12-formation sur les normes iasifrs et le nouveau système comptable et financier algérien

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Formation sur les normes IAS/IFRS

Et le nouveau système comptable et financier Algérien

Document préparé par:Mr BENZIADI Djamel

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Première partie mathématiques financières

I -Interet simple

II -L’escompte

III -Interet composé

IV -Les emprunts indivis

V -Les emprunts obligataires

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INTERET SIMPLE

L’Interet est la rémunération que l’emprunteur verse au prêteur suite à la mise en disposition d’une somme d’argent par ce dernier au premier.

Les opérations a court terme (< 1 an ) réalisées entre professionnels avec paiement de l’interet en une fois se font avec un calcul à interet simple.

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INTERET SIMPLE (suite)

- L’interet post-compté: en fin d’opération ( à terme échu )

- L’interet précompté: en début d’opération ( à terme à échoir )

Le taux proportionnel: si leurs valeurs sont proportionnelles à leurs durées respectives

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INTERET SIMPLE (suite)

Les comptes sur livrets:

Caractéristiques: ces comptes sont- Toujours créditeurs;- Totalement liquides;- Taux faible;- Utilisent des dates de valeurs de quinzaine;- Capitalisation annuelle des intérêts.

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Escompte commercial

• Effet de commerce: un document support d’une créance née d’une vente à crédit (lettre de change et billet à ordre)

- Valeur nominale;- Escompte: (l’opération et le montant de l’interet);- Endossement;- Mobilisation de créances;- Domiciliation; (banque);- Valeur actuelle;- commission;- Agios;- Valeur nette.

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1ère partie:Définition, historique et cadre conceptuel

I/ Définition et historique des normes IAS/IFRS I-1/ Définition I-2/ Pourquoi la normalisation comptable I-3/ Les différents organismes I-4/ Présentation des normes IAS/IFRSII/ Le passage du PCN au SCF II-1/ Historique du PCN II-2/ Insuffisances du PCN II-3/ Les nouvelles donnes de l’économie AlgérienneIII/ Le cadre conceptuel III-1/ Définition du cadre conceptuel III-2/ Objectif du cadre conceptuel III-3/ Champs d’application du cadre conceptuel III-4/ Les éléments constituant les états financiers

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Définitions

Définition de la comptabilité financière:

La comptabilité commerciale désormais appelée la comptabilité financière est un instrument permettant d’établir des états financiers qui donnent des informations fiables, pertinentes et fidèles aux dirigeants, aux actionnaires et aux tiers; ces informations permettent la prise de décision et la comparaison des performances.

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Définitions

Le rôle de la comptabilité: Servir de preuves entre commerçants; Servir à apprécier la garantie qu’offre l’entreprise

pour les prêts qui lui ont été accordés; Servir de base au calcul d’impôt sur le bénéfice; Servir de source statistique fiable; Servir les besoins en information des dirigeants,

des actionnaires et des tiers.

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Définitions

Le rôle de la comptabilité dans un contexte international:Dans le cadre d’une internationalisation des sociétés et

l’ouverture de leur capital à un nombre sans cesse d’investisseurs, seul le dernier objectif doit être au centre des préoccupations: établir des états financiers qui donnent des informations fiables permettant la prise de décision et la comparaison.

La comptabilité dans un cadre national peut émettre des informations fiables permettant la prise de décision et la comparaison mais pas au-delà des frontières nationales; les informations ne sont comparables qu’au sein d’un même pays, alors qu’aujourd’hui il nécessaire de raisonner à une échelle mondiale.

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Définitions

Définition des normes:

Elles exposent comment une opération économique ou juridique vécue par l’entreprise doit être comptabilisée,évaluée et présentée dans les états financiers.

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Définitions

Les normes comptables internationales dites "International Accounting Standards" (IAS) sont adoptées par l'organisme international de normalisation comptable, l"International Accounting Standards Board (IASB) établi à Londres, au sein duquel la Commission a représenté des règles communes appelées actuellement "International Financial Reporting Standards" (IFRS).

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Pourquoi la normalisation comptable ?

• Le développement des marchés financiers à montré les limites de l’individualisation des référentiels comptables nationaux(*)

• Absence d’homogénéité de l’information financière fournie aux investisseurs

• Coût supplémentaire sur la double comptabilité pour les entreprises implantées dans plusieurs pays

(*) Une entreprise cotée à Paris (publiant des comptes en normes Françaises) souhaite s’introduire sur la place boursière de New York, pour son développement international. Elle doit fournir un tableau de réconciliation entre états fin en normes Françaises et états fin en US GAAP

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Les référentiels internationaux existants

• GAAP : Generally Accepted Accounting PrincipesPrincipes comptables généralement admis (U.S.)

• IAS/IFRS: - International Accounting Standards (IAS)

Normes comptables internationales-International Financial Reporting Standards (IFRS)Normes

d’information financière internationales

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Les différents organismes• Normes américaines

FASB: Financial Accounting Standards BoardOrganisme chargé d’édicter les normes comptables américaines

• GAAP: Generally Accepted Accounting PrincipesPrincipes comptables généralement admis (U.S.)

• AICPA: American Institute of Certifide Public AccountantsInstitut des experts-comptables américains

• SEC: Securities and Exchange CommissionCommission des valeurs mobilières et des bourses de valeurs américaines

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Les différents organismes (suite)

Normes internationales:• EFRAG: European Financial Reporting Advisory Group

Structure privée apportant une contribution aux travaux de l’IASB• IFRIC: International Financial Reporting Interpretations Committee

Comité d’interprétation des normes d’information financière internationales

• IFRS :International Financial Reporting StandardsNormes d’information financière internationales

• IAS International Accounting StandardsNormes comptables internationales

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Les différents organismes (suite)

• IASC: International Accounting Standards CommitteeComité des normes comptables internationales

• IASB :International Accounting Standards BoardConseil des normes comptables internationales

• SIC :Standing Interpretations CommitteeComité permanent d’interprétation

• SAC :Standards Advisory CouncilConseil consultatif de normalisation

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Le choix d’un référentiel Le choix de l’IAS est triple:Le référentiel est reconnu de qualité par la

communauté internationale comptable: bourses, analystes financiers, auditeurs … ;

Le mode de fonctionnement de l’IAS est très souple et permet de modifier ou de compléter;

L’IASC est un organisme privé n’appartenant à aucun état.

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Le rôle de l’IASB

Élaborer un jeu unique de normes comptables de haute qualité, compréhensible et que l’on puisse faire appliquer dans le monde entier, imposant la fourniture dans les états financiers, des informations de haute qualité, transparentes et comparables, de manière à aider les différents intervenants sur les marchés de capitaux dans le monde, ainsi que les autres utilisateurs dans leur prise de décision économique .

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Le rôle de l’IASB

Modalité d’élaboration d’une norme:Le conseil:A- Établit les procédures d’examen des commentaires sur les

documents publiés pour commentaires, par la constitution de groupes de pilotage spécialisés ayant une mission de conseil sur les principaux projets; consulte le (SAC);

B- Envisage l’organisation d’auditions publiques;C- Envisage l’organisation de tests sur le terrain dans différents

pays pour s’assurer que les normes proposées sont applicables en pratique et fonctionnent dans tous les environnements.

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Le rôle de l’IASB (suite)

• L’harmonisation de l’information comptable devrait

– Permettre une meilleure lisibilité des états financiers– Faciliter les comparaisons entre firmes. – Permettre une plus grande fluidité des capitaux, les

entreprises pouvant investir leurs capitaux en confiance dans différents pays du monde.

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Caractéristiques du modèle IAS/IFRS

Les principales caractéristiques qui régissent les normes IAS/IFRS sont les suivantes:

* Comptabilité basée sur les principes

* Prééminence de la réalité économique sur l’apparence juridique

* Notion de juste valeur

* Information financière

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Comprendre les normes• Découvrir l’incidence et l’application des Normes IAS/IFRS

– Changement de référentiel et SI

• Comprendre la construction et l’établissement des états financiers

• Montrer la densité et la complexité de l’information à fournir

• Appréhender les états financiers comme un outil de communication globale.

• « S’il est facile de traduire des mots, il est extrêmement difficile de traduire des principes ou des idées ».

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Liste des normes IAS/IFRS

IAS 1 : Présentation des états financiersIAS 2 : StocksIAS 7 : Tableau des flux financiersIAS 8 : Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et

erreursIAS 10 : Évènements postérieurs à la date de clôtureIAS 11 : Contrats de constructionIAS 12 : Impôts sur les résultatsIAS 14 : Information sectorielleIAS 15 : Information reflétant les effets de variation de prixIAS 16 : Immobilisations corporellesIAS 17 : Contrats de locationIAS 18 : Produits des activités ordinairesIAS 19 : Présentation des états financiersIAS 20 : Avantages du personnelIAS 21 : Effets des variations des cours des monnaies étrangères

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Normes IAS/IFRS (suite)

IAS 23 : Coûts d’empruntIAS 24 : Information relative aux parties liéesIAS 26 : Comptabilité et rapports financiers des régimes de retraiteIAS 27 : Etas financiers et consolidésIAS 28 : Participation dans des entreprises associésIAS 29 : Information financière dans les économies hyper

inflationniste IAS 31 : Participation dans des coentrepriseIAS 32 : Instruments financiers : présentationIAS 33 : Résultat par actionIAS 34 : Information financière intermédiaireIAS 36 : Dépréciation d’actifsIAS 37 : Provisions, passifs éventuels et actifs éventuelsIAS 38 : Immobilisations incorporellesIAS 39 : Instruments financiers : évaluation et comptabilisationIAS 40 : Immeubles de placementIAS 41 : Agriculture

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Normes IAS/IFRS (suite)

IFRS 1 : Première application des normes d’information financière internationalesIFRS 2 : Paiement en actions et assimilésIFRS 3 : Regroupement d’entreprisesIFRS 4 : Contrats d’assuranceIFRS 5 : Actifs non courants destinés à être cédés et abandon d’activitésIFRS 6 : Prospection et évaluation de ressources minièresIFRS 7 : Instruments financiers : information à fournir

Les normes IAS 3, 4, 5, 6, 9, 13, 15, 22, 25, 30 et 35on été supprimées ou remplacées

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Présentation des normes

• Chaque norme IAS/IFRS est en général structurée de la manière suivante :

• Résumé et principales dispositions• Objet et champ d’application• Évaluation• Mode de comptabilisation• Information

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Classification des normes L’ensemble de ces normes peuvent être classer également comme

suit : 1- Normes cadres : relatives a la présentation : IAS 1 relatives a l’évaluation : IAS 8, IAS 10, IAS 18, IAS 21 relatives a l’information : IAS 7, IAS 14, IAS 24 , IAS 33, IAS 34, IFRS 1. Relatives a la consolidation : IAS 27 IAS 28 IAS 31

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Classification des normes (suite)

2- Normes spécifiques :

IAS 2, IAS 11, IAS 12, IAS 16,

IAS 17, IAS 19, IAS 20, IAS 23,

IAS 32, IAS 36, IAS 37, IAS 38,

IAS 39, IAS 40, IFRS 2, IFRS 3,

IFRS 5.

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Classification des normes (suite)

3- Normes métiers : IAS 26, IAS 41, IFRS 4.• Un comité d’interprétation des normes (International

Financial Reporting Interprétation Committee, ou IFRIC) est chargé de revoir et d’interpréter les questions d’ordre comptables qui dans les normes pourraient rencontrer un traitement divergent ou inacceptable.– Situation nouvellement rencontrée et qui n’est

pas traitée dans la norme élaborée adoptée ou non,

– Sujets sur lesquels des interprétations insatisfaisantes ou contradictoires avec d’autres textes développés par ailleurs.

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Les insuffisances du PCN

La normalisation dans le cadre du Conseil Supérieur de la Comptabilité (CSC) installé en 1973 par le Ministre des Finances qui le charge d'élaborer un nouveau Plan Comptable spécifique à l'Economie Nationale et selon trois orientations :

* Le Plan Comptable doit être au service de la Planification et non pas du Marché.

* Le Plan Comptable doit être d'inspiration socialiste et ne plus faire référence au Mode de Production Capitaliste .

* Démystifier la comptabilité et la rendre à la portée de tous (travailleurs, gestionnaires…)

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Les insuffisances du PCN (suite)

La précipitation dans l'introduction du Plan Comptable National à partir de 1975, n'a pas permis à l'Organe de normalisation de produire les Plans Comptables Sectoriels à même d'inspirer les Entreprises dans la confection de leurs Plans Comptables particuliers .

Aussi, chaque Entreprise publique ou privée, se trouvait dans l'obligation de normaliser à son niveau.

Ce n'est qu'au milieu des années 80 que le CSC devenu Conseil Supérieur de la Technique Comptable (CSTC) a pu produire quatre (04) Plans Comptables Sectoriels à savoir, celui de l'Agriculture, du Tourisme, du BTPH et des Assurances

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Nécessité d’une normalisation en Algérie

• L'introduction de l'économie de marché et le passage à l'Autonomie des Entreprises Publiques par leur transformation en Sociétés par Action, SARL ou EURL, ont nécessité l'intervention de plusieurs Organismes dans la normalisation comptable en Algérie .

• Comme le Plan Comptable National a été promulgué avant le Code de Commerce, il n'a pas pris en compte l'ensemble des dispositions régissant les Sociétés Commerciales du secteur Privé.

• Aussi, dès la transformation juridique des Sociétés Nationales en Sociétés par Actions, il était nécessaire de normaliser les opérations comptables de constitution des Sociétés, de répartition des résultats, d'augmentation du capital et de dissolution et liquidation.

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Nécessité d’une normalisation (suite)

• le CNC créé par décret exécutif n° 96 - 318 et installé par le Ministère des Finances, qui lui a fixé deux objectifs :

• Procéder à la révision du Plan Comptable National compte tenu des changements politique, idéologique et économique enregistrés depuis 1988.

• Poursuivre les travaux de normalisation par l'élaboration de Plans Comptables Sectoriels et l'émission d'avis sur les questions posées par les opérateurs économiques.

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Nouvelles donnes de l’économie Algérienne

• L'ouverture de l'économie est consacré dans les faits.

• Libération totale du commerce extérieur .• Installation de la Bourse et cotation de trois

Entreprises.• Recours de plus en plus important aux marchés

financiers pour l'obtention de sources de financement.

• Accord d'association avec l'Union Européenne .• Négociation en cours pour l'accession à l'O.M.C.• Désengagement de l'État de la sphère Économique

et Commerciale .

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Nouvelles donnes de l’économie Algérienne (suite)

De plus, les comptes sociaux doivent produire des informations qui soient pertinentes pour l'ensemble des parties prenantes à savoir : les Investisseurs, les Actionnaires, l'Administration Fiscale, les Dirigeants, le Partenaire Social, le Banquier,….

En Algérie, les bilans subissent les poids dominant et déformant de la fiscalité directe et indirecte .

A cet effet, l'introduction des Normes Internationales serait salutaire pour rééquilibrer la présentation des comptes sociaux qui soient utiles aux Dirigeants et notamment aux Investisseurs .

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La comparaison PCN/SCF

• Pour mieux comprendre les principales différences entre le PCN et le nouveau SCF voir document joint N° 1

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III/ Le cadre conceptuel1/ Contenu

le cadre conceptuel défini :- La nature et les objectifs des états financiers,

- Les hypothèses de base,

- Les caractéristiques qualitatives qui déterminent l’utilité de l’information contenue dans les états financiers,

- La définition, la comptabilisation, et l’évaluation des éléments à partir desquels les états financiers sont construits,

- Les concepts de capital et de maintient du capital.

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2/ Objectifs du cadre conceptuel

l’objectif du cadre conceptuel est d’aider: * L’IASB à développer les futur normes d’information

financière; * L’IASB à promouvoir l’harmonisation des

règlementations, et des procédures relatives à la présentation des états financiers;

* Les organismes nationaux à développer des normes nationales;

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Objectifs du cadre conceptuel (suite)

* Les responsables de la préparation des états financiers à appliquer les normes d’information financière internationales;

* Les auditeurs à se faire une opinion sur la conformité des états financiers avec les normes;

* Les utilisateurs des états financiers à interpréter l’information contenue dans les états préparés conformément aux normes

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3/ Champ d’application du cadre conceptuel

Le cadre conceptuel traite les questions suivantes: * L’objectif des états financiers; * Les caractéristiques qualitatives qui détermine

l’utilité de l’information contenue dans les états financiers;

* La définition, la comptabilisation et l’évaluation des éléments à partir desquels les états financiers sont construits;

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Champ d’application du cadre conceptuel (suite)

* Les concepts de capital et du maintien du capital.Le cadre conceptuel traite à la fois les états financiers

individuels et les états financiers consolidés de toutes les entreprises commerciales, industrielles et autres (privées ou publiques).

Il existe six catégories d’utilisateurs des états financiers:

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Champ d’application du cadre conceptuel (suite)

Le cadre conceptuel: Fixe les objectifs a atteindre par les états financiers (qualité,comparabilité,…..) et donne une liste des principes comptables fondamentaux à respecter ( prudence, non compensation,…).

Tandis que les Normes et leurs interprétations sont les modalités d’application du cadre conceptuel.

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Les catégories d’utilisateurs

* Utilisateurs Besoins d’informationInvestisseurs Risque & rentabilité

Salariés Stabilité & solvabilité

PrêteursProbabilité de règlement des montants des prêts & intérêts à leur échéance.

Clients Continuité de l’entreprise

Etats & organismes publics

Répartition des ressources et respect des obligations d’information

PublicContribution à l’économie locale, emplois générés, évolutions & prospérité des entreprises

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Contenu du cadre conceptuel

L’objectif des états financiers:

Investisseurs(Actuels et potentiels)

États Financiers

Prêteurs

Clients

Public

État et organismes publics

Employés

Fournisseurs et autres créditeurs

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Objectifs des états financiers

Fournir une information sur :

La situation financière

Mesurer la capacité de l’entreprise à générer de la trésorerie,

-Évaluer les besoins d’emprunt futurs et la répartition des flux de trésorerie,

- Mesure la capacité de l’entreprise à respecter ses engagements financiers à échéance.

La performance

Mesurer la capacité de l’entreprise à générer des flux de trésorerie sur la base des ressources existantes,

- Élaborer des jugements sur l’efficacité avec laquelle l’entreprise pourrait employer des ressources supplémentaires.

La variation de la situation financière

Apprécier les activités d’investissement, de financement et opérationnelles au cours de l’exercice,

- Apprécier la capacité de l’entreprise à générer de la trésorerie et des équivalents de trésorerie et déterminer les besoins de l’entreprise d’utiliser ces flux de trésorerie.

Principalement dans le bilan

Principalement dans le compte de résultat

Principalement dans le tableau des flux de

trésorerie

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4/ Hypotheses de base

1/ Comptabilité d’engagement: (compta d’exercice) Sous réserves des dispositions spécifiques

concernant les très petites entités, les effets des transactions et autres événements sont comptabilisés sur la base des droits constatés, c’est à dire au moment de la survenance de ces transactions ou événements, et non quand interviennent les flux monétaires correspondants.

Ils sont présentés dans les états financiers des exercices auxquels ils se rattachent.

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Hypotheses de base (suite)

2/ Continuité d’exploitation

Les états financiers sont établis sur une base de continuité d’exploitation, c’est à dire en présumant que l’entité poursuivra ses activités dans un avenir prévisible, à moins que des événements ou des décisions survenus avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir proche la liquidation ou la cessation d’activité.

Lorsque les états financiers ne sont pas établis sur cette base, les incertitudes quant à la continuité d’exploitation sont indiquées et justifiées, et la base sur laquelle ils ont été arrêtés est précisée.

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Les principes comptables fondamentaux

1-Périodicité2-Indépendance des exercices3-Convention de l’entité 4-Convention de l’unité monétaire 5-Principe d’importance relative 6-Principe de prudence7-Principe de permanence des méthodes8-Méthode d’évaluation : convention du coût historique 9-Intangibilité du bilan d’ouverture10-Prééminence de la réalité économique sur l’apparence juridique 11-Non – compensation12-Image fidèle

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Les principes comptables fondamentaux (suite)

1-Périodicité:Un exercice comptable a normalement une durée de douze mois couvrant l’année civile ; une entité peut être autorisée à avoir un exercice se clôturant à une autre date que le 31 décembre dans la mesure où son activité est lié à un cycle d’exploitation incompatible avec l’année civile.

2-Indépendance des exercices: Le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit ; pour sa détermination, il convient donc de lui imputer les événements et opérations qui lui sont propres, et ceux-là seulement. Dans l’hypothèse où un événement, ayant un lien de causalité direct et prépondérant avec une situation existant à la date d’arrêté des comptes d’un exercice, est connu entre cette date et celle de l’établissement des comptes dudit exercice, il convient de rattacher cet événement à l’exercice clos. Ce rattachement s’effectue sur la base des informations connues à la date d’établissement des comptes.

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3-Convention de l’entité: L’entreprise est considérée comme étant une entité comptable autonome et distincte de ses propriétaires.

La comptabilité financière est fondée sur la séparation entre les actifs, passifs, charges et produits de l’entité et ceux des participants à ses capitaux propres ou actionnaires.

4-Convention de l’unité monétaire: La nécessité d’une unité de mesure unique pour enregistrer les transactions d’une entreprise a été à l’origine du choix de la monnaie (dinar algérien) comme unité de mesure de l’information véhiculée par les états financiers.

Seules les transactions et évènements susceptibles d’être quantifiés monétairement sont comptabilisés. Cependant les informations non quantifiables mais pouvant avoir une incidence financière sont également mentionnées dans l'annexe.

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5-Principe d’importance relative: Les états financiers mettent en évidence toute information significative, c’est à dire toute information pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de l'information peuvent porter sur l’entité.

Les montants non significatifs peuvent être regroupés avec des montants correspondant à des éléments de nature ou de fonction similaires.

L’image fidèle des états financiers s’apprécie par rapport à la traduction de la connaissance que les dirigeants ont de la réalité et de l’importance relative des événements enregistrés.

Les normes comptables ne sont pas censées s’appliquer aux éléments sans importance significative.

6-Principe de prudence: La prudence est l'appréciation raisonnable des faits dans des conditions d’incertitude afin d'éviter le risque de transfert, sur l'avenir, d'incertitudes présentes susceptibles de grever le patrimoine ou le résultat de l'entité.

Les actifs et les produits ne doivent pas être surévalués, et les passifs et les charges ne doivent pas être sous-évalués.

Toutefois, l'application de ce principe de prudence ne doit pas conduire à la création de réserves occultes ou de provisions excessives

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7-Principe de permanence des méthodes: La cohérence et la comparabilité des informations comptables au cours des périodes successives impliquent une permanence dans l'application des règles et procédures relatives à l’évaluation des éléments et à la présentation des informations.

Toute exception à ce principe n’est justifiée que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la réglementation.

8-Méthode d’évaluation : convention du coût historique: Sous réserve des dispositions particulières concernant certains actifs et passifs, les éléments d’actifs, de passifs, de produits et de charges sont enregistrés en comptabilité et présentés dans les états financiers au coût historique, c’est à dire sur la base de leur valeur à la date de leur constatation sans tenir compte des effets de variations de prix ou d’évolution du pouvoir d'achat de la monnaie.

Cependant des actifs et passifs particuliers tels que les actifs biologiques ou certains instruments financiers sont valorisés à leur juste valeur

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9-Intangibilité du bilan d’ouverture: Le bilan d’ouverture d’un exercice correspond au bilan de clôture de l’exercice précédent.

10-Prééminence de la réalité économique sur l’apparence juridique: Les opérations sont enregistrées en comptabilité et présentées dans les états financiers conformément à leur nature et à leur réalité financière et économique, sans s’en tenir uniquement à leur apparence juridique

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11-Non – compensation: Les compensations entre éléments d’actifs et éléments de passif au bilan ou entre éléments de charges et éléments de produits dans le compte de résultat, ne sont pas autorisées sauf si cette compensation est imposée ou autorisée par le présent règlement.

Des charges et produits liés résultant de transactions et d’événements similaires et ne présentant pas de caractère significatif peuvent être compensés.

12-Image fidèle: Les états financiers doivent donner une image fidèle de la situation financière de l’entité.

L’image fidèle est l’objectif auquel satisfont, par leur nature et leurs qualités, et dans le respect des règles comptables, les états financiers de l’entité qui sont en mesure de donner des informations pertinentes sur la situation financière, la performance et la variation de la situation financière de l’entité.

L’image fidèle implique notamment le respect des règles et des principes comptables.

Toutefois, dans le cas exceptionnel où l’application d’une règle comptable se révèle impropre à donner une image fidèle de l’entité, il doit y être dérogé.

Il est alors nécessaire de mentionner dans l'annexe aux états financiers les motifs de cette dérogation.

