais;

4. Visi priimti ir atleisti darbuotojai įrašomi į darbo užmokesčio apskaičiavimo žiniaraštį pagal raštišką nurodymą (vadovo įsakymą);

5. Visi nuolatinių duomenų pakeitimai (tiek kompiuterizuotoje, tiek nekompiuterizuotoje apskaitos sistemoje) atliekami tik gavus leidimą.

2.

Užtikrinti, kad darbo užmokestis, soc. draudimo įmokos, soc. išmokos (pašalpos) būtų išmokamas tik už atliktus darbus.

1. Darbo laiko apskaitos žiniaraščius tvirtina vadovas;

2. Apskaitos skyrius tikrina darbo laiko apskaitos žiniaraščius;

3. Leidimo dirbti viršvalandžius ir juos apmokėti davimas.

3.Užtikrinti, kad, išmokant darbo užmokestį ir soc. išmokas (pašalpas) grynaisiais pinigais, būtų išvengta pažeidimų.

1. Darbo užmokesčio ir kitų išmokų gavėjų pasirašymas pinigų gavimo kvituose;

2. Pareigų (darbo užmokesčio išmokėjimo žiniaraščių sudarymo ir išmokėjimo grynais pinigais) atskyrimas;

  Įvertinimas  1. Užtikrinti, kad darbo

užmokestis, soc. draudimo įmokos, soc. išmokos (pašalpos) būtų tinkamai apskaičiuoti.

1. Darbo užmokesčio ir kitų išmokų tarifai patvirtinti ir nurodyti vidinėse tvarkose;

2. Apskaitos skyrius informuojamas raštu (pateikiami vadovo įsakymai) apie darbo užmokesčio (pareigybės koeficientų,

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3pareiginės algos bazinio dydžio, kvalifikacinės klasės ir pan.) pasikeitimus, soc. išmokų (pašalpų) skyrimą;

3. Pareigų (darbo užmokesčio apskaičiavimo ir personalo apskaitos) atskyrimas;

4. Kompiuterinėje sistemoje numatyti sutikrinimai ir patvirtinimai (pvz., ar pareigybės koeficientas atitinka einamas pareigas);

5. Tikrinami rankiniu būdu ar informacinėje sistemoje atlikti darbo užmokesčio, soc. išmokų (pašalpų) apskaičiavimai.

2.Užtikrinti, kad išskaitymai iš darbo užmokesčio, soc. išmokų (pašalpų) būtų vykdomi tinkamai.

1. Darbo užmokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo žiniaraščius patvirtina ne jį parengęs asmuo;

2. Darbuotojams išduodami atsiskaitymo lapeliai;

3. Leidimo atlikti nestandartinius išskaitymus davimas;

4. Pareigų (darbo užmokesčio apskaičiavimo ir personalo apskaitos) atskyrimas;

5. Periodiškas pastovių koeficientų (pajamų mokesčio, neapmokestinamojo pajamų dydžio, soc. draudimo išskaitymų ir kt.) patikrinimas kompiuterinėje programoje.

  Teisėtumas  

1.Užtikrinti, kad darbo užmokestis, soc. išmokos (pašalpos) atitiktų teisės aktų reikalavimus.

1. Išlaidų darbo užmokesčiui, soc. draudimo įmokoms, soc. išmokoms (pašalpoms) atitikties skirtiems asignavimams (patvirtintai sąmatai) tikrinimas;

2. Leidimo atlikti darbo užmokesčio (pareigybės koeficientų, pareiginės algos bazinio dydžio, kvalifikacinės klasės ir pan.) pakeitimus davimas (vadovo įsakymas);

3. Leidimo mokėti priemokas, priedus, už viršvalandžius, soc. išmokas (pašalpas) davimas (vadovo įsakymas);

4. Įsakymuose nurodytų duomenų apie darbo užmokestį ir soc. išmokas (pašalpas) atitikties galiojantiems teisės aktams tikrinimas.

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3  Atskleidimas  

1.

Užtikrinti, kad išlaidos darbo užmokesčiui, soc. draudimo įmokoms, soc. išmokoms (pašalpoms) apskaitoje būtų klasifikuojamos tinkamai.

1. Išlaidų darbo užmokesčiui, soc. draudimo įmokoms, soc. išmokoms (pašalpoms) klasifikavimo kontrolė.

2.

Užtikrinti, kad išlaidos darbo užmokesčiui, soc. draudimo įmokoms, soc. išmokoms (pašalpoms) būtų tinkamai nurodytos finansinėse ataskaitose.

1. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

ILGALAIKIS TURTAS  Baigtumas  

1.

Užtikrinti, kad visi ilgalaikio turto duomenys apskaitos dokumentuose apie jų gavimą, pardavimą arba nurašymą būtų patvirtinti.

1. Vadovas arba jo įgaliotas asmuo pasirašo turto gavimo, pardavimo ar nurašymo dokumentus (perdavimo priėmimo aktus, nurašymo aktus);

2. Periodiniai ilgalaikio turto duomenų apskaitos registruose lyginimai su jų įsigijimo/ pardavimo/ nurašymo dokumentų duomenimis;

3. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2.

Užtikrinti, kad visos ilgalaikio turto įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo operacijos būtų užregistruotos apskaitos registruose.

1. Patvirtintų sutarčių, užsakymų, gabenimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų numeravimas ir atskaitomybė, siekiant nustatyti, ar nėra nesuderintų sutarčių ir užsakymų, gavimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų ar jų trūksta;

2. Periodiniai ilgalaikio turto vertės apskaitos registruose lyginimai su jų įsigijimo/ pardavimo/ nurašymo dokumentuose nurodytomis vertėmis;

3. Sąskaitų faktūrų duomenų lyginimas su pirkimų užsakymų ir prekių priėmimo dokumentais;

4. Parengtos įsigijimų, pardavimų ar nurašymų ataskaitos teikiamos nuosekliai, jų duomenys lyginami su sąskaitomis faktūromis, aktais ir panašiais dokumentais;

5. Inventorizacijos tvarkos laikymasis.

  Tikrumas  

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

1.

Užtikrinti, kad ilgalaikio turto įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo operacijos apskaitos registruose būtų pagrįstos apskaitos dokumentais.

1. Periodiškas ilgalaikio turto įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo dokumentų duomenų lyginimas su apskaitos registrų duomenimis.

2. Sąskaitų faktūrų duomenų pagrindimas užsakymų ir panašių dokumentų duomenimis;

3. Kompiuterinė duomenų kontrolė; 4. Ilgalaikio turto nusidėvėjimo normatyvų

nustatymas, jų kontrolė.

2.Užtikrinti, kad būtų užkirstas kelias ilgalaikio turto praradimui ar vagystėms.

1. Ilgalaikio turto numeravimas (inventorinių numerių suteikimas);

2. Turto fizinės kontrolės priemonės (kontroliuojami privažiavimo keliai, seifai, metalinės spintos ir panašiai);

3. Inventorizacijos tvarkos laikymasis.

  Įvertinimas  

1.

Užtikrinti, kad visos ilgalaikio turto įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo operacijos būtų užregistruotos apskaitos registruose teisinga verte.

1. Patvirtintų sutarčių, užsakymų, gabenimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų numeravimas ir atskaitomybė, siekiant nustatyti, ar nėra nesuderintų sutarčių bei užsakymų, gavimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų ar jų trūksta;

2. Periodiniai ilgalaikio turto vertės apskaitos registruose lyginimai su jų įsigijimo/ pardavimo/ nurašymo dokumentuose nurodytomis vertėmis;

3. Sąskaitų faktūrų duomenų lyginimas su pirkimų užsakymų ir prekių priėmimo dokumentais;

4. Ilgalaikio turto nusidėvėjimo normatyvų nustatymas, jų kontrolė;

5. Statybos ir rekonstrukcijos darbų kontrolė užtikrinant sąnaudų kapitalizavimą.

  Teisėtumas  

1.Užtikrinti, kad ilgalaikis turtas būtų valdomas, naudojamas ir disponuojama juo teisės aktų nustatyta tvarka.

1. Asmenų, atsakingų už ilgalaikio turto naudojimą, paskyrimas;

2. Leidimo perduoti, parduoti, išnuomoti ilgalaikį turtą davimas.

  Atskleidimas  

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

1.

Užtikrinti, kad duomenys apie ilgalaikį turtą būtų tinkamai nurodyti apskaitos registruose ir finansinėse ataskaitose.

1. Dokumentuotos ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijos, nuolatinė jų peržiūra;

2. Faktiškai atliktų ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijų lyginimas su dokumentuotomis;

3. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

TRUMPALAIKIS TURTAS IR ATSARGOS  Baigtumas  

1.

Užtikrinti, kad visi trumpalaikio turto ir atsargų apskaitos dokumentuose duomenys apie jų gavimą, pardavimą ir nurašymą būtų patvirtinti.

1. Vadovas arba jo įgaliotas asmuo pasirašo turto gavimo, pardavimo ar nurašymo dokumentus (perdavimo-priėmimo aktus, nurašymo aktus);

2. Periodinis trumpalaikio turto ir atsargų apskaitos dokumentų duomenų lyginimas su apskaitos registrų duomenimis;

3. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2.

Užtikrinti, kad visi trumpalaikio turto ir atsargų įsigijimai ir išdavimai (nurašymai) būtų užregistruoti apskaitos registruose.

1. Trumpalaikio turto ir atsargų, patvirtintų užsakymų, sutarčių ir prekių gavimo dokumentų, nurašymo/perdavimo ataskaitų (aktų) numeravimas ir atskaitomybė, siekiant nustatyti, ar nėra nesuderintų sutarčių, užsakymų ar kitų apskaitos dokumentų, ar jų trūksta;

2. Periodiniai trumpalaikio turto ir atsargų vertės apskaitos registruose lyginimai su jų įsigijimo/ pardavimo/ nurašymo dokumentuose nurodytomis vertėmis;

3. Sąskaitų faktūrų duomenų lyginimas su pirkimų užsakymų ir prekių priėmimo dokumentais;

4. Parengtos įsigijimų, pardavimų ar nurašymų ataskaitos teikiamos nuosekliai, jų duomenys lyginami su sąskaitomis faktūromis, aktais ir panašiais dokumentais;

5. Periodiškai tikrinamas sandėlio apskaitos žiniaraščių duomenų  atitiktis apskaitos registrų duomenims.

  Tikrumas  

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

1.

Užtikrinti, kad trumpalaikio turto ir atsargų padidėjimas ar sumažėjimas apskaitos registruose būtų pagrįstas apskaitos dokumentais.

1. Periodiškas trumpalaikio turto ir atsargų įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo dokumentų duomenų lyginimas su apskaitos registrų duomenimis;

2. Sąskaitų faktūrų duomenų pagrindimas užsakymų ir panašių dokumentų duomenimis;

3. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2.Užtikrinti, kad būtų užkirstas kelias trumpalaikio turto ir atsargų praradimams ar vagystėms.

1. Turto fizinės apsaugos priemonės; 2. Inventorizacijos tvarkos laikymasis.

  Įvertinimas  

1.

Užtikrinti, kad visos trumpalaikio turto ir atsargų įsigijimo, pardavimo, perkėlimo ir nurašymo operacijos būtų užregistruotos apskaitos registruose teisinga verte.

1. Patvirtintų sutarčių, užsakymų, gabenimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų numeravimas ir atskaitomybė, siekiant nustatyti, ar nėra nesuderintų sutarčių ir užsakymų, gavimo aktų ir kitų apskaitos dokumentų, ar jų trūksta;

2. Periodiniai trumpalaikio turto ir atsargų vertės apskaitos registruose lyginimai su jų įsigijimo/ pardavimo/ nurašymo dokumentuose nurodytomis vertėmis;

3. Sąskaitų faktūrų duomenų lyginimas su pirkimų užsakymų ir prekių priėmimo dokumentais.

  Teisėtumas  

1.

Užtikrinti, kad trumpalaikis turtas būtų valdomas, naudojamas ir disponuojama juo teisės aktų nustatyta tvarka.

1. Asmenų, atsakingų už trumpalaikio turto naudojimą, paskyrimas;

2. Leidimo perduoti, parduoti, išnuomoti trumpalaikį turtą davimas.

  Atskleidimas  

1.

Užtikrinti, kad duomenys apie trumpalaikį turtą ir atsargas būtų tinkamai nurodyti  apskaitos registruose ir finansinėse ataskaitose.

1. Dokumentuotos ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijos, nuolatinė jų peržiūra;

2. Faktiškai atliktų ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijų lyginimas su dokumentuotomis;

3. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

PINIGAI BANKE IR KASOJE

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3  Baigtumas  

1.Užtikrinti, kad visi mokėjimai grynaisiais pinigais būtų užregistruoti apskaitoje.

1. Pareigų (grynųjų pinigų priėmimo į kasą ir išmokėjimo iš kasos dokumentų rengimo, kasos operacijų užregistravimo apskaitoje ir kasos inventorizavimo) atskyrimas;

2. Materialinės atsakomybės sutarties su kasininku sudarymas;

3. Atsiskaitymo už avansu išduotas sumas tvarkos vykdymas;

4. Inventorizacijos tvarkos laikymąsis.

2.Užtikrinti, kad visos bankinės operacijos būtų patvirtintos ir užregistruotos apskaitoje.

1. Pareigų (mokėjimo pavedimų rengimo, jų tvirtinimo, registravimo apskaitoje) atskyrimas;

2. Gautų ir išmokėtų sumų lyginimas su sąskaitų bankuose išrašais;

3. Bankinių operacijų duomenų lyginimas su sąskaitų bankuose išrašais;

4. Čekių ir mokėjimo pavedimų numeravimas ir sugadintų čekių kontrolė;

5. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

  Tikrumas  

1.Užtikrinti, kad apskaitoje būtų užregistruoti tik gautos sumos ir tik įvykdyti atsiskaitymai.

1. Grynųjų pinigų ir bankinių operacijų duomenų lyginimas su sąskaitų bankuose išrašais;

2. Apskaitos registrų duomenų lyginimas su kasos išlaidų ir pajamų orderiais, mokėjimo pavedimais;

3. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

2.Užtikrinti, kad grynieji pinigai, čekiai būtų apsaugoti nuo praradimo ir vagysčių.

1. Pareigų (grynųjų pinigų priėmimo į kasą ir išmokėjimo iš kasos dokumentų rengimo, kasos operacijų užregistravimo apskaitoje ir kasos inventorizavimo) atskyrimas;

2. Inventorizacijos tvarkos laikymąsis; 3. Fizinė grynųjų pinigų sauga.

  Įvertinimas  

1.Užtikrinti, kad visos piniginės operacijos apskaitos registruose būtų užregistruotos teisinga

1. Grynųjų pinigų ir bankinių operacijų duomenų lyginimas su sąskaitų bankuose išrašais;

2. Grynųjų pinigų ir bankinių operacijų

Eil. Nr.

Kontrolės procedūrų tikslai ir finansinės atskaitomybės

tvirtinimaiKontrolės procedūrų pavyzdžiai

1 2 3

verte.

duomenų tarpusavio lyginimas apskaitos registruose;

3. Apskaitos registrų duomenų lyginimas su kasos išlaidų ir pajamų orderiais;

4. Kompiuterinė duomenų kontrolė.

  Atskleidimas  

1.

Užtikrinti, kad piniginės operacijos būtų tinkamai nurodytos apskaitos registruose ir finansinėse ataskaitose.

1. Dokumentuotos ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijos, nuolatinė jų peržiūra;

2. Faktiškai atliktų ūkinių operacijų sąskaitų korespondencijų lyginimas su dokumentuotomis;

3. Likučių iš apskaitos registrų perkėlimo į finansines ataskaitas tikrinimas.

  Teisėtumas  

1. Užtikrinti, kad mokėjimams atlikti būtų duotas leidimas.

1. Leidimo atlikti mokėjimą davimas.

E-4-P5

 Finansinio audito vadovo5 priedas

VIDAUS AUDITORIŲ DARBO PANAUDOJIMAS

Bendroji dalis

Vidaus auditas – viešojo juridinio asmens vidaus kontrolės sistemos dalis, kai, vidaus auditoriams vykdant nepriklausomą ir objektyvią tyrimo, vertinimo ir konsultavimo veiklą, siekiama užtikrinti viešojo juridinio asmens veiklos gerinimą.

Vidaus audito pagrindiniai uždaviniai:

1. nustatyti, ar viešasis juridinis asmuo savo veikloje laikosi teisės norminių aktų;

2. patarti viešojo juridinio asmens vadovui, kaip mažinti rizikos veiksnių įtaką viešojo juridinio asmens veiklai;

3. teikti viešojo juridinio asmens vadovui rekomendacijas dėl viešojo juridinio asmens veiklos ir vidaus kontrolės tobulinimo;

4. vertinti viešojo juridinio asmens strateginių arba kitų veiklos planų, programų vykdymą bei valstybės ir savivaldybės turto naudojimą ekonomiškumo, efektyvumo ir rezultatyvumo požiūriais;

5. vertinti viešojo juridinio asmens lėšų, gautų iš Europos Sąjungos bei užsienio institucijų ar fondų, administravimą ir panaudojimą;

6. ne rečiau kaip vieną kartą per trejus metus įvertinti, kaip veikia viešojo juridinio asmens vidaus kontrolė.

Vidaus audito tarnyba – viešojo juridinio asmens departamentas, skyrius arba kitas savarankiškas padalinys, įsteigtas atlikti vidaus auditą.

Vidaus audito tarnybos veiklą reglamentuoja Vidaus kontrolės ir vidaus audito įstatymas, kiti teisės aktai ir, atsižvelgiant į konkretaus viešojo juridinio asmens veiklos specifiką, parengtos to viešojo juridinio asmens vidaus audito metodikos.

Vidaus audito tarnybos vaidmenį nustato viešojo juridinio asmens vadovai, todėl vidaus audito tikslai gali skirtis nuo valstybinio audito tikslų, tačiau vis dėlto dauguma valstybinio audito tikslų sutampa su vidaus audito tikslais ir uždaviniais; dažnai netgi naudojamos tos pačios arba panašios audito aplinkos nustatymo, informacijos rinkimo, audito atlikimo procedūros bei metodai.

Siekiant kuo efektyviau valstybiniame sektoriuje panaudoti turimus išteklius, išvengti darbo dubliavimo ir skatinti naudojimąsi vieni kitų darbo rezultatais, valstybiniams ir vidaus auditoriams tikslinga koordinuoti audito darbą. Valstybinio audito reikalavimuose numatyta, kad valstybiniai auditoriai gali

pasinaudoti vidaus auditorių darbo rezultatais, taip sumažindami atliekamo darbo apimtį. Pasinaudoti vidaus auditoriaus atliktu darbu galima nusprendus, kad vidaus auditoriaus darbo rezultatai tinkami audito tikslams pasiekti ir įsitikinus, kad vidaus auditoriaus taikomi darbo metodai yra tinkami, o padarytos išvados remiasi pakankamais, patikimais ir tinkamais įrodymais.

Vidaus audito funkcijų vertinimas

Norėdamas pasinaudoti vidaus audito tarnybos auditorių (toliau – vidaus auditorių) darbu auditorius turi įvertinti vidaus auditorių kvalifikaciją, galimybes ir atlikto darbo kokybę. Tam jau pačioje pradžioje reikia suvokti vidaus audito tarnybos (toliau – VAT) vaidmenį, gauti pakankamai informacijos apie VAT darbą, apimtį, t. y. turėti galimybę naudotis atitinkamomis VAT ataskaitomis, konsultuotis ir gauti informaciją apie visus svarbius dalykus, atkreipusius vidaus auditorių dėmesį ir galinčius turėti įtakos valstybiniam auditui. Planuojant auditą tikslinga susitikti su vidaus auditoriais ir aptarti galimus bendrus veiksmus atliekant valstybinį auditą. Pirmiausiai būtina nustatyti, ar VAT audituoja tą patį laikotarpį. Jei ne, vidaus auditorių darbu remtis negalima.

Netgi ir tuomet, kai nesiruošiama naudotis vidaus auditorių darbo rezultatais, reikia nepamiršti, kad vidaus auditas yra audituojamo subjekto vidaus kontrolės sistemos dalis. Griežta, išsami ir nepriklausoma VAT veikla gali lemti auditoriaus sprendimą apie įgimtos rizikos buvimą ar nebuvimą. Reikia gauti ir peržiūrėti visas VAT ataskaitas, nes jos gali suteikti naudingų papildomų audito įrodymų ir informacijos.

Jeigu nusprendžiama, kad tam tikrų sričių vidaus auditas siejasi su valstybinio audito tikslais, planuojant auditą būtina preliminariai įvertinti vidaus audito funkcijas, vadovaujantis šiais kriterijais:

Organizacinis statusas. Vidaus audito funkcija – teikti ataskaitą viešojo juridinio asmens vadovui ir neatsakyti už jokią kitą veiklą. Todėl reikia įvertinti visus VAT suvaržymus ir vadovų taikomus apribojimus.

Funkcijų apimtis. Reikia įvertinti VAT atliekamų užduočių apimtį ir pobūdį. Įvertinti viešojo juridinio asmens vadovų veiklą gavus VAT pastabas ir šios veiklos įrodymus. Ar išimtys ir neįprasti dalykai, kuriuos atskleidė VAT, yra tinkamai sprendžiami.

Profesinė kompetencija. Įvertinti, ar vidaus auditoriai turi reikiamą išsilavinimą ir vidaus audito įgūdžių, ar yra nustatyta vidaus auditorių priėmimo ir mokymo tvarka.

Tinkama profesinė priežiūra. Išsiaiškinti, ar vidaus audito darbas tinkamai suplanuotas, prižiūrimas, išanalizuotas ir dokumentuotas.

Preliminariam vidaus audito funkcijos vertinimui rekomenduojamas klausimynas pateiktas 1 lentelėje.

Jeigu, preliminariai įvertinus vidaus audito funkciją, nusprendžiama, kad galima pasinaudoti vidaus auditorių darbu, būtina išsamiai įvertinti vidaus audito funkciją, t. y. pagal sukauptą informaciją nustatyti rizikos veiksnius, susijusius

su VAT veikla. Renkant informaciją, kurios reikia rizikos veiksniams nustatyti, būtina išanalizuoti vidaus audito funkciją šiais aspektais:

Vidaus audito kompetencija; Nepriklausomumas; Vidaus audito personalo kvalifikacija ir kompetencija; Mokymas; Vidaus auditų metodika; Planavimas; Dokumentavimas; Audito įrodymai; Ataskaitų rengimas; Pažangos stebėjimas ir kontrolė; Kokybės užtikrinimas; Bendravimas ir bendradarbiavimas. 

Klausimynas audito funkcijai galutinai įvertinti pateikiamas 2 lentelėje.

Įvertinus rizikos veiksnius, susijusius su vidaus audito veikla, ir nusprendus, kad nustatyta rizika leidžia naudotis vidaus auditorių atliktu darbu, reikia įsitikinti, kad vidaus auditorių pateikti atlikto audito įrodymai yra pakankami, patikimi ir tinkami. Tam atrenkami keli vidaus auditorių patikrinti pavyzdžiai ir atliekamos savarankiškos audito procedūros. Tik atlikus šį darbą nusprendžiama, ar galima pasitikėti vidaus auditorių atliktu darbu ir ar galima sumažinti savarankiškų procedūrų apimtį.

Preliminaraus ir galutinis vidaus audito funkcijos vertinimo, testavimo rezultatai ir išvados pateikiamos darbo dokumentuose. Ši informacija naudojama tik nuspręsti, ar galima pasinaudoti vidaus auditorių darbu ar ne, ir į valstybinio audito ataskaitas neperkeliama.

Jei nusprendžiama, kad vidaus audito veikla neatitinka jai teisės aktuose keliamų reikalavimų, reikia apie tai pranešti viešojo juridinio asmens vadovybei.

Valstybinio auditoriaus atsakomybė nesumažėja dėl to, kad buvo naudojamasi vidaus auditorių darbu.

1 lentelė. Preliminarus vidaus audito funkcijos vertinimas

Tikslas – preliminariai įvertinti vidaus audito funkciją nustatant galimybę pasinaudoti vidaus auditorių darbo rezultatais. 

Eil. Nr. Klausimai vertinimui Taip/ne Komentarai, pastabos

1.   Ar Vidaus audito tarnybos kompetenciją nustatė ir oficialiai patvirtino viešojo juridinio asmens vadovas (toliau – vadovas)?

   

2.   Ar Vidaus audito tarnyba tiesiogiai pavaldi ir atskaitinga vadovui?    

3.   Ar Vidaus audito tarnyba nepriklausoma nuo viešojo juridinio asmens veiklos, jo atliekamų vidaus kontrolės procedūrų ir nėra už jas atsakinga?

   

4.  

Ar rengiama ir teikiama vidaus audito tarnybos veiklos metinė ataskaita, apibendrinanti vidaus audito tarnybos veiklos rezultatus, leidžianti juos palyginti su audito poreikių vertinimo, strateginiame ar metiniame plane nustatytais tikslais ir planais?

   

5.  

Ar vidaus audito tarnyba rengia vidaus audito ataskaitas su išvadomis ir rekomendacijomis, kaip ištaisyti vidaus audito metu nustatytus neatitikimus, kaip tobulinti audituojamo subjekto veiklą ir vidaus kontrolę?

   

6.   Ar vadovas priima sprendimus dėl vidaus audito ataskaitoje pateiktų rekomendacijų įgyvendinimo?

   

7.   Ar vadovas užtikrina, kad sprendimas dėl ataskaitoje pateiktų rekomendacijų būtų įgyvendintas nurodytais terminais?

   

8.   Ar Vidaus audito tarnybos vadovas sudaro ir tvirtina strateginius ir metinius vidaus audito tarnybos veiklos planus, atsižvelgdamas į atliktą įstaigos rizikos vertinimo analizę?

   

9.   Ar strateginius ir metinius vidaus audito tarnybos veiklos planus suderina raštu su vadovu?

   

10. Ar planuose aiškiai nurodyti audito tikslai ir atlikimo terminai?    

11. Ar nustatyta vidaus auditorių priėmimo į Vidaus audito tarnybą tvarka?    

12. Ar pakankamai yra Vidaus audito tarnybos personalo?    

13. Ar vidaus auditoriai turi tinkamą išsilavinimą?    

14. Ar nustatyta vidaus auditorių mokymo tvarka?    

15. Ar vidaus auditoriai turi audito darbo patirties?    

16. Ar vidaus auditorių darbas prižiūrimas?    

17. Ar vidaus audito darbas dokumentuojamas?    

Preliminarus audito funkcijos įvertinimas             

 

Išvados

 

 

 

2 lentelė. Galutinis vidaus audito funkcijos vertinimas

Tikslas – nustatyti rizikos veiksnius, susijusius su vidaus audito veikla ir įvertinti, ar nustatyta rizika leidžia naudotis vidaus auditorių atliktu darbu.

Eil. Nr. Klausimai vertinimui Taip/neKomentarai,

pastebėjimai, rizika,

rekomendacijos 

1 2 3 4    Vidaus audito kompetencija      

1.   Ar parengti ir viešojo juridinio asmens vadovo (toliau – vadovo) patvirtinti vidaus audito tarnybos nuostatai?

     

2.   Ar vidaus audito tarnybos (toliau – VAT) struktūra ir auditorių skaičius atitinka subjekto dydį ir sudėtingumą?

     

  Ar vidaus auditas tikrina ir vertina:      vidaus kontrolės sistemos funkcionavimą;      rizikos veiksnių valdymo efektyvumą;      veiklos atitiktį Lietuvos Respublikos įstatymams;      strateginių ir kitų planų įgyvendinimą, valstybės biudžeto asignavimų valdytojų programų vykdymą;

     

finansinių ir veiklos ataskaitų duomenų teisingumą;      lėšų, gautų iš Europos Sąjungos, užsienio institucijų arba fondų,

     

administravimą ir panaudojimą;turto apskaitą ir apsaugą;      informacinių sistemų saugumą, veiksmingumą ir informacinių sistemų projektus.

     

3.   Ar vidaus auditas atlieka Europos Sąjungos paramos lėšų panaudojimo privalomuosius patikrinimus pagal Europos Sąjungos Komisijos reikalavimus?

     

  Rizikos įvertinimas        Nepriklausomumas      

4.   Ar VAT vadovas gali netrukdomai bendrauti su struktūrinių padalinių vadovų?

   

5.   Ar vadovai skatina ir padeda kurti vidaus audito nepriklausomą aplinką?      

6.   Ar vidaus auditoriai gali be jokių apribojimų gauti visus dokumentus, tikrinti turtą, bendrauti su personalu, patekti į visas patalpas?

     

7.   Ar vidaus auditoriai gali gauti visą informaciją ir paaiškinimus, kurie, vidaus auditorių nuomone, yra būtini jų pareigoms įvykdyti?

     

8.   Ar daromas poveikis vidaus auditoriams, kai planuojamas ir atliekamas vidaus auditas, pateikiami vidaus audito rezultatai?

     

1 2 3 4  9.   Ar vidaus auditoriai atleisti nuo

kasdieninės viešojo juridinio asmens veiklos arba jos valdymo?

     

10. Ar vidaus auditoriai gali visiškai laisvai bendrauti su išorės auditoriais?      

  Rizikos įvertinimas        Vidaus audito kvalifikacija ir

kompetencija      11. Ar audito tarnybos vadovas turi:      

  aukštąjį ekonominį, vadybinį ar teisinį universitetinį išsilavinimą;      

  ne mažesnę kaip 2 metų audito arba vidaus audito darbo patirtį?      

12. Ar priimant vidaus audito tarnybos vadovą į pareigas konkurso komisijos nariu buvo kviestas Finansų ministerijos

     

atstovas?13. Ar parengti ir patvirtinti vidaus auditorių

pareigybių aprašymai?      

14.Ar vidaus auditoriai yra gerai parengti ir patyrę (išsilavinimas, profesinių sertifikatų turėjimas, užsienio kalbos žinios, specialios žinios, profesinė patirtis)?

     

15. Ar VAT turi darbuotojų, turinčių informacinių sistemų audito ar kitų specifinių sričių žinių ir įgūdžių?

     

16. Ar vidaus audito tarnybos vadovas prižiūri vidaus auditorių atliekamą vidaus auditą?

     

  Rizikos įvertinimas        Mokymas      

17.Ar institucijoje periodiškai atliekami vidaus auditorių profesinės veiklos (kompetencijos) vertinimai? Jei taip, tai kuo remiantis jie atliekami?

     

18. Ar sudaromi vidaus auditorių mokymo planai? Jei taip, tai kokiam periodui?      

19. Ar vidaus auditorių mokymo planai yra patvirtinti vadovų?      

20. Ar mokymo planai sudaromi atsižvelgiant į vidaus auditorių kompetencijos vertinimą?

     

21. Ar vidaus auditoriai sudaro asmeninio tobulėjimo planus?      

22.Ar sudarant mokymo planus atsižvelgiama į vidaus auditorių asmeninio tobulėjimo planuose nurodytus poreikius?

     

23. Ar prisilaikoma nustatytos vidaus auditorių mokymo tvarkos bei planų?      

  Rizikos įvertinimas      1 2 3 4  

  Vidaus auditų metodika      24. Ar parengta ir vadovo patvirtinta vidaus

audito metodika?      

25. Ar vidaus audito metodika paruošta vadovaujantis Finansų ministerijos pavyzdine metodika?

     

26. Ar vidaus auditų apimtys priklauso nuo vidaus kontrolės įvertinimo?      

27. Ar vidaus auditoriams atliekant      

finansinius auditus nustatomi vidaus kontrolės patikimumo, klaidų reikšmingumo lygiai?

28.Ar numatyta, kad visų vidaus auditų metu vidaus kontrolės patikimumas bus vertinamas pagal vienodą skalę (pvz.: vidaus kontrolė labai gera, gera, vidutiniška, bloga)?

     

29. Ar vidaus auditų apimtys priklauso nuo vidaus kontrolės įvertinimo?      

30.Ar vidaus audito metodikoje numatyti metodai naudojami atrenkant ar planuojant atrinkti audituotinas sritis ir jas audituojant?

