Expediente N° 058-2014

Sentencia N° 088-2014

Voto N° 104-2014

Sentencia N° 088-2013. Tribunal Aduanero Nacional. San José, a las nueve horas con treinta y cinco minutos del trece de marzo de dos mil catorce.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el señor XXXXX en su condición de agente aduanero, contra la resolución RES-AS-DN-4929-2013 de 19 de noviembre de 2013 emitida por la Aduana Santamaría.

RESULTANDO

I. Mediante resolución número RES-AS-DN-4173-2013 del 02 de octubre de 2013, la Aduana Santamaría, inicia procedimiento sancionatorio por la presunta comisión de la infracción aduanera establecida en el artículo 236 inciso 25) de la Ley General de Aduanas (en adelante LGA), contra el Agente Aduanero XXXXX, por haber presentado y transmitido con errores la línea 01 del Documento Único Aduanero (en adelante DUA) 005-2009-XXXXX del 06-08-2009, un vehículo marca NISSAN, estilo D21 XE, cabina sencilla año 1995, tracción: 4x2, transmisión manual, combustible gasolina, centímetros cúbicos 2.400, extras estándar, con un valor aduanero de $1.859.07, por considerar el funcionario encargado de ejecutar el proceso de verificación física que de acuerdo con las características del vehículo le correspondía la clase tributaria 2190955 en lugar de la 1463682, lo que le generó un cambio de valor a $2.092.43 y un ajuste de ¢109.056.15, el cual no se impugnó en el despacho, sino por el contrario, fue aceptado y cancelado mediante el talón de pago visible a folios 07 y 62, hecho que lo expone eventualmente a una sanción de una multa de quinientos pesos centroamericanos al tipo de cambio vigente al momento del hecho generador (la cual se rebaja en un 50% de acuerdo al artículo 233 LGA), quedando en la suma de ¢147.842.50, según tipo de cambio aplicable sea ¢591.37. Tal acto fue notificado al interesado el 17 de octubre de 2013. (Folios 15-25).

II. Con escrito de fecha de recibido 24 de octubre de 2013, el Agente Aduanero XXXXX presenta su descargo alegando lo siguiente:

· El art. 236 no puede ser usado en materia tributaria, dice de errores, señala que los cambios de la clase tributaria y partida los hace el aforador y éste no corrige errores de la agencia, solo externa su criterio que prevalece. En el 236, no existe ningún punto sobre cambios de clases tributarias y la revisión del aforador, no tiene sustento en algún dictamen técnico que nunca la aduana lo hace.

· Que el agente no cancela la diferencia, y esto lo sabía la pedimentadora XXXXX, quien es la persona que recibe documentos, calcula los impuestos, confecciona el DUA, lo transmite y recibe notificaciones aunque vengan para el agente y las contesta, siendo que quien cancela la diferencia es la agencia por su medio, porque lo autoriza el importador, quien prefiere no pelear y perder tiempo.

· La verdad real de los hechos, nunca se investiga, la tiene solo la gerencia, el agente, no presenta ni transmite nada, aunque supuestamente firme bajo fe de juramento. Las facturas, B/L, datos del vehículo de acuerdo al art. 84, son dados por el importador a otro empleado, nunca al agente. Nulidad total.

· Según el diccionario perjuicio fiscal es cuando el Estado deje de obtener una ganancia lícita que le pertenece. Sin embargo esa ganancia lícita es cancelada en tiempo legal por la agencia. Entonces ¿dónde está el perjuicio fiscal? El Estado percibió su ganancia, no hubo pérdidas.

· Debe verificarse lo que dice Jurídicos de Hacienda de “que las actualizaciones fiscalizadoras no tiene relación con un procedimiento sancionador” y que actuar de forma diferente, es incorrecto?

· Se firma bajo fe de juramento, pero estando desactivado su token por renuncia a XXXXX, apareciendo otras declaraciones con su nombre y la firma de otro agente, según certificación de Informática de Hacienda y de la DGA. ¿Qué pretendía la pedimentadora XXXXX o la agencia con esas anomalías?

· No comprende por qué es culpable, si canceló un adeudo sin ponerle trabas y por cambios que hizo el aforador sin un dictamen técnico. La gerencia se ajusta a un art, que no es vinculante, ya para culparlo, esta vez rebajando la posible multa al 50% que desde el inicio ya está y saben su monto. Todo esto es de nulidad absoluta, pues legalmente contraviene el debido proceso.

· Dice la gerencia que en el inicio, “se habla de mera presunción, que se presume, que se va a investigar, pero todo esto queda borrado cuando con 4 palabras, lo indican todo “No requiere mayor análisis” O sea, el tendente se terminó, no hay investigación, nada de análisis, ya lo encontraron culpable. Nulidad total.

· Porqué la gerencia insiste en todos los procedimientos, recalcar “Que la infracción tributaria está tipificada en el 236, inc 25”, que solo tipifica lo administrativo, y no tiene nada con lo tributario?¿Y el 242 para que sirve?

· Una consecuencia del no pago de la multa, es la inhabilitación, que contraviene el art. 56 de la Constitución, al dejar al agente sin salario y a la familia, sin bienestar alguno. La gerencia, nunca, encuentra falta o defecto en el acto administrativo, a pesar de decir cosas en el inicio, que corresponden al acto final. Indefensión total, Tiene la duda de su firma digital, por no verse, no amparase el DUA solo su nombre. Indefensión total.

· Total indefensión en el inicio, Castigan y perdonan. (Folios 26-27).

III. La Aduana Santamaría con la resolución RES-AS-DN-4929-2013 de 19 de noviembre de 2013, dicta el acto final del procedimiento administrativo sancionador, imponiéndole al agente aduanero XXXXX, una multa de doscientos cincuenta pesos centroamericanos al tipo de cambio vigente al momento del hecho generador, monto resultante de aplicar la rebaja de la multa de quinientos pesos centroamericanos por estar ante el supuesto del artículo 233 de la LGA, estableciéndose la misma en la suma de ¢147.842.50. Dicha resolución fue notificada el 28 de noviembre de 2013. (Folios 28-51)

IV. A través de escrito presentado el 19 de diciembre de 2013, el agente XXXXX, interpone el Recurso de Apelación contra el acto final, indicando en lo de interés:

· La aduana señala que la infracción tributaria, es la del art. 242, porque el 236 es administrativo. Total indefensión.

· La agencia de aduanas XXXXX ya no existe. Fue cerrada por problemas aduaneros por reajustes ocasionados por su pedimentadora, y la aduana no investiga estas anomalías.

· Por todo lo anterior, considera que la sanción está dirigida a la persona equivocada como en mi caso

· Seguirá apelando en el sentido de que la responsabilidad de los ajustes ocasionados, es de XXXXX que permitió que la Sra. XXXXX, pedimentadora, transmitiera DUAS con su nombre, usando la firma digital de otro agente, corroborado por Informática, cuando ya estaba desinscrito de XXXXX y su token desactivado, todo con fecha 22 de enero del 2009.

· Se le endilgan errores que es bien sabido en varias agencias aduanales, son cometidos por otras personas, hecho confirmado en su caso y avalado por Hacienda y la DGA.

· Todo lo anterior se corrobora y hace notar que la aduana no investiga ni le interesa. Dicen cumplir con el art. 158 y no es cierto. El DUA supra indicado tiene fecha agosto del 2009 y a esa fecha, ya estaba desinscrito de XXXXX y desactivado el token. Indica que ¿porqué le acusan entonces? ¿Por qué el DUA tiene su nombre y supuestamente su firma digital, si ya estaba desactivada? Nulidad absoluta de oficio. (Folio 52).

V. Con resolución RES-AS-DN-258-2014 de 16 de enero de 2014, la Aduana Santamaría, emplaza al agente aduanero ante este Tribunal. Asimismo, remite el expediente correspondiente ante este Colegiado con el fin de que se conozca el Recurso de Apelación interpuesto (Folios 53-54).

VI. El señor XXXXX se apersona ante este Tribunal el 06 de febrero de 2014, reiterando sus manifestaciones. (Folio 56)

VII. Con el Voto número 006119-2013 del 08 de mayo de 2013, la Sala Constitucional resolvió la Acción de Inconstitucionalidad referida al expediente 12-009094-0007-CO, declarando la misma sin lugar. (Folios 66 y 66 v)

VIII. En las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en la tramitación del recurso de apelación.

Redacta la Licenciada Elizabeth Barrantes Coto; y,

CONSIDERANDO

1. Objeto de la litis: Se discute la imposición de una multa de 500 pesos centroamericanos (rebajada en un 50% en aplicación del numeral 233 LGA), por parte de la Aduana Santamaría al agente aduanero señor XXXXX por considerar que incurrió en la infracción establecida en el artículo 236 inciso 25) de la LGA, por haber declarado y transmitido con errores el DUA 005-2009-XXXXX del 06 de agosto de 2009, al consignar incorrectamente la clase tributaria 1463682 para el vehículo NISSAN, estilo D21 XE, cabina sencilla año 1995, tracción: 4x2, transmisión manual, combustible gasolina, centímetros cúbicos 2.400, extras estándar, siendo lo correcto la clase tributaria 2190955, lo que generó un ajuste de ¢109.056.15.