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Caractéristiques qualitatives des états financiers

A) Intelligibilité B) Pertinence C) Fiabilité D) Comparabilité

Importance relative Image fidèlePrééminence du fond

sur la formeNeutralitéPrudence

Exhaustivité

Conditions à respecter pour une information pertinente & fiable

*Célérité : nécessité de trouver un équilibre entre pertinence & fiabilité,*Équilibre :entre avantages & coûts : les avantages d’une information doivent être supérieurs aux coûts de sa production, *Équilibre :entre les caractéristiques qualitatives

Image fidèle / Présentation fidèleInformation compréhensible immédiatement par les utilisateurs

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Présentation des états financiers (suite) tableau de variation des capitaux propres

En K D Notes Capital Primes

émission

Réserves

réévaluation

Réserves

conversion

Résultat non distribué

Total

Solde au 1er janvier N-1Variations liés aux ajustements de juste valeur : Immobilisations Instruments financiers Instruments de couvertureDifférence de conversionTotal profits/pertes non comptabilisés au compte de résultatEffet des changements de méthode comptables et corrections d’erreursRésultat de l’exerciceDividendesAugmentation de capitalRachat d’actions propresSolde au 31 décembre N-1Variations liés aux ajustements de juste valeur : Immobilisations Instruments financiers Instruments de couvertureDifférence de conversionTotal profits/pertes non comptabilisés au compte de résultatEffet des changements de méthode comptables et corrections d’erreursRésultat de l’exerciceDividendesAugmentation de capitalRachat d’actions propresSolde au 31 décembre N

X

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XXX

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XXX

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XXXXX

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XXXXX

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Exemples d’applications sur la présentation des états financiers

• Voir le documents annexe N° 2 (IAS 1)

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ECO-FAM

2ème PARTIE

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Quelques définitions : Juste valeur

A leur date d’entrée dans le patrimoine de l’entité, la valeur des biens est déterminée dans les conditions suivantes :

- les biens achetés sont comptabilisés à leur coût d’acquisition- les biens produits par l’entité sont comptabilisés à leur coût de production- Les biens acquis à titre gratuit sont comptabilisés en les estimant à leur valeur vénale. Ces définitions sont liées au principe du coût historique qui est un principe

fondamental en comptabilité Algérienne. Le coût historique est la conséquence de deux notions fondamentales qui sont :

- Le principe de nominalisme - Le principe de prudence

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Les notions essentielles

Coût historique

Coût actuel

Valeur de réalisation

Valeur actualisée

Prix payé au moment de l’acquisition

Prix qu’il faudrait payer pour acquérir le même actif

Trésorerie qui pourrait être obtenue en vendant l’actif

Valeur actualisée des flux de trésorerie

Mais surtout, et de plus en plus, à la juste valeur

Comment sont évalués les actifs et les passifs?

62

Les notions essentielles [suite]

Qu’est ce que la juste valeur?

C’est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif éteint entre parties bien informées, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Il existe plusieurs niveaux de juste valeur :

63

Les notions essentielles [suite]Qu’est ce que la juste valeur?

Prix observable sur un marché des actifs ou passifs

identiques à la date d’évaluation ou à une date proche

1

A défaut, prix observable sur un marché des actifs ou passifs similaires à la date d’évaluation ou à une date proche

2

A défaut, autres techniques d’évaluation reprenant les hypothèses du marché lorsqu’elles sont disponibles ou, à défaut, celles de l’entreprise (flux de trésorerie actualisés, comparables, …)

3

64

Vue d’ensemble du référentiel IFRSLes notions essentielles [suite]

• Plus proche de la réalité

• Meilleure comparabilité• Neutralité• Objectivité

Difficile à évaluer en l’absencede marché actif

Volatilité accrue du résultatpouvant entraîner des effetssystémiques

Déconnexion accrue del’information financièreavec la gestion

J

Avantages, inconvénients de la juste valeur?

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Coût Historique LES AVANTAGES DU COUT HISTORIQUE - Objectivité des enregistrements comptables- Les transactions sont enregistrées au coût initial monétaire- Les produits d’une période comptable sont comparés au coûts de cette période- La valeur des actifs, des profits et des pertes est comptabilisée prudemment LES DESAVANTAGES DU COUT HISTORIQUE - la valeur nette comptable des actifs non courants est souvent en dessous de leur

valeur courante.- La valeur des stocks reflète les prix à la date d’achat et non ceux pratiqués à la

date de clôture.- Les charges ne reflètent donc pas la valeur courante des actifs et ceci a pour effet

de surestimer le profit avec un risque de distribuer des dividendes trop importants, diminuant la capacité de l’entreprise à utiliser les résultats obtenus.

- La surestimation des profits et la sous-estimation des actifs ne donnent pas une évaluation fiable du capital employé ou retour sur investissement.

- Les analystes financiers et les investisseurs ont du mal à comparer les résultats et appréhendent difficilement l’évolution financière d’une entreprise.

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Le rôle de la juste valeur L’objectif de la juste valeur:

- Faire des comparaisons entre les différents investissements

- Déterminer la véritable création de valeur des entreprises

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IAS 1 Présentation des états financiers

1/ Objectif de la norme:

L’objectif d'IAS 1 "Présentation des états financiers" est de prescrire la base de présentation des états financiers à usage général, afin qu’ils soient comparables tant aux états financiers de l’entité pour les périodes antérieures qu’aux états financiers d’autres entités. IAS 1 énonce les dispositions générales relatives à la présentation des états financiers, des lignes directrices concernant leur structure et les dispositions minimales en matière de contenu.

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2/ Champ d'application: D'autres IFRS énoncent les dispositions applicables

en matière de comptabilisation, d’évaluation et d'information à fournir concernant des transactions spécifiques et autres évènements.

IAS 1 ne s'applique pas à la structure et au contenu des états financiers intermédiaires résumés et préparés, IAS 1 s'applique de manière égale à toutes les entités, y compris celles qui présentent des états financiers consolidés et celles qui présentent des états financiers individuels.

69


3/ Objet des états financiers:

L’objectif des états financiers est de fournir des informations sur la situation financière, la performance financière et les flux de trésorerie de l’entité, qui soient utiles à un large éventail d’utilisateurs pour la prise de décisions économiques.

70


Un jeu complet d’états financiers comprend :

- Un bilan

- Un compte de résultat

- Un tableau de variation des capitaux propres

- Un tableau des flux de trésorerie

- Des annexes indiquant les méthodes comptables et les notes explicatives détaillées

Les entreprises sont encouragées à présenter un rapport de gestion décrivant et expliquant les principales caractéristiques de la performance financière de l’entreprise ainsi que les incertitudes auxquelles elle est confrontée

71


1/ Le Bilan:La distinction au bilan entre éléments courants, et non

courants est obligatoire, et non plus optionnelle

• Actif

Ressource contrôlée (au lieu d’élément constituants le patrimoine de l’entreprise) par l’entreprise du fait d’évènements passés et dont les avantages futurs sont attendus par l’entreprise.

72


Actifs courants:Sont des actifs courants : Les actifs réalisables, vendables ou

consommables dans le cadre du cycle d’exploitation normal( 12 mois);

Les actifs détenus à des fins de transactions ou que l’entreprise s’attends à réaliser dans les 12 mois suivant la date de clôture de l’exercice( titres de créances négociables);

Les actifs de trésorerie dont l’utilisation n’est pas soumise à des restrictions.

73


Actifs non courants:

Le reste des actifs ne répondant pas aux critères précédents sont considérés comme non courants.

Immobilisations corporelles;

Immobilisations incorporelles;

Immobilisations financières;……..

74


deux critères pour inscription d’un actif au bilan :

- Il doit être identifiable

- Son coût ou sa valeur peuvent être évalués avec une fiabilité suffisante

75


• Passif

Obligation actuelle de l’entreprise résultant d’évènements passé et dont l’extinction devrait se traduire par une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques..

76


Passifs courants:Sont les passifs faisant partie du BFR utilisés dans le cadre du cycle

d’exploitation ou réglés dans les douze mois après la date de clôture de l’exercice.

Cas particuliers: Refinancement: la part à moins d’un an des passifs à long terme,

portant intérêts à plus d’un an à l’origine doit continuer à être classée en non courant si l’entreprise a l’intention de refinancer l’obligation sur plus d’un an et l’accord est déjà finalisé à la date de clôture;

Les obligations remboursables au cours du prochain cycle d’exploitation seront considérées comme passifs courants;

Emprunts à remboursement conditionné: les emprunts remboursables à vue en cas de non respect de certains conditions liées à la situation financière de l’emprunteur, sont classés en tant que passifs courants.

77


Passifs non courants:Tous les passifs ne répondant pas aux critères de

classification précédents sont classés en non courants.

• Capitaux propres Intérêt résiduel dans les actifs de l’entreprise après

dépréciation de tous les passifs.

78


2/ le compte de résultat:

La norme IAS 1 et le SCF proposent une présentation du compte de résultat soit par NATURE (largement utilisée), soit par FONCTION.

79


2/Éléments du TCR:• Produits Accroissements d’avantages économiques au cours de

l’exercice, sous forme d’entrées ou d’accroissements d’actifs, ou de diminution de passifs (résultat : augmentation de capitaux propres).

• Charges Diminutions d’avantages économiques au cours de

l’exercice, sous forme de sorties ou de diminutions d’actifs, ou de survenance de passifs (résultat : diminution de capitaux propres).

80


3/ Variation des capitaux propres:Ce tableau est une composante à part entière des

états financiers.L’état devra comprendre: Le résultat net de l’exercice; Chacun des éléments de produits et de charges, de

profits ou de pertes comptabilisés directement dans les capitaux propres;

L’effet cumulé des changements de méthodes comptables et corrections d’erreurs comptables selon la norme IAS 8.

81


4/ Les annexes:Les notes annexes doivent:Présenter les informations relatives aux

méthodes comptables et aux méthodes d’évaluation;

Indiquer les informations demandées par les normes IAS ou le SCF;

Fournir toute information, non spécifiée dans les IAS mais nécessaire à une image fidèle.

85

TRAITEMENT DES IMMOBILISATIONS

Les immobilisation sont traitées suivant les normes:

IAS 16 Immobilisations corporelles;IAS 17 Contrats de location;IAS 36 Dépréciation d’actifs;IAS 38 Immobilisations incorporelles;IAS 40 Immeubles de placement.

86

IAS 16 Immobilisations corporelles

Principales caractéristiques :

Définition Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :

- Qui sont détenus par les entreprises soit pour : Être utilisés dans la production ou la fourniture de biens ou

de services, Être loués à des tiers, A des fins administratives.

- Dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’1 exercice

87

IAS 16 (suite)Comptabilisation (approche par composants)

Un élément d'immobilisation corporelle doit être comptabilisé en tant qu'actif lorsque :

- Il est probable que les avantages économiques futurs associés à cet actif iront à l'entreprise ;

- Le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.

C'est-à-dire lorsqu'il répond aux critères du Cadre conceptuel relatifsà la définition et la comptabilisation d'un actif.

Lors de la comptabilisation initiale, l'approche par composants est désormais généralisée :

Il y a obligation de comptabiliser et d'amortir de manière séparée chaque partie de l'immobilisation exigeant un remplacement à intervalles réguliers, dont le coût est significatif par rapport au coût total de l'immobilisation, et la durée d'utilité différente.

Par la suite, les coûts de remplacement partiel ou d'inspection majeure sont comptabilisés à l'actif et l'éventuelle valeur comptable résiduelle des pièces remplacées ou de la précédente inspection est dé comptabilisée

88

IAS 16 (suite)Évaluation initiale et dépenses ultérieures

Une immobilisation corporelle qui remplit les conditions pour êtrecomptabilisée en tant qu'actif doit être initialement évaluée à son coût.

Le coût d'une immobilisation corporelle est constitué de :

- Son prix d'achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables ;

- Tous les frais directement attribuables engagés pour mettre l'actif en état de marche en vue de l'utilisation prévue ;

- L'estimation initiale des coûts relatifs au démantèlement et à l'enlèvement de l'immobilisation ainsi qu'à la remise en état du site sur lequel elle est située.

Les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation corporelle déjà comptabiliséedevront être immobilisées si, et seulement si, elles remplissent les conditionsd'inscription à l' actif des immobilisations.

Toutes les autres dépenses ultérieures doivent être comptabilisées en charges del'exercice au cours duquel elles sont encourues.

89

IAS 16 (suite)Sont à exclure du coût retenu pour la valorisation du bien :

• Frais administratifs et frais généraux (par exemple : coûts fixes du service achats) ;

• Frais de démarrage et de pré exploitation ;

• Pertes opérationnelles initiales.

• Le coût des emprunts attribuable à l'acquisition, la construction ou la production d'une immobilisation corporelle n'est pas compris dans le coût de l'immobilisation, sauf si l'entité utilise le traitement autorisé par l'IAS 23 « Coûts d'emprunts ».

Chaque élément significatif d'une immobilisation corporelledoit être comptabilisé séparément.

90

IAS 16 (suite)Exemple : les données

Une ligne de mise en bouteilles est immobilisée dans les comptes d'unproducteur de limonade. Un ensemble de coûts se greffe à cette acquisition. Sont-ils immobilisables selon l’IAS 16 ?

1) Livraison de la ligne par le fabricant 2) Huile pour le moteur principal de la ligne 3) Livraison de divers consommables pour la machine 4) Divers frais d'achats de la ligne (frais de déplacement pour visite d'une même ligne chez un concurrent) 5) Heures de négociations du prix de la ligne du directeur des achats 6) Frais de démarrage de la ligne 7) Convoyage par l'acquéreur d'une partie de la ligne non livrée par son fabricant 8) Réalisation d'une dalle en béton pour réception du moteur principal de la ligne 9) Peinture des tapis roulants de la ligne pour les harmoniser avec les lignes déjà présentes dans l'usine 10) Pertes opérationnelles liées à la 'mise en route de la ligne 11) Remise exceptionnelle sur le prix brut de la ligne intervenant deux mois plus tard que sa mise en service 12) Honoraires des mines pour certification de la machine

91

IAS 16 (suite)la solution:

1) Livraison de la ligne par le fabricant : OUI 2) Huile pour le moteur principal de la ligne : NON 3) Livraison de divers consommables pour la machine : NON 4) Divers frais d'achats de la ligne (frais de déplacement pour visite d'une même ligne chez un

concurrent) : NON 5) Heures de négociations du prix de la ligne du directeur des achats : NON 6) Frais de démarrage de la ligne : NON 7) Convoyage par l'acquéreur d'une partie de la ligne non livrée par son fabricant : OUI 8) Réalisation d'une dalle en béton pour réception du moteur principal de la ligne : OUI 9) Peinture des tapis roulants de la ligne pour les harmoniser avec les lignes déjà présentes

dans l'usine : NON 10) Pertes opérationnelles liées à la mise en route de la ligne : NON 11) Remise exceptionnelle sur le prix brut de la ligne intervenant deux mois plus tard que sa

mise en service : OUI 12) Honoraires des mines pour certification de la machine : OUI

92

IAS 16 (suite)

Champ d’application: La norme IAS 16 est applicable à la comptabilisation des immobilisations corporelle,elle ne s’applique pas :

Aux immobilisations corporelles destinées à être cédées (IFRS 5);

Aux actifs biologiques (IAS 41);Aux droits miniers ou réserves de minirais.

93

IAS 16 (suite)

Fait générateur:

Une immobilisation corporelle est comptabilisée en tant qu’actif lorsque les 2 conditions suivantes sont réunies:

les avantages économiques associés à l’actif iront à entreprise;

Le coût de l’actif peut être évalué de façon fiable.

94

Evaluation des immobilisations corporelles

Initiale

Evaluation au coût(Paiements à terme

actualisés)

Ultérieure

Deux méthodes au choix

Coût historique

Réévaluation(Juste valeur)

Ecart de réévaluationen capitaux

propres

Amortissement :

Base : prise en compte de la valeur résiduelle si significative

Valeur résiduelle, mode & durée d’amortissement revus au moins une fois par an

Dépréciation : Cf. norme IAS 36

95

IAS 16 (suite)

Évaluation postérieure à la comptabilisation initiale La norme prévoit deux méthodes possibles (à appliquer à l'ensemble d'une catégorie d'immobilisations) : Valeur comptable d’un actif évalué au coût est la suivante:

Valeur comptable= Coût historique – Amorti cumulés – Pertes de valeur

Valeur comptable d’un actif réévalué se définit comme suit:

Valeur comptable= juste valeur à la date de rééval – amort ultérieurs – pertes de valeur ultérieures

96

IAS 16 (suite)

Paiement à terme:

• Dans le cadre d'une acquisition avec paiement à terme, le coût de l'immobilisation doit tenir compte de l'incidence «temps» et doit être actualisé.

• L'actualisation doit être effectuée pour tout paiement à terme intervenant au-delà des conditions habituelles de crédit.

L'objectif de cette actualisation est de neutraliser l'effet «coût du crédit» dans l'évaluation d'un actif.

97

IAS 16 (suite)Exemple :

Une machine est acquise en N et financée comme suit : - 100 KD comptant;

- 110 KD à terme (1 an) ; -121 KD à terme (2 ans).

Le taux d'actualisation retenu est de 10% par an.

1) Pour quel montant apparaîtra la machine dans l'actif brut du bilan et selon IAS 1 6 en N ?

2) Pour quel montant apparaîtra la machine dans l'actif brut du bilan et selon IAS 1 6 en N + 2 ?

3) Quelles sont les écritures comptables liées à l'acquisition de la machine, en N, N + 1 et N + 2, selon IAS 16 ?

98

IAS 16 (suite)La solution/

1) En N, on actualise les deux montants payés à terme :

Les 100 KD payés comptant sont enregistrés pour 100 KD. L'actualisation des deux montants payés à terme donne : 110/(1,1) + 121/(1,1)² = 200. En N, la machine apparaîtra pour 300 KD.

2) En N + 2, on aura honoré les deux paiements à terme ; pour autant, il n'y a aucune incidence sur la valeur brute de la machine.

L'actualisation tient compte du fait qu'un paiement à terme est assimilable à un crédit qu'il convient d'annuler dans l'évaluation des actifs au bilan.

Le montant brut de la machine en N + 2 est donc toujours de 300 KD.

99

IAS 16 (suite)

Suite solution31/12/N

Matériel industrielBanqueFournisseurs d’immobilisations

31/12/N+1

Fournisseurs d’immobilisationsCharges financières (200 x 10%)

Fournisseurs d’immobilisationsBanque

31/12/N+2

Fournisseurs d’immobilisationsCharges financières (110 x 10%)

Fournisseurs d’immobilisationsBanque

300100200

11020

20110

12111

11121

100

IAS 16 (suite)

Amortissement d’un actif corporel :

• Le montant amortissable: (valeur d'origine diminuée de la valeur résiduelle) est réparti de manière systématique sur la durée d'utilité de l'actif.

• La méthode d'amortissement utilisée doit refléter le rythme de consommation des avantages attendus.

• Il existe différents modes d'évaluation de l'amortissement annuel :- Amortissement linéaire; - Amortissement dégressif; - Amortissement en fonction du nombre d'unités de production prévues.

101

IAS 16 (suite)• La valeur résiduelle, la durée d'utilité et la méthode d'amortissement

doivent être réexaminées au minimum chaque année.

• Si une révision intervient elle doit être comptabilisée en tant que changement d'estimation comptable conformément aux dispositions d‘ IAS 8.

• L'amortissement est constaté, même si la juste valeur de l'actif est supérieure à sa valeur comptable, aussi longtemps que la valeur résiduelle de l'actif n'excède pas sa valeur comptable.

• La dotation aux amortissements est comptabilisée en charges, sauf si elle est incorporée à la valeur comptable d'un autre actif (ex. : stocks).

102

IAS 16 (suite)

Application: Une machine dont la durée d’utilisation est estimée à 3 ans, st acquise pour 1200 KD en NOn envisage les différents mode d’amortissement suivants: Amortissement linéaire; Amortissement accéléré doublement de taux; Amortissement dégressif; Amortissement fonction du nombre d’unités

produites.

103

IAS 16 (suite)

Solution:

1- Amortissement linéaire:

Année Base Amortissement V.résiduelleN 1200 KD 400 KD 800 KD

N+1 1200 KD 400 KD 400 KD

N+2 1200 KD 400 KD 0

104

IAS 16 (suite)2- Amortissement accéléré à doublement de taux:

Le taux doublé= 33,33%*2= 66,66%


N+1 400 KD 270 KD 130 KD

N+2 130 KD 130 KD 0

105

IAS 16 (suite)

• 3-Amortissement dégressif:le taux est décroissant et il s’applique à la valeur constante.

Année Base Amortissement V.résiduelleN 1200 KD 1200*3/6=600 KD 600 KD

N+1 1200 KD 1200*2/6=400 KD 200 KD

N+2 1200 KD 1200*1/6=200 KD 0

106

IAS 16 (suite)

4- Amortissement fonction du nombre d’unités de production:

Année Nbre d’unités prévues en productionN 25.000

N+1 50.000N+2 100.000

107

IAS 16 (suite)

On effectue chaque année la répartition en fonction des unités réelles et on corrige la base à chaque fois:

- En N: Si on produit réellement 30.000 unités sans changer les estimations de N+1 et N+2, l’amortissement est égal à:

1200* 30000/(30000+50000+100000)

Est ainsi de suite pour N+1 et N+2.

108

IAS 16 (suite)


N+1 1000 KD 330 KD 670 KD

N+2 670 KD 670 KD 0

109

IAS 16 (suite)Exemple 2:Une compagnie aérienne acquiert le 01/01/N un avion pour le prix de : 10.000.000 D.Sa durée de vie est d’environ 20 ans.Cette compagnie à pour habitude de céder ces avions après 5 à 10 ans d’utilisation.Au moment de l’acquisition la compagnie estime conserver l’avion 5 ans et le revendre à

l’issue de cette période au prix de : 8.000.000 D.L’entité estime que la dépréciation subie par l’avion est proportionnelle aux kilomètres

parcourus.En 5 ans l’avion devrait parcourir : 3.000.000 de km.Au 31/12/N les hypothèses restent valables et l’avion à parcouru : 450.000 km. Au 31/12/N + l, la compagnie révise ses hypothèses de la manière suivante:

- la durée d'utilisation sera de 7 ans ; - La valeur résiduelle est estimée à 6.500.000 D ; - Le kilométrage total attendu de l'avion devrait s'élever à 4.500.000 km; - Le kilométrage effectué en N + 1 est de 550.000 km.

Travail à faire: déterminer le montant des amortissements au titre de Net N + 1. Hypothèse simplificatrice: il n'y a pas de composants.

110

IAS 16 (suite)

La solution:

Amortissement en fonction du nombre d'unités de production prévues. (Dans l’exemple des km)

Amortissements calculés à partir d’une « V.R »

Amortissement N : (10.000.000 D – 8.000.000 D) X 450.000km/3.000.000 km = 300.000 D.

Amortissement N + 1 : (10.000.000 D – 6.500.000 D – 300.000 D) X 550.000km/

(4.500.000km – 450.000km) = 495.775 D

111

IAS 16 (suite)

L’approche par composants:La norme IAS 16 exige l’approche par composants. Cette approche consiste à décomposer un actif en un nombre non restreint d’éléments immobilisables individuellement, dés lors que leur valeur est significative.Le champ d’application est double: L’acquisition ou le renouvellement de tout ou partie d’un actif

immobilisé; Les programmes d’entretien et de révision des

immobilisations.

112

IAS 16 (suite)

Mise au rebut et cessions d’actifs:

Une immobilisation corporelle doit être sortie del’actif :

• Lors de sa vente ;• Lorsque aucun avantage économique futur n’est attendu de son utilisation ou de

sa vente.

On comptabilise systématiquement en produits ou en charges le résultatde cession, qui est égal à la différence entre le prix de cession et lavaleur comptable. Un profit réalisé du fait de la cession d'une immobilisation corporellene peut être classé dans les produits des activités ordinaires.

113

IAS 16 (suite)• Dépenses ultérieures:

• Les dépenses ultérieures liées au service quotidien de l'immobilisation (entretien et réparations) sont comptabilisées en charges.

• Les dépenses de renouvellement à intervalles réguliers de certains éléments d'immobilisations corporelles

(ex.: renouvellement du revêtement intérieur d'un four, des sièges d'un avion)

sont immobilisées comme l'acquisition d'un actif distinct lorsque les critères sont réunis et l'actif remplacé est éliminé.

• Les dépenses ultérieures « immobilisables » (activables) suivent les mêmes règles de comptabilisation que les coûts initiaux.

114

IAS 16 (suite)Informations à fournir:

La norme IAS 16 exige une information détaillée en annexe

Les états financiers doivent indiquer, pour chaque catégoried'actifs corporels :

• Les méthodes d'évaluation utilisées pour définir la valeur d'inscription brute ;

• Les modes et durées d'amortissement utilisés ;

• La valeur brute et le cumul des amortissements à l'ouverture et à la clôture de l'exercice ;

• Les entrées, sorties, acquisitions par voie de regroupement d'entreprises, les augmentations et diminutions résultant des réévaluations, les pertes de valeur comptabilisées, les

amortissements, les différences de changes nettes, tout autre mouvement ;

• Les restrictions sur les immobilisations corporelles données en nantissement de dettes ;

• Le montant des engagements contractuels pour l'acquisition d'actifs corporels.

115

IAS 16 (suite)

Quand il y a eu réévaluation :

• Les principes de réévaluation utilisés ;

• La date de réévaluation ;

• Le recours ou non à un évaluateur indépendant ;

• Les méthodes et hypothèses principales utilisées pour estimer la juste valeur des actifs ;

• La manière dont la juste valeur a été estimée ;

• La valeur comptable de chaque catégorie d'immobilisations corporelles si les actifs correspondants avaient été comptabilisés selon le traitement de référence;

• L'écart de réévaluation, en indiquant les mouvements de l'exercice et toute restriction de cet écart aux actionnaires.