     

31. Ar taikomi vidaus audito metodikoje numatyti metodai?      

32. Ar taikoma metodika leidžia priežiūrą ir peržiūrą atliekantiems vadovams įvertinti atlikto darbo kokybę?

     

33.

Ar metodikoje nustatytos vidaus audito ataskaitų pateikimo audituojamiesiems ir institucijos vadovui procedūros (ataskaitos projekto ir ataskaitos pateikimo terminai, veiksmų plano nurodytiems trūkumams sudarymas, ataskaitos projekto ir ataskaitos derinimo bei aptarimo tvarka ir t.t.)

     

  Rizikos įvertinimas        Planavimas      

34.

Ar VAT veikla planuojama sudarant strateginius ir metinius veiklos planus?

Jei taip, ar planai suderinti su institucijos vadovu?

Jei taip, keliems metams sudaromi strateginiai planai?

     

35. Ar VAT strateginiai, metiniai veiklos planai koreguojami?      

36. Ar metinis veiklos planas sudaromas remiantis:      subjekto veiklos sričių rizikingumo įvertinimu pagal srities pobūdį ir mastą;      audito proceso cikliškumu;      apklausos anketomis;      pokalbiais su subjekto vadovu;      kitais darbuotojais;      

vidaus auditoriaus asmenine intuicija?      1 2 3 4  

37.Ar metiniame veiklos plane nurodyta:      vidaus audito objektai;      ankstesnių vidaus auditų datos;      auditų temos;      

 

atlikimo trukmė;             vykdytojai?      Ar atliktas išsamus esamų audito poreikių įvertinimas remiantis Finansų ministro patvirtinta Pavyzdine vidaus audito metodika?

     

38. Ar planuojant auditus personalo ir kiti ištekliai paskirstyti adekvačiai nustatytiems audito poreikiams?

     

39. Ar prieš kiekvieną vidaus auditą parengiamos vidaus audito programos?      

40.

Ar vidaus audito programose nurodyta:      vidaus audito tema;      tikslai;      vidaus audito apimtis;      vidaus audito procedūros, susijusios su vidaus audito informacijos rinkimu, analizavimu ir dokumentavimu;

     

periodai pagal vykdytojus bei pagal poreikius;      kita svarbi informacija?      

41. Ar vidaus auditui atlikti parengti detalizuojantys programą klausimynai ir testai?

     

42. Ar jie suderinti su vidaus audito tarnybos vadovu?      

  Rizikos įvertinimas        Dokumentavimas      

43. Ar vidaus audito metu gauta informacija registruojama darbo dokumentuose?      

44. Ar vidaus audito darbo dokumentai turi antraštę, sudarymo datą ir pasirašyti vidaus auditoriaus?

     

45.

 

Ar vidaus audito dokumentuose nurodyta:      audito tikslai ir apimtys;      tikrinimų rezultatai ir šių rezultatų įvertinimas?      

46. Ar vidaus audito dokumentai leidžia      

priežiūrą ir peržiūrą atliekantiems vadovams įvertinti atlikto darbo atitiktį ir kokybę?

47. Ar atlikus vidaus auditą sudaroma darbo vidaus audito dokumentų byla ir joje esančių dokumentų apyrašas?

     

48. Ar kiekvieno atlikto audito bylose yra visi dokumentuoti auditorių pateikti paklausimai ir gauti atsakymai?

     

49. Ar nustatyta darbo dokumentų laikymo ir saugojimo tvarka?      

50. Ar nustatyta darbo dokumentų bylų naudojimo ir saugojimo tvarka?      

1 2 3 4    Rizikos įvertinimas        Audito įrodymai      

51. Ar audito įrodymai yra pakankami išvadoms ir duotoms rekomendacijoms pagrįsti?

     

52. Ar įrodymai tinkami, t. y. ar atitinka vidaus audito tikslus?      

53. Ar įrodymai patikimi?      

54.

Ar vidaus auditorius gaudamas įrodymus taikė audito procedūras:      skaičiavimą;      patvirtinimą;      patikrinimą;      stebėjimą;      paklausimą;      analitines;      kitas?      

  Rizikos įvertinimas        Ataskaitų rengimas      

55.Ar atlikus vidaus auditą parengtas vidaus audito ataskaitos projektas aptartas su audituojamo subjekto vadovu?

     

56. Ar audito ataskaita objektyvi, aiški, glausta, konstruktyvi, pateikta laiku?      

57. Ar vidaus ataskaitoje audito metu nustatyti faktai detaliai aprašyti aiškiai suprantama, logiška tvarka?

     

58. Ar vidaus audito ataskaitoje pateikiama:      viešojo juridinio asmens vidaus kontrolės funkcionavimo įvertinimas;

     

audituojamo subjekto veiklos rezultatyvumo įvertinimas;      nustatyti veiklos trūkumai;      rekomendacijos vidaus audito nustatytiems trūkumams šalinti arba viešojo juridinio asmens veiklai tobulinti.

     

59. Ar ataskaitoje išvados aiškiai išdėstytos ir motyvuotos?      

60.Ar ataskaitoje nurodyti faktai buvo suderinti, o išvados ir rekomendacijos aptartos su žemesniųjų grandžių vadovų?

     

  Rizikos įvertinimas        Pažangos stebėjimas ir kontrolė      

61.Ar yra procedūrų, užtikrinančių, kad vidaus audito rekomendacijos bus įgyvendintos? Jeigu tokios procedūros nenustatytos, kaip užtikrinamas pateiktų rekomendacijų įgyvendinimas?

     

62. Ar audituojamajam subjektui skiriama pakankamai laiko rekomendacijoms įgyvendinti?

     

1 2 3 4  

63.Ar yra registravimo žurnalas, kuriame žymima apie rekomendacijų įgyvendinimą ir trūkumų ištaisymą arba jų neatlikimą.

     

64.Ar teikiama informacija aukštesnio lygio vadovui, jeigu audituojamo subjekto vadovas neatsižvelgia į rekomendacijas ir nurodytų trūkumų netaiso?

     

  Rizikos įvertinimas        Vidaus audito kokybės užtikrinimo

procedūros      

65. Ar VAT vadovas kontroliuoja planų įgyvendinimą laiko ir išteklių požiūriu? Jei taip, tai kaip?

     

66.Ar atliekamas VAT darbo išorės vertinimas? Jei taip, tai kas jį atlieka?

Kada paskutinį kartą buvo atliktas vertinimas?

     

67. Ar atliekamas VAT darbo vidinis vertinimas? Jei taip, tai kokiu būdu?

Ar tai aprašyta vidaus audito

     

vadove/metodikoje?68. Ar panaudojami VAT vidinio ir išorinio

vertinimo rezultatai? Jei taip, tai kaip?      

69.

Ar rengiama ir teikiama periodinė (metinė, ketvirtinė) ataskaita, apibendrinanti VAT veiklos rezultatus, leidžianti juos palyginti su strateginiame ar metiniame plane numatytais tikslais?

Jei taip, kokiais terminais ir kam ji teikiama?

     

  Rizikos įvertinimas        Bendravimas ir bendradarbiavimas      

70.Ar VAT vadovas ir vidaus auditoriai kviečiami į posėdžius, kuriuose planuojami ir aptariami vidaus kontrolės sistemos pokyčiai?

     

71. Ar vadovai skatina kontaktus tarp vidaus ir išorės auditorių, ar rengiami susitikimai su valstybiniais auditoriais?

     

72. Ar yra norų ir galimybių tiesiogiai padėti išorės auditoriams?      

Rizikos įvertinimas      Vidaus audito funkcijos įvertinimas    

 

Išvados

 

 

E-4-P7

Finansinio audito vadovo

7 priedas

SAVARANKIŠKŲ AUDITO PROCEDŪRŲ PAVYZDŽIAI

 

1. Darbo užmokestis

 1.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – baigtumą.

Analitinės procedūros:

remiantis ankstesniais metais išmokėtų pinigų sumomis ir darbuotojų skaičiaus pasikeitimu, numatyti pinigų sumą, kuri bus išmokėta šiais metais;

remiantis darbuotojų skaičiaus vidurkiu ir išmokėtų atlyginimų vidurkiu, apskaičiuoti išmokėtų atlyginimų sumą;

analizuoti santykius tarp priskaičiuoto atlyginimo, atskaitymų ir išmokėtų atlyginimų;

peržvelgti metines išlaidas, skirtus atlyginimams išmokėti, ir patikrinti kiekvieną nukrypimo nuo normos atvejį.

Kitos procedūros:

pasirinkti atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščius, perskaičiuoti mėnesinius priskaitymus, atskaitymus, išmokėjimus ir gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis.

1.2. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – tikrumą.

pasirinkti kelis ką tik pradėjusių dirbti darbuotojus iš priskaitymo ir mokėjimo žiniaraščių, palyginti jų duomenis su jo asmeniniais duomenimis personalo tarnyboje;

pasirinkti kelis darbuotojus, išėjusius iš darbo, ir palyginti priskaitymo ir mokėjimo žiniaraščių duomenis, įsitikinti, kad iš priskaitymo ir mokėjimo žiniaraščių jie išbraukti iš karto po atleidimo;

pasirinkti kelis darbo užmokesčio išmokėjimo pavyzdžius iš atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių, pokalbių būdu įsitikinti, ar darbo užmokestis išmokėtas būtent tiems darbuotojams ir už faktiškai atliktą, darbo sutartyje ar pareigybių aprašyme nurodytą darbą;

 1.3. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – įvertinimą.

perskaičiuoti pareiginių algų, priedų ir priemokų, socialinių ir vienkartinių išmokų dydį, gautus duomenis palyginti su atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių, apskaitos registrų, finansinės atskaitomybės duomenimis;

perskaičiuoti mokesčius ir kitus atskaitymus, gautus duomenis palyginti su atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių, apskaitos registrų, finansinės atskaitomybės duomenimis;

perskaičiuoti per mėnesį išmokėtas darbo užmokesčio sumas, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų, finansinės atskaitomybės duomenimis.

 1.4. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – teisėtumą.

remiantis dokumentais, kuriais buvo suteiktos pareigybių kategorijos, kvalifikacinės klasės, priedai už tarnybos Lietuvos valstybei stažą, Lietuvos Respublikos valstybės tarnybos įstatymo, Lietuvos Respublikos Vyriausybės nutarimų, kitų teisės aktų nuostatomis įvertinti pareiginių algų, priedų ir priemokų dydžius ir palyginti su atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių duomenimis;

vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo, kitų teisės aktų nuostatomis įvertinti mokesčius ir kitus atskaitymus ir palyginti su atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščio duomenimis;

vadovaujantis teisės aktų nuostatomis įvertinti vidutinį darbo užmokestį už kasmetines atostogas, laiką, kai darbuotojas įstatymų nustatytais atvejais buvo atitrauktas nuo darbo, išeitines išmokas arba kitas teisės aktų nustatytas išmokas ir palyginti su atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių duomenimis;

pagal teisės aktus, reglamentuojančius valstybinio socialinio draudimo išmokas, įvertinti valstybinio socialinio draudimo išmokas ir palyginti su atlyginimų priskaičiavimo mokėjimo žiniaraščių duomenimis.

2. Ilgalaikis turtas

2.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – baigtumą.

Analitinės procedūros:

palyginti ataskaitinio laikotarpio ilgalaikio turto sąskaitų likučius su praėjusio ataskaitinio laikotarpio likučiais, ištirti visus skirtumus:

palyginti planuotas išlaidas ilgalaikiam turtui įsigyti su kasinėmis išlaidomis ir rastus skirtumus ištirti;

ilgalaikio turto remonto išlaidas palyginti su planuotomis išlaidomis ir rastus skirtumus ištirti.

Kitos procedūros:

patikrinti ilgalaikio turto gavimo dokumentus, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti dokumentus, pagal kuriuos sumokėta už ilgalaikį turtą. Jų duomenis palyginti su sutarčių, ilgalaikio turto gavimo dokumentų bei apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

apžiūrėti nekilnojamąjį turtą, kuris yra audituojamo subjekto buveinė, įsitikinti, ar visas nekilnojamas turtas yra įregistruotas valstybės įmonėje Registro centras ir užregistruotas balanse bei kitose atskaitomybės formose;

patikrinti sutarčių, užsakymų, sąskaitų faktūrų ir kitų dokumentų, pagal kuriuos buvo įsigytas ilgalaikis turtas, numeraciją bei atskaitomybę, įvertinant, ar nėra nesuderintų ar trūkstamų sutarčių bei užsakymų, gavimo dokumentų. Jeigu nustatyta skirtumų (nesuderintų sąskaitų ar trūkstamų sutarčių bei užsakymų), pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už audituojamo subjekto ribų apie apskaitos dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją paneigtų arba patvirtintų;

jeigu ilgalaikis turtas įsigytas pagal rangos (statybos) ir kitas sutartis, įvertinti statybos montavimo darbų įforminimą ir mokėjimą už juos.

patikrinti ilgalaikio turto pardavimo, perdavimo, perkėlimo, nurašymo dokumentus, patikrinti šių dokumentų ir apskaitos registrų duomenų aritmetinį tikslumą;

patikrinti ilgalaikio turto pardavimo, perdavimo, perkėlimo, nurašymo dokumentų numeraciją ir atskaitomybę, įsitikinti, ar jų duomenys atitinka pirkimo užsakymus bei prekių priėmimo dokumentus, ar nėra netikslumų ar trūkstamų sąskaitų. Jeigu rasta netikslumų ar trūkstamų sąskaitų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už jo ribų apie apskaitos dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją patvirtintų arba paneigtų;

perskaičiuoti ilgalaikio turto nusidėvėjimą, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis.

2.2. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – tikrumą.

apžiūrėti nekilnojamąjį turtą, kuriame yra audituojamo subjekto buveinė, įsitikinti, ar audituojamam subjektui priklauso visas nekilnojamas turtas, kuriuo naudojasi audituojamas subjektas;

patikrinti kito ilgalaikio turto egzistavimo faktą; patikrinti ilgalaikio turto įsigijimo, perdavimo, perkėlimo, pardavimo,

nurašymo dokumentus, jų duomenis suderinti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis turtas įsigyjamas pagal rangos (statybos) ir kitas sutartis, patikrinti egzistavimą statybos montavimo darbų, nurodytų dokumentuose apie atliktus statybos montavimo darbus;

patikrinti sąskaitų faktūrų ir kitų dokumentų apie įsigytą ilgalaikį turtą duomenis, ar jie atitinka sutarčių, užsakymų duomenis. Jeigu nustatyta skirtumų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame

subjekte arba už audituojamo subjekto ribų, kad paneigtų ar patvirtintų informaciją apie ūkinės operacijos (sandorio) egzistavimą;

patikrinti, ar ilgalaikio turto perdavimo, perkėlimo, pardavimo ir nurašymo dokumentų duomenys atitinka Vyriausybės ir kitų kompetentingų institucijų sprendimus apie ilgalaikio turto perdavimą, sutartis apie ilgalaikio turto pirkimą bei priėmimo (gavimo) dokumentų duomenis. Jeigu rasta netikslumų ar duomenų skirtumų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už jos ribų apie apskaitos dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją patvirtintų arba paneigtų.

2.3. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – įvertinimą.

patikrinti ilgalaikio turto gavimo dokumentus, perskaičiuoti įsigyto ilgalaikio turto vertę gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis turtas įsigytas pagal rangos (statybos) ir kitas sutartis, patikrinti pastatų ir statinių statybos, rekonstravimo dokumentus, perskaičiuoti pastatytų, rekonstruotų pastatų, statinių vertę, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis turtas įsigyjamas pagal rangos (statybos) ir kitas sutartis, įvertinti projektinę sąmatinę dokumentaciją, perskaičiuoti statybos montavimo darbus. Gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų bei finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis turtas įsigytas jį pagaminant ūkio būdu, perskaičiuoti pagaminto ilgalaikio turto savikainą, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis materialus turtas įsigytas mainų būdu, perskaičiuoti mainomo ilgalaikio turto vertę pagal Turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatyme nustatytą turto vertinimo metodą. Įsitikinti, ar mainomo ilgalaikio materialiojo turto vertės skirtumas atlygintas kitu turtu ar pinigais. Gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

jeigu ilgalaikis turtas perimtas Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo nustatyta tvarka, patikrinti turto perdavimo ir priėmimo akte nurodytą įsigijimo vertę, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis.

2.4. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – teisėtumą.

patikrinti ilgalaikio turto gavimo dokumentus (sąskaitas faktūras, priėmimo ir perdavimo aktus ir pan.), įvertinti, ar ilgalaikio turto pirkimas atliktas pagal Lietuvos Respublikos viešųjų pirkimų įstatymo reikalavimus;

patikrinti lengvųjų automobilių įsigijimo, nuomos dokumentus, įsitikinti, ar lengvieji automobiliai įsigyti ir išsinuomoti pagal Vyriausybės nutarimo „Dėl tarnybinių lengvųjų automobilių įsigijimo, nuomos ir naudojimo biudžetinėse įstaigose“ reikalavimus;

jeigu ilgalaikis turtas įsigyjamas statybų būdu, patikrinti projektinę sąmatinę dokumentaciją, įsitikinti, ar ji nustatyta tvarka parengta ir patvirtinta, ar statyba įteisinta ir vykdoma vadovaujantis Lietuvos Respublikos statybos įstatymu ir kitais teisės aktais;

patikrinti ilgalaikio turto perdavimo kitiems juridiniams asmenims patikėjimo teise dokumentus (turto perdavimo-priėmimo aktus ir pan.), įsitikinti, ar yra Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimas, ar sudaryta turto patikėjimo sutartis, ar turtas perduotas tiems juridiniams asmenims, kuriems įstatymai priskyrė valstybės funkcijas;

patikrinti ilgalaikio turto perdavimo panaudos pagrindais dokumentus, įsitikinti, ar yra Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos sprendimas, ar į panaudos sutartį įrašytos sprendime nurodytos panaudos sąlygos, perduodamo turto naudojimo paskirtis, panaudos gavėjo pareiga savo lėšomis apdrausti gaunamą turtą ir kitos Civiliniame kodekse nustatytos panaudos sąlygos;

paprašyti panaudos gavėjo patvirtinimo, ar panaudos gavėjas verčiasi veikla, dėl kurios buvo perduotas valstybės turtas, ar šį turtą naudoja pagal paskirtį;

patikrinti ilgalaikio turto nuomos dokumentus, įsitikinti, ar išnuomotas ilgalaikis materialus turtas neskirtas šalies gynybai ar saugumui užtikrinti, neįtrauktas į privatizavimo programą, nereikalingas valstybės funkcijoms vykdyti, ar išnuomotas viešo ar uždaro konkurso būdu, pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės nustatytas taisykles. Jeigu valstybės ilgalaikis materialus turtas išnuomotas ne konkurso būdu, įsitikinti, ar nuomos sutartis sudaryta pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės nustatytas sąlygas ir tvarką;

patikrinti ilgalaikio turto perdavimo kitiems subjektams dokumentus, privatizuojant valstybės turtą pagal įstatymus, įsitikinti, ar valstybės turtas buvo perduotas pagal valstybės turto privatizavimo įstatymų reikalavimus;

patikrinti pastatų ar jų dalių, statinių ar įrengimų pardavimo užsienio valstybėms, jų diplomatinėms atstovybėms, tarptautinėms organizacijoms dokumentus, įsitikinti, ar šie pardavimai atlikti pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimus;

patikrinti nekilnojamojo turto, esančio užsienio valstybėje, pardavimo dokumentus, įsitikinti, ar pardavimas buvo atliktas pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą, ar parduotas turtas buvo įvertintas pagal Turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymą;

patikrinti valstybės turto perdavimo kitais atvejais dokumentus, įsitikinti, ar perdavimas atliktas įstatymų nustatytais atvejais;

patikrinti ilgalaikio materialaus turto perdavimo kitoms valstybės institucijoms, įstaigoms, valstybės įmonėms pagal mainų sutartį dokumentus, įsitikinti, ar įsitikinti, ar turtas perduotas pagal mainų sutartį pagal Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo reikalavimus;

patikrinti ilgalaikio materialaus turto perdavimo kitiems juridiniams ir fiziniams asmenims pagal mainų sutartį dokumentus, įsitikinti, ar turtas perduotas pagal mainų sutartį pagal Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo reikalavimus;

patikrinti ilgalaikio materialaus turto investavimo viešajai įstaigai, akcinei bendrovei, uždarajai akcinei bendrovei dokumentus, įsitikinti, ar valstybė yra turto gavėjo dalyvė, ar investuojamas turtas įvertintas pagal Turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymą, ar investavimas atliktas pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą;

patikrinti nereikalingo arba netinkamo naudoti ilgalaikio turto perleidimo ir nurašymo dokumentus, įsitikinti, ar turtas pripažintas nereikalingu arba netinkamu naudoti, kai jį atnaujinti ekonomiškai netikslinga, ar nereikalingas arba netinkamas naudoti turtas panaudotas ir nurašytas Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo nustatytais atvejais ir tvarka;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie ilgalaikio turto įsigijimo kasines ir faktines išlaidas, gautus duomenis palyginti su finansinės atskaitomybės duomenimis bei išlaidų sąmata, įsitikinti, ar ilgalaikis turtas įsigytas tik esant skirtiems asignavimams nepaprastosioms išlaidoms.

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie ilgalaikio turto nusidėvėjimą, įvertinti, ar apskaičiuojant ilgalaikio turto nusidėvėjimą buvo laikomasi nustatytų nusidėvėjimo normatyvų.

2.5. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – atskleidimą.

patikrinti sąskaitas faktūras, priėmimo ir perdavimo aktus, kitus apskaitos dokumentus, įsitikinti ar visas ilgalaikis turtas teisingai suklasifikuotas buhalterinės sąskaitose, pagal patvirtintą biudžetinių įstaigų buhalterinės apskaitos tvarką;

perskaičiuoti buhalterinėse sąskaitose surašytas debeto ir kredito apyvartas bei likučius, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

perskaičiuoti ilgalaikio turto įsigijimo, perdavimo, nurašymo apskaitos dokumentų duomenis, juos palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis apie kasines ir faktines išlaidas, debitorinį/kreditorinį įsiskolinimą;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie ilgalaikio turto nusidėvėjimą, juos palyginti su finansinės atskaitomybės duomenimis.

3. Atsargos ir trumpalaikis turtas

3.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – baigtumą.

Analitinės procedūros:

palyginti fizinį metų gale sandėlyje ar kito materialiai atsakingo asmens atsakomybėje esančio atsargų ir trumpalaikio turto kiekį su praėjusių mėnesių/ketvirčių/metų kiekiu ir išaiškinti skirtumus;

palyginti periodo gale sandėlyje ar kito materialiai atsakingo asmens atsakomybėje esančių atsargų ir trumpalaikio turto vertę su praėjusių mėnesių/ketvirčių/metų verte ir išaiškinti skirtumus;

apskaičiuoti vidutinį mėnesinį atsargų sunaudojimą ir trumpalaikio turto išdavimą iš sandėlio, gautus duomenis palyginti su praėjusiais periodais. Gautus skirtumus išaiškinti.

Kitos procedūros;

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto gavimo dokumentus, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti dokumentus, pagal kuriuos sumokėta už atsargas ir trumpalaikį turtą. Jų duomenis palyginti su sutarčių, atsargų bei trumpalaikio turto gavimo dokumentų bei apskaitos registrų ir finansinės atsakomybės duomenimis;

patikrinti sutarčių, užsakymų, sąskaitų faktūrų ir kitų dokumentų, pagal kuriuos buvo įsigytos atsargos ir trumpalaikis turtas, numeraciją bei atskaitomybę, įvertinant, ar nėra nesuderintų ar trūkstamų sutarčių bei užsakymų, gavimo dokumentų. Jeigu nustatyti skirtumai, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už audituojamo subjekto ribų apie apskaitos dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją paneigtų arba patvirtintų;

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto pardavimo, perdavimo, perkėlimo, nurašymo dokumentus, patikrinti šių dokumentų ir apskaitos registrų duomenų aritmetinį tikslumą;

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto pardavimo, perdavimo, perkėlimo, nurašymo dokumentų numeraciją ir atskaitomybę, įsitikinti, ar jų duomenys atitinka pirkimo užsakymus, sutartis, bei prekių priėmimo dokumentus, ar nėra netikslumų ar trūkstamų sąskaitų. Jeigu rasta skirtumų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už jos ribų apie dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją patvirtintų arba paneigtų.

3.2. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – tikrumą.

atrinkti iš apskaitos registrų duomenis apie atsargas ir trumpalaikį turtą, nueiti į jų laikymo vietas ir patikrinti (perskaičiuoti). Gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

palyginti atsargų ir trumpalaikio turto apskaitos dokumentų duomenis su apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti sąskaitų faktūrų, kitų dokumentų apie įsigytas atsargas ir trumpalaikį turtą duomenis, įsitikinant, ar jie atitinka sutarčių, užsakymų duomenis. Jeigu nustatyta skirtumų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už audituojamo subjekto ribų, kad paneigtų ar patvirtintų informaciją apie ūkinės operacijos (sandorio) egzistavimą;

patikrinti sąskaitų faktūrų, aktų ir kitų dokumentų apie atsargų ir trumpalaikio turto pardavimą, perdavimą, perkėlimą, nurašymą, duomenis, įsitikinant ar jie atitinka sutarčių, užsakymų, audituojamo subjekto vadovo įsakymų ir kitų sprendimų duomenis. Jei rasta netikslumų ar duomenų skirtumų, pateikti paklausimus informuotiems asmenims audituojamame subjekte arba už jo ribų apie dokumentuose pateiktą informaciją, kad ją paneigtų arba patvirtintų;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie atsargas ir trumpalaikį turtą, bei gautus duomenis tarpusavyje palyginti.

3.3. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – įvertinimą.

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto įsigijimo dokumentus, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie atsargas ir trumpalaikį turtą, gautus duomenis tarpusavyje palyginti;

atsargų ir trumpalaikio turto įsigijimo apskaitos dokumentų duomenis palyginti su užsakymais, sutartimis, ir kitais dokumentais apie įsigijimą;

jeigu trumpalaikis turtas įsigytas, jį pagaminant ūkio būdu, perskaičiuoti pagaminto turto savikainą, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

patikrini atsargų ir trumpalaikio turto nurašymo/perkėlimo/perdavimo apskaitos dokumentų duomenis, juos palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis.

3.4. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – teisėtumą.

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto gavimo dokumentus (sąskaitas faktūras ir pan.), įsitikinti, ar atsargų ir trumpalaikio turto pirkimas atliktas pagal Viešųjų pirkimų įstatymo reikalavimus;

patikrinti trumpalaikio turto nurašymo, išardymo, likvidavimo dokumentus (aktus ir pan.), įsitikinti, ar trumpalaikis turtas pripažintas nereikalingu arba netinkamu (negalimu) naudoti ir nurašytas pagal Vyriausybės nutarimu patvirtintą pripažinto nereikalingu arba netinkamu (negalimu) naudoti valstybės ir savivaldybės turto nurašymo, išardymo ir likvidavimo tvarką;

patikrinti atsargų išdavimo iš sandėlio dokumentus (važtaraščius, valgiaraščius-reikalavimus, atsargų išdavimo audituojamo subjekto reikmėms žiniaraščius, atsargų išdavimo limito korteles ir kt.) įsitikinti, ar atsargos išduotos iš sandėlio laikantis vadovo nustatytos tvarkos;

patikrinti automobilių atsarginių dalių nurašymo dokumentus, įsitikinti, ar automobilių atsarginės dalys nurašomos pagal audituojamo subjekto vadovo nustatytą tvarką;

patikrinti specialiųjų drabužių, aprangos, avalynės, patalynės ir kito trumpalaikio turto nurašymo ir likvidavimo dokumentus, įsitikinti, ar laikomasi eksploatavimo normatyvų;

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto perdavimą patikėjimo teise kitiems juridiniams asmenims, įsitikinti, ar atsargos ir trumpalaikis turtas perduotas patikėjimo teise pagal Valstybės ir savivaldybės turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymą;

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto perdavimo panaudos pagrindais kitiems subjektams dokumentus, įsitikinti, ar turtas perduotas pagal Valstybės ir savivaldybės turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo reikalavimus;

patikrinti trumpalaikio turto perdavimo mainais dokumentus, įsitikinti, ar turtas perduotas pagal mainų sutartį, Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatymo reikalavimus;

3.5. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – atskleidimą.

patikrinti atsargų ir trumpalaikio turto apskaitos dokumentus, įsitikinti, ar visas turtas suklasifikuotas buhalterinėse sąskaitose pagal patvirtintą Biudžetinių įstaigų apskaitos tvarką;

perskaičiuoti buhalterinėse sąskaitose surašytas debeto ir kredito apyvartas bei likučius, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis.

4. Pinigai kasoje ir banke

4.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – baigtumą.

Analitinės procedūros:

Perskaičiuoti atitinkamo laikotarpio pinigų įplaukas ir išmokėjimus pagal sąskaitos banke išrašus (banko sąskaitų ataskaitas) ir gautus duomenis palyginti su praėjusio laikotarpio duomenimis. Įvertinti visus nenumatytus pasikeitimus arba numatytų pasikeitimų nebuvimą.

Kitos procedūros:

perskaičiuoti kasos knygos duomenis apie įplaukas ir išmokėjimus, juos palyginti su sąskaitos banke išrašo (banko sąskaitos ataskaitos) duomenimis;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie pinigų įplaukas ir išmokėjimus, gautus duomenis palyginti su sąskaitos banke išrašo (banko sąskaitos ataskaitos) duomenimis;

patikrinti apskaitos įrašus apie skolininkus ir įsiskolinimus; gauti informaciją iš audituojamo subjekto darbuotojų (žodinio pokalbio

būdu) ir trečiųjų asmenų (raštiško paklausimo būdu), kad jie patvirtintų arba paneigtų įsiskolinimo egzistavimą;

patikrinti pinigų gavimo ir išmokėjimo dokumentus, patikrinti šių dokumentų ir apskaitos registrų duomenų aritmetinį tikslumą;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie pinigų įplaukas bei išmokėjimus ir gautus duomenis palyginti su finansinės atskaitomybės duomenimis.

4.2. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – tikrumą.

atlikti pinigų kasoje patikrinimą (pinigų kasoje inventorizaciją), gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

palyginti kasos knygos duomenis apie pinigų įplaukas ir išmokėjimus (pinigų gavimus iš banko) su sąskaitos banke išrašo (banko sąskaitos ataskaitos) duomenimis;

perskaičiuoti kasos knygoje suregistruotas dienos pinigų įplaukas ir išmokėjimus, pinigų likutį dienos pabaigoje, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

patikrinti kasos pajamų ir išlaidų orderius, įsitikinti, kad jų duomenys sutampa su kasos knygos duomenimis, kad pinigų gavimas į kasą ir pinigų išmokėjimas iš kasos pagrįstas atitinkamai įformintais dokumentais;

patikrinti dokumentus, kurių pagrindu surašyti kasos pajamų orderiai, įsitikinti, kad pinigų gavimas į kasą atitinka ūkines operacijas (tai gali būti audituojamo subjekto vadovo įsakymai apie atitinkamų paslaugų suteikimą, sutartys, užsakymai ir pan.);

patikrinti dokumentus, kurių pagrindu surašyti kasos išlaidų orderiai pinigų išmokėjimui už prekes ir paslaugas (tai gali būti sąskaitos faktūros, važtaraščiai ir kiti dokumentai apie prekių gavimą ir paslaugų suteikimą);

perskaičiuoti atlyginimų išmokėjimo žiniaraščių, kurių pagrindu išmokami iš kasos pinigai, sumas, gautus duomenis palyginti su kasos išlaidų orderiais;

perskaičiuoti atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių, kurių pagrindu atsiskaitoma su darbuotojais pagal jų pavedimus bei vykdomuosius dokumentus, sumas, gautus duomenis palyginti su mokėjimo pavedimų bei apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti dokumentus, kurių pagrindu surašyti mokėjimo pavedimai atsiskaitant su darbuotojais (tai gali būti darbuotojų prašymai pervesti jiems priklausantį atlyginimą į sąskaitas banke arba banko mokėjimo korteles, draudimo sutartys, teismų sprendimai ir pan.);

patikrinti mokėjimo pavedimus ir kitus piniginius dokumentus, įsitikinti, ar ūkinės operacijos šifras atitinka šifrą, nurodytą banko išraše;

patikrinti mokėjimo pavedimus ir kitus piniginius dokumentus apie pinigų gavimą ir mokėjimą, įsitikinti, ar jų sumos atitinka sumas, nurodytas banko išrašuose, apskaitos registruose ir finansinėje atskaitomybėje;

patikrinti dokumentus, kurių pagrindu surašyti mokėjimo pavedimai ir kiti piniginiai dokumentai apie pinigų sumokėjimą, įsitikinti, ar jie atitinka vykdomas ūkines operacijas (tai gali būti sąskaitos faktūros, važtaraščiai, sutartys ir pan.).

