2014 Издание Част iiСъвет за международни ... · 4000–4699 ....

2014 ИзданиеЧаст II

OwnerTypewritten textСъвет за международни одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност

OwnerTypewritten textСъвет за международни одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност ®

OwnerTypewritten textРъководство по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги

International Federation of Accounants 529 Fifth Avenue, 6th Floor

New York, New York 10017 USA

Настоящата публикация е изготвена от Международната федерация на счетоводителите (МФС). Мисията на Международната федерация на счетоводителите е да служи на интересите на обществото, като: допринася за разработване, възприемане и прилагане на висококачествени международни стандарти и насоки; допринася за развитието на силни професионални счетоводни организации и счетоводни фирми, както и за висококачествена практика от страна на професионалните счетоводители; популяризира важното значение на професионалните счетоводители в световен мащаб; изразява позиция по въпроси от обществен интерес, по отношение на които експертните познания на счетоводния бранш са най-уместни. Настоящата публикация може да бъде свалена безплатно за лична употреба само от уебсайта на Съвета за международни одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност (СМОССИС): www.iaasb.org.

Международните одиторски стандарти, Международните стандарти за ангажименти за изразяване на сигурност, Международните стандарти за преглед, Международните стандарти за свързани по съдържание услуги, Международните стандарти за контрол върху качеството, Проектите за обсъждане, Документите за провеждане на консултации и други издания на СМСЕС са публикувани и са обект на авторско право на Международната федерация на счетоводителите (МФС). Одобреният текст е този, публикуван на английски език.

СМОССИС и МФС не носят отговорност за загуби, претърпени от лице, което действа или се въздържа от предприемането на действия, разчитайки на материалите в настоящото издание, независимо дали тези загуби са причинени от небрежност или по друг начин.

Логото на СМОССИС „Съвет за международни одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност ”, „СМОССИС”, Международен одиторски стандарт „МОС”, Международен стандарт за ангажименти за изразяване на сигурност, „МСАИС”, Международен стандарт за преглед “ИМОП”, Международен стандарт за свързани по съдържание услуги, „МСССУ”, Международен стандарт за контрол върху качеството, „МСКК”, Указание за международна одиторска практика, „УМОП”, логото на МФС, „Международна федерация на счетоводителите” и „МФС” са запазени марки и марки за услуги на МФС.

Авторски права © септември 2014 г. на Международната федерация на счетоводителите (МФС). Всички права запазени. Необходимо е писмено разрешение от МФС за възпроизвеждане, съхранение, препредаване или сходна употреба на настоящия документ, освен в случаите, когато това е разрешено по закон. За контакт [email protected].

Copyright © September 2014 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Written permission from IFAC is required to reproduce, store, transmit, or make other similar uses of this document, except as permitted by law. Contact [email protected].

http://www.iaasb.org/mailto:[email protected]:[email protected]

Настоящото Ръководство по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги на International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), публикувано от International Federation of Accountants (IFAC) през септември 2014 г. на английски език, е преведено на български език от Института на дипломираните експерт-счетоводители в България през февруари 2015 г. и се възпроизвежда с разрешението на IFAC. Процесът на превод на Ръководството по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги, 2014 е разгледан от IFAC и преводът е извършен в съответствие с „Policy Statement –Policy for translating and Reproducing Standards” на IFAC. Одобреният текст на Ръководството по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги , 2014 е този, публикуван от IFAC на английски език.

Текст на английски език на Ръководство по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги, издание 2014 © 2014 на International Federation of Accountants (IFAC). Всички права запазени.

Текст на български език на Ръководство по Международни стандарти за контрол върху качеството, одит, преглед, други ангажименти за изразяване на сигурност и свързани по съдържание услуги, издание 2014 © 2015 на International Federation of Accountants(IFAC). Всички права запазени.

Оригинално заглавие: Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements, 2014 Edition, ISBN: 978-1-60815-185-1.

Публикация на:

РЪКОВОДСТВО ПО МЕЖДУНАРОДНИ СТАНДАРТИ ЗА КОНТРОЛ ВЪРХУ КАЧЕСТВОТО, ОДИТ, ПРЕГЛЕД,

ДРУГИ АНГАЖИМЕНТИ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА СИГУРНОСТ И СВЪРЗАНИ ПО СЪДЪРЖАНИЕ УСЛУГИ

ЧАСТ II

СЪДЪРЖАНИЕ страница

ОБЩА РАМКА Международна обща рамка за ангажименти за изразяване на

сигурност............. ................................................................................. ОДИТИ И ПРЕГЛЕДИ НА ИСТОРИЧЕСКА ФИНАНСОВА

ИНФОРМАЦИЯ

2000–2699 Международни стандарти за ангажименти за преглед (МСАП)

2400 (преработен) Ангажименти за преглед на исторически финансови отчети

2410 Преглед на междинна финансова информация, извършен от независимия одитор на предприятието .....................................................................

АНГАЖИМЕНТИ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА СИГУРНОСТ, РАЗЛИЧНИ ОТ ОДИТИ ИЛИ ПРЕГЛЕДИ НА ИСТОРИЧЕСКА ФИНАНСОВА ИНФОРМАЦИЯ

3000–3699 Международни стандарти за ангажименти за изразяване на сигурност (МСАИС)

3000–3399 ПРИЛОЖИМИ ЗА ВСИЧКИ АНГАЖИМЕНТИ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА СИГУРНОСТ

3000 Ангажименти за изразяване на сигурност, различни от одити или прегледи на историческа финансова информация .............................