116

IAS 16 (suite)

Application:

Une entreprise a acquis le 1er janvier N -5 :- Une immobilisation non amortissable : A pour une valeur de 100 KD- Une immobilisation amortissable : B (en linéaire sur 20 ans) pour une valeur de 1.000 KD

En N -1 (à la clôture), elle procède à la réévaluation selon la juste valeur de ces immobilisations, déterminées en fonction des valeurs de marché.Juste valeur pour l’immob A : 200 KDJuste valeur pour l’immob B : 1.500 KD

117

IAS 16 (suite)suite des données

A

B

Amortissement de B

Valeur résiduelle de B

Valeur de l’ensemble

Coût historique Valeurs réévalués Ecarts de réévaluation

1) Remplir le tableau suivant en date du 31/12/N -1 selon la norme IAS 16

2) Comment sera comptabilisé l’écart de réévaluation selon la norme IAS 16 au 31/12/N-1 ?

En charges En produits

En capitaux propres

118


A

B

Amortissement de B

Ecart de réévaluation

31/12/N -1 Débit Crédit

100

1.000

250

850

3) Quel est au 31/12 N -1 le schéma d’écriture à choisir ?

31/12/N -1

A

B

Amortissement de B


Débit Crédit

100

500

250

850

119


31/12/N -1

A

B

Amortissement de B

Débit Crédit

100

1000

250

Produit de réévaluation(Plus value de réévaluation)

850

4) Quel sera, à partir de N, l’amortissement annuel à comptabiliser ?

133,3 113,3

100 50

120


Actif

A

B

Amortissement de B



Valeur avant réévaluation

Valeurs réévalués Ecarts de réévaluation

200

1.500

5) Au 31/12/N, la juste valeur de l’ensemble s’élève à 800KD (dont 100 KD pour A), remplir selon l’IAS16, le tableau suivant au 31/12/N

6) En supposant que l’écart de réévaluation réalisé a été transféré en bénéfice non distribué, quel est le solde de cet écart au 31/12/N ?

850 800

793

121


7) Qu’advient-ils des 800KD de moins-value générés par cette nouvelle adaptation de la juste valeur ?

On les passe en charge

On les impute sur l’écart de réévaluation passé en charge

On les impute en priorité sur l’écart de réévaluation et le reliquat en charge

8) Quel sera en N + 1 l’amortissement annuel à comptabiliser ?

50 70

90 110

122


Actif

A

B

Amortissement de B



Valeur avec réévaluation


100

700

- 50

650

750

100

520

0

520

620

0

- 180

50

- 130

- 130

9) En N + 1, la juste valeur s’établit à 620 KD (dont 100KD pour A).Avec les mêmes principes que pour la question précédentes, selon l’IAS 16, le tableau

suivant au 31/12/N +1 à été rempli, intégrant la nouvelle dotation de 50 KD avant réévaluation

Quel est le traitement comptable correct parmi les affirmations suivantes ?

On passe les 130 KD en charges

On impute les 130 KD sur les capitaux propres

123


Dotation dépréciation des immobilisations

Amortissement de B

Perte de valeur B

31/12/N +1 Débit Crédit

130

50

180

10) Quel est le schéma d’écriture correct au 31/12 N +1 ?


Amortissement de B

B


130

50

180

124

IAS 16 (suite)Corrigé

Actif

A

B

Amortissement de B



Coût historique Valeurs réévalués Ecarts de réévaluation

100

1.000

- 250

750

850

200

1.500

0

1.500

1.700

100

500

250

750

850

1/la situation au 31/12/N-1 selon IAS 16 est la suivant:

N -1 est la cinquième année d’amortissement du bien, soit 1.000 x 5/20 = 250Quand on réévalue les actifs corporels à la valeur du marché, on écrase l’amortissement et on inscrit l’immobilisation pour sa valeur de marché avec des amortissements à zéro

125


Question 2:La réponse à cocher est :« En capitaux propres »Les plus values globales de réévaluation doivent figurer intégralement en « écart de réévaluation » dans les capitaux propres.

3) l’opération de réévaluation impose l’écriture suivante:

31/12/N -1

A

B

Amortissement de B


Débit Crédit

100

500

250

850

L’impact au compte de résultat est nul

126


• Question 4:• La réponse à cocher est : 100• La nouvelle valeur à amortir est la juste

valeur des constructions, soit 1.500.• Cette valeur est à amortir sur 15 ans (soit

les 20 ans initiaux, diminué des 5 ans déjà amorti) soit : 1.500 / 15 = 100

127


Actif

A

B

Amortissement de B



Valeur avec réévaluation


200

1.500

- 100

1.400

1.600

100

700

0

700

800

- 100

- 800

+ 100

- 700

- 800

5) Au 31/12/N, la situation selon IAS 16 est la suivante:

128


• Question 6:• L’écart de réévaluation est réalisé à mesure que l’actif est utilisé.• Il peut être transféré en réserves sans passer par le comte de résultat.• Dans notre cas, la reprise est effectuée sur 15 ans, soit : 750 / 15 = 50 par an.• Le solde de l’écart de réévaluation ressort donc à : 850 – 50 = 800

Question 7:La réponse à cocher est :« On les impute sur l’écart de réévaluation »Comptablement l’écriture est la suivante :

31/12/N


Amortissement de B

A

B

Débit Crédit

800

100

800

100

129


Question 8:La réponse à cocher est : 50La nouvelle valeur comptable est de 700 qu’il convient d’amortir sur 14 ans (20 ans – 6 ans),Soit 700 / 14 = 50

Question 9:La moins value latente est constatée en charges, dans la mesure où il ne subsiste aucun écart de réévaluation dans les capitaux propres

Dotation dépréciation des immobilisations

Amortissement de B

B


130

50

180

10) l’écriture au 31/12/N+1 est:

130

IAS 17 - Contrats de location

Définition : Le principe de la norme IAS 17 est que les modifications et autres évènements sont

compatibles et présentés en fonction de leur substance et de leur réalité financière et non pas seulement de leur forme juridique

Objectif : L’objectif de la norme IAS 17 est d’établir pour le preneur et le bailleur, les principes

comptables appropriés et les informations à fournir au titre des contrats de location financement et des contrat de location simple.

Champ d’application : La norme IAS 17 s’applique aux accords qui transfèrent le droit d’utilisation des

actifs, même s’ils imposent au bailleur des prestations importantes dans le cadre de l’exploitation ou de la maintenance des actifs.

En revanche, elle ne s’applique pas aux contrats de services qui ne transfèrent pas le droit d’utilisation des actifs de l’une des parties contractantes à l’autre partie.

131

IAS 17 - Contrats de locationsuite

Camp d'application

La norme IAS 17 concerne tous les contrats de locationautres que :

• Les contrats de location portant sur l'exploration ou l'utilisation de minéraux, gaz naturel, pétrole et toute ressource similaire non renouvelable ;

• Les accords de licences audiovisuelles, de droits d'auteurs et droits similaires ;

• Ceux concernant les immeubles de placement (locataires appliquant la norme IAS 40, bailleurs en location simple) ;

• Ceux concernant les actifs biologiques (locataires en location financement, bailleurs en location simple).

132


Une cession-bail est une transaction au cours de laquelle une entité cède un de ses actifs à un tiers pour le reprendre à bail et débouchant

sur :

Location financement Location simple

Les plus-values éventuelles liées à la cession du bien au bailleur par le preneur (vendeur) doivent être étalées et amorties sur la durée du contrat.

Prix de vente< Juste valeur

La perte ou le profit est immédiatement constaté.Si la perte est compensée par une location en dessous du prix du marché, elle est étalée et amortie sur la durée du contrat.

Prix de vente= Juste valeur

Les pertes et profits sont immédiatement constatés.

Prix de vente> Juste valeur

Le surplus est différé et amorti sur la durée du contrat.

133

IAS 17 - Contrats de locationComptabilisation

Comptabilisation Chez le preneur Chez le bailleur

A la signature du contrat :Immobilisation X Dettes financières X

X étant le plus faible de la juste valeur et de la valeur actualisée des paiements minimaux.

Au paiement des échéances : Dette financière Y Charge financière Z

Banque Y+Z

A la signature du contrat :Créance X Immo X

A réception des échéances :

Banque Z+Y Produits financiers Z

Créance Y

LocationFinancement

Location simple

Charge locative Produit de location

134


Application:Voici les caractéristiques d'un contrat proposé à unesociété qui souhaite financer un véhicule de direction de100 KD, Durée du contrat: 3 ans,

Loyer annuel à terme échu de 33 KD, Option d'achat: 20 KD,

Durée d'utilisation de l'actif : non déterminée,

Taux d'actualisation à retenir : 10% par hypothèse,

On estime qu'un véhicule de ce type perd beaucoup de sa valeur les trois premières années (70% de sa valeur perdus en trois ans),

Ce véhicule de luxe sera à coup sûr acquis par le preneur en fin de contrat.

135


Corrigé:Si l'on énumère les éléments d'appréciation :

1) Transfert de propriété à la fin du contrat Le contrat ci-dessus permet le transfert de propriété à partir du moment où le preneur accepte de régler les 20KD d'option d'achat Il n'y a cependant pas de transfert immédiat de la propriété,

2) Option d'achat en fin de contrat à un prix suffisamment inférieur à la juste valeur estimée de l'actif à la date de levée de l'option, À la date de levée de l'option, la juste valeur du véhicule s'élève à 100 KD - 70%, soit 30 KD, Le prix d'achat de 20 KD prévu contractuellement est inférieur au prix du marché (il représente 2/3 de la juste valeur),

3) La durée du contrat doit couvrir la majeure partie de la durée d'utilité de l'actif et ce, même en l'absence du transfert de propriété, La durée du contrat est de 3 ans, On peut estimer qu'elle est inférieure à la durée d'utilité non déterminée de l'actif.

136


SUITE CORRIGE:4) Au début du contrat, la valeur actualisée des paiements minimaux du contrat

s'élève au moins à la quasi-totalité de la juste valeur de l'actif loué, Valeur actualisée des paiements minimaux: 33/1,1 + 33/1,12 + 33/1,13 + 20/1,13 = 97, au moins égale à la quasi-totalité de la juste valeur au début du contrat (puisque valeur du bien = 1 00),

5) L'actif loué est d'une nature telle que seul le preneur peut en jouir sans y apporter de modifications majeures, Ce critère ne s'applique pas ici; on présume que le véhicule pourrait être loué dans les mêmes conditions et les mêmes usages à toute entreprise qui souhaiterait en jouir,

Conclusion : L'étude des caractéristiques du contrat nous conduit à le qualifier de contrat

de location financement

137


Application 2:Une société finance une machine industrielle via un contrat de location-

financement.La valeur de la machine est de 90.000 D.Le contrat consiste en une série de 7 versements à terme échu de 16.130D La durée de vie économique de la machine est de 10 ans.

A partir de ces deux hypothèses de prix de levée de l’option, il faut déterminer si l’option d’achat est incitative : le taux d’intérêt implicite du contrat et l’écriture comptable du financement.

Hypothèse 1 : levée d’option à 13.020 DHypothèse 2 : levée d’option à 30.000 D

138


Corrigé:

Hypothèse 1 : levée d’option à 13.020 DLa dépréciation annuelle de l’actif est de : 90.000 / 10 = 9.000 DLa valeur nette comptable au bout de 7 ans s’établie à 9.000 x 3 = 27.000 D

27.000 D > 13.020 D

Le taux implicite se détermine en résolvant l’équation suivante :

1 – (1+i) -7 13.02090.000 = x 16.130 + = 8% i (1 + i)7

139


Corrigé suite:• Hypothèse 2 : levée d’option à 30.000 D• 27.000 D < 30.000 D

• Le taux implicite du contrat se détermine ainsi (en supposant que la valeur nette de 27.000 D soit égale à la juste valeur)

140


Suite corrigé: 1 – (1+i) -7 27.00090.000 = x 16.130 + = 10,70% i (1 + i)7

Il faut immobiliser

1 – (1,107) -7 16.130 * = 76.750 D i

Immobilisation

Dette financière

Débit Crédit

76.750

76.750

141


Application 3:Reprenons le cas de l’application 2 avec l’hypothèse de levée d’option à 10.320 La société étudiée le financement d’une machine industrielle via un contrat location-financement :La valeur de la machine est de 90.000 Le contrat consiste en une série de 7 versement à terme échu de 16.130.Le taux d’intérêt implicite du contrat s’élève à 8%.Un prix d’achat résiduelle est fixé à 10.320.La durée de vie économique de la machine est de 10 ans.

142


143


Au 01/01/N (à la signature) on passe l’écriture suivante:

Matériel industriel 90.000 Dettes financières 90.000

Au 31/12/N on passe l’écriture suivante, concernant le règlement de la première échéance:

Dettes fin 8.930Charges d’int 7.200 Banque 16.130

Au 31/12/N on amortit le matériel:

Dotation aux amortissements 9.000 Amorti du mat indus 9.000

Et ainsi de suite pour les exercices suivants.

144

IAS 17 - Contrats de locationsuite, application 4

145

IAS 17 - Contrats de locationsuite, application 4

146


Les transactions de cession-bail:Il représente le cas ou l’entreprise cède un de ses

actifs à un tiers pour le reprendre a bail.Comptabilisation: 2 cas se présentent: S’il s’agit d’1 contrat de location financement, toutes

les plus values éventuelles liées à la cession du bien au bailleur par le preneur doivent être étalées et amorties sur la durée du contrat;

S’il s’agit d’1contrat de location simple, plusieurs hypothèses doivent être envisagées.

147


Application:

Une société à acquis au 01/01/N-10 des immeubles de bureaux pour 250.000 D. évalués au coût historique et amortis sur 25 ans.

Confrontée à des problèmes de trésorerie, elle revend ses biens à la société B au 01/01/N pour 180.000 D

La société B s’engage à lui louer les immeubles pendant 10 ans, lui garantissant une option d’achat au prix intéressant de 20.628 D au 31/12/N+9

148


Corrigé :A la signature du contrat:

Disponibilités 180.000 Produits de cession d’actif 180.000

Sortie de l’actif:

Valeur compta des actifs cédés 150.000Amorti des actifs cédés 100.000 Constructions 250.000

La vente génère une plus value de 30.000 qu’il convient d’étaler sur la durée du contratIl convient d’isoler à la signature du contrat la plus-value réalisée:

Produits de cession 30.000 produits constatés d’avance 30.000

Le contrat location:

Constructions 180.000 dettes financières 180.000

149


• Au 31/12/NEnregistrement du paiement de l’échéance:

Dettes financières 10.000Charges d’Int 18.000 Banque 28.000

Amortissement de l’actif:

Dotations aux amorti 12.000 Amorti des constructions 12.000

Étalement de la plus-value:

Produits constatés d’avance 3.000 Produits de cessions des actifs 3.000

150


Application: Une entreprise a conclu le 2 Jan N un contrat de crédit-bail

avec une société spécialisée, portant sur un matériel industriel. À cette date, la valeur du matériel est estimée à 200000 D. les modalités du contrat sont:

Versement initial (dépôt de garantie restituable si l’option n’est pas levée):10000;

8 loyers semestriels de 26000 versés à terme échu; Option d’achat du bien à la fin de la 4° année:25000;Le bien a une durée de vie estimée de 5ans. Sa valeur

résiduelle à l’issu du contrat sera de 40000 D.Pour quelle valeur le bien doit-il être comptabilisé

151


Solution:La valeur résiduelle non garantie est estimée à

40000-25000=15000 D.Le taux d’intérêt implicite (semestriel) du contrat est

donné par l’équation: 1-(1+i)-8 25000 15000

200000=10000+26000*------------- + ------------ + --------- i (1+i)8 (1+i)8

La résolution de cette équation donne un taux semestriel de 5,59% soit un taux annuel de 11,5%

152


En actualisant les paiements minimaux au taux d’intérêt semestriel du contrat on obtient une valeur de:

1-(1,0559)-8 25000

10000+26000* ------------- + ------------ = 190287 D. i (1,0559)8

Cette valeur étant inférieure à la juste valeur du bien, c’est elle qui figurera à l’actif.

L’écriture suivante sera comptabilisée le 02/01/N:Matériel 190287 dettes financières 190287

153


Les décaissements liés au contrat:

Date Flux (1)Décaissements

Intérêts (2)(4)*5,59%

Remboursements(2)-(1)

Cap restant du(4)

190287

02/01/N 10000 0,00 10000 180287

30/06/N 26000 10078,04 15921,96 164365,04

31/12/N 26000 9188,01 16811,99 147553,05

30/06/N+1 26000 8248,22 17751,78 129801,26

31/12/N+1 26000 7255,89 18744,11 111057,16

30/06/N+2 26000 6208,09 19791,91 91265,25

31/12/N+2 26000 5101,73 20898,27 70366,98

30/06/N+3 26000 3933,51 22066,49 48300,49

31/12/N+3 26000 2700 48300 0,00

154


Écritures à comptabilisées en N:

Dettes fin (10000+15922+16812) 42734

Intérêts (10078+9188) 19266

Banque 62000

Dotations aux amortissements = 190287/5

155

IAS 38 immobilisations incorporelles

Objectif:Son objectif est de définir les critères de reconnaissance des

immobilisations incorporelles. Elle précise également le traitement comptable des immobilisations incorporelles non traitées spécifiquement par d’autres normes.

Champ d’application:La norme IAS 38 s’applique à toutes les immobilisations

incorporelles, exceptés: Les actifs financiers IAS 39; Les droits miniers et les coûts de développement liés aux

activités d’extraction de pétrole, de gaz….; Les immobilisations incorporelles couvertes par d’autres

normes.

156

IAS 38 immobilisations incorporelles

• Traitement comptable:• L’immobilisation incorporelle est un actif non monétaire identifiable sans

substance physique. Elle est élément incorporel satisfaisant les 3 conditions suivantes:

Caractère identifiable: l’élément incorporel peut être séparable (cédé, transféré, loué, échangé);

Contrôle d’une ressource: l’entreprise à le pouvoir d’obtenir des avantages économique de l’élément incorporel;

Existence d’avantages économiques futures.Ainsi ne constituent pas des immobilisations incorporelles: Les frais d’établissement; Les dépenses de formation; Les dépenses de puplicité et de promotion; Les dépenses de réorganisation; Le Goodwill généré en interne.

157

IAS 38 immobilisations incorporelles (suite)

• Constituent ainsi des immobilisations incorporelles:

Les licences informatique;Les droits de reproduction;Les quotas d’importations;Les franchises.

158


Fait générateur:La norme impose 2 conditions à la comptabilisation d’une

immo incorpo: Probabilité que les avantages économiques liés à l’actif iront

à l’entreprise; Possibilité d’évaluer de manière fiable.Les immo incorpo peuvent résulter:- D’acquisition séparée- De création en interne- D’échange entre 2 entités- De regroupement d’entreprise

159


• Immob incorpo générées en interne: sa création en interne se décompose en 2 phases:

Une phase de recherche; Une phase de développement.Exemples d’activités de recherche: Les activités visant à obtenir de nouvelles connaissances; La recherche d’application; La recherche d’autres matériaux, dispositifs,

produits,procédés, systèmes; La formulation,la conception, l’évaluation et le choix final

retenu d’autre possibilités de matériaux, produits, procédés,systèmes.

160


• Exemple d’activités de développement:La conception, la construction et les tests de

pré production de modèles et de prototypes;La conception d’outils gabarits,moules et

matrices impliquant une technologie nouvelle;La conception, construction et l’exploitation

d’une unité pilote qui n’est pas d’une échelle permettant une production commerciale;

161


• Les conditions d’activation:Les frais de développement sont obligatoirement immobilisés si l’entreprise

peut prouver qu’elle satisfait aux six critères suivant simultanément:o La faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immo incorpo;o Son intention d’achever l’immo incorpo;o sa capacité à utiliser ou à vendre l’immo incorpo;o La façon dont l’immo incorpo génèrera des avantages économiques

(l’existence d’un marché pour la production issue de l’immo incorpo);o La disponibilité de ressources (techniques, financières et autres) pour

achever le développement;o Sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à l’immo

incorpo au cours de son développement.

162


• Exemple:• La société tonic, spécialisée dans le cosmétique,

nous présente, pour l’exercice N la décomposition de ses frais de recherche et développement liés à la création d’une nouvelle crème solaire:quel est le montant à immobilisé?

Recherche fondamentale

Recherche appliquée

Frais de développement

total

8000 20000 10000 15000 53000

Période Jan/Fev Mars/Avr Mai Juin

Conditions d’activation satisfaites

N/A N/A NON OUI

163


• Solution:La norme IAS 38 ne distingue pas les frais de

recherche fondamentale et celle appliquée, qui doivent être constatés en charges. Seuls les frais de développement doivent être immobilisés, à compter de la date de réalisation des six conditions d’activation.

On doit donc immobiliser 15000 (frais de développement) à la date de réalisation des condition d’activation.

164


• Application:Une société de taxi a acquis le 01/01/N une licence

de taxi, d’une durée d’utilité de 10 ans, au prix de 80000 D.

Les licences de taxi de cette entreprise sont évaluées à la juste valeur.

En N et N+1, aucune réévaluation n’a été effectuée en l’absence de variation significative du prix de marché.

Au 31/12/N+2, la juste valeur s’élève à 98000 D

165


• Solution:

Avant Réévaluation

Après réévaluation

Écart

FinN+2

Valeur brute

80000 98000 18000

amorti (24000) 0 24000

56000 98000 42000

166


• Solution:La valeur réévaluée devient la nouvelle valeur d’origine (écrasement des

anciennes valeurs).L’écart de réévaluation est de : 98000-56000=42000 D, il est comptabilisé dans les capitaux propres.

Licence d’exploitation 18000Amortissement du droit d’exploit 24000 Écart de réévaluation 42000

À la fin de l’exercice N+3, il reste 7 années d’amorti.La dotation s’élève à: 98000/7=14000.La valeur comptable de la licence d’exploit fin N+3 est donc de 98000-14000=84000.

167


• AMORTISSEMENT:La durée d’utilité d’une immobilisation incorporelle est fini ou

indéterminée. Elle peut être considéré comme indéterminée si l’analyse de

tous les facteur pertinents ne donne pas de limite prévisible à la période durant laquelle l’actif va générer des entrées nettes de trésorerie (non amortissable);

Elle peut être considéré fini, l’amortissement est comptabilisé.

NB: la valeur résiduelle d’un actif incorpo est réputé nulle, sauf s’il existe un engagement ferme de rachat de l’actif par un tiers à la fin de la durée d’utilisation.

168


• Les facteurs suivants sont pris en compte pour déterminer la durée d’utilité d’une immo incorpo :

Utilisation attendue par l’entreprise, du fait qu’il pourrait être par une autre équipe;

Cycle de vie caractéristique de l’actif et information publiques concernant l’estimation des durées d’utilité d’actifs semblable utilisés de façon similaires;

La durée du contrôle sur l’actif et les limitations juridiques; Le fais que la durée d’utilité de l’actif dépend ou non de la

durée d’utilité d’autres actifs de l’entreprise.

169

IAS 36 Dépréciation d’actifs

L’essentiel de la norme:

Une entreprise doit apprécier, à chaque date de clôture, s’il existe un quelconque indice (interne ou externe) montrant qu’un actif à pu perdre de la valeur. Dans l’affirmative, l’entreprise doit estimer la valeur recouvrable de l’actif.

Une dépréciation est constatée dés lors que la valeur recouvrable d’un actif est inférieure à sa valeur comptable.

Perte devaleur

= Valeurcomptable

- Valeur recouvrable

170


Comptabilisation d’une perte de valeur:

Actif valorisé au coût Actif réévalué

Charge au compte de résultat

D’abord en déduction de l’écart de réévaluation, puis en charge au-delà de celui-ci

171


Notion d’unités génératrices de trésorerie(UGT):

Cette méthode s’applique aux cas pour lesquels il n’est pas possible de déterminer la valeur recouvrable d’un actif isolé.

La valeur recouvrable d’une UGT est le montant le plus élevé entre la juste valeur nette des frais de cession et la valeur d’utilité de l’UGT

172

IAS 36 Dépréciation d’actifsChamp d’application:La norme IAS 36 s’applique à la comptabilisation de la dépréciation de tous les actifs, sauf par exemple: les immeubles de placement (IAS40);Les stocks (IAS 2);Les en-cours liés aux contrats de

construction (IAS 11);Les actifs impôts différés (IAS 12);

173

IAS 36 Dépréciation d’actifs Indices de dépréciation:1/ Indices internes: Obsolescence ou dégradation physique d’un actif; Changement important survenu dans le degré ou le mode d’utilisation

d’un actif (la durée d’utilité devient fini, alors qu’elle été indéfinie); Performance économique inférieure aux prévisions.2/ Indices externes: Baisse de la valeur de marché de l’actif considéré; Changement important survenu dans l’environnement technique,

économique, juridique ou de marché; Évolution à la hausse des taux d’intérêt; Valeur comptable de l’actif net supérieure à la capitalisation boursière.

174


Évaluation de la dépréciation:Principes de base: La perte de valeur d’un actif est

égale à l’excèdent de la valeur comptable par rapport à la valeur recouvrable

La valeur recouvrable est définie comme étant le montant le plus élevé entre la juste valeur nette des frais de cession de l’actif et sa valeur d’utilité.

La valeur d’utilité nécessite deux étapes:- Détermination des flux de trésorerie générés par

l’actif;- Application d’un taux d’actualisation approprié.