4.3. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – įvertinimą.

perskaičiuoti valiutinių sąskaitų likučius pagal balanso sudarymo dienos oficialų Lietuvos banko nustatytą valiutos kursą, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų ir finansinės atskaitomybės duomenimis;

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie pinigų gavimą ir sumokėjimą bei pinigų likučius, gautą rezultatą palyginti su finansinės atskaitomybės duomenimis;

patikrinti sąskaitos banke išrašus, įsitikinti, ar jų duomenys sutampa su apskaitos registrų duomenimis. Radus neatitikimų, kreiptis raštu į banko įstaigas, kad pateiktų informaciją apie pinigų gavimą arba išlaidas;

patikrinti apskaitos registrų duomenis apie pinigų gavimą, juos palyginti su apskaitos ir kitų dokumentų duomenimis, įsitikinti, ar į sąskaitą banke įplaukė nemažiau pinigų, negu išsiųsta prekių arba suteikta paslaugų. Radus skirtumų, raštu kreiptis į prekių arba paslaugų gavėjus, kad pateiktų informaciją apie gautas prekes arba paslaugas arba ją paneigtų;

patikrinti apskaitos registrų duomenis apie darbo užmokesčio, komandiruotės išlaidų, ūkio išlaidų apmokėjimą, juos palyginti su atlyginimų priskaičiavimo mokėjimo žiniaraščių duomenimis, komandiruočių avansinių apyskaitų, dokumentų apie ūkio išlaidas duomenimis;

patikrinti apskaitos registrų duomenis apie pinigų sumokėjimą tiekėjams, juos palyginti su apskaitos ir kitų dokumentų duomenimis. Radus skirtumų, raštu kreiptis į tiekėjus, kad jie pateiktų informaciją apie audituojamam subjektui pateiktas prekes arba paslaugas, arba ją paneigtų.

4.4. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – atskleidimą.

patikrinti mokėjimo pavedimus ir kitus piniginius dokumentus, įsitikinti, ar visos piniginės operacijos teisingai suklasifikuotas buhalterinėse sąskaitose pagal patvirtintą biudžetinių įstaigų buhalterinės apskaitos tvarką;

perskaičiuoti buhalterinėse sąskaitose surašytas pinigų debeto ir kredito apyvartas bei likučius, gautus duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis.

  5. Gautinos lėšos

5.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – baigtumą.

Analitinės procedūros:

palyginti metų gale esančių skolininkų sąrašą ir išankstinius mokėjimus su ankstesniais periodais. Ištirti didesnius skirtumus.

Kitos procedūros:

perskaičiuoti apskaitos registrų duomenis apie skolas ir gautą rezultatą palyginti su finansinės atskaitomybės duomenimis;

pateikti paklausimus skolininkams, kad jie patvirtintų arba paneigtų skolos buvimą;

atrinkti sąskaitų faktūrų pavyzdžius iš apskaitos registrų praėjusių ataskaitinių metų pabaigoje, audituojamų atskaitinių metų pradžioje ir pabaigoje, juos patikrinti, jų duomenis palyginant su piniginių dokumentų duomenimis;

atrinkti kasos išlaidų orderius, pagal kuriuos buvo išmokėti avansai komandiruočių išlaidoms padengti ir ūkio išlaidoms praėjusių ataskaitinių metų pabaigoje, audituojamų metų pradžioje ir pabaigoje, juos patikrinti, jų duomenis palyginant su avansinėmis apyskaitomis;

patikrinti praėjusių metų ir audituojamų metų turto bei skolų inventorizacijos dokumentus, įsitikinti, ar juose nustatyta trūkumų suma yra įtraukta į apskaitos registrus;

patikrinti praėjusių metų pabaigos ir audituojamų metų pradžios ir pabaigos mokėjimo pavedimus apie gyventojų pajamų mokesčio ir socialinio draudimo įmokų sumokėjimą biudžetams, jų duomenis palyginti su atitinkamų laikotarpių atlyginimų priskaitymo mokėjimo žiniaraščių ir apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti apskaičiuotas ir išmokėtas nedarbingumo pašalpas pagal nedarbingumo lapelius praėjusių ataskaitinių metų pabaigoje, audituojamais ataskaitiniais metais, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti mokėjimo pavedimus apie iš depozitinės sąskaitos išduotas arba pervestas pagal priklausomybę sumas praėjusių ataskaitinių metų pabaigoje, audituojamais ataskaitiniais metais, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis;

patikrinti kasos išlaidų orderius, mokėjimo pavedimus ir kitus piniginius dokumentus apie išmokėtas deponuotas sumas praėjusių ataskaitinių metų pabaigoje ir audituojamais ataskaitiniais metais, jų duomenis palyginti su apskaitos registrų duomenimis.

6. Įstaigos skolos

6.1. Audito procedūros, įrodančios detalų audito tikslą – tikrumą.

Analitinės procedūros:

palyginti ataskaitinio periodo pabaigoje esančių kreditorių sąrašus su praėjusių mėnesių /ketvirčių/ metų kreditorių sąrašais ir pasižymėti didesnius skirtumus.

Kitos procedūros:

patikrinti korespondencijas su tiekėjais, ieškant duomenų apie patiektas prekes ir suteiktas paslaugas, kurios užregistruotos apskaitos registruose kaip gautos prekės ir paslaugos;

atrinkti pavyzdžius dokumentų tikrinimo procedūroms (sąskaitas faktūras, pavedimus ir pan.) ir įvertinti, ar visų prekių, paslaugų įsigijimo ir atsiskaitymo už jas operacijos laiku ir teisinga suma užregistruotos apskaitos registruose;

pasirinkti kelis kreditorius ir kreiptis į juos, kad šie patvirtintų, jog nurodyti paklausime skolos likučiai yra teisingi;

pasirinkti kelis kreditorius ir atlikti grįžtamąjį įsiskolinimo likučio sutikrinimą su paskutinėmis tiekėjų sąskaitomis ir paskutiniais apmokėjimais.

E-4-P8

 Finansinio audito vadovo

8 priedas

ANALITINĖS PROCEDŪROS

 

Analitinės procedūros yra reikšmingų rodiklių ir tendencijų analizė.

Analitinės procedūros gali būti naudojamos viso audito metu: susipažįstant su audituojamo subjekto veikla, apskaitos sistemomis, nustatant riziką, audito mastą, audito metodą, patvirtinant savo padarytas išvadas ar nuomonę ir pan.

Analitinės procedūros atliekamos naudojant įvairias jų rūšis ir metodus. Jų pasirinkimas priklauso nuo audito rūšies, masto, tikslų, turimos išankstinės informacijos apie audituojamą subjektą bei jo ypatybių.

Analitinės procedūros rūšį bei metodą renkasi pats auditorius atsižvelgdamas į turimą informaciją, savo žinias bei patyrimą.

Valstybinio audito reikalavimų 99–102 punktai.

Analitinės procedūros yra vienas iš būdų auditoriams gauti įrodymus. Dažniausiai analitinės procedūros naudojamos: planuojant auditą, įvertinant išlaidų sąmatos vykdymą, balansą, vykdant eilinius patikrinimus ir analizuojant netikėtus nukrypimus. Atliekant analitines procedūras gali būti naudojami įvairūs metodai: nuo paprasto palyginimo iki sudėtingų analizių su matematikos panaudojimu. Finansiniame audite pagrindinai naudojami du analitinių procedūrų metodai: palyginimo ir modeliavimo (prognostinės). Planavimo stadijoje analitinės procedūros padeda auditoriui išsiaiškinti kliento veiklos ypatumus, galimus finansinės atskaitomybės trūkumus bei rizikos laipsnį. Analitinės procedūros leidžia įvertinti finansinius rodiklius, tikrinant jų tarpusavio priklausomybes. Kai analitinės procedūros naudojamos kaip esminės, jos turi pateikti įrodymus, kad atskaitomybėje nėra reikšmingų klaidų. Šiame etape naudojamos modeliavimo (prognostinės) analitinės procedūros. Jei tvirtinimams gauti naudojamos palyginamosios analitinės procedūros, gautiems skirtumams paaiškinti turi būti atlikti savarankiški testai (kitos procedūros).

Visais atvejais turi būti koks nors apskaitos skaičius, kuris audituojamas, t. y. audituojama visuma. Analitinių procedūrų esmė – papildomos informacijos panaudojimas numatant šio skaičiaus prognostinę reikšmę. Ši prognozė turi remtis tam tikru kriterijumi, leidžiančiu įvertinti prognostinės ir faktinės

reikšmės skirtumo reikšmingumą ir veiksmais, priklausančiais nuo to, ar šio kriterijaus požiūriu gautas skirtumas yra reikšmingas, ar ne.

Analitines procedūras galima panaudoti analizuojant audituojamo subjekto veiklą ir jų pagalba nustatyti potencialias rizikos sritis, kurioms reikės skirti papildomą dėmesį planuojant auditą. Subjekto veiklos supratimo etape analitinių procedūrų tikslas atkreipti auditoriaus dėmesį į tuos klausimus, kuriuos jis turėtų užduoti audituojamajam subjektui. Atsakymai į šiuos klausimus gali nulemti būsimo audito kryptį.

Kai analitinės procedūros naudojamos savarankiškiems įrodymams gauti, jų tikslas – sutelkti dalinį arba visišką savarankišką užtikrinimą, kad atskaitomybėje nėra reikšmingų klaidų. Peržiūrint audito rezultatus analitinės procedūros naudojamos norint patvirtinti auditoriaus išvadą, kad finansinė atskaitomybė iš esmės atitinka auditoriaus žinias apie audituojamo subjekto veiklą.

 

Analitinių procedūrų naudojimo privalumai

Analitinių procedūrų privalumas yra tai, kad taikant jas tikrinama visa audituojamos srities visuma, panaikinama rizika, susijusi su atrinktų pavyzdžių tikrinimu. Išanalizavus susijusius duomenis paruošiama prognozė ir palyginama su faktiškomis sumomis.

Analitinių procedūrų naudojimas planavimui, savarankiškam užtikrinimui gauti ir galutiniam finansinės atskaitomybės audito rezultatų įvertinimui suteikia svarius pranašumus. Analitinės procedūros šiame etape padeda pasirinkti audito strategiją nustačius svarbiausius klausimus, kuriuos reikia išnagrinėti audito metu, tokius, kaip reikšmingos sumos, sąskaitų likučių padidėjimas ar sumažėjimas, santykio tarp svarbiausių finansinių duomenų pasikeitimai. Planavimo etape analitinės procedūros padeda sutelkti dėmesį į rizikingiausias sritis.

Savarankiškos analitinės procedūros leidžia gauti savarankiškus audito įrodymus mažesnėmis sąnaudomis, negu detalūs testai. Kai kuriais atvejais (pvz., siekiant gauti baigtumo tvirtinimą) savarankiški detalūs testai iš principo negali duoti baigtumo audito tvirtinimo, todėl čia analitinės procedūros yra tikrai efektyvios.

Analitinės procedūros audito rezultatų peržiūros etape padeda sudaryti bendrą išvadą, ar finansinė atskaitomybė atitinka auditoriaus žinias apie audituojamo subjekto veiklą.

 

Analitinių procedūrų patikimumas

Analitinės procedūros taikomos remiantis prielaida, kad apskaitos dokumentuose esantys skaičiai ir nefinansiniai duomenys tarpusavyje susiję ir yra priklausomi. Tokia priklausomybė pateikia audito įrodymą apie apskaitos duomenų išsamumą, tikslumą, pagrįstumą. Tačiau analitinių procedūrų teikiamų rezultatų patikimumas priklauso nuo auditoriaus nustatytos rizikos. Analitinės procedūros gali rodyti rodiklių priklausomybę, kai faktiškai jos nėra dėl reikšmingų informacijos iškraipymų.

Sprendžiant analitinių procedūrų rezultatų patikimumo klausimą, reikėtų atsižvelgti į šiuos veiksnius:

tiriamų rodiklių, sričių reikšmingumą. Pavyzdžiui, jeigu tiriamų atsargų likučiai yra dideli, auditorius nepasikliaus vien tik analitinėmis procedūromis. Auditorius jomis remsis, kai jos bus susijusios ir su išlaidų atsargoms įsigyti rodikliu (sritimi);

tam pačiam tikslui pasiekti atliekama kita audito procedūra; prognozuojamą analitinių procedūrų rezultatų tikslumą. Pavyzdžiui,

auditorius tikisi didesnio tikslumo lygindamas vieno laikotarpio išlaidas šildymui su kito laikotarpio atitinkamomis išlaidomis, negu jas lygindamas su kitais rodikliais (sritimis);

įgimtos ir kontrolės rizikos įvertinimą. Pavyzdžiui, jeigu išlaidų atsargoms įsigyti vidaus kontrolė yra silpna ir kontrolės rizika didelė, auditoriui reikėtų labiau pasitikėti išsamiomis audito procedūromis negu analitinėmis procedūromis.

Jeigu auditorius, atlikęs analitines procedūras, nustato reikšmingus svyravimus arba tai, kad informacija nesiderina su kita atitinkama informacija, auditorius turi išnagrinėti nukrypimų priežastis ir gauti jas pagrindžiančius įrodymus.

 

Lyginamosios ir prognostinės analitinės procedūros

Analitinių procedūrų atlikimo būdai skirstomi į paprastus palyginimus ir kompleksinę (sudėtingą) analizę.

Analitinėms procedūroms priskiriami subjekto finansinių duomenų palyginimai su, pavyzdžiui:

palyginama ankstesnių laikotarpių informacija; numatomais subjekto rezultatais, sąmatomis ir prognozėmis; auditorių parengtomis prognozėmis, pavyzdžiui, išlaidos šildymui, darbo

užmokesčiui pagal pareigybių skaičių ir kategorijas ir pareiginių algų koeficientus, ilgalaikio turto nusidėvėjimui ir panašiai.

Analitinės procedūros apima tam tikrų proporcijų analizę. Tai gali būti analizė tarp finansinės informacijos ir logiškai susijusios nefinansinės informacijos, pvz., proporcija tarp darbo užmokesčio sąnaudų ir darbuotojų skaičiaus.

Atliekant šias procedūras galima taikyti įvairius metodus. Jų spektras nuo paprasčiausių palyginimų iki sudėtingos analizės, naudojančios pažangiausius statistinius metodus. Analitinės procedūros gali būti taikomos sudėtinių dalių atskaitomybei (pvz., pavaldžių subjektų, struktūrinių padalinių ir pan.) ar tam tikroms finansinio audito sritims. Auditorius pasirenka procedūras, metodus ir jų taikymo lygį remdamasis savo profesionaliomis žiniomis.

Plačiąja prasme galima kalbėti apie du analitinių procedūrų (toliau – AP) tipus:

lyginamąsias AP, kuriose paprastai naudojamas elementarus audituojamo skaičiaus palyginimas su kokiu nors kitu informacijos vienetu;

prognostines AP (modeliavimą). Pavyzdžiui, prognostines AP auditorius gali naudoti atlyginimų išlaidų tikslumo ir išsamumo patikrinimui. Auditorius gali panaudoti paprastus modeliavimo metodus ar sudėtingesnius statistinius metodus tam, kad sudarytų prognozę, priklausomai nuo turimos informacijos pobūdžio ir kokybės.

Auditorius gali nuspręsti, kad reikia atlikti daugiau kaip vieną AP, norint surinkti konkrečiam audito etapui reikalingus įrodymus. Pavyzdžiui, audito planavimo etape pajamų suma gali būti lyginama atskirai su sąmata ir ankstesnių metų suma.

Planavimo tikslams paprastai pakanka vien lyginamųjų AP. Kai siekiama gauti savarankiškus užtikrinimus (ir jeigu patikrinus kontrolės priemones, jos įvertinamos kaip veiksmingos), lyginamosios AP gali suteikti pakankamai patikimus audito įrodymus. Lyginamosios AP gali suteikti visus reikiamus užtikrinimus ir toms apskaitoms sritims, kurių bendra apimtis nesiekia reikšmingumo ribos, net jei kontrolės priemonės iš viso nebuvo tikrintos.

Jeigu AP numatoma naudoti savarankiškoms audito procedūroms, bus reikalingos prognostinės AP (modeliavimas).

1 schemoje nurodytos aplinkybės, kuriomis dviejų skirtingų tipų AP veikiausiai bus naudingos audito užtikrinimams gauti. Reikia pastebėti, kad analitinėmis procedūromis paprastai galima pasikliauti tik vieno audito užtikrinimo atžvilgiu; siūlytina gauti ir kontrolės užtikrinimą, arba bent jau nurodyti, kad reikšmingos klaidos tikimybė labai maža.

 

Lyginamųjų analitinių procedūrų taikymas

Planuodamas auditą, auditorius dažnai naudoja palygint paprastus metodus, tokius kaip rodiklių analizė, kuria lyginami atitinkami ryšiai tarp finansinių ataskaitų skaičių. Du dažniausiai naudojami rodiklių analizės metodai yra;

palyginimas su baziniais duomenimis; finansinių rodiklių analizė.

Palyginimo su baziniais duomenimis metodas apima pajamų ir išlaidų straipsnių palyginimą su pajamomis, balanso straipsnių palyginimą su visu turtu. Balanso ir sąmatų informacija gali būti audito įrodymų šaltinis, tačiau prieš naudodamas ją kaip AP pagrindą, auditorius turi patikrinti jos tikrumą ir tinkamumą.

Finansinių rodiklių analizė – tai finansinių ataskaitų likučių palyginimas, kad galima būtų suprasti ryšius tarp tų likučių ir padėti nustatyti tų ryšių pasikeitimus per ataskaitinį laikotarpį. Ryšių tarp sąskaitų likučių ištyrimas padeda suprasti finansinėse ataskaitose esančią informaciją.

Lyginamosios AP tinka ir minimaliam savarankiškam užtikrinimui gauti.

 

Prognostinių analitinių procedūrų taikymas

Prognostinės AP (modeliavimas) kartais gali būti naudojamos audito planavimui, padėdamos auditoriui geriau suprasti audituojamojo subjekto veiklą, ir, vėliau jas atitinkamai išplėtus, savarankiškam užtikrinimui gauti.

Tačiau dažniausiai prognostinės AP naudojamos būtent savarankiškam užtikrinimui gauti ir, iš principo, jos gali suteikti gana patikimus savarankiškus užtikrinimus. Štai galimo šių procedūrų taikymo sritys:

darbo užmokesčio sąnaudų bendros sumos prognozė pagal įvairių pareigybių atlyginimus ir kiekvienos pareigybės darbuotojų skaičių;

bendros pajamų sumos prognozė pagal duomenis apie pajamų struktūrą ir įvairių tipų paslaugų suteikimo apimtis.

Siekiant gauti aukšto lygmens savarankišką užtikrinimą AP pagalba, reikia labai aiškiai suformuluoti kriterijų, pagal kurį bus vertinamas bet koks skirtumas tarp prognozuotos ir faktinės sumos.

Auditoriui visada teks apsispręsti, kiek artimos turi būti prognostinė ir faktinė reikšmės. Prognostinė vertė turi būti apskaičiuojama (ar bent nustatomas jos apytikris prognozuojamas diapazonas) prieš auditoriui sužinant faktinę, atskaitomybėje pateiktą reikšmę. Tik taip galima išvengti kad ir nesąmoningo auditoriaus šališkumo. Nustatydamas prognozuojamos reikšmės diapazoną, auditorius turi pasikliauti savo profesionaliomis žiniomis ir patirtimi. Kai kuriems statistiniais metodais pagrįstiems AP tipams galima nustatyti ir objektyviai apskaičiuotą diapazoną (vadinamąją pasitikėjimo ribą).

Spręsdamas, ar siūloma AP gali pasiekti norimus tikslus, auditorius turi atsižvelgti į atitinkamos apskaitos srities reikšmingumą. Verta pagalvoti, ar prognostinė reikšmė su dideliu netikrumo diapazonu gali suteikti prasmingą užtikrinimą, kad atskaitomybėje nėra reikšmingos klaidos.

Planuojant auditą patyręs auditorius pats gali nuspręsti, kurie neatitikimai yra pakankamai dideli, kad reikėtų gauti paaiškinimus iš audituojamojo subjekto arba skirti atitinkamai rizikingai sričiai daug dėmesio.

Siekiant savarankiško užtikrinimo kai nusprendžiama, kad reikalingos tik minimalios savarankiškos procedūros, galima apsieiti be kokios nors specialios formulės leistinai prognostinio ir faktinio skaičiaus skirtumo ribai nustatyti. Auditorius, įvertinęs visas audito aplinkybes, gali apsispręsti, dėl paklaidos vertinimo. Audito plane turėtų būti nurodyta aiški riba, kurią viršijantis gautas skirtumas bus toliau tiriamas audituojamajame subjekte.

Kai reikalingos standartinės savarankiškos analitinės procedūros, paklaidos ribą reikia susieti su pasirinktos apskaitos srities reikšmingumu.

Toleruotina paklaida – tai standartas pagal kurį yra vertinami analitinių savarankiškų procedūrų rezultatai. Kuo reikšmingesnė yra audituojama sritis, tuo mažesnė turėtų būti toleruojama paklaida.

Formaliame šios ribos (Analitinių Procedūrų toleruotina paklaida) apibrėžime matyti aiškus ryšys su reikšmingumu:

kur:

reikšmingumo suma – maksimaliai priimtina klaidų visuma, kurią auditorius apskaičiavo pasirinkdamas reikšmingumo lygį (nuo 0,5% iki 2%);

tiriamoji visuma – apskaitos srities vertė (pvz., ilgalaikis turtas, išlaidos darbo užmokesčiui);

visuma – visos audituojamos visumos vertė (pvz., balanso aktyvas arba pasyvas, visos išlaidos).

Toleruotinos paklaidos paskaičiavimo pavyzdys audituojant darbo užmokesčiui skirtas išlaidas:

Visos išlaidos – 29 000 000 Lt,

Reikšmingumas 1% – 290 000 Lt,

Darbo užmokesčio išlaidos – 9 800 000 Lt

 

Ši formulė turi padėti auditoriui priimti sprendimą, ar apskaitos srityje gali būti reikšminga klaida. Tačiau auditorius visada turi atsižvelgti į jam prieinamų įrodymų visumą.

Tais išskirtiniais atvejais, kai prognozuojama apskaitos srities vertė yra didesnė už reikšmingumo bazę, toleruotina paklaida pagal apibrėžimą lygi reikšmingumui.

 

Veiksniai, lemiantys savarankiškų analitinių procedūrų efektyvumą

Galima nurodyti šiuos svarbiausius veiksnius, turinčius įtakos AP, ypač savarankiškų AP efektyvumui:

auditoriaus patirtis (sprendimų kokybė, jo žinios ir sugebėjimai); audituojamojo subjekto veiklos supratimo gilumas; galimybė gauti išsklaidytus (nesusistemintus) duomenis; laikotarpiai, su kuriais susiję duomenys.

Visų šių savybių turėtų pakakti, kad Analitinės procedūros pasiektų savo tikslą.

Auditorius turi gerai žinoti konkretaus subjekto audito istoriją. Tai leis greitai įvertinti rimčiausias klaidas ir nenuoseklumą apskaitoje. Geras subjekto veiklos supratimas gali būti ir efektyvios analitinė procedūros prielaida, ir jos rezultatas. Neįmanoma nustatyti standartinio lyginamųjų ar prognostinių analitinių procedūrų rinkinio, kuris užtikrintų AP efektyvumą. Auditoriaus žinios apie kliento veiklą, santykių tarp finansinių ir nefinansinių kintamųjų įvertinimas – visa tai turi įtakos analitinių procedūrų naudojimo efektyvumui. Tačiau kita vertus, AP pačios gali pagilinti auditoriaus žinias apie kliento veiklą ir taip didinti būsimų auditų efektyvumą ir rezultatyvumą.

Ten, kur yra identifikuojamos tam tikros duomenų grupės, pageidautina gauti atskirus duomenis iš kiekvienos grupės. Tai leidžia atlikti atskirus palyginimus kiekvienai iš grupių, kurie gali padėti atskleisti netikėtus vienos ar kelių grupių pokyčius. Jeigu duomenys jau susisteminti, to padaryti dažnai nebeįmanoma, nes daugumos normalios grupės gali paslėpti mažumos nukrypimą nuo tikėtinos normos.

Dėl tų pačių argumentų naudingiau analitinėms procedūroms atsirinkti duomenis iš mėnesio duomenų, negu kasmetinių. Taip galima tirti sezoninius nukrypimus ir yra mažiau rizikos, kad neteisingi tam tikro mėnesio duomenys liks neatskleisti.

 

Analitinių procedūrų struktūra

Analitinių procedūrų taikymo veiksmai apibendrinti toliau pateiktoje loginėje schemoje. Ši schema tinka tiek lyginamosioms, tiek ir prognostinėms AP ir gali būti taikoma kiekvienoje iš trijų audito fazių (planavimo, įrodymų rinkimo, apibendrinimo). Tačiau jeigu prognostinės AP naudojamos savarankiškiems užtikrinimams gauti, kai kuriuos iš šių veiksmų reikės atlikti detaliau.

 

Analitinių procedūrų atlikimo veiksmai:

Nustatyti veiksnius, turinčius įtakos audituojamai visumai; Įsitikinti, kad reikalingi duomenys gali būti gauti; Apskaičiuoti prognostinę audituojamo skaičiaus reikšmę; Numatyti galimus vadovybės paaiškinimus dėl pernelyg

didelių skirtumų; Palyginti prognostinį skaičių su faktiniu; Gauti vadovybės paaiškinimus dėl pernelyg didelių skirtumų; Patikrinti gautus paaiškinimus remiantis nepriklausomais

įrodymais; (jei reikia) patikrinti pradines prielaidas ir pakartoti visą

procesą; Padaryti išvadą dėl audituojamos visumos (subvisumos).

Veiksnių nustatymas. Auditoriaus žinios apie audituojamojo subjekto veiklą turėtų užtikrinti, kad bus atsižvelgta į visus audituojamą visumą lemiančius veiksnius. Jeigu audituojamas naujas subjektas, auditoriai turi apklausti audituojamąjį subjektą apie esamas kontrolės priemones, konkrečiai, ar analitines procedūras jau yra naudojęs pats subjektas. Laikantis deramų atsargumo priemonių, iš tokių analitinių procedūrų galima gauti tam tikrą audito užtikrinimą.

Reikalingų duomenų gavimo galimybė. Auditoriai turi įsitikinti, kad visi reikalingi duomenys gali būti gauti racionaliai pagrįstomis sąnaudomis. Neturi likti jokių įtarimų dėl duomenų neobjektyvumo, duomenys turi būti pakankamai tikslūs, atsižvelgiant į tikslus, kuriems šie duomenys bus naudojami.

Audituojamo skaičiaus prognostinės reikšmės apskaičiavimas. Reikia gerai įvertinti duomenų šaltinius. Idealiu atveju, audituojamas skaičius turėtų būti gautas iš visiškai savarankiško ir nepriklausomo šaltinio nuo to šaltinio, kuriuo remiantis apskaičiuota prognostinė šio skaičiaus reikšmė. Jeigu naudojami duomenys iš to paties šaltinio, yra pavojus, kad auditorius nepagrįstai pasikliaus analitinės procedūros išvadomis, nors iš tikrųjų atskaitomybėje bus reikšminga klaida.

Prognostinė reikšmė neturi tiksliai sutapti su atskaitomybėje nurodyta reikšme. Esminis šio proceso elementas – sprendimas, koks atskaitomybės skaičiaus diapazonas gali būti laikomas priimtinu. Pavyzdžiui, audituodamas pajamas iš tam tikros rinkliavos auditorius turėtų žinoti faktą, kad rinkliavos dydis padidėjo

5 procentais, lyginant su ankstesniais metais, o veiklos apimtys daugiau ar mažiau liko nepakitusios. Tokiu atveju planavimo etape auditorius gali tikėtis, kad pajamų suma turėtų būti tarp 103 ir 107 procentų, lyginant su ankstesnių metų suma. Jeigu atskaitomybėje nurodytas skaičius yra už šių ribų, auditorius turi gauti paaiškinimus iš audituojamojo subjekto.

Apskaičiuodamas prognostinę reikšmę ir vertindamas tikėtiną paklaidos diapazoną, auditorius turi imtis visų priemonių, kad jo nuomonės apie prognostinį skaičių neleistų jokios žinios apie atskaitomybėje paskelbtą skaičių.

Alternatyvių vadovybės paaiškinimų numatymas. Šis žingsnis ypač reikšmingas, jeigu analitinės procedūros naudojamos savarankiškiems įrodymams gauti. Rengiant prognostinio tipo analitines procedūras, dažnai tenka jas kelis kartus koreguoti, kai auditorius gauna vis naujų žinių apie tai, kad pradinis modelis, kuriuo remiantis buvo siekiama gauti prognostinę audituojamo skaičiaus vertę, rėmėsi tam tikrais supaprastinimais. Todėl dažnai tenka paprašyti audituojamojo subjekto vadovybės paaiškinti nepriimtinai didelį skirtumą tarp prognostinio ir atskaitomybės skaičiaus. Savarankiškos analitinės procedūros rengimo ir atitinkamos audito išvados gavimo ciklas iliustruotas 2 schemoje.

Auditorius turėtų numatyti pačius įvairiausius paaiškinimus, kurie jam gali būti pateikti. Tokiu atveju auditorius būna geriau pasiruošęs ieškoti papildomos informacijos, išaiškinimo ir audito įrodymų. Tai tiesiog reiškia geresnį pasiruošimą pokalbiui su audituojamuoju subjektu.

Prognostinės reikšmės palyginimas su audituojamu skaičiumi. Šis žingsnis tėra tik formalumas, kadangi analitinės procedūros forma jau nustatyta, ir pasirinktas kriterijus, pagal kurį bus įvertinta, ar prognostinė reikšmė pakankamai artimai atskaitomybės skaičiui.

Vadovybės paaiškinimai dėl didesnio už leistiną skirtumo. Audito planavimo stadijoje, kai paprastai pasirenkamos lyginamosios, o ne prognostinės AP, auditorius gali susidurti su netikėtais duomenų skirtumais. Kai kuriais atvejais subjekto vadovybė galės pateikti santykinai paprastus ir lengvai patikrinamus paaiškinimus, kurie patenkins auditorių. Kitais atvejais, paaiškinimai gali būti neįtikinami arba sunkiai patikrinami. Tokiose situacijose auditoriui reikia apsispręsti dėl tolesnio šių duomenų tyrimo naudojant AP.

Naudojant analitines procedūras kaip savarankiškas, ypatingai tokias, iš kurių tikimasi pakankamai stipraus užtikrinimo, tyrimo procesas turi būti žymiai griežtesnis, ypač šiais aspektais:

toleruotinos paklaidos naudojimą skirtumams nustatyti, kuriuos reikės toliau nagrinėti;

numatymą, kokie vadovybės paaiškinimai gali būti pateikti ir kokie dar klausimai galėtų būti užduoti;

pateiktų paaiškinimų tikrinimą.