3400–3699 СТАНДАРТИ ЗА КОНКРЕТНИ ПРЕДМЕТИ

3400 Проверка на прогнозна финансова информация (предишен МОС 810) .....................................................................

3402 Доклади за изразяване на сигурност относно контролите в обслужващата организация ............................................................................................

3410 Ангажименти за изразяване на сигурност относно отчети за парникови газове.........................................................................................

3420 Ангажименти за изразяване на сигурност за докладване относно компилирането на проформа финансова информация, включена в проспект.................................................................................................

СВЪРЗАНИ ПО СЪДЪРЖАНИЕ УСЛУГИ

4000–4699 Международни стандарти за свързани по съдържание услуги (МСССУ)

4400 Ангажименти за извършване на договорени процедури относно финансова информация (предишен МОС 920) ...................................

4410 (преработен) Ангажименти за компилиране на финансова информация .........................................................................................................

ПРЕРАБОТЕНИ СТАНДАРТИ, КОИТО ОЩЕ НЕ СА В СИЛА

3000–3699 Международни стандарти за ангажименти за изразяване на сигурност (МСАИС)

3000–3399 ПРИЛОЖИМИ ЗА ВСИЧКИ АНГАЖИМЕНТИ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА СИГУРНОСТ

3000 (преработен) Ангажименти за изразяване на сигурност, различни от одити или прегледи на историческа финансова информация ......................

3400–3699 СТАНДАРТИ ЗА КОНКРЕТНИ ПРЕДМЕТИ

Съответни изменения в други МСАИС..............................................................

МЕЖДУНАРОДНА ОБЩА РАМКА ЗА АНГАЖИМЕНТИ ЗА ИЗРАЗЯВАНЕ НА СИГУРНОСТ

(В сила за доклади за изразяване на сигурност, издадени

на или след 1 януари 2005 г.)

СЪДЪРЖАНИЕ

Параграф

Въведение

Определение и цел на ангажимента за изразяване на сигурност ... 7-11

Обхват на общата рамка .............................................................................. 12-16

Приемане на ангажимент ............................................................................ 17-19

Елементи на ангажимент за изразяване на сигурност .............................. 20-60

Неподходящо използване на името на практикуващия професионален счетоводител∗ ........................................................................................ 61

Приложение: Разлики между ангажименти за изразяване на разумна степен на сигурност и ангажименти за изразяване на ограничена степен на сигурност

∗ Тук и по-нататък в текста, използването на термина „практикуващ професионален счетоводител”, а не на термина „одитор” цели да покаже по-широкия обхват на тази професия, която може да включва различни проявни форми, но които обаче трябва да се съобразени с изискванията на Етичния кодекс на професионалните счетоводители. Вж. параграф 23 по-долу - бележка на редакторите.

ОБЩА РАМКА


Въведение

1. В настоящата обща рамка се определят и описват елементите и целите на ангажименти за изразяване на сигурност и се идентифицират ангажиментите, спрямо които се прилагат Международните одиторски стандарти (МОС), Международните стандарти за ангажименти за извършване на преглед (МСАИП) и Международните стандарти за ангажименти за изразяване на сигурност (МСАИС). Тя предоставя основните критерии за:

(а) Професионални счетоводители на публична практика („практикуващи професионални счетоводители”, когато извършват ангажименти за изразяване на сигурност. Професионалните счетоводители в публичния сектор се насочват към “Перспективата за публичния сектор” в края на Общата рамка. Професионални счетоводители, които не са нито на публична практика, нито в публичния сектор, се насърчават да вземат под внимание и се съобразяват с Общата рамка при изпълнението на ангажименти за изразяване на сигурност1.

(б) Други лица, участващи в ангажименти за изразяване на сигурност, включително предвидените потребители на доклада за изразяване на сигурност и отговорното лице.

(в) Съвета по Международните одиторски стандарти и стандарти за изразяване на сигурност (СМОССИС) при разработването на МОС, МСАИП и МСАИС.

2. Настоящата Обща рамка сама по себе си не създава стандарти и не предоставя процедурни изисквания за изпълнението на ангажименти за изразяване на сигурност. МОС, МСАИП и МСАИС съдържат основните принципи, съществените процедури и свързаните по съдържание с тях насоки, съответстващи на концепцията в настоящата Обща рамка за изпълнението на ангажименти за изразяване на сигурност. Връзката между Общата рамка и МОС, МСАИП и МСАИС се илюстрира в раздел „Структура на становищата, издадени от СМОССИС” в Ръководство за международни становища за одит, ангажименти за изразяване на сигурност и етика.

1 Ако професионален счетоводител не е на публична практика, например, е вътрешен одитор, но

прилага настоящата Обща рамка и (a) реферира към настоящата Обща рамка, МОС, МСАИП или МСАИС в доклада си на професионален счетоводител, и (б) професионалният счетоводител или друг член на екипа за изразяване на сигурност и, когато е приложимо, работодателят на професионалния счетоводител, не са независими от предприятието във връзка, с което се извършва ангажиментът за изразяване на сигурност, липсата на независимост и характерът на взаимоотношението(ята) с предприятието се оповестяват ясно в доклада на професионалния счетоводител. Също така, този доклад не включва думата “независим” в неговото наименование, когато целта и потребителите са ограничени.