175


Application:

Une entreprise acquiert le 01/01/N un distributeur automatique de sandwichs pour 200KD, dont la durée d’utilisation est fixée à 5 ans. En N+4, la machine sera totalement amortie et sera vendue pour 20 KD, après une remise en état de 10 KD. Les conditions de revente sont prévues par le concessionnaire de la machine au contrat.

On établit pour cet actif le budget suivant en KD:

176


Année réel Budget

N N+1 N+2 N+3 N+4

Chiffre d’affaires 200 200 250 300 300

Charges 70% 60% 60% 60% 60%

marge 30% 40% 40% 40% 40%

177


Au 31/12/N, le taux d’actualisation retenu est fixé à 5%

1- Quelle est la valeur d’utilité de l’actif au 31/12/N?

2- Sachant que le prix de vente net du bien est de 180 KD au 31/12/N quelle est la valeur recouvrable du bien?

3- Sachant que l’amortissement de l’actif s’effectue en linéaire sur 5 ans une dépréciation s’avère-t-elle nécessaire au 31/12/N?

178


Solution:1- La valeur d’utilité de l’actif doit être calculée en

actualisant les flux de trésorerie futurs attendus de l’utilisation de l’actif:

200*0,4*(1,05)-1 + 250*0,4*(1,05)-2 + 300*0,4*(1,05)-3 + 300*0,4*(1,05)-4

=369,3 KDL’actualisation de l’opération de cession:(20 – 10)*(1,05)-4 = 8,2 KDLa valeur d’utilité = «369,3+8,2 = 377,5 KD

179


2-La valeur vénale est inférieure à la valeur d’utilité; la valeur recouvrable est le montant le plus élevé des deux valeurs, soit 377,5 KD.

3- Au 31/12/N, la machine a été amortie pour 20% (1 année sur 5 ans). Sa VNC est donc

200 * 0,8 = 160 KD

VNC < V. Recouvrable pas de dépréciation.

180


Enregistrement d’une perte de valeur:Perte de valeur = VNC – Valeur recouvrable

Cette perte fait l’objet d’un traitement comptable différencié selon le mode de valorisation des actifs.

Actifs valorisés au coût: la perte de valeur est comptabilisée en charges au compte de résultat. Au bilan, apparaît une dépréciation des immobilisations.

181


Application:

Un matériel valorisé au coût historique amorti a une VNC de 200KD

Sa valeur recouvrable s’élève à 120 KD.

L’écriture comptable à passer à la clôture est la suivante:

31/12/N

68 Dotation pour dépréciation 80

29.. Dépréciation Mat 80

182


Actifs réévalués:

La perte de valeur est comptabilisée en déduction de l’écart de réévaluation. Au-delà de celui-ci, la dépréciation est comptabilisée en charges.

183


Application:

Un matériel est inscrit au bilan au 31/12/N pour une valeur nette de 1100 KD avant les tests de perte de valeur.

Il a fait l’objet d’une réévaluation par le passé. L’écart de réévaluation figurant dans les capitaux propres s’élève à 150 KD.

Au 31/12/N, sa valeur d’utilité est de 900 KD.

184


Solution:L’enregistrement de la perte de valeur s’effectue

comme suit:

31/12/NÉcart de réévaluation 150Dotation pour dépréciation 50 Matériel indust 150 Dépréciation du Mat Indus 50

185


Ajustement des amortissements futurs:

En cas de dépréciation d’un actif, le plan d’amortissement est modifié pour les exercices futurs. La base d’amortissement est égale à la valeur comptable révisée de l’actif (valeur d’origine diminuée des amortissements et des pertes de valeur).

186


Application:Un matériel valorisé à son coût historique a été acquis le 01/01/N-2 pour 1000 KD est

amorti en linéaire sur 5 ans.Sa valeur recouvrable s’élève à 450 KD au

31/12/N-11- Déterminer la perte de valeur au 31/12/N-12- Déterminer la dotation aux amortissement à

passer au titre de l’exercice N.

187

IAS 36 Dépréciation d’actifsSolution:1- En N-1, le matériel a été amorti pour 400 KD soit 1000* 2/5 = 400VNC = 1000 – 400 = 600 KDLa valeur recouvrable = 450 KD < VNC, d’où la nécessité d’une

dépréciation de 150 KD 31/12/N-1Dotation pour dépréciation 150 Dépréciation Mat Indus 1502- La nouvelle base amortissable est donc de 450 KD, restant à amortir sur

3 ans. En N la dotation aux amortissement s’élève à 450/3 = 150

31/12/NDotation aux amortissements 150 Amorti Mat Indus 150

188


Reprise d’une perte de valeur:À la clôture de l’exercice si un indice indiquant qu’une perte de

valeur antérieurement constaté peut avoir diminué, voir disparu, il convient de recalculer la valeur recouvrable de l’actif.

La comptabilisation d’une baisse de la perte de valeur est différente selon la méthode de valorisation de l’actif.

A- Actifs au coût la reprise est constatée en produit au compte de résultat;

B- Actifs réévalués la reprise est traitée comme une augmentation de l’écart en capitaux propres, sauf pour la partie antérieurement constatée en charges.

189


Application:

Une entreprise a acquis une machine le 01/01/N-2 pour 1000 KD. Cette machine est amortie en linéaire sur 4 ans. Au 31/12/N-1, elle constate une dépréciation de 200 KD.

Au 31/12/N, des indices lui permettent de faire la reprise de la perte de valeur.

190


Au 31/12/N, en l’absence de dépréciation le 31/12/N-1, la VNC de la machine aurait été:

Compte tenu de la perte de valeur constatée le 31/12/N-1, la VNC se présente comme suit:

N-2 N-1 NVNC à l’origine 1000 750 500Amortissement 250 250 250VNC à la clôture 750 500 250

191


La machine après reprise ne doit pas excéder 250.

La reprise donc n’est pas de 200, mais limitée à 250-150= 100

N-2 N-1 N

VNC à l’origine 1000 750 300Amortissement 250 250 150Perte de valeur - 200 -VNC à la clôture 750 300 150

192

IAS 7 – Le tableau des flux de trésorerie

Définition :Le tableau des flux de trésorerie fournit des informations qui permettent aux utilisateurs d’évaluer les changements de l’actif net de l’entreprise, sa structure financière et sa capacité de modifier les montants et l’échéanciers des flux de trésorerie pour s’adapter aux changements de circonstances et opportunités.

Objectif :L’objectif de la norme IAS 7 est d’imposer la fourniture d’une information sur l’historique des évolutions de la trésorerie d’une entreprise au moyen d’un tableau de flux de trésorerie.

L’information est réputée utile aux utilisateurs, car elle leur apporte une base d’évaluation de la capacité de l’entreprise à générer de la trésorerie.

193


Les flux de trésorerie retenus par l’IAS 7 sont de 3natures :

• Flux OpérationnelLe montant des flux de trésorerie des activités opérationnelles est un indicateur clé de la mesure dans laquelle les opérations de l’entreprise ont générées suffisamment de flux de trésorerie pour :

Rembourser ses emprunts,

Maintenir la capacité opérationnelle de l’entreprise,

Verser des dividendes,

Faire de nouveaux investissements sans recourir aux ressources externes de financement.

194


Les flux de trésorerie retenus par l’IAS 7 sont de 3natures :

• Flux OpérationnelLe montant des flux de trésorerie des activités opérationnelles est un indicateur clé de la mesure dans laquelle les opérations de l’entreprise ont générées suffisamment de flux de trésorerie pour :

Rembourser ses emprunts,

Maintenir la capacité opérationnelle de l’entreprise,

Verser des dividendes,

Faire de nouveaux investissements sans recourir aux ressources externes de financement.

195


• Flux d’Investissement

Il comprend toutes les acquisitions d’immobilisations qui ont été payées lors de l’exercice social.

Il peut être réduit si l’entreprise a cédée des immobilisations.

Il comprend les mouvements sur prêts et les mouvements sur créances et dettes d’immobilisations.

Il ne comprend pas les investissements réalisés en location-fianancement.

Les acquisitions et sorties de filiales figurent dans les flux de trésorerie liées aux opérations d’investissement.

196


• Flux de Financement

Par exemple :

Émission d’actions ou autres opérations de capitaux propres,

Sorties de trésoreries faites aux actionnaires pour racheter leurs actions,

Produits d’émission d’emprunt obligataires…

Leur addition explique pourquoi la trésorerie a augmenté ou diminuée durant l’exercice.

197


A

B

C

A + B + C

Flux de trésorerie des activités opérationnelles

Flux de trésorerie des activités d’investissement

Flux de trésorerie des activités de financement

Variation de trésorerie

= Trésorerie d’ouverture

- Trésorerie de clôture

Excédent financier dégagé par l’activité

Effort d’investissement réduit des cessions d’immobilisations. Politique financière

198


Selon la norme IAS 7 on peut utiliser 2 méthodes de présentation des flux issus des activités opérationnelles :

Méthode directe(Méthode

encouragée)

Méthode indirecte

199

La méthode directe

Elle consiste à présenter en brut les encaissements et décaissements pour chaque opération d’exploitation :- A partir des enregistrements comptables ou - En ajustant les ventes, coûts des ventes et les autres éléments du compte de résultat en fonction des variations de stocks, créances et dettes opérationnelles pour lesquelles les flux de trésorerie correspondent à des flux d’investissement ou de financement.

La méthode indirecte

Elle reconstitue les flux de trésorerie en ajustant le résultat net de l’entreprise avec les éléments suivants :- Eléments sans impact sur la trésorerie : amortissements, provisions, impôts différés, gains ou pertes latentes, bénéfices non distribués des entreprises associés et intérêts minoritaires ;- Décalages d’encaissements ou décaissements d’exploitation : variation durant l’exercice des stocks, créances et dettes opérationnelles,- Eléments pour lesquels l’impact consiste en flux de trésorerie d’investissement ou de financement.

200

Tableaux des flux de trésorerie par la méthode directe

Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles

Encaissement reçu des clients- sommes versées aux fournisseurs et au personnel= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles- intérêts payés- impôts sur le résultat payés

= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles (A)

Flux de trésorerie provenant des activités d’investissement

- acquisition filiale sous déduction trésorerie acquise- acquisition d’immobilisations corporelles+ cessions d’immobilisations corporelles+ intérêts reçus+ dividendes reçus- IS payé sur la vente des immobilisations

= flux de trésorerie provenant des activités d’investissement (B)

Flux de trésorerie provenant des activités de financement

+ encaissements provenant de l’émission d’actions+ encaissements provenant d’emprunts à long terme- remboursements provenant d’emprunt à long terme ou de contrats de location-financement- dividendes versés- intérêts sur emprunts versés

= flux de trésorerie provenant des activités de financement (C)

Variation nette de trésorerie ou d’équivalents (A+ B + C) = (D)Total cash flow

Trésorerie ou équivalents de trésorerie à l’ouverture de l’exercice (E)

Trésorerie ou équivalents de trésorerie à la clôture de l’exercice (D + E)

201

Tableaux des flux de trésorerie par la méthode indirecte


Résultat net + amortissements et provisions+ charges financières courantes- produits financiersNeutralisation des éléments hors exploitation+ / - résultat de change+ / - variation du besoin en fond de roulement- intérêts payés- impôts sur les résultats payés= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles (A)






- acquisition filiale sous déduction trésorerie acquise- acquisition d’immobilisations corporelles+ cessions d’immobilisations corporelles+ intérêts reçus+ dividendes reçus Variation TVA sur cession d’immobilisations = flux de trésorerie provenant des activités d’investissement (B)

+ encaissements provenant de l’émission d’actions+ encaissements provenant d’emprunts à long terme ou de contrats de l location-financement- remboursements provenant d’emprunt à long terme ou de contrats de location-financement- intérêts sur emprunt versés- dividendes versés = flux de trésorerie provenant des activités de financement (C)

202


Exemple - Les données

203

Exercice : Hypothèse de base – Balance d’ouverture

ClientsTVA à récupérerStocks produits finisImmobilisations brutesImmobilisations (amortissement cumulés)Capital socialDividendes à payerEmprunt à long termeTVA à payerFournisseursCrédits diversBanque

Total

50.0004.000

20.00015.000- 8.000

- 50.000- 5.000

- 15.000- 20.000- 10.000

019.000

0

On suppose que, pendant le mois de 30 jours qui suis l’ouverture, les opérations suivantes qui sont réalisées (les achats et les ventes sont soumis

à un taux de TVA arrondi à 20%)

Ventes HTDotation aux amortissementsAchats externesSalaires brutsCharges sociales patronalesVente immobilisation (payée comptant)VNC immobilisation cédéesFrais financiers CT(payés comptant)Valeur brute des immobilisations cédées

90.0003.0008.0008.0005.0004.0003.0002.0005.000

Dont 2.000 en fabrication

A 100% en fabricationDont 6.000 en

fabricationDont 4.000 en

fabrication

204

Exercice : Hypothèse complémentaire (ratios de gestion)

Taux de marge sur venteTaux de rotation des stocks (stock final / ventes)Crédit client en nombre de joursCrédit fournisseur en nombre de jourTaux IS courantTaux IS sur les plus valuesRetenues salariales sur salaires bruts

1/3935301/319%20%

205

Balance finale suivanteClientsTVA à récupérerStocks de produits finisImmobilisations brutes- Amortissement cumulésCapital socialDividendes à payerEmprunt à long termeTVA à payer (exploitation)TVA à payer sur immobilisationsFournisseursCréditeurs diversBanqueVentesProduction stockéeTotal produits d’exploitationAchats matières premièresAutres achats externesSalaires et traitementsCharges socialesDotation aux amortissementsTotal charges d’exploitationRésultat d’exploitationRésultat financierPrix de cession des éléments d’actifsVNC des éléments d’actif cédésRésultat exceptionnelImpôts sur les bénéficesRésultat net

126.0007.600

10.00010.000- 9.000

- 50.0000

- 12.000- 18.000

- 800 - 45.600

- 6.6005.210

90.000- 10.00080.00030.000

8.0008.0005.0003.000

54.00026.000- 2.000

4.000- 3.0001.000

- 8.19016.810

206

La société décide de déclarer en activité de financement les intérêts et les dividendes payés.Par ailleurs, l’impôt sur les sociétés sur les plus values de cession d’immobilisations (taxé à 19%) est rattaché aux flux de trésorerie d’investissements.

Calculs préparatoires

Journal des ventes Balance d’ouverture

Balance de clôture

Delta

Encaissements reçu des clients : 12.000

207


Journal d’achats Balance d’ouverture

Balance de clôture

Delta

Paiements faits aux fournisseurs : 6.000

Ch. Patron. à payer


Journal de paye Balance d’ouverture

Balance de clôture

Delta

.

Ch. Patron. Fab.

Ch. Sal. à payer

Paiements faits aux salariés : 6.400

Banque

Ch. Patron. Adm.

208

La société décide de déclarer en activité de financement les intérêts et les dividendes payés.Par ailleurs, l’impôt sur les sociétés sur les plus values de cession d’immobilisations (taxé à 19%) est rattaché aux flux de trésorerie d’investissements.


Journal des ventes Balance d’ouverture

Balance de clôture

Delta

Clients 50.000 126.000

TVA à payer 20.000 18.000

Ventes HT 90.000

Banque (p. solde) 30.000 18.000 12.000

Encaissements reçu des clients : 12.000

Facturation TTC = 90.000 HT + 20% (tva) = 108.000Nombre de jours de facturation = 30 joursFacturation TTC / jours = 3.600Délai de règlement des clients = 35 joursClients (solde final) = 35 jours X 3.600 = 126.000

209


Journal d’achats Balance d’ouverture

Balance de clôture Delta

Achats externes 8.000

Fournisseurs 10.000 45.600

Achats matières 1er

30.000

Banque (p. solde) 6.000 0 6.000

Paiements faits aux fournisseurs : 6.000

Soit 30 jours d’achats TTC = (30.000 + 8.000) X 1,20 = 45.600

TVA à récupérer 4.000 7.600

Ch. Patron. Adm. 1.000

Salaire brut Adm 2.000

Ch. Patron à payer

- 5.000


Journal de paye Balance d’ouverture

Balance de clôture

Delta

Salaire brut fab. 6.000

Ch. Patron. Fab. 4.000

Ch. Sal. à payer - 1.600

Paiements faits aux salariés : 6.400

Charges sociales part salariale = 8.000 X 20% = 1.600

Banque - 6.400 - 6.400

210

Tableaux des flux de trésorerie par la méthode directe


Encaissement reçu des clients- sommes versées aux fournisseurs et au personnel= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles- intérêts payés- impôts sur le résultat payés

= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles (A)


- acquisition filiale sous déduction trésorerie acquise- acquisition d’immobilisations corporelles+ cessions d’immobilisations corporelles+ intérêts reçus+ dividendes reçus- IS payé sur la vente des immobilisations

= flux de trésorerie provenant des activités d’investissement (B)


+ encaissements provenant de l’émission d’actions+ encaissements provenant d’emprunts à long terme

- remboursements provenant d’emprunt à long terme ou de contrats de location-financement- dividendes versés- intérêts sur emprunts versés



Trésorerie ou équivalents de trésorerie à l’ouverture de l’exercice (E)Trésorerie ou équivalents de trésorerie à la clôture de l’exercice (D + E)

12.000-12.400

- 4000

- 8.000- 8.400

00

4.80000

- 1904.610

00

-3.000

- 5.000- 2.000

- 10.000

19.000

5.210

- 13.790

- 13.790

211

Tableaux des flux de trésorerie par la méthode indirecte


Résultat net + amortissements et provisions+ charges financières courantes- produits financiersNeutralisation des éléments hors exploitation+ / - résultat de change+ / - variation du besoin en fond de roulement- intérêts payés- impôts sur les résultats payés= flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles (A)

16.8103.000

00

1.190- 29.400

000

- 8.400






- acquisition filiale sous déduction trésorerie acquise- acquisition d’immobilisations corporelles+ cessions d’immobilisations corporelles+ intérêts reçus+ dividendes reçus Variation TVA sur cession d’immobilisations = flux de trésorerie provenant des activités d’investissement (B)

00

4.80000

- 1904.610

+ encaissements provenant de l’émission d’actions+ encaissements provenant d’emprunts à long terme ou de contrats de location-financement- remboursements provenant d’emprunt à long terme ou de contrats de location-financement- intérêts sur emprunt versés- dividendes versés


00

3.000

2.0005.000

10.000

5.210

19.000

- 13.790

212


Neutralisation des éléments hors exploitation

Neutralisation impact plus values de cessionNeutralisation des frais financiers (Inclus dans le résultat)Neutralisation de l’IS payé sur les plus-values cession

- 1.0002.000

190

1.190

Variation du fonds de roulement

Variation des clientsVariation des stocksVariation des fournisseursVariation des débiteurs et créditeurs divers (tva à récupérer et d’exploitation)

- 76.00010.00035.6001.000

- 29.400

213

IAS 11 Contrats de construction

• L’essentiel de la norme:On distingue deux types de contrats de construction:

contrats à forfait et contrat en régie.Les produits et charges à rattacher:Produits: prix de vente contractuel éventuellement

grevé de variations probables et mesurables;Charges: coûts directs et frais généraux imputables

au contrat (hors charges administratives et frais de recherche et développement non prévus par le contrat).

214


Objectifs:la norme fixe le traitement comptable applicable aux produits et charges rattachés aux contrats de construction(contrats spécifiquement négociés pour la construction d’un actif ou d’un ensemble d’actifs se rapportant à un même projet et dont l’exécution s’échelonne généralement sur plusieurs exercices).

215


• Champ d’application:La norme distingue deux types de contrats:Les contrats à forfait: pour lesquels le prix

est fixé à l’origine et révisable éventuellement en fonction des closes prévues;

Les contrats en régie: prévoyant le paiement, par le client, du remboursement des coûts engagés plus une rémunération fixe ou variable.

216


Traitement comptable:1/ Traitement unique ou isolé: Lorsqu’un contrat

porte sur plusieurs actifs, la construction de chaque actif doit être traitée séparément si chaque actif a fait l’objet de négociation distinctes et a des produits et charges bien identifiables. Lorsque ces conditions ne sont pas remplies, l’ensemble des constructions est traité comme un contrat unique.

2/ Détermination des produits liés au contrat: Les revenus d’un contrat comprennent le montant initialement négocié des produits et les variations de prix probables et mesurables.

217

IAS 11 Contrats de construction3/ Détermination des charges: les charges rattachées sont composées des coûts

directs, des frais généraux imputables au contrat et des frais contractuellement à la charge du client.(exception faite des frais d’administration générale et des frais de recherche et développement non prévus par le contrat).

4/ Rattachement des produits et des charges:deux situations doivent être envisagées:

Le résultat attendu peut être estimé de façon fiable: - S’il est négatif la perte totale du contrat doit être constatée; - S’il est positif, les produits et charges sont estimés en fonction du degré d’avancement du contrat. Les résultats ne peuvent pas être estimés de façon fiable: - Les produits sont présumés égaux au charges engagées, s’il est probable de récupérer une somme au moins égale à ceux-ci; - Lorsqu’une perte est prévisible, elle doit être immédiatement prise en compte. Dés que la fiabilité des estimations devient suffisante, les produits et les

charges sont rattachés au prorata de l’avancement des travaux (sit 1)

218


Critère de fiabilité de l’estimation: selon le type du contrat:

Pour les contrats à forfait: - Les produits, les coûts et le degré d’avancement

des travaux sont mesurables; - La probabilité d’encaisser le bénéfice est élevée. Pour les contrats en régie: - La probabilité d’encaisser le bénéfice est élevée; - Les coûts sont clairement identifiables et

mesurables.

219


Mesure du degré d’avancement des travaux: Le prorata des coûts engagés par rapport au total

prévu; La proportion du degré d’avancement physique; Les résultats d’une expertise.

L’entreprise devant retenir la méthode appropriée. Seules les charges effectivement consommées sont à prendre en compte.

220


Informations à fournir en annexes: Les méthodes utilisées pour estimer le degré d’avancement; Le montant des produits à rattacher; Le montant des produits rattachés au titre de la période: - Le montant global dû par les clients (actif); - Le montant global dû aux clients (passif). Et, pour chaque contrat en cours à la clôture de l’exercice: - Le montant des coûts engagés et des produits rattachés; - Le montant des avances reçues; - Le montant des retenues (travaux non encore conforme).

221

IAS 11 Contrats de constructionApplication:Soit un contrat de construction se déroulant sur plusieurs exercices. Ce

contrat une fois terminé, devrait très probablement permettre de dégager un résultat bénéficiaire de 2000 s’expliquant comme suit:

Produits prévisionnels : 10000Charges prévisionnelles: 8000À la clôture du premier exercice, les charges engagées s’élèvent à 2500 1-Déterminer le degré d’avancement des travaux par la méthode

(prorata des coûts engagés); 2-Déterminer le montant des produits à rattacher à l’exercice; 3-Déterminer le résultat à rattacher à l’exercice; 4-Repondre aux questions 2 et 3 en faisant l’hypothèse que l’estimation

du résultat bénéficiaire prévisionnel n’est pas suffisamment fiable.

222


Solution : 1/ Le % d’avancement des travaux= 2500/8000=0,3125 Soit:

31,25% 2/ Les produits à rattacher à l’exercice= 10000*31,25%=3125 3/ Le résultat à rattacher à l’exercice= 3125-2500=625 Ou: 2000*31,25%= 625 4/ Si l’estimation n’est pas suffisamment fiable, mais que le

résultat attendu n’est pas déficitaire les produits à rattacher sont égaux aux charges, le résultat à rattacher à l’exercice sera donc nul.

223


Application 2:Un contrat de construction étalé sur plusieurs exercices, une

fois terminé, devrait trés probablement permettre de dégager une perte de 1000 expliquée comme suit:

Produits prévus = 10000 Charges prévues = 11000À la clôture du 1er exercice, les charges engagées= 2750 1-Déterminer le degré d’avancement des travaux par la

méthode (prorata des coûts engagés); 2-Déterminer le montant des produits à rattacher à

l’exercice; 3-Déterminer le résultat à rattacher à l’exercice.

224


Solution :

1/ degré d’avancement=

2750/10000=0,25 Soit 25%

2/Le montant des produits à rattacher=

10000*25%=2500

3/ Comme le résultat attendu est déficitaire, la perte totale doit être immédiatement prise en compte. Le résultat à rattacher=

10000-11000= -1000

225

IAS 11 Contrats de constructionApplication 3:

Une entreprise de travaux publics devant construire un pont au profit d’une collectivité.

La durée de réalisation de cet ouvrage est estimée à trois ans.

Le tableau suivant récapitule les données financières essentielles de ce contrat

Exercices 1 2 3

Revenu initial prévuVariation de prix prévuCoût de revient prévisionnelCoût cumulé engagés

900000

7245021735

900001800

7500060000*

900001800

7500075000

226


Suite des données: • *Dont 10000 qui se rapportent à des travaux qui ne seront

effectués qu’en exercice 3.1/ Déterminer le degré d’avancement à la clôture de chaque

exercice.2/ Déterminer le montant cumulé des produits et des charges à

la clôture de chaque exercice.3/ Déterminer le montant cumulé du résultat à la clôture de

chaque exercice.4/ Déterminer le montant des charges, des produits puis du

résultat à rattacher à chaque exercice.