1. Admisibilidad del recurso de apelación: Que previo a cualquier otra consideración, se avoca este órgano al estudio de la admisibilidad del presente recurso de apelación. En tal sentido dispone el artículo 198 de la LGA que contra el acto final dictado por el órgano aduanero competente, caben los recursos de reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, los cuales deben interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el caso bajo estudio el proceso sancionatorio se abre y se constituye como parte al agente aduanero, en su condición de persona física y es él quien personalmente interviene en autos, por los posibles efectos que puede causar la decisión final, siendo en consecuencia la persona legitimada para recurrir por ser la afectada con el procedimiento, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de legitimación. Además según consta en expediente a folios 51 y 52, el acto que le impone la multa se le notificó el 28-11-2013, y el recurso de apelación se interpuso el 19-12-2013, dentro del plazo de los quince días hábiles establecido al efecto. En razón de ello, tiene este Tribunal por admitido el recurso de apelación para su estudio.

1. Hechos probados. Se tienen por probados los siguientes hechos de relevancia:

0. Que a través del DUA 005-2009-XXXXX del 06 de agosto de 2009, el señor XXXXX en su condición de agente aduanero independiente, en representación de su cliente XXXXX, presentó a despacho un vehículo NISSAN, estilo D21 XE, cabina sencilla año 1995, tracción: 4x2, transmisión manual, combustible gasolina, centímetros cúbicos: 2.400, extras estándar, bajo la clase tributaria 1463682, con un valor de importación de $1.859.07. (Folios 02-09 y 57-65)

0. Que el DUA supra señalado, fue objeto de revisión física determinándose durante dicho proceso que la clase tributaria correcta era la 2190955 de acuerdo con las características del vehículo, lo que le generó un ajuste en la obligación tributaria aduanera de ¢109.056.15, hecho que le fue notificado al declarante a través del sistema informático Tica “Notificaciones de DUAS” en fecha 06/08/2009, sin que conste que se presentara ninguna impugnación. El adeudo fue cancelado con el talón de pago visible a folio 07 y 62. (Folios 10-11)

1. Que el procedimiento sancionatorio objeto de la presente controversia se inicia en contra del agente XXXXX, persona física, al tener por probado la Aduana Santamaría que con el DUA de repetida cita, se presentó y transmitió la línea 01 con errores en cuanto a la correcta clase tributaria que le correspondía al vehículo importado, imponiéndole en el acto final una multa al determinar que se cometió la infracción administrativa regulada en el artículo 236 inciso 25) de la LGA (Folios 15-25, 28-51).

1. Sobre las Nulidades: Por ser este Tribunal un órgano contralor de legalidad y en atención a la solicitud expresa del recurrente, se procede a efectuar en forma precedente, la revisión de las actuaciones administrativas desde el punto de vista del respeto de los derechos constitucionales y legales que el Ordenamiento Jurídico garantiza al afectado, pues se está ante una manifestación directa del ejercicio de la Potestad Sancionadora de la Administración.

· Doble sanción.

Alega el recurrente que se viola el artículo 56 de la Constitución Política al castigarlo con multa, su cobro judicial e Inhabilitación, dejando a su familia sin bienestar.

No considera este Tribunal que en autos exista una doble sanción al agente aduanero, siendo que el objeto del procedimiento dirigido contra el recurrente tuvo como resultado la imposición de una multa que asciende a $250, la advertencia que efectúa la Aduana en relación con la eventualidad de aplicar la inhabilitación o acudir a la vía del cobro judicial en caso de que no se cancele la sanción, es un hecho futuro e incierto, sin que conste siquiera en expediente que ello se encuentra en proceso, no violentándose el principio constitucional del non bis in idem contemplado en el artículo 42 de la Constitución Política, el cual ha sido entendido de la siguiente forma:

“…el principio de “non bis in idem” que en su acepción general constituye una prohibición a la doble persecución judicial por un mismo hecho, es tutelado en el artículo 42 de la Constitución Política y en el 1 del Código Procesal Penal, y determina una protección más a la libertad personal y una conquista de la seguridad individual. La prohibición que impide el doble pronunciamiento frente a una misma incriminación, integra en su contenido dos principios fundamentales: a la cosa juzgada que es atributo que la ley asigna a la sentencia cuando se dan los requisitos necesarios para que quede firme y sea inmutable, y es contemplada como uno de los principios integrantes del debido proceso…” (Sala Constitucional, Voto 5967-93)

Teniendo en cuenta lo expuesto, al no configurarse en la especie la imposición de una doble sanción, no le corresponde a este Tribunal ahondar pronunciamiento en ese sentido, ni sobre el potencial quebranto al numeral 56 de la Constitución Política que por esa situación podría acontecer.

· Responsabilidad por la utilización del token

Argumenta el recurrente que cuántos DUAS de la agencia XXXXX que ya no existe, fueron confeccionados por la pedimentadora XXXXX XXXXX, en su nombre y no su firma y sí la de otro agente, como le informó Informática de Hacienda pues varios DUAS aparecieron en tales condiciones cuando ya no laboraba y el token estaba invalidado.

Primeramente ha de observarse que el sistema informático TIC@ a través del cual se transmiten las declaraciones aduaneras, requiere para dichos efectos que necesariamente se cuente con el token debidamente activado para la elaboración de las mismas.

Pretende el recurrente, que la Autoridad obvie su responsabilidad en la utilización de su token o firma digital, aún y cuando la misma forma parte del régimen de responsabilidades de todo auxiliar de la función pública agente aduanero, correspondiendo a un aspecto de extrema importancia para el ejercicio de la función aduanera en razón del grado de seguridad que la utilización de dichos dispositivos genera para el Sistema Aduanero Nacional. Al respecto, desde ya se deja claro que en relación a este punto, no se trata de responsabilizar al Agente Aduanero de forma automática dejando de lado la verdad real, por el contrario, tal y como quedará expuesto, su responsabilidad respecto de la utilización y custodia del token, es respaldada por la normativa aduanera nacional y supranacional como expresión de su relevancia técnica y jurídica, siendo que en relación a los hechos que puedan haberse suscitado por la utilización del token por personas distintas del agente aduanero, la investigación respecto de los mismos, escapa de la esfera de capacidades de esta instancia, debiendo tenerse además en consideración la ausencia de elementos probatorios en expediente sobre estos supuestos argumentados por el recurrente.

Primeramente, para comprender la importancia del resguardo del token o firma digital, ha de entenderse su significado dentro de una estructura aduanera que utiliza un sistema cuyos trámites se realizan vía electrónica (Internet), utilizando el escaneo y envío de imágenes bajo extremas medidas de seguridad, como lo es la encriptación de información. Esta última está respaldada por la utilización de firmas electrónicas de los agentes aduaneros u otros auxiliares de la función pública aduanera que, bajo un registro riguroso y certificado, se les autoriza y se les emite un token o firma digital, el cual cumple con todos los requisitos exigidos por la LGA para que sea considerada bajo fe de juramento. Así, la firma digital es una herramienta tecnológica que permite garantizar la autoría e integridad de los documentos digitales, utilizada en la transmisión, gestión y transformación de instrumentos electrónicos a un método criptográfico, que asocia la identidad de una persona o de un equipo informático al mensaje o documento, siendo que en función del tipo de firma, puede asegurarse la integridad de los mismos y como en la firma autógrafa o manuscrita puede vincularse para identificar al autor, para señalar conformidad o disconformidad con el contenido y mostrar el tipo de firma, lo mismo que para garantizar que no se modifique su contenido. El token es un dispositivo removible, criptográfico, en donde reside la clave privada de determinado auxiliar de la función pública y es en donde se produce la firma digital.

De esta forma, la firma digital o token designado a cada agente aduanero, será aplicado en todas las declaraciones aduaneras que emita éste ante el Servicio Nacional de Aduanas, validando así la operación aduanera que solicita ante la aduana correspondiente, y configurándose como prueba de los actos realizados.[footnoteRef:1] [1: Ver artículos 22, 23, 24 y 25 del CAUCA, y el artículo 8 del Decreto Ejecutivo Nº 32456 de 26 de junio de 2005.]

Razones por las cuales resulta más que evidente, primeramente que la declaración de marras se hubiese realizado sin la utilización del token que corresponde al señor XXXXX como él pretende hacer creer, y segundo, porque la custodia de dichos dispositivos es exclusiva del agente aduanero persona física a quien le fue asignado por parte de la autoridad competente.

En razón de lo expuesto y en relación a los alegatos del recurrente, es claro que el uso responsable del token o firma digital recae exclusivamente en la persona del agente aduanero y no en la persona jurídica que le contrata o de terceros, lo que aplicado al caso concreto genera que, sea cual sea el uso que se le dio al token asignado al Agente Aduanero XXXXX, o si este permitió que terceros tuvieran en su poder el mismo, actuó con descuido, vulnerando el nivel de seguridad que está llamado a aplicar respecto a dicho dispositivo, resultando improcedente pretender que por la supuesta utilización del token por terceras personas (que además no se logra tener por probada en autos), se le exima de responsabilidad en el ejercicio de sus funciones.

En relación a los cuestionamientos del recurrente sobre la utilización de su token o la cantidad de DUAS manipulados en su nombre, y la necesaria búsqueda de la verdad real por parte de este Órgano, se le hace ver que ésta no es la vía para aclarar tales aspectos, dado que el Tribunal Aduanero Nacional al no ser Administración Activa no le compete entrar a conocer aspectos que van más allá de la litis que le fue planteada, no siendo el indicado para conocer de tales argumentos ni para responder a sus interrogantes. El Tribunal es un órgano contralor no jerárquico del Servicio Nacional de Aduanas, y en ese sentido sólo puede entrar a conocer de un determinado asunto, si se ha interpuesto un recurso de apelación, conforme con lo indicado por el artículo 181 de la LGAP, en relación con el artículo 205 de la LGA. Así, la competencia de este Tribunal para revisar el asunto que nos ocupa, viene dada en razón del recurso de apelación presentado en contra de la sanción impuesta por la Aduana Santamaría.