ОБЩА РАМКА


3. Общият преглед на настоящата Обща рамка включва:

• Въведение: Настоящата обща рамка разглежда ангажименти за изразяване на сигурност, изпълнявани от практикуващи професионални счетоводители. Тя дава основните критерии, валидни за свободно практикуващите и за други лица, участващи в ангажименти за изразяване на сигурност, като тези, ангажиращи практикуващ професионален счетоводител („ангажиращата страна”).

• Определение и цел на ангажимента за изразяване на сигурност: В настоящия раздел се дефинират ангажиментите за изразяване на сигурност и се идентифицират целите на двата вида ангажименти за изразяване на сигурност, които практикуващият професионален счетоводител има право да изпълнява. Общата рамка разглежда тези два вида ангажименти - за изразяване на разумна степен на сигурност и за изразяване на ограничена степен на сигурност. 2

• Обхват на общата рамка: В този раздел се разграничават ангажиментите за изразяване на сигурност от останалите ангажименти, като например, ангажименти за предоставяне на консултации.

• Приемане на ангажимент: В този раздел се излагат характеристиките, които трябва да бъдат демонстрирани преди практикуващия професионален счетоводител да може да приеме ангажимент за изразяване на сигурност.

• Елементи на ангажимент за изразяване на сигурност: В този раздел се идентифицират и се обсъждат пет елемента, типични за ангажименти за изразяване на сигурност, изпълнявани от практикуващи професионални счетоводители: тристранно взаимоотношение, предмет, критерии, доказателства и доклад за изразяване на сигурност. Обясняват се важни различия между ангажиментите за изразяване на разумна степен на сигурност и ангажиментите за изразяване на ограничена степен на сигурност (също изложени и в Приложението). В този раздел се обсъждат и, например, съществените промени в предмета на ангажиментите за изразяване на сигурност, изискваните характеристики на подходящите критерии, ролята на риска и съществеността в ангажиментите за изразяване на сигурност, и как се изразяват

2 Ангажименти за изразяване на сигурност относно историческа финансова информация в частност, ангажиментите за изразяване на разумна степен на сигурност, се наричат одити, а ангажиментите за изразяване на ограничена степен на сигурност се наричат прегледи.

ОБЩА РАМКА


заключенията във всеки един от двата вида ангажименти за изразяване на сигурност.

• Неподходящо използване на името на практикуващия професионален счетоводител: В този раздел се обсъждат ефектите от асоциирането на свободно практикуващия с предмета.

Етични принципи и стандарти за контрол върху качеството

4. В допълнение към настоящата Обща рамка и МОС, МСАИП и МСАИС, практикуващите професионални счетоводители, които изпълняват ангажименти за изразяване на сигурност, се ръководят от:

(а) „Етичният кодекс на професионалните счетоводители” на МФС (Кодексът), който установява фундаменталните етични принципи за професионални счетоводители; и

(б) Международните стандарти за контрол върху качеството (МСКК), които установяват стандарти и предоставят насоки за системата за контрол върху качеството на фирмата 3.

5. В част А от Кодекса се разглеждат фундаменталните етични принципи, които всички професионални счетоводители са задължени да спазват, включително:

(а) почтеност;

(б) обективност;

(в) професионална компетентност и надлежно внимание;

(г) конфиденциалност;

(д) професионално поведение.

6. Част Б от Кодекса, който се прилага само към професионални счетоводители на публична практика („практикуващи професионални счетоводители, включва концептуален подход към независимостта, който взема под внимание за всеки ангажимент за изразяване на сигурност, заплахите за независимостта, приетите

3 МСКК 1 “Контрол върху качеството за фирми, които извършват одити и прегледи на

историческа финансова информация и други ангажименти за изразяване на сигурност, и ангажименти за свързани по съдържание услуги” не е бил издаден, когато е била одобрена настоящата Обща рамка, но се е очаквало да бъде издаден преди датата на влизане в сила на МСАИС 3000 “Ангажименти за изразяване на сигурност, различни от одити или прегледи на историческа финансова информация”. В МОС, МСАИП и МСАИС се съдържат допълнителни стандарти и насоки за процедурите за контрол върху качеството за специфични видове ангажименти за изразяване на сигурност.

ОБЩА РАМКА


защитни мерки и обществения интерес. Тя изисква фирмите и членовете на екипите по ангажименти за изразяване на сигурност да идентифицират и оценяват обстоятелствата и взаимоотношенията, които създават заплахи за независимостта им и да предприемат подходящи действия за елиминиране на тези заплахи или намаляването им до приемливо ниво чрез прилагането на защитни мерки.

Определение и цел на ангажимента за изразяване на сигурност

7. „Ангажимент за изразяване на сигурност” означава ангажимент, в който практикуващият професионален счетоводител изразява заключение, разработено с цел да повиши степента на доверие на предвидените потребители, различни от отговорното лице, относно резултата от оценката или измерването на даден предмета спрямо определени критерии.

8. Изходът от оценката или измерването на предмета е информация, която се получава в резултат от прилагането на критериите към предмета. Например:

• Признаването, измерването(оценяването), представянето и оповестяването, представени във финансовия отчет (резултата) произтича от прилагането на дадена обща рамка за финансова отчетност за признаване, измерване, представяне и оповестяване, като например Международните стандарти за финансови отчети (МСФО), (критерии) за финансовото състояние на предприятието, финансовите резултати от дейността и паричните потоци (предмета).