227


Solution:

Exercises 1 2 3Degré d’avancement 30% 66,67% 100%Cumul des produits 27000 61200 91800Cumul des charges 21735 50000 75000Résultat cumulé 5265 11200 16800Produits de l’exercice 27000 34200 30600Charges de l’exercice 21735 28265 25000Résultat de l’exercice 5265 5935 5600

228

IAS 23 – Coût d’emprunt

Définition : Les coûts des emprunts sont les intérêts et autres coûts supportés par une entreprise dans le cadre d’un emprunt de fonds.

Objectif : L’objectif de la norme IAS 23 est de prescrire le traitement comptable des coûts d’emprunt :- Soit en charges de l’exercice,- Soit incorporés à la valeur de l’actif éligible.

Champ d’application : La norme IAS 23 s’applique à tous les emprunts.Les actifs éligibles selon la norme sont les actifs qui exigent une longue période de préparation avant de pouvoir être utilisés ou vendus)Exemple : stocks, immeubles de placement….

229


La méthode comptable choisie doit être appliquée à l’ensemble des coûts d’emprunt

Autre traitement autorisé

Activation des coûts d’emprunt

Traitement de référence

Charges

230


Principales caractéristiques :

Les coûts d’emprunt peuvent inclure jusqu’à la fin de la période de préparation de l’actif :

- Les intérêts sur découverts bancaires et emprunts à court et long terme ;

-L’amortissement des primes d’émission ou de remboursement relatives aux emprunts ;

- L’amortissement des coûts accessoires encourus pour la mise en place des emprunts ;

- Les charges financières en rapport avec les contrats de location-financement ;

- Les différences de change résultant des emprunts en monnaie étrangère.

231


Les emprunts spécifiques

Les coûts d’emprunt incorporables à l’actif éligible sont des coûtsd’emprunt réels encourus au cours de l’exercice, diminués deséventuels produits de placement temporaire de tout ou partie de lasomme empruntée.

Fonds empruntés de façon globale

Le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif éligible Doit être incorporé en appliquant un taux de capitalisation auxdépenses relatives à l’actif.Ce taux de capitalisation est la moyenne pondérée des coûts d’empruntapplicables aux emprunts en cours de l’entité, autres que les empruntscontractés spécifiquement dans le but d’obtenir l’actif concerné.

232


Attention

Le montant des coûts d’emprunt incorporés au coût de l’actif au cours d’un

exercice donné ne doit pas excéder le montant total des coûts d’empruntEn cours au cours de ce même exercice.

Période d’incorporation dans le coût d’un actif

L’incorporation des coûts d’emprunt dans le coût d’un actif éligible doit commencer lorsque :

- Les dépenses relatives au bien ont été réalisées ;- Des coûts d’emprunt sont encourus ;- Les activités indispensables à la préparation de l’actif préalablement à

son utilisation ou à sa vente sont en cours.

Les coûts d’emprunt ne doivent pas être incorporés quand on observe unelongue période d’interruption de l’activité de développement de l’actif.

233



Une entreprise a contracté 3 emprunts remboursables en intégralité au 31/12 N pour la construction d’un immeuble destiné à devenir un hangar de stockage.

E1 : 100.000 D à 4% le 1er janvier NE2 : 200.000 D à 5% le 1er mars NE3 : 300.000 D à 6% le 1er mai N

La construction débute le 1er avril N pour s’achever le 15 décembre N.Le montant de la construction s’élève à 500.000 D.

N’ayant pas eu à débloquer l’intégralité des fonds immédiatement, l’entreprise effectue des placements temporaires de trésorerie générant les revenus financiers suivants :

P1 : du 01/01 au 31/03 : 750 DP2 : du 01/04 au 15/12 : 2.125 DP3 : du 15/12 au 31/12 : 125 D

234


1) Quel est le montant dû au titre des intérêts d’emprunt pour l’année N ?Remplissez le tableau ci-dessous (arrondir les décimaux au dinars le plus proche).

Emprunt Nominal Taux d’intérêt Intérêts de N

E1

E2

E3

100.000

200.000

300.000

4 %

5 %

6 %

Total


235

IAS 23 – Coût d’emprunt Exemple - Les données

2) La société opte pour l’incorporation des couts d’emprunt au coût de l’actif.Quel est le montant incorporable des seuls coûts d’emprunt ?

24.333 D 21.166 D18.877 D

3) Quel est la somme à déduire au titre des intérêts de placement ?

750 D 2.125 D2.785 D 3.000 D

4) Quel est le montant à incorporer au coût de l’actif selon la norme IAS 23 ?

19.041 D 21.166 D

10.291 D 18.291 D

236


Exemple - La solution

1) Quel est le montant dû au titre des intérêts d’emprunt pour l’année N ?

Emprunt Nominal Taux d’intérêt Intérêts de N

E1

E2

E3

100.000

200.000

300.000

4 %

5 %

6 %

Total

4.000

8.333

12.000

24.333

Les intérêts sont calculés en fonction du nombre de mois sur lequel courent les intérêts :Ex. E2 = 200.000 x 5% x 10/12 = 8.333 D

237

IAS 23 – Coût d’emprunt Exemple - La solution

Question 2La réponse à cocher est : 21.166 DLa période de construction débute le 1er avril et s’achève le 15 décembre, soit 8,5 mois.L’emprunt E3 est contracté un mois après le début de la construction.E1 : 100.000 x 4% x 8,5/12 = 2.833 DE2 : 200.000 x 5% x 8,5/12 = 7.083 DE3 : 300.000 x 6% x 7,5/12 = 11.250 DSoit un total de : 21.166

Question 3Le montant à déduire au titre des intérêts de placement est de 2.125 D (Placement sur la période de construction) ;Les autres placements avant et après cette période.

Question 4Le montant à incorpore au coût de d’actif éligible selon la norme IAS 23 est le suivant :Produits financiers à déduire au titre du placement des sommes non immédiatement engagées : 2.125 DSoit un total de : 21.166 D - 2.125 D = 19.041 D

238

IAS 8 – Méthodes comptables, changement d’estimations comptables et

erreursDéfinition :Les méthodes comptables sont les principes, bases, conventions, règles et pratiques spécifiques appliquées par une entreprise pour établir et présenter ses états financiers.

Objectif :L’objectif de la norme IAS 8 est de prescrire les critères de sélection et d’application des méthodes comptables et de leurs changements.

Champ d’application :La norme IAS 8 doit être appliquée pour la distinction et la comptabilisation des changements de méthodes, des changements d’estimations comptables et des corrections d’erreurs.

239

IAS 8 – Méthodes comptables, changement d’estimations comptables et

erreursChangement des méthodes comptablesIl ne peut s’effectuer que si :Il est imposé par une réglementation ou par un organisme de réglementation comptable.Si se changement conduit à une présentation plus appropriée des évènements ou des transactions inclus dans les états financiers de l’entreprise.

Changement d’estimations comptablesUn changement d’estimation correspond à l’ajustement de la valeur comptable d’un actif ou d’un passif dû à de nouvelles informations ou de nouveaux développements.Il doit être comptabilisé par ajustement de ladite valeur comptable au cours de l’exercice du changement en contrepartie de l’effet en compte de résultat.

Corrections d’erreurs Des erreurs commises dans la préparation des états financiers d’un ou plusieurs exercices peuvent être découvertes lors de l’exercice en cours..Leur correction est rétrospective, comme si l’erreur avait été commise, dans les premiers états financiers publiés après la découverte de l’erreur.

240

IAS 8 – Méthodes comptables, changement d’estimations

comptables et erreursApplication (changement de méthodes)Une entreprise décide qu’à compter du 01/01/N, elle n’incorpora plus ses coûts d’emprunts

dans le coût d’acquisition d’une centrale hydroélectrique.La centrale n’étant pas encore en service, aucun amortissement n’est comptabilisé.L’entreprise a déjà incorporé 2600 de coût d’emprunts en N-1 et 5000 avant N-1.On considère que le taux de l’impôt est de 30%.Le capital social de l’entreprise s’élève à 10000.Le résultat net de l’entreprise est affecté entièrement aux réserves.Données de N:Résultat avant intérêts et impôts: 30000.Coût d’emprunts: 3000.Impôts: 8100.Données de N-1:Résultat avant intérêts et impôts: 18000.Impôts: 5400.Résultat net: 12600.Réserves à l’ouverture: 20000.Réserves à la clôture: 32600.

241


comptables et erreursSolution:

Ce changement constitue un changement de méthode comptable.

Selon la norme IAS 8, doit comptabiliser ce changement rétrospectivement en ajustant le solde des capitaux propres à l’ouverture de N-1 et en retraitant l’information comparative.

242


comptables et erreurs1/ Extrait du compte de

résultat comparatif N/N-1

N N-1

(Retraité)Explications

Résultat avant int et impCharges d’intérêts

30000(3000)

18000(2600)

Données du texte”

Résultat avant impôts 27000 15400

Impôts (8100) (4620) 15400*30%

Résultat net 18900 10780

243


comptables et erreurs2/Tableau de variation des capitaux propres après

application rétrospective du changement de méthode comptable:

(1): 20000-(5000*70%)

(2): 16500+10780

N N-1Capital socialRéserves Résultat

1000027280(2)

18900

1000016500(1)

10780

Total capitaux propres

244


comptables et erreursApplication (les changements d’estimations comptables):Une entreprise acquiert un bien immobilier le 01/01/N-10 d’un coût de 200000 D. l’amortissement est prévu sur 20 ans, avec une valeur résiduelle au 31/12/N+9 de 50000 D.1/ À la fin de l’exercice N-1, les amortissements concernant ce bien sont de: (200000-50000)*10/20= 75000 D. Sa valeur comptable est de: 200000-75000=125000 D.2/ au 01/01/N, une nouvelle estimation des conditions d’amortissement du

bien prévoit que la durée de vie restante est estimée à 15 ans (ce qui porte la durée totale à 25 ans), la valeur résiduelle au 31/12/N+14 étant toujours de 50000 D.

245


comptables et erreursSolution:Ce changement constitue un changement d’estimation comptable. Selon la norme IAS 8, les effets du

changement doivent être comptabilisés prospectivement en les incluant dans le résultat de l’exercice N et des exercices ultérieurs jusqu’en N+14.

L’entreprise amortira le bien dés l’exercice N et pour les exercice ultérieurs à raison de:

(125000-50000)/15= 5000 D.Les amortissements des exercices antérieurs ne seront pas

réajustés.

246


comptables et erreursApplication (comptabilisation des corrections

d’erreurs d’exercice antérieurs):Au cours de l’exercice N+2, une entreprise découvre que certains

produits vendus au cours de l’exercice N+1 ont par erreur été pris en compte dans le stock du 31/12/N+1, pour un montant de 6500 D.

Durant l’exercice N+2, l’entreprise a comptabilisé les données suivantes:

Ventes 104000

Coûts des M/ses vendues (86500)*impôts (5250)

247


comptables et erreurs*Incluant l’erreur de 6500 D sur le stock d’ouverture.Pour l’exercice N+1, l’entreprise présentait les données suivantes:

Le solde des réserves était de 20000 au début de l’exercice N+1 et de 34000 à la fin de l’exercice N+1.

Ventes 73500Coûts des M/ses vendues (53500)Résultat avant impôts 20000Impôts (6000)Résultat net 14000

248


comptables et erreursL’entreprise est soumise à un taux d’imposition de

30% pour les exercices N+1 et N+2.

Le capital social de l’entreprise s’élève à 50000.

Le résultat net de l’exercice est affecté entièrement aux réserves.

L’entreprise découvre en N+2 l’erreur commise en N+1, selon la norme IAS 8, elle doit retraiter les montant de l’exercice N+1 sur lequel est survenue l’erreur.

249


comptables et erreurs1/ Extrait du compte de l’entreprise après correction de

l’erreur selon le retraitement rétrospectif:

N+2 N+1 (retraité)

Ventes 104000 73500Coûts des M/ses vendues (80000) (60000)Résultat avant impôts 24000 13500Impôts (7200) (4050)Résultat net 16800 9450

250


comptables et erreurs2/ Tableau de variation des capitaux propres:

Capital social

Réserves Total cap propres

Solde au 31/12/NRésultat net retraité N+1

50000 200009450

700009450

Solde au 31/12/N+1Résultat net N+2

50000 29450

16800

79450

16800

Solde au 31/12/N+2 50000 46250 96250

251


comptables et erreursINFORMATIONS A FOURNIR EN ANNEXE:

Augmentation des coûts des M/ses venduesDiminution de l’impôt sur résultat

(6500)1950

Diminution du résultat (4550)

Diminution des stocksDiminution d’impôt à payer

(6500)1950

Diminution des capitaux propres (4550)

252

IAS 37 – Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels

Définition : Une provision est un passif dont l’échéance ou le montant est incertain, tandis qu’un passif est obligation actuelle de l’entreprise résultant d’évènements passés et dont le règlement devrait se traduire pour l’entreprise par une sortie de ressources représentative d’avantages économiques.

Objectif : L’objectif de la norme IAS 37 est de faire en sorte que :- Les critères de comptabilisation et les bases d’évaluation appliqués aux provisions, aux passifs éventuels et aux actifs éventuels soient appropriés;- Les notes annexes fournissent suffisamment d’informations pour permettre aux utilisateurs de comprendre la nature, l’échéance, et le montant de ces provisions, passifs éventuels et actifs éventuels;

Champ d’application : La norme IAS 37 doit être appliquée par toutes les entreprises pour la comptabilisation et les informations à fournir des provisions, des actifs éventuels et des passifs éventuels

253


Conditions de comptabilisation:Selon l’IAS 37 les conditions de comptabilisation de la

provision sont: Il existe une obligation actuelle, résultant d’un

évènement passé; Il est probable qu’une sortie d’avantages

économiques futurs se réalisera; Une estimation fiable peut être faite.Si ces trois conditions ne sont pas réunies, aucune

provision ne peut être constituée.

254


Passifs éventuels:

Lorsque la société constate des passifs avec une existence d’obligations incertaines ou ne respectant pas les 3 conditions, il peut s’agir alors d’1 passif éventuel.

Actifs éventuels:

Provenant d’évènements passés et dont l’existence sera confirmée par des évènements futurs que ne maîtrise pas l’entreprise.

255


Différents types de provisions:- Provision pour garantie (obligation contractuelle);- Pertes opérationnelles futures (pas d’obligation actuelle pas de

comptabilisation);- Les contrats déficitaires ( coût d’accomplissement du contrat > aux

avantages écono attendus comptabilisation);- Les restructurations les arrêts ou la vente d’une branche d’activité pour

la vente (accord de vente irrévocable);- Provisions réglementées selon les dispositions fiscales;- Provisions pour grosses réparations interdites selon l’IAS 37;- Provisions pour démantèlement (d’enlèvement ou de remise en état

de site).

256


Information sur le passif

éventuel

Ne rien faire

Oui

Oui

Non

Non Oui

Non

Non

Non

Oui

Oui

Provisions

Obligation implicite ou juridique

Multiple

Méthode de la valeur

attendue

Unique

Méthode de l’issue la + probable

Obligation actuelle résultant d’un fait

générateur d’obligation

Sortie de ressources probables ?

Obligation potentielle

?

Estimation fiable ?

faible ?

257

IAS 37 – Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels - Exemple - Les données

Déterminer, dans les cas suivants, s'il y a lieu ou non de constituer uneprovision.

1) Une entreprise Pétrolière provoque des contaminations, mais ne nettoie que lorsque la loi du pays où elle opère le prévoit.

Un des pays dans lequel elle opère n'a aucune législation prévoyant le nettoyage et l'entreprise a contaminé la terre dans ce pays depuis plusieurs années.

Au 31 décembre N, il est pratiquement certain qu'une loi exigeant le nettoyage des terres contaminées entrera en vigueur peu après la fin de l'année.

2) Une entreprise Pétrolière provoque des contaminations et opère dans un pays où il n'y a pas de législation environnementale.

Toutefois, l'entreprise a publié une politique environnementale dans laquelle elle s'engage à nettoyer toute contamination qu'elle aurait causée.

L'entreprise a une tradition d'honorer sa politique affichée. 3) Une entreprise exploite un gisement pétrolifère off-shore dans lequel l'agrément

de licence exige le démantèlement de la plate-forme à la fin de la production et de restaurer le fond de la mer. 90 % des coûts éventuels sont relatifs au démontage de la plate-forme et au nettoyage des dommages causés par sa construction et 10% proviennent de l'extraction du pétrole.

À la date de clôture, la plate-forme a été construite, mais aucun Pétrole n'a été extrait.

258


4) Un magasin de détail a une politique de remboursement des achats pour les clients non satisfaits, même s'il n'existe aucune obligation légale de le faire. Sa politique de remboursement est généralement connue.

5) En vertu d'une nouvelle législation, une entreprise doit installer dans ses usines des filtres à fumée à partir du 30 juin N. L'entreprise n'a pas encore installé de filtres à fumée. Préciser la position de l'entreprise au 31112/N - 1 et au 31112/N.

6) Le Gouvernement a introduit de nombreux changements dans le système d'impôt sur les sociétés.

À la suite de ces modifications, un cabinet d'expertise comptable devra former une large part de ses effectifs à l'application de ces nouvelles règles.

À la date de clôture, aucune session de formation n'a encore eu lieu.

7) En N - 1, une entreprise A se porte garante pour certains emprunts de l'entreprise B, dont la situation financière à cette période est solide.

Courant N, la situation financière de B se détériore et au 30/06/N, l'entreprise B demande la garantie de ses créanciers.

Préciser la position de l'entreprise au 31 /12/N - 1 et au 31 /12/N.

259


8) Après un repas de mariage en N - 1, dix personnes sont décédées, peut-être suite à un empoisonnement alimentaire par des produits vendus par l'entreprise.

La procédure judiciaire a débuté, cherchant les préjudices causés par l'entreprise, mais celle-ci conteste sa responsabilité.

Jusqu'à la date d'établissement des comptes de l'exercice N - 1, les avocats de l'entreprise estiment qu'il est probable qu'elle ne sera pas tenue pour responsable.

Toutefois, lors de la préparation des comptes N, les avocats estiment, compte tenu des développements de l'affaire, qu'il est probable que l'entreprise sera tenue pour responsable.

Préciser la position de l'entreprise au 31 /12/N - 1 et au 31 /12/N.

9) Certains actifs nécessitent, en plus de la maintenance normale, des dépenses substantielles à certaines échéances pour des remises en état importantes ou la remise à neuf et le remplacement de composants essentiels.

9.1 Le revêtement d'un haut-fourneau doit être remplacé tous les 5 ans pour des raisons techniques.

À la date de clôture de l'exercice, le revêtement a été utilisé pendant 3 ans.

9.2 Une compagnie aérienne doit, selon la loi, effectuer une révision complète de ses avions tous les 3 ans.

260

IAS 37 – Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels - Exemple - La solution

1) Oui Le fait générateur d'obligation est la contamination des terres liée à la quasi-certitude d'une

législation exigeant le nettoyage (obligation juridique). La sortie de ressources relative aux frais de décontamination est probable.

Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation des coûts nécessaires au nettoyage.

2) Oui Le fait générateur d'obligation est la contamination des terres qui entraîne une obligation

implicite car le comportement de l'entreprise a créé une attente légitime chez les personnes concernées d'un nettoiement par l'entreprise.

Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation des coûts nécessaires au , nettoyage.

3) Oui Le fait générateur d'obligation est la construction de la plate-forme qui crée une obligation

juridique, selon les termes de la licence, d'enlever la plate-forme à la fin de la production et de restaurer le fond de la mer.

À la date de clôture, toutefois, il n'y a pas de dommage dû à l'extraction du pétrole. L'obligation se traduira probablement par une sortie de ressources. Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation de 90 % des coûts éventuels

relatifs au démontage de la plate-forme et au nettoyage des dommages causés par sa construction.

Ces coûts sont inclus dans le coût de revient de la plate-forme. Les 10% provenant de l'extraction du pétrole doivent être provisionnés lorsque le pétrole est

extrait.

261

IAS 37 – Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels – Exemple - La solution

4) OUI Le fait générateur d'obligation est la vente des produits qui génère une obligation implicite

puisque le comportement du magasin a créé une attente légitime de la part des clients d'un remboursement des achats par l'entreprise.

L'obligation se traduira probablement par une sortie de ressources égale à la proportion de marchandises retournées pour remboursement.

Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation des coûts de remboursement.

5) OUI Au 31112/N-I, il n'y a pas de fait générateur d'obligation ni pour le coût des filtres, ni pour la

contravention à la législation. Aucune provision ne doit donc être constituée. Au 31112/N, il n'y a pas d'obligation pour le coût des filtres car il n'y a pas de fait générateur

d'obligation (la mise en place des filtres). Toutefois, une obligation de payer des pénalités ou amendes liées au non-respect de la

législation peut survenir, car le fait générateur d'obligation est survenu (le non-respect de la législation par l'entreprise).

L'évaluation de la probabilité d'encourir des pénalités ou amendes liées au non-respect de la législation dépend des détails de la loi et de la rigueur de son régime d'application.

Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation des pénalités ou amendes, qui sont plus probables qu'improbables.

6) Non Aucune provision ne doit être constituée, car il n'y a pas d'obligation actuelle de former le

personnel.

262

IAS 37 Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels Exemple - La solution

7) Oui Le fait générateur d'obligation est l'octroi de la garantie, qui génère une obligation juridique. Au 31112/N - 1, Il n'y a pas de sortie probable de ressources. Aucune provision ne doit être constituée. La garantie est mentionnée en annexe comme un

passif éventuel, sauf si la probabilité de sortie de ressources est faible. Au 31112/N, Il est probable qu'une sortie de ressources représentative d'avantages économiques sera

nécessaire pour éteindre l'obligation. Une provision doit être constituée, égale à la meilleure estimation de l'obligation.

8) Oui Au 31112/N - 1, l'événement passé (le décès par empoisonnement) ne génère pas d'obligation actuelle car il est

probable, selon les experts, que l'entreprise ne sera pas tenue pour responsable. Aucune provision ne doit être constituée. L'affaire est mentionnée en annexe comme un passif éventuel, sauf si la probabilité de sortie de

ressources est faible. Au 31112/N, L'événement passé (le décès par empoisonnement) génère une obligation actuelle, car il est

probable, selon les experts, que l'entreprise sera tenue pour responsable. Il est par ailleurs probable qu'une sortie de ressources représentative d'avantages économiques

sera nécessaire. Une provision doit dès lors être constituée, égale à la meilleure estimation du montant

nécessaire pour éteindre l'obligation.

263

IAS 37 – Provisions, passifs éventuels, actifs éventuels –Exemple - La solution

9.1) Non À la date de clôture, il n'existe aucune obligation actuelle de remplacer le revêtement

indépendamment des actions futures de l'entreprise. L'intention de mettre en œuvre la dépense dépend de la décision de l'entreprise de continuer

l'exploitation du haut-fourneau ou de remplacer le revêtement. Le coût de remplacement du revêtement du. haut-fourneau ne peut donc pas être provisionné. Au lieu de constater une provision, la dépréciation du revêtement tient compte de sa

consommation, c'est-à-dire de sa dépréciation sur 5 ans. Les coûts de revêtement alors engagés sont activés et leur consommation constatée par la

dépréciation sur les 5 années subséquentes (approche par composants).

9.2) Non Les coûts de révision des avions ne sont pas provisionnés pour les mêmes raisons. Même

l'existence d'une obligation légale ne confère pas aux coûts de révision le caractère de dette. En effet, il n'existe aucune obligation de réviser les avions indépendamment des avions futures

de l'entreprise, celle-ci pouvant, par exemple, éviter les coûts de révision en vendant les avions. Au lieu de constater une provision, la dépréciation des avions tient compte de l'incidence des

coûts de maintenance, c'est-à-dire qu'un montant équivalent aux dépenses de maintenance attendues est déprécié sur 3 ans (approche par composants).

Dans ces deux derniers cas de figure, les règles françaises laissent une option entre le traitement ci-dessus et la constitution d'une provision pour grosses réparations.

264


Application:Au 01/01/N, une entreprise doit constituer une provision pour

démantèlement, prévue pour N+10. Le coût estimé est de 5000. Le taux d’actualisation est de 4%.

Solution:La provision actualisée: 5000/(1,04)10 = 3378AU 01/01/NImmobilisations 3378 Provisions 3378AU 31/12/N: 3378*4% = 135Charges financières 135 Provisions 135

265


Application:Une société fabrique et commercialise des jouets électroniques, avec une

garantie d’un an.Elle établi plusieurs causes de retour des produits vendus:- Des défauts mineurs dans tous les produits vendus, le coût des

réparations s’élèverait à 1M;- Des défauts majeurs dans tous les produits vendus, le coût des

réparations s’élèverait à 4M.L’expérience passée de l’entreprise et les prévisions futures indiquent que

pour l’année à venir, 75% des produits vendus n’auront aucun défaut, 20% présenteront des défauts mineurs et 5% des défauts majeurs.

Évaluer le montant de la provision.Solution: (75% * 0)+(20% * 1M)+(5% * 4M) = 400000

266

IAS 12 Impôt sur les bénéfices

Définitions:- Le résultat fiscal: est le résultat comptable de l’entreprise déterminé

dans le respect des règles fiscales en vigueurs. Il permet de calculer le montant de l’impôt exigible.

