Facultad de Contaduría y Administración33

Régimen Fiscal de personas moralesBase gravable para PTU

Damián Cecilio Torres

cuál sería el procedimiento a aplicar, el legal contenido en el Artículo 16 de la LISR o hacer valer el establecido en la Constitución.

En el presente artículo, analizaremos la mecánica pre-vista conforme al Artículo 16 de la LISR y algunas impli-caciones fiscales de la PTU en la determinación del re-sultado fiscal del ejercicio.

Disposiciones Fiscales

Base gravable para PTU

El Artículo 16 de la LISR establece la mecánica median-te la cual se deberá determinar la base gravable para la PTU y para ello se considerará lo siguiente:

Conceptos que se suman:

• los ingresos acumulables del ejercicio, salvo el ajuste anual por inflación.

• los dividendos o utilidades en acciones, o los que se reinviertan dentro de los 30 días siguien-tes a su distribución en la suscripción o pago de aumento de capital de la sociedad que los dis-tribuyó.

• utilidad cambiaria proveniente de deudas o crédi-tos exigibles celebrados en moneda extranjera.

• la diferencia entre el valor de enajenación de activo fijo y la ganancia acumulable por la ena-jenación de dichos bienes.

Lo anterior dará como resultado la totalidad de ingresos para PTU.

Asimismo, también se deberán determinar los concep-tos que se restan:

Introducción

La obligación de las empresas de distribuir a sus tra-bajadores una parte de sus utilidades tiene como sus-tento el Artículo 123, Apartado A, fracción IX, inciso e) de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexi-canos. Este derecho fue incorporado en la Constitu-ción por el Congreso Constituyente en 1917 y ha sufri-do una serie de modificaciones, la principal de ellas en 1962, la cual señalaba:

“La base del impuesto en esta cédula será la utilidad gravable, que es la diferencia que resulta entre el ingre-so que percibe el contribuyente durante un ejercicio y las deducciones por esta ley.”

Como se puede observar, el legislador constituyente estableció que la forma más congruente y razonable de calcular la utilidad repartible a sus trabajadores es-taría en función a la renta gravable que se preveía en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), es decir, la renta gravable contenida en el Artículo 10 actual; sin embargo, a lo largo de los años, la LISR ha sufrido di-versas modificaciones y en la actualidad contempla un artículo que establece la mecánica para determinar la base gravable para PTU, lo cual puede crear confusión en diferenciar cuándo es aplicable la referencia Cons-titucional o la mecánica de la Ley del ISR.

Al respecto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha pronunciado por considerar como renta gravable para el reparto de la PTU la renta gravable para efectos del ISR, tal como lo establece el Artículo 123 constitu-cional y no otros conceptos ajenos, como puede ser el Artículo 16 de la LISR. Por tal motivo, los contribuyentes que gocen de este amparo calcularán la PTU, conside-rando la utilidad fiscal determinada conforme a la frac-ción I del Artículo 10 de la LISR.

En función a lo antes expuesto, será necesario analizar cada caso en particular para cada empresa y decidir

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• las deducciones autorizadas para la LISR, sal-vo el ajuste anual por inflación y la deducción fiscal por inversiones.

• depreciación de las inversiones y amortización (históricas).

• valor nominal de los dividendos o utilidades que se reembolsen, siempre que los hubiera recibi-do el contribuyente en ejercicios anteriores me-diante la entrega de acciones de la misma so-ciedad que los distribuyó o que los hubiera reinvertido dentro de los 30 días siguientes a su distribución, en la suscripción o pago de au-mento de capital en dicha sociedad.

• pérdida cambiaria proveniente de deudas o crédi-tos exigibles celebrados en moneda extranjera.1

De la sumatoria de los rubros anteriores se obtendrá como resultado la totalidad de las deducciones para PTU y obtendríamos la siguiente fórmula:

Ingresos para efecto de PTUMenos Deducciones para efecto de PTUIgual Base gravable para PTUPor Tasa aplicable del 10%2

Igual PTU del ejercicioMás PTU no reclamada de ejercicios anterioresIgual Total de PTU a distribuir en el ejercicio

Rubros especiales en la determinación de la base gravable

Existen rubros que merecen una explicación por sepa-rado debido al efecto que tiene en la determinación de la PTU como se menciona a continuación:

1 Para efecto de la deducción de pérdida cambiaria se estará a las siguientes reglas, según lo establece el Artículo 16 de la LISR:

a. La pérdida no podrá deducirse en el ejercicio en que ocurra, cuan-do resulte por el cumplimiento anticipado de deudas concertadas a determinado plazo. En estos casos, la pérdida se considerará en las fechas en que la deuda debió cumplirse, de conformidad con el convenio original.

b. Las pérdidas originadas con posterioridad a la fecha de exigibili-dad de los créditos o deudas serán deducibles en el ejercicio en que se efectúe el pago de la deuda o se cobre el crédito.

2 De conformidad con la Resolución de la Cuarta Comisión Nacional para la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas.