• Дадено твърдение за вярност относно ефективността на вътрешния контрол (резултата) произтича от приложението на обща рамка за оценка на ефективността на системи за вътрешен контрол, като КОСК4 или КСКИ5 (критерии) за вътрешен контрол, процес (предмет).

В останалата част от настоящата Обща рамка, терминът „информация по предмета” ще се използва за означаване на резултата от оценката или измерването на предмета. Информацията по предмета е тази, за която практикуващият професионален счетоводител събира достатъчни и уместни доказателства, за да осигури разумна база за формулиране на заключение в доклада за изразяване на сигурност.

4 “Вътрешен контрол – интегрирана рамка” Комитетът на организациите-спонсори на Комисията "Тредуей".

5 “Насоки за оценка на контрола” – Принципите КК ”Критерии на Контролния съвет”, Канадски институт на дипломираните експерт-счетоводители.

ОБЩА РАМКА


9. Информацията по предмета може да не бъде изразена по подходящ начин в контекста на предмета и критериите и следователно, може да съдържа неточности, отклонения и несъответствия, потенциално в съществен размер. Това възниква, когато информацията по предмета не отразява надлежно прилагането на критериите спрямо предмета, например, когато финансовият отчет на предприятието не дава вярна и честна представа (или не представя достоверно, във всички съществени аспекти) неговото финансово състояние, финансовите резултати от дейността и паричните потоци в съответствие с Международните стандарти за финансови отчети, или когато твърдението за вярност на предприятието, че системата за вътрешен контрол е ефективна, не е представено достоверно, във всички съществени аспекти, на базата на КОСК или КСКИ.

10. В някои ангажименти за изразяване на сигурност, оценката или измерването на предмета се извършва от отговорното лице, като информацията по предмета е във формата на твърдение за вярност от отговорното лице, която се предоставя на разположение на предвидените потребители. Тези ангажименти се наричат „ангажименти, базирани на твърдения за вярност”. В други ангажименти за изразяване на сигурност, практикуващият професионален счетоводител или извършва директно оценката или измерването на предмета, или получава изявления от отговорното лице, че е извършило оценката или измерването, но които не са на разположение на предвидените потребители. Информацията по предмета се предоставя на предвидените потребители в доклада за изразяване на сигурност. Тези ангажименти се наричат „ангажименти, базирани на пряко докладване”.

11. Съгласно тази Обща рамка, съществуват два вида ангажименти за изразяване на сигурност, които практикуващият професионален счетоводител има право да изпълнява: ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност; и ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност. Целта при ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност е намаляването на риска на ангажимент за изразяване на сигурност до приемливо ниско ниво при конкретните обстоятелства на ангажимента6 като база за положителна форма за изразяване на заключението на практикуващия професионален счетоводител. Целта на ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност е намаляването на риска на ангажимент за изразяване на сигурност до ниво, което е приемливо при конкретните обстоятелства на ангажимента, но този риск е по-голям от на ангажимента за

6 Обстоятелствата на ангажимента съдържат условията на ангажимента, включително дали това е ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност или ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност, характеристиките на предмета, критериите, които следва да бъдат използвани, потребностите на предвидените потребители, съответните характеристики на отговорното лице и средата, в която то работи, и други въпроси, например, събития, сделки, заключения и практики, които могат да окажат съществено влияние върху ангажимента.

ОБЩА РАМКА


изразяване на разумна степен на сигурност, и е като база за отрицателна форма за изразяване на заключението на практикуващия професионален счетоводител.

Обхват на общата рамка

12. Не всички ангажименти, изпълнявани от практикуващи професионални счетоводители, са ангажименти за изразяване на сигурност. Други често изпълнявани ангажименти, които не отговарят на горепосоченото определение (и следователно, не са обхванати в настоящата Обща рамка) включват:

• Ангажименти, обхванати от Международните стандарти за свързани услуги, като например ангажиментите за извършване на договорени процедури и компилиране на финансова и друга информация.

• Изготвяне на данъчни декларации, когато не е направено заключение, изразяващо сигурност.

• Консултантски ангажименти (ангажименти за предоставяне на съвети)7, като управленско и данъчно консултиране.

13. Ангажиментът за изразяване на сигурност може да бъде част от по-голям ангажимент, например, когато ангажимент за предоставяне на консултации по бизнес-придобиване включва изискване за даване на сигурност относно историческа или перспективна финансова информация. При такива обстоятелства, настоящата Обща рамка е уместна само за тази част от ангажимента, която е за изразяване на сигурност.

14. Следните ангажименти, които могат да отговорят на определенията в параграф 7, не трябва да бъдат изпълнявани в съответствие с настоящата Обща рамка:

(а) ангажиментите за даване на свидетелски показания в съдебни производства относно счетоводни, одиторски, данъчни и други въпроси;

7 Консултантските ангажименти ангажират техническите умения, образование, наблюдения, опит и познания за консултантския процес на професионалния счетоводител. Консултантският процес е аналитичен процес, който обичайно включва комбинации от дейности, свързани с определянето на целите, установяването на факти, дефинирането на проблеми или възможности, оценката на алтернативи, разработването на препоръки, включително действия, и комуникация на резултатите, и понякога изпълнение и на последващи действия. Докладите (ако бъдат издадени) обичайно са написани в разказвателен (или “разширен формат”) стил. В общия случай извършената работа е само за ползване и в полза на клиента. Характерът и обхватът на работата се определя от договора между професионалния счетоводител и клиента. Всяка услуга, която отговаря на определението на ангажимент за изразяване на сигурност не е вече ангажимент за консултантска услуга, а е ангажимент за изразяване на сигурност.