Jeigu atliekant savarankiškas AP gaunamas žymus skirtumas, pirmiausiai turi būti gauti subjekto vadovybės paaiškinimai. Klausimai turi būti užduodami tiems audituojamojo subjekto vadovybės atstovams, kurie tiesiogiai atsakingi už sritį, kurioje nustatyti skirtumai. Paaiškinimai turi būti dokumentuoti, nurodant, iš ko buvo gauta konkreti informacija. Siekdami gauti paaiškinimus dėl skirtumo tarp atskaitomybės skaičių ir prognostinių reikšmių, mes paprastai turėtume naudoti atvirus klausimus ir vengti „užvedančių“ klausimų. Pavyzdžiui, klausimas „Kokie veiksniai darė įtakos šių metų pajamų apimčiai?“ leis konstruktyviau gauti audito įrodymų, negu tiesioginis klausimas „Kodėl šiais metais pajamos išaugo 8 procentais?“.

Svarbu prisiminti, kad savarankiškos AP tikslas yra nustatyti, ar atskaitomybės skaičiai yra visais reikšmingais požiūriais teisingi, o ne įrodyti, kad jie yra faktiškai tikslūs. Čia visai tinka profesinis skepticizmas, o atvirieji klausimai gali atvesti prie tokių savarankiškos AP rezultatų, kurie bus palankūs atskaitomybės skaičiams. Auditorius turi pasiremti savo sprendimu ir patirtimi spręsdamas, ar vadovybės pateikti paaiškinimai atrodo pakankamai priimtini. Net jeigu paaiškinimai atrodo pagrįsti, turi būti paprašyta pateikti atitinkamus įrodymus. Mes turime nuspręsti, kokia bus šių įrodymų forma, ir iš ko mes turime juos gauti. Informacijos teikėjas turėtų užimti tokias pareigas, kad žinotų atsakymus ir jie būtų tikėtinai sąžiningi. Paaiškinimai iš dviejų ar daugiau nepriklausomų asmenų suteiks didesnį užtikrinimą, negu vieno asmens atsakymai.

Vadovybės atsakymai gali padėti atskleisti vis daugiau konkrečių klaidų, kurios anksčiau nebuvo pastebėtos, ir vadovybės nuoširdų norą ištaisyti atskaitomybėje pateiktus skaičius. O būtent, prieš sutikdamas su siūloma atskaitomybės korekcija ir pakartotiniu analitinės procedūros atlikimu, auditorius turi patikrinti bet kokios tokiomis aplinkybėmis išaiškintos klaidos piniginę vertę. Jeigu išskirtiniu atveju neįmanoma susitarti dėl naujos klaidos (klaidų) vertės, ginčijama suma turi būti įtraukta į išaiškintų klaidų sąrašą.

 

Analitinės procedūros prielaidų koregavimas

Tais atvejais, kai iš vadovybės gaunami patenkinami netikėtai didelių skirtumų tarp prognostinės ir faktinės reikšmės paaiškinimai, galime nuspręsti, kad atitinkamai apskaitos sričiai jokie papildomi planavimo darbai nebereikalingi. Audito plane šiai sričiai galima skirti santykinai mažesnį dėmesį.

Vadovybės paaiškinimai, jeigu jie tinkamai pagrįsti ir patikrinti, gali priversti auditorių pakoreguoti pradines analitinės procedūros prielaidas, apskaičiuoti naują prognostinę reikšmę. Jeigu vis tiek liks nepatenkinamai dideli neatitikimai, vadovybės reikės prašyti papildomų paaiškinimų. Paprastai, siekiant suformuluoti audito išvadą, gali tekti kelis kartus pakartoti analitinės procedūros ciklą. Schematiškai šis ciklas pavaizduotas 2 schemoje.

 

Išvados

Šis žingsnis paprastai reikalingas, kai naudojamos savarankiškos AP. Labai svarbu, kad visą laiką auditorius paliktų galioti prielaidą, kad atskaitomybės skaičius gali būti reikšmingai neteisingas. Tačiau daugeliu atvejų auditorius turėtų numatyti tokią prognostinę reikšmę, kuri būtų priimtinai artima atskaitomybėje įrašytai audituojamo skaičiaus vertei. Todėl tokiose situacijose auditorius gali remtis planuotu iš AP gautu savarankišku užtikrinimu, jei tik tokia išvada neprieštarauja kitai turimai informacijai. Kai auditorius gali padaryti tokią išvadą, jokia klaida iš tos apskaitos srities, kuri buvo testuojama analitinių procedūrų pagalba, neįtraukiama į bendrą klaidų suvestinę.

Išimtinais atvejais auditorius net ir po kelių korekcijų gali taip ir negauti patenkinamos prognostinės reikšmės, tačiau, remdamasis pakankamu kitų audito įrodymų kiekiu ir kokybe, padaryti išvadą, kad čia reikšmingos klaidos tikimybė labai maža. Reikėtų panaudoti kitus savarankiško testavimo metodus siekiant gauti užtikrinimą, kad reikšmingos klaidos tikrai nėra.

Gali nutikti taip, kad auditorius, naudodamas prognostinę AP, tikisi gauti patikimą savarankišką užtikrinimą, tačiau paaiškėja, kad skirtumas tarp prognostinės reikšmės ir faktinio atskaitomybės skaičiaus šiek tiek viršija toleruotinos paklaidos ribą. Tada negalima šį perteklinį skirtumą įtraukti į bendrą klaidų suvestinę ir teigti, kad išskyrus šią toleruotiną paklaidą viršijančią klaidą, analitinė procedūra suteikė užtikrinimą. Tačiau būtų neteisinga daryti išvadą, kad analitinė procedūra buvo „nesėkminga“. Žinios, kurios buvo sukauptos atliekant AP, jei tik ji buvo deramai dokumentuota, gali būti labai naudingos planuojant būsimus auditus. Pavyzdžiui, atliekant auditą auditoriui nepavyko nustatyti prognostinės reikšmės, kuri būti pakankamai artima atskaitomybės darbo užmokesčio sumai. Todėl auditorius kruopščiai išnagrinėjo darbo užmokesčio funkciją, ir padarė išvadą, kad atskaitomybėje nurodytas skaičius negali būti reikšmingai klaidingas. Atsitiktinai paaiškėjo, kad vienas iš prognostinės vertės apskaičiavimui panaudotų kintamųjų buvo gauta iš nepatikimo šaltinio. Ir vis dėlto, AP rengimui skirtos pastangos nenuėjo veltui, nes ši analizė leido auditoriui kur kas geriau suprasti audituojamojo subjekto veiklą, kas labai pravertė planuojant kitų metų auditą.

 

Efektyvus analitinių procedūrų valdymas

Kadangi efektyvus AP taikymas remiasi audito patirtimi ir auditoriaus sprendimais, labai svarbu, kad audito grupės vadovas imtųsi iniciatyvos spręsdamas, ar ir kaip naudoti analitines procedūras. Audito grupės vadovas atsakingas ir už tai, kad AP būtų tinkamai suplanuota ir atlikta.

 

1 schema. Savarankiškų AP vaidmuo audito sprendimų medyje 

2 schema. Savarankiškų AP rezultatų interpretavimas

E-4-P13

 Finansinio audito vadovo

13 priedas

 

VALSTYBINIO AUDITO IŠVADOS PAVYZDŽIAI

 

Besąlyginė nuomonė (audituojamas subjektas be kontroliuojamų viešojo sektoriaus subjektų)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų

nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Besąlyginė nuomonė dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, ABC institucijos 20XX metų finansinių ataskaitų rinkinys parodo tikrą ir teisingą subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinę būklę ir 20XX metų veiklos rezultatus, pinigų srautus pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Besąlyginė nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, ABC institucija visais reikšmingais atžvilgiais 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo, disponavo jais teisėtai ir naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

 

 Besąlyginė nuomonė (audituojamas subjektas su kontroliuojamais viešojo sektoriaus subjektais)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Besąlyginė nuomonė dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinys parodo tikrą ir teisingą subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinę būklę ir 20XX metų veiklos rezultatus, pinigų srautus pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Besąlyginė nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, ABC institucija visais reikšmingais atžvilgiais 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo, disponavo jais teisėtai ir naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

  

Sąlyginė nuomonė (audituojamas subjektas be kontroliuojamų viešojo sektoriaus subjektų)

 Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Sąlyginės nuomonės dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstoma tai, kas turi įtakos auditoriaus nuomonei dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.)

Sąlyginė nuomonė dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, išskyrus poveikį, kurį turi sąlyginės nuomonės pagrindą sudarantys dalykai, ABC institucijos 20XX metų finansinių ataskaitų rinkinys parodo tikrą ir teisingą subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinę būklę ir 20XX metų veiklos rezultatus, pinigų srautus pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, biudžeto vykdymo

ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Sąlyginės nuomonės dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstomi reikšmingi teisės aktų, reglamentuojančių valstybės lėšų ir turto valdymą, naudojimą ir disponavimą jais, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams, pažeidimai.)

Sąlyginė nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, išskyrus poveikį, kurį turi sąlyginės nuomonės pagrindą sudarantys dalykai, ABC institucija visais reikšmingais atžvilgiais 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo, disponavo jais teisėtai ir naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

  

Sąlyginė nuomonė (audituojamas subjektas su kontroliuojamais viešojo sektoriaus subjektais)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Sąlyginės nuomonės dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstoma tai, kas turi įtakos auditoriaus nuomonei dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.)

Sąlyginė nuomonė dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, išskyrus poveikį, kurį turi sąlyginės nuomonės pagrindą sudarantys dalykai, ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinys parodo tikrą ir teisingą subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinę būklę ir 20XX metų veiklos rezultatus, pinigų srautus pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Sąlyginės nuomonės dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstomi reikšmingi teisės aktų, reglamentuojančių valstybės lėšų ir turto valdymą, naudojimą ir disponavimą jais, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams, pažeidimai.)

Sąlyginė nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, išskyrus poveikį, kurį turi sąlyginės nuomonės pagrindą sudarantys dalykai, ABC institucija visais reikšmingais atžvilgiais 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo, disponavo jais teisėtai ir naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

  

Neigiama nuomonė (audituojamas subjektas be kontroliuojamų viešojo sektoriaus subjektų)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų

nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Neigiamos nuomonės dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstoma tai, kas turi įtakos auditoriaus nuomonei dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.)

Neigiama nuomonė dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, dėl neigiamos nuomonės pagrindą sudarančių dalykų poveikio ABC institucijos 20XX metų finansinių ataskaitų rinkinys neparodo tikros ir teisingos subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinės būklės ir 20XX metų veiklos rezultatų, pinigų srautų pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos ne pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Neigiamos nuomonės dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstomi reikšmingi teisės aktų, reglamentuojančių valstybės lėšų ir turto valdymą, naudojimą ir disponavimą jais, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams, pažeidimai.)

Neigiama nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, dėl neigiamos nuomonės pagrindą sudarančių dalykų poveikio ABC institucija 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo ir disponavo jais reikšmingais atžvilgiais neteisėtai ir ne įstatymų nustatytais tikslais.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

 

Neigiama nuomonė (audituojamas subjektas su kontroliuojamais viešojo sektoriaus subjektais)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m.  ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu surinkome įrodymus, kuriais pagrindėme ABC institucijos apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus. Tikime, kad atliktas auditas suteikia pakankamą pagrindą mūsų nuomonei pareikšti.

Neigiamos nuomonės dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstoma tai, kas turi įtakos auditoriaus nuomonei dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.)

Neigiama nuomonė dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Mūsų nuomone, dėl neigiamos nuomonės pagrindą sudarančių dalykų poveikio ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinys neparodo tikros ir teisingos subjekto 20XX m. gruodžio 31 d. finansinės būklės

ir 20XX metų veiklos rezultatų, pinigų srautų pagal Lietuvos Respublikos viešojo sektoriaus apskaitos ir finansinės atskaitomybės standartus, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinys ir kitos ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos ir pateiktos ne pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus, reglamentuojančius šių ataskaitų sudarymą.

Neigiamos nuomonės dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Atskirose pastraipose išdėstomi reikšmingi teisės aktų, reglamentuojančių valstybės lėšų ir turto valdymą, naudojimą ir disponavimą jais, jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams, pažeidimai.)

Neigiama nuomonė dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Mūsų nuomone, dėl neigiamos nuomonės pagrindą sudarančių dalykų poveikio ABC institucija 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo ir disponavo jais reikšmingais atžvilgiais neteisėtai ir ne įstatymų nustatytais tikslais.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

  

Atsisakymas pareikšti nuomonę (audituojamas subjektas be kontroliuojamų viešojo sektoriaus subjektų)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m. ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu dėl ABC institucijos veiklos buvo ribojama mūsų darbo apimtis, todėl negalėjome surinkti įrodymų, kuriais pagrįstume apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus.

Atsisakymo pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Įrašomi apribojimai, dėl kurių atsisakoma pareikšti nuomonę.)

Atsisakymas pareikšti nuomonę dėl finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Dėl dalykų, kurie sudaro atsisakymo pareikšti nuomonę pagrindą, atsisakome pareikšti nuomonę dėl ABC institucijos 20XX metų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.

Atsisakymo pareikšti nuomonę dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Įrašomi apribojimai, dėl kurių atsisakoma pareikšti nuomonę.)

Atsisakymas pareikšti nuomonę dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Dėl dalykų, kurie sudaro atsisakymo pareikšti nuomonę pagrindą, atsisakome pareikšti, kad ABC institucija 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo ir disponavo jais teisėtai, juos naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

 

 Atsisakymas pareikšti nuomonę (audituojamas subjektas su kontroliuojamais viešojo sektoriaus subjektais)

Audito metu vertinome ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenis, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams per 20XX metus. ABC institucija 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinius ir kitas ataskaitas, Valstybės kontrolės gautas 20XX m. ... d., pateikė 20XX m. ... d. raštu Nr. XX „...“.

Vadovybės atsakomybė

ABC institucijos vadovas yra atsakingas už konsoliduotųjų finansinių ataskaitų rinkinio, kuris parodo tikrą ir teisingą vaizdą, konsoliduotųjų biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinio ir kitų ataskaitų parengimą ir pateikimą, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumą ir jų naudojimą įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditoriaus atsakomybė

Mūsų pareiga, remiantis atliktu auditu, pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų bei valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams.

Auditą atlikome pagal Valstybinio audito reikalavimus, kuriuose nustatyta, jog auditą turime planuoti ir atlikti taip, kad gautume pakankamą užtikrinimą dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų tinkamo ir teisingo pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams. Audito metu dėl ABC institucijos veiklos buvo ribojama mūsų darbo apimtis, todėl negalėjome surinkti įrodymų, kuriais pagrįstume apskaitos sistemos ir vidaus kontrolės, konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų parengimo ir pateikimo, valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo ir disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams vertinimus.

Atsisakymo pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų pagrindas

(Įrašomi apribojimai, dėl kurių atsisakoma pareikšti nuomonę.)

Atsisakymas pareikšti nuomonę dėl konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų

Dėl dalykų, kurie sudaro atsisakymo pareikšti nuomonę pagrindą, atsisakome pareikšti nuomonę dėl ABC institucijos 20XX metų konsoliduotųjų finansinių ir biudžeto vykdymo ataskaitų rinkinių ir kitų ataskaitų duomenų.

Atsisakymo pareikšti nuomonę dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams pagrindas

(Įrašomi apribojimai, dėl kurių atsisakoma pareikšti nuomonę.)

Atsisakymas pareikšti nuomonę dėl valstybės lėšų ir turto valdymo, naudojimo, disponavimo jais teisėtumo ir jų naudojimo įstatymų nustatytiems tikslams

Dėl dalykų, kurie sudaro atsisakymo pareikšti nuomonę pagrindą, atsisakome pareikšti, kad ABC institucija 20XX metais valstybės lėšas ir turtą valdė, naudojo ir disponavo jais teisėtai, juos naudojo įstatymų nustatytiems tikslams.

Valstybinio audito išvada pateikta kartu su valstybinio audito ataskaita.

 

 Dalyko pabrėžimo pastraipa, pateikta po nuomonės pastraipos

Pabrėžtini dalykai

Atkreipiame dėmesį į pastebėjimą, kuris neturi įtakos nuomonei, tačiau yra svarbus. Audito metu nustatyta (įrašomas dalykas, į kurį norima atkreipti dėmesį) (žr. ataskaitos X.X d. X psl.).

E-4-P14

 Finansinio audito vadovo

14 priedas

VIDAUS KONTROLĖS APLINKOS KLAUSIMYNAS

 

Eil. Nr. KlausimasAuditoriaus vertinimas

Taip/ Ne Komentarai

1. Įstaigos valdymo organizacinė struktūra    

1.1.Ar esama valdymo organizacinė struktūra tinkamai paskirsto teises ir pareigas, atsakomybę ir apima visas įstaigos veiklos sritis? Ar ji audituojamaisiais metais buvo tobulinta, jei ne, ar numatoma tobulinti?

   

1.2.Ar patvirtinti visų struktūrinių padalinių nuostatai? Ar, keičiantis organizacinei struktūrai, įstaigos struktūrinių padalinių nuostatai buvo pakoreguoti?

   

1.3.Ar patvirtinti darbuotojų pareiginiai nuostatai, pareigybių aprašymai? Ar juose nurodyti darbuotojų pareigybei keliami reikalavimai, funkcijos ir kt.?

   

2. Įstaigos veiklos planavimas ir valdymas    2.1. Ar yra įstaigos strateginis veiklos planas, metiniai,

einamieji veiklos planai?    

2.2. Ar rengiamos veiklos ataskaitos, atsižvelgiant į minėtus planus?    

2.3. Ar atsiskaitoma už įstaigos veiklos rezultatus aukštesnio lygio vadovybei (steigėjui ar kt.)? Jei taip, tai kokiu būdu?    

2.4. Ar įstaigos struktūriniai padaliniai sudaro savo veiklos darbo planus?    

2.5. Ar yra bendrasis įstaigos veiklos (darbo) reglamentas?    2.6. Ar yra Vidaus darbo tvarkos taisyklės?    

2.7.Ar įstaigos darbuotojai su bendru įstaigos veiklos (darbo) reglamentu, pareigybių aprašymais ir kt. taisyklėmis supažindinti raštiškai?

   

2.8.Kaip darbuotojai supažindinami su padalinių ar jų veiklą reglamentuojančiais norminiais aktais (raštais, įsakymais, potvarkiais ir t. t.)?

   

2.9.Kaip organizuojamas dokumentų tvarkymas, paskirstymas ir kontrolė (yra kompiuterinė dokumentų tvarkymo, paskirstymo ir kontrolės programa, patvirtinta tvarka ar kita)?

   

2.10. Ar tvarkomuose dokumentuose (sprendimuose,    

įsakymuose ir kt.) nurodomas atsakingas asmuo už pavedimo įvykdymą, terminas, atsiskaitymas, už vykdymo kontrolę atsakingas asmuo? Jei ne, ar yra tvarka, kurioje tai numatyta?

2.11. Ar sudaromos ir pateikiamos vadovams suvestinės apie įvykdytus pavedimus, atsakytus raštus ir jų terminus?    

2.12. Ar yra nustatyta dokumentų perdavimo, keičiantis darbuotojams, tvarka?    

2.13.

Ar vyksta reguliarūs vadovų (įskaitant padalinių vadovus) pasitarimai, kurių metų aptariama, kas atlikta, ir numatomos kito laikotarpio gairės? Ar šie pasitarimai protokoluojami, vykdoma priimtų sprendimų įgyvendinimo kontrolė?

   

3. Vidaus audito vaidmuo    3.1. Ar audituojamame subjekte yra vidaus audito tarnyba?

Jei ne, kas vykdo vidaus audito funkciją?    

3.2. Kokiuose susirinkimuose ar posėdžiuose dalyvauja vidaus auditoriai?    

3.3.Kokiu būdu (pareikalavus žodžiu ar pagal tarnybinius raštus) vidaus audito tarnybai teikiami visi reikalingi dokumentai?

   

3.4.Ar planuojant vidaus audito tarnybos veiklą atsižvelgiama į vadovų siūlymus? Ar vidaus audito tarnybų darbo planai aptariami vadovų pasitarimuose?

   

3.5.Ar audito tarnyba apie audito rezultatus praneša įstaigos vadovui ir audituoto padalinio vadovui? Ar vyksta vidaus audito ataskaitų aptarimas?

   

3.6. Kaip vadovybė naudojasi audito rezultatais ir kaip įgyvendinamos vidaus audito rekomendacijos?    

3.7. Ar vidaus audito tarnyba seka rekomendacijų įgyvendinimą? Ar vykdoma poauditinė veikla?    

4. Etikos kodeksas    

4.1.Ar įstaiga turi patvirtinusi etikos kodeksą (etikos taisykles)? Jeigu taip, ar ten numatytos elgesio normos, interesų konfliktai? Jeigu ne, kur tai numatyta?

   

4.2.Ar įstaiga turi specialias taisykles, reguliuojančias santykius tarp vadovybės ir darbuotojų, klientų, tiekėjų ir kreditorių ir pan.? Jei taip, ar jos rašytinės ir ką jos numato?

   

4.3.Ar įstaiga turi nustačiusi specialią dovanų ir vaišių priėmimo tvarką? Jei taip, ar šios taisyklės raštiškos ir ką jos numato?

   

4.4.Ar visi darbuotojai, kuriems įstatymu nustatyta prievolė, yra užpildę viešų ir privačių interesų deklaracijas? Jei taip, ar prieš priimant svarbius sprendimus naudojamasi jose esančia informacija?

   

5. Biudžeto kontrolė    

5.1.Ar įstaiga turi nustatytą ir patvirtintą išlaidų sąmatų projektų rengimo tvarką (metodiką)? Kas rengia išlaidų sąmatų projektus pagal programas?

   

5.2. Ar įstaiga turi nustatytą ir patvirtintą investicijų planavimo tvarką? Kas ruošia investicinius projektus?    

5.3.Ar įstaigos vadovai informuojami apie biudžeto sąmatų vykdymą (nukrypimus nuo sąmatos pagal išlaidų straipsnius, likučius ir kt.)? Jei taip, kas tai atlieka, kokiu būdu ir kaip dažnai?

   

5.4.Ar įstaiga turi nustatytą ir patvirtintą paslaugų kainų nustatymo metodiką? Ar įstaigoje patvirtintos teikiamų paslaugų kainos? Jei taip, kas jas patvirtino?

   

6. Išlaidų kontrolė    6.1. Kas ir kaip atlieka prekių ir paslaugų pirkimo poreikio

skaičiavimus ir inicijuoja pirkimus?    6.2. Ar patvirtinta nuolatinė Viešųjų pirkimų komisija?    

6.3.Ar patvirtintas Viešųjų pirkimų komisijos darbo reglamentas ir jame numatytos komisijos darbo procedūros ir pan.?

   

6.4. Ar Viešųjų pirkimų komisijos sprendimai protokoluojami?    

6.5.Ar patvirtintos supaprastintų pirkimų taikant įprastą komercinę praktiką taisyklės? Jei taip, ar jos atitinka viešuosius pirkimus reglamentuojančių teisės aktų reikalavimus?

   

6.6.Ar įstaigoje nustatyta prekių, paslaugų ir darbų pirkimo sutarčių ir sąskaitų bei paslaugų ir darbų atlikimo aktų pasirašymo tvarka?

   

6.7. Kas ir kaip atlieka pirkimų paskesniąją kontrolę?    6.8. Ar  įstaiga turi patvirtintas finansų kontrolės taisyklės ir

jos atitinka keliamus reikalavimus?    

6.9. Ar ir kaip vykdoma debetinio ir kreditinio įsiskolinimų kontrolė?    

6.10. Ar ir kaip vykdoma avansu išduotų sumų kontrolė?    6.11. Ar kontroliuojama, kad apskaitos dokumentai būtų

vizuoti apmokėjimui?    

6.12. Ar įstaigos vadovas yra parinkęs apskaitos politiką ir kaip tai atlikta?    

6.13. Ar įstaiga turi įstaigos vadovo patvirtintą buhalterinių sąskaitų planą, atitinkantį galiojančius teisės aktus?    

6.14.Ar įstaigoje nustatyta (patvirtinta) apskaitos registrų forma, turinys ir skaičius? Ar jie atitinka jiems keliamus reikalavimus?

   

6.15.Ar patvirtintas asmenų, turinčių teisę surašyti ir pasirašyti apskaitos dokumentus, sąrašas? Ar jis atitinka jam keliamus reikalavimus?

   

6.16. Ar įstaiga turi patvirtintas vidines tvarkas, kuriose numatyta, kaip kontroliuojama, kad išlaidos transporto

   

panaudojimui, ryšiams, reprezentacijai ir kitoms sritims būtų susijusios su įstaigos tikslais ir neviršytų nustatytų normatyvų?

6.17.

Ar įstaiga turi patvirtintas vidaus tvarkas dėl turto pripažinimo nereikalingu ar netinkamu naudoti ir to turto išardymo, nurašymo ir likvidavimo, atsargų, atsarginių dalių ir reprezentacinių prekių nurašymo? Ar paskirstas atsakingas asmuo, tvirtinantis šių vertybių nurašymo aktus?

   

6.18.Ar užtikrinama turto fizinė apsauga (patalpos rakinamos, įdiegta signalizacija ir panašiai), paskirti materialiai atsakingi asmenys?

   

7. Personalo politika ir praktika    

7.1.Ar yra dokumentuotas naujų darbuotojų priėmimas į darbą? Ar naujų darbuotojų priėmimo tvarka numato šių darbuotojų pateiktų duomenų ir kvalifikacijos patikrinimą prieš pradedant dirbti?

   

7.2. Ar numatyta darbuotojų pakeitimo (darbuotojui susirgus ar išėjus iš darbo) tvarka?    

7.3. Ar skiriamas dėmesys dirbančių darbuotojų kvalifikacijos, kompetencijos kėlimui, kaip tai daroma?    

8. Rizikos ir pokyčių valdymas    8.1. Ar siekiant įstaigai iškeltų strateginių ir kitų tikslų yra

nustatoma rizika, galinti sutrukdyti šiuos tikslus pasiekti?

8.2.Kaip vertinama nustatyta rizika (per pasitarimus, vadovaujantis vidaus ar išorės auditų išvadomis ir rekomendacijomis, naudojantis rizikos vertinimo modeliais, kitais būdais)?

8.3. Kaip vadovai reaguoja į pokyčius, dėl kurių reikės keisti veiklos tvarką?    

8.4.Kaip, įvykus pokyčiui, vadovai perduoda, o struktūriniai padaliniai (atsakingi darbuotojai) priima naują informaciją, ar yra nustatyta tvarka?

   

9. Vadovybės politika, skirta apgaulės ir korupcijos prevencijai    

9.1. Ar įstaiga nustatė ir patvirtino apgaulės ir korupcijos prevencijos tvarką?    

9.2. Ar yra struktūrinis padalinys ar darbuotojai, atsakingi už apgaulės ir korupcijos prevencijos tvarkos įgyvendinimą?    

9.3.Ar yra nustatyta tvarka, pagal kurią darbuotojai gali pranešti vadovams apie savo įtarimus dėl apgaulingos veiklos ir korupcijos nebijodami neigiamų pasekmių?

   

9.4. Ar vadovų pasitarimuose aptariami viešieji ir privatūs interesai?    

Pastaba. Auditorius atsakydamas į pateiktus klausimus naudoja įvairias audito procedūras (dokumentų tikrinimą, paklausimą, stebėjimą). Jeigu šiais būdais

auditorius negali surinkti įrodymų, jis gali pateikti subjektui klausimyną ir prašyti atsakyti į jį raštu.

E-4-P15

 Finansinio audito vadovo

15 priedas 

VEIKSNIŲ, VEIKIANČIŲ KONTROLĖS TESTŲ IR SAVARANKIŠKŲ PROCEDŪRŲ ATRANKOS DYDĮ, PAVYZDŽIAI

 

Veiksnių, veikiančių kontrolės testų atrankos dydį, pavyzdžiai

Toliau pateikti veiksniai, į kuriuos auditorius turi atsižvelgti, nustatydamas kontrolės testų atrankos dydį. Šie veiksniai turi būti svarstomi kartu.

 

VEIKSNYS POVEIKIS ATRANKOS DYDŽIUI

Auditoriaus numatyto pasitikėjimo apskaitos ir vidaus kontrolės sistemomis padidėjimas. PadidinaAuditoriui priimtinų nukrypimų nuo nustatytų kontrolės procedūrų padidėjimas. SumažinaTikėtinų nukrypimų nuo nustatytų kontrolės procedūrų padidėjimas visumoje. PadidinaAuditoriaus nustatyto patikimumo lygio padidėjimas (arba priešingai – rizikos, kad auditorius padarys išvadą, jog kontrolės rizika yra mažesnė už faktinę kontrolės riziką visumoje, sumažėjimas).

Padidina

Atrankos vienetų skaičiaus visumoje padidinimas Nedidelis poveikis

1. Auditoriaus numatomas pasitikėjimas apskaitos ir vidaus kontrolės sistemomis. Kuo didesnį užtikrinimą auditorius ketina gauti iš apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų, tuo mažesnė priimtina kontrolės rizika ir tuo didesnė reikalinga atranka. Pavyzdžiui, maža preliminari kontrolės rizika rodo, kad auditorius planuoja pasitikėti tam tikromis efektyviomis vidaus kontrolės procedūromis. Todėl auditorius turi surinkti daugiau audito įrodymų, pagrindžiančių mažą kontrolės riziką, negu tuo atveju, kai nustato didesnę riziką (t. y. jei planuoja mažesnį pasitikėjimą).

2. Auditoriui priimtinas nukrypimų nuo nustatytų kontrolės procedūrą lygis (toleruotina klaida). Kuo mažesnis auditoriui priimtinų nukrypimų lygis, tuo turi būti didesnis atrankos dydis.

3. Tikėtinas nukrypimų nuo nustatytų kontrolės procedūrų lygis, kurį auditorius tikisi išaiškinti visumoje (tikėtina klaida). Nustačius didesnį nukrypimų lygį, būtina atlikti ir didesnę atranką, kad auditorius galėtų

teisingai nustatyti faktinį nukrypimų dydį. Tikėtinos klaidos dydį lemia tokie veiksniai, kaip auditoriaus žinios apie audituojamąjį subjektą (tai procedūros, kurias atliekant įgyjamos žinių apie audituojamojo subjekto apskaitos ir vidaus kontrolės sistemas), personalo kaita arba apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų pokyčiai, ankstesnių ataskaitinių laikotarpių audito procedūrų, taip pat ir kitų audito procedūrų rezultatai. Didesnė toleruotina klaida kontrolės riziką paprastai leidžia tik nedaug sumažinti. Todėl tokiu atveju kontrolės testai paprastai neatliekami.

4. Auditoriaus nustatytas pasitikėjimo lygis. Jei auditorius kelia reikalavimą, kad atrankos rezultatai kuo patikimiau rodytų faktinį visumoje esančių klaidų kiekį / dydį, tuo didesnis turi būti atrankos dydis.

5. Atrankos vienetų skaičius visumoje. Esant didelei visumai, atrankos dydžiui jos faktinis dydis neturi arba turi labai mažą poveikį. Tačiau kai visuma maža, audito atranka dažnai nėra tokia veiksminga kaip alternatyvūs patikimų ir tinkamų audito įrodymų rinkimo būdai.

 

Veiksnių, veikiančių savarankiškų procedūrų atrankos dydį, pavyzdžiai

Toliau pateikti veiksniai, į kuriuos auditorius turi atsižvelgti, nustatydamas savarankiškų procedūrų atrankos dydį. Šie veiksniai turi būti svarstomi kartu.