En consecuencia, este Órgano tiene limitada su competencia para la revisión de la multa impuesta, verificando si se han respetado todas las formalidades y no se ha dejado en estado de indefensión al recurrente, pero no puede, conociendo del presente recurso de apelación, ir más allá, y por esta vía analizar la discusión sobre la eventual mala fe en la utilización del token por parte de terceras personas ajenas al Agente Aduanero, así como la cantidad de DUAS que pudieron haberse diligenciado mediante tal situación, ya que reiteramos, es una controversia ajena al objeto de las presentes diligencias, para lo cual no existe competencia del Tribunal en este momento procesal. De esta forma, si el señor XXXXX considera que se realizó un uso indebido de su firma digital deberá acudir a la vía correspondiente, señalando a quienes considere responsables de tales hechos.

Con base en lo expuesto, los argumentos de descargo sobre la utilización del token por parte de personas distintas al agente aduanero, no son competencia de este Tribunal, resultando los mismos improcedentes para el análisis del caso que se discute en autos.

· Violación al debido proceso

Alega el recurrente que se le ha dejado en total indefensión, sin desarrollar ningún argumento al respecto. Que nunca se investiga.

No considera este Tribunal que en autos exista violación alguna al debido proceso, en el sentido de haber causado indefensión al recurrente ni que se haya aplicado un artículo no vinculante como pretende hacerlo ver, aspecto que será desarrollado en el fondo de las sentencia.

Un Estado de Derecho como el nuestro, no está legitimado para imponer una sanción administrativa como la que nos ocupa, mediando un desconocimiento y violación de los derechos y garantías que protegen al individuo; los cuales le son inherentes y poseen un resguardo constitucional, de ahí la necesaria observancia del debido proceso, contenido en el artículo 41 de nuestra Constitución Política, compuesto por garantías mínimas, tendientes a asegurar un resultado justo y equitativo dentro del procedimiento, las cuales aseguran al imputado, primero su dignidad como persona y segundo la posibilidad efectiva de ejercer su derecho de defensa.

En sentido formal, el Debido Proceso consiste en que “nadie puede ser juzgado sino de conformidad con la ritualidad previamente establecida, para que se cumpla aquel axioma de que nadie puede ser condenado sin antes haber sido oído y vencido en juicio con la plenitud de las formalidades legales.”[footnoteRef:2] Mientras que en sentido material, el debido proceso es: “el adelantamiento de las etapas del proceso y el cumplimiento de las distintas actuaciones judiciales, con sujeción a las garantías constitucionales y legales, con límite a la función punitiva del Estado (noción formal + cumplimiento de los fines y derechos fundamentales y demás garantías constitucionales y legales)”.[footnoteRef:3] De esta forma, el derecho de sancionar que tiene la Administración, como parte de la capacidad punitiva del Estado, camina junto con el deber de reglar su propio proceder, dirigido a obtener la verdad real y declarar las respectivas consecuencias en caso de infringirse la ley. El procedimiento administrativo ha de responder a un deber ser, que se señala desde la Constitución Política, pues han de acatarse formas que respeten los derechos fundamentales y las demás garantías constitucionales. [2: SUÁREZ SÁNCHEZ, Alberto. “El Debido Proceso Penal”. 2da. Edición. Universidad Externado de Colombia. Bogotá, Colombia, 2001. p. 193.] [3: Op cit, p. 193.]

Según nuestra jurisprudencia constitucional[footnoteRef:4], entre los principios que informan el debido proceso, pueden mencionarse: derecho a la justicia, principio de legalidad, principio de inocencia, irretroactividad de la ley, Indubio pro reo, derecho de defensa, derecho a una sentencia justa, inmediación y celeridad. [4: Voto número 1739 de las 11:45 horas del 1 de julio de 1992 de la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia de Costa Rica.]

El recurrente alega particularmente la violación del debido proceso en cuanto se le ha causado indefensión. En este sentido, el derecho de defensa se encuentra resguardado por el artículo 39 Constitucional y el artículo 8 de la Convención Americana sobre los Derechos Humanos. El mismo implica particularmente el derecho de audiencia, los principios de imputación e intimación, así como el derecho a la motivación o debida fundamentación de las resoluciones.

Al respecto, en autos consta que el recurrente fue efectivamente instruido de los cargos que se le atribuyen, haciendo de su conocimiento el acto inicial del procedimiento (ver folio 15), mediante una relación oportuna, expresa, clara y circunstanciada de los hechos y sus consecuencias legales, efectuándose a su vez la formal imputación, sea la individualización del inculpado, con el respectivo señalamiento de los fundamentos de hecho y de derecho en que se basa el procedimiento de marras. Asimismo, se le ha dado al señor XXXXX el derecho de intervenir en el procedimiento y de hacerse oír en el mismo, de tener acceso al expediente y de traer a los autos las pruebas y los argumentos de descargo que considerara pertinentes para respaldar su defensa, prueba de ello es el recurso que por este acto se conoce. De esta forma, la alegada indefensión resulta a todas luces inexistente, ya que en todo momento procesal se ha respetado este derecho del recurrente.

En relación al derecho a una sentencia justa, concluye este Tribunal que tampoco lleva razón el Agente Aduanero al alegar una violación del mismo, dado que se comprueba en autos que la resolución que se recurre, y que consiste precisamente en el acto final del procedimiento, mismo que impone la sanción de marras, es resultando de una debida correlación entre la intimación inicial y la prueba existente en autos, fundamentándose la misma en los hechos imputados mediante la debida justificación de los medios de convicción en los cuales se sustenta, resultando en este sentido, infundadas las alegaciones recursivas.

Finalmente, en relación a la aplicación del principio de In Dubio Pro Reo, siendo que el mismo versa sobre la efectiva demostración de culpabilidad, tal aspecto será analizado en el apartado de fondo de la presente sentencia, pero valga desde ya acotar su naturaleza, adelantando, tal y como fue indicado líneas atrás, que resultan inexistentes en autos, pruebas o argumentos de descargo que creen duda alguna sobre la responsabilidad del agente aduanero en los hechos que se le imputan.

Como se indicó en este apartado, uno de los principios que conforman el debido proceso, es el principio de inocencia, el cual versa sobre:

“La ley fundamental impide que se trate como si fuera culpable a la persona a quien se le atribuye un hecho punible, cualquiera que sea el grado de verosimilitud de la imputación, hasta tanto el Estado, por intermedio de los órganos judiciales establecidos para exteriorizar su voluntad en esta materia, no pronuncie la sentencia penal firme que declare su culpabilidad y la someta a una pena.”[footnoteRef:5] (El resaltado no es del original) [5: Maier, Julio B.J. (2004) Derecho Procesal Penal. 2ª Edición. Buenos Aires, Argentina, Editores del Puerto, p. 490.]

Dicha definición, aplicada al procedimiento administrativo sancionador, discurre sobre la necesidad de considerar inocente al sujeto contra el cual se establece el procedimiento, hasta tanto no se demuestre su efectiva culpabilidad, en razón de lo cual, aún cuando exista considerable identidad y conexión de los hechos con el sujeto, a este no se le realizará ninguna limitación de derechos o garantías que puedan afectarle, hasta tanto no se dicte una resolución condenatoria. A raíz de tal principio, en procedimientos sancionatorios como el que nos ocupa, no pueden existir ficciones de culpabilidad, sino que la misma debe ser fehacientemente comprobada. Así, como consecuencia de este principio, se encuentra el In Dubio Pro Reo, al cual se le ha llegado a considerar el contenido material del derecho a la presunción de inocencia.[footnoteRef:6] [6: Caamaño, Francisco. La Garantía Constitucional de la Inocencia. Valencia, España, Editorial Tirant lo Blanch, 2003, p.228. ]

De esta forma, el Indubio pro reo resulta ser:

“La exigencia de que la sentencia de condena y, por ende, la aplicación de una pena sólo puede estar fundada en la certeza del tribunal que falla acerca de la existencia de un hecho punible atribuible al acusado. Precisamente, la falta de certeza representa la imposibilidad del Estado de destruir la situación de inocencia, construida por la ley, que ampara al imputado, razón por la cual ella conduce a la absolución. Cualquier otra posición del juez respecto de la verdad, la duda o aún la probabilidad, impiden la condena y desembocan en la absolución.”[footnoteRef:7] [7: Mier op. cit. ]

Así, correspondientemente, en el derecho sancionatorio administrativo la imposición de la respectiva sanción procederá únicamente si existe certeza de la existencia del hecho imputado con la consecuente atribución de responsabilidad al sujeto contra el cual se instruye el procedimiento, sea que debe existir una verdadera correlación sujeto-objeto para imponer la sanción.

Nulidad por no aplicarse el pronunciamiento emitido por la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda en oficio DJMH-1756-2009 de 3 de agosto de 2009.

Debe verificarse lo que dice Jurídicos de Hacienda de “que las actualizaciones fiscalizadoras no tiene relación con un procedimiento sancionador” y que actuar de forma diferente, es incorrecto?