ОБЩА РАМКА


(б) ангажименти, които включват професионални мнения, възгледи или формулировки, от което потребителят може да извлече някаква сигурност, само ако всички от посочените по-долу бъдат приложени:

(i) тези мнения, възгледи или формулировки имат чисто инцидентен характер по отношение на цялостния ангажимент;

(ii) всеки писмен доклад е изрично ограничен за ползване до предвидените потребители, посочени в доклада;

(iii) съгласно писмено уточнение с предвидените потребители, ангажиментът не е предназначен да бъде ангажимент за изразяване на сигурност;

(iv) ангажиментът не е представен като ангажимент за изразяване на сигурност в доклада на професионалния счетоводител.

Доклади по ангажименти, които не са ангажименти за изразяване на сигурност

15. Практикуващ професионален счетоводител, който издава доклад по ангажимент, който не е ангажимент за изразяване на сигурност, съгласно обхвата на настоящата Обща рамка, ясно разграничава този доклад от доклад по ангажимент за изразяване на сигурност. Така, че за да не бъдат обърквани потребителите, доклад, който не е доклад за изразяване на сигурност избягва, например:

• Загатване за спазване на настоящата Обща рамка, МОС, МСАИП или МСАИС.

• Неподходящо използване на думите „изразяване на сигурност”, „одит” или „преглед”.

• Включване на изявление, което разумно би било объркано със заключение, чиято цел е да повиши степента на доверие на предвидените потребители относно резултата от оценката или измерването на предмета спрямо съответните критерии.

16. Практикуващият професионален счетоводител и отговорното лице могат да се договорят да прилагат принципите на настоящата Обща рамка към ангажимента, когато няма други предвидени потребители, различни от отговорното лице, но когато всички изисквания на МОС, МСАИП или МСАИС са изпълнени. В тези случаи, докладът на практикуващият професионален счетоводител включва изявление, ограничаващо използването на доклада до отговорното лице.

ОБЩА РАМКА


Приемане на ангажимент

17. Практикуващ професионален счетоводител приема ангажимент за изразяване на сигурност само когато предварителните познания на свободно практикуващия одитор за обстоятелствата на ангажимента, показват че:

(а) ще бъдат изпълнени съответните етични изисквания, като независимост и професионална компетентност;

(б) ангажиментът притежава всички от следните характеристики:

(i) предметът е уместен;

(ii) критериите, които трябва да бъдат използвани са подходящи и са на разположение за предвидените потребители;

(iii) практикуващият професионален счетоводител има достъп до достатъчни и уместни доказателства в подкрепа на своето заключение;

(iv) заключението на практикуващия професионален счетоводител, е във форма, която е подходяща за ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност или за ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност, като трябва да се съдържа в писмен доклад; и

(v) практикуващият професионален счетоводител е удовлетворен относно съществува разумна цел за ангажимента. Ако съществува съществено ограничение в обхвата на работа на практикуващия професионален счетоводител (виж параграф 55), може да е малко вероятно ангажиментът да има разумна цел. Също така, практикуващият професионален счетоводител може да вярва, че ангажиращата страна възнамерява да асоциира неговото име с предмета по неподходящ начин (виж параграф 61).

Конкретни МОС, МСАИП или МСАИС могат да включват допълнителни изисквания, които трябва да бъдат удовлетворени преди приемането на ангажимента.

18. Когато потенциален ангажимент не може да бъде приет като ангажимент за изразяване на сигурност, тъй като той не притежава всички характеристики от предходния параграф, ангажиращата страна може да е в състояние да идентифицира различен ангажимент, който

ОБЩА РАМКА


ще отговори на потребностите на предвидените потребители. Например:

(а) Дори ако първоначалните критерии не са подходящи, въпреки това може да бъде изпълнен ангажимент за изразяване на сигурност, ако:

(i) ангажиращата страна може да идентифицира аспект от първоначалния предмет, за който тези критерии са подходящи и практикуващият професионален счетоводител би могъл да изпълни ангажимент за изразяване на сигурност относно този аспект на предмета, по свое решение. В тези случаи, докладът за изразяване на сигурност ясно посочва, че той не се отнася до първоначалния предмет в неговата пълнота; или

(ii) могат да бъдат избрани или разработени алтернативни критерии, подходящи за първоначалния предмет.

(б) Ангажиращата страна може да поиска ангажимент, който не е ангажимент за изразяване на сигурност, като например ангажимент за предоставяне на консултации или ангажимент за извършване на договорени процедури.

19. Приемайки ангажимент за изразяване на сигурност, практикуващият професионален счетоводител не може да променя този ангажимент в ангажимент, който не е за изразяване на сигурност, или от ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност в ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност без разумно основание. Промяна в обстоятелствата, която се отразява върху изискванията на предвидените потребители или неразбиране относно характера на ангажимента, обикновено оправдава искане за промяна в ангажимента. Ако се направи такава промяна, свободно практикуващият не следва да пренебрегва доказателствата, които са били получени преди промяната.