 

VEIKSNYS POVEIKIS ATRANKOS DYDŽIUI

Auditoriaus nustatytos įgimtos rizikos padidėjimas PadidinaAuditoriaus nustatytos kontrolės rizikos padidėjimas PadidinaDidesnis kitų savarankiškų procedūrų tam pačiam finansinės atskaitomybės tvirtinimui naudojimas

Sumažina

Auditoriaus nustatyto patikimumo lygio padidėjimas (arba atvirkščiai – rizikos, kad auditorius padarys išvadą, jog reikšmingos klaidos nėra, nors iš tikrųjų ji egzistuoja, sumažėjimas)

Padidina

Auditoriui priimtinos suminės klaidos padidėjimas (toleruotina klaida). SumažinaKlaidų, kurias auditorius tikisi surasti visumoje, sumos padidėjimas PadidinaVisumos stratifikavimas, kai tai tikslinga atlikti SumažinaVisumoje esantis atrankos vienetų skaičius Nedidelis poveikis

1. Auditoriaus nustatyta įgimta rizika. Kai auditorius nustato didesnę įgimtą riziką, reikia atlikti didesnę atranką. Esant didesnei įgimtai rizikai, audito rizikos sumažinimas iki priimtino lygio pasiekiamas mažinant aptikimo riziką. Aptikimo rizika sumažėja didinant atranką.

2. Auditoriaus nustatyta kontrolės rizika. Kuo didesnė auditoriaus nustatyta kontrolės rizika, tuo didesnė turi būti atranka. Pavyzdžiui, didelė kontrolės rizika reiškia, kad auditorius negali pasikliauti efektyviu vidaus kontrolės veikimu. Todėl norėdamas audito riziką sumažinti iki priimtino lygio, auditorius turi mažinti ir aptikimo riziką bei daugiau remtis savarankiškomis procedūromis. Didesnis pasitikėjimas savarankiškomis procedūromis mažina aptikimo riziką ir reikalauja didesnės atrankos.

3. Kitų savarankiškų procedūrų tam pačiam finansinės atskaitomybės tvirtinimui panaudojimas. Kuo labiau auditorius pasitiki kitomis savarankiškomis procedūromis (pav. analitinėmis procedūromis), siekdamas sumažinti aptikimo riziką, susijusią su tam tikromis sąskaitų likučiais ar ūkinių operacijų grupėmis, tuo mažesnio užtikrinimo jam reikia iš atrankos, todėl atranka gali būti mažesnė.

4. Auditoriaus nustatytas  patikimumo lygis. Jei auditorius kelia reikalavimą, kad atrankos rezultatai kuo patikimiau rodytų faktinę visumoje esančių klaidų sumą, tuo didesnis turi būti atrankos dydis (pavyzdžių skaičius).

5. Auditoriui priimtina suminė klaida (toleruotina klaida). Jei auditoriui priimtina kuo mažesnė suminė klaida, tuo didesnis turi būti atrankos dydis (pavyzdžių skaičius).

6. Klaidų, kurias auditorius tikisi rasti visumoje, kiekis (tikėtina klaida). Kuo daugiau klaidų auditorius tikisi rasti visumoje, tuo didesnė atranka reikalinga tam, kad būtų nustatyta teisinga visumoje esančių klaidų suma. Nustatydamas labiausiai tikėtinų klaidų sumą auditorius atsižvelgia į tokius veiksnius, kaip subjektyviai nustatoma vieneto vertė, kontrolės testų rezultatai, ankstesnių ataskaitinių laikotarpių audito procedūrų rezultatai ir kitų savarankiškų procedūrų rezultatai.

7. Stratifikacija. Stratifikacija taikoma esant dideliam visumos vienetų piniginės vertės kintamumui. Panašaus dydžio atrankos vienetus patogu grupuoti į atskiras dalis. Tai ir vadinama stratifikacija. Kai visuma tinkamai stratifikuojama, iš visų dalių atlikta bendra atranka, užtikrinanti numatytą atrankos rizikos lygį, yra mažesnė negu vieną atrankos vienetą atrenkant iš visos visumos.

8. Atrankos vienetų skaičius visumoje. Kai visuma didelė, atrankos dydžiui jos tikrasis dydis neturi arba turi labai mažą poveikį. Jei visuma maža, audito atranka dažnai nėra tokia veiksminga kaip alternatyvūs patikimų ir tinkamų audito įrodymų gavimo būdai. (Tačiau naudojant piniginio vieneto atranką, visumos piniginės vertės padidėjimas padidina ir atrankos dydį, nebent būtų buvęs proporcingai padidintas reikšmingumas).

E-4-P16

 Finansinio audito vadovo

16 priedas

ATRANKOS PARINKIMO METODAI

Metodai, jų naudojimas ir apribojimai

 Pavyzdžius galima atrinkti daugeliu įvairių metodų. Pateikiame devynis dažniausiai naudojamus statistinės ir nestatistinė pavyzdžių atrankos metodus.

 

Metodas ir apibrėžimas Privalumai Trūkumai Naudojimas

Statistinė atranka

Paprasta atsitiktinė atranka – kiekvienas visumos narys turi vienodas galimybes būti atrinktas.

1. Pateikia pagrįstą visumos ir atrankos paklaidos įvertinimą.

2. Paprastas atrankos planavimas ir įvertinimas.

1. Reikalingas visas ir tikslus visumos sąrašas.

2. Gali netikti, jei pavyzdžiai išsidėstę visoje šalyje, ir dėl to auditoriui tektų daug važinėti.

Tokia n skirtingų elementų imtis iš N dydžio baigtinės visumos, kai bet kuris n skirtingų elementų rinkinys turi vienodą tikimybę būti išrinktas.

Auditorius tiriamą visumą sukelia į IDEA programą ir pasirenka reikiamą funkciją.

Sisteminė atsitiktinė atranka – atsitiktinai pasirinkus pradžią iš visumos tarp 1 ir n atrenkamas kiekvienas n-asis elementas, kai n = visumos dydis.

Lengviau atrinkti pavyzdžius negu paprastoje atsitiktinėje atrankoje.

 

1. Jei pavyzdys yra nepatogioje vietoje, gali būti brangu piniginiu ir laiko požiūriu.

2.Negalima naudoti, kai visumoje pasitaiko periodiškumas.

Sudarydamas sisteminę imtį auditorius pirmiausia turi pažiūrėti, kad populiacijos elementai būtų išrūšiuoti tam tikra tvarka, pavyzdžiui: pagal dydį, abėcėlę ir t. t., tada imties elementas išrenkamas atsitiktinai iš pirmųjų n sąrašo elementų (atsitiktinai pasirinkus pradžią), o kiti imties elementai vienareikšmiškai nustatomi pridedant po n prie pirmuoju išrinkto elemento numerio iki pat

sąrašo pabaigos.

Auditorius į programą (Ms Excell standartizuotą pavyzdžių atrankos dokumentą arba IDEA) surašo reikiamus duomenis, tiriamą visumą ir atlieka nurodytus veiksmus.

Tikimybė, proporcinga dydžiui (piniginio vieneto atranka) – pavyzdžiai atrenkami proporcingai dydžiui, taigi didesnes galimy-bes būti atrinkti turi didesni elementai.

1. Numatomas skaidymas į sluoksnius.

2. Mažas imties dydis.

3. Orientacija į didesnius elementus.

1. Daroma prielaida, kad klaidų procentinis dydis mažas.

2. Tinkamesnis padidinimams (permokoms), o ne sumažinimams (nepriemokoms) nustatyti.

3. Neatsižvelgiama į mažesnius elementus.

Taikant piniginio vieneto atrankos metodą, imties vienetas yra piniginis vienetas, tačiau visumos elementas (pavyzdys), kuriame yra imties vienetas, atrenkamas imtyje. Šis metodas pagrįstas sistemine atranka (tyrimui atrenkamas elementas, kuriame yra kas n-tasis piniginis vienetas).

Auditorius tiriamą visumą sukelia į IDEA programą ir pasirenka reikiamą funkciją.

Sluoksninė (stratifikuota) atranka – visuma padalijama į homogeniškas grupes (sluoksnius), pvz: įstaigos buvimo vieta, dydis ar veiklos pobūdis.

1. Užtikrina, kad bus įtraukti elementai iš kiekvienos pagrindinės grupės, o tai padidina tikimybę, kad jie bus tipiški.

2. Turi sumažinti atrankos klaidą.

1. Pavyzdžių atranka sudėtingesnė ir reikalauja gero visumos pažinimo.

2. Norint įvertinti, tenka atlikti sudėtingus skaičiavimus.

Auditorius suskaido tiriamą visumą į keletą sluoksnių, paprastai pagal audituojamo kintamojo vertę (pvz., sąnaudų rūšiai tenkančių išlaidų vertę). Sluoksniai tarpusavyje turi būti kuo skirtingesni, o elementai juose – kuo panašesni. Tada atrenkami pavyzdžiai iš kiekvieno sluoksnio, nepriklausomai nuo kitų sluoksnių. Kiekvienam sluoksniui gali būti taikomi skirtingi metodai, pvz., visų didelės vertės elementų 100 proc. auditas (t. y. neatliekant atrankos), po to

atliekamas mažaverčių elementų, sudarančių antrą sluoksnį, auditas atsitiktinės arba sisteminės atsitiktinės atrankos būdu. Tai naudinga tuo atveju, kai visumoje yra keletas ypatingų elementų, nes sumažinama kiekvieno sluoksnio įvairovė ir imčių dydžiai. Jei skaidant į sluoksnius įvairovė smarkiai nesumažėja, yra rizika, kad imčių dydžių suma viršys imties dydį, kuris būtų buvęs reikalingas visumai bendrai.

Lizdinė (klasterinė) atranka – atsitiktinai atrenkamas klasterių pavyzdys ir tada nagrinėjami visi atrinktų klasterių elementai.

Visumos elementai dažnai yra geografinėse grupėse, arba klasteriuose, pvz.: įstaigos struktūriniai padaliniai, pavaldžios įstaigos ir t. t.

1. Greičiau, lengviau ir pigiau negu kitos atsitiktinės atrankos formos.

2. Nereikia turėti išsamios informacijos apie visumą.

3. Naudinga naudoti kalbantis akis į akį.

4. Veiksmingiausia, kai į kiekvieną grupę galima žiūrėti kaip į visumos atskirą dalį.

 

1. Didesnė atrankos paklaida negu su kitomis atsitiktinės atrankos formomis.

2. Jei klasteriai nemaži, atlikimas gali būti brangus.

3. Gali tekti atrinkti daugiau pavyzdžių ir taip kompensuoti didesnę atrankos paklaidą.

 

Auditorius tiriamą visumą suskirsto į lizdus (klasterius) taip, kad lizdai (klasteriai) tarpusavyje būtų kuo panašesni, o elementai juose gali skirtis. Lizdinė atranka gali būti vieno etapo (lizdas pasirenkamas atsitiktinai ir analizuojama visi (100 proc.) jo elementai), dviejų etapų (atsitiktinai atrinkti elementai atsitiktinai atrinktuose lizduose), priklausomai nuo visumos dydžio ir sudėtingumo.

Pažymėtina, kad pavaldžių įstaigų atranka nėra lizdinė (klasterinė) atranka.

Daugiapakopė atranka – pavyzdys renkamas per vieną arba kelis etapus.

Paprastai efektyviausias ir praktiškiausias būdas atlikti didelius visuome-nės tyrimus.

Sudėtingas įvertinimas ir su tuo susijęs tikslumas.

Auditorius išrenka imtį (reikiamą pavyzdžių skaičių) iš turimos tiriamosios visumos. Išrinkta imtis bus vadinama pirmosios

fazės (pakopos) imtimi. Pirmosios fazės imtis būtų didelė imtis, iš kurios elementų gautume informacijos apie papildomus kintamuosius. Vėliau į pirmosios fazės imtį žiūrima kaip į populiaciją, kurioje jau turima informacijos apie papildomus kintamuosius. Iš pirmosios fazės imties elementų renkama informacija apie tyrimo kintamąjį. Papildomi kintamieji gali būti naudojami pirmosios fazės imčiai skaidyti į sluoksnius ir sluoksninei antrosios fazės imčiai išrinkti. Taigi ištyręs pirmąją imtį auditorius gali sudaryti daug mažesnę, kitaip vadinamą antrosios fazės imtį.  Abiejose imties rinkimo fazėse gali būti taikomi bet kokie imčių dydžiai. Antrosios fazės imties dydis gali priklausyti, o gali ir nepriklausyti nuo pirmosios fazės imties realizacijos.

Nestatistinė atrankaAtranka pagal profesinį sprendimą grindžiama sąmoningu pasirinkimu, todėl nėra atsitiktinių procesų.

1. Paprastai taikoma mažiems visumos pavyzdžiams, kai visuma gerai žinoma ir yra labai aiškus pavyzdžių atrankos metodas.

2. Naudojamas

1. Gali būti neobjektyvu.

2. Pavyzdžiai maži, o tai gali sumažinti patikimumą.

3. Atrankos rezultatų neįmanoma ekstrapoliuoti, gaunant visumos

Auditorius profesiniu sprendimu pasirenka audito pavyzdžius iš visumos. Profesinis sprendimas turi būti pagrįstas, logiškas, racionalus.

norint pateikti iliustruojančius pavyzdžius arba atvejo tyrimus.

rezultatus.

Patogi atranka – atrenkami tie, kurie savanoriškai sutinka dalyvauti, arba pasitelkiami atvejai, kurie pateikiami kaip pavyzdžiai.

1. Iš karto žinoma pavyzdžių sudėtis.

2. Daugiau informacijos surenkama didesnėje grupėje.

1. Atrankos rezultatų neįmanoma ekstrapoliuoti, taip gaunant visumos rezultatus.

2. Gali turėti įtakos savanoriškai dalyvaujančiųjų neobjektyvumas.

Auditorius pasirenkant audito pavyzdžius apsiriboja lengviausiai prieinama visumos dalimi. Atliekant tokią atranką daug lemia atsitiktinumas, tačiau tai nėra atsitiktinė atranka.

Auditorius, naudodamas šią atranką, turi pagrįsti, kodėl nenaudojamas kitas atrankos metodas.

Dalinė (kvotinė) atranka – visuma suskaidyta (stratifikuota) pagal svarbius kintamuosius, ir reikiama dalis gaunama iš kiekvienos stratos (kvotos).

1. Greitas būdas gauti pavyzdį.

2. Gali būti gana pigus būdas.

3. Jei nėra atrankos sistemos, tai gali būti vienintelis būdas.

4. Papildoma informacija gali padidinti rezultatų patikimumą.

1. Atranka ne atsitiktinė, dėl to padidėja neobjekty-vumo tikimybė.

2. Būtina gerai žinoti visumos požymius.

3. Greičiausiai neįmanoma apskai-čiuoti atrankos paklaidos ir patikimumo.

Auditorius suskaido visumą į dalis pagal kuriuos nors pasirinktus požymius, tarkime, įsiskolinimai suskirstomi pagal ek. klasifikacijos straipsnius: už elektrą, šildymą ir pan. Imtis sudaroma taip, kad dalis imties elementų, turinčių požymį, būtų lygi daliai visos populiacijos elementų, turinčių tą patį požymį. Imtis pasiriktoje populiacijos dalyje vadinama kvota.

Auditorius, naudodamas šią atranką, turi pagrįsti, kodėl nenaudojamas kitas atrankos metodas.

E-4-P17

 Finansinio audito vadovo

17 priedas

EKSTRAPOLIAVIMO METODAI

Toliau pateikiami ekstrapoliavimo metodai yra daugiau taikytini savarankiškų procedūrų rezultatams apibendrinti ir įvertinti. Kontrolės sistemos testavimo rezultatai paprastai įvertinami ne ekstrapoliuojant, o nustatant testuojamoje vidaus kontrolės sistemoje priimtiną nukrypimų lygį.

Kai kuriais atvejais kontrolės sistemos testavimo, kuriam buvo taikyta atranka, rezultatams įvertinti yra naudojama ir ekstrapoliacija – nustatomas bendras tiriamoje visumoje esantis nukrypimų skaičius.

Atrankos rezultatų vertinimas pirmiausia priklauso nuo to, koks atrankos metodas buvo taikomas. Yra taikomi keli pagrindiniai ekstrapoliavimo metodai:

koeficientų metodas; skirtumų metodas; atitvėrimo metodas; piniginio vieneto metodas (taikomas piniginio vieneto atrankos metodu

atrinktai imčiai).

Koeficientų metodas

Šis metodas labai paprastas ir rekomenduotinas tais atvejais, kai tiriamoji visuma yra homogeniška, nėra didelių labai išsiskiriančių atsitiktinių klaidų. Taip pat šis ekstrapoliavimo metodas taikomas, kai ūkinės operacijos sumoje esanti klaida yra artimai susijusi su jos dydžiu (kuo didesnė sandorio ar ūkinės operacijos suma, tuo didesnė klaida). Ekstrapoliuota klaidų suma tiriamoje visumoje apskaičiuojama pagal šią formulę:

Rasta klaida (vertė) x Tiriamos visumos suma (vertė)

                               Atrankos dydis (vertė)

Šio metodo privalumas yra tas, kad ekstrapoliavimo procesas yra labai paprastas, nereikia specialių statistiko žinių ar specialios programinės įrangos.

 

Skirtumų metodas

Kitas labai paprastas metodas yra skirtumų metodas. Šis kaip ir koeficientų metodas labai paprastas ir rekomenduotinas tais atvejais, kai tiriamoji visuma yra homogeniška, nėra didelių labai išsiskiriančių atsitiktinių klaidų ir suformuota reprezentatyvi imtis. Skirtumų metodas taikomas ten, kur sandorio ar ūkinės operacijos dydis nepadarys poveikio klaidai, t. y. klaidos suma yra pastovus dydis. Jei duomenų apie klaidų pobūdį nėra, taikytinas anksčiau aptartas koeficientų metodas. Ekstrapoliuota klaidų suma tiriamoje visumoje apskaičiuojama pagal šią formulę:

Rasta klaida (vertė) x Tiriamos visumos vienetų skaičius

          Atrankos dydis (pavyzdžių skaičius)

Tačiau skirtumų metodą nerekomenduotina taikyti tada, kai tiriamos visumos vienetai yra skirtingo dydžio arba kai atranka vykdyta piniginio vieneto metodu – vykdant tokią atranką pirmiausia atrenkamos didelės vertės ūkinės operacijos, jose pasitaikančias didesnės vertės klaidas būtų klaidinga ekstrapoliuoti mažesnės vertės klaidoms.

 

Atitvėrimo metodas

Tai tam tikros tiriamos visumos grupės izoliavimas ir klaidų ekstrapoliavimas izoliuotoje subvisumoje. Šis metodas taikytinas, kai savarankiškų procedūrų metu nustatoma, jog yra sisteminių klaidų, tačiau jos susijusios tik su tam tikromis ūkinėmis operacijomis ar sąskaitomis. Todėl ekstrapoliuojant klaidą visai visumai, ji būtų dirbtinai padidinta. To galima išvengti, jei buvo suformuota reprezentatyvi ir pakankamai didelė imtis (visuma atrinktų pavyzdžių), kuri atitinka tiriamos visumos struktūrą – tokiu atveju imtyje klaidingų operacijų proporcingai bus tiek pat, kiek ir visumoje ir, ekstrapoliuojant rastas klaidas visai visumai, didelių nukrypimų neturėtų būti. Kitais atvejais tikslinga izoliuoti visumos dalį, veikiamą sisteminės klaidos, ir (arba) ją patikrinti 100 procentų, arba ekstrapoliuoti rastas sistemines klaidas tik šiai visumos daliai.

 

Piniginio vieneto metodas

Šis ekstrapoliavimo metodas yra specifinis ir taikomas daugiausia tik piniginio vieneto atrankos rezultatams įvertinti. Jį sudaro šie pagrindiniai etapai:

1. Išvardyti testavimo metu apskaitoje rastas klaidas ir apskaičiuoti jų santykinių svorių sumą.

2. Apskaičiuoti labiausiai tikėtiną klaidą (žinomos klaidos + ekstrapoliuota klaida).

3. Apskaičiuoti viršutinę ir apatinę klaidos ribas; atskirai apskaičiuojama permokoms – sumoms, kurios apskaitoje nurodytos didesnės nei faktinės

sumos, ir nepriemokoms – toms sumoms, kurios apskaitoje nurodytos mažesnės už faktines.

4. Įvertinti gautus rezultatus (peržiūrėti klaidų klasifikavimą į žinomas ir ne, palyginti klaidų ribas su reikšmingumu ir įvertinti kitas aplinkybes).

Atkreiptinas dėmesys, kad, sumuojant klaidų santykinius dydžius, esant priešingų ženklų klaidoms (vienu atveju apskaitoje užregistruota per didelė suma, kitu – per maža), klaidos gali susiprastinti. Toks metodas pateisinamas, nes priešingų ženklų klaidos susiprastina ir neturi įtakos finansinės atskaitomybės duomenų teisingumui.

E-4-P18

 Finansinio audito vadovo

18 priedas

Vidaus kontrolės ir jos dalių apibrėžimas

Vidaus kontrolė – organizacijos vadovo sukurta visų kontrolės rūšių sistema, kuria siekiama užtikrinti organizacijos veiklos teisėtumą, ekonomiškumą, efektyvumą, rezultatyvumą ir skaidrumą, strateginių ir kitų veiklos planų įgyvendinimą, turto apsaugą, informacijos ir ataskaitų patikimumą ir išsamumą, sutartinių ir kitų įsipareigojimų tretiesiems asmenims laikymąsi ir su visa tuo susijusių rizikos veiksnių valdymą.

Pagal tarptautiniu mastu pripažintą COSO[1] modelį ir Tarptautinius audito standartus[2] organizacijų vidaus kontrolės sistemą turėtų sudaryti šios dalys:

Kontrolės aplinka Rizikos vertinimas Kontrolės veiksmai Informacinė sistema ir komunikacija Kontrolės stebėsena

Kontrolės aplinka

 Kontrolės aplinka – visos vidaus kontrolės sistemos pagrindas. Tai aplinka, kurioje turi funkcionuoti organizacijos vidaus kontrolė. Kontrolės aplinką formuoja vadovų požiūris į vidaus kontrolę ir veiksmai, lemiantys jos sukūrimą ir veikimą, ji užtikrina organizacijos drausmingumą, organizuotumą ir atmosferą, turinčias įtakos vidaus kontrolės kokybei.

 Vidaus kontrolės aplinkos pagrindiniai elementai:

vadovų požiūris ir veiklos stilius; organizacinė struktūra; personalo politika ir praktika.

Vadovų požiūris ir veiklos stilius. Kontrolės aplinka rodo organizacijos vadovų požiūrį, suvokimą ir veiksmus vidaus kontrolės atžvilgiu ir jos svarbą organizacijai. Vadovų mąstymas, požiūris į organizacijos veiklą, riziką, kontrolę, apskaitą, atsakomybę ir kt. skiriasi. Vieni jų daugiau pasitikintys ir plėtoja veiklą, esant didelei rizikai, kiti – atsargesni, neveiklūs, vengia rizikos. Skirtingos veiklos filosofijos turi didelę įtaką organizacijos vidaus kontrolei. Etikos ir elgesio taisyklės, kurias perteikia ir įgyvendina vadovai, sukuria sąžiningumo ir etikos vertybes, todėl mažėja darbuotojų polinkis nesąžiningai, nelegaliai ir neetiškai veikti.

Organizacinė struktūra. Jei ji gerai sukurta, turi užtikrinti:

visų ūkinių operacijų ir procesų sėkmingą planavimą, atlikimą, apskaitą ir kontrolę;

tolygų pareigų tarp visų organizacijos padalinių ir jos darbuotojų paskirstymą;

tinkamą pareigų atskyrimą ir atitinkamą atsakomybės nustatymą.

Darbuotojai privalo žinoti, ką turi daryti, kokios jų teisės, pareigos, už ką jie atsako. Tam tikrų padalinių darbuotojų funkcijos ir veiklos sritys neturi dubliuotis, jų atsakomybė turi būti aiškiai ir tiksliai apibrėžta. Visa tai turi užtikrinti organizacijos vadovas.

Atsakomybė už organizacijos turtą ar kokią nors veiklos sritį turi būti paskirstyta keletui asmenų. Pavyzdžiui, vienas asmuo neturi tuo pačiu metu būti atsakingas už turtą ir tvarkyti jo apskaitos. Turto apsaugos vidaus kontrolė bus užtikrinta, jei asmuo, atsakingas už turto saugojimą, duomenis ir dokumentus teiks kitam asmeniui, tvarkančiam turto apskaitą. Vadovas turi užtikrinti, kad darbuotojai išmanytų ne tik pareigas, bet ir teises. Jis turi nustatyti darbo ir kontrolės organizavimo tvarką ir su ja supažindinti visus darbuotojus.

Subjekto vadovas turi užtikrinti, kad tam tikrų padalinių vadovai nepriklausytų vienas nuo kito ir atsiskaitytų tiesiogiai jam ir jo pavaduotojui, atsakingam už kuruojamą sritį.

Personalo politika ir praktika. Tai darbuotojų kompetencija, darbuotojų priėmimo, mokymo, skatinimo ir pakeitimo tvarka.

Vidaus kontrolės efektyvumas priklauso nuo darbuotojų kompetentingai ir rūpestingai atliekamo darbo, nuo jų supratimo, kam kontrolė reikalinga. Neigiamas darbuotojų požiūris į kontrolę, aplaidus pareigų atlikimas silpnina vidaus kontrolę ir neigiamai veikia subjekto veiklą.

Vidaus kontrolę įgyvendina visi darbuotojai, todėl labai svarbu, kad kiekvienas darbuotojas sąžiningai ir kompetentingai atliktų jam patikėtą darbą. Organizacijos vadovas turi rūpintis, kad į darbą būtų priimami būtent tokie darbuotojai ir kad jų kaita nebūtų didelė. Didelė personalo kaita gali būti įspėjamasis ženklas kurti efektyvesnę vidaus kontrolę.

Stiprinant kontrolę svarbu ir tai, kad darbuotojai būtų skatinami mokytis atlikti įvairius darbus ir kelti savo kvalifikaciją, nes tai didina personalo kompetenciją.

Kompetentingų ir kvalifikuotų darbuotojų skatinimas rodo, kaip įstaiga vertina savo darbą išmanančius darbuotojus, be to, kuria stiprią vidaus kontrolę.

 

Rizikos vertinimas

Nustačius aiškius tikslus ir suformavus efektyvią kontrolės aplinką, organizacija įvertina riziką, su kuria ji susiduria įgyvendinama savo misiją ir tikslus, nes tai sudaro pagrindą tinkamai reaguoti į riziką.

Rizikos valdymas – sisteminis procesas, kuriame dalyvauja visi organizacijos struktūriniai padaliniai ir kuris apima potencialių įvykių, galinčių daryti įtaką organizacijos veiklai, nustatymą ir įvertinimą, siekiant užtikrinti organizacijos tikslų įgyvendinimą. Rizikos valdymas turi užtikrinti, kad rizika bus laiku pastebėta, įvertinta ir imtasi atitinkamų priemonių ją mažinti.

Rizikos vertinimo pagrindiniai etapai:

galimos rizikos identifikavimas; rizikos reikšmingumo ir tikimybės jai atsirasti įvertinimas; reagavimas į nustatytą riziką.

Galimos rizikos identifikavimas – potencialių įvykių, galinčių daryti įtaką organizacijos veiklai, nustatymas. Rizikos identifikavimas turi būti visapusis, t. y. reikia įvertinti bet kokią galimą riziką. Dažnai labai naudinga atlikti kiekvieną rizikos vertinimą atskirai, t.y. neatsižvelgti į buvusius vertinimus, o bandyti nustatyti galimą riziką iš naujo. Rizikos identifikavimas turėtų būti paremtas tam tikrais metodais, nes tik nuosekliai atliekant vertinimą bus užtikrinta, kad visi galimi rizikos veiksniai atrasti ir apibrėžti.

Rizikos reikšmingumo ir tikimybės jai atsirasti įvertinimo etape vertinama rizikos atsiradimo tikimybė ir galimos pasekmės kiekybiniu arba kokybiniu požiūriu. Tiek rizikos pasekmės, tiek jos atsiradimo galimybės gali būti vertinamos kaip didelės, vidutinės ir mažos. Taip pat detalesniam rizikos nustatymui organizacija gali naudoti ne trijų, o penkių kriterijų vertinimą. Rizikos analizės metu visi galimi rizikos veiksniai gali būti išdėstomi prioriteto tvarka, kad aiškiai būtų galima nuspręsti dėl priemonių joms mažinti ar apskritai pašalinti.

Reagavimas į nustatytą riziką. Organizacijai tikslinga įvertintą riziką suskirstyti į nevaldomą ir valdomą. Nevaldomai rizikai organizacija neturi įtakos, todėl tikslingiausia ją stebėti ir imtis priemonių tuo atveju, jei ji tampa valdoma. Kaip bus elgiamasi su pastebėta valdoma rizika, sprendžia vadovai. Jie gali pasirinkti vieną iš variantų: 1) susitaikymas su rizika – nesiimama jokių veiksmų; 2) rizikos perdavimas – apsidraudimas arba kitoks rizikos perdavimas trečiajai šaliai; 3) rizikos išvengimas – nutraukia veiklą rizikingoje srityje; 4) rizikos poveikio mažinimas. Pirmieji trys metodai baigia rizikos vertinimo procesą. Pasirinkus paskutinįjį, rizikos mažinimo, variantą, kuriamos kontrolės priemonės jam įgyvendinti. Rizikos valdymo kontrolės priemonės glaudžiai susijusios su organizacijos vidaus kontrolės procedūromis. Didesnis efektas bus pasiektas tik vidaus kontrolės sistemos veikimą derinant su rizikos valdymu.

 

Kontrolės veiksmai

Rizikos mažinimo strategija įgyvendinama per vidaus kontrolės veiksmus. Kontrolės veiksmai gali būti prevencinio, nustatomojo ir (ar) ištaisomojo pobūdžio. Kontrolės veiksmai turi būti efektyvūs išlaidų požiūriu, t.y. jų kaina neturi būti didesnė už gaunamą naudą.

Kontrolės veiksmai – organizacijos parengta ir vadovo patvirtinta politika, tvarkos ir procedūros, skirtos užkirsti kelią klaidoms ir apgaulėms, jas surasti, ištaisyti ir užtikrinti, kad organizacijos tikslai bus pasiekti. Kontrolės procedūras galima apibrėžti kaip kontrolės veiksmus, siekiant įstaigos tikslų.

Kontrolės veiksmus galima išskirti į bendrąsias ir konkrečias (specifines) kontrolės procedūras.

Bendrosiomis kontrolės procedūromis siekiama užtikrinti kontrolės aplinkos efektyvumą; jos apima:

įgaliojimų suteikimą; pareigų (leidimo davimo, atlikimo, užregistravimo ir patikrinimo)

atskyrimą; veiklos rezultatų peržiūras; fizinę kontrolę; patikrinimus ir kt.

 

Įgaliojimų suteikimas atlikti ūkines operacijas užtikrina, kad visos organizacijoje atliekamos ūkinės operacijos bus sankcionuotos. Neturintys įgaliojimų asmenys neturi gauti informacijos, duomenų ar dokumentų, kurie nėra susiję su jų darbu.

Pareigų (leidimo davimo, atlikimo, užregistravimo ir patikrinimo) atskyrimas. Tai viena pagrindinių vidaus kontrolės procedūrų. Turi būti atskirtos leidimo atlikti ūkinę operaciją davimo, atlikimo, užregistravimo apskaitoje ir fizinės turto apsaugos funkcijos. Atskyrus išvengiama atvejų, kai vienas asmuo, manipuliuodamas apskaitos duomenimis, gali įvykdyti vagystę, apgaulę ar tai nuslėpti.

Veiklos rezultatų peržiūros apima veiklos apžvalgas, veiklos duomenų palyginimo su biudžetu, prognozių, ankstesnių laikotarpių rezultatų analizes, valdymo ir finansinių duomenų lyginimą, vidinės ir išorinės informacijos lyginimą ir pan.

Fizinė kontrolė apima fizinę turto kontrolę, įgaliojimų suteikimą turėti prieigą prie kompiuterinių programų, duomenų bazių, periodinį faktinių duomenų lyginimą su apskaitoje užregistruotais duomenimis (pavyzdžiui, inventorizacijos rezultatų lyginimą su apskaitos duomenimis).