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Interpreta este Tribunal, que el interesado a lo que hace referencia es al pronunciamiento emitido por la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda en oficio DJMH-1756-2009 de 3 de agosto de 2009, donde se desarrolla el tema de la regularización en materia aduanera. Sobre ese particular, es preciso recordar que se está en un procedimiento sancionatorio, derivado de un ajuste realizado en el procedimiento de despacho, en el ejercicio del control inmediato, de manera que, sin entrar a analizar el instituto de la regularización, y bajo el mismo razonamiento del recurrente, el citado pronunciamiento se refiere a los casos en que la autoridad aduanera en el ejercicio del control a posterior invita a regularizar al sujeto pasivo, lo anterior con fundamento en la reglamentación que regula dicho instituto en materia aduanera. Por lo que no se puede extraer como pretende el recurrente, que dicho criterio abarca también el ejercicio del control inmediato como en el caso del ajuste en el despacho ni la materia sancionatoria.

No obstante, lo anterior estima este Colegio que sobre aplicar el procedimiento de regularización no se entra a analizar ni a pronunciarse sobre el tema, toda vez que el presente asunto no ha sido tramitado por la Administración Activa, como uno de esos asuntos.

Sobre los demás argumentos de nulidad, al estar relacionados con el fondo de la presente sentencia se analizan en el siguiente apartado.

1. Sobre la Sanción Impuesta: Revisados los hechos y establecido que no existen vicios del acto administrativo que generen nulidad, se procederá a analizar las consideraciones por las cuales se confirma la imposición de la sanción establecida por la Autoridad Aduanera al recurrente.

Estima este Tribunal que la sanción aplicada al recurrente ha sido impuesta en estricto cumplimiento con las disposiciones que la normativa exige al efecto, observando los preceptos de tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad como se analizará de seguido. En efecto, el A Quo fundamenta la pretensión estatal acusando la violación del régimen jurídico, conducta infraccional cuyo tipo y sanción es regulada en el artículo 236 inciso 25) de la LGA, el cual literalmente dispone:

“Artículo 236.- Multa de quinientos pesos centroamericanos.

Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera que:

25. ) Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.” (El resaltado no es del original).

Corresponde, en consecuencia, analizar la norma en relación con lo actuado en el presente caso, considerando la función de este Colegiado de ser un órgano contralor de la legalidad de las actuaciones del Servicio Nacional de Aduanas, y partiendo de que por la materia que trata esta litis, consiste en el ejercicio de la potestad represiva del Estado y de la pena impuesta al recurrente, con las garantías propias del Derecho Penal aplicable al asunto y bajo los lineamientos doctrinales del Derecho Sancionador[footnoteRef:8]. [8: Sobre los principios y garantías del Derecho Penal que resultan aplicables en materia sancionatoria administrativa con matices ha sido amplia la jurisprudencia de este Tribunal. Entre otras sentencias se puede ver las número 002-98, 21-98, 21-99, 57-00, 61-00, 67-00, , 67-00, 039-01, 043-01, 044-01, 046-01, 049-01, 050-01, 051-01, 052-01, 053, 054-01, 079-01, 080-01, 098-01, 100-01, 101-01, 108-01, 109-0117-01, 118-01, 132-01, 018-02 y 053-02. 056-02, 063-02, 069,00, 25-2003, 188-05, 124-2005, 192-2006, 254-2006, 314-2007, 354-2007, 142-2008, 218-2008, 115-2009,003-2099,051-2009,109-2009,034-2010,043-2010,082-2010,009-2011,013-2011, 034-2011, 025-2012.]

Principio de Tipicidad: El principio de tipicidad es una aplicación de la máxima de legalidad consagrado en el numeral 11 de la Constitución Política y de la LGAP, que exige la delimitación concreta de las conductas que se hacen reprochables a efectos de su sanción.

Para que una conducta sea constitutiva de una infracción, no es suficiente que sea contraria a derecho, es necesario que además esté tipificada, sea que se encuentre plenamente descrita en una norma; esto obedece a exigencias de seguridad jurídica, pues siendo materia represiva, es necesario que los administrados sujetos a un procedimiento sancionatorio puedan tener entero conocimiento de cuáles son las acciones que deben abstenerse de cometer, so pena de incurrir en una conducta infraccional. Toda sanción debe estar antecedida de una clara demostración de los hechos, pero también de la acreditación de la ilegalidad de la conducta. En ese mismo sentido, nuestra Constitución Política contempla como uno de los pilares fundamentales de los derechos individuales, el artículo 39, que en lo conducente señala:

“A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta sancionadas por ley anterior y en virtud de sentencia firme dictada por autoridad competente, previa audiencia concedida al indiciado para ejercitar su defensa y mediante la necesaria demostración de la culpabilidad ...”

De esta forma, el tipo infraccional se constituye en una descripción de un acto omisivo o activo, establecido en un presupuesto jurídico de una ley anterior, mientras que la tipicidad es la adecuación o subsunción de una conducta humana, concreta y voluntaria, al tipo, sea a la descripción hecha en la ley, configurándose en el primer elemento de la conducta punible, derivada del principio de legalidad señalado, “nullum crimen sine lege”. Con base en lo expuesto, el juicio de tipicidad es el proceso mediante el cual, los aplicadores del derecho entran a determinar si el comportamiento específico que se les ha presentado para análisis, coincide o no con la descripción típica contenida en la norma.

Así, en aras de analizar la tipicidad del asunto en cuestión, debe primeramente determinarse, no solo la conducta constitutiva de la infracción regulada en la norma que se considera contraria a derecho, sino también es necesario clarificar quién es el sujeto infractor, esto es, el sujeto activo de la infracción.

Sujeto: Para el caso concreto el sujeto activo, es decir, la persona que puede cometer la infracción de cita, y de acuerdo a lo estipulado en el artículo bajo análisis, no debe tener una condición especial previamente determinada por el legislador, es decir, no requiere necesariamente ser agente aduanero u otro auxiliar de la función pública, sino que cualquier persona que adecúe su conducta a lo establecido por la norma puede convertirse en sujeto activo de esta infracción. Así las cosas, no existe duda de que el agente aduanero XXXXX, que en todo caso tiene la condición de auxiliar de la función pública aduanera, definido por la legislación como aquellas “personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, que participen habitualmente ante el Servicio Nacional de Aduanas, en nombre propio o de terceros, en la gestión aduanera.” (Artículo 28 LGA), puede ser autor de dicha infracción, no presentándose ningún problema en cuanto a la determinación del elemento subjetivo del tipo.

Descripción de la Conducta: Para la aplicación de la norma citada corresponde verificar cuáles son los presupuestos básicos para su aplicación. De principio es una norma que contiene varias conductas como ocurre en la mayoría del articulado de la ley aduanera. Parte de una acción realizada que se relaciona con una obligación exigida por la normativa y para su cumplimiento se debe dar en dos posibles formas:

1- “Presente”

2- “Transmita”

Cualquiera de los dos medios deben utilizarse para hacer llegar al órgano aduanero “los documentos” escritos o impresos o “la información” entendida como la transcripción en un medio informático de datos exigidos en la declaración aduanera para cualquier régimen aduanero. Siguiendo el texto, la construcción de las conductas hace referencia al inciso anterior (inciso 24 del artículo 236 de la LGA) por lo que se debe entender que se refiere a “los requisitos documentales” o “la información” que requieran la ley o sus reglamentos. Adiciónese que se contemplan las conductas con errores o con omisiones pero que se cometan en alguno de los datos o documentos que se requieran para efectuar una declaración aduanera correcta.

En todos los casos se debe cumplir una condición que exige el tipo y es que cada conducta realizada con errores u omisiones requiere que cause un “perjuicio fiscal”, estimándose como una disminución en la Obligación Tributaria Aduanera que legalmente corresponde, por alteración de alguno de sus elementos y no tipifique como infracción tributaria. Finalmente el ordinal agrega otras conductas que tienden a sancionar la “presentación tardía” de documentos bajo las condiciones ya apuntadas, eliminando del tipo el error o la omisión.

En concreto, el inciso 25) del artículo 236 LGA regula las siguientes conductas:

1-presentar o transmitir los documentos, la información requerida por esta ley o sus reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el cumplimiento de otros requisitos, o la declaración aduanera con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal.

2. presentar los documentos, la información requerida por esta ley o sus reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el cumplimiento de otros requisitos, o la declaración aduanera en forma tardía.

Transmisión con errores: Para el presente caso basta determinar la conducta activa realizada por el sujeto a fin de ver si encuadra en algún supuesto de los expuestos. Recordamos que los hechos que se tienen por acreditados consisten en haber presentado y transmitido la línea 01 del DUA 005-2009-XXXXX con errores al consignar incorrectamente la clase tributaria del vehículo NISSAN, estilo D21 XE, cabina sencilla año 1995, tracción: 4x2, transmisión manual, combustible gasolina, centímetros cúbicos 2.400, extras estándar, el cual fue debidamente cancelado con el talón de pago según corre a folios 7 y 62, cuadro fáctico que en expediente se ha calificado de error cometido en la declaración aduanera al someterse la mercancía al régimen de importación definitiva, a través de la presentación del DUA 005-2009-XXXXX del 06 de agosto de 2009.