Елементи на ангажимент за изразяване на сигурност

20. В настоящия раздел се разглеждат следните елементи на ангажимент за изразяване на сигурност:

(а) тристранно взаимоотношение, включващо практикуващия професионален счетоводител, отговорното лице и предвидените потребители;

(б) уместен предмет;

(в) подходящи критерии;

ОБЩА РАМКА


(г) достатъчни и уместни доказателства;

(д) писмен доклад за изразяване на сигурност във формат, отговарящ на ангажимент за изразяване на разумна степен на сигурност или за ангажимент за изразяване на ограничена степен на сигурност.

ОБЩА РАМКА


Тристранно взаимоотношение

21. Ангажиментите за изразяване на сигурност включват три отделни страни: практикуващ професионален счетоводител, отговорно лице и предвидени потребители.

22. Отговорното лице и предвидените потребители могат да бъдат от различни предприятия или от същото предприятие. Пример за последното, при двустепенна управленска структура, Надзорният съвет може да поиска изразяване на сигурност относно информацията, която му се предоставя от Управителния съвет на дадено предприятие. Взаимоотношението между отговорното лице и предвидените потребители трябва да се разглежда в контекста на специфичния ангажимент и може да се различава от по-традиционно определените линии на отговорност. Например, висшето ръководство на предприятието (предвиденият потребител) може да ангажира практикуващ професионален счетоводител да изпълни ангажимент за изразяване на сигурност върху конкретен аспект от дейностите на предприятието, които са непосредствена отговорност на по-ниско ниво на ръководство (отговорното лице), но за което висшето ръководство носи крайната отговорност.

Практикуващ професионален счетоводител

23. Терминът „практикуващ професионален счетоводител”, както е използван в настоящата Обща рамка, е по-широк от термина „одитор”, както е използван в МОС и МСАИП, който се отнася единствено до свободно практикуващи одитори, извършващи ангажименти за одит или преглед във връзка на историческа финансова информация

24. От практикуващия професионален счетоводител може да бъде поискано да изпълни ангажименти за изразяване на сигурност относно разнообразни по характер предмети. Някои предмети могат да изискват специализирани умения и познания отвъд тези, които отделен практикуващ професионален счетоводител притежава обичайно. Както е отбелязано в параграф 17 (a), практикуващият професионален счетоводител не приема ангажимент, ако първоначалните му познания по обстоятелствата на ангажимента сочат, че етичните изисквания относно професионалната компетентност няма да бъдат изпълнени. В някои случаи това изискване може да бъде постигнато от практикуващ професионален счетоводител, използващ работата на лица от други професионални дисциплини, известни като експерти. В тези случаи, свободно практикуващият трябва е удовлетворен, че тези лица, изпълняващи ангажимента, заедно притежават изискваните умения и познания, както и че практикуващият професионален счетоводител има

ОБЩА РАМКА


адекватно ниво на участие в ангажимента и разбиране на работата, за която се използва всеки експерт.

Отговорно лице

25. Отговорното лице е лицето (лицата), които:

(а) носят отговорност за предмета в ангажимент за пряко докладване; или

(б) носят отговорност за информацията относно предмета (твърдението за вярност) в ангажимент, базиран на твърдение за вярност, като може да отговарят и за предмета. Пример за отговорност на отговорно лице за информацията по предмета и за самия предмет, е когато дадено предприятие ангажира практикуващ професионален счетоводител да изпълни ангажимент за изразяване на сигурност относно доклад, който е изготвен за неговите собствени потребности във връзка с практики, насочени към устойчиво развитие. Пример на отговорност на отговорно лице за информацията по предмета, но не и за самия предмет, е когато правителствена организация ангажира практикуващ професионален счетоводител да изпълни ангажимент за изразяване на сигурност относно доклад за практики, насочени към устойчиво развитие на частно предприятие, чийто доклад организацията е изготвила и ще разпространи сред предвидените потребители.

Отговорното лице може да е лице, което ангажира практикуващ професионален счетоводител (ангажиращата страна), или не.

26. Отговорното лице обичайно предоставя на практикуващия професионален счетоводител писмено представително изявление, където оценява или измерва предмета спрямо определените критерии, независимо дали то ще се предоставя на предвидените потребители като твърдение за вярност, или не. В ангажимент за пряко докладване, практикуващият професионален счетоводител може да не бъде в състояние да получи такова изявление, когато ангажиращата страна е различна от отговорното лице.

Предвидени потребители

27. Предвидените потребители са лицето, лицата или групата от лица, за които практикуващият професионален счетоводител изготвя доклада за изразяване на сигурност. Отговорно лицето може да е един от предвидените потребители, но не единственият.

28. Когато това е практически възможно, докладът за изразяване на сигурност се адресира до всички предвидени потребители, но в някои случаи може да има и други предвидени потребители. Практикуващият

ОБЩА РАМКА


професионален счетоводител може да не е в състояние да идентифицира всички тези лица, които ще прочетат доклада за изразяване на сигурност, особено когато има голям брой хора, които ще имат достъп до него. В такива случаи, особено когато възможните читатели е вероятно да имат разнообразен обхват от интереси в предмета, предвидените потребители могат да бъдат ограничени до основните заинтересованите страни със значителни и общи интереси. Предвидените потребители могат да бъдат идентифицирани по различни начини, например, чрез договор между практикуващия професионален счетоводител с отговорното лице или с ангажиращата страна, или по закон.

