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Aspectos fiscales de las comunidades de bienes
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ÍNDICE
o ¿Qué hacemos con las sociedades civiles con objeto mercantil? Y ¿con las comunidades de bienes?
o ¿Cuándo se produce esta situación?
o Personalidad jurídica
o Objeto mercantil
o ¿Qué ha estado ocurriendo hasta ahora?
o ¿Qué ocurre con las Comunidades de Bienes?
o ¿Cómo tributaban hasta este cambio las sociedades civiles?
o ¿Qué desventajas tiene este cambio para los socios de una sociedad civil?
o ¿Qué solución podemos darle al tema de las sociedades civiles con objeto mercantil?
o Régimen de disolución y liquidación de sociedades civiles
o Régimen Transitorio
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¿Qué hacemos con las sociedades civiles con objeto
mercantil? Y ¿con las comunidades de bienes?
Con la modificación de la Ley del Impuesto de sociedades (Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), que en su artículo 7, contribuyentes, se dice lo siguiente:
1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil...”
Y la disposición transitoria trigésima segunda. Sociedades civiles sujetas a este Impuesto, se indica que "Lo previsto en esta disposición será de aplicación a las sociedades civiles y a sus socios en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2016 y tengan la consideración de contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a partir de dicha fecha".
CONCLUSIÓN: Durante el ejercicio 2015 las sociedades civiles con objeto mercantil seguirán tributando por atribución de rentas. A partir del 1 de enero de 2016 las sociedades civiles con objeto mercantil pasan a ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades.
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¿Cuándo se produce esta situación?
Para que se produzca esta situación, la sociedad civil debe cumplir el 1 de enero de 2016 dos condiciones:
1. Personalidad jurídica 1. Objeto mercantil
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1. Personalidad jurídica
El artículo 1669 Código Civil, indica que “...no tendrán personalidad jurídica y se regirán por las disposiciones relativas a la
comunidad de bienes...las sociedades cuyos pactos se mantengan secretos entre los socios, y en que cada uno de éstos
contrate en su propio nombre con los terceros".
En la opinión de diversos autores entendidos en la materia, lo importe es el fondo de asunto y no la forma, consideran que
lo importante es la publicidad y el compromiso asumido, de tal modo que si eso se produce dentro del tráfico
mercantil, la sociedad adquiere personalidad jurídica.
En este sentido, se pronuncia la Sentencia del Tribunal Supremo 121/2012, de 7 de marzo (rec. 682/2009) "...El
reconocimiento de la personalidad de las sociedades civiles como consecuencia de la eficacia organizativa del
contrato dirigido a crear una entidad destinada a participar como tal en el tráfico jurídico, aunque no se haya
inscrito, salvo que las partes decidan que no trascienda al exterior y su existencia se mantenga secreta... “
Del mismo modo, tanto el art. 1669 CC y el art. 35 CC no supeditan el reconocimiento de la personalidad jurídica a la
inscripción en el Registro Mercantil. (TS, 7 de marzo de 2012).
En una contestación de 8 de junio de Consulta Vinculante 2015 (V1779-15), tributos afirma que las sociedades civiles con
objeto mercantil no serían nunca personas jurídicas.
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2. Objeto mercantil
Prevalece el fondo sobre la forma: no se trata de la voluntad de que los socios la califiquen o no de
sociedad civil, se trata de que si la actividad que realiza cualquier sociedad es mercantil
Si la sociedad es mercantil, entonces la sociedad debe regirse por el Código de Comercio, y todo ello, con
independencia de que si está o no está inscrita en el Registro Mercantil.
Dicho esto, hay que saber también que el Código de Comercio actual indica que no tienen objeto
mercantil las actividades agrarias, forestarles, mineras y profesionales.
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2. Objeto mercantil
IMPORTANTE: el Código Mercantil se está reformado en estos momentos, y según el Proyecto de Reforma de dicho
código en la Exposición de motivos podemos leer:
"Con respecto al concepto de objeto mercantil y de empresa y empresario, " debe comprender también a empresarios
dedicados a aquellas materias excluidas del Derecho mercantil, como la agricultura o la artesanía, que constituyen
objeto de empresas cuyos titulares actúan asimismo en el mercado. Y debe comprender también a otras personas
que, no siendo empresarios desde el punto de vista económico, dada la naturaleza intelectual de los bienes que
producen o de los servicios que prestan (científicos, artísticos, liberales) han de incluirse entre los operadores sujetos
a este Código. Esta equiparación se ha producido ya no sólo en el Derecho de la Unión Europea, que forma parte de
nuestro Ordenamiento, sino en el de origen estatal, como sucede con el Derecho industrial y el Derecho de protección
de los consumidores".
En consecuencia, si el nuevo Código Mercantil se aprueba definitivamente durante el ejercicio 2016, las sociedades
civiles que realizan actividades profesionales o agrícolas, por ejemplo, también tendrán objeto mercantil en
dicho momento y por ello, deberán tributar por el Impuesto sobre Sociedades.