Es así como la acción imputada al recurrente, indiscutiblemente es violatoria del Régimen Jurídico Aduanero toda vez que de conformidad con lo estipulado en el numeral 86 de la LGA, según se señaló supra, se detalla la responsabilidad del agente aduanero en la declaración de los datos que el Ordenamiento Jurídico exige al efecto, e inclusive la obligatoriedad de tomar todas las previsiones requeridas para realizar la correcta declaración aduanera, siendo por tanto imperativo para el agente suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera.

La declaración aduanera constituye, de conformidad con nuestra legislación aduanera, el medio establecido para destinar las mercancías, de forma tal que es el consignatario a través de la declaración el que libre y voluntariamente escoge las diferentes destinaciones a que pueden quedar sujetas las mercancías que se encuentren bajo control aduanero (ver artículo 109 LGA y 237 RLGA), cuya presentación le corresponde por regla general al agente aduanero especificándose en el numeral 314 del RLGA los datos que obligatoriamente debe contener la declaración.

El agente aduanero al momento de presentar el DUA, ante la Aduana Santamaría, con la clase tributaria incorrecta del automotor, incumplió en forma evidente lo prescrito en el artículo 86 de la LGA en análisis y tratándose de la importación de un vehículo usado, es de obligado acatamiento cumplir además con la especial regulación establecida por la normativa que rige la materia para determinar el valor de importación o base imponible de los vehículos usados. No llevando razón el recurrente al afirmar que la falta que se le atribuye no está contemplada en el tipo del artículo 236 inciso 25 LGA.

Por tanto, al estar demostrado que el señor XXXXX, es el agente aduanero que tramitó el DUA, en su condición de auxiliar de la función pública aduanera, por la especial sujeción que tiene, según se consignó supra, está obligado a tener pleno conocimiento de sus atribuciones, deberes y obligaciones desde el momento mismo en que es autorizado para desempeñarse como tal, comprendiendo dentro de ellas, la correcta presentación de la declaración aduanera, con toda la información requerida por la normativa para determinar la obligación tributaria aduanera, en especial la descripción de la mercancía incluyendo su valor, según lo ordena el artículo 86 de la LGA y por ende, en caso de incumplimiento tiene clara conciencia de las sanciones que le podrían ser aplicadas.

Acción que cause perjuicio fiscal: En este sentido no cabe duda que la modificación en la clase tributaria declarada generó un perjuicio fiscal el cual ascendió a ¢109.056.15 según consta en el expediente. En relación con el tema de la existencia de perjuicio fiscal, se reitera la posición de este Tribunal en el sentido de que si no hubiese sido por la acción preventiva y oportuna del funcionario aduanero, que en el momento del despacho, se percata de la incorrección cometida, se logró recuperar la diferencia de impuestos adeudada, porque en efecto se cubrió la totalidad del adeudo tributario determinado por la Administración, puesto que de lo contrario el Estado no hubiese podido en ese momento resarcirse del perjuicio causado, antes de autorizar el levante o salida de la mercancía del recinto aduanero. Es decir, que el perjuicio económico se causó, se consumó en el momento mismo en que el agente aduanero consignó en forma errónea la clase tributaria del vehículo que provocó la modificación de su valor de importación, cancelando en consecuencia un monto menor al que correspondía. Por lo que no lleva razón el recurrente al señalar que no se configura en la especie un perjuicio fiscal, por el hecho de haber cancelado la diferencia establecida por la aduana de la nueva obligación tributaria aduanera.

Sanción: Respecto al tema de la pena o sanción impuesta, resulta claro que el legislador en forma expresa sancionó con multa de $500 la presentación o transmisión con errores u omisiones que causaran un perjuicio fiscal, adecuándose de esta forma la Aduana a lo establecido en el tipo infraccional.

Cabe indicar que comparte plenamente este Tribunal la rebaja en la multa aplicada por la Aduana, pues al tener por demostrado en expediente que durante el proceso de revisión física se canceló la diferencia generada de ¢109.056.15 por el cambio de clase tributaria del vehículo importado de la 1463682 a la 2190955, el presente caso se enmarca así en el supuesto recién incorporado[footnoteRef:9] en el artículo 233 de la LGA, que señala en lo de interés: [9: Mediante Ley Nº9069 del 10 de setiembre de 2012.]

“…También, se reducirá la sanción cuando en el ejercicio del control inmediato se haya notificado un acto de ajuste de la obligación tributaria aduanera y el infractor acepte los hechos planteados y subsane el incumplimiento dentro del plazo previsto para su impugnación. En este caso, la sanción se reducirá en un cincuenta por ciento (50%)…”

De esta forma la Administración Activa en estricto apego al principio constitucional de la norma más favorable contenido en el artículo 34 de la Carta Magna, de oficio procedió a rebajar en un 50% la multa de $500 impuesta al señor XXXXX.

Aduce el señor XXXXX que existe nulidad por aplicarse en este caso el numeral 236 inciso 25 LGA, cuando anteriormente se le sancionaba bajo el artículo 242 LGA, estima que la Administración no debe aplicarlos según su conveniencia. Respecto a tal manifestación, debe aclararse al interesado que a partir del 28 de setiembre de 2012, entró en vigencia la Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria (Ley Nº9069 del 10 de setiembre de 2012), con la cual entre otros se reformó el artículo 242 LGA en el siguiente sentido:

“Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa de dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera”. (el resaltado es nuestro)

Con la citada reforma se establece que constituirán infracción tributaria toda acción u omisión que cause un perjuicio fiscal superior a $500, siempre y cuando no estemos frente a un delito ni a una infracción administrativa sancionada con suspensión. Es decir la reforma aumentó el umbral del perjuicio fiscal, la redacción anterior exigía un perjuicio superior a $100 y a partir del 28 de setiembre de 2012 es de $500, por esa razón casos anteriores y similares al que nos ocupa hoy pudieron ser sancionados bajo los términos del artículo 242 LGA, pero a partir de la reforma los procedimientos encaminados a sancionar la transmisión con errores u omisiones que causaron un perjuicio fiscal que no superó los $500 debe ser analizado a la luz de las disposiciones del artículo 236 inciso 25 LGA, sin que ello signifique que la Administración esté aplicando de forma arbitraria o antojadiza los numerales 236 inciso 25 y 242 LGA.

En la especie el adeudo determinado por la autoridad aduanera y voluntariamente cancelado por los sujetos pasivos ascendió a ¢109.056.15, razón por la cual al tipo de cambio vigente a la fecha de comisión de la falta (¢591.37) el perjuicio fiscal fue inferior a los $500 que en la actualidad exige el artículo 242 LGA, en consecuencia tal y como acertadamente decidió la Aduana los hechos deben ser valorados y sancionados bajo los parámetros del artículo 236 inciso 25 LGA, no existiendo así en criterio del Colegiado la nulidad pretendida por el apelante.

- Sobre la culpabilidad: Procede examinar si en la especie puede demostrarse que la actuación del recurrente supone dolo o culpa en la acción sancionable, correspondiendo de seguido el análisis de responsabilidad subjetiva del infractor para determinar si ha de imputársele la conducta sancionada.

Al respecto debe reiterarse, tal y como ya se adelantó líneas atrás, que en efecto se hace necesaria la demostración de la culpabilidad para que a una persona, en este caso un agente aduanero persona física, se le imponga una pena, lo cual deriva del principio de inocencia el cual se encuentra implícitamente consagrado en el artículo 39 de la Constitución Política, transcrito supra. Lo anterior implica en consecuencia que a ninguna persona se le podrá imponer sanción, en este caso administrativa, sin que a través de un procedimiento en que se respete el derecho de defensa, se haya demostrado en forma previa su culpabilidad.

Es claro entonces que debe realizarse una valoración de la conducta del posible infractor, determinando la existencia del dolo o la culpa en su actuación, puesto que la culpabilidad presupone la existencia de la imputabilidad o sea la condición del infractor que lo hace capaz de actuar culpablemente, su vigencia permite que un sujeto sea responsable por los actos que podía y debía evitar, se refiere a la situación en que se encuentra la persona imputada, la cual, pudiendo haberse conducido de una manera ajustada a derecho no lo hizo. Lo anterior se basa en la máxima de que no hay pena sin culpa, debiéndose demostrar en el presente caso el elemento subjetivo, esto es, que el recurrente efectivamente omitió el cumplimiento de determinada obligación y que no existe una causa eximente de responsabilidad, es decir que no existe ninguna justificación que permita establecer que no tiene culpa alguna o no le es reprochable la conducta, pues no dependía de su actuación los hechos atribuidos[footnoteRef:10]. [10: “…el elemento de la culpabilidad, entendida como un componente esencial de la teoría del delito, se divide a su vez en tres elementos: 1- la imputabilidad o capacidad de culpabilidad (capacidad de comprensión, de acción y de inhibición), 2- el conocimiento actual y la posibilidad de conocimiento de la antijuridicidad de la conducta, es decir que esta se encuentra prohibida y penada y 3- la exigibilidad de un comportamiento conforme a derecho.” Chan, Gustavo, “Observaciones Críticas al Concepto Ideal Abstracto de Culpabilidad”, 1 edición, San José, Costa Rica, 2004, p. 35.]