29. Когато е практически възможно, предвидените потребители или техни представители участват заедно със практикуващия професионален счетоводител и отговорното лице (ангажиращата страна, ако е различна) при определянето на изискванията на ангажимента. Независимо от участието на другите, и за разлика от ангажимента за извършване но договорени процедури (който е свързан с докладване на констатации на базата на процедури, а не заключение):

(а) практикуващият професионален счетоводител носи отговорност за определянето на характера, времето на изпълнение и обхвата на процедурите;

(б) от практикуващия професионален счетоводител се изисква да се занимае с всеки въпрос, който му е станал известен, и който го насочва към въпроса дали не трябва да се направи съществена модификация в информацията по предмета.

30. В някои случаи, предвидените потребители (например, банкери и регулаторни органи) налагат изискване върху, или изискват от отговорното лице (или ангажиращата страна, ако е различна) да организират изпълнението на ангажимент за изразяване на сигурност за специфична цел. Когато ангажиментите са разработени за конкретно предвидени потребители или за специфична цел, практикуващият професионален счетоводител обмисля включването на ограничение в доклад за изразяване на сигурност, което ограничава използването само до тези потребители или само до тази цел.

Предмет

31. Предметът и информацията по предмета, обект на ангажимент за изразяване на сигурност, могат да приемат много форми, като:

• Финансови резултати от дейността или условия (например, историческо или бъдещо финансово състояние, финансови резултати от дейността и парични потоци), за които информацията

ОБЩА РАМКА


по предмета може да бъде признаването, измерването(оценяването), представянето и оповестяването, направени във финансовите отчети.

• Нефинансови резултати от дейността или условия (например, оперативни резултати от дейността на предприятието), за които информацията по предмета може да са ключови показатели за ефикасност и ефективност.

• Физически характеристики (например, капацитет на производствените мощности), за които информацията по предмета може да е документ със спецификациите.

• Системи и процеси (например, системата за вътрешен контрол на предприятието или ИТ система), за които информацията по предмета може да бъде твърдение за вярност относно ефективността им.

• Поведение (например, корпоративно управление, спазване на нормативните разпоредби, практики в областта на човешките ресурси), за които информацията по предмета може да е изявление за съответствие или изявление за ефективност.

32. Предметите имат различни характеристики, включително степента, до която информацията за тях е количествена, а не качествена, обективна, а не субективна, историческа, не перспективна, и се отнася до определен момент във времето или обхваща период от време. Такива характеристики се отразяват върху:

(а) прецизността, с която предметът може да бъде оценен или измерен спрямо критерии;

(б) убедителността на наличните доказателства.

Докладът за изразяване на сигурност отбелязва характеристиките, които са от особена важност за предвидените потребители.

33. Уместен предмет е:

(а) разграничим и подлежащ на последователна оценка или измерване спрямо определени критерии;

(б) такъв, че информацията за него може да е предмет на процедури за събиране на достатъчни и уместни доказателства в подкрепа на заключение с разумна степен на сигурност или с ограничена степен на сигурност, ако това е подходящо.

Критерии

ОБЩА РАМКА


34. Критериите са стандарти (еталони) за сравнение, използвани за количествена оценка или измерване на предмета включително, когато това е уместно, стандарти (еталони) за представяне и оповестяване. Критериите могат да бъдат формални, например при изготвянето на финансовия отчет критериите могат да бъдат Международните стандарти за финансови отчети или Международните счетоводни стандарти за публичния сектор; а когато се издава доклад върху системата за вътрешен контрол, критериите могат да бъдат установена обща рамка за вътрешен за контрол или индивидуални цели на контрола, специално разработени за ангажимента; а когато се издава доклад за съответствие, критериите могат да бъдат приложимия закон, нормативна разпоредба или договор. Примери на по-малко формални критерии са вътрешно разработен кодекс за професионално поведение или договорено ниво на изпълнение (като брой пъти, през които от даден комитет се очаква да заседава през годината).

35. Подходящи критерии се изискват за разумно последователна оценка или измерване на предмета в контекста на професионалната преценка. Без обща рамка от подходящи критерии, всяко заключение е открито за индивидуално тълкувание и неправилно разбиране. Подходящите критерии са чувствителни спрямо контекста, тоест, те са уместни за конкретните обстоятелствата по ангажимента. Дори за един и същ предмет могат да съществуват различни критерии. Например, дадено отговорно лице би могло да избере брой жалби на клиенти, които са разрешени до степен на обратно потвърдено удовлетворение от страна на клиента относно предмета - удовлетворение на клиента; друго отговорно лице би могло да избере редица повторени покупки от клиентите в рамките на период от три месеца след първоначалната покупка.

36. Подходящите критерии притежават следните характеристики:

(а) Уместност: уместните критерии допринасят за достигането до заключения, които подпомагат процеса на вземане на решения от страна на предвидените потребители.

(б) Пълнота: критериите са достатъчно пълни, когато не са пропуснати важни фактори, които биха могли да окажат влияние върху заключенията в контекста на обстоятелствата по ангажимента. Изчерпателните критерии включват, когато това е уместно, основополагащите стандарти (еталони) за представяне и оповестяване.

(в) Надеждност: надеждните критерии позволяват разумно последователна оценка или измерване на предмета включително, когато това е уместно, представяне и оповестяване, използвани при

ОБЩА РАМКА


сходни обстоятелства от практикуващи професионални счетоводители със сходна квалификация.

(г) Неутралност: неутралните критерии допринасят за постигането на заключения, които са свободни от предубеждение и преднамереност.

(д) Разбираемост: разбираемите критерии допринасят за постигането на заключения, които са ясни, изчерпателни и не могат да са обект на съществено различаващи се тълкувания.