- Le résultat comptable: correspond au résultat économique avant impôt. Il permet de calculer la charge et le produit d’impôt, incluant l’impôt courant et l’impôt différé.

- Les passifs d’impôts différés: correspondent aux montants d’impôt qui seront payés au cours des exercices futurs, alors qu’ils résultent d’opérations réalisées les années antérieures à l’imposition.

- Les actifs d’impôt différés: correspondent aux montants d’impôt recouvrables au cours des exercices futurs, alors qu’ils résultent d’opérations réalisées les années antérieures à la déduction.

267


- Les différences temporelles: ce sont des différences entre 2 évaluations qui génèreront des écritures d’impôts différés.

- Les différences temporelles imposables: qui sont source d’imposition future, la charge d’impôt de cette année est faussée de façon fictive, puisque celles des années futures seront inférieures.

- Les différences temporelles déductibles: la charge n’est pas déductible aujourd’hui elle le sera dans les années futures. Dans cette situation la charge comptabilisée est « en avance » sur la fiscalité.

268


Champ d’application: la norme IAS 12 est applicable à la comptabilisation des impôts sur le résultat, qui incluent les impôts nationaux et étrangers encourus sur la base des bénéfices imposables.

La norme distingue 2 types d’impôts exigible et différé

Charge (produit) d’impôt= impôt exigible +impôt différéExigible: correspond à l’impôt sur le bénéfice payable

(récupérable) au titre du bénéfice imposable (perte fiscale) d’un exercice.

269


L’impôt différé: provient de trois origines:- De différences temporelles entre la valeur

comptable d’un actif et sa base fiscale;- Du report en avant de pertes fiscales non

utilisées;- Du report en avant de crédits d’impôt non

utilisés.

270


Application:

Dans le bilan d’1 entreprise figure un bien pour une valeur de 150. Pour des raisons fiscales les dirigeants décident d’accéléré les amortissements, générant ainsi des charges fiscales plus importantes au début de la vie du bien. Le total amorti fiscalement est ainsi de 90 alors que le cumul amorti économiquement est de 50

(taux d’impôt 25%).

271


Solution:

La différence temporelle est la différence entre la valeur comptable de l’actif et sa base fiscale. Cette différence taxable donne lieu à un IDP

Sur le plan fiscal Sur le plan économique

Valeur d’acquisition: 150 Valeur d’acquisition: 150

Amorti cumulé fiscal 90 Amorti cumulé écono: 50

Restant à déduire fiscalement: 60

Écart temporaire imposable: 40

Restant à déduireéconomiquement!: 100

IDP: 40 * 25%= 10

272


Application:

Une entreprise comptabilise une provision pour retraite: 1000. Elle sera déduite du bénéfice imposable lors du versement de la somme correspondante. Le taux d’impôt 25%

273


Solution:

L’entreprise en retire un avantage économique, par le biais d’une déduction du bénéfice imposable.

Sur le plan fiscal Écart temporaire Sur le plan économique

Année N: pas de déduction fiscale de la charge

Écart temporaire:1000IDA 250

Année N:charge dans l’année de constatation de la provision

Année N+1: économie d’impôt lors du versement: 250

Annulation de IDA

274


Application:

Des immobilisations corporelles ont une valeur d’origine de 1600. Les amorti cumulés s’élèvent à 600. Les actifs ont été réévalués à 1900. L’ajustement n’a pas été réalisé sur le plan fiscal.

L’entreprise vous informe qu’elle a l’intention de vendre l’actif, IDP est alors évalué au taux de 20%.

Quelle est la valeur de ID?

275


Solution:La base d’ID = 1900 – 1000 = 900Le taux d’impôt est de 25%La valeur de l’IDP = 900 * 25% = 225Si l’entreprise a l’intention de vendre l’actif, la valeur de l’IDP = 900 * 20% = 180L’ID n’impacte pas le résultat mais les capitaux propres car il est lié à une

réévaluation.À la clôture de l’exercice:

Actif immobilisé 900 Écart de réé val 900 ----------------------------Écart de réé val 180 IDP 180

276


Application:

Reprenons l’exemple précédent.

Le bien sera vendu immédiatement au prix de cession de 1900.

Sur le plan fiscal Sur le plan écono

Valeur réévaluée 1600 1900

Amorti cumulés -600 -600

Valeur nette 1000 1300

Prix de cession 1900 1900

Excédent 900 600

277


SUITE:

Différences temporelles

taxable

IDP

Amorti fiscal cumulé 600 * 20% 120

Excédent du produit de cession sur le coût

300 * 0% 0

total 900 120

278


Application: 1/ Un impôt a été comptabilisé en charges et payé au

cours de l’exercice pour 100. Cet impôt ne sera déductible que l’exercice suivant.

2/ Une amende a été comptabilisé en charges et payée au cours de l’exercice pour 50. cette amende n’est pas déductible.

Déterminer la base fiscale de chacun de ces éléments, pour en déduire une éventuelle différence temporelle générant un ID (taux 25%).

279


Solution:1/ Il n’existe pas d’actif, ni de passif comptable au titre de cette

opération. La base fiscale est égale au montant qui sera déductible fiscalement au cours des exercices ultérieurs (dans ce cas 100). Base compta=0, base fiscale= 100 différence tempo déductible de 100 IDA= 25

2/ Il n’existe pas d’actif, ni passif comptable au titre de cette opération. La base fiscale est égale au montant qui sera déductible fiscalement au cours des exercices ultérieurs (dans ce cas 0). Base compta= base fiscale = 0 pas de différence temporelle pas d’ID.

280


Application:Un terrain acquis pour 100 vient de faire l’objet d’une réévaluation à hauteur de 120.

L’écart est imposable immédiatement (taux 25%).Solution:La base compta= 120La base fiscale= 120 Pas de différence temporelle Pas d’ID L’impôt exigible =(120 – 100)*25%= 5

Terrain 20 Écart de réé val 20 ----------------------------Écart de réé val 5 Dette d’impôt 5

281


Application:Une société M a créé en N-3 une entreprise F au capital de

100. Dont elle détient 60% du capital.Au 31/12/N, les capitaux propres de F restent à 150.Taux d’impôt 25%La valeur compta des titres est de 150*60% =90La base fiscale des titres est de 60D’où une différence temporelle imposable de 30, générant un

IDP de 30*25%= 7,5.M contrôle la politique de dividendes de sa filiale. Si M a décidé

de ne pas distribuer les bénéfices réalisés par F, elle ne comptabilisera pas d’ID.

282

IAS 21 Effets des variations des cours des monnaies étrangères

Objectif:

La norme indique comment:Il convient d’intégrer des transactions en

monnaies étrangères et des activités à l’étranger dans les états financiers d’une entité;

Il convient de convertir les états financiers dans la monnaie de présentation.

283


Champ d’application: la norme doit être appliquée dans trois cas:

1- Lors de la comptabilisation des transactions et des soldes en monnaie étrangère;

2- A la conversion des résultats et de la situation financière d’une entité dans une monnaie de présentation;

3- A la conversion du résultat et de la situation financière des activités à l’étranger inclus dans les états financiers de l’entité par consolidation.

284


La norme IAS 21 ne s’applique pas:- Aux instruments dérivés de monnaies étrangères qui

relèvent d’IAS 39, sauf lorsqu’il s’agit de conversion en monnaie de présentation des instruments financiers dérivés, établis à l’origine en monnaie fonctionnelle;

- À la comptabilité de couverture d’éléments en monnaies étrangères, y compris la couverture d’un investissement net dans une activité à l’étranger (IAS 39);

- À la présentation dans un tableau des flux de trésorerie, des flux de trésorerie provenant de transactions en monnaies étrangères ou à la conversion des FT d’une activité à l’étranger (IAS 7).

285


Définitions:- Une activité à l’étranger: est une filiale, une

entreprise associée, une coentreprise ou une succursale dont les activités sont basées ou effectuées dans un pays autre que celui de l’entreprise mère;

- Une transaction en monnaie étrangère: est une transaction qui est libellée ou doit être dénouée en monnaie étrangère (exp.:achat ou vente de biens et services, emprunts ou prêts acquisition ou cession d’actifs ou règlement des passifs en monnaie étrangère);

286


- La monnaie de présentation: est la monnaie utilisée pour la présentation des états financiers (généralement c’est la monnaie fonctionnelle);

- La monnaie fonctionnelle: est la monnaie de l’environnement économique principal dans lequel opère l’entreprise (celle qui influence le prix ou le coût de revient des biens et services produits par l’entreprise)

287


Comptabilisation des opérations en monnaies étrangères: 1- A la réalisation de l’opération : lors de sa comptabilisation

initiale, une transaction conclue en devises doit être présentée dans la monnaie de présentation, en convertissant le montant exprimé en devises au taux de change en vigueur à la date de l’opération.

2- Aux dates de clôture ultérieures: une évaluation des éléments libellés en monnaies étrangères doit être effectuée. Le taux de change à utiliser dépend de la nature des éléments concernés: monétaires ou non monétaires.

288


conversions Taux de change

Éléments monétaires Cours de clôture

Éléments non monétaires évalués au coût historique

Cours de change à la date de transaction (le cours historique)

Éléments non monétaires évalués à la juste valeur

Cours de change de la date à laquelle la juste valeur a été déterminée

289


Comptabilisation des écarts de change: l’écart de change provient de la conversion d’un nombre donné d’unités d’une monnaie dans une autre monnaie à des cours de change différents.

Cas général: les écarts sont enregistrés en produits ou en charges de l’exercice au cours duquel ils sont intervenus. Lorsque l’opération est réglée lors d’un exercice ultérieur, l’écart de change constaté lors de chaque exercice jusqu’à celui au cours duquel a lieu le règlement, est déterminé en tenant compte du changement intervenu les taux de changes lors de chaque exercice.

290


Cas particuliers: certaines différences de change sont constatés dans les capitaux propres:

Les différences de change d’un élément monétaire qui, en substance, fait partie intégrante de l’investissement net de l’entreprise dans une activité à l’étranger (le montant de la participation de l’entreprise consolidante dans l’actif net de cette activité à l’étranger);

Les écarts de change constatés sur des éléments non monétaires évalués en juste valeur (immo corpo).

291


Application: une société achète à crédit un équipement à une société française pour 100.000€ le 20/Nov. N, date à laquelle le taux de change était de 1€=98,75 D.

À la clôture de l’exercice N, l’achat n’a pas été payé et le taux de change est 1€=98,25 D

292


Solution:Le 20 Nov.Immobilisation 9875000 Fournisseurs 9875000Au 31/12/N, on enregistre un profit de change:Fournisseurs 50000 Profit de change (766) 50000

(98,75- 98,25)*100000 = 50000

293


Application:

Une société vent des produits à une société américaine pour 175000$ le 10 Nov. N, date à laquelle le taux de change était de

1$= 78,25 D.

À la date de clôture 1$ = 78,00 D

L’encaissement a été reçu le 10 Jan. N+1 lorsque le taux de change a été 1$= 77,70 D.

294


Solution:Le 10 Nov. NClients 13781250 Ventes 13781250Le 31/12/NPerte de change (666) 43750 Clients 43750(78,25-78,00)* 175000= 43750 Le 10/01/N+1Banque 77,70* 175000 13597500Perte de change 52500 Clients 13650000

295


Conversion des états financiers:- Cas général:

Bilan Compte de résultat

Les actifs et les passifs, tant monétaires que non monétaires doivent être convertis au taux de change de clôture, c’est-à-dire au taux de change au comptant en vigueur à la date du bilan

Un taux de change proche du taux de change réel(Un taux de change moyen pour la période) est souvent utilisé.

296


Traitement des écarts dans les états financiers de l’activité à l’étranger: Ils sont comptabilisés en produits ou en charges, dans les états financiers de l’activité à l’étranger

Traitement des écarts de change dans les états financiers de l’entité: Ils sont comptabilisés, soit en résultat, soit dans les capitaux propres.

297


Conséquences fiscales: les profits et les pertes réalisées sur les transactions en monnaie étrangère et sur les écarts de changes survenant lors de la conversion des résultats et de la situation financière d’une entité (y compris une activité à l’étranger) dans une autre monnaie peuvent entraîner des conséquences fiscales.

298


Les informations à fournir: Les informations à fournir concernent les points suivants:

Écarts de change;Utilisation d’une monnaie de présentation

différente de la monnaie fonctionnelle;Changement de monnaie fonctionnelle;Présentation des états financiers dans une

monnaie différente de la monnaie fonctionnelle.

299


L’écarts de change: l’entreprise doit fournir les informations suivantes:

Le montant des écarts de change comptabilisés dans le compte de résultat et ceux qui proviennent de l’évaluation à la juste valeur;

Les écarts de change nets inscrits dans une composante distincte des capitaux propres, et un rapprochement du montant de ces écarts de change à l’ouverture et à la clôture de la période.

300


Application:Une société algérienne possède 100% d’une société

française qu’elle a acheté en N-10 lorsque le taux de change était 1€= 80 D.

Le taux de change à la clôture de l’exercice au 31/12/N 1€ = 96,25 D et au 31/12/N-1 il était 1€ = 95,50 D. le taux de change moyen pour l’année N 1€ = 96,00 D.

Les états financiers de la filiale française en € sont présentés comme suit:

301


Compte de résultat

NVentesCoût des produits vendusAutres coûts opérationnelsFrais financiers

-33190

500350

Impôts 460Résultat net 500

302


Bilan

Actif N-1 N Passif N-1 N

Actifs non courantsActifs courants

60007700

55007600

Capital socialRéser + résultatPassifs courantsPassifs N courants

1000370054003600

1000420043003600

13700 13100 13700 13100

303


Au 31/12/N-1, les cap propres de la filiale, après conversion en DA

(a) Différents taux de conversion selon les exercices qui ont généré les résultats ND(b) Le taux moyen(c) Calculé par différence

€ taux DACapital socialRéser + résultatÉcart de conversion

10003700-

8085(a)

80000314500(b)54350(c)

Total des cap propres 4700 95,50 448850

304


Solution:

À la date de cloture, les états financiers de la filiale doivent être convertis:

En utilisant le taux le taux de change moyen pour les éléments du compte de résultat;

En utilisant le taux de clôture pour les actifs et passifs du bilan, le capital social et les réserves (taux historique).

305


Compte de résultat N:

€ taux DA

VentesCoût des produits vendusAutres coûts opérationnelsFrais financiersImpôts

35000(33190)

(500)(350)(460)

96,0096,0096,0096,0096,00

3360000(3186240)

(48000)(33600)(44160)

Résultats nets 500 96,00 48000

306


Bilan N:Actifs € Taux DA

Actifs non courantsActifs courants

55007600

96,2596,25

529375731500

Total actif 13100 96,25 1260875

Capital socialRéserves + résultatsÉcart de conversionPassifs courants Passifs non courants

10004200

-43003600

80,00

-96,2596,25

80000 362500 (*) 58000 (**)

413875346500

13100 1260875

307


(*): le solde du 31/12/N-1 314500+ 48000 le résultat de N(**): calcul par différence.Remarques:

Pour la presentation finale du bilan, l’écart de conversion est souvent inclus dans le poste qui représente le total des bénéfices non distribués.

Si la société mère ne détenait pas 100% de la filiale, une partie de l’écart de conversion serait affectée aux intérêts minoritaires.

308


Vérification de l’écart de conversion au 31/12/NÉcart de conversion au 31/12/N-1……………… 54350

Écart sur taux de conversion du résultat N:

(96,25 – 96,00)* 500 …………………………………125

Écart sur taux de conversion des capitaux

propres d’ouverture:4700*(96,25-95,50) ………...3525

-----------

58000

309

IAS 20 Subventions publiques

Definitions• Le terme "gouvernement" désigne l'État, les organismes

publics et tout autre organisme public similaire local, national ou international.

• L'aide publique est une mesure prise par un gouvernement destinée à fournir un avantage économique spécifique à une entreprise ou à une catégorie d'entreprises répondant à certains critères. L'aide publique n'inclut pas les avantages fournis uniquement au moyen de mesures affectant les conditions générales de l'activité économique telles que la mise à disposition d'infrastructures dans des zones en développement ou l'imposition de contraintes commerciales à des concurrents.

310


Subventions publiques:

Les subventions publiques ne doivent pas être comptabilisées tant qu'il n'existe pas une assurance raisonnable que :

- L'entreprise se conformera aux conditions attachées aux subventions ;

- Et les subventions seront reçues. Les subventions publiques doivent être comptabilisées en

produits, sur une base systématique sur les exercices nécessaires pour les rattacher aux coûts liés qu'elles sont censées compenser. Elles ne doivent pas être créditées directement en capitaux propres.

311


Types de subventions publiques: on distingue deux types:1/ Les subventions liées à des actifs doivent être présentées au bilan soit

en produits différés, soit en déduisant la subvention pour arriver à la valeur comptable de l'actif.

2/ Des subventions liées au résultat Les subventions liées au résultat peuvent être présentées en tant que

crédit dans le compte de résultat, séparément ou dans une rubrique générale telle que "autres produits" ; sinon, elles sont présentées en déduction des charges auxquelles elles sont liées.

Remboursement de subventions publiques Une subvention publique qui devient remboursable doit être comptabilisée

en tant que changement d'estimation comptable (voir IAS 8 "Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs").

312


Application:

Subvention liée à l’actif:

Soit une subvention de 3000 KD versée le 01/01/N pour la réalisation d’un actif de 9000 KD acquis le 01/01/N est amorti en linéaire sur trois ans.

313


Solution : il existe 2 possibilités de comptabilisation

1- Constatation de la subvention en produits différés au passif du bilan:

51213

Au 01/01/NBanque

Produits différés3000

3000

21512

Immobilisation Banque

90009000

68281

Au 31/12/N,N+1 et N+2Dotations aux amort

Amort immobi 3000

3000

1375

Produits différésProduits

10001000

314


2- Constatation de la subv. en diminution de la valeur d’origine:

21512

Au 01/01/NImmobilisation

Banque 9000

9000

51221

Banque Immobilisation

30003000

681281

Au 31/12/N,N+1 et N+2Dotations aux amort

Amort immobili 2000

2000

315


Application 2:

Subventions liées au résultats:

Soit une subvention de 4000 KD versée le 01/01/N afin de compenser des couts à engager pour 4000 KD ( 2000 KD en N et 2000 KD en N+1).

316


Solution:

Dans tous les cas, on constate le 01/01/N

La reprise de subvention en résultat peut s’effectuer selon 2 schémas

51213

BanqueProduits différés

40004000

317


1- Comptabilisation de la subvention en produit:

2- Constatation de la subvention en réduction des caharges:

13512

Au 31/12/N et N+1Produits différés

Banque 2000

2000

136

Au 31/12/N et N+1Produits différés

Charges 2000

2000

318


Cas particulier des subventions non monétaires:

Une subvention publique peut être attribuer autrement que sous forme d’avantages monétaires. Un gouvernement qui donne un terrain, par exemple à une entité réalise une aide publique qui sera enregistrée par l’entité en tant qu’une subvention publique. Dans ce cas, la transaction est enregistrée à sa juste valeur.

319


Remboursement d’une subvention publique:Une subvention publique qui devient remboursable doit être

comptabilisée en tant que changement d'estimation comptable (voir IAS 8 "Méthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs").

Le remboursement d’1 subv. liée au résultat doit être imputé comme suit:

- D’abord sur les produits différés non amortis liés à la snbv;- Puis en charges.Le remboursement d’1 subv. liée a un actif doit être imputé en

fonction de la méthode de présentation de la subv.:- Sur les produits différés;- Ou a défaut, en augmentant la valeur comptable de l’actif.

320

IAS 2 Les Stocks• De façon générale, les stocks sont des éléments de l ’actif

destinés à être vendus dans le cours normal de l ’activité. Il peut s’agir de :

• biens détenus pour être vendus dans le cours normal de l’activité ;

• biens ou services en cours de production en vue d ’une telle vente ;

• matières premières ou fournitures devant être consommées au cours du processus de production ou de prestation de services.

321

IAS 2 Les Stocks• Un élément sera comptabilisé en stocks lorsque :

• l ’essentiel des risques et avantages attachés à la propriété de cet élément est transféré à l ’entreprise ;

• l ’entreprise dispose d ’un niveau de contrôle équivalent à celui attaché à la propriété de l ’actif ;

• le coût peut être évalué de façon fiable ;

• les avantages économiques futurs associés bénéficieront à l ’entreprise.

322

IAS 2 Les Stocks

• Certains stocks sont exclus du champs d’application de l’intégralité de la norme :

• les travaux en cours générés par des contrats de construction y compris les contrats directement connexes de fournitures de services ;

• les instruments financiers ;• les actifs biologiques liés à l’activité agricole et la

production agricole au moment de la récolte.

323

IAS 2 Les Stocks

Et d’autres sont exclus également, mais uniquement du champs d’application des dispositions de la norme relatives à l’évaluation, mais inclus dans le champs d’application de toutes ses autres dispositions :

D’une part, les produits agricoles et forestiers, la production agricole postérieure à la récolte, les minéraux et les produits miniers dans la mesure où, conformément à des pratiques biens établies dans ces secteurs, ils sont évalués à leur valeur nette de réalisation et, d’autre part, les stocks détenus par les courriers ou commissionnaires en marchandises, à condition que ces stocks soient évalués à leur juste valeur nette des coûts nécessaires à la vente.

324

IAS 2 Les Stocks

La norme IAS 2 distingue 2 formules d ’évaluation du coût des stocks :

• Formule du CMP

• Formule du FIFO

325

IAS 2 Les Stocks

Formule du CMP

• Elle consiste à faire la moyenne pondérée du coût des éléments existants en début de période et du coût des éléments achetés ou produits au cours de la période.

• Cette moyenne peut être calculée périodiquement ou lors de la réception de chaque nouvelle livraison.

326

IAS 2 Les Stocks

Formule du FIFO (PEPS)

• Elle consiste à affecter aux éléments de stocks vendus ou consommés le coût des plus anciens éléments en stock. Le coût des stocks à la clôture sera celui des articles achetés ou produits le plus récemment.

• Une méthode a été supprimée lors de la dernière modification de la norme : la formule du LIFO qui suppose que les éléments du stock qui ont été acquis ou fabriqués les derniers sont vendus les premiers. Le coût des stocks à la clôture sera celui des derniers achetés ou premiers vendus.

327

IAS 2 Les StocksEXEMPLE:Les mouvements de stock de matière première X pendant le mois de janvier se

présentent comme suit: 01/01 Stock initial 1500 à 10,50 D; 05/01 Achat de 1200 à 11,00 D; 11/01 Sortie de 1400; 16/01 Sortie de 800; 21/01 Réception de 1850 à 10,75 D; 23/01 Réception de 450 à 11,25 D; 26/01 Sortie de 900; 29/01 Sortie de 700. TAF: Présenter la fiche de stock de la MP (X) selon les méthodes: 1/ CMPP 2/ CMP après chaque entrée 3/ PEPS (FIFO)

328

CMPP

DatesEntrées Sorties Stocks

Qté PU V Qté PU V Qté PU V

0105111621 232629

15001200

1850450

10,511

10,7511,25

1575013200

19887,55062,5

1400800

900700

150027001300500

2350280019001200

10,5 15750

31 5000 10,78 53900 3800 10,78 40964 1200 12936

329

CMP après chaque entrée

DatesEntrées Sorties Stocks


0105111621 232629

15001200

1850450

10,511

10,7511,25

1575013200

19887,55062,5

1400800

900700

10,7210,72

10,8210,82

150088576

97387574

150027001300500

2350280019001200

10,510,72

10,7410,82

1575028950139425366

25253,5303162057813004

31 5000 10,78 53900 3800 40896 1200 13004

330

PEPS( FIFO )Dates

Entrées Sorties Stocks


0105

11

16

21

23

26

29

15001200

1850

450

10,511

10,75

11,25

1575013200

19887,5

5062,5

1400

100700

500400700

10,5

10,511

1110,7510,75

14700

10507700

550043007525

150015001200100

1200

500

5001850

5001850450

1450450750450

10,510,511

10,511

11

1110,75

1110,7511,2510,7511,2510,7511,25

1575015750132001050

13200

5500

550019887,5

550019887,55062,5

15587,55062,58062,55062,5

31 5000 10,78 53900 3800 10,78 40775 1200 13125

331

IAS 2 Les Stocks

Les stocks sont évalués au plus faible de leur coût et de leur valeur de réalisation nette.

332

IAS 2 Les Stocks• Illustration : « Les stocks sont valorisés au plus faible du coût (matières

premières et marchandises) ou du prix de revient (produits en cours de fabrication et produits finis) et de la valeur nette de réalisation. La valeur nette de réalisation représente le prix de vente estimé, sous déduction des coûts estimés nécessaires pour rendre le produit à l’état de produit vendable, y compris les frais de marketing, de vente et de distribution. La valeur des stocks est généralement déterminée par application de la méthode du prix moyen pondéré. Le coût des stocks comprend les coûts d’acquisition, de transformation et autres coûts encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. »

333

IAS 2 Les Stocks

Les stocks d’approvisionnement sont évalués au coût historique qui correspond au coût d’acquisition auquel sont ajoutés les frais

nécessaires pour mettre les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.

334

IAS 2 Les StocksLe coût d’acquisition comprend :

- le prix d’achat, les droits de douane et taxes non récupérable ;

- les frais de transport, de réception et autres coûts directement liés à l’acquisition des éléments achetés ;

- les rabais, remises et ristournes sont déduits du coût des stocks ;

- les gains et les pertes de change liés à l’acquisition de stocks peuvent être inclus dans le coût des stocks sous certaines conditions.