Se debe entonces, realizar una valoración subjetiva de la conducta del posible infractor, determinando la existencia del dolo o la culpa en su actuación, la Procuraduría General de la República distingue ambas figuras de la siguiente forma:

“…El dolo hace referencia a la resolución, libre y consciente, de realizar una acción u omisión, contraria a la ley o en su caso, generadora de daño. A diferencia de lo cual la culpa grave es el proceder con omisión de la diligencia exigible, es un descuido o desprecio de las precauciones más elementales para evitar un daño. Hace referencia al error, imprudencia o negligencia inexplicables. Inexplicables porque cualquier persona normalmente cuidadosa hubiera previsto y evitado, la realización u omisión que se imputa. Por consiguiente, no se trata de una simple negligencia o la falta de normal diligencia, sino que la falta debe ser grave…” (Dictamen C-121-2006).

Para el caso concreto, a pesar que no se tiene por demostrado en la especie que la actuación del señor XXXXX haya sido cometida con dolo, esto es, que haya presentado la declaración de marras con error u omisión en forma intencional, pretendiendo burlar al Fisco y queriendo ese resultado, sin embargo, sin lugar a dudas tal infracción sí se puede imputar a título de culpa, entendiendo por tal conforme a la doctrina “…la falta a un deber objetivo de cuidado que causa directamente un resultado dañoso previsible y evitable… ”[footnoteRef:11], fundamentándose el reproche personal contra el autor que no ha omitido la acción antijurídica aunque podía hacerlo, aspecto que puede verificarse en autos de conformidad con el análisis jurídico ya realizado respecto a las responsabilidades que el Ordenamiento Jurídico Aduanero le había impuesto al imputado, así como con los documentos que constan en expediente, existiendo una clara y directa relación de causalidad entre la presentación y transmisión de la declaración incorrecta por error en la clase tributaria y el valor de importación de repetida cita y la falta de diligencia del señor XXXXX. [11: GOESSEL, Karl-Heinz. Dos estudios sobre la teoría del delito. TEMIS, Bogotá, 1984, p. 14.]

Así, del análisis de los elementos que constan en autos, efectivamente se determina que el agente aduanero XXXXX ha actuado en forma negligente, al haber declarado una clase tributaria que no correspondía, violentando lo dispuesto en el artículo 86 de la LGA actuando sin la cautela o precaución necesarias para evitar el resultado perjudicial al consignar una clase tributaria y un valor de importación que no correspondían al vehículo objeto de la controversia, sin que se haya probado en expediente algún eximente de responsabilidad a tenor de lo dispuesto en el artículo 231 de la LGA.

Considera este Colegio que la infracción en el presente caso, se puede imputar a título de culpa, en el tanto no es razonable que el recurrente teniendo los conocimientos técnicos necesarios así como los instrumentos jurídicos pertinentes para realizar una correcta declaración, haya en forma negligente realizado una declaración aduanera que por ley, se realiza bajo fe de juramento, con un error, toda vez que no es procedente que un agente aduanero profesionalmente preparado, rinda bajo la fe supra señalada, una declaración aduanera en la cual incorpora una clase tributaria y un valor de importación que no corresponden, dada su responsabilidad como cogestor del Fisco.

En otras palabras, en el presente asunto la culpa se asienta en la violación del deber de presentar la declaración aduanera de importación correctamente, sin inexactitudes ni errores, esto es, incluyendo conforme a derecho todos los datos necesarios según lo establecido por el artículo 86 de la LGA, así como cumpliendo con la normativa especial para la determinación del valor de importación de los vehículos usados, no existiendo por parte del señor XXXXX la diligencia mínima que implica el ejercicio de una actividad especializada de un agente aduanero, de conformidad con lo preceptuado por los artículos 33 y siguientes de la LGA, norma que lo conceptualiza como un profesional, especialista en la materia, auxiliar del comercio exterior, coadyuvante de la función pública, que ejerce su actividad en forma habitual, y cuya participación resulta obligatoria según la propia legislación aduanera, debiendo la misma necesariamente contribuir con un valor agregado en la calidad y veracidad de sus actuaciones, siendo inaceptable que se pretenda, como lo hace el recurrente, hacerle ver como un simple intermediario que recibe datos del importador; todo ello sin que existan en la especie causas eximentes de responsabilidad, entendidas, en el presente asunto, como aquellas circunstancias que permiten que el recurrente no sea sancionado con la multa creada por la ley, sin perjuicio que el hecho constitutivo de la infracción tributaria aduanera se encuentre acreditado, por existir alguna circunstancia eximente de responsabilidad de las contenidas en el artículo 231 de la LGA.

En relación a posibles eximentes de culpabilidad, y aún y cuando el recurrente no hace referencia expresa a ninguno de ellos, el análisis de los mismos resulta procedente para la demostración efectiva del reproche al sujeto imputado.

Primeramente, es claro que en el caso que nos ocupa, no estamos ante la presencia de un simple error material sobre el cual si bien la doctrina no coincide siempre sobre la definición de su concepto, en términos generales si hay consenso de que se trata de un error manifiesto, ostensible e indiscutible, implicando por sí solo la evidencia del mismo sin mayores razonamientos y exteriorizándose por su sola contemplación. Constituye una mera equivocación elemental, tales como, errores mecanográficos, defectos en la composición tipográfica, entre otros, cuyos actos que contienen este tipo de error, su declaración jurídica es válida y lo que ocurre es una anomalía en su exteriorización, al ser el error patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretación de normas jurídicas. De ahí que vistas las características configuradoras del error material, la eximente de responsabilidad contenida en el numeral 231 de la LGA, que excluye la culpabilidad en caso de estar frente a errores materiales sin incidencia fiscal, no opera en la especie, pues los efectos de la incorrecta declaración ya fueron amplia y claramente demostrados supra, y la acción imputada al recurrente no se trata de una simple equivocación elemental, sino por el contrario, es claro que ha incumplido en forma negligente con su deber de suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera del vehículo en cuestión, estando obligado a ello en virtud de los deberes y responsabilidades que el ordenamiento jurídico le impone a los agentes aduaneros.

Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende un evento o acontecimiento que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha podido resistirse[footnoteRef:12], ni el caso fortuito[footnoteRef:13] o evento que, a pesar de que se pudo prever, no se podía evitar aunque el agente haya ejecutado un hecho con la observancia de todas las cautelas debidas. La situación que operó en el presente asunto, es totalmente previsible, ya que depende de la voluntad del hombre y pudo evitarse. El agente aduanero pudo tomar las medidas necesarias para no efectuar una incorrecta declaración, sin que existan circunstancias o causas que eximan o eliminen su culpabilidad, tal y como ha quedado debidamente demostrado supra. [12: Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 174] [13: De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.]

En razón de lo expuesto, a las consideraciones de hecho y de derecho y en atención a la evidente y demostrada violación del deber de atención y diligencia por parte del agente recurrente, en virtud de que no tuvo la debida diligencia al momento de presentar la declaración, por lo que siendo la negligencia, una de las formas en que se manifiesta la culpa, y al no operar eximentes de responsabilidad, mediando la aplicación de la sana crítica a la hora de valorar los elementos probatorios existentes en autos, y con base en los razonamientos expuestos, es que éste Colegiado no vislumbra duda razonable alguna, que impida la aplicación de la sanción objeto de la presente litis en contra del aquí recurrente.

POR TANTO

De conformidad con los artículos 198, 205 a 210 de la Ley General de Aduanas, por mayoría este Tribunal declara sin lugar el recurso, confirma la resolución recurrida y se da por agotada la vía administrativa. Remítase el expediente a la oficina de origen. Voto salvado del Lic. Reyes Vargas quien resuelve con lugar el recurso, en consecuencia se absuelve al indiciado de toda pena y responsabilidad.

Notifíquese al recurrente …………………………………………………… y a la Aduana Santamaría por medio disponible.

Loretta Rodríguez MuñozPresidenta

Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora

Dick Rafael Reyes Vargas Desiderio Soto Sequeira

Luis Gómez Sánchez Shirley Contreras Briceño

Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes consideraciones:

A)- Generalidades sobre el autor y el tipo penal. De previo a analizar el caso concreto, resulta importante como primer aspecto diferenciar entre el tipo contenido en el inciso 24 respecto del regulado e el inciso 25 ambos del artículo 236 de la Ley General de Aduanas, en adelante LGA; así también respeto de la o las personas que pueden ser autores de los específicos supuestos contenidos en el inciso 25 como también respecto de cuáles son esos específicos supuestos, o conductas, que resultan incorporadas en el tipo penal de la norma de cita.

A.1- Tipicidad, diferencia y relación entre los incisos 24 y 25. Los incisos 24 y 25 del artículo 236 de la LGA disponen:

Artículo 236.-Multa de quinientos pesos centroamericanos. Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera, que:

24. Omita presentar o transmitir, con la declaración aduanera, cualquiera de los requisitos documentales o la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él.

25. Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

El inciso 24 parte, en primer lugar, de que hay una persona que, de manera libre y voluntaria solicita la destinación a un régimen aduanero de determinadas mercancías, lo que expresa mediante una declaración aduanera (art. 86 LGA).

Como segundo aspecto, del que parte la norma está relacionado con la naturaleza de la conducta la cual debe ser omisiva. Es decir se sanciona la omisión de presentar o transmitir, reiteramos, junto con la declaración aduanera, únicamente de aquel requisito documental (ver art. 368 Código Procesal Civil) o, información que sea necesario para determinar la obligación tributaria aduanera o para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de las mercancías.