Количествената оценка или измерването на предмета на базата на собствените очаквания на практикуващия професионален счетоводител, преценка и индивидуален опит, не биха съставлявали подходящи критерии.

37. Практикуващият професионален счетоводител оценява доколко критериите са подходящи за конкретен ангажимент като разглежда дали те отразяват гореизброените характеристики. Относителната важност на всяка характеристика за даден ангажимент е въпрос на преценка. Критериите могат или да бъдат общо установени или конкретно разработени. Установените критерии са тези, които са въплътени в закони или нормативни разпоредби, или са издадени от оторизирани или признати организации на експерти, при прозрачен надлежен процес на изготвяне. Специално разработените критерии са тези, разработени за целта на ангажимента. Това, дали критериите са установени или специално разработени, оказва влияние върху работата, която практикуващият професионален счетоводител извършва, за да оцени доколко те са подходящи за конкретния ангажимент.

38. Критериите трябва да са на разположение на предвидените потребители, за да им позволят да разберат как предметът е бил оценен и измерен. Критериите се предоставят на разположение на предвидените потребители по един или по няколко от следните начини:

(а) публичност;

(б) чрез включването им по ясен начин в представянето на информацията по предмета;

(в) чрез включване по ясен начин в доклада за изразяване на сигурност;

(г) на база общо разбиране, например критерият за оценка на времето в часове и минути.

ОБЩА РАМКА


Критериите може да са на разположение само на определени предвидени потребители, например по условията на договор, или критерии, издадени от браншовата асоциация, които са на разположение само на тези, които са в този отрасъл. Когато определените критерии са на разположение само на предвидени потребители, или са уместни само за конкретна цел, използването на доклада за изразяване на сигурност трябва да се ограничи до тези потребители или до тази цел.8

Доказателства

39. Практикуващият професионален счетоводител планира и изпълнява ангажимент за изразяване на сигурност с отношение на професионален скептицизъм, за да получи достатъчни и уместни доказателства дали информацията по предмета съдържа съществени неточности, отклонения и несъответствия. Когато планира и изпълнява ангажимента практикуващият професионален счетоводител взема под внимание съществеността, риска на ангажимента за изразяване на сигурност, и количеството и качеството на наличните доказателства, в частност, при определянето на характера, времето на изпълнение и обхвата на процеса за събиране на доказателства.

Професионален скептицизъм

40. Практикуващият професионален счетоводител планира и изпълнява ангажимент за изразяване на сигурност с отношението на професионален скептицизъм, съзнавайки, че могат да са налице обстоятелства, които да доведат до съществени неточности, отклонения и несъответствия в информацията по предмета. Отношение на професионален скептицизъм означава, че практикуващият професионален счетоводител извършва критична оценка на, като поставя под въпрос, валидността на получените доказателствата, и подхожда с внимание към доказателствата, които противоречат или поставят под въпрос надеждността на документите или изявленията на отговорното лице. Например, отношение на професионален скептицизъм е необходимо през целия процес на ангажимента, за да може практикуващият професионален счетоводител да намали риска от

8 Докато докладът за изразяване на сигурност може да бъде ограничен независимо дали е предназначен само за конкретно предвидени потребители или за конкретна цел, отсъствието на ограничение относно конкретен читател или цел само по себе си не означава, че практикуващият професионален счетоводител носи законова отговорност пред този читател или за тази цел. Дали се носи законова отговорност ще зависи от обстоятелствата във всеки конкретен случай и от съответната юрисдикция.

ОБЩА РАМКА


пропускане на някои подозрителни обстоятелства, от по-широкообхватно обобщение при оформянето на заключения в резултат на наблюденията и от използването на погрешни предположения при определянето на характера, времето на изпълнение и обхвата на процедурите за получаване на доказателства и при оценката на резултатите от тях.

41. Ангажиментът за изразяване на сигурност рядко е свързан с потвърждение автентичността на документацията, а и практикуващият професионален счетоводител не е обучен, за да бъде експерт в извършването на такова потвърждение. Практикуващият професионален счетоводител обаче, взема под внимание надеждността на информацията, която ще се използва като доказателства, например фотокопия, факсове, филмирани, дигитализирани или други електронни документи, включително вземане под внимание на контролите над изготвянето и поддръжката им, когато това е уместно.

Достатъчност и уместност на доказателствата

42. Достатъчността е мярка на количеството на доказателствата. Уместността е мярка на качеството на доказателствата, тоест, те са подходящи и надеждни за случая. Качеството на необходимите доказателства се влияе от риска информацията по предмета да съдържа съществени неточности, отклонения и несъответствия (колкото по-висок е рискът, толкова повече доказателства се предполага да бъдат необходими), както и от качеството на тези доказателства (при по-добро качество, по-малко доказателства могат да са необходими). Съответно, достатъчността и уместността на доказателствата са взаимно свързани. Самото получаване на доказателства обаче не може да компенсира лошото им качество.

43. Надеждността на доказателствата се влияе от техния източник и зависи от индивидуалните обстоятелства, при които те се получават. Могат да се направят обобщения относно надеждността на различните видове доказателства, тези обобщения обаче, са обект на важни изключения. Дори когато доказателствата са получени от източници, външни за предприятието, могат да съществуват обстоятелства, които биха могли да се отразят върху надеждността на получената информация. Например, доказателствата, получени от независи�

2014 Издание Част iiСъвет за международни ... · 4000–4699 ....

Documents