335

IAS 2 Les Stocks

Exemple La société Alpha a fait l ’acquisition d ’un lot de

marchandises acquises 20 000 hors taxes. Un rabais de 5% a été accordé par le fournisseur. Ce dernier a facturé, par contre, une somme de 1 500 pour frais de transport. La TVA s ’élève à 4 018 et la facture du fournisseur est de 24 518 .

En fait, le coût d ’acquisition du lot de marchandises n ’est pas de 24 518. Il faut décompter :

le prix d ’achat : 20 000le rabais : 20 000 x 5 % = - 1000les frais de transport : 1 500ce qui fait un coût d ’acquisition de 20 500 La TVA est récupérable.

336

IAS 2 Les StocksApplication:Parmi les éléments suivants, correspondant à des éléments liés à la gestion de

stocks, lesquels sont incorporables (en + ou en -)Au coût d’entrée de stocks, selon l’IAS 2?1- Remise exceptionnelle pour achat de produits soldés2- Surplus de consommation de huile d’une machine de production3- Coût de stockage des marchandises4- Salaires de commerciaux vendant les articles d’un stock5- TVA6- Frais de transport sur achat7- heures MOD de production8- Escompte de règlement sur facture fournisseur9- Perte de change liée à la variation €/D10- Frais de stockage d’en-cours de production11- Salaire de l’assistante d’achats12- Frais de publicité pour solde d’une catégorie d’articles13- Mise sous cellophane de produits finis pour commande spécial14- taxe spécifique pour acheminement de matières dangereuses15- Location d’un espace de stockage pour produits détenus chez des tiers16- dotations aux amortissements du matériel de production

337

IAS 2 Les Stocks1- Remise exceptionnelle pour achat de produits soldés OUI2- Surplus de consommation de huile d’une machine de production NON3- Coût de stockage des marchandises NON4- Salaires de commerciaux vendant les articles d’un stock NON5- TVA NON6- Frais de transport sur achat OUI7- heures MOD de production OUI8- Escompte de règlement sur facture fournisseur OUI9- Perte de change liée à la variation €/D NON10- Frais de stockage d’en-cours de production OUI11- Salaire de l’assistante d’achats NON12- Frais de publicité pour solde d’une catégorie d’articles NON13- Mise sous cellophane de produits finis pour commande spécial OUI14- taxe spécifique pour acheminement de matières dangereuses OUI15- Location d’un espace de stockage pour produits détenus chez des tiers NON16- dotations aux amortissements du matériel de production OUI

338

IAS 2 Les Stocks

Les stocks de produits sont évalués au coût de transformation.Le coût de transformation comprend :les coûts directement liés aux unités produites (tel que la main

d’œuvre directe) ;les frais généraux de production fixes et variables qui sont

engagés pour transformer les matières premières en produits finis.

Lorsque les coûts de production ne sont pas identifiables séparément,ils sont répartis entre les produits sur une base rationnelle et cohérente.

Cette répartition peut être basée sur la valeur de vente de chaque produit.

339

IAS 2 Les Stocks

Si les sous-produits sont non significatifs ils sont mesurés à la VRN et cette valeur est

déduite du coût du produit principal.

340

IAS 2 Les StocksL ’affectation de frais généraux fixes de production aux coûts de

transformation est fondée sur la capacité normale de production :

Il est possible de retenir la capacité réelle de production si elle est proche de la capacité de production normale ;

En cas de production anormalement élevée, l ’évaluation des stocks ne doit pas tenir compte de l ’accroissement de production au-delà des coûts fixes de production ;

En cas de production anormalement faible, l ’évaluation des stocks doit se faire sur la base initiale de façon à allouer l ’ensemble des charges fixes réellement dépensées.

Les frais généraux non affectés sont constatés en charges.

341

IAS 2 Les StocksSont exclus du coût de production :

• les frais de distribution ;• les coûts de gaspillage ;• les frais d’administration ;• les frais de commercialisation ;• les pertes de change liées à l ’acquisition des stocks ;• les coûts de stockage à moins qu’ils ne soient nécessaires.

Les charges d’emprunt peuvent être incluses dans le coût des stocksmais sous certaines conditions de stockage et dès lors qu’il s’agit decharges financières relatives à des financements externes à l’entreprise

(affectés ou non affectés).

342

IAS 2 Les Stocks

Exemple

La société Gamma a accepté une commande de fabrication dont la réalisation doit s ’échelonner sur 4 mois. Au 31 décembre N, les dépenses effectuées ou restant à effectuer sur cette commande peuvent être évaluées comme suit. La société Gamma utilise le traitement de référence d ’IAS 23 (coûts d ’emprunts constatés en charges).

343

IAS 2 Les Stocks

Effectuées A effectuer

Matières consommées 17 500 8 500Charges directes de production 23 500 8 600Quote-part des charges indirectes variables deproduction

15 200 7 000

Quote-part des charges indirectes fixes de production 12 000 6 000Intérêts des capitaux empruntés 1 200 500Quote-part des charges d’administration générale 8 700 2 500Charges de distribution 5 000

78 100 38 100

344

IAS 2 Les Stocks

La sous-activité des installations de production est terminée à 10%.

La commande a été acceptée pour un prix ferme de 100 000 .

La valeur d ’inscription du stock au 31 décembre N se compose :

des matières consommées : 17 500des charges directes de production : 23 500de la quote-part des charges indirectes variables de production

: 15 200de la quote-part des charges indirectes fixes de production

imputéerationnellement (le coût de la sous-activité ne peut être imputé

au stock) : 12 000 x 90% = 10 800 Total : 67 000

345

IAS 2 Les Stocks• Les intérêts des capitaux empruntés ne peuvent être inclus

car la société Gamma utilise le traitement de référence d ’IAS 23. Il en est de même de la quote-part des charges d ’administration générale qui ne peut être intégrée à la valeur du stock que si les conditions spécifiques d ’exploitation justifient leur prise en compte.

• Le coût du stock (stock d ’encours) pour cette commande de fabrication est donc de 67 000 .

• Il y a lieu de comparer ce coût à la valeur nette de réalisation.

• La valeur nette de réalisation du stock au 31 décembre N peut être déterminée à partir du prix de vente ferme et des dépenses de production et de distribution à effectuer.

346

IAS 2 Les Stocks

Dépenses à effectuer :

• en matières consommées : 8 500• en charges directes de production : 8 600• en charges indirectes de production : 7 000 + 6 000 x 90% =

12 400• en charges de distribution : 5 000• Total : 34 500

La valeur nette de réalisation pourra être estimée à : 100 000 - 34 500 = 65 500 . Comme le coût du stock est

supérieur à la valeur nette de réalisation, il faudra retenir la valeur nette de réalisation et constituer une provision en fin d ’exercice sur la différence.

347

IAS 2 Les Stocks

Évaluation et dépréciation des stocks à l ’inventaire:

L’évaluation des stocks à l’inventaire se fait :à la valeur la plus faible entre leur coût et la valeur réalisable

nette ;pour les contrats de vente ferme, l’évaluation se fait au prix

spécifié au contrat. • La provision pour dépréciation des stocks n’est pas en IFRS

une dotation à la provision mais une augmentation du stock comptabilisé en charge au titre de l’exercice.

• La reprise de provision sera comptabilisée en diminution du stock comptabilisé en charge au titre de l’exercice.

348

IAS 2 Les Stocks

Les stocks d ’approvisionnements

L’évaluation de la valeur réalisable nette se fait :

• à la valeur de marché pour les stocks de marchandises ;• au coût de remplacement pour les stocks de matières

premières. Lorsque la valeur réalisable nette des stocks

d ’approvisionnement devient inférieure à leurs coûts et que le coût des produits finis atteint un niveau supérieur à leur VRN, on doit constater une dépréciation des stocks d ’approvisionnement.

Toute perte de valeur sur stock doit être comptabilisée en charges.

349

IAS 2 Les Stocks

La norme dispose que les pertes sur les contrats de vente fermes et des contrats d ’achat ferme sont comptabilisés selon IAS 37 : « Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels ».

Si la valeur réalisable nette a augmenté, on procède à une reprise du montant déprécié à hauteur de la valeur la plus faible du coût et de la VRN.

La reprise est constatée comme une réduction du montant des stocks comptabilisé en charges.

350

IAS 2 Les Stocks Les stocks de produits

• La valeur réalisable nette des stocks de produits est évaluée au prix de vente.

• Lorsque la valeur réalisable nette devient inférieure au coût, on procède à une dépréciation.

• Toute dépréciation est constatée en charges par la constatation d ’une provision pour dépréciation des produits finis.

• Si la valeur réalisable nette a augmenté, on procède à une reprise du montant déprécié à hauteur de la valeur la plus faible du coût et de la valeur réalisable nette.

• La reprise est constatée comme une réduction du montant des stocks comptabilisé en charges.

351

IAS 2 Les Stocks

La norme IAS 2 ne présente pas de technique de comptabilisation des stocks.

Elle indique seulement que les stocks vendus doivent être passés en charges de l’exercice au cours duquel les produits correspondants sont comptabilisés.

La méthode de l’inventaire permanent doit être utilisée pour réaliser la valorisation des stocks.

352

IAS 2 Les Stocks Quatre conditions doivent être réunies pour incorporer les charges

d ’emprunt dans les stocks :

• Les stocks doivent avoir un cycle long de transformation ;

• Il est probable qu’ils donneront lieu à des avantages économiques futurs pour l ’entreprise ;

• Leur coût peut être mesuré de façon fiable ;

• Les charges d ’emprunt correspondent à des financements externes.

353

IAS 2 Les Stocks Les fluctuations des cours de change n ’ont pas d ’incidences sur le coût

historique des achats et des stocks sauf dans les deux cas suivants :

Les stocks sont présentés à la valeur de marché (dans le cas où le coût historique est supérieur à la valeur de marché) ;

Dans le cas d ’une importante dévaluation monétaire pour des stocks acquis récemment, à condition que la valeur comptable des stocks incorporant la perte de change ne soit pas supérieure au moins élevé des deux montants suivants :

Le coût de remplacement des stocks concernés , Le montant recouvrable par le biais de l ’utilisation ou de la vente de ces

stocks.

354

IAS 2 Les Stocks

Les informations à fournir sont :

• Les méthodes comptables d’évaluation des stocks y compris la méthode de détermination du coût utilisé ;

• La valeur comptable totale des stocks et la valeur comptable par catégorie significative ;

• La valeur comptable des stocks comptabilisés à la valeur nette de réalisation ;

• Le montant de toute reprise de dépréciation qui est comptabilisée en produits durant l’exercice;

• Les circonstances ou événements conduisant à la reprise de la dépréciation des stocks ;

• La valeur comptable des stocks donnés en nantissement.

355

IAS 2 Les Stocks

Les états financiers doivent indiquer :

• Soit le coût de stocks comptabilisés en charges au cours de l ’exercice ;

• Soit les coûts opérationnels, applicables aux produits comptabilisés en charges au cours de l ’exercice, classés selon leur nature.

356

IAS 2 Les Stocks

Application:

Quelle est la valeur de réalisation nette d’un produit dont le coût d’en-cours de production est de 1500, le coût d’achèvement sera de 300 et les frais de distribution de 200.

Solution La VRN est de 1500 + 300 – 200 = 1 600

357

IAS 2 Les Stocks

Application:

L’entreprise H a accepté une commande dont la fabrication sera échelonnée sur 8 mois et sur deux exercices comptables.

A la clôture de l ’exercice N, la situation des engagements de dépenses et les prévisions futures sont les suivantes :

358

IAS 2 Les Stocks Exercices N : état des

dépenses engagées Exercices N+1 : état des

dépenses restant à engager

Matières premières 15 000 5 000 Charges directes de

production 40 000 15 000

Quote-part de charges de production indirectes variables

30 000 8 000

Quote-part de charges de production indirectes fixes

20 000 9 000

Charges financières relatives au financement du stock

1 000 200

Quote-part de charges d’administration générale

3 000 1 000

Frais de commercialisation 100 1 200 Total 109 100 39 400

359

IAS 2 Les Stocks

L’activité réelle de l’exercice N est 80% de la capacité normale de production de l’entreprise.

De plus, le directeur financier a décidé d’incorporer dans les stocks des frais financiers relatifs au stockage des en-cours de production dont le processus de production est supérieur à 6 mois.

Quelle est la valorisation du stock à la clôture de l’exercice?

360

IAS 2 Les Stocks

Solution

Au 31/12/N, les charges à retenir pour la valorisation du stock sont les suivantes :

Exercices N : état des dépenses engagées

Matières premières 15 000

Charges directes de production 40 000

Quote-part de charges de production indirectes variables

30 000

Quote-part de charges de production indirectes fixes

20 000 * 80% = 16 000

Charges financières relatives au financement du stock

1 000

Total 102 000

361

IAS 2 Les Stocks

Quelle est la valeur du stock figurant en comptabilité, si le prix d’acceptation de la production est de 180 000 ou de

130 000 ?

Dans les deux cas, il faut déterminer la Valeur Nette de Réalisation estimée au 31/12/N :

362

IAS 2 Les Stocks

Exercices N : état desdépenses engagées

Exercices N+1 : état desdépenses restant à engager

Matières premières 15 000 5 000Charges directes de

production40 000 15 000

Quote-part de charges deproduction indirectes variables

30 000 8 000

Quote-part de charges deproduction indirectes fixes

20 000 * 80% = 16 000 9 000 * 80% = 7 200

Charges financières relativesau financement du stock

1 000 200

Total 102 000 35 400

Total estimé au 31/12/N 137 400

363

IAS 2 Les Stocks

Si le prix d’acceptation est de 180 000, sachant que le coût du stock de

produit fini est de 137 400, il n’y a pas de dépréciation à comptabiliser, le

stock au 31/12/N figurera en comptabilité pour 102 000.

Si le prix d’acceptation est de 130 000, sachant que les coûts futurs de

production à stocker sont de 35 400, la valeur du stock devra être

ramenée à 130 000 - 35 400 = 94 600 au lieu des 102 000 .

364

IAS 18 – Produits des activités ordinaires

Définition : Les produits des activités ordinaires sont définis comme des entrées d’avantages économiques au cours de l’exercice dans le cadre des activités ordinaires d’une entreprise lorsque ces entrées conduisent à des augmentations de capitaux propres (autres que les augmentations de capital).

Objectif : L’objectif de la norme IAS 18 est de prescrire le traitement comptable des produits des activités ordinaires provenant de certains types de transactions et évènements.

Champ d’application : La norme IAS 18 doit s’appliquer pour la comptabilisation des produits des activités ordinaires provenant des transactions et évènements suivants :-La vente de biens,-La prestation de services,-L’utilisation par des tiers d’actifs produisant des intérêts, des redevances et des dividendes.

365


Critères à retenir simultanément

pour donner lieu à la

comptabilisation

Critères spécifiques

L’entreprise a transféré à l’acheteur les risques et avantages importants inhérents à la propriété du bien.L’entreprise n’est plus impliquée dans la gestion ni dans le contrôle effectif du bien cédé.Les coûts en courus ou à encourir pour la réalisation de la transaction sont estimés de manière fiable.


Evaluation fiable du degré d’avancement de la prestation de services à la date de clôture de l’exercice.Les coûts encourus ou à encourir pour la réalisation de la transaction sont estimés de manière fiable.


Lorsque le droit de l’actionnaire est établi (date de l’assemblée générale).


Constatation au fur et à mesure de leur acquisition selon la substance du contrat.


Conformément à la méthode du taux d’intérêts effectif.

Ventes de biensPrestations de

serviceDividendes Intérêts

Redevances

366


La norme IAS 18 prescrit de comptabiliser les produits des activités ordinaires lorsque les 2

critères sont remplis

+Leur montant peut être

évalué de manière fiableDes avantages

économiques futurs sont probables

367


Evaluation en cas de paiement différé

Il faut actualiser les revenus futurs

Le taux d’actualisation utilisé est le taux d’intérêt implicite.

Taux d’intérêt qui permet de rendre le contrat nominal de l’instrument égal au prix de vente actuel au comptant des biens et services.

-Montant Nominal Valeur actualisée =Produit financier étalé sur la durée

du différé

368


Évaluation en cas d’échange:

Deux cas d’échange peuvent se présenter:Nature de l’échange Traitement comptable Exemples

Échange contre des biens et services de même nature et de valeur similaires

Aucun produit d’activité ordinaire n’est comptabilisé

Lait, pétrole

Échange contre des biens et services dissemblables

Les produits sont évalués à la juste valeur des biens et services reçus.

Services de publicité contre mise à disposition d’un bien.

369


Cas particulier des prestations de services:C’est la méthode de l’avancement décrite dans la norme IAS 11, qui est

obligatoirement retenue.Dans le cas d’une transaction portant sur une prestation de services, les

produits sont comptabilisés lorsque les quatre critères suivants sont simultanément remplis:

- Critères généraux: - évaluation fiable du montant des produits; - probabilité que les avantages économiques iront à l’entité.- Critères spécifiques: - évaluation fiable du degré d’avancement de la prestation de services à la date de clôture de l’exercice; - évaluation fiable des coûts nécessaires à l’achèvement de la prestation de services.

370


Attention:

S’il n’est pas possible d’évaluer le produit de manière fiable, alors on comptabilise le produit pour le montant des coûts engagés recouvrables.

Le degré d’avancement de la transaction peut être déterminé de différentes façon:

- Examen des travaux exécutés;- Services rendus/services à exécuter;- Coûts encourus/coûts totaux.

371


Application:Une entreprise X prête le 01/03/N la somme de 10

000 à une entreprise Y, au taux de 7%. Les intérêts sont payables annuellement.

Quel montant sera comptabilisé au 31/12/N en tant que produits des intérêts arrondi au dinar le plus proche?

Solution:Le 31/12/N l’entreprise X doit comptabiliser les

intérêts courus, même non échus, soit:10 000 * 7% *10/12 = 583

372


Application:Une société A a signé un contrat de licence d’exploitation d’un

de ses brevets avec une société B.Les termes du contrat sont les suivants:- 0 à 1000 produits vendus: aucune redevance;- 1000 à 5000: redevance de 5% du chiffre d’affaires;- Au-delà de 5000: redevance de 10% du chiffre d’affairesAu cours de l’exercice N, 800 produits ont été vendus (100 D

l’unité).Au cours de l’exercice N+1, 3000 produits ont été vendus (100 D l’unité).1- Quel montant A doit-elle constater en chiffre d’affaires au

titre de N?2- Quel montant A doit-elle constater en chiffre d’affaires au

titre de N+1?

373


Solution:

1- pour l’exercice N, le seuil de 1000 n’est pas atteint, aucun produit ne peut être comptabilisé.

2- 3800 produits ont été vendus: la redevance est de (3800 – 1000)* 100* 5% = 14000 D.

374

IAS 18 – Produits des activités ordinairesApplication:

Une société réalise le 01/01/N une vente pour un nominal de 200.Elle accorde un crédit gratuit de 2 ans.Le taux implicite ressort à 5%.

Client

Débit Crédit

200

Produit différé 18,60

Au 01/01/N

Vente 181,40

Produit différé

Débit Crédit

9,07

Produit Financiers 9,07

Au 31/12/N

Client 200

Produit différé

Débit Crédit

9,53

Produit Financiers 9,53

Au 31/12/N+1

Banque 200

375


Exemple – Les données

Une société A, dont l’activité est la vente de matériel et engins de travaux publics réalise la vente d’un engin à la fin de l’exercice N.

Le montant de la vente est de 30.000 .

L’acquéreur bénéficie d’un paiement différé de 5 ans sur la totalité du montant.

Le taux d’intérêt du marché pour les conditions similaires est de 8%.

376



1) Selon la norme IAS 18, à quelle date est comptabilisée la vente ?

A la fin de l’exercice N

Au moment du paiement soit à la fin de N+5

2) Selon la norme IAS 18, pour quel montant doit-on constater le revenu à la fin de l’exercice N, arrondi au dinar le plus proche ?

0

20.417

30.000

28.500

377



3) Remplissez le tableau ci-dessous

En DA (à la fin de l’exercice)

N N+1 N+3N+2 N+4 N+5

Valeur actualisée de la vente

Ecart avec la valeur nominale

Variation de l’écart

378



5) Compléter le tableau en mettant une croix dans la bonne colonne.Selon la norme IAS 18, la variation constatée dans la question 3 à pour effet :

D’augmenter le résultat

De diminuer le résultat

N’a aucun impact sur le résultat

D’augmenter les créances clients

De diminuer les créances clients

N’a aucun impact sur les créances clients

Oui NON

379


Exemple – La solution

1) Selon la norme IAS 18, à quelle date est comptabilisée la vente ?

A la fin de l’exercice NC’est lors de la signature du contrat que les risques et avantages liés à la propriété du biens sont transférés à l’acheteur.L’entreprise n’est plus impliquée ni dans la gestion, ni dans le contrôle effectif du bien cédé.Il est probable que les bénéfices économiques futurs iront à l’entité.Les coûts encourus ou à encourir pour la réalisation de la transaction sont estimé de manière fiable.

2) Selon la norme IAS 18, pour quel montant doit-on constater le revenu à la fin de l’exercice N, arrondi au dinar le plus proche ?

20.417 A la fin de l’exercice N, les revenu constatés correspondent à la valeur actualisée de la vente soit : 30.000 /(1 + 0,08)5 = 20.417

380



Année N+1 = 30.000 /(1+0,08)4 = 22.051

3) Remplissez le tableau ci-dessous

En DA (à la fin de l’exercice)

N N+1 N+3N+2 N+4 N+5

Valeur actualisée de la vente

20.417 22.051 25.72023.815 27.778 30.000

Ecart avec la valeur nominale

9.583 7.949 4.2806.185 2.222 0

Variation de l’écart 0 1.634 1.9051.764 2.058 2.222

381



5) Compléter le tableau en mettant une croix dans la bonne colonne.Selon la norme IAS 18, la variation constatée dans la question 3 à pour effet :

D’augmenter le résultat

De diminuer le résultat

N’a aucun impact sur le résultat

D’augmenter les créances clients

De diminuer les créances clients

N’a aucun impact sur les créances clients

Oui NON

X

X

X

X

X

X

382


Informations à fournir:Méthodes comptables de comptabilisation des produits des activités

ordinaires y compris les méthodes d’évaluation du degré d’avancement des prestations de services.

Le montant de produits d’activités ordinaires pour chaque catégorie: Vente de biens; Prestations de services; Redevances; Intérêts; Dividendes.Le montant des produits d’activités ordinaires résultant d’échange de biens

ou de services figurant dans chaque catégorie importante de produits des activités ordinaires.

383

IFRS 5 Actifs non courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées

Objectifs:

La norme précise la comptabilisation des actifs non courants destinés à être cédés, ainsi que la présentation et les informations à fournir sur les abandons d’activités (l’IFRS 5 a remplacé IAS 35)

384


Champ d’application: les disposition de l’IFRS5 doivent être appliquées à tous les actifs non courants ainsi qu’aux groupes d’actifs destinés à être cédés.

Mais l’évaluation de certains de ces actifs continue à être traitée par les normes qui leur sont applicable.

Exp.: IAS 12, IAS 39, IAS 19, IAS 40…, les actifs courants (exp. Stocks)

385


Classification des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés:

- Règles générales: Un actif non courant doit être classé en actif non courant destiné à être cédé si la valeur comptable est recouvrable essentiellement par sa vente, plutôt que par son utilisation continue.

Deux conditions doivent être réunies pour qu’un actif (ou groupe d’actifs) soit considéré comme destiné à être cédé.

1- Actif disponible pour une cession immédiate2- Cession hautement probable.

386


Exemple:Situation 1: une entreprise a engagé un plan pour

vendre un entrepôt de stockage et a entamé des actions pour trouver un acheteur. L’entreprise a l’intention de transférer le bâtiment à l’acheteur dés quelle aura transférés les stocks entreposés dans celui-ci. Le temps nécessaire pour effectuer ce transfert est habituel pour ce type d’opérations

Dans ce cas, l’actif est disponible pour une cession immédiate à la date d’engagement du plan.

387


Exemple:Situation 2: Une société engage un plan pour vendre son siège

social mais continuera d’utiliser l’immeuble jusqu’à ce que la construction de son nouveau siège social soit achevée. L’entreprise n’a pas l’intention de céder l’immeuble actuel à un acheteur tant que la nouvelle construction n’est pas achevée et qu’elle n’a pas libéré l’immeuble. Le délai dans le rythme de transfert de l’immeuble actuel imposé par le vendeur montre que l’immeuble n’est pas disponible pour une cession immédiate.

Dans ce cas, le critère d’actif disponible pour une cession immédiate ne sera rempli qu’à la date d’achèvement du nouvel immeuble, même si un engagement ferme de vente a été signé plus tôt.