Ūkinių operacijų patikrinimai. Tikrinant ir vertinant ūkines operacijas ir įvykius, turi būti patikrinamas jų tikrumas, įregistravimo išsamumas, leidimo atlikti operaciją suteikimo teisingumas, ūkinių operacijų tikslumas.

Prie bendrųjų kontrolės procedūrų priskiriama teisės aktuose reglamentuota išankstinė, einamoji ir paskesnioji finansų kontrolė. Jos apima visas išvardytas bendrąsias kontrolės procedūras.

Išankstinė finansų kontrolė atliekama prieš įgyvendinant finansinius sprendimus, kurie gali būti priimami tik tada, kai juos patvirtina už kontrolę atsakingas darbuotojas, įsitikinęs jos tikslingumu. Išankstinės finansų kontrolės funkcija turi būti atskirta nuo sprendimų inicijavimo ir vykdymo.

Einamoji finansų kontrolė atliekama finansinių išteklių naudojimo metu. Ji skirta užtikrinti, kad tinkamai ir laiku būtų vykdomi sprendimai dėl turto panaudojimo ir įsipareigojimų tretiesiems asmenims. Svarbu atskirti ūkinių operacijų tvirtinimo, vykdymo, įtraukimo į apskaitą ir turto saugojimo funkcijas.

Paskesnioji kontrolė atliekama panaudojus lėšas. Tikrinami jau atlikti susiję veiksmai, siekiant nustatyti, ar teisėtai ir pagal paskirtį panaudotos lėšos ir materialinės vertybės, ar nebuvo pažeidimų, piktnaudžiavimų. Paskesnioji finansų kontrolė numato priemones jos metu nustatytiems trūkumams pašalinti. Jos negali atlikti asmuo, atsakingas už išankstinę finansų kontrolę.

Konkrečių (specifinių) apskaitos sričių kontrolės procedūrų tikslas – užtikrinti tinkamą apskaitos sričių operacijų analizę, klasifikaciją ir užregistravimą apskaitoje. Kiekviena apskaitos sritis pasižymi tam tikromis ypatybėmis, todėl gali, o kartais ir turi būti sukuriamos ir atitinkamos kontrolės procedūros, siekiant bendrų efektyvios vidaus kontrolės sistemos tikslų.

  

Informacinė sistema ir komunikacija

Efektyvus informavimas ir komunikacija turi esminę reikšmę organizacijos veiklos vykdymui ir valdymui. Organizacijos vadovams turi būti laiku pranešama aktuali, išsami, patikima ir teisinga informacija apie vidaus ir išorės įvykius. Tikslams pasiekti būtina, kad informacija būtų paskleista visoje organizacijoje.

Informacinė sistema fiksuoja, platina ar apdoroja informaciją, naudojant informacines technologijas. IS sudaro techninė ir programinė įranga, žmonės, procedūros ir duomenys.

Organizacijos vadovybė turi įvertinti, kiek duomenų bazėse esanti informacija yra kritinė organizacijos veiklai – kaip organizacija tęstų savo veiklą sutrikus informacinės sistemos darbui. Informacijos apsaugos tikslas – užtikrinti veiklos tęstinumą ir prevencinėmis priemonėmis sumažinti galimą žalą veiklai.

Siekiant informacijos apsaugos tikslų organizacijoje turi būti sukurtos informacinių sistemų kontrolės procedūros.

Informacinių sistemų kontrolę sudaro bendroji ir taikymo (taikomųjų programų) kontrolė.

Bendroji IS kontrolė – sisteminė programinė įranga ir fizinės procedūros, sukuriančios visuotinę organizacijos kontrolės aplinką. Tai informacinės sistemos procesų organizavimas, rizikos vertinimas, saugumo politika, vidaus audito domėjimasis, teisinis reguliavimas, informacinių technologijų turto apsauga ir kt.

Taikymo (taikomųjų programų) kontrolė susijusi su tam tikros funkcijos duomenų įvedimu, apdorojimu, duomenų bankais ir duomenų gavimu. Taikymo kontrolės priemonės turi būti įdiegtos ir veikti:

įvedant duomenis į konkrečią sistemą, apdorojant duomenis konkrečioje sistemoje, išvedant duomenis iš konkrečios sistemos, apsaugant klasifikatorių duomenis.

Viena svarbiausių organizacijoje – apskaitos informacinė sistema, kurioje identifikuojamos, klasifikuojamos, analizuojamos, fiksuojamos ir dokumentuojamos ūkinės operacijos. Tinkama organizacijos apskaitos sistema turi užtikrinti, kad finansinės ataskaitos būtų parengiamos laiku ir tinkamai. Kaip ir kitoms informacinėms sistemoms, apskaitos sistemai keliami tokie patys reikalavimai: turi būti sukurtos tokios kontrolės procedūros, kurios užtikrintų duomenų patikimumą, prieinamumą, tikslumą, vientisumą, konfidencialumą. Tik gaudami laiku ir tikslią informaciją, vadovai gali įgyvendinti planus ir valdyti riziką.

Atvira ir veiksminga komunikacija gali būti svarus organizacijos turtas. Ji turi užtikrinti, kad vadovybės reikalavimai pasieks visus pavaldinius ir jie supras vidaus kontrolės svarbą, ji turi apimti visą organizaciją. Komunikacija organizacijoje turi vykti visomis kryptimis: tai gali būti patvirtinti darbo vadovai, apskaitos vedimo ir finansinių ataskaitų sudarymo vadovai, įvairūs įsakymai. Komunikacija gali būti atliekama rašytine, žodine forma, pasireikšti vadovų veiksmais.

 

Kontrolės stebėsena

Galiausia, kadangi vidaus kontrolė yra dinamiškas procesas, kurį būtina nuolat pritaikyti prie organizacijos rizikos veiksnių ir pokyčių, reikalinga vidaus kontrolės sistemos stebėsena, užtikrinanti, kad vidaus kontrolė neatsiliktų nuo pasikeitusių tikslų, aplinkos, išteklių ir rizikos.

Stebėsena – pastovus ir periodiškas vidinės kontrolės sistemos struktūros ir veikimo efektyvumo įvertinimas, siekiant nustatyti, ar vidaus kontrolė veikia taip, kaip turi veikti, ir kad vidaus kontrolės procedūros yra atitinkamai pakeičiamos, pasikeitus aplinkai.

Stebėsena pasiekiama:

Kasdiene veikla. Jai užtikrinti sukuriamos kontrolės procedūros, apimančios visus vidaus kontrolės elementus ir priemones užkirsti kelią netinkamam, neetiškam, neekonomiškam, neefektyviam vidaus kontrolės sistemos veikimui.

Savarankiškais vertinimais. Vadovaudamasi rizikos vertinimais organizacija gali vykdyti vidaus kontrolės sistemos veikimo kokybės vertinimus. Jų metu tiriamas veikiančių kontrolės sistemų efektyvumas ir rezultatų pasiekimas. Savarankiškus vidaus kontrolės vertinimus gali sudaryti savęs vertinimai ir vidaus audito vertinimai. Prie jų galima priskirti ir išorės audito atliekamą vidaus kontrolės sistemos vertinimą.

 

[1] The Committee of Sponsoring Organisations or the Treadway Commission – Treadway komisijos rėmimo organizacijų komitetas (JAV).

[2] 315-asis tarptautinis audito standartas „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir vertinimas, įgyjant supratimą apie įstaigą ir jos aplinką“.

E-4-P19

 Finansinio audito vadovo

19 priedas

MINIMALŪS REIKALAVIMAI VIDAUS KONTROLĖS APLINKAI IR PROCEDŪROMS NEDIDELIAME SUBJEKTE

 

 

Eil. Nr. Kontrolės procedūros

Auditoriaus vertinimas

Taip/ Ne

Komentarai

1 2 3 4

1.Įstaigoje gaunami ir siunčiami dokumentai (raštai, sąskaitos faktūros ir kt.)

   

1.1.Ar vadovas tiesiogiai gauna visus dokumentus? Jei ne, ar yra paskirtas asmuo, nesusijęs su buhalterine apskaita, tvarkyti gautus dokumentus ir pateikti juos vadovui?

   

1.2.Ar gaunami ir siunčiami dokumentai registruojami, ar nustatyta paskirstymo tvarka (pareigybių aprašymuose, tvarkoje)?

   

2. Finansų kontrolė ir buhalterinė apskaita    

2.1.Ar vadovas yra paskyręs atsakingą darbuotoją ar darbuotojus už išankstinę, einamąją ir paskesniąją finansų kontrolę?

   

2.2.Ar įstaigoje yra patvirtintos finansų kontrolės taisyklės? Ar jos atitinka Minimalius finansų kontrolės reikalavimus, patvirtintus finansų ministro?

   

2.3. Ar vadovas yra patvirtinęs įstaigos sąskaitų planą?    

2.4.Ar vadovas yra patvirtinęs asmenų, kuriems suteikta teisė rengti ir pasirašyti arba tik pasirašyti apskaitos dokumentus, sąrašą ir jų parašų pavyzdžius?

   

2.5.Ar buhalterinę apskaitą tvarkančių darbuotojų pareigybių aprašymuose numatytos tinkamos funkcijos, pareigos, teisės, atsakomybė?

   

2.6. Kas atlieka vyr. finansininko pareigas jo atostogų, ligos metu?    

3. Grynieji pinigai    

Eil. Nr. Kontrolės procedūros

Auditoriaus vertinimas

Taip/ Ne

Komentarai

1 2 3 43.1. Ar vykdomos operacijos grynaisiais pinigais?    

3.2.

Jei vykdomos operacijos grynaisiais pinigais, ar

užtikrinama grynųjų pinigų fizinė sauga, operacijas grynaisiais pinigais atlieka ne vyr.

finansininkas, su kasininku sudaryta materialinės

atsakomybės sutartis, atliekama grynųjų pinigų inventorizacija, gauti grynieji pinigai (priklausomai nuo dydžio)

yra nuolatos įnešami į banko sąskaitas?

   

3.3. Ar atliekamas piniginių operacijų sutikrinimas su banko išrašais?    

4. Pirkimai    4.1. Ar pirkimai atliekami tik gavus vadovo leidimą?    

4.2.Ar pirkimams, taikant įprastą komercinę praktiką, atlikti yra paskirti pirkimų organizatoriai, jie yra pasirašę nešališkumo deklaracijas ir pan.?

   

4.3.Ar vykdomi didelės vertės pirkimai? Jei taip, ar jie organizuojami laikantis viešuosius pirkimus reglamentuojančių teisės aktų reikalavimų?

   

4.4. Ar registruojamos sutartys?    

4.5.Ar įsitikinama gaunamų prekių ar paslaugų atitiktimi (sąskaitose faktūrose ir faktiškai) sutarties ar užsakymo duomenims?

   

5. Mokėjimai    5.1. Ar mokėjimai atliekami tik gavus vadovo leidimą?    5.2. Ar vadovas reikalauja ir gauna informaciją apie

sąmatos vykdymą, įsiskolinimus?    

5.3. Ar smulkios išlaidos grynaisiais pinigais yra kontroliuojamos avansinėmis apyskaitomis?    

6. Darbo užmokestis ir jam prilygintos išmokos    

6.1. Ar vedama darbo laiko apskaita (pildomi nustatytos formos darbo laiko apskaitos žiniaraščiai)?    

6.2.Ar darbo užmokesčio apskaičiavimo ir išmokėjimo dokumentus pasirašo juos sudarę ir patikrinę darbuotojai?

   

6.3.Ar leidimą išmokėti darbo užmokestį ir jam prilygintas išmokas pasirašo vadovas ir vyr. finansininkas?

   

Eil. Nr. Kontrolės procedūros

Auditoriaus vertinimas

Taip/ Ne

Komentarai

1 2 3 4

7. Pajamos ir gautinos sumos (debetiniai įsiskolinimai)    

7.1. Ar įstaiga gauna pajamų už prekes ir paslaugas?    

7.2.

Jei įstaiga gauna pajamų, tai ar:

parduotoms prekėms ir suteiktoms paslaugoms tinkamai išrašomos sąskaitos faktūros (yra sąskaitų faktūrų registras, jos numeruojamos iš eilės)?

nuolatos peržiūrimi skolininkų sąrašai?

   

8. Turto apsauga ir naudojimas    8.1. Ar atliekama inventorizacija teisės aktų nustatyta

tvarka?    

8.2. Ar ilgalaikio turto vienetams suteikti inventoriniai numeriai?    

8.3. Ar yra paskirti materialiai atsakingi asmenys?    8.4. Ar užtikrinama turto fizinė apsauga (patalpos

rakinamos, įdiegta signalizacija ir panašiai)?    

8.5. Ar nustatyti ilgalaikio turto nusidėvėjimo normatyvai ir jie atitinka teisės aktuose numatytus normatyvus?    

9. Strateginis planavimas    9.1. Ar įstaiga kasmet atlieka ir teikia valstybės biudžeto

asignavimų poreikį?    9.2. Ar įstaiga turi patvirtintą strateginį veiklos planą?    9.3. Ar įstaiga kasmet teikia veiklos ataskaitą?    

Pastaba. Auditorius atsakydamas į pateiktus klausimus taiko įvairias audito procedūras (dokumentų tikrinimą, paklausimą, stebėjimą). Jeigu šiais būdais auditorius negali surinkti įrodymų, jis gali pateikti subjektui klausimyną ir prašyti atsakyti į jį raštu.

E-4-P20

 Finansinio audito vadovo

20 priedas

APGAULĖS IR KORUPCIJOS APIBRĖŽIMAS

Apgaulės ir korupcijos supratimas

Sukčiavimo (ir apgaulės) ir korupcijos apibrėžimus galima rasti LR teisės aktuose, tarptautiniu mastu pripažintuose audito standartuose. Jie pateikiami skirtingai, tačiau sukčiavimo (ir apgaulės) ir korupcijos prasmė lieka ta pati.

Apgaulė apima faktų ir (ar) svarbios informacijos tyčinį iškraipymą siekiant gauti didelį ar neteisėtą finansinį pelną (materialinį interesą). Apgaulė galėtų apimti manipuliaciją, falsifikavimą ar sukeitimą dokumentų, neteisėtą lėšų pasisavinimą ar išeikvojimą, dokumentų apie sandorių rezultatus nuslėpimą ar klaidų juose padarymą, realiai neegzistuojančių sandorių fiksavimą, sąmoningai klaidingą įstaigos apskaitos politikos taikymą.

Korupcija apima mėginimus daryti įtaką ir (ar) piktnaudžiauti valstybės valdžios organais per kyšių ar paskatos priėmimą ar neteisėtą apdovanojimą siekiant didelės turtinės ar kitokios asmeninės naudos.

Korupcija – valstybės tarnautojo ar jam prilyginto asmens tiesioginis ar netiesioginis siekimas, reikalavimas arba priėmimas turtinės ar kitokios asmeninės naudos (dovanos, paslaugos, pažado, privilegijos) sau ar kitam asmeniui už atlikimą arba neatlikimą veiksmų pagal einamas pareigas, taip pat valstybės tarnautojo ar jam prilyginto asmens veiksmai arba neveikimas siekiant, reikalaujant turtinės ar kitokios asmeninės naudos sau arba kitam asmeniui ar šią naudą priimant, taip pat tiesioginis ar netiesioginis siūlymas ar suteikimas valstybės tarnautojui, jam prilygintam asmeniui turtinės ar kitokios asmeninės naudos (dovanos, paslaugos, pažado, privilegijos) už atlikimą arba neatlikimą veiksmų pagal valstybės tarnautojo ar jam prilyginto asmens einamas pareigas, taip pat tarpininkavimas darant šioje dalyje nurodytas veikas (LR specialiųjų tyrimų tarnybos įstatymas).

Sukčiavimo (ir apgaulės) ir korupcijos skirtumai

Pirma, korupcija asocijuojasi su piktnaudžiavimu visuomenine padėtimi; taigi daugiau susijusi su viešuoju sektoriumi ir valstybės tarnautojais, o apgaulė, galima teigti, susijusi lygiai tiek pat su viešuoju, kiek ir  su privačiu sektoriumi.

Antra, kalbant apie korupciją omenyje turimas trečiosios šalies dalyvavimas, tuo tarpu apgaulėje nebūtinai dalyvauja trečioji šalis. Korupcijos atveju savo pareigas vadovams, tarpininkaudamas trečiajai šaliai slaptu susitarimu,

pažeidžia valstybės tarnautojas. Jis piktnaudžiauja savo padėtimi pasiūlydamas ar reikalaudamas naudos iš trečios šalies, užuot vykdęs savo pareigas.

Trečia, apgaulė ir korupcija skiriasi priėjimu prie turimos informacijos apie šias veikas. Apgaudinėjant  suklaidinama šalis, kuri nesuinteresuota atskleisti informacijos apie apgaulę. Priešingai, tikslas – kuo ilgiau išlaikyti informaciją paslaptyje. Korupcijos atveju taip pat gali būti slaptas susitarimas tarp šalių, tačiau nebūtinai. Skirtingai nuo apgaulės, kur šalį klaidinančių narių interesai yra vienodi, korupcijos atveju jie gali būti skirtingi (pvz., viena šalis gali manyti, kad jai nebuvo kitos išeities, tik imtis korupcinių veiksmų arba skųsti kitą šalį. Šiuo atveju tardoma šalis gali suteikti reikalingos informacijos). Korupcijos atveju trečia šalis, esanti už organizacijos ribų, gali tapti svarbiu informacijos šaltiniu.

Apgaulės ir korupcijos sudedamosios dalys

 

  Apgaulė Korupcija1. Dvi šalys: teisės pažeidėjas ir

aukaBent dvi šalys: atlyginimą siūlantis asmuo, ir jį priimanti šalis

2.Tyčinis neveikimas ar iškreiptas vaizdas, sąmoningai padarytas teisės pažeidėjo

Turi būti piktnaudžiavimas tarnyba ar valdžios padėtimi siekiant asmeninės naudos

3.Turi būti teisės pažeidėjo ketinimas iškreipti esamą padėtį siekiant savo tikslų

Turi būti ketinimas išreikalauti pasiūlyti paskatą ar apdovanojimą už veikimą ar neveikimą

4. Visada būna bandymas slėpti Galimas bandymas slėpti5. Piktnaudžiaujama pasitikėjimu

tarp teisės pažeidėjo ir aukos Piktnaudžiaujama ištikimumu vadovams6. Gali nebūti trečios šalies Būtina trečia šalis

7. Visuomet viena šalis turi nuostolį, kita – pelną

Bandymas piktnaudžiauti padėtimi ar neteisėtai paveikti priešingą šalį nebūtinai atneša nuostolius šalims

Galima pastebėti, kad apgaulės ir korupcijos sudedamosios dalys turi panašumų. Apgaulės atveju yra dvi šalys, o korupcijos – bent dvi šalys. Reikia pažymėti, kad korupcijos pirmas elementas prieštarauja šeštajam (būtina trečia šalis). Viešajame sektoriuje asmuo, siūlantis atlyginimą, gali būti iš privataus sektoriaus, o jį priimantis – valstybės tarnautojas, kurio vadovai suprantami ne kaip asmuo, o valstybė. Vadinasi, šiuo atveju, dalyvauja trys šalys: atlyginimą siūlantis asmuo, valstybės tarnautojas – priimantis jį, ir valstybė, kuri galiausiai patiria nuostolius dėl korupcijos. Ir sukčiavime, ir korupcijoje turi būti ketinimai ir bandymai slėpti.

Galima pastebėti aiškius skirtumus tarp apgaulės ir korupcijos. Apgaulės atveju yra materiali klaida ar suklastotas vaizdas, kurį sąmoningai padarė teisės pažeidėjas siekdamas asmeninės naudos, o korupcijos atveju piktnaudžiaujama

tarnyba ar valdžios padėtimi siekiant asmeninės naudos. Kitas dalykas – piktnaudžiavimas pasitikėjimu: apgaulės atveju piktnaudžiaujama pasitikėjimu tarp teisės pažeidėjo ir aukos, o korupcijos – piktnaudžiaujama ištikimumu vadovams. Apgaulės atveju visuomet viena šalis turi nuostolį, kita – pelną, o korupcijos – bandymas piktnaudžiauti padėtimi ar neteisėtai paveikti priešingą šalį nebūtinai atneša nuostolį šalims.

Apgaulės ir korupcijos tipai

Pateikiami keli tipiniai apgaulės atvejai:

Kyšininkavimas – davimas, siūlymas, bandymas ar reikalavimas kokio „vertingo daikto“, siekiant daryti įtaką asmens veikimui ar neveikimui atlikti pavestas pareigas.

Falsifikuotos ataskaitos ar falsifikuoti pareiškimai. Asmuo sąmoningai iškraipo faktus ar daro falsifikuotus pareiškimus, kurie atneša ekonominių ar finansinių nuostolių asmeniui, kuriam skirti pareiškimai.

Pasisavinimas asmens valdomo turto, naudojantis slaptais, konfidencialiais santykiais.

Interesų konfliktas. Asmuo turi niekam nežinomą ekonominį ar asmeninį suinteresuotumą dėl sandorio, darančio neigiamą įtaką to asmens darbuotojui.

Fiktyvus rangovas – neegzistuojanti organizacija, kurios sąskaitos faktūros pristatomos apmokėti asmeniui, kuris dalyvauja pirkimo procese.

Pirkimai asmeniniam naudojimui. Pirkinio dalijimas. Pirkimo sutartys dalijamos į dvi ar daugiau dalių,

siekiant išvengti viešųjų pirkimų. Šiuo atveju gali būti ir rangovo kyšininkavimas.

Varžytinės slapto susitarimo pagrindu. Dirbtinai „išpūstos“ ar nustatytos kainos. Šiuo atveju gali būti ir kyšininkavimas.

Sukčiavimas tarpinio apmokėjimo metu už atliktus darbus. Rangovas, remdamasis falsifikuota informacija, kurią pateikė užsakovas, reikalauja tarpinio mokėjimo.

Sąskaita dirbtinai padidinant ar sumažinant kainą. Sąmoningai klaidinantys duomenys sąskaitoje, lyginant su gautomis ar pristatytomis prekėmis ar paslaugomis.

Šantažas – pasinaudojimas valstybine įstaiga, siekiant apginti neteisėtą pelną ar nuostolį.

Giminaičių ar favoritų protegavimas – neteisėtas pasinaudojimas valstybine įstaiga, suteikiant prieglobstį draugams ir giminaičiams.

Pelno netekimai dėl mokesčių ar muitų padidinimo. Valstybei apskaičiuotų pajamų negavimas ar neapmokėjimas.

Nedora nuoma. Favoritų protegavimas nuomos procese siekiant neteisėto pelno.

Kompiuterinis sukčiavimas – susijęs su kompiuterizacijos procesu siekiant neteisėto pelno.

Pateikiami keli korupcinių veiksmų atvejai:

Ekonomiškai nenaudingų projektų kūrimas ar pasirinkimas siekiant finansinių kyšių ir politinės protekcijos.

Apgaulingi pirkimai, t. y. slapti pirkimuose dalyvaujančių rangovų, tiekėjų ir konsultantų susitarimai, nepaisant žemiausios kainos ar geriausios kokybės kriterijų.

Neteisėtas „greitųjų pinigų“ mokėjimas valstybės tarnautojui, kad pagreitintų tiekimą prekių ar paslaugų ir (ar) informacijos, kurios visuomenė neturi teisės sužinoti, ar sudarytų kliūtis sužinoti informaciją, kurią visuomenė turi teisę žinoti.

Neteisėtas mokėjimas siekiant sutrukdyti taisyklių ar nuostatų sąžiningą ir nustatytą taikymą, dažniausiai su visuomenės saugumu, mokesčių rinkimu ar sankcijų taikymu susijusiose srityse.

Mokėjimai valstybės tarnautojui už pritarimą ar pagalbos teikimą monopolijai ar oligarchijai įsigalėti rinkose.

Konfidencialios informacijos užvaldymas asmeninės naudos tikslais (pvz., duomenų apie visuomeninio transporto maršrutų perspektyvas teikimas, siekiant investuoti į nekilnojamąjį turtą).

Sąmoningai apgaulingas ir klaidingas informacijos apie organizaciją atskleidimas, kuris gali sutrukdyti potencialiems investitoriams: didelių santykinių įsipareigojimų padidinimas ar nepakankamai gerai atliktas privatizavimui pateiktos organizacijos gamybos priemonių įvertinimas.

Visuomeninio turto ar pinigų pasisavinimas ir vagystė. Oficialių postų, pareigybių paaukštinimas ar pardavinėjimas, kiti

veiksmai, žlugdantys profesionalios valstybės tarnybos kūrimą, žmogaus gabumų panaudojimą visuomenės tikslams.

Prievartavimas, šantažas ir piktnaudžiavimas valstybine įstaiga: atskaitomybės tikrinimas siekiant nustatyti mokesčių dydį ar mokesčių dydžio nustatymas ir įstatymais nustatytų sankcijų taikymas siekiant asmeninės naudos.

Trukdymas teisingumui ir kišimasis į nusikalstamos veikos tyrimu ir persekiojimu užsiimančių organizacijų veiklą.

Apgaulei ir korupcijai įtakos turintys veiksniai

Auditoriams būtina suprasti apgaulės ir korupcijos motyvacijos ir organizacinius/išorės veiksnius. Veiksnių būvimas nebūtinai reiškia, kad įvyko apgaulė ar korupcija. Greičiausia, žinios apie jų suvokimą padidino auditorių gebėjimą pastebėti tokią veiką.

Motyvacijos veiksniai:

ekonominė motyvacija – finansinis poreikis ar pelnas. Tai pagrindiniai apgaulės ir korupcijos stimulai. Dažnai asmenys, nuteisti už apgaulę ir korupciją, turi nepakeliamas finansines problemas ir neturi jokių teisėtų pajamų šaltinių;

šykštumas – asmenys, turintys valdžią ir įgaliojimų, dažnai įvykdo apgaulės ir korupcijos veiksmus iš godumo ir šykštumo;

pripažinimas ar prestižas – asmenys gali norėti didesnio pripažinimo ar prestižo iš pavydo, keršto, rūstybės ar išdidumo. Jie dažnai būna

garantuoti, kad savo padėtimi yra aukščiau kitų ir tokiu būdu suklaidina ir gali įvykdyti apgaulės ar korupcijos veiksmus nedemaskuoti ir neišaiškinti;

moralinis pranašumas – vienas motyvų gali būti savęs vertinimas, esą jie turi moralinį pranašumą ar valdžią kitiems, kuriuos laiko aukomis.

Organizaciniai/išorės veiksniai:

Kai vidaus kontrolės sistemos valdymas sutelkiamas tik aukščiausio vadovo lygiu, didėja galimybė, kad vadovas veiks apgaulingai. Nereikėtų painioti gerai valdomų organizacijų su autoritarinėmis sistemomis, kuriose vadovai, gerindami organizacijos veiklą, gali pažeisti taisykles. Organizacinė struktūra labai svarbi suprantant apgaulę ir korupciją. Kai vadovavimas intensyvus, impulsyvus, netvirtas ar per daug griežtas, blogai elgiamasi su darbuotojais ir daromos išvados trumpalaikių rezultatų pagrindu, tai darbuotojų susierzinimas greičiausiai baigsis apgaulės ir korupcijos atveju. Auditoriui turi būti suprantama organizacinė atmosfera, kad jis planuodamas auditą galėtų įvertinti, ar organizacijoje gali būti aukšta apgaulės ir korupcijos rizika.

Vadovų vaidmuo ir įsipareigojimai

Taisyklės ir nuostatai. Gerą valdymą sudaro atskaitingumas, dalyvavimas ir skaidrumas. Viena pagrindinių blogo valdymo priežasčių – korupcija. Gero valdymo vienas esminių požymių – atskaitingumas, t. y. įsipareigojimas atsiskaityti už priskirtas pareigas. Valstybėje ministerijos, departamentai ir įstaigos kontroliuojamos tokiu būdu, kad atsiskaitytų už savo veiklą. Tai galima iš dalies pasiekti, laikantis finansinių ir administracinių taisyklių ir teisės aktų.

Vidaus kontrolė. Už įstaigos išteklių saugumą atsakingi vadovai. Jie privalo pasiekti, kad vidaus kontrolė surastų pažeidimus ir užkirstų kelią jiems tokiais metodais kaip įgaliojimų kontrolė ir pareigų paskirstymas. Stiprios vidaus kontrolės pagrindiniai elementai: vadovų požiūris ir veiklos stilius, organizacinė struktūra, įgaliojimų ir pareigų paskirstymas, apskaitos politika ir procedūros, personalo politika, administracinis valdymas ir kontrolė, vidaus audito funkcija, informacinių technologijų taikymo politika.

Strateginis požiūris į apgaulės ir korupcijos prevenciją. Vadovams reikėtų sukurti tokią apgaulės ir korupcijos prevencijos sistemą, kuri maksimaliai sumažintų pažeidimų galimybę. Esant nors mažiausiai apgaulės ir korupcijos pasireiškimo galimybei, vadovai turėtų imtis griežtos kontrolės. Svarbu organizacijoje turėti kovos su apgaule ir korupcija strategiją, kad būtų galima informuoti darbuotojus ir tinkamai vadovauti sprendžiant su apgaule ir korupcija susijusias problemas. Strategija turėtų apimti tokias sritis: apgaulės ir korupcijos prevencija, jų atskleidimas ir ištyrimas, kovos su apgaule ir korupcija veiksmai, mokymai.

Paprastai lengviau užkirsti kelią apgaulei ir korupcijai, negu jas išaiškinti. Pagrindiniai apgaulės ir korupcijos prevencijos veiksniai:

finansų valdymo sistemos stiprinimas; vidaus kontrolės sistemos vertinimas, nustatant ir ištaisant trūkumus; platesnis visuomenės informavimas apie apgaulės ir korupcijos atvejus.

E-4-P21

 Finansinio audito vadovo

21 priedas

APGAULĖS BŪDAI, RIZIKOS VEIKSNIAI, AUDITO PROCEDŪROS IR APLINKYBIŲ, ĮRODANČIŲ APGAULĖS GALIMYBĘ, PAVYZDŽIAI

 

40 dažniausių pasitaikančių apgaulės būdų

1. Antspaudų vagystė.

2. Prekių, įrankių, atsargų ir kitų įrenginių vagystė.

3. Mažų sumų nuėmimas iš sąskaitų.

4. Klaidingas parduotų prekių registravimas ir grynųjų pinigų pasisavinimas.

5. Piniginių lėšų pertekliaus sudarymas nenurašant nurašytinų sumų.

6. Leistinų išlaidų viršijimas ar pinigų, gautų pagal avansinę apyskaitą, panaudojimas asmeniniams poreikiams.

7. Rinkliavų dengimas kliento sąskaitomis.

8. Mokėjimų savinimosi dengimas kliento sąskaitomis, sąskaitų išrašymas ant popieriaus skiaučių arba registravimas savos gamybos sąskaitų knygelėse.

9. Pinigų kaupinas sąskaitoje, jų pasisavinimas ir nurašymas; ištuštintų sąskaitų slėpimas.

10. Sąskaitos išrašymas klientui, siekiant pateisinti pavogtų pinigų sumą.

11. Kredito išdavimas pagal fiktyvias kliento paraiškas ir grąžinimus.

12. Ne visas eilinio paskolos mokėjimo dengimas, dalį pinigų pasiliekant.

13. Datų ant paskolos grąžinimo kvito keitimas, siekiant paslėpti vagystę.

14. Paskolos mokėjimų apvalinimas, bandant mėnesio pabaigoje pašalinti netikslumus.

15. Fiktyvus apskaičiuojamo darbo užmokesčio didinimas, pvz., fiktyviai didinant įkainius arba ilginant faktiškai dirbtą laiką.

16. Darbo užmokesčio skaičiavimas atleistiems darbuotojams.

17. Įrašų darbo užmokesčio žiniaraščiuose falsifikavimas; neatsiimto darbo užmokesčio pasilikimas.