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¿Qué ha estado ocurriendo hasta ahora?
¿Inscripción en El Registro Mercantil? Sociedad Irregular
• La Dirección General de los Registros y del Notariado (v.gr. Res. de 21 de mayo de 2013) confirma que debe de
denegarse la inscripción en el Registro Mercantil de las sociedades constituidas como civiles pero “cuyo
objeto sea claramente mercantil”.
• Cuando se pretendía que una sociedad civil desarrollara una actividad empresarial, si no estaba inscrita en el registro
mercantil tendría la consideración de sociedad irregular, en cuyo caso tendría jurídicamente la consideración de
comunidad de bienes, tributando, en consecuencia, en régimen de atribución de rentas.
• Sólo tenían obligación de inscribirse en el Registro Mercantil las sociedades civiles profesionales.
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¿Qué ocurre con las Comunidades de
Bienes?
El Código Civil en su artículo 392, indica que hay comunidad de bienes, cuando la propiedad de una cosa
o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.
El Código Civil en su artículo 1.665, indica que la sociedad es un contrato por el cual dos o más personas
se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre sí las ganancias.
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¿Qué ocurre con las Comunidades de
Bienes?
…En consecuencia, podemos pensar que en los casos en los que una comunidad de bienes se utilice para realizar un negocio o una actividad mercantil…
¿Nos encontramos ante la utilización de una figura de forma fraudulenta?
¿Estamos encubriendo una sociedad mercantil mediante la utilización de la figura de la comunidad de bienes de forma torticera?
El fondo de la cuestión se trata de utilizar una figura distinta al de la sociedad para hacer negocios y comprometerse frente a terceros.
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¿Qué ocurre con las Comunidades de
Bienes?
Las contestaciones de tributos de julio deja fuera a las comunidades de bienes.
V2376/2015 V2382/2015 V2389/2015 V2395/2015
V2377/2015 V2383/2015 V2390/2015 V2412/2015
V2378/2015 V2385/2015 V2391/2015 V2430/2015
V2379/2015 V2386/2015 V2392/2015 V2431/2015
V2380/2015 V2387/2015 V2393/2015
V2381/2015 V2388/2015 V2394/2015
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¿Cómo tributaban hasta este cambio las
sociedades civiles?
Las sociedades civiles, como lo seguirán haciendo aquellas que no desarrollen una actividad mercantil, tributaban mediante un sistema de atribución de rentas por el que cada uno de los socios tributaba, conforme con su régimen personal, las rentas que recibía obtenidas por la actividad de la sociedad civil.
Así, si un socio era persona física residente tributaba a través del IRPF lo que obtenía por su participación en la Sociedad Civil.
De este modo, las rentas recibidas eran incorporadas a la declaración individual de los socios, no teniendo la sociedad civil que llevar a cabo una declaración tributaria propia por los beneficios obtenidos.
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¿Qué desventajas tiene este cambio para
los socios de una sociedad civil?
Las desventajas más destacables son dos:
las rentas tributarán sí o sí a un tipo fijo, el correspondiente al Impuesto de Sociedades y para el caso concreto
de las sociedades civil, al tipo del 25%.
¿Es esto una desventaja en cualquier caso? No tiene por qué. No lo será para aquellos socios cuyo tipo efectivo
en el IRPF es superior al 25%
La obtención de estas ganancias tributarán si se reparten y otorgan al socio
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¿Qué solución podemos darle al tema de las sociedades
civiles con objeto mercantil?
Nada y tributar a partir del 1 de enero de 2016 por el IS
2. Podrán acordar su disolución y liquidación, según la disposición transitoria decimonovena de la nueva Ley del IRPF, regula la disolución y liquidación de determinadas sociedades civiles y tramitar de este modo la actividad a una o varias personas físicas.
En este caso, el acuerdo de disolución y liquidación debe tomar que en los seis primeros meses del ejercicio 2016, y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios para la extinción de la sociedad civil.
3. Transformación en otro tipo societario, como por ejemplo SL No se regula ni en la Ley del IRPF, ni en la Ley del Impuesto sobre sociedades, pero sí que se contempla en la Ley 3/2009 de transformación, fusión, escisión, cesión global de activos y pasivos.
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Régimen de disolución y liquidación de
sociedades civiles
Se establece un régimen fiscal especial para la disolución y liquidación de sociedades civiles en las que
concurran las siguientes circunstancias:
a) Que antes del 1 de enero de 2016 les hubiera resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas y
que a partir de esa fecha cumplan los requisitos para adquirir la condición de contribuyentes del Impuesto
sobre Sociedades.
b) Que en los 6 primeros meses de 2016 adopten válidamente el acuerdo de disolución con
liquidación y que en el plazo de 6 meses desde su adopción realicen los actos o negocios
necesarios para su extinción. Hasta la fecha de extinción se seguirá aplicando el régimen de atribución
de rentas.