388


La vente de l’actif doit être hautement probable, les conditions suivantes devant être pour cela réunies:

Le niveau de direction approprié est engagé dans un plan de cession de l’actif;

Un programme actif de recherche d’un acquéreur a déjà été engagé;

L’actif a été mis en vente activement à un prix raisonnable par rapport à sa juste valeur;

La cession doit être réalisée dans le délai maximal d’un an à compter de la date de classement en actif destiné à être cédé;

389


Cas particuliers: les cas suivants sont traités par l’IFRS 5: Échange d’actifs non courants contre d’autres actifs non

courants, si l’échange a une substance commerciale; Actif non courant acquis uniquement en vue d’être cédé si 2

conditions sont réunies: - la cession dans un délai d’un an; - les conditions générales sont réunies dans un délai court

après l’acquisition (3 moi). Actif non courant répondant aux critères de classification

après la date de clôture, mais avant la date d’autorisation de publication l’entreprise doit fournir en annexe les informations prévues par la norme;

Actif non courant dont l’utilisation va cesser

390


Évaluation:

L’évaluation avant classement: l’évaluation doit se faire selon la norme applicable.

L’évaluation après classement: l’actif non courant destiné à être cédé doit être évalué à la valeur la plus faible entre:

- sa valeur comptable;

- sa juste valeur nette des frais de cession.

391


Présentation des actifs non courants (ou groupes d’actifs) destinés à être cédés:

La norme IFRS 5 impose la présentation séparée au bilan:

Des actifs destinés à être cédés distinctement des autres actifs;

Des passifs faisant partie d’un groupe d’actifs destinés à être cédés distinctement des autres passifs;

Ces actifs et passifs ne peuvent pas faire l’objet d’une compensation.

392


Exemple:

À la fin de l’exercice N, une société décide de vendre une partie de ses actifs (et passifs directement associés) les deux groupes concernés par la vente remplissent les conditions pour être classés en « destinés à être cédés ».

Ces groupes d’actifs sont évalués comme suit:

393


Éléments du groupe d’actifs

Valeur comptable après le classement en « destinés à être cédés »

Groupe d’actifs 1 Groupe d’actifs 2

Immobilisations corporelles

24900 11700

Actifs financiers 2400(*) -

Dettes (12400) (9000)

VNC du groupe d’actifs

14900 2700

394


(*) Dont 1000 comptabilisés directement en CPN N-1

ActifsActifs non courantsAAABBBCCCActifs courantsDDDEEE

Actifs non courants destinés à être cédés

XXX

XX

-----------------X

39000

XXX

XX

---------------X-

Total actifs X X

395


Passifs N N-1Capitaux propresFFF……………………………………………………….GGG……………………………………………………..Montants comptabilisés directement en CP relatifs aux actifs destinés à être cédés………………………..Intérêts minoritaires……………………………………… Total des CPPassifs non courantsHHH……………………………………………………….III…………………………………………………………..JJJ…………………………………………………………Passifs courantsKKK………………………………………………………..LLL…………………………………………………………MMM……………………………………………………….Passifs directement associés aux actifs destinés à être cédés…………………………………………………

XX

1000X

XXX

XXX

21400

XX

-X

XXX

XXX

-

Total passifs X X

396


Abandons d’activités:Un abandon d’activité est une composante d’une entité qui a

été cédée ou qui est classée comme destinée à être cédée et qui répond également à l’une des trois caractéristiques suivantes:

- Cette composante constitue un secteur d’activité ou une zone géographique;

- Cette composante fait partie d’un plan unique et coordonné de cession d’un secteur d’activité ou d’une zone géographique;

- Cette composante est une filiale acquise exclusivement en vue d’être cédée.

397


Présentation des abandons d’activité:Un abandon d’activité doit être présenté sur une ligne distincte du compte de résultat

en un montant unique comprenant: Le résultat après impôt des activités abandonnée; Le profit ou la perte comptabilisé lors de l’évaluation à la juste valeur nette des

frais de cession des actifs constituant l’abandon d’activité.L’analyse de ce montant doit être présentée:- Soit dans le compte de résultat;- Soit dans les notes annexes.Cette analyse doit faire ressortir:- Les produits, les charges et le résultat avant impôt des activités abandonnées;- La charge d’impôt correspondante;- Le profit ou la perte comptabilisé lors de l’évaluation à la juste valeur nette des

frais de cession des actifs constituant l’abandon d’activité;- La charge d’impôt correspondante.

398


Informations à fournir:Les informations suivantes sont à fournir sur la période au

cours de laquelle un actif (ou un groupe d’actifs) à été soit classé en actif destiné à la vente, soit effectivement cédé:

- Description des actifs;- Description des circonstances de la vente, ainsi que les

modalités et le calendrier attendu de cette vente;- Les pertes de valeur et reprises de pertes de valeur

comptabilisées;- Si un actif (ou le groupe d’actifs) destiné à la vente ne

répond plus aux critères de classification, l’entité doit décrire les circonstances du changement de plan de cession de l’actif.

399


Application:

La société Alpha, dont l’objet est la fabrication d’un produit « X », clôture ses comptes.

Le 30/06/N, les conditions de la norme IFRS 5 sont réunies pour classer le groupe d’actifs suivant en « destinés à être cédés »:

- Un terrain sur lequel est implantée une unité de production (évalué selon l’IAS 16 à la méthode du coût);

- Un bâtiment de production (évalué selon l’IAS 16 à la méthode du coût);

- Un stock de matières premières (évalué selon IAS 2);- Un stock de produits finis (évalué selon IAS 2);- Des créances clients (évaluées selon IAS 39);- Un immeuble de placement (évalué selon IAS 40 à la méthode de la

juste valeur).

400


Ces actifs sont évalués comme suit:

Éléments du groupe d’actifs VNC au 31/12/N-1

Valeur comptable réestimée avant le classement

TerrainBâtimentStock de MPStock de PFCréances clientsImmeuble de placement

100250806070

105

90210785070117

665 615

401


1- Selon quelle norme doivent être évalués les éléments d’actifs composant le groupe immédiatement avant leur classement en « destinés à être cédés »?

A- Selon les normes afférentes à chaque type d’actif.B- Les actifs inclus dans le champ d’application IFRS

5 selon cette norme et les actifs exclus du champ d’application IFRS 5 selon les normes qui leur sont applicables.

C- Selon IFRS 5.

402


2- Quel est le montant de la perte de valeur à constater le 30/06/N avant le classement du groupe en « destiné à être cédés »?

A- 0 B- 62C- Cela dépend de la juste valeur nette de frais de cession du groupe

d’actifs.D- 503- l’entreprise estime la juste valeur nette des frais de cession du groupe

d’actifs à 585. Quel est le montant de la perte de valeur à constater le 30/06/N après le classement?

A- 0B- 80C- 30

403


4- Quels éléments composant le groupe d’actifs doivent être dépréciés après le classement?

A- Le terrain D- Le bâtiment

B- Le stock E- Le stock de PF

C- Les créances clients F- L’immeuble de

placement

404


5- Comment est affectée la perte de valeur à constater au 30/06/N après le classement?

A- 9 sur le terrain et 21 sur le bâtiment.B- 15 sur le terrain et 15 sur le bâtiment.C- 5 sur chaque élément composant le groupe.6- Un actif non courant amortissable classé en actif destiné à

être cédé ou inclus dans un groupe d’actifs destinés à être cédés doit être encore amorti à compter de son classement dans cette catégorie?

A- Oui systématiquementB- NonC- Oui, s’il continu d’être utilisé.

405


Solution:

1- A- selon la norme qui leur est applicable.

2- L’entreprise doit comptabiliser une perte de valeur de 62 (10 sur le terrain, 40 sur le bâtiment, 2 sur le stock de MP, 10 sur le stock de PF) immédiatement avant le classement en « destinés à être cédés ». L’augmentation de valeur de 12 de l’immeuble de placement doit être comptabilisée séparément, sans compensation avec la perte précédente.

406


3- La valeur comptable du groupe d’actifs s’élevant à 615 et la juste valeur nette des frais de cession du groupe d’actifs à 585. le groupe d’actifs doit être évalué à la plus faible de ces deux valeur, soit 585. Une perte de valeur de 30 (615-585) doit être comptabilisée lorsque le groupe d’actifs est classé « en destinés à être cédés »

407


4- La perte de valeur est imputée sur la valeur comptable des actifs non courants entrant dans le champ d’application de la norme IFRS 5 en matière d’évaluation dans l’ordre d’imputation retenu par IAS 36. dans ce cas au terrain et bâtiment

5- Terrain = 30 * 90/300 = 9

Bâtiment = 30 * 210/300 = 21

408


6- Un actif non courant amortissable classé en actif destiné à être cédé ou inclus dans un groupe d’actifs destinés à être cédés doit cesser d’être amorti à compter de son classement dans cette catégorie, même s’il continue d’être utilisé

409

IAS 19 – Avantages du personnel

Définition : Les avantages du personnel désignent toutes les formes de contrepartie donnée par l’entreprise au titre de services rendus par son personnel.

Objectif : L’objectif de la norme IAS 19 est de prescrire la comptabilisation, les principes d’évaluation et la présentation dans les états financiers des avantages du personnel.

Champ d’application : La norme IAS 19 s’applique à tous les avantages du personnel :

- Les avantages à court terme, - Les avantages à long terme,- Les avantages postérieurs à l’emploi,- Indemnités de fin de contrat.

410


Exemples

Avantages à court terme Salaires et cotisations socialesCongés payés et congés maladieAssurances médicales pendant l’emploiBoni en primesLogement de fonction et facilités de logementProduits et services offerts aux employés

Nature de l’avantage du personnel

Avantages à postérieurs à l’emploi Prestations de retraiteAssurances médicales et assurance-vie post emploi

Autres avantages à long terme Plans d’intéressementProgrammes de prestations différéesJubilés et autres avantages liés à l’anciennetéCongés liés à l’anciennetéBoni et primes à long terme

Indemnités de fin de contrat de travail Indemnités de licenciement

411


ou

etObligation actuelle d’effectuer ces paiements au titre d’évènements passés

Obligation juridique

Une entreprise doit comptabiliser le coût attendu des paiements à effectuer au titre des services rendus si, et seulement si :

Une estimation fiable de l’obligation peut être effectuée

Obligation implicite

412


L’entreprise X a un seul salarié, Monsieur Y (hypothèse simplifiante).Agé de 45 ans au 31/12/N, il partira à la retraite dans 15 ans, soit le 31/12/N+15.Sa rémunération annuelle au titre de l’exercice N est de 90.000 .Il est salarié de l’entreprise depuis 5 ans (entrée le 01/01/N-4).

Les hypothèses actuelles sont les suivantes :


Taux d’augmentation des salaires 3%

Taux annuel d’actualisation 5%

Probabilité d’être présent à l’âge de la retraite (Turn-over et mortalité prise en compte)

80%

Espérance de vie après la retraite 20 ans

Mr. Y percevra pendant sa retraite une rente annuelle (versée en fin d’année) de 0,5% du dernier salaire annuel par année d’ancienneté, s’il est toujours salarié de l’entreprise au jour de son départ en retraite.Pour financer le versement de ces prestations, l’entreprise verse des cotisations à un fond (actif éligible)

413

IAS 19 – Avantages du personnel Exemple – Les données

1) Calculer le montant de la valeur actuelle de l’obligation au 31/12/N

16.808

26.975

34.944

2) Déterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N, sachant que la juste valeur des actifs du régime s’élève a 11.200 à cette date.

5.608

15.775

23.744

3) Calculer le montant la valeur actuelle de l’obligation au 31/12/N+3

31.137

43.160

55.910

4) Déterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N+3, sachant que la juste valeur des actifs du régime s’élève a 12.950 à cette date (pas d’écart actuarielle par simplification).

18.187

30.210

42.960

414

IAS 19 – Avantages du personnel Exemple – La solution

1) Calculer le montant la valeur actuelle de l’obligation au 31/12/N

16.808

Au 31/12/N Mr. Y à 5 ans d’ancienneté.

Le montant de la rente annuelle correspondant aux services rendus s’élève à :90.000 x 1,0315 x 0,5% x 5 = 3.505

Cette rente sera versée pendant 20 ans, le 31/12 de chaque année.La valeur actuelle de ces rentes cumulées au 31/12/N+15, ressort à : 1 – 1,05-20

3.505 x = 43.680 0,05

En tenant compte de la probabilité que Mr. Y soit présent dans l’entreprise au jour de son départ en retraite et en actualisant cette rente ay 31/12/N, l’obligation au 31/12/N s’élève à :43.680 x 80% x 1,05-15 = 16.808

XXXX

Entrée dans l’entreprise

Départ en retraite Décès

1/1/N-4 31/12/N 31/12/N+15 31/12/N+35

415

IAS 19 – Avantages du personnel Exemple – La solution

2) Déterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N, sachant que la juste valeur des actifs du régime s’élève a 11.200 à cette date.

5.608 La juste valeur des actifs du régime étant 11.200 , la dette devant figurer au passif du bilan au 30/12/N est égale à :16.808 - 11.200 = 5.608

3) Calculer le montant la valeur actuelle de l’obligation au 31/12/N+3

31.137 Au 31/12/N+3, Mr. Paul a 8 ans d’ancienneté.L’obligation actuelle s’élève à : 1 – 1,05-20

90.000 x 1,0315 x 0,05% x 8 x x 80% x 1,05-12 = 31.137 0,05

4) Déterminer le montant de la dette figurant au bilan au 31/12/N+3, sachant que la juste valeur des actifs du régime s’élève a 12.950 à cette date (pas d’écart actuarielle par simplification).

18.167 La juste valeur des actifs du régime étant de 12.950 , la dette au passif du bilan au 31/12/N+3 est égale à :31.137 – 12.950 = 18.187

416


Application 2:La convention collective dont dépend la société Alpha

prévoit le, au moment du départ en retraite de ses salariés, d’une indemnité de 1,5% du dernier salaire annuel par année d’ancienneté.

Seuls les salariés présents dans l’entreprise au moment de leur départ en retraite perçoivent cette indemnité.

Les éléments d’information concernant le salarié « X » sont les suivants:

417


Ancienneté au 31/12/N 10 ans

Date du départ en retraite 31/12/N+15

Salaire annuel de N 220000

Probabilité de départ avant l’age de retraite 35%

Les hypothèses actuarielles financières sont par ailleurs les suivants:

Taux moyen annuel d’augmentation des salaires 1%

Taux d’actualisation 2%

418


Déterminer le montant de l’engagement de retraite envers Mr « X » au 31/12/N

Solution:Avec 10 ans d’ancienneté au 31/12/N, il a donc acquis une indemnité

de:10*1,5% =15% du dernier salaire.Le dernier salaire= 220000*(1,01)15 = 255410L’indemnité qui lui sera versée le 31/12/N+15, s’il est toujours présent dans

l’entreprise:255410 * 15% = 38310Cette indemnité ne sera versée qu’en N+15, la valeur actuelle de

l’obligation au 31/12/N:38310 * (1,02)-15 = 28460;La probabilité que « X » soit présent à l’age de la retraite n’étant que de

65% le montant a comptabilisé s’élève finalement à : 28460*0,65= 18500

419


Application 3:Une somme forfaitaire est attribuée à titre d’avantage

à raison de 1% du dernier salaire pour chaque année de service. Le salaire de l’année N est de 10000; il est supposé augmenter de 7% par an. Le taux d’actualisation retenu est de 10% par an.

Le tableau suivant illustre la manière dont se construit l’obligation pour un employé censé partir en retraite au bout de 5 ans. On suppose qu’il n’y aura pas de changement dans les hypothèses actuarielles et on ne tient pas compte de la probabilité pour l’employé de quitter l’entreprise avant ou après 5 ans.

420

IAS 19 – Avantages du personnel Année N N+1 N+2 N+3 N+4

Avantages attribués au titre:Des exercices antérieursDe l’exercice en cours(1% du salaire final)Total

0

131131

131

131262

262

131393

393

131524

524

131655

Obligation à l’ouvertureIntérêts calculés au taux 10%Coût des services rendus au cours de l’exerciceObligation à la clôture

00

8989

899

98196

19620

108324

32433

119476

47648

131655

421


Commentaires:

Le salaire fin N+4 = 10000*(1,07)4 = 13108

Ayant droit de 1% pour cette année de service, il aura donc droit à 131 fin N+4.

Cette somme doit être actualisée puisqu’elle ne sera versée que dans 4 ans: 131*(1,1)-4= 89

Pour N+1: 89*(1,1) = 98

Pour N+2: 98*(1,1) = 108 ……….

422


Application 4:Au 31/12/N-1, l’obligation de prestations définies de l’entreprise A s’élevait à: 1000.Au 31/12/N, l’obligation de prestations définies de l’entreprise A s’élevait à: 1480.La variation de 480 entre les deux périodes eut résulter: Du coût de services rendus pendant l’exercice N, par hypothèse 200; Du coût financier, résultant de la désactualisation de l’obligation au 31/12/N-1: 1000*5%

=50 (hypothèse d’un taux d’actu de 5% au 31/12/N-1); Des prestations de services en N (versement reçus par le personnel), par hypothèse:0; Des écarts actuarielles =Obligation - Obligation - Coût des services - Coût fin + PrestationAu 31/12/N au 31/12/N-1 rendus en N de N services en N 480-200-5+0 = 230L’égalité suivante se vérifie:Obligation - Obligation = Coût des services + Coût fin - Prestation +/- EAAu 31/12/N au 31/12/N-1 rendus en N de N services en N1480 – 1000 = 200 + 50 – 0 + 230

423


Exercice non corrigé:Au 31/12/N-1, une entreprise calcule ses obligations au titre des prestations

définies pour le salarié « Y », âgé de 40 ans au 31/12/N-1 sa rémunération est de 300000 il est salarié depuis 01/01/N-6

Taux annuel d’augmentation des salaires 2%

Taux d’actualisation 5%

Probabilité d’être dans l’entreprise à 60 ans 50%

Espérance de vie de « Y » pendant sa retraite 15 ans

Pour l’exercice N, les hypothèses sont modifiées comme suit:

Taux d’actualisation 4,5%

Probabilité d’être dans l’entreprise à 60 ans 55%

424


Les autres hypothèses restent inchangées.1- Calculer la valeur de l’obligation au 31/12/N-1, puis

au 31/12/N, sachant que le régime de retraite prévoit le versement d’une rente annuelle de 0,3% du dernier salaire annuel par année d’ancienneté à tout salarié présent à l’age de la retraite (60 ans)la rente est versée en fin d’année.

2- Expliquer la variation de l’obligation en analysant: - Le coût des services rendus; - Le coût financier de N; - L’écart actuariel de N.

425

IAS 32 – Instruments financiers présentation

Définition : Un instrument financier est défini comme tout contrat qui donne lieu à la fois à un actif financier pour une entreprise et à un passif financier ou à un instrument de capitaux propres pour l’autre

Objectif : L’objectif de la norme IAS 32 est de prescrire les dispositions en matière de présentation concernant les instruments financiers.

La volonté de l’IASB est de donner aux utilisateurs d’états financiers les moyens de comprendre la signification des instruments financiers y figurant.

Champ d’application : Le champs d’application est très vaste et comprend pratiquement tous les actifs, passifs et éléments hors bilan de nature financière.

A contrario sont exclus : le crédit bail, les contrats d’assurance, les avantages financiers du personnel en action, les titres consolidés et les capitaux propres.

426

IAS 32 – Instruments financiers

Catégorie d’actifs / passifs financiers

DéfinitionEvaluation postérieure

Impact

RésultatJuste valeurActifs acquis ou passifs assumés en vue de réaliser un bénéfice à court terme.

Actifs/passifs financiers en juste valeur par résultat

Résultat

Coût amorti (avec méthode du

taux d’intérêt effectif)

Actifs financiers à échéance déterminée que l’entreprise à l’intention et la capacité de conserver jusqu’à cette date.Ex. prêts détenus par les banques

Placements détenus jusqu’à leur échéance

Résultat

Coût amorti (avec méthode du taux d’intérêt

effectif)

Actifs ou passifs financiers non dérivés remboursables par montant fixes ou déterminables, autres qu’actifs détenus à des fins de transaction.Ex. créance client, dette fournisseurs, emprunts émis

Prêts et créances émis par l’entreprise, dettes

Capitaux propres

Juste valeur

Actifs financiers qui n’entrent pas dans l’une des catégories précédentes.Ex. titres de participation non consolidés, autres titres immobilisés

Actifs financiers disponibles à la vente

Catégories d’instruments financiers et traitement comptable postérieur à l’évaluation initiale

427


Evaluation des instruments financiers

Initiale Ultérieure

Évaluation « juste valeur »

(Majorée des coûts de transaction directement

attribuables, hors actifs et passifs financiers évalués à la

juste valeur par résultat)

Actifs financiers4 catégories

Passifs financiers2 catégories

En fonction de la catégorie d’actifs ou de passifs financiers

- Juste valeur (résultat)- Juste valeur (capitaux propres)- Coût amorti avec méthode du taux d’intérêt

effectif (résultat)

428

IAS 39 – Instruments financierscomptabilisation et évaluation

Définition : La juste valeur d’un instrument financier est le montant pour lequel un actif financier peut-être échangé, ou un passif éteint, entre parties biens informées et de bonne volonté dans des conditions de concurrence normale.

Objectif : L’objectif de la norme IAS 39 à pour but de présenter les méthodes de comptabilisation et d’évaluation des instruments financiers et des produits dérivés ou identifiés.

Champ d’application : La norme définit les notions majeures d’actif et de passif financier et d’instruments de capitaux propres

429


Champ d’application :

Un actif financier peut désigner un des éléments suivants :- La trésorerie ou liquidité;- Un droit contractuel de recevoir de la trésorerie ou un autre actif financier d’une

autre entité;- Un droit contractuel d’échanger des instruments financiers avec une autre entité à

des conditions potentiellement favorable;- Un instrument de capitaux propres;

Un passif financier désigne tout passif correspondant à une obligationcontractuelle :- De livrer de la trésorerie ou tout autre actif financier à une entité;- D’échanger des instruments financiers avec une autre entité à des conditions

potentiellement favorable;

Un instrument de capitaux propres est un contrat quelconque qui établitun intérêt résiduel dans les actifs d’une autre entité après déduction detoute ses dettes

430


Exemple – les données

L’entreprise M dont l’exercice court du 01/07 au 30/06 acquiert le 01/07/N des obligations pour un montant global de 1.100.000 .

Les frais de la transaction s’élèvent à 20.000 . Elle a l’intention de les détenir jusqu’à leur échéance. Ces obligations ont été émises le 01/07/N-1 au nominal de 1.000.000 et sont

remboursables pour cette valeur le 30/06/N+3. Le taux d’intérêt servit annuellement est de 10%. Le taux du marché pour des placements équivalents ressort à 6,24% au 01/07/N.

1)Déterminer la nature de cet actif financier et sa méthode d’évaluation ultérieure.2) Enregistrer ce placement lors de son acquisition le 01/07/N.3) Déterminer les engagements comptables ultérieurs au 30/06/N+1, 30/06/N+2 et

30/06/N+3.

431

IAS 39 – Instruments financiersExemple – la solution

1) Les obligations acquises vont être détenues jusqu’à leur échéance. Elles entrent dans la catégorie « Placement détenus jusqu’à l’échéance ». Leur évaluation postérieure à l’évaluation initiale sera faite selon la méthode du coût

amorti, avec une méthode de taux d’intérêt effectif.

2) L’évaluation initiale de cet actif s’effectue à la juste valeur augmenter des coûts de transaction directement attribuables.

Compte tenu d’un taux du marché financier pour un placement équivalent de 6,24% la juste valeur de l’acquisition ressort à :

La juste valeur de l’actif financier correspond bien à ce prix payé.

La juste valeur du placement ressort à : 1.100.000 + 20.000 = 1.120.000

100.000 100.000 1.100.000 + + = 1.100.000 1,0624 (1,0624) 2 (1,0624) 3

Actif financier

Banque

Débit Crédit

1.120.000

1.120.000

432


Exemple – la solution

L’évaluation postérieure à la clôture d’un actif financier détenu jusqu’à son échéance est réalisée au coût amorti, en utilisant la méthode du taux d’intérêt effectif.

En appelant t le taux d’intérêt effectif, celui-ci est déterminé de la manière suivante :

En conséquence l’enregistrement comptable au 30/06/N+1 est :

La valeur comptable de l’actif financier est de : 1.082.139,41

100.000 100.000 1.100.000 + + = 1.120.000 , soit t = 5,54816% (1 +t) (1+t) 2 (1+t) 3

Débit Crédit

100.000

62.139,41

Banque

Produits financiers (1.120.000 x 0.0554816)

Actif financier 37.860,59

433


Exemple – la solution


La valeur comptable de l’actif financier est de : 1.042.178,26


En conséquence l’enregistrement comptable au 30/06/N+3 est de 0

Banque

Produits financiers (1.042.178,26 x 0.0554816)

Actif financier

Débit Crédit

1.100.000

57.821,74

1.042.178,26

Débit Crédit

100.000

60.038,85

Banque

Produits financiers (1.082.139,41 x 0.0554816)

Actif financier 39.961,15

434


Exemple – les données

La société VALMOB détient le portefeuille de titres suivants :

Pour quelles valeurs apparaîtrons ces actions au bilan de VALMOB selon le

selon l’IAS 39 ?

Titres Quantité Valeurs acquisition Cours moyen 12/N

Actions A 10.0005.000

80 110 85

Actions B 6.000 70 100

435


Exemple - La solution

Selon l’IAS 39

Actions A 1.275.000 (une perte définitive 75.000 est enregistrée)

Actions B 600.000 (un produit de 180.000 est enregistrée)

Impact sur le résultat +105.000

12-formation sur les normes iasifrs et le nouveau système comptable et financier algérien

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