• la acumulación de la diferencia entre el valor de enajenación de activo fijo y la ganancia acumulable por la enajenación de dichos bienes se realiza con el fin de incorporar a la base de la PTU la totalidad del valor de la enajenación; recordemos que la ga-nancia acumulable en la venta de activo fijo está incluida en los ingresos acumulables de la persona moral tal como lo establece en el Artículo 20, frac-ción V de la Ley del ISR, por lo que, al sumarle la diferencia entre el valor y la enajenación del activo fijo, lo único que se hace es reconocer el valor his-tórico de la enajenación del activo fijo.

• los dividendos provenientes del extranjero ya están incluidos en los ingresos acumulables del ejercicio, por lo tanto, no será necesario incorporar un rubro por separado dentro de los conceptos que se su-man como sí sucede con los dividendos obtenidos de personas morales residentes en México.

• dentro de los conceptos que se restan se en-cuentra el saldo por deducir histórico de los ac-tivos que se enajenaron, de tal forma que se reconoce la ganancia o pérdida histórica por la venta del activo fijo.

• la depreciación histórica se calcula aplicando al monto original de la inversión la tasa de depre-ciación establecida en la LISR; sin embargo, la disposición no menciona que la deducción se limite al MOI lo cual podría generar la idea de una deducción perpetua.

• las personas morales con fines no lucrativos tam-bién estarán obligadas a pagar PTU a sus trabaja-dores cuando se ubiquen en cualquiera de los si-guientes supuestos: i) enajenen bienes distintos de su activo fijo y ii) presten servicios a personas dis-tintas a sus miembros siempre que dichos ingresos excedan del 5% de los ingresos totales de la perso-na moral en el ejercicio de que se trate y siempre que no se trate de donatarias autorizadas.

Impacto de la PTU en el resultado fiscal

La PTU del ejercicio no es una deducción autorizada de conformidad con el Artículo 31, fracción XXV de la Ley del ISR; sin embargo, la PTU pagada en el ejercicio sí tiene un impacto en la determinación del resultado fiscal para efectos del ISR, ya que de conformidad con el Ar-

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tículo 10, la PTU pagada en el ejercicio se disminuirá una vez restadas las deducciones autorizadas.

Para ejemplificar lo anterior, considérense los siguien-tes escenarios:

Caso A

Caso B

Caso C

Ingresos acumulables 100 100 100

Menos Deducciones autorizadas (70) (110) (98)

Igual Utilidad (pérdida) del ejercicio 30 (10) 2

Menos PTU pagada en el ejercicio (5) (5) (5)

Igual Utilidad (pérdida) fiscal 25 (15) (3)

MenosPérdidas fiscales pendientes de amortizar

0

Igual Resultado fiscal 25

El caso A es un cálculo típico descrito en las fracciones I y II del Artículo 10 de la LISR; asimismo, el caso B se contempla en el primer párrafo del Artículo 61 de la ley en análisis; sin embargo, es a través del Artículo 12-A del Reglamento de la LISR que establece que si la PTU pagada en el ejercicio excede a la utilidad del ejercicio, formará parte de la pérdida fiscal del ejercicio.3

Comentarios adicionales

Tal como lo establece el Artículo 122 de la Ley Fe-deral del Trabajo, el reparto de las utilidades deberá efectuarse dentro de los 60 días después de haber presentado la declaración de ISR del ejercicio; por lo tanto, la fecha límite será el 31 de mayo tratándo-se de personas morales y 30 de junio para perso-nas físicas, considerando para tales efectos como fecha límite de presentación de la declaración anual el 31 de marzo y 30 de abril, respectivamente.

Asimismo, el derecho de los empleados a reclamar la PTU prescribe en un lapso de un año, de confor-midad con el Artículo 516 de la LFT. Al respecto, el año deberá computarse a partir de la fecha en que la obligación se hace exigible; es decir, a partir del día siguiente, una vez transcurridos los 60 días.

No cumplir con la obligación de distribuir la PTU a los trabajadores puede implicar sanción por parte de la Secretaría del Trabajo y Previsión Social, la cual consiste en una multa que a de 15 a 315 veces el salario mínimo general vigente del área geográfi-ca del lugar en que se haya cometido la infracción, de conformidad con el Artículo 994, Fracción II de la Ley Federal del Trabajo.

A las percepciones que obtengan los trabajadores por concepto de PTU se les calculará el ISR a rete-ner por el patrón, una vez disminuida la exención que prevé el Artículo 109 de la LISR, en conformi-dad con alguna de las siguientes opciones:

• aplicando la tarifa establecida en el Artículo 113 de la LISR.

• aplicando el procedimiento opcional que men-ciona en el Artículo 142 del reglamento de la LISR.

La aplicación de uno u otro cálculo no siempre ge-nera un ahorro de ISR; por lo tanto, se recomienda realizar ambos cálculos para identificar qué disposi-ción conlleva a un ahorro de ISR para el trabajador, y aplicar el cálculo que más le beneficie.

L.C. y M.I. Damián Cecilio Torres

3 Si no existiera esta aclaración en el Reglamento, parecería que llegaríamos a la misma conclusión; sin embargo, habría incerti-dumbre jurídica para los contribuyentes.