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Ventajas del régimen especial de
disolución
El régimen fiscal para la disolución y liquidación supone básicamente la exención o diferimiento de impuestos.
Concretamente:
a) La disolución y liquidación estará exenta del ITP y AJD, en la modalidad de operaciones societarias.
b) No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana por las
adjudicaciones de inmuebles a los socios, manteniéndose la antigüedad en los socios a los efectos de
futuras transmisiones.
c) Se regula el tratamiento de la transmisión de los activos y pasivos de la sociedad que se disuelve a sus
socios en sus correspondientes IRPF, Impuesto sobre la Renta de no Residentes ("IRNR") e Impuesto
sobre Sociedades, en términos similares a los que en su día se establecieron para la disolución y liquidación
de las "sociedades patrimoniales".
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Régimen transitorio
Se regula un régimen transitorio para las sociedades civiles y sus socios a los que hubiera resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas de la LIRPF en periodos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2016 y tengan la consideración de contribuyentes por el Impuesto sobre Sociedades a partir de dicha fecha.
(a) En cuanto a la integración de rentas, se establece que:
•Las rentas devengadas y no integradas en la base imponible en los periodos en los que la entidad tributó en el régimen de atribución de rentas se imputarán en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al primer periodo impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2016.
•Las rentas ya integradas en aplicación del régimen de atribución de rentas no se integrarán nuevamente con ocasión de su devengo.
Los cambios de criterio de imputación temporal como consecuencia de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades no comportarán que ningún gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro periodo impositivo.
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Régimen transitorio
b) Para aquellas sociedades civiles que hubiesen tenido que llevar la contabilidad ajustada al Código de Comercio en los ejercicios 2014 y 2015, se establecen unas reglas especiales en relación
Dividendos. En la distribución de beneficios obtenidos por la sociedad civil en períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, cualquiera que sea la entidad que reparta esos beneficios obtenidos por las sociedades civiles, el momento en el que se realice el reparto y el régimen fiscal especial aplicable a las entidades en ese momento, tienen el tratamiento siguiente:
1. Si el preceptor es un contribuyente del IRPF, los beneficios percibidos no se integran en su base imponible y su distribución no está sujeta a retención o ingreso a cuenta.
2. Si el preceptor es un contribuyente del IS o del IRNR con establecimiento permanente, los beneficios percibidos no se integran en su base imponible y su distribución no está sujeta a retención o ingreso a cuenta.
3. Si el preceptor es un contribuyente del IRNR sin establecimiento permanente, los beneficios percibidos se gravan según el régimen general establecido para los no residentes.
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Régimen transitorio
Plusvalías. En el caso de rentas obtenidas por los socios en la transmisión de las participaciones en la sociedad civil en que participan y que se correspondan con reservas procedentes de beneficios no distribuidos obtenidos en ejercicios en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas, cualquiera que sea la entidad cuyas participaciones se transmiten, el momento en el que se realice la transmisión y el régimen fiscal especial aplicable a las entidades en ese momento tienen el tratamiento siguiente:
1. Si el transmitente es un contribuyente del IRPF, dicha renta se computa por la diferencia entre el valor de adquisición y de titularidad y el valor de transmisión de esas participaciones. A tal efecto, el valor de adquisición y de titularidad se estima integrando:
- el precio o cantidad desembolsada en la adquisición;
- el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva
distribución, hubiesen sido obtenidos por la sociedad civil durante los períodos impositivos en los que resultó de aplicación el régimen de atribución de rentas en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y la enajenación.
Si los socios adquieren la participación con posterioridad a la obtención de los beneficios sociales, se disminuirá el valor de adquisición en el importe de los beneficios que procedan de períodos impositivos en los que haya sido de aplicación el régimen de atribución de rentas.
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Régimen transitorio
2. Si el transmitente es un contribuyente del IS o del IRNR con establecimiento permanente, la renta puede estar exenta de cumplirse los requisitos establecidos en la LIS art.21
3. Si el transmitente es un contribuyente del IRNR sin establecimiento permanente, la renta generada se gravará según el régimen general establecido para los no residentes.
c) Contabilidad no llevada de acuerdo con el CCom. En caso de que la sociedad civil, según las normas del IRPF, no hubiese llevado en los ejercicios 2014 y 2015 una contabilidad ajustada a lo dispuesto en el CCom, se entenderá que a 1-1-2016, a efectos fiscales, la totalidad de sus fondos propios están formados por aportaciones de los socios, con el límite de la diferencia entre el valor del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, reflejados en los correspondientes libros registros, y el pasivo exigible, salvo que se pruebe la existencia de otros elementos patrimoniales, siendo aplicable este criterio a las participaciones a 1-1-2016 en la sociedad civil adquiridas con anterioridad a esa fecha.
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Madrid,
a 25 de
Noviembre de
2013
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