18. Kasos kvitų sunaikinimas, pakeitimas, ar anuliavimas ir pinigų pasisavinimas.

19. Kasos kvitų nuslėpimas panaudojant fiktyvias sąskaitas.

20. Neteisėtų nuolaidų registravimas.

21. Smulkių avansinių mokėjimų ir/arba grąžintinų sumų didinimas.

22. Asmeninių išlaidų kvitų naudojimas, siekiant pateisinti klaidingai nupirktas prekes.

23. Anksčiau panaudotų originalių kvitų kopijų ar tinkamai patvirtintų ankstesnių metų kvitų naudojimas, pakeičiant datą.

24. Netikrų sąskaitų (padirbtų ar gautų susitarus su tiekėjais) apmokėjimas.

25. Tiekėjams išrašytų sąskaitų sumų didinimas, su jais susitarus.

26. Sąskaitų už asmeninius pirkinius pateikimas įmonei, klastojant pirkimo užsakymus.

27. Sąskaitų išrašymas vogtoms prekėms.

28. Pavogtų prekių siuntimas į darbuotojo ar giminaičio namus.

29. Registrų klastojimas, siekiant paslėpti vagystes ar kitokio pobūdžio sukčiavimą.

30. Mokėjimų įmonei ar tiekėjams sustabdymas.

31. Panaikintų banko čekių panaudojimas pateisinti fiktyvius įrašus.

32. Fiktyvių didžiosios knygos lapų įdėjimas.

33. Klaidingas kasos kvitų ir grąžinimo registrų susiejimas.

34. Sąmoningas kontrolei ir sąskaitų detalizavimui skirtų įrašų supainiojimas.

35. Netinkamų naudoti ir išmestinų medžiagų pardavimas pasisavinant pajamas.

36. Durų raktų ar seifų ir saugyklų užraktų kombinacijų pardavimas.

37. Sąskaitų likučių panaikinimas registruose ir tų likučių pavertimas grynaisiais pinigais.

38. Važtaraščių klastojimas ir naudos pasidalijimas su vežėju.

39. Neužpildytų (neapsaugotų) čekių gavimas ir parašų klastojimas.

40. Specialių kainų ar privilegijų suteikimas klientams, sutarčių sudarymas su tam tikrais tiekėjais už „dėkingumo mokestį“.

 

Rizikos veiksniai, susiję su informacijos iškraipymais, atsiradusiais dėl apgaulingai sudarytų finansinių ataskaitų

Skatinimas arba spaudimas

Finansiniam stabilumui kelia grėsmę politinės, ekonominės, įstaigos organizacijos veiklos sąlygos, pavyzdžiui:

bloga biudžeto vykdymo kontrolė; privatizavimas; naujos programos; žymūs vykdomų programų pakeitimai; nauji finansavimo šaltiniai; nauji įstatymai, teisės aktai ar direktyvos; politiniai sprendimai, pavyzdžiui, veiklos perkėlimas; programos, nepagrįstos pakankamais ištekliais ar finansavimu; prekių ar paslaugų pirkimas tam tikrose šakose, tokiose kaip gynyba; valstybinių funkcijų perdavimas į išorę; specialiems tyrimams priskirtos veiklos; politinės vadovybės pasikeitimas; viešoji ir privati partnerystė.

Vadovybei daromas didelis spaudimas įvykdyti reikalavimus ar pateisinti trečiųjų šalių arba viešąjį administravimą vykdančių subjektų lūkesčius, tokius kaip:

padidinti visuomenės lūkesčiai; didesni, negu įprasta, lūkesčiai laikytis biudžeto; biudžeto sumažinimas be atitinkamo teikiamų paslaugų apimties

sumažinimo.

 

Galimybė įvykdyti apgaulę

Galimybės apgaulingai sudaryti finansines ataskaitas atsiranda dėl viešojo sektoriaus aplinkos pobūdžio:

uždara aplinka ir glaudžios sąsajos su politiniais tinklais ir ryšiais; hierarchinės ir biurokratinės organizacinės struktūros ir stiprios, gerai

artikuliuotos valdžios grandinės sukurta lojalumo ir paklusnumo kultūra; lėšų pervedimai uždaru ratu tarp agentūrų sunkina pinigų pėdsakų

nustatymą, taigi yra galimybė nuslėpti tikrąjį lėšų savininką; aukšti pareigūnai gali pasinaudoti proga neteisėtai naudoti savo valdžią; potenciali galimybė tapti vadovu privačiame sektoriuje pasibaigus

kadencijai, pvz., per skelbiamus konkursus; toleruojamos finansinės informacijos klaidos.

Neveiksminga vadovybės stebėsena, kai stiprūs politiniai motyvai, ryšiai ir ištikimybė arba nestabili politinė aplinka.

Sudėtinga arba nestabili organizacinė struktūra (pvz., didelis funkcijų geografinis išsibarstymas).

Tam tikri vidaus kontrolės aspektai, turintys trūkumų, tokie kaip:

sudėtinga įdarbinimo aplinka ir (arba) trūksta reikiamos kvalifikacijos personalo;

nepakanka sudėtingų IT programų, pritaikytų konkretiems viešojo sektoriaus poreikiams;

fragmentuota ir neintegruota IT infrastruktūra.

Sugebėjimas pateisinti (pagrįsti) veiksmus

žemesnis bendras viešojo sektoriaus atlyginimų lygis, palyginus su atlyginimais privačiame, gali suteikti darbuotojams pagrindo pateisinti apgaulę finansinėse ataskaitose, ypač, jeigu veikia tokios paskatos kaip premijavimas;

nepaisymas valdymo pažeidimų, kurie privačiame sektoriuje galėtų užtraukti tokias pasekmes kaip baudos, atleidimas iš pareigų ar įkalinimas.

 

Rizikos veiksniai, susiję su informacijos iškraipymais dėl neteisėto turto pasisavinimo

Skatinimas arba spaudimas

Priešiški organizacijos darbuotojų, turinčių priėjimą prie pinigų arba kito lengvai pasisavinamo turto, santykiai gali skatinti juos neteisėtai pasisavinti turtą. Pavyzdžiui, priešiški santykiai gali kilti dėl:

griežtos viešojo sektoriaus atlyginimų sistemos, kuri tariamai nepateisina lūkesčių;

atlyginimo pagal pareigybes, o ne veiklos rezultatus.

Specifiniai viešojo sektoriaus pirkimų ypatumai, tokie kaip:

politinis sutarčių jautrumas; konkurencija dėl didelės apimties ir (ar) vertės sutarčių, tai gali sukelti

kyšių arba nepagrįsto atmetimo riziką; sutartys su susijusiomis šalimis; rizikinga tam tikros administravimo veiklos, pvz.: ginklai, gamtiniai

ištekliai ir t.t., prigimtis.

Piktnaudžiavimas valdžia ar galiomis:

kyšiai priimant sprendimus jautriose srityse: dėl subsidijų, įsidarbinimo ar gyvenimo leidimų, pilietybės.

Galimybė įvykdyti apgaulę

Galimybės neteisėtai pasisavinti turtą padidėja, kai yra:

paveldo objektų realios ir apskaitinės vertės neatitiktis;

pinigų principu vedamos apskaitos trūkumai (pvz.: į apskaitą neįtraukiamas tam tikras turtas, klaidingai apskaitoma nuosavybė į nekilnojamąjį turtą, pvz.: žemę ir pastatus; yra galimybė manipuliuoti ūkinių operacijų fiksavimo laikotarpiais, nekontroliuojamas arba blogai struktūruotas perėjimas nuo apskaitos pinigų principu prie kaupiamosios apskaitos).

Sugebėjimas pateisinti (pagrįsti) veiksmus

viešojo sektoriaus darbuotojai neatskiria asmeninių ir valdiškų operacijų, pvz., piktnaudžiauja valdiškomis kreditinėmis kortelėmis;

kai kurie viešojo sektoriaus darbuotojai įsitikinę, kad jų įgaliojimai pateisina tokį patį pragyvenimo lygį kaip ir privataus sektoriaus vadovų, nors nustatyto atlygio nepakanka tokiam pragyvenimo lygiui;

toleruojamas nepriimtinas elgesys tokiose situacijose, kuriose sunku atleisti arba pakeisti darbuotojus.

  

Audito procedūrų, skirtų nustatytai reikšmingo iškraipymo rizikai dėl apgaulės šalinti, pavyzdžiai

Audito planavimas

Rekomenduojama apsvarstyti intensyvesnio planavimo proceso metu:

duomenis ir jų tvarkymą, susijusius su pranešimais apie apgaulę, žiniasklaidos pranešimais, darbuotojams taikytomis nuobaudomis, skundais, iš visuomenės ir suinteresuotųjų šalių gaunama informacija;

informaciją, gautą iš reguliuojančių institucijų, prokuratūros, ekonominių nusikaltimų tyrimo tarnybos ar kitų tyrimus atliekančių institucijų, kuri, auditorių nuomone, gali būti susijusi;

informaciją iš skundus nagrinėjančių darbuotojų, skundų rašytojų ir pan.; teismų tyrimų ar veiklos auditų rezultatus.

Pirkimų procesas. Paprastai viešuosius pirkimus reglamentuoja daug įstatymų ir teisės aktų, kurie numato išsamias pirkimų tvarkas, turinčias užtikrinti, kad visos suinteresuotos šalys visais atžvilgiais gautų identiškus kvietimus ir lygias galimybes dalyvauti konkurse. Šios tvarkos turi užtikrinti, kad atrankos procedūros atitiktų skaidrumo ir sąžiningo elgesio su visais konkurso dalyviais sąlygas. Rekomenduojama intensyvesnio planavimo proceso metu:

paklausti vadovybės, ar pirkimai parengti, įgyvendinti ir susiję tiek su prekių ir paslaugų įsigijimu, tiek ir su valstybinio turto perleidimu ir nurašymu;

patikrinti pirkimų dokumentus, gal juose yra kokių nors reikalavimų, darančių pirkimą neobjektyvų, neteisingą, neskaidrų, nekonkurencingą ir ekonomiškai neefektyvų;

palyginti pirkimų dokumentus su taikomais įstatymais ir reikalavimais; patikrinti pirkimų dokumentus siekiant nustatyti, ar atitinka jiems

keliamus reikalavimus.

Siekiant nustatyti galimus interesų konfliktus, paklausti vadovybės ir kitų atsakingų asmenų už pirkimus ir patikrinti viešųjų pirkimų komisijos posėdžių protokolus, ar viešųjų pirkimų darbuotojai ir kiti svarbūs proceso dalyviai:

pripažino ir deklaravo bet kokį galimą interesų konfliktą; tinkamai elgėsi su visais tiekėjais, tarp jų ir potencialiais; nepasinaudojo savo įgaliojimais asmeninei naudai gauti ar kitokiam

neteisėtam pasipelnymui iš kito asmens; nesukompromitavo pirkimų sistemos patikimumo ar sąžiningumo

priimdami dovanas, dėmesio ženklus ar kitokiais veiksmais; padėjo atsakingiems už apskaitą darbuotojams kovoti su korupcijos ir

apgaulės apraiškomis pirkimų sistemoje.

Be to, paklausti ir patikrinti, ar organizacija naudoja kontrolės priemones, skirtas pranešti apie interesų konfliktą, ir ar su šiomis kontrolės priemonėmis supažindinti darbuotojai. Patikrinti dokumentus siekiant įsitikinti, ar audituojamu laikotarpiu veikė etikos standartų laikymosi sistema.

Siekiant nustatyti galimą nederamą elgesį ar pažeidimus, rekomenduojama:

paklausti vadovybės, ar audituojamu laikotarpiu buvo pateikti kokie nors kaltinimai nederamu elgesiu arba viešųjų pirkimų pažeidimu;

patikrinti, ar audituojamu laikotarpiu nustatytas pirkimų pažeidimas buvo užregistruotas ir tinkamai išnagrinėtas, įsitikinti, kad apie tai informuotos atitinkamos institucijos;

sužinoti, ar audituojamu laikotarpiu buvo nustatyta kokių nors konkurso dalyvių sukčiavimo atvejų. Jei tokių atvejų buvo, paklausti vadovybės, ar tokių konkurso dalyvių paraiškos buvo atmestos;

jeigu audituojamame subjekte veikia pranešimų apie pažeidimus mechanizmas, patikrinti, kaip organizacija fiksuoja ir reaguoja į tokius pranešimus. Patikrinti visus pranešimų apie pažeidimus atvejus, kokių priemonių imtasi, jeigu pranešimas apie pažeidimą pasitvirtino;

paklausti vadovybės, ar gavo iš atitinkamų suinteresuotų subjektų skundus ar informaciją dėl pirkimų proceso. Jei taip, patikrinti, kokių veiksmų buvo imtasi.

Savarankiškų audito procedūrų atlikimas

Patikrinti įrašus ir dokumentus dėl:

neįprastų tiekėjų vardų ir adresų; dokumentų (sąskaitų faktūrų, prekių užsakymų ir pan.) turimų kopijų, o

ne originalų; medžiagų, kurių organizacija turi pakankamai arba kurias planuojama

nurašyti dėl susidėvėjimo, užsakymų; medžiagų, netinkamų pagal subjekto veiklos pobūdį, užsakymų; pirkimų, kurių vertė labai artima ribai, nuo kurios reikalingas aukštesnių

institucijų pritarimas; suskaidytų pirkimų prekių užsakymuose ir pan., siekiant apeiti nustatytas

tvarkas; mokėjimų tiekėjams, pažeidžiančių įprastinę pirkimų sistemą; vadovų ir (ar) kontrolę vykdančių asmenų parašų ant tokių dokumentų,

kuriuos paprastai pasirašo jų pavaldiniai (taip viršijant įprastines kontrolės procedūras);

tiekėjų, gaunančių didelę dalį užsakymų iš viešojo sektoriaus subjektų; kainų, viršijančių esamas arba numatomas rinkos kainas, ypač perkant

dideliais kiekiais; sutartyje numatytų galimybių keisti (rotuoti) konkurso paraiškas; brangių žemos kokybės prekių (didelio defektų skaičiaus); vienintelio tiekimo šaltinio perkant dideliais kiekiais; dažnai taikomų išimtinių ir (ar) sutrumpintų ir (ar) ypatingų pirkimo

sąlygų.

Biudžeto planavimas. Siekiant nustatyti, ar biudžeto sudarymas atitinka teisės aktų reikalavimus ir patvirtinamas tinkamas biudžetas, rekomenduojama:

patikrinti kasmėnesines ataskaitas dėl biudžeto vykdymo ir veiklos (ištirti išimtis, kai išleista mažiau arba daugiau, tokių išimčių priežastis, kokių priemonių buvo imtasi, patikrinti išimčių patvirtinimą);

patikrinti visus reikšmingus biudžeto koregavimus, žymius lėšų perkėlimus tarp programų –ypač metų pabaigoje, ir jų pagrindimus;

patikrinti, ar veiklos ataskaitose yra žymių strateginiame plane numatytų užduočių nevykdymo ir (ar) žymaus biudžeto viršijimo arba neįvykdymo laikotarpio pabaigoje atvejų.

Pajamos. Rekomenduojama atlikti savarankiškas analitines procedūras, naudojant atskirus duomenis. Pavyzdžiui, einamuoju ataskaitiniu laikotarpiu pajamų lyginimas su ankstesnių laikotarpių atitinkamais duomenimis. Neįprastas arba netikėtas pajamų sąsajas arba ūkines operacijas gali padėti nustatyti kompiuteriniai audito metodai. Tais atvejais, kai pajamų ūkinės operacijos inicijuojamos, apdorojamos ir registruojamos elektroniniu būdu, atlikti kontrolės procedūrų testus siekiant nustatyti, ar jos užtikrina, kad pajamų ūkinės operacijos, pagal kurias buvo gauta pajamų, iš tikrųjų įvyko, ir ar jos buvo tinkamai užregistruotos.

Sąnaudos personalui. Rekomenduojama:

Patikrinti, gal kelionių ir išlaidų ataskaitose yra požymių, kad: o nurodytos asmeninės išlaidos; o yra sąskaitos už nakvynę, maistą ar priėmimą, neatitinkančios

teisės aktų; o jas patvirtino kitas asmuo, o ne įprastinis darbuotojas; o neįprastos arba nepagrįstos datos, laikas ar kitos detalės.

Patikrinti darbo laiko apskaitos žiniaraščius, gal juose yra požymių, kad: o pasirašė kas nors kitas, o ne įprastinis darbuotojas; o yra trūkstamų, neįprastų ar taisytų žiniaraščių, ypač tų pačių

darbuotojų; o yra pernelyg daug ar neįprasto skaičiaus viršvalandžių; o naudojami neįprasti arba netinkami laiko apskaitos arba darbuotojų

klasifikacijos kodai. Patikrinti atlyginimų duomenis, gal juose:

o nurodytas per didelis ar neleistas viršvalandžių skaičius; o yra neįprastų biudžeto nukrypimų nuo faktinių skaičių arba

sezoninių svyravimų; o mokėjimai atlikti į neįprastas banko sąskaitas arba neįprastoje

vietoje esančias sąskaitas (pvz., daugiau kaip vienas mokėjimas per laikotarpį į tą pačią banko sąskaitą gali rodyti, kad yra fiktyvių darbuotojų).

Patikrinti įdarbinimo procedūras ir kontrolės priemones ir įsitikinti, kad: o paskelbti neužimti etatai buvo tinkamai patvirtinti ir laikantis teisės

aktų reikalavimų;

o įdarbinimo procese buvo laikomasi nustatytų procedūrų (pokalbis, galimas išsilavinimo patikrinimas, atitinkamas atlyginimas ir pan.);

o yra kokių nors nuorodų į artimus asmeninius ryšius, išankstinį nusistatymą ir pan., ir į tuos dalykus buvo tinkamai reaguota;

o į visus gautus nusiskundimus dėl įdarbinimo proceso buvo tinkamai reaguota.

Turtas. Rekomenduojama:

patikrinti turto registrus, siekiant nustatyti vietas arba dalis, į kurias reikia atkreipti dėmesį inventorizacijos metu arba ją atlikus;

stebėti inventorizaciją tam tikruose padaliniuose iš anksto nepranešus arba vienu metu atlikti visuose padaliniuose;

atlikti inventorizaciją artėjant ataskaitinio laikotarpio pabaigai arba laikotarpio pabaigoje, siekiant sumažinti  klastojimo riziką per laikotarpį tarp inventorizacijos ir ataskaitinio laikotarpio pabaigos;

palyginti einamojo laikotarpio atsargas pagal rūšis, klases, vietą ar kitus kriterijus su ankstesniųjų laikotarpių atsargomis arba suskaičiuotą kiekį palyginti su nuolat tvarkomo registro duomenimis;

kompiuterinių audito metodų naudojimas, siekiant papildomai patikrinti fizinio turto skaičiavimo duomenis, pavyzdžiui, rūšiavimas pagal inventorizacijos numerį, siekiant patikrinti, gal buvo praleisti ar pakartotinai padaryti tam tikri įrašai. 

Konkretūs auditoriaus veiksmai įvertinus reikšmingo iškraipymo riziką dėl apgaulės, priklauso nuo nustatytų apgaulės rizikos veiksnių tipų ir jų derinių ar sąlygų, taip pat nuo to, kokiems sąskaitų likučiams, ūkinių operacijų grupėms ir tvirtinimams jie gali daryti įtaką. Atsižvelgiant į tai rekomenduojama:

organizacijos padalinių lankymas arba tikrinimai, atliekami iš anksto nepranešus ar nesusitarus;

grynųjų pinigų skaičiavimas nesilaikant grafiko ar reikalavimas perskaičiuoti atsargas ataskaitinio laikotarpio pabaigoje arba prieš pat metų pabaigą;

išsamus ketvirčio ar metų pabaigoje padarytų straipsnių koregavimų peržiūrėjimas, neįprasto pobūdžio ar neįprastų sumų patikrinimas;

tyrimas, gal susijusios šalys turi įtakos didelės vertės ar neįprastoms ūkinėms operacijoms, ypač metų pabaigoje;

personalo, susijusio su sritimis, kur nustatyta reikšmingo iškraipymo rizika dėl apgaulės, apklausa, siekiant išsiaiškinti jų supratimą apie riziką, ir suprasti, ar kontrolės procedūros šalina arba kaip šalina riziką;

atlikti procedūras, susijusias su organizacijos atliktu sąskaitų ar sąskaitų likučių derinimu, įskaitant likučių derinimą tarpiniais laikotarpiais;

taikyti kompiuterinius tikrinimo metodus, pavyzdžiui, peržiūrėti duomenis, ieškant anomalijų visumoje;

patikrinti kompiuterinių įrašų ir ūkinių operacijų teisingumą; ieškoti papildomų audito įrodymų apie audituojamą įmonę už jos ribų.

 

Aplinkybių, įrodančių apgaulės galimybę, pavyzdžiai

Netikslumai apskaitos įrašuose

žymūs lėšų pervedimai tarp fondų ir (arba) programų; ūkinės operacijos, kurios registruojamos neišsamiai ar ne laiku arba jų

sumos, ataskaitinis laikotarpis ar grupavimas įrašyti klaidingai; nepagrįsti arba nepatvirtinti likučiai ar ūkinės operacijos; paskutinę minutę daromi koregavimai; neįprasti organizacijos įrašų ir gautų patvirtinimų neatitikimai.

Nenormalus biudžeto procesas

žymūs biudžeto koregavimai; papildomo finansavimo prašymai; biudžeto korekcijų nepatvirtinimas; žymus biudžeto pereikvojimas arba nepanaudojimas; veiklos informacija rodo žymų užduočių nevykdymą.

Pirkimo procesai

teisinės procedūros; nėra su pirkimais susijusių įstatymų bazės; neseni su pirkimais susijusių įstatymų bazės pasikeitimai; sudėtinga arba neaiški įstatymų bazė; naudojamos stambios piniginės lėšos (pvz., gynybos srityje); reguliuojančių institucijų atliekami tikrinimai; potencialių tiekėjų skundai dėl klaidingos konkursų vykdymo praktikos; konkursus laimėjusioms įmonėms vadovauja buvę aukšti viešojo

sektoriaus pareigūnai; ženklus pirkimų iš tam tikro tiekėjo apimties padidėjimas, nepagrindžiant

konkurencingais pasiūlymais; neteisingai numeruoti pirkimų užsakymai arba jų praradimas; infliacijos koeficiento neatitinkantis įprastų prekių ir paslaugų kainų

didėjimas; neįprasti pirkimai, neatitinkantys numatytų pirkimų.

Subsidijos ir paramos skyrimas ar gavimas

neatitiktis subsidijos reikalavimams; neaiškūs subsidijos reikalavimai; numatomų subsidijų ar paramos gavėjų ir interesų grupių skundai; sukauptų įsipareigojimų, gautinų sumų, specialių ir kitų sąskaitų

akivaizdus koregavimas prieš gaunant naują finansavimą.

Turtas

neteisėtas (neturint įgaliojimų) turto naudojimas;

įranga, skirta asmeniniam, o ne programos naudojimui, tokia kaip mobilieji telefonai, skaitmeninės kameros, kompiuteriai, automobiliai, įrankiai ir t. t.;

fizinis turtas, tinkamas asmeniniam naudojimui arba paskirties pakeitimui, toks kaip nenaudojami arba netinkami naudoti statiniai, laisva žemė, panaudota įranga, apleistas turtas ir pan.;

didelis atsargų arba materialiojo turto trūkumas; medžiagų, tokių kaip identifikavimo dokumentų ir pasų, naudotų

konfidencialiems valdymo procesams, praradimas.

Atsargos/ Gamyba

atsargų sąskaitų kreditiniai likučiai; nuolatinis atsargų sąskaitos svyravimas kas mėnesį (pavyzdžiui, vieną

mėnesį – debeto likutis, kitą mėnesį – kredito); pernelyg dažnai nurašomos atsargos be pateisinamųjų dokumentų; neįprastai dideli  atsargų ir turto koregavimai, nurašymai; nepakankama fizinė atsargų apsauga; atsargų inventorizacijos tvarkos reikšmingi trūkumai; nėra rašytinės tvarkos dėl elgesio su pasenusiomis, perteklinėmis ir

parduotomis atsargomis; nėra pareigų atskyrimo tarp:

o atsargų gavimo ir jų išdavimo, o atsargų registravimo apskaitoje ir jų užsakymo, o pasenusių ir perteklinių medžiagų nustatymo ir jų pardavimo ar

sunaikinimo; nėra rašytinės tvarkos dėl privalomo atsargų kiekio (t. y., minimalus,

maksimalus); netinkamas atsargų ir žaliavų žymėjimas; nepakankama atsargų sąskaitų, jų nurašymo kontrolė, patekimo į

patalpas, kur laikomos atsargos, kontrolės priežiūra. Nereguliariai vykdomos atsargų inventorizacijos.

Mokėtinos  sumos

vienodos sumos tam pačiam tiekėjui; neįprastai panašūs mokėjimai atliekant įprastus kasdienius mažos vertės

pirkimus; daug to paties tiekėjo, kuriam vykdomi mokėjimai, adresų; tiekėjo adresai registruose nesutampa su jo pateiktais duomenimis; nuoseklūs to paties tiekėjo sąskaitų faktūrų numeriai arba numeriai su

papildomu skaitmeniu; be jokios aiškios priežasties gerokai padidėję mokėjimai tiekėjui; nepakankamas pareigų atskyrimas tarp mokėtinos sąskaitos  apdorojimo

ir duomenų tiekėjo kortelėje atnaujinimo; netinkamai dokumentuoti  papildymai ir pakeitimai tiekėjo kortelėje; perdėtas įsiskolinimo konkrečiam tiekėjui koregavimas ir/arba neįgalioto

padalinio suteiktos išskirtinės sąlygos (kiekius ir kainas apimančios sąlygos);

pasikartojantys koregavimai mokėtinų sumų registre priimant grąžinamas prekes;

nevykdomi mokėtinų sumų registro sutikrinimai su didžiosios knygos duomenimis;

nepakankama mokėtinų sumų kontrolė; trūksta pateisinamųjų dokumentų atliktiems mokėjimams; grynųjų pinigų išlaidos neužregistruotiems įsipareigojimams vykdyti ir

įprastinėms išlaidoms dengti (pavyzdžiui, nuoma), kai visoms išlaidoms prieš atliekant mokėjimus turi būti pateisinamieji dokumentai;

dažnos išlaidų klasifikavimo klaidos; mokėjimai atlikti turint tik sąskaitų faktūrų kopijas, o ne originalus; apmokėtų sąskaitų faktūrų netinkamas apdorojimas, paliekant galimybę

jas antrą kartą apmokėti; sąskaitas faktūras gauna ne mokėjimus (pirkimus) vykdantis padalinys.

Gautinos sumos

sąskaitų faktūrų numeracijos kontrolės trūkumas; nepakankamas pareigų atskyrimas tarp:

o sąskaitų faktūrų išrašymo ir jų įtraukimo į apskaitą, o sąskaitų faktūrų įtraukimo į apskaitą ir grynųjų pinigų priėmimo;

gautinų sumų registre atlikti koregavimai, nurašymai dažnai nepagrįsti dokumentais ir/arba nepatvirtinti;

lėta gautinų sumų apyvarta; nevykdomi gautinų sumų registro sutikrinimai su didžiosios knygos

duomenimis; nepakankama gautinų sumų ir jų apmokėjimo terminų kontrolė; neribota prieiga prie registrų ir didžiosios knygos.

Darbo užmokestis

didelis darbuotojų ar viršvalandžių padidėjimas, nepagrįstas darbo apimtimi;

finansų padalinio darbuotojų kaita viršija vidutinę visos įstaigos darbuotojų kaitą;

mokesčių (pvz.: soc. draudimo, pajamų) sumokėta gerokai mažiau, negu turėjo būti pagal apskaičiuotą darbo užmokestį.

Grynieji pinigai

netinkama grynųjų pinigų fizinė apsauga; neatskirtos mokėjimų perengimo ir atlikimo pareigos; reti grynųjų pinigų įnešimai į sąskaitą, leidžiantys kaupti grynuosius

pinigus; nuolatinis grynųjų pinigų stygius; pernelyg didelis anuliuotų operacijų skaičius be tinkamo paaiškinimo; iš anksto numeruotų kvitų trūkumas; grynųjų pinigų sąskaitos likučiai neatitinka gautinų sumų registro.

Nepakankama kasininko kasdienės veiklos kontrolė.

Kitų aplinkybių pavyzdžiai

trūkstami dokumentai, o dokumentai, kurie atrodo pakeisti, pateikiami tik kopijuoti arba perduodami elektroniniu būdu;

prieštaraujantys, neaiškūs arba neįtikinantys vadovų ar darbuotojų atsakymai į paklausimus;

neprieinami arba trūkstami elektroniniai įrodymai, kas neatitinka įmonės įrašų saugojimo tvarkos ir politikos;

nesugebėjimas pateikti įrodymų apie einamaisiais metais įgyvendintą pagrindinių sistemų patobulinimą ir programų pakeitimų testavimą ir diegimą;

probleminiai ir neįprasti auditoriaus ir vadovybės santykiai; neįprastas darbuotojų vilkinimas pateikti pareikalautą informaciją ar

nenoras palengvinti auditoriaus priėjimą prie pagrindinių elektroninių bylų;

draudimas naudotis IT įranga ir draudimas bendrauti su pagrindiniais IT darbuotojais, įskaitant apsaugos, procesų ir sistemų tobulinimo personalą;

nenoras laiku šalinti nustatytus vidaus kontrolės trūkumus; elgesio kodekso pažeidimų toleravimas; kt.

E-4-P22

Finansinio audito vadovo

22 priedas

TEISĖTUMO VERTINIMUI REKOMENDUOJAMI KLAUSIMAI IR INFORMACIJOS ŠALTINIAI, SU VIEŠAISIAIS PIRKIMAIS SUSIJĘ RIZIKOS VEIKSNIAI IR TEISĖTUMO PAŽEIDIMŲ PAVYZDŽIAI

 

Planavimo metu rekomenduojami klausimai, susiję su teisėtumu

Čia pateikiami klausimai, kuriuos tikslinga apmąstyti, vertinant riziką ir nustatant galimus rizikos veiksnius finansinio (teisėtumo) audito metu. Sąrašas nėra baigtinis ar privalomas – pateiktų veiksnių tinkamumas priklauso nuo audituojamo subjekto specifikos.

Šiuos veiksnius (jų dalį) rekomenduojame vertinti kartu su kitų sričių rizikos veiksniais – atkreipiame dėmesį, kad nėra privaloma teikti atskiro darbo dokumento teisėtumo rizikai vertinti.

 

Audituojamo subjekto tikslai ir uždaviniai Ar audituojamo subjekto misija, tikslai ir uždaviniai išdėstyti aiškiai ir

patvirtinti?

Ar paskutiniu metu keitėsi audituojamo subjekto misija, tikslai ar uždaviniai?

Ar aiškiai pateiktos audituojamo subjekto vykdomos programos?

Ar yra kitų institucijų, kurios vykdo analogiškas programas ir dėl to kyla funkcijų dubliavimo arba nepakankamo programos įvykdymo rizika?

Organizacinė struktūra Nurodoma audituojamo subjekto teisinė forma, kam jis pavaldus.

Ar audituojamam subjektui suteikti pakankami įgaliojimai vykdyti jam priskirtą misiją ir tikslus, ar ši informacija tinkamai paskleista ir išaiškinta subjekto darbuotojams?

Jei audituojamas subjektas priklauso kurios nors organizacijos valdymo

sričiai ar turi pavaldžių įstaigų – kaip įgyvendinimas pavaldumas?

Ar audituojamas subjektas vertina savo veiklos riziką ir ją tinkamai valdo?

Ar pastaruoju metu keitėsi subjekto organizacinė struktūra?

Ar yra veiklos sričių, kur audituojamas subjektas uždavinius vykdo kartu su kitomis institucijomis arba dalį funkcijų paveda kitiems subjektams (pavyzdžiui pavaldžioms įstaigoms)? Jei taip, kaip tokiais atvejais kontroliuojamas ir užtikrinamas tinkamas uždavinių vykdymas ir teisėtumas?