El tercer aspecto del que también parte la norma lo es el de que, junto con dicha declaración aduanera, existe la obligación Legal (en la LGA, no en otras) o Reglamentaria (en los Reglamentos la LGA, exclusivamente) de presentar o transmitir, valga la redundancia, junto con la declaración, ciertos requisitos documentales o información y , que los mismos, sea, los requisitos documentales o la información, sean de los necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de las mercancías al territorio aduanero. Es decir, no refiere la norma a todo requisito o información que deba presentarse junto con la declaración aduanera, sino que tales requisitos sean de naturaleza documental y que ellos como la información sean de los exigidos por la LGA o sus Reglamentos, y que correspondan únicamente a aquellos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de las mercancías.

Finalmente, nótese que, y respecto del sujeto activo del ilícito penal, parte el legislador de que, tal lo es uno físico o jurídico que, está en posición de hecho y derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera.

En síntesis, podemos decir que, si hay una conducta omisiva y, esta se realiza al momento o tiempo de presentar o transmitir la declaración aduanera y, recae sobre uno o más requisitos documentales o información y, dichos requisitos documentales o información son de los necesario para determinar la obligación tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de las mercancías, y que tal omisión además es realizada por una persona natural o moral que está en posición de hecho y derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera, entonces se configura el ilícito del artículo 236 inciso 24.

Bajo una mejor ponderación, y atendiendo el carácter restrictivo con que deben analizarse las normas penales analiza el suscrito, seguidamente, el tipo contenido en el inciso 25 del artículo 236 de la LGA.

Viene el suscrito señalando que cuando la norma habla de presentar o transmitir documentos debe entenderse referido a cualquier presentación o transmisión de los mismos en cualquier situación y no solamente a los que deben presentarse o transmitirse junto con la declaración aduanera. Es sobre este específico punto que el suscrito hace una mejor valuación y reconsidera su posición. En una posición más restrictiva, como debe corresponder a la materia punitiva, estima el suscrito que el inciso 25 es la versión opuesta a la del inciso 24, en el sentido de que en aquel se castiga la omisión absoluta del deber de presentar o transmitir y en el inciso 25 existe una presentación o transmisión de los documentos o la información señalados en el inciso 24 y de la declaración misma pero que esos documento o información o la propia declaración contienen errores u omisiones y tales errores u omisiones causan un perjuicio fiscal, también sanciona la norma la presentación tardía de los requisitos documentales o de la información. En todo caso, debe tenerse presente que el tipo penal resulta residual, es decir aplica únicamente en tanto y cuanto no exista tipo penal que fije una sanción mayor. Ahora bien, a manera de mero ejemplo, veamos la posibilidad de que inicialmente al transmitirse la declaración aduanera no se acompañe a la misma la factura comercial documento que reúne las característica de ser de los exigidos por la Ley y el Reglamento, pero con posterioridad el interesado la transmite. Es claro que la factura no solo es un documento de los exigidos sino y además de los necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, por lo anterior en principio podríamos afirmar que aplica el tipo del inciso 24 en tanto no se transmitió “junto con” la declaración aduanera pero además podríamos afirmar que existe un concurso material en tanto al transmitirse posteriormente lo fue en forma tardía por lo que si se logra determinar que existe un perjuicio fiscal y no hay sanción mayor concurre o resulta aplicable también el inciso 25. Sin embargo el asunto se las trae en cuanto resulta que parece más favorable no presentar en forma tardía el documento o la información para evitar el concurso material y consecuentemente la doble sanción. No obstante debe tenerse presente el artículo 219 de la LGA que sanciona con prisión de uno a cuatro años a quien oculte, niegue, altere o no entregue información a la autoridad aduanera. Este último artículo debe ser analizado además a los efectos del tipo penal, pues si los errores u omisiones en los documentos, en la información o en la declaración son de naturaleza dolosa e implican un ocultar, negar, alterar, entonces no procede aplicar el inciso 25 sino el numeral 219 de cita.

Señalado lo anterior, podemos afirmar que las características señaladas supra, para la información y la documentación, se mantienen en el inciso 25, de manera que, podemos describir las diferentes manifestaciones conductuales contenidas en el tipo penal del inciso en análisis, de la siguiente manera:

a)- Presentar, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

b)- Transmitir, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

c)- Presentar, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

e)- Presentar, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

A.2- Del autor del ilícito en el tipo penal del artículo 236 inciso 25 de la LGA. Conforme el encabezado del artículo 236, es sancionable en tesis de principio cualquier persona física o jurídica, sea ésta auxiliar o no de la función pública aduanera. Sin embargo, conforme el análisis anterior de los incisos 24 y 25, observamos que el mismo sanciona a la persona que, presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente. Dado lo complejo del asunto, no pretendo abarcar la totalidad de autores que pueda involucrar el tipo penal pero si establecer claramente que para ser autor de dicho ilícito resulta, indispensable, que la persona este en posición de hecho y derecho de, presentar o transmitir, la declaración aduanera al Servicio Aduanero.

Para el caso de los agentes de aduana, es claro que, en el desempeño de la gestión aduanera que se les autoriza, están facultados de hecho y derecho para ello, de manera que, no cabe la menor duda que puedan ser autores de un hecho que encuadre en el tipo penal del artículo 236 inciso 25.

No obstante lo señalado y, para clarificar mejor el panorama, en virtud de que, como rezago de la legislación anterior, en nuestro medio se mantuvo la participación de agentes de aduana persona abstracta, pero limitándoles su capacidad de actuar, de forma que, solo pudieran realizar gestión aduanera mediante la representación de un agente de aduana ente físico, conforme lo dispone el artículo 268 de la LGA, cabe preguntarse sí, en el supuesto de los ilícitos contenidos en el artículo 236 inciso 25, como en cualesquiera otro ilícito, el autor de tales lo es, el agente de aduana persona física, la persona jurídica o ambos.

De la lectura y su relación con el artículo 269 bis de la LGA, es claro que la norma responsabiliza a ambos agentes de aduana, pero se aclara que, en materia de culpabilidad de la persona incorporal, debe demostrarse que tales actos o hechos ilícitos han sido propiciados por los representantes legales o los personeros de la empresa, al faltar a su responsabilidad de girar instrucciones, proveer los instrumentos necesarios para la correcta gestión de intermediación aduanera, o por incumplir las obligaciones que no le corresponden al agente de aduana persona física por su relación laboral. En otras palabras, siendo el agente de aduana ser físico un simple empleado del agente de aduana persona colectiva, el cual ve reducida su actividad a representarlo e intervenir únicamente en régimenes y operaciones aduaneras, su responsabilidad se limita en función de su actividad, es decir, de su desempeño como profesional, y tal debe actuar en conformidad con las instrucciones y medios que le provea el ser ideal que, valga reiterar, conserva la capacidad de dirección y administración de la empresa. Así las cosas, si la persona moral ha sido omisa y negligente en proveer y mantener sistemas de control de calidad para asegurar al agente físico su correcto desempeño, mediante la identificación temprana y oportuna de errores o vicios en su gestión, o se organiza de forma que, no es el agente físico quien realiza personalmente la declaración, sino que, para ello tiene Pedimentadores, resulta claro que dicha persona mercantil resulta igualmente responsable, en la comisión por omisión del ilícito y consecuentemente es sancionable. En otras palabras, debe la administración tener como autores del ilícito a ambos agentes de aduana, con la sola obligación de demostrar respecto del ente incorporal la omisión a titulo de culpa o mera negligencia en proveer y mantener sistemas de control de calidad para asegurar al agente físico su correcto desempeño mediante la identificación temprana y oportuna de errores o vicios en su gestión, o su responsabilidad en función del esquema operacional mediante el cual presta su servicio, no pudiendo la administración rehuir su responsabilidad de integrar conforme es debido la litis consorcio pasiva, como a la fecha ha sido el patrón.

Lo anterior, no implica la ausencia de responsabilidad del agente de aduana corporal, pues tal, resulta insoslayable en razón de su directa e inmediata participación como profesional en la materia aduanera y como representante legal de la persona moral para ante el SNA en lo que a la gestión aduanera corresponde. Pero, si demuestra que, ha procurado instrucciones, medios o instrumentos de manera insistente y sin resultado, tales aspectos pueden ser considerados por el juzgador a los efectos, entre otros aplicables, de la imposición de la pena, con sustento en principios de razonabilidad y proporcionalidad por considerar, a manera de ejemplo, que su actuación lo ha sido bajo amenaza o coacción para mantener su empleo.

Para ampliar y complicar más el asunto, cualquiera que tenga, siquiera una leve noción de las disposiciones aduaneras, sabe que, cuando la operativa se realiza por un agente de aduana persona jurídica, tal es la responsable y obligada a cumplir con los requerimientos tecnológicos para poder transmitir información al Servicio Nacional de Aduanas. En otras palabras, es a dicha persona abstracta a la que finalmente se autoriza la transmisión de las DUAs, sus documentos y archivos anexos y la única que realmente válida las cuentas cliente respecto de la cuales podrá hacerse pago el Estado y toda esa comunicación entre el SNA y la persona jurídica se realiza mediante el casillero electrónico que dicho servicio asigna a la persona abstracta. Lo anterior, claro está, sin demerito de que, la información o transmisión que envía la agencia de aduana persona legal, cuando se trata propiamente de trámites regímenes y operaciones aduaneros que requieran necesariamente la firma digital de un agente de aduana de los registrados o autorizados para laborar con dicha persona incorporal. De forma tal que, existe una necesaria e inseparable relación operativa entre el agente físico y el no físico, donde el primero mediante su firma digital autoriza los distintos documentos contenidos en los archivos electrónicos que se envían incluso el DUA, dando su aval desde un punto de vista profesional, mientras que el segundo, como se manifestó supra, al conservar la dirección y administración de la empresa, es el que dispone de los medios para realizar la DUA y transmitirla al Servicio Aduanero. De forma tal que, en estos casos, en que interviene un agente de aduana persona jurídica, resulta imposible achacar al ser físico la responsabilidad por la transmisión del DUA, sino que, su responsabilidad, la del ser físico, se limita al aval profesional. Reiteramos que, en la generalidad de tales casos, ni siquiera es él quien elabora el DUA, sino que, tal función está encomendada a los denominados “Pedimentadores”.

Finalmente, sobre este aspecto relativo al sujeto activo y la culpabilidad, es conocido que desde aproximadamente 2010, 2011 el SNA determinó un defecto en el sistema de traslado de documentos que utiliza el Tic@ denominado “VAN” y que consiste en el hecho de que, si bien dicho sistema mantiene una asociación en lo concerniente a las casillas del agente de aduana abstracto con el corporal, no ocurre lo mismo con respecto de éste último y su firma digital en cuanto a la casilla agente físico, de forma tal que, el Pedimentador bien puede usar para la validación del DUA la firma digital del agente de aduana A) de los inscritos por la persona moral pero indicar en la casilla para el agente físico a B), C), D) o cualquiera de los inscritos. En otras palabras no necesariamente el agente de aduana persona física que figura o se indica en la casilla respectiva corresponde necesariamente con la persona que firma digitalmente el DUA y, así para quienes en lo sucesivo envíen archivos digitales de cualquier naturaleza relacionados con el DUA de marras. Dicho defecto de la “VAN” no tiene el suscrito claro si al día de hoy ha sido corregido o no y por ello como para casos anteriores se obliga a que, en todos estos casos, deba existir una certificación de la Dirección General de Informática del Ministerio de Hacienda, DITEC, única con capacidad tecnológica y legal para ello, que indique, realmente, quien es el agente físico firmante del DUA.

A.3- Del perjuicio fiscal. Conforme hemos visto, las diferentes manifestaciones conductuales contenidas en el tipo penal del inciso 25 en análisis exigen para la configuración del tipo penal, además, la existencia de un perjuicio fiscal. Por tal entendemos el no ingreso total o parcial a las arcas del Estado del crédito tributario que le corresponde conforme a la ley (Art. 57 LGA), es decir con base a los elementos de cuantificación del tributo legalmente establecidos. Es claro que, el menoscabo económico al erario público lo ha de ser por una obligación tributaria preexistente, debiendo operar este requisito como presupuesto previo del ilícito en su integridad. A los efectos de determinar dicho daño al patrimonio, conforme lo analizado, debe tenerse presente que, la preexistencia de la obligación lo está en función de la realización del hecho generador, que en nuestro medio se regula en el numeral 55 de la Ley General de Aduanas, norma que, a los efectos, debe necesariamente relacionarse con los numerales 61 párrafos uno y dos, 86 párrafo final, 102 párrafo cuatro de la LGA. La primer norma de cita en lo que interesa dispone que el adeudo tributario debe pagarse dentro de los cinco días siguientes a su notificación en su defecto genera intereses. La segunda norma establece que la declaración aduanera debe fijar la cuantía de la obligación tributaria y el pago anticipado de los tributos, en los casos y las condiciones que se dispongan en el Reglamento. La tercera norma establece que, cuando resulte un adeudo tributario producto de una revisión a posteriori debe el mismo cancelarse dentro de los cinco días hábiles siguientes a su notificación. De las normas precitadas hacer ver que si bien el artículo 86 fija la posibilidad de que por Reglamento pueda fijarse casos en que se fije el pago anticipado de los tributos, es lo cierto que la norma no establece consecuencias para ello, de forma tal que en criterio del suscrito tal norma no tiene interés practico toda vez que por la falta de regulación señalada debe en todo caso de ajuste en el despacho aplicarse lo establecido en el numeral 61. Así las cosas, estemos en presencia de un adeudo producto de un ajuste o modificación realizado en el despacho o a posteriori se tendrá cinco días hábiles para el pago sin el recargo de intereses y podrá no obstante pagarse con posterioridad pero dicho pago incluye los intereses legales. Así las cosas, la exigibilidad, por afirmar, surge vencido el plazo de cinco días que se tiene para pagar sin intereses. Recuérdese el aforismo de que el que tiene plazo nada debe pues si bien existe la deuda la misma no es exigible.

Hasta aquí entonces podemos afirmar que, el no ingreso total o parcial a las arcas del Estado del crédito tributario no puede acaecer sino con posterioridad al vencimiento del plazo legalmente establecido para el pago, es decir el pago no realizado el día cinco después de notificado el adeudo tributario ya sea este ajuste en el procedimiento de despacho o a posteriori del mismo.

Debe considerarse también que, de las normas de cita, es claro que el legislador estableció un trato diferenciado entre, la obligación tributaria aduanera propiamente dicha, determinada en el despacho y, la obligación tributaria aduanera que pudiera surgir con posterioridad en razón de los ajustes que realice la Administración, de manera que si bien podemos decir que la Obligación tributaria es una sola y que lo que resulte como saldo no cubierto por virtud de la acción fiscalizadora, respecto de dicho saldo no cubierto, consideró el legislador que su obligación al pago y reconocimiento de intereses no corresponden al momento establecido en el artículo 61 sino que estableció otro distinto de forma tal que sobre el mismo no existe obligación al pago sino con posterioridad al vencimiento del plazo establecido en el artículo 102, en consecuencia resulta cuestionable la existencia de un perjuicio fisca cuando el legislador mismo admite el pago diferenciado en tiempo y espacio.

Finalmente agrega el suscrito que el perjuicio fiscal, entendido como el no ingreso total o parcial a las arcas del Estado del crédito tributario según lo comentado, y reconoce la doctrina, resulta inexistente, aunque resulte obvio decirlo, cuando el pago es oportuno, tampoco puede existir cuando se realiza en forma tardía o cuando como en el presente caso el legislador admite el pago diferenciado en tiempo y espacio conforme el texto de la LGA antes de las reformas vigentes a partir del 28/09/2012. Considérese en todo caso que, el no pago en tiempo implica la obligación al pago de intereses como cualquier crédito y de estimarse la existencia de un perjuicio indirecto o derivado que no sería ya uno fiscal, debe el mismo ser demostrado legal y contablemente pero que por su naturaleza como aplica para los efectos del tipo penal que claramente hace referencia al perjuicio fiscal.

B)- Sobre el fondo. Se acusa a la recurrente de que, al realizar y transmitir la declaración aduanera número 005-2009-XXXXX el día 06/08/2009 asignó o declaró incorrectamente la clase tributaria del vehículo. Que lo anterior fue determinado en el despacho al momento de la verificación por el funcionario aduanero el día 06/08/2009 quien al advertir el error modificó la clase tributaria del vehículo declarada para las mercancías en la línea de cita, de la número 1463682 a la clase 2190955. Que además la variante practicada por el funcionario conllevó a un cambio en la liquidación del adeudo tributario que arrojo una diferencia a favor del fisco por la suma de ¢109.056.15 que fuera cubierta mediante el pago realizado el día doce de agosto de 2009 mediante el talón de pago número 2009081273924010017170619.

El A Quo y la mayoría encuadran los hechos descritos en la manifestación conductual conducta recogida por el suscrito en el apartado d) anterior es decir como aquel que sanciona el,

d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

Sin embargo no comparte el suscrito dicho señalamiento por cuanto la información de referencia en el caso concreto refiere a aquella que debe constar o ser parte de la declaración aduanera y no de la que deba acompañarla conforme observamos en el detalle del inciso 24 del artículo 236 de la LGA. Por lo anterior y eventualmente los hechos se ajustan en mejor forma al detalle del aparte f) es decir al de,

f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.

Basa el suscrito lo anterior precisamente en lo señalado supra en cuanto a que la asignación errónea de la clase tributaria implica una declaración aduanera con errores y tal parece ser lo ocurrido en el caso.

No obstante lo señalado en el sentido de que pudiera haber una transmisión de la declaración aduanera con errores, tal aspecto no ha sido claramente establecido, en tanto y cuanto se parte de lo actuado por el funcionario aduanero en el procedimiento de despacho, sin que dicho aspecto haya sido determinado en forma definitiva y tal solo procede en los supuestos del artículo 59 de la LGA. A lo anterior debe agregarse el hecho de que en el caso no se configura el perjuicio fiscal. En efecto, está demostrado que la declaración aduanera fue registrada o aceptada el día 06/08 de 2009 (folio 05) que es al día 06/08/2009 que se realiza y comunica el ajuste (folio 10) y que el pago por la diferencia de ¢109.056.15 fue cubierta el doce de agosto de 2009 mediante el talón de pago número 2009081273924010017170619. Todo dentro del plazo de los cinco días que establecen los numerales 61, 86 y 102 de la LGA conforme se analizó en el apartado anterior relativo al perjuicio fiscal como elemento del tipo penal. Finalmente resaltar que no existe, además, análisis alguno que perita verificar que los hechos estén tipificados con una sanción mayor.

Con sustento en las anteriores consideraciones, estima el suscrito que, lo procedente es acoger el recurso y absolver al indiciado de toda pena y responsabilidad, como en efecto se hace.

DICK RAFAEL REYES VARGAS

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