Ar audituojamas subjektas turi pasitvirtinęs etikos kodeksą (kitą panašų dokumentą), ar darbuotojai supažindinti su šiuo dokumentu?

Ar audituojamo subjekto darbuotojai gauna jiems darbui reikalingą informaciją, ar ją lengva gauti?

Ar svarbi audituojamo subjekto informacija reguliariai pateikiama darbuotojams?

Ar yra kitų veiksnių, susijusių su audituojamo subjekto struktūra, dėl kurių galėtų kilti teisės aktų pažeidimų ar apgaulės rizika?

Valdymas Ar pastaruoju metu keitėsi audituojamo subjekto vadovai ar kiti svarbūs

darbuotojai?

Ar vadovybė aktyviai ir nuolat dalyvauja nustatant ir įvertinant subjekto rizikos veiksnius? Ar ir kokių veiksmų vadovybė ėmėsi, siekdama įvertinti esamą riziką ir išvengti neigiamų jos pasekmių?

Ar žemesnio lygio vadovai tinkamai informuojami apie galimą riziką?

Ar vadovybė nuolat stebi ir vertina savo priimtų sprendimų įgyvendinimą ir pasekmes?

Ar ankstesnių auditų metu buvo nustatyta, kad vadovybė veikė neetiškai, neteisėtai, ar nustatyta apgaulės ar korupcijos atvejų?

Kaip vadovybė užtikrina, kad siekiant subjekto tikslų būtų laikomasi teisės aktų?

Teisės aktai ir kiti dokumentai Ar aišku, kurie teisės aktai (įstatymai, taisyklės, standartai ir pan.)

reglamentuoja subjekto veiklą ar tam tikrą jos sritį?

Ar teisės aktuose yra neaiškių formuluočių, dviprasmybių ar atvejų, kai keli teisės aktai tą patį dalyką aiškina skirtingai? Ar teisės aktuose reikalavimai aiškūs, suprantami, lengvai taikomi?

Ar yra naujų ar neseniai subjekto veikloje pradėtų taikyti teisės aktų?

Ar yra veiklos sričių, kuriose priimami subjektyvūs profesiniai sprendimai, kuriems nėra nustatytos aiškios normos ir reikalavimai? Jei tokie sprendimai taikomi, ar tai daroma nuosekliai?

 

Galimi informacijos šaltiniai teisėtumo rizikai ir pažeidimams nustatyti

teisės aktai ir jų projektai; patvirtintas biudžetas (Finansinių rodiklių patvirtinimo įstatymas),

patvirtintos asignavimų sumos; su biudžeto tvirtinimu, vykdymu, asignavimų naudojimu, ūkinėmis ir

finansinėmis operacijomis susijusių teisės aktų lydimieji dokumentai; vadovaujančių organizacijų raštai ir išaiškinimai; Seimo, Vyriausybės, kitų valdančių organizacijų posėdžių ir pasitarimų

protokolai; teismų precedentai; darbo reglamentai, veiklos vadovai; vidaus dokumentai, veiklos planai, procedūrų aprašai, gairės ir pan.; rašytiniai susitarimai, pvz., sutartys; tam tikroje srityje, kurioje veikia audituojamas subjektas (pvz.: švietimas,

finansai, teisėsauga ir pan.) galiojantys standartai (pvz., VSAFAS); audituojamo subjekto metinė veiklos ataskaita; pasiūlymai teisės aktams (audituojamo subjekto parengti teisės aktų

projektai); oficialios kalbos ir vieši pasisakymai, informacija žiniasklaidoje; interneto tinklalapiai; žinios, sukauptos ankstesnių auditų metu; audituojamo subjekto vadovybės pasitarimų ir susitikimų protokolai; vidaus audito ataskaitos; oficiali statistika; kita.

Su viešaisiais pirkimais susijusių rizikos veiksnių pavyzdžiai

Viešieji pirkimai – viena dažniausiai analizuojamų sričių, vertinant teisėtumą. Šioje lentelėje pateikiame galimus rizikos veiksnius, susijusius su viešųjų pirkimų teisėtumu. Sąrašas nėra baigtinis, o pateiktų rizikos veiksnių tinkamumas priklauso nuo audituojamo subjekto specifikos.

 

  Įgimta rizika1.   Viešieji pirkimai nepakankamai reglamentuoti teisės aktuose.2.   Pastaruoju metu keitėsi teisės aktai, reglamentuojantys viešuosius

pirkimus.3.   Sudėtingi teisės aktai, jų nuostatas galima interpretuoti skirtingai.4.   Viešieji pirkimai skelbiami labai didelės apimties pirkimams.5.   Ankstesnio audito metu buvo nustatyta viešųjų pirkimų teisėtumo

pažeidimų.6.   Anksčiau buvo kilę įtarimų dėl aukščiausio lygio vadovų dalyvavimo

apgaulės procesuose.7.   Buvo atlikti Viešųjų pirkimų tarnybos (ar kitų susijusių institucijų)

patikrinimai.8.   Ankstesnių viešųjų pirkimų metu gauta konkurso dalyvių (potencialių

tiekėjų) nusiskundimų dėl netinkamai vykdomų viešojo pirkimo procedūrų.

9.   Galimas intereso konfliktas.

  Kontrolės rizika

1.   Audituojamas subjektas neturi patvirtinęs išsamios viešųjų pirkimų vykdymo tvarkos, ypač, jei nėra aiškių ir objektyvių viešojo pirkimo laimėtojo parinkimo kriterijų.

2.   Pastaruoju metu pakeistos viešiesiems pirkimams taikomos kontrolės procedūros, ypač, jei viešiesiems pirkimams vykdyti naudojama speciali informacinė sistema.

3.   Nėra vertinami viešajame pirkime pasiūlymus pateikę tiekėjai – jų patikimumas, sąsajos su subjekto darbuotojais ir pan.

4.   Nėra tinkamų kontrolės procedūrų, užtikrinančių, kad būtų laikomasi teisės aktų reikalavimų.

5.   Riziką gali didinti tai, kad audituojamo subjekto vadovai gali būti suinteresuoti nuslėpti nuo auditoriaus tam tikrą informaciją (pvz., esant korupcijos ir apgaulės atvejui).

  Aptikimo rizika

1.  

Taikomos nepakankamos audito procedūros, pvz., atliekamos tik tos savarankiškos audito procedūros, kurių metu patikrinamos apskaitos registruose užregistruotos ūkinės operacijos, bet nėra įvertinamas baigtumas, arba apklausiami tik viešųjų pirkimų padalinio darbuotojai, bet neanalizuojama administracijos ir turto valdymo padalinių darbuotojų, tiekėjų ar skundus dėl netinkamai vykdomų viešųjų pirkimų registruojančių tarnybų informacija.

 

Teisėtumo pažeidimų pavyzdžiai

Šioje lentelėje pateikiami teoriniai teisėtumo pažeidimų ir galimo jų vertinimo pavyzdžiai.

 

  Teisėtumo pažeidimas Reikšmingumo vertinimas

1.   Per metus įstaiga padarė 20 tūkst. Lt daugiau išlaidų, negu jai patvirtinta metinė sąmata (5 000 tūkst. Lt).

Šiuo atveju yra aiškus teisėtumo pažeidimas. Nors suma daugumoje auditų neviršys kiekybinio reikšmingumo (0,4 proc. patvirtintos sąmatos), tačiau ji gali būti laikoma reikšminga, nes pažeisti teisės aktai. Taip pat reikėtų atsižvelgti į tai, kokios rūšies buvo išlaidos, dėl kurių viršyta patvirtinta sąmata, nes išlaidos gali taip pat būti reikšmingos dėl pobūdžio (pvz., DU išlaidos).

2.   Konkrečiam asmeniui buvo paskirta 1 000 Lt invalidumo pašalpa, tačiau kas mėnesį išmokama tik 900 Lt.

Kiekybine išraiška pažeidimas nereikšmingas, tačiau reikia atsižvelgti į tai, kad jis reikšmingas konkrečiam pašalpą gaunančiam asmeniui. Taip pat reikia išanalizuoti, gal šis pažeidimas buvo sisteminis – tokiu atveju jis turėtų didelės įtakos ne konkrečiam asmeniui, o asmenų grupei ir gali būti reikšmingas kiekybiškai.

3.  

Motinoms, auginančioms vaikus iki 18 metų, numatyta išmokėti po 52 Lt per mėnesį už kiekvieną vaiką. Išmokos buvo išmokėtos vyresniam negu 18 metų vaikui.

Kiekybine išraiška pažeidimas nėra didelis, tačiau reikia išanalizuoti, gal jis buvo sisteminis – tokiu atveju jis gali turėti įtakos ne vienam asmeniui, o jų grupei, taigi gali tapti reikšmingas ir kiekybiškai. Taip pat reikia atsižvelgti į tai, kad lėšos panaudojamos ne taip, kaip nurodo teisės aktai. Vienareikšmiškai vertinti šio pažeidimo reikšmingumo nėra galimybės – reikia atsižvelgti į tai, ar pažeidimas sisteminis, ir kokia bendra suma išmokėta netinkamai.

4.   Pavedimų lėšas teikianti įstaiga savo reikalavimuose ir lėšų teikimo sutartyse numatė, kad lėšų gavėjas iki nustatyto termino turi atsiskaityti už gautų lėšų panaudojimą

Šis pažeidimas gali būti reikšmingas, tačiau tai priklauso nuo to, ar ataskaitos buvo parengtos ir pateiktos vėliau negu numatytas terminas, kiek vėliau, kokios vėlavimo priežastys, kokia buvo pavedimų lėšų suma.

  Teisėtumo pažeidimas Reikšmingumo vertinimaspateikdamas Biudžeto sąmatos įvykdymo ataskaitas (forma Nr. 2). Lėšų gavėjas iki nurodyto termino ataskaitų nepateikė.

5.  

Įstaiga prekių ir paslaugų naudojimui skirtus asignavimus panaudojo ilgalaikiam turtui įsigyti, o Biudžeto išlaidų sąmatos įvykdymo ataskaitoje (formoje Nr. 2) vis tiek parodė kaip Prekių ir paslaugų, o ne kaip Ilgalaikio materialiojo turto kūrimo ir įsigijimo išlaidas.

Visų pirma – asignavimai panaudoti ne pagal paskirtį, todėl yra teisėtumo pažeidimas ir gali įtakoti auditoriaus nuomonę dėl valstybės lėšų panaudojimo teisėtumo.

Visų antra formoje Nr. 2 išlaidos (kasinės ir/ ar faktinės) parodytos neteisingai – jei suma pakankamai reikšminga, šis pažeidimas turės įtakos ir nuomonei apie finansinę atskaitomybę.

6.   Ministerija iš jai skirtų biudžeto asignavimų finansavo viešosios švietimo įstaigos veiklą, o teisės aktai to nenumato.

Tokio lėšų panaudojimo teisės aktai nenumato, todėl pažeidimas gali būti laikomas reikšmingu.

E-4-P23

 Finansinio (teisėtumo) audito vadovo

23 priedas

 EKONOMIŠKUMO IR VIEŠOJO INTERESO PAŽEIDIMŲ VERTINIMAS

 

EKONOMIŠKUMO VERTINIMAS

Valstybinio audito reikalavimų 52 punktas

Ekonomiškumas suprantamas kaip minimalus išteklių panaudojimas išlaikant nustatytą produkto ir/ar teikiamų paslaugų kokybę.

Ekonomiškumas (taupumas) yra „gero šeimininkavimo“ standartas valstybės išlaidų ir turto srityje. Tai, kas yra „geras šeimininkavimas“ ir „nereikalingas eikvojimas“ – subjektyvus vertinimas, kuriam reikia išorinių kriterijų.

Organizacija, kurdama produktus (teikdama paslaugas) gali naudoti žmogiškuosius, finansinius, materialiuosius, informacijos, energijos, žemės ir kt. išteklius. Audito metu ekonomiškumo požiūriu vertinant valstybės lėšų ir turto valdymą, naudojimą ir disponavimą jais, siekiama nustatyti, ar įgyvendinant užsibrėžtus tikslus buvo pasirinkti tinkamiausi ištekliai už mažiausią įmanomą kainą.

Bendrą šios srities riziką gali sudaryti:

išeikvojimai, pvz., ištekliai įsigyjami ir naudojami, kai tai nebūtina numatytiesiems rezultatams pasiekti;

permokėjimai, pvz., įsigyjama išteklių, kurie panaudojami, tačiau jų galima buvo įsigyti mažesne kaina;

„prabangos išlaidos“, pvz., mokama už geresnės kokybės išteklius, nei tuos, kurių pakaktų numatytiems rezultatams pasiekti.

Audito metu valstybės lėšų ir turto valdymas, naudojimas ir disponavimas jais vertinamas ekonomiškumo požiūriu ir vertinant vidaus kontrolės sistemas, ir atliekant savarankiškas audito procedūras.

Audito planavimas, įskaitant vidaus kontrolės sistemos vertinimą

Audito planavimo metu auditorius turi parinkti audito strategiją, kad būtų galima atsakyti į šiuos klausimus:

ar audituojamas subjektas suplanuoja ir/ar įsigyja tinkamos rūšies ir kokybės išteklių;

ar suplanuotas ir/ar įsigytas tuo laiku reikiamas kiekis išteklių (pavyzdžiui, ar visi įsigyti kompiuteriai naudojami, ar tik laikomi sandėlyje);

ar ištekliai suplanuoti ir/ar įsigyti mažiausia kaina (pavyzdžiui, nagrinėjamas konkursų skelbimas, pasiūlymų atrinkimas, sutarčių sudarymas, vertinamos organizacijos galimybės pigiau įsigyti išteklius);

ar audituojamasis subjektas valdo savo išteklius (turtą) stengdamasis sumažinti bendrąsias sąnaudas.

Svarbu atkreipti dėmesį į tai, kad nebūtų taupoma kokybės sąskaita: suplanuojami ir įsigyjami reikiamos kokybės ištekliai (ne mažesnės kokybės ir nepriskirtini prabangos išlaidų kategorijai) už mažiausią įmanomą kainą.

Atliekant auditą ekonomiškumo požiūriu, bendrasis vidaus kontrolės sistemos vertinimas papildomas klausimais apie ekonomiškumą. Tose srityse, kur planavimo metu buvo nustatyta neekonomiško lėšų ar turto naudojimo, valdymo ir disponavimo jais atvejų, reikėtų išsamiau vertinti aukščiausio lygio vidaus kontrolės procedūras, nes neekonomiško lėšų ar turto naudojimo atvejai paprastai susiję su netinkamais vadovybės sprendimais.

Kadangi ekonomiškumo vertinimo tikslas – nustatyti, ar nebuvo pereikvoti ištekliai konkrečioms prekėms/paslaugoms įsigyti/pagaminti/suteikti, tai vertinant vidaus kontrolės sistemą vertėtų užduoti klausimus, išaiškinančius, ar yra sukurtos ir veikia vidaus kontrolės procedūros ekonomiškam išteklių naudojimui užtikrinti. Pavyzdžiui, ar sukurtos ir veikia vidaus kontrolės procedūros:

užtikrinančios tinkamą programų/tikslų/uždavinių/priemonių vykdymo analizę ir planavimą (pvz., ar sudarant kitų metų strateginį planą atsižvelgiama į praėjusių metų rezultatus, analizuojamos galimybės reikiamą rezultatą pasiekti naudojant mažiau išteklių ar pasirenkant pigesnius išteklius);

užtikrinančios pasinaudojimą Viešųjų pirkimų įstatyme numatyta teise perkančiajai organizacijai, atmesti pasiūlymą, jeigu buvo pasiūlytos per didelės, perkančiajai organizacijai nepriimtinos kainos (pvz., ar įstaigoje rengiant pirkimo dokumentus yra analizuojamos perkamų prekių, paslaugų ar darbų rinkos kainos, ar įstaiga nusistato nepriimtinų kainų ribas, ar jos yra pateikiamos viešųjų pirkimų komisijai ir taikomos pirkimo metu);

užkertančios kelią pasirašyti institucijai nepalankias sutartis (pvz., prieš pasirašant nuomos ar pirkimo sutartis yra paskiriamas asmuo, atsakingas už kainų rinkoje analizę ir šie duomenys pristatomi aukščiausiu lygiu – asmenims, pasirašantiems konkrečias sutartis) ir pan.

Savarankiškos audito procedūros

Audito planavimo etape susipažindamas su audituojamo subjekto veikla, apskaitos sistema, vidaus kontrolės aplinka ir procedūromis, auditorius gali nustatyti neekonomiško lėšų ar turto naudojimo, valdymo ir disponavimo jais atvejus ar su tuo susijusią riziką. Į tas apskaitos sritis, kuriose buvo nustatyta minėtų atvejų, auditorius turėtų atkreipti papildomą dėmesį rinkdamasis tinkamą audito strategiją, nes neekonomiškas lėšų ar turto naudojimas yra papildomas riziką didinantis veiksnys.

Svarbiausios sritys, kuriose tikėtini ekonomiškumo pažeidimai:

prekių, paslaugų ir ilgalaikio turto įsigijimas; turto valdymas, naudojimas ir disponavimas juo, ypatingai nuoma ir

perleidimas; projektų finansavimas iš pavedimų ir kitų lėšų.

Savarankiškų audito procedūrų atlikimui pasirinktus audito pavyzdžius rekomenduojama testuoti ne tik finansinio audito tvirtinimams gauti, bet ir įvertinti ekonomiškumo požiūriu. Dalį pavyzdžių rekomenduojame pasirinkti iš tos srities, kurioje planavimo metu buvo nustatyta neekonomiško lėšų ar turto naudojimo, valdymo ir disponavimo jais atvejų ar su tuo susijusi rizika.

Be to, rekomenduojame:

Vertinant biudžeto planavimą, atrankos būdu parinkti kelias Strateginio plano priemones (vykdomas kasmet) ir išnagrinėti, kiek ankstesniais ir šiais metais konkrečiai priemonei vykdyti buvo skirta lėšų/darbuotojų/kitų išteklių. Kur įmanoma, apskaičiuoti sąnaudų/rezultato santykį ir palyginti šiuos skaičius įvairiais metais. Jei tiems patiems tikslams pasiekti yra suplanuoti didesni ištekliai – skirtumus aptarti su audituojamo subjekto atsakingais darbuotojais.

Tikrinant viešųjų pirkimų dokumentus, įvertinti, ar viešajam pirkimui buvo nustatytos nepriimtinų kainų ribos ir vertinant viešojo pirkimo pasiūlymus buvo į tai atsižvelgta; ar nėra nustatytos papildomos (nebūtinos) specialiosios sąlygos, kurios gali padidinti kainą; ar priimant sprendimą buvo atsižvelgta į mažiausios kainos kriterijų (nors šis kriterijus neprivalomas, rekomenduojama atkreipti dėmesį, ar laimėjusio pasiūlymo suma nebuvo daug didesnė už kitas pasiūlytas); ar sutartyse nurodyti tie patys darbai/prekės ir ta pačia kaina, kaip buvo nurodyta viešojo pirkimo pasiūlyme, ir pan.

Peržiūrėti nuomos sutartis ir palyginti nuomos kainas su analogiško (ar panašaus produkto) nuomos kainomis rinkoje. Kalbant apie prabangius automobilius, esant galimybei patikrinti kitų markių panašios klasės automobilius ir jų nuomos kainas. Dėl pastatų ir patalpų nuomos rekomenduojame pasinaudoti Valstybės kontrolės atlikto veiklos audito „Valstybės institucijų, įstaigų ir organizacijų patikėjimo teise valdomų patalpų naudojimas ir apsirūpinimas administracinėmis patalpomis“ rezultatais ir duomenimis ir, jei padėtis audituojamuose subjektuose nepasikeitusi, pakartotinai atkreipti dėmesį, kur patalpos išnuomotos žemesne ar išsinuomotos aukštesne nei rinkos kaina.

Audito rezultatų įvertinimas ir pateikimas

Jei audito metu buvo nustatyta neekonomiško valstybės lėšų ar turto naudojimo, valdymo ir disponavimo jais atvejų, informacija apie tai turi būti pateikta audito ataskaitoje. Joje pateikiama nustatyto atvejo esmė ir jo įtaka valstybės lėšų ir turto valdymui, naudojimui, disponavimui jais.

Paprastai dėl neekonomiško lėšų ar turto naudojimo nėra modifikuojama auditoriaus išvada – svarbūs dalykai dėl neekonomiško valstybės lėšų ar turto naudojimo gali būti pateikiami dalyko pabrėžimo pastraipoje.

Atkreiptinas dėmesys, kad tam tikrais atvejais neekonomiškas biudžeto asignavimų naudojimas, kada pagrįstas pakankamais įrodymais, o įstaigos patirta žala reikšminga, gali turėti įtakos auditoriaus nuomonei, nes Biudžeto sandaros įstatymo 5 str. 7 punktas numato, kad biudžeto asignavimų valdytojai privalo „užtikrinti programų vykdymo ir paskirtų asignavimų naudojimo teisėtumą, ekonomiškumą, efektyvumą ir rezultatyvumą“.

 

2008 m. finansinių (teisėtumo) auditų metu nustatyti neekonomiškumo pavyzdžiai

 

Kelis kartus brangesnių mokymo paslaugų įsigijimas

Kauno darbo biržos skelbtame viešojo pirkimo konkurse viešoji įstaiga „Vilties žiedas“ mokymo paslaugas pasiūlė kelis kartus didesne kaina negu kitos įstaigos (žr. lentelę). Birža, nekreipdama dėmesio į šios įstaigos pasiūlytų kainų galimą nepagrįstumą, pripažino ją pirkimo konkurso laimėtoja.

Pavyzdyje pateiktas permokėjimo atvejis (reikiami ištekliai įsigyti didesne kaina, negu buvo galima).

Programos pavadinimas Įstaigos pavadinimas

Mokymo programos vienos dienos įkainis

Individualios programos ciklo kaina

Apskaitininko profesinės reabilitacijos mokymo programa

VšĮ „Vilties žiedas“ 554,30 Lt 55 613,75 LtVšĮ Palangos reabilitacijos centras 115,55 Lt 20 187,00 Lt

Buhalterinės apskaitos mokymo programa

VšĮ „Vilties žiedas“ 438,29 Lt 23 233,75 LtVšĮ Palangos reabilitacijos centras 119,62 Lt 16 505,00 Lt

 

 

Prabangių lengvųjų automobilių įsigijimas

Priešgaisrinės apsaugos ir gelbėjimo departamento direktorius patikslino investicijų programos ,,Gaisrinių ir specialiosios paskirties automobilių parko struktūros gerinimas“ planą, pagal kurį 2008 metais skirtas lėšas perskirstė kitoms reikmėms: 201,4 tūkst. Lt sumažino lėšas, numatytas apmokėti už dvi lengvąsias gaisrines automobilines cisternas, 280,0 tūkst. Lt sumažino lėšas, numatytas apmokėti už dvi vidutines automobilines gaisrines cisternas, o Vilniaus apskrities priešgaisrinei gelbėjimo valdybai papildomai skyrė 222,0 tūkst. Lt apmokėti už du lengvuosius automobilius.

Ukmergės ir Širvintų priešgaisrinės gelbėjimo tarnybos 2008 metų IV ketvirtyje įsigijo 2 po 111 tūkst. Lt kainuojančius lengvuosius automobilius „Subaru B9 Tribeca“. Atkreipiame dėmesį, kad Širvintų ir Ukmergės priešgaisrinių gelbėjimo tarnybų steigėjui pateiktuose prašymuose leisti įsigyti brangesnius kaip 60 tūkst. Lt lengvuosius automobilius buvo nurodyta, kad šių tarnybų operacijų rajonuose daug miškingų ir kitų sunkiai pravažiuojamų teritorijų, todėl tokius automobilius būtina įsigyti vykdant tarnyboms nustatytas funkcijas. Audito metu nustatėme, kad įsigyti 111 tūkst. Lt vertės automobiliai „Subaru B9 Tribeca“ šių tarnybų funkcijų vykdymui nebuvo naudojami, juos perėmė steigėjas – Priešgaisrinės apsaugos ir gelbėjimo departamentas prie Vidaus reikalų ministerijos.

Pavyzdyje pateiktas „prabangos išlaidų“ atvejis, nes sumokėta už geresnės kokybės išteklius, nei tie, kurių pakaktų numatytiems rezultatams pasiekti.

 

 

Neveikiančių ir trumpalaikių interneto svetainių kūrimas

Kultūros ministerija sudarė sutartį su VEKS ir skyrė 493,5 tūkst. Lt projekto „Vilnius – Europos kultūros sostinė 2009“ interneto vystymo programai.

Naujo Lietuvos tūkstantmečio minėjimo portalo (2009-06-01 dienai dar neveikė) sukūrimui ir administravimui panaudota 85,5 tūkst. Lt.

Kitos lėšos panaudotos:

www.kultūragyvai.lt interneto projektų reklamai Lietuvos internetinėje erdvėje (statinių reklamjuosčių, reklamuojančių 4 svetaines, sukūrimui ir jų skelbimui interneto svetainėse),

IT konsultacijoms (ambasadorių, savanorių ir bičiulių bei Lietuvos tūkstantmečio minėjimo programų svetainėms),

programavimo darbams ir pan.

Projektui „Vilnius – Europos kultūros sostinė 2009“ pristatyti sukurtos 6 interneto svetainės – www.vilnius2009.lt, www.lietuva.gyvai.eu (Laisvalaikio ir turizmo planavimo Lietuvoje portalas), www.tukstantmetis.lt ir skirtos konkrečiam projektui www.gatvesmuzika.lt, www.culturelive.lt/idejos, www.tavoveidas.lt.

Kultūros ministerija pagal Biudžeto sandaros įstatymą privalo užtikrinti programų vykdymo ir paskirtų asignavimų naudojimo teisėtumą, ekonomiškumą, efektyvumą ir rezultatyvumą, tačiau skirdama lėšas kelių internetinių svetainių kūrimui ir administravimui neįvertino jų poreikio ir taip neužtikrino, kad biudžeto lėšos būtų naudojamos ekonomiškai, nes pagrindinėje interneto svetainėje (vienoje) skelbiant ir administruojant visą programos ir vykdomų projektų informaciją, lėšos būtų buvusios naudojamos taupiau.

Pavyzdyje pateiktas išeikvojimo atvejis, nes analogiškas rezultatas galėjo būti pasiektas panaudojant mažiau išteklių.

 

 

Papildomi sutartyje nenumatyti rekonstrukcijos darbai atliekami didesne kaina

Vykdant Darbo rinkos mokymo tarnybos administracinio pastato rekonstravimo darbų pirkimą, supaprastinto atvirojo konkurso sąlygose (techninėse specifikacijose) buvo nurodyta, kad šiuo pirkimu baldų pirkimas ir montavimas nenumatytas.  Nustatyta, kad UAB „Pireka“ pateikė pasiūlymą, kuriame nurodė ir baldų kainą (10,4 tūkst. Lt). Pasiūlymas nebuvo atmestas, o su UAB „Pireka“, laimėjusia viešąjį pirkimą, sudaryta sutartis. Sutartyje visa atliekamų darbų kaina – 7 783,1tūkst. Lt.

Be to, Sutartyje nenumatytiems papildomiems darbams atlikti Tarnyba su UAB „Pireka“ pasirašė papildomus susitarimus – iš viso už 753,7tūkst. Lt. Buvo panaudotos sutartyje numatytos užsakovo rezervo lėšos (707,6 tūkst. Lt) ir lėšos, likusios atsisakius sutartyje numatytų kai kurių darbų (46,1 tūkst. Lt). Nustatyta, kad dalį šių papildomų darbų Tarnyba nupirko didesne negu Sutartyje numatyta analogiškų darbų kaina.

Pavyzdyje pateiktas išeikvojimo ir permokėjimo atvejis, nes buvo papildomai atlikti anksčiau nenumatyti darbai, be to, jie atlikti didesne kaina.

 

 

Neatlygintinas patalpų perdavimas

Vilniaus miesto vyriausiasis policijos komisariatas, nesivadovaudamas Valstybės ir savivaldybių turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo įstatyme  numatytais turto perdavimo būdais, žirginio sporto klubui „Aliūras“ suteikė teisę nemokamai naudotis patikėjimo teise valdomu valstybės turtu – administraciniu pastatu, maniežu (hipodromu) ir sandėliu, o Lietuvos olimpiniam sporto centrui − administraciniu pastatu ir maniežu (hipodromu) Belmonto g. 34, Vilniuje. Su šio turto naudotojais nesudarytos patalpų naudojimo ir jas naudojant patiriamų išlaidų (elektros, šildymo, vandens, kt.) kompensavimo sutartys.

Šiuo atveju audituojamas subjektas valdo savo išteklius (turtą) nesistengdamas sumažinti bendrųjų sąnaudų.

 

 

Neaktualios informacijos skelbimas spaudiniuose

Kultūros ministerija su VEKS sudarė programos „Vilnius – Europos kultūros sostinė 2009“ įvaizdį kuriančių ir renginius pristatančių leidinių leidybos (748,8 tūkst. Lt) sutartį. 2008 m. gruodžio 29–31 dienomis buvo išspausdinta bukletų ir lankstinukų už 426,1 tūkst. Lt. Tuo metu jau buvo žinoma, kad dalis anksčiau planuotų renginių nevyks, tačiau spaudiniuose buvo išspausdinta pasenusi neaktuali informacija.

Pavyzdyje pateiktas lėšų išeikvojimo atvejis, nes asignavimai panaudoti nereikalingai informacijai skelbti. Gali būti, kad atsisakius neaktualios informacijos skelbimo, bendra spaudinių kaina būtų buvusi mažesnė.

E-4-P25 Finansinio audito vadovo

25 priedas 

APLINKYBIŲ, ĮRODANČIŲ GRUPĖS FINANSINIŲ ATASKAITŲ REIKŠMINGO IŠKRAIPYMO RIZIKĄ, PAVYZDŽIAI IR AUDITORIAUS

SPRENDIMŲ DĖL KOMPONENTO SVARBOS SCHEMA 

 Aplinkybių, įrodančių grupės finansinių ataskaitų reikšmingo iškraipymo riziką, pavyzdžiai

     –  Sudėtinga grupės struktūra, ypač jei dažnai vyksta reorganizacijos.    –  Prasta institucinio valdymo struktūra, įskaitant neskaidrų sprendimų

priėmimo procesą.    –  Grupėje taikomų kontrolės priemonių nebuvimas arba

neefektyvumas, įskaitant nepakankamą grupės vadovybės gaunamą informaciją apie komponentų veiklos ir jų rezultatų stebėseną.

    –  Neįprasti susijusių šalių ryšiai ir ūkinės operacijos[1].    –  Vadovybės nežinojimas apie taikomą apskaitos tvarką.    –  Biudžeto viršijimas, susijęs su silpna biudžeto vykdymo kontrole.    –  Nauji komponentai.    –  Dideli pokyčiai esančiuose komponentuose.    –  Nauji grupės ar komponentų finansavimo šaltiniai.    –  Politiniai sprendimai, tokie kaip komponentų reorganizavimas.    –  Ankstesni grupės sąskaitų likučiai, kurie nebuvo tinkamai suderinti

konsolidacijos metu.    –  Sudėtingos ūkinės operacijos, kurios apskaitomos daugiau negu

viename komponente.    –  Komponentai taiko kitokią apskaitos politiką negu tą, kuri taikoma

grupės finansinėms ataskaitoms.    –  Ankstesni neteisėtų ar neišsamių konsolidacijos koregavimų atvejai. 

Pateiktas sąrašas nėra baigtinis, o pateiktų aplinkybių tinkamumas priklauso nuo grupės specifikos. Su turto valdymo, naudojimo ir disponavimo juo susiję rizikos veiksniai yra pateikti Vadovo dalyje „Teisėtumo vertinimas“.

  

Kaip komponento svarba veikia auditoriaus sprendimą, kokį darbą reikės atlikti su komponento finansine